AUDIT

Lector abilitat
Adriana Florina Popa

Suport de curs
Auditul financiar caracteristici generale

Auditul financiar reprezinta orice inteventie in contabilitatea unei entitati in scopuri

de control, revizie, studiu, cercetare, efectuat de un profesionist contabil
competent si independent, dac celelalte elemente fundamentale ale definiiei
auditului in general sunt ntrunite.

Caracteristici:

examinare profesionista

obiect = orice informatie financiar-contabil

specialist un profesionist contabil competent

scop: emiterea unei opinii motivate : argumentare + raspundere

criterii de calitate: standard, norma

Auditul statutar caracteristici generale

Auditul statutar - examinarea efectuat de un profesionist competent i

independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii
unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei financiare
i a performanei acesteia.

Caracteristici:
examinare profesionist
obiect = situaiile financiare
specialist un profesionist contabil competent
scop: exprimarea unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete
a poziiei financiare i a performanei entitii economice

Caracteristici fundamentale (3) :

caracterul legal (singurul tip de control legal)
independenta absoluta a profesionistului contabil
autorizarea organismului din care face parte profesionistul contabil
Obiective generale

S obin asigurri rezonabile cu privire la msura n care

situaiile financiare ca ntreg nu conin denaturri
semnificative, drept urmare a fraudei sau erorii, permind
astfel auditorului s exprime o opinie cu privire la msura n
care situaiile financiare sunt ntocmite, sub toate aspectele
semnificative, n conformitate cu cadrul general de
raportare* financiar aplicabil; i

S raporteze cu privire la situaiile financiare i s comunice

aa cum cer ISA, n conformitate cu identificrile auditorului.
* Cadrul de raportare cu scop general - elaborat pentru a satisface
nevoile comune de informaii financiare ale unei game largi de utilizatori

Poate fi:
un cadru de prezentare fidela sau
un cadru de conformitate.
Auditul intern

o activitate independent i obiectiv care d unei entiti o

asigurare n ceea ce privete gradul de control asupra operaiunilor,
o ndrum pentru a-i mbunti operaiunile i contribuie la
adugarea unui plus de valoare.

Rolul: s ajute entitatea s i ating obiectivele, evalund printr-o

abordare sistematic i metodic procesele sale de management al
riscurilor, de control i de guvernare a organizaiei i fcnd
propuneri pentru a le consolida eficacitatea.

o activitate de evaluare instituit de entitate / furnizat acesteia sub

forma unui serviciu. Acesta include examinarea, evaluarea i
monitorizarea adecvrii i eficacitii controlului intern.
Obiectivele auditului intern
verificarea conformitii activitilor din entitatea economic auditat
cu politicile, programele i managementul acesteia, n conformitate
cu prevederile legale;

evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare

i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n
scopul creterii eficienei activitii entitii economice;

evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i

nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din
entitatea economic;

protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i

identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice
fel.
 Terminologia utilizat n audit

Informaie financiar istoric Informaie exprimat n termeni financiari n

legtur cu o anumit entitate, derivat n principal din sistemul contabil al
entitii, cu privire la evenimente economice care au avut loc n perioade
precedente sau n legtur cu condiii sau circumstane economice la anumite
momente din trecut.

Conducere Persoana(ele) cu responsabiliti executive pentru conducerea

operaiunilor entitii. Pentru anumite entiti din anumite jurisdicii, conducerea
include unele dintre sau toate persoanele nsrcinate cu guvernana, ca de
exemplu, membrii executivi ai consiliului de administraie, sau un asociat-
conductor.

Asigurare rezonabil n contextul unui audit al situaiilor financiare, un nivel de

asigurare ridicat, dar nu absolut.

Denaturare O diferen ntre suma, clasificarea, prezentarea sau dezvluirea

unui element din situaiile financiare raportat, i suma, clasificarea, prezentarea,
sau dezvluirea care este necesar a fi fcut pentru ca elementul s fie n
conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil. Denaturrile pot aprea
ca urmare a erorii sau fraudei.
 Riscul de audit Riscul ca auditorul s exprime o opinie necorespunztoare
atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit
este o funcie a riscului de denaturare semnificativ i a riscului de detectare.

Riscul de detectare Riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru a

reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut, nu vor fi n msur s
detecteze o denaturare care exist i care ar putea fi semnificativ, fie
individual sau la nivel agregat mpreun cu alte denaturri.
 Risc de denaturare semnificativ Riscul ca situaiile financiare s fie
denaturate semnificativ nainte de auditare. Acesta const n dou
componente, descrise dup cum urmeaz la nivelul afirmaiilor:

- Riscul inerent Susceptibilitatea unei afirmaii cu privire la o clas de

tranzacii, sold de cont sau prezentare de a fi denaturat semnificativ, fie
individual sau n mod agregat mpreun cu alte denaturri, nainte de a lua
n considerare orice controale legate de acestea

- Riscul de control Riscul ca o denaturare care ar putea s apar la

nivelul unei afirmaii cu privire la o clas de tranzacii, sold de cont sau
prezentare care ar putea fi semnificativ, fie individual sau n mod agregat
mpreun cu alte denaturri, s nu poat fi prevenit, sau detectat i
corectat la timp de ctre controlul intern al entitii.
Pragul de semnificaie

nivelul unei sume peste care auditorul consider c o denaturare

poate afecta fidelitatea situaiilor financiare, a poziiei financiare
i a performanei financiare a entitii.

se determina baza raionamentului profesional.

se determina prin aplicarea unui procent la un reper

Pragul de semnificaie funcional - valoarea sau valorile stabilite

de auditor la un nivel mai sczut dect pragul de semnificaie
Factorii care ar putea afecta identificarea unui
criteriu de referin adecvat
Elementele situaiilor financiare (active, datorii, capital propriu, venituri,
cheltuieli);

Elemente pe care utilizatorii tind s i concentreze atenia ex: n scopul

evalurii performanei financiare, utilizatorii ar putea tinde s se
concentreze pe profit, venituri sau active nete);

Natura entitii, momentul n care se regsete entitatea n ciclul su de

via i sectorul de activitate i mediul economic n care entitatea i
desfoar activitatea;

Structura de proprietate i modul de finanare (ex: dac o entitate este

finanat exclusiv prin mprumuturi mai degrab dect prin capitaluri
proprii, utilizatorii ar putea s pun un accent mai mare pe active i pe
drepturile de crean aferente acestora, dect pe ctigurile entitii); I

Volatilitatea relativ a criteriului de referin.

Exemple de criterii de referin

profit nainte de impozitare

total venituri

cifra de afaceri

profit brut total capitaluri proprii sau valoarea activelor nete

Tipuri de audit

Audit financiar

Audit fiscal

Audit social

Audit juridic

Audit al calitatii

Audit informatic etc

Tipuri de auditori

Auditori externi

Auditori interni
Tipuri de misiuni

Misiunea de asigurare se exprim o concluzie cu scopul de a

ntri gradul de ncredere al utilizatorilor crora le este destinat, alii
dect partea responsabil, cu privire la rezultatul evalurii sau
msurrii unui subiect specific n raport cu anumite criterii.

Misiunea de revizuire - al crei obiectiv este acela de a permite

unui auditor s stabileasc dac, pe baza procedurilor care nu ofer
toate probele necesare unui audit, orice atrage atenia auditorului l
poate determina pe acesta s considere c situaiile financiare nu
sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu
un cadru general de raportare financiar aplicabil.
Acte normative care reglementeaz auditul financiar, n
general

OUG nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaiilor financiare

anuale i al situaiilor financiare anuale consolidate, cu modificrile
i completrile ulterioare

OUG nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar modificata

prin Legea nr. 162/2017 privind auditul statutar al situaiilor
financiare anuale i al situaiilor financiare anuale consolidate i de
modificare a unor acte normative
Acte normative care reglementeaz aspecte referitoare
la auditul financiar efectuat pentru unele sectoare de
activitate
Norma Comisiei de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private nr. 11/2007
privind auditorul financiar pentru fondurile de pensii administrate privat i
administratorii acestora

Ordinul preedintelui Comisiei de Supraveghere a Asigurrilor nr. 22/2008

pentru aprobarea Normelor privind cerinele de informare i de raportare
referitoare la auditul statutar al situaiilor financia-re ale societilor de
asigurare/reasigurare.

OUG nr. 99/2006 privind instituiile de credit i adecvarea capitalului

Legea nr. 93/2009 privind instituiile financiare nebancare

Regulamentul BNR nr. 11/2007 privind autorizarea instituiilor de credit,

persoane juridice romne, i a sucursalelor din Romnia ale instituiilor de
credit din state tere, cu modificrile i completrile ulterioare etc
Obligatia auditului statutar
Situatiile financiare anuale intocmite de persoanele juridice care
aplica IFRS (art. 33, alin. (1) din Legea nr. 82/1991).

Situatiile financiare anuale anuale ale entitilor mijlocii i mari,

precum i ale societilor/companiilor naionale, societilor cu
capital integral sau majoritar de stat i regiilor autonome

Situatiile financiare anuale anuale ale entitilor mici care

depesc limitele a cel puin dou dintre cele trei criterii pe baza
balanei de verificare ntocmite la data de 31 decembrie 2015

Situatiile financiare consolidate ale grupurilor mari

Situatiile financiare consolidate ale grupurilor mici si mijlocii, daca

una dintre entitile afiliate este o entitate de interes public.
 Situaiile financiare anuale ale persoanelor juridice fr scop
patrimonial de utilitate public

Situatiile financiare anuale ale institutiilor de credit;

Situaiile financiare anuale ntocmite n vederea efecturii

operaiunilor de fuziune, divizare sau lichidare, dac persoanele
respective au obligaia auditrii situaiilor financiare anuale. (Art. 34.
(4) din Legea nr. 82/1991)

prin ordin al ministrului economiei i finanelor pot fi stabilite i alte

cazuri n care situaiile financiare anuale sunt supuse auditului
statutar. (Art. 34. (5) din Legea nr. 82/1991
Principiile generale ale unui angajament de audit au n vedere ca:

Auditorul s acioneze n conformitate cu cerinele ,,Codului de etic pentru

profesionitii contabili, emis de Federaia Internaional a Contabililor
(IFAC);

Auditorul s desfoare angajamentul de audit n conformitate cu

Standardele Internaionale de Audit (ISA);

Auditorul trebuie s planifice i s desfoare un angajament de audit cu o

atitudine de scepticism profesional, admind ideea ca n anumite
mprejurri situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ.
Norme de comportament in audit

Codul etic al profesionistilor contabili

Principii fundamentale

Independenta in audit
- Concept
- Conflictul de interese
- Parti afiliate. Control sau influen semnificativ
- Masuri de protectie
Independena n audit

Independena n gndire - atitudinea ce permite emiterea

unei opinii neafectate de influene care compromit
raionamentul profesional, permind unei persoane s
acioneze cu integritate, s i exercite obiectivitatea i
scepticismul profesional.

Independena n aparen - evitarea faptelor i mprejurrilor

care sunt att de semnificative nct o ter parte rezonabil i
informat, ce dispune de toate informaiile relevante, inclusiv
prin orice msur de protecie aplicat, ar ajunge n mod
rezonabil la concluzia c au fost compromise integritatea,
obiectivitatea sau scepticismul profesional ale firmei sau ale
unui membru al echipei de audit.
Principii fundamentale ale eticii profesionale

Integritatea

Obiectivitatea

Competenta profesionala i atentia cuvenita

Confidenialitatea i secretul profesional

Conduita profesionala

Standardele tehnice
STANDARDE TEHNICE (1)

Standarde emise de Consiliul pentru Standarde Internationale de Audit i

Asigurri (IAASB) din cadrul Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC)
STANDARDE TEHNICE (2)

Standardele Internaionale de Audit Se aplica pentru auditul informatiilor

(ISA) financiare istorice.

Standardele Internaionale pentru Se aplic pentru revizuirea

Misiuni de Revizuire (ISRE) informaiilor financiare istorice i a
situaiilor financiare interimare.
Standardele Internaionale pentru Se aplica misiunilor de certificare ce
Misiuni de Certificare (ISAE) trateaza alte subiecte decat
informatiile financiare istorice.
Standardele Internaionale pentru Se aplica misiunilor pe baza de
Servicii Conexe (ISRS) proceduri convenite si misiunilor de
compilare.
STANDARDE TEHNICE (3)

Standarde emise de IASB (IFRS, IAS, IFRIC, SIC)

Norme metodologice emise de IAASB (indrumari si asistenta):

- Norme metodologice Internationale de Audit (IAPS)

- Norme metodologice Internationale pentru Misiunile de Examen

Limitat (Revizuire) (IRSPS)

- Norme metodologice Internationale pentru Misiunile de Certificare

(IAEPS)

- Norme metodologice Internationale pentru Servicii Conexe

(IRSPS)
Cerinele etice cu privire la un audit al situaiilor
financiar

scepticismul profesional

raionamentul profesional

probe de audit suficiente i adecvate i

riscul de audit.
 Termeni

Scepticismul profesional reprezint o atitudine care include o gndire

rezervat din partea auditorului, fiind atent la condiii care ar putea
indica o posibil denaturare ca urmare a fraudei sau erorii, i o evaluare
critic a probelor de audit.

Raionamentul profesional reprezint aplicarea pregtirii relevante, a

cunotinelor i a experienei n contextul respectiv de audit,
contabilitate i standarde etice pentru a adopta decizii n cunotin de
cauz privind procedura adecvat n circumstanele misiunii de audit.

Probe de audit Informaii folosite de audit pentru a reduce riscul de

audit la un nivel acceptabil de sczut, ceea ce i permite auditorului s
formuleze concluzii rezonabile pe care s i bazeze opinia.
Probe: suficiente (masura cantitatii probelor) si juste (adecvate) (masura
calitatii relevanta si credibilitate probelor)

Credibilitatea probelor :
probele sunt mai credibile cand sunt obtinute din surse independente,
exterioare entitatii;

probele generate intern sunt mai credibile cand sistemele de control intern-
extern sunt adecvate;

probele obtinute direct de practician sunt mai credibile decat cele obtinute din
surse independente, exterioare entitatii;

probele sunt mai credibile atunci cand sunt sub forma unor documente (pe
suport de hartie, electronice etc);

probele furnizate de documente originale sunt mai credibile decat probele

furnizare de fotocopii, faxuri etc.
Incapacitatea auditorului de a obine probe de audit suficiente i
adecvate:

(a) Circumstanelor n afara controlului entitii (documente

distruse, sechestru etc),

(b) Circumstanelor aferente naturii sau plasrii n timp a

activitii auditorului (numire tarzie absenta inventariere,
controale neeficiente, lipsa probe etc);

(c) Limitrilor impuse de conducere (impiedicarea de a participa

la inventariere etc.)
Limitari
n conformitate cu cerinele ISA, auditul este destinat oferirii unei certificari
rezonabile c situaiile financiare, considerate n totalitatea lor, nu conin
denaturri semnificative. Limitrile la care ne-am referit sunt determinate de o
serie de factori cum ar fi :

Utilizarea testelor;

Limitri inerente ale controlului intern, de exemplu: ignorarea acestuia de ctre

management, existena unor nelegeri secrete;

Faptul c majoritatea probelor de audit sunt persuasive, mai degrab dect

conclusive.

Responsabilitati
Auditorul - pentru formarea i exprimarea unei opinii asupra situaiilor
financiare
Conducerea entitii - pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare n
conformitate cu cadrul aplicabil de raportare financiar.
Imaginea fidel n audit (1)

Este strns legat de dou trsturi ale contabilitii unei entiti:

regularitatea: presupune preluarea tuturor principiilor prevazute n

referenialul contabil adoptat n politicile contabile proprii;

sinceritatea: presupune aplicarea cu bun credin a tuturor principiilor

prevazute n referenialul contabil adoptat.
Imaginea fidel n audit (2)

Criterii fundamentale ce trebuie satisfcute de situaiile financiare pentru a

fi considerate fidele:
exhaustivitatea: toate operaiile i tranzactiile privesc entitatea i au fost
nregistrate n contabilitate;
realitatea: operaiile i tranzactiile sunt reale si pot fi susinute cu nscrisuri;
perioada corect: operaiile i tranzactiile se refer la perioada
corespunztoare, cu respectarea principiului independenei exerciiului;
evaluarea corect: activele, datoriile, veniturile, cheltuielile, tranzaciile i
operaiile sunt n sume exacte, determinate cu respectarea regulilor de evaluare
prevzute n referenialul contabil adoptat
imputarea corect: nregistrarea n conturile corespunzatoare, cu respectarea
principiilor de recunoatere;
prezentarea corecta n conturi: din analitic n sintetic prin intermediul balanei
de verificare, din balanta in bilan, corespondenta Registru Jurnal Cartea
Mare.
Asertiunile managementului
= afirmaiile (declaraiile) implicite sau explicite ale managementului n ceea ce
privete categoriile de operaiuni i conturile din situaiile financiare asociate
acestora.

Exhaustivitatea
Acuratetea
Realitatea
Regularitatea
Prezentarea
Proprietatea
Evaluarea
Existenta
METODOLOGIA AUDITULUI STATUTAR

Faze Etape

I. Faza iniial 1. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit

2. Orientarea i planificarea auditului

II. Faza 3. Aprecierea controlului intern

executrii 4. Controlul conturilor
lucrrilor 5. Examenul situaiilor financiare

III. Faza final 6. Evenimente posterioare nchiderii exerciiului

7. Utilizarea lucrrilor altor profesioniti
8. Alte lucrri necesare nchiderii misiunii
9. Raportul de audit
10. Documentarea lucrrilor de audit (memoria misunii de audit)
 1. Acceptarea mandatului i contractarea
lucrrilor de audit

Culegerea i analiza informatiilor despre intreprindere

Pentru acceptarea unui client nou:

- Surse diverse: juristi, alti auditori, experti contabili, banci, parteneri de afaceri;
- Detectivi profesionisti => reputatia clientului potential, a conducerii etc;
- Internet, website-uri, ONRC, ANAF, presa etc.

Scop:
- identificarea riscurilor la care se supune auditorul: risc de audit acceptabil, risc
inerent;
- examenul de independen;
- examenul de competen (obligatoriu);
- obtinerea informatiilor privind tipul, cantitatea probelor de audit;
- stabilirea motivelor pentru care un client doreste un audit.
Decizia de a accepta un client nou

investigatii, analize pentru:

Evaluarea clientului potential;

Evaluarea stabilitatii financiare;

Evaluarea relatiilor cu firmele de audit, expertiza contabila, cu care au

colaborat in trecut etc.

Atentie la acceptarea noilor clienti din ramuri economice nou create, precum
si din ramurile economice in crestere rapid
Decizia de pastrare a unui client existent

Obligatie: reevaluarea anuala a clientilor existenti

Motive de intrerupere a relatiei:

Conflicte anterioare legate de modul de desfasurare a auditului, tipul de

opinie, onorarii;

Lipsa de integritate a clientului;

Intentarea unui litigiu firmei de audit de catre clienti sau invers;

Facturi neplatite;

Aparitia unui nivel de risc prea ridicat (conflict cu o autoritate publica, un

posibil faliment);

Asumarea de catre client a unor riscuri financiare prea mari etc.

Completarea unei foi de acceptare a mandatului se valideaz de
ctre treapta ierarhic superioar

Contractarea lucrrilor de audit acordul cu clientul

- Contractul de prestri servicii audit
- Scrisoarea de angajament (misiune)

Informaii obligatorii: identificarea situaiilor financiare de auditat, baza

legal, identificarea responsabilitilor, onorariile certe (nelegate de
rezultate, fr referire la servicii mixte), comunicare cu clientul, eventuale
rapoarte intermediare, durata misiunii, componena echipei, termenul de
depunere i forma raportului.
2. Orientarea i planificarea auditului

ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare

Cunoasterea generala a intreprinderii: examenul analitic (pe baz de indicatori,

rapoarte se pot identifica riscuri de faliment, indicatori economico-financiari);

Identificarea domeniilor semnificative, a riscurilor de audit i importanta lor

relativa

Stabilirea planului de audit

cuprinde toate obiectivele de control, precum i resursele necesare acestora;

se revizuiete pe parcursul misiunii n funcie de constatri i se defalc n

programul de lucru pentru fiecare membru al echipei.
Exemple de proceduri analitice de planificare

Solvabilitatea pe termen scurt

Lichiditatea general
Lichiditatea imediat
Lichiditatea restrns

Lichiditatea pe termen scurt

Viteza de rotaie a creanelor

Durata de ncasare a creanelor
Viteza de rotaie a stocurilor
Durata de comercializare a stocurilor
Durata de transformare a stocurilor n mijloace bneti
Indicatori ai exploatrii i rezultatelor

Marja brut procentual

Marja profitului
Profitabilitatea
Rentabilitatea activelor
Rentabilitatea aciunilor obinuite
Leviere datorii pe termen scurt
Leviere efecte de pltit
Valoare contabil pe aciune obinuit

Capacitatea de a face fa obligaiilor pe termen lung i dividendelor

prefereniale

Raportul datorii/capitaluri proprii

Raportul imobilizri corporale nete/capitaluri proprii
Gradul de acoperire a dobnzilor
Gradul de acoperire a dobnzilor i dividendelor privilegiate
Informatii despre client

Informatii economice cu caracter general:

Nivelul activitatii economice (recesiune, crestere etc);
Accesul la finantare, rata dobanzii;
Politici guvernamentale (monetare, fiscale, preturi, facilitati fiscale si financiare);
Curs valutar etc.

Informatiile specifice sectorului de activitate al clientului:

Piata, competitori, activitati sezoniere, reorganizari, retehnologizari, utilitati, cadru de
reglementare etc.

Informatiile specifice entitatii legate de:

management:
obiective manageriale, planuri strategice; achizitii, fuziuni; surse si metode de
finantare;
conducere: componenta, reputatie, experienta, grad de dependenta fata de
actionari,politica de conducere, remuneratii;
schimbari ale consultantilor;
rolul auditului intern, atitudinea fata de controlul intern;
 proprietate: tipul de proprietate in entitate, parti afiliate, structura capitalului,
structura organizatorica;

activitatea entitatii: produse, piete, furnizori, clienti, venituri, cheltuieli,

operatiuni etc;

performante financiare indicatori relevanti, tendinte ale acestora;

mediul de raportare;

legislatie: comerciala, fiscala, comerciala, contabila (reguli specifice de

evaluare, situatii financiare etc)

utilizatorii situatiilor financiare.

Domeniile semnificative pot fi activitile cu caracter repetitiv, precum: vnzri
clieni, cumparri furnizori, producie stocuri, personal etc.

Conturile semnificative cele care prin natura lor sunt purttoare de erori:
rectificative, de regularizare, de estimri contabile (ajustri, provizioane,
amortizri), cu rulaje mari (ct 711), precum i conturi care prezint denumiri sau
solduri anormale (SC 5311, SFD 401, SFC 411) i care pot ascunde tranzacii
neadecvate.
Pragul de semnificaie este acea msur (mrime) peste care auditorul
consider c orice eroare, omisiune sau inexactitate este de natur a
influena semnificativ situaiile financiare, ceea ce presupune rectificarea
acestora (in caz contrar auditorul va emite o opinie calificat).

Se determin prin raportarea la unele dintre cifrele caracteristice ale

clientului, precum: active totale (nainte de scderea datoriilor)1% - 2%;
cifra de afaceri 0.5%- 1%; profit nainte de impozitare 5% - 10% etc.

Se elaboreaz la nceputul misiunii ca un plan general i se revizuiete pe

parcursul misiunii.

Se stabileste un prag de semnificaie pentru fiecare seciune a

contabilitii auditate.
Riscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin
faptul c erori semnificative exist n situaiile financiare.

Risc de audit = Risc inerent x Risc de control x Risc de detectare

Categorii de riscuri:

riscuri legate de situaia economic i financiar a ntreprinderii: elemente

susceptibile de a pune n discuie continuitatea exploatrii, indicatori de
echilibru precari, sectorul de pia n declin, climatul social etc.

riscuri ce privesc organizarea general a ntreprinderi: rotaia cu frecven a

personalului, absena unor proceduri administrative, delegarea
responsabilitilor pe fiecare persoan salariat, lipsa unui control asupra
bugetului i a auditului intern.

riscuri legate de atitudinea conducerii cu privire la problemele contabile,

financiare i administrative.
Planul de misiune

1. Prezentarea entitii:
Denumirea, sediul social, capital social i asociai/actionari, nregistrare,
scurt istoric, organizare, consideraii privind obiectul de activitate, piaa,
concurena, conducerea i persoane propuse a fi contactate

2. Informaii contabile:
- bugete i conturi previzionale
- particularitile sistemului contabil
- principii contabile

3. Definirea misiunii
- natura misiunii: auditarea situaiilor financiare
- alte misiuni conexe din activitatea entitii auditate
- principalele condiii pentru realizarea lucrrilor de verificare i control
4. Sisteme i domenii semnificative:
- cumprri, vnzri, stocuri, clieni
- determinarea pragului de semnificaie
- identificarea funciilor i domeniilor semnificative
- prezentarea zonelor de risc
- identificarea punctelor forte ale sistemului i a atitudinii conducerii fa de auditul
intern
- controale semnificative pe care se poate sprijini misiunea de audit

5. Orientarea programului de lucru

- aprecierea auditului intern
- lucrri deosebite
- confirmri de obinut
- inventare fizice
- asistena de specialitate necesar: informatic, fiscalitate
- documente de obinut
6. Echipa i bugetul

- numrul i nivelul membrilor echipei

- utilizarea lucrrilor de control ale auditului intern
- determinarea orelor necesare pe feluri de lucrri
- calculul costurilor estimate n funcie de experiena membrilor echipei
- compararea numrului de ore necesare cu limitele stabilite de norme profesionale
i justificarea diferenelor

7. Planificarea
- repartizarea lucrrilor pe membrii echipei
- datele interveniilor pe etape
- lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte documente ce urmeaz a fi emise
cu precizarea datelor limit
3. Aprecierea controlului intern

Obiective:

Studierea manualelor de proceduri si instructiuni adoptate;

Evaluarea credibilitatii sistemului de control intern;

Evaluarea modului de functionare a sistemului de control intern (testele

substantiale de performanta);

Comunicarea rezultatelor evaluarii sistemului de control intern

Etapa preliminar :

nelegerea i descrierea sistemelor semnificative;

confirmarea nelegerii sistemului;
testele de conformitate (existena, eficacitatea i permanenta controlului);
evaluarea riscurilor de eroare;
verificarea funcionrii controlului intern;
evaluarea preliminar.

Sfera de cuprindere:
- controlul administrativ intern, exercitat de persoanele de conducere asupra
subordonailor;
- controlul gestionar i controlul preventiv;
- controlul reciproc - intre compartimente i salariati;
- autocontrolul salariatilor;
- controlul contabil intern, n toate etapele de culegere i prelucrare a datelor.
Teste de permanenta:

Controale de prevenire, realizate in timpul derularii operatiunilor inainte de

trecerea la etapa ulterioara si, de regula, inaintea inregistrarii operatiunii
respective;

Controale de detectare, care se efectueaza asupra mai multor operatiuni, de

aceasi natura, pentru a descoperi anomaliile in functionarea sistemului sau a
asigurarii ca nu exista.

Tehnici utilizate:
- inspectia documentelor;
- confirmarea de catre terti;
- ancheta;
- examenul analitic;
- examinarea detaliata a operatiunilor, soldurilor si rezultatelor prin sondaj;
- examinarea la fata locului;
- repetarea controalelor.
Etapa final: evaluarea final i incidena asupra misiunii.

Dac sistemul de control intern poate constitui o baz c in situaiile financiare nu

s-au strecurat erori semnificative => planul de audit poate fi revizuit => plan de
audit restrns.
Astfel, daca controlul intern este bine conceput i functioneaza corect, auditorul isi
poate reduce controalele i analizele proprii asupra conturilor i se poate sprijini pe
controlul intern.

n cazul n care sistemul de control intern prezint lacune grave, auditorul va

extinde planul de audit iniial elaborat.
4. Controlul conturilor

Reprezint intervenia proprie a auditorului n contabilitatea firmei.

Are ca scop identificarea acelor elemente probante: nscrisuri, documente, fapte, pe baza
crora auditul urmeaz s ii formeze opinia.

Elementele probante sunt obinute printr-o combinare adecvat a testelor de procedur cu

controalele substantive sau numai prin controalele substantive.

Testele de procedur sunt testele care permit obinerea de elemente probante privind
eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor contabile i de control intern.

Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului n contabilitatea intreprinderii

i constau n proceduri care urmresc obinerea elementelor probante prin care sunt
detectate anomalii semnificative n situaiile financiare:
controale privind tranzaciile, operaiile i soldurile conturilor;
proceduri analitice care constau n analiza tendinelor i ratiourilor (rapoartelor) semnificative,
examenul variaiilor i examene de coeren cu alte informaii.

n funcie de credibilitatea informaiilor obinute n etapele precedente, auditorul stabilete

programele de control a conturilor pe baza crora s poat obine elementele probante
necesare fundamentrii opiniei sale.
Proceduri pentru obtinerea probelor de
audit

Inspectia

Observarea

Recalcularea

Investigatia

Confirmarea externa (solicitarile de confirmare, confirmarea pozitiva,

confirmarea negativa)

Calcule si proceduri analitice

Tehnica sondajului

Evaluarea estimrilor contabile

Inspectia - examinarea nregistrrilor sau a documentelor interne sau externe, n
form tiprit, electronic sau sub alt form, sau o examinare fizic a unui activ
Inspectia imobilizarilor corporale furnizeaza probe de audit credibile in ceea ce
priveste existenta lor, dar nu in mod referitor si la proprietate sau la valoarea lor.

Inspecia elementelor individuale ale stocurilor poate nsoi observarea

inventarierii stocurilor.

Observarea consta in urmarirea unui proces sau a unei proceduri care este
efectuata de altii, ca de exemplu observarea de catre auditor a inventarierii
stocurilor efectuata de catre personalul entitatii sau a efectuarii unor proceduri de
control care nu genereaza probe de audit.
Inspecia i observarea presupun participarea auditorului la inventariere n trei
momente diferite:

naintea inventaririi (studiul procedurilor);

n timpul inventarierii (asist la modul de efectuare a inventarierii i poate

solicita reinventarierea);

dup inventariere, cnd auditorul verific modul de determinare a stocurilor, de

evaluare a stocurilor, de stabilire a diferenelor, de regularizare n contabilitate a
rezultatelor inventarierii.

Neparticiparea auditorului la inventariere il oblig s emit o opinie calificat, dac

nu s-a convins prin metode alternative de control de certitudinea activelor n
bilan.
Intervievarea const n solicitarea de informaii, att financiare, ct i
nefinanciare, de la persoanele informate, fie din interiorul, fie din afara entitii.
-intervievri oficiale scrise
-intervievri neoficiale verbale

Confirmarea externa: consta in raspunsul la o investigatie pentru a corobora

informatiile continute in inregistrarile contabile. De exemplu, pentru conturile de
teri, se folosete tehnica circularizrii sau confirmarea direct.

Recalcularea consta in verificarea corectitudinii matematice a informaiilor din

documentele sau din nregistrrile contabile.
Procedurile analitice constau evaluri ale informaiilor financiare
Includ i acele investigaii considerate necesare cu privire la fluctuaiile sau
relaiile care sunt discordante n comparaie cu alte informaii relevante sau care
difer cu o sum semnificativ fa de valorile preconizate (lichiditatea,
capacitatea de a face fata datoriilor pe termen lung si dividendelor preferentiale,
indicatori ai exploatarii si performantei).

utilizarea unor rate specifice analizei economico- financiare;

comparatii cu date din exercitiile anterioare i cu cele previzionate;

comparatii intre rulajele i soldurile diferitelor conturi din contabilitatea curenta

(balanta de verificare);

analiza fluctuatiilor i tendintelor (rulaje i solduri exagerate).

Mijloacele disponibile auditorului pentru selectarea
elementelor de testat

Selectarea tuturor elementelor (examinare 100%);

Selectarea elementelor specifice; i

Esantionarea n audit:
Unitatea de esantionare
Eroarea tolerabila
Stratificarea populatiei
Metode de esantionare
Selectarea n funcie de valoare
Tehnica sondajului

Alegerea tehnicilor: natura controlului efectuat (asupra atribuiilor sau valorilor),

sondaje statistice sau nestatistice, bazate pe experienta profesionala;

Determinarea dimensiunii esantionului: - prin aplicarea unei formule pe baza

statistica sau prin exercitarea raionamentului profesional;

Selectarea elementelor de testat

- statistic (fiecare unitate de eantionare sa prezinte o probabilitate cunoscuta de
a fi selectata)
- nestatistic (pe baza rationamentului profesional);
- stratificarea populaiei prin divizarea n sub-populaii separate
- selectarea n funcie de valoare

Metode de eantionare:
Selectarea aleatorie
Selectarea sistematica
Eantionarea unitii monetare
Selectarea la ntmplare
Selectarea n bloc
Studiul eantionului: toate elementele selecionate trebuie sa fie controlate;
Evaluarea rezultatelor: fiecare anomalie constatata este apreciata a fi
reprezentativa pentru masa respectiva sau accidentala;

Concluziile sondajului
Daca concluzia finala este ca anomaliile sau erorile din mulimile controlate
depesc rata de anomalii sau de anomalii ateptata, auditorul trebuie sa
aprecieze daca este necesar sau nu repunerea n cauza a aprecierii sale asupra
controlului intern.
Probele de audit sunt completate cu instructiuni suplimentare in ceea ce
priveste anumite valori specifice din situatiile financiare, precum:

- participarea auditorului la inventarierea stocurilor

- stocurile in custodie

- confirmarea creantelor

-Declaratii scrise

- investigatii privind litigiile si revendicarile

- evaluarea si prezentarea investitiilor pe termen lung

- informatii pe segmente.
Situatii:
Participarea la inventarierea fizic a stocurilor este
impracticabil

Auditorul trebuie s efectueze proceduri de audit alternative n

vederea obinerii de probe de audit suficiente i adecvate cu
privire la existena i starea stocurilor.

Dac nu este posibil, auditorul trebuie s modifice opinia din

raportul auditorului n conformitate cu ISA 705 Modificri ale
opiniei raportului auditorului independent

Alte situatii:
Consilierul juridic extern al entitii nu comunic cu auditorul;
Conducerea refuz s i permit s transmit o solicitare de
confirmare
Programul de control al conturilor

lista controalelor de efectuat;

intinderea esantionului;

data la care a fost efectuat controlul, foarte importanta pentru aprecierea

calitatii acestei activitati;

o referinta pentru foaia de lucru;

problemele intalnite;

numele i prenumele specialistului contabil, care verifica obiectivele respective.

5. Examenul situaiilor financiare

verificarea soldurilor de deschidere;

verificarea corelaiilor dintre diferitele posturi din diferite componente

ale situaiilor financiare.
6. Evenimente posterioare nchiderii exerciiului

Evenimentele posterioare nchiderii exerciiului sunt elementele care au

aprut dup data nchiderii exerciiului, dar care, dac ar fi fost
cunoscute la data nchiderii, ar fi condus la corectarea situaiilor
financiare. Pot aprea n trei momente:

- 31 decembrie data raportului de audit;

- data raportului de audit data publicrii situaiilor financiare;

- dup data publicrii situaiilor financiare.

Procedurile de lucru i responsabilitatea auditorului difer de la un

moment la altul.
7. Utilizarea lucrrilor altor profesioniti

Se recurge la un specialist n msura n care executarea unei misiuni necesit

competene particulare sau din raiuni de etic

Utilizarea lucrrilor unui alt auditor

Examenul lucrrilor auditorului intern

Utilizarea lucrrilor unui expert

Notiuni
Expertul auditorului
Expertul conducerii
Atentie daca auditorul precedecesor nu este autorizat de client sa comunice cu
auditorul succesor sau daca intre acestia din urma exista litigii.

Pentru obtinerea de clarificari in diverse domenii:

Evaluari de active (terenuri, imobile, opere de arta, pietre pretioase etc);

Determinarea starii fizice a activelor referitor la:

continutul de substanta activa;
perioada de viata utila a masinilor etc.

Operatii juridice pentru interpretarea contractelor, statutelor

8. Alte lucrri necesare nchiderii misiunii

- chestionarul sfritului lucrrilor (recapitularea lucrarilor)

- nota de sintez (recapitularea tuturor punctelor importante care pot

avea o inciden asupra deciziei finale)

- scrisoarea de afirmare (clarificarea rspunderilor care revin

conductorilor ntreprinderii i auditorului; ntiinarea conducerii
asupra modului de influenare a situaiilor financiare de ctre
informaiile pe care doar ea le deine)
9. Raportul de audit (1)

instrument de comunicare cu utilizatorii situaiilor financiare ;

instrument de identificare a responsabilitilor.

 9. Raportul de audit (2) Elemente de baz
Un titlu;
Un destinatar, aa cum prevd circumstanele misiunii;
Un paragraf introductiv care sa identifice situaiile financiare auditate;
O descriere a responsabilitii conducerii pentru ntocmirea situaiilor
financiare;
O descriere a responsabilitii auditorului de a exprima o opinie asupra
situaiilor financiare i a ariei auditului, care sa includa:
referire la ISA i la lege sau reglementri; i
O descriere a unui audit n conformitate cu aceste standarde;

Un paragraf de opinie: o exprimare a opiniei i o referire la cadrul de raportare

financiara aplicabil, (inclusiv identificarea jurisdiciei de origine a cadrului de
raportare financiara, diferit de IFRS sau de IPSAS);

Semntura auditorului;
Data raportului auditorului; i
Adresa auditorului
9. Raportul de audit (3) Tipuri de opinii

Opinie nemodificat - atunci auditorul ajunge la concluzia c situaiile

financiare sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n
conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil.

Opinie modificat - atunci cnd:

acesta concluzioneaz pe baza probelor de audit obinute c

situaiile financiare conin denaturri semnificative, sau

nu poate obine probe de audit suficiente i adecvate pentru a

concluziona c situaiile financiare, luate n ansamblu, nu conin
denaturri semnificative.
Opinia modificat - tipuri

Opinie cu rezerve - atunci cnd:

n urma obinerii de probe de audit suficiente i adecvate,

denaturrile individuale/cumulate sunt semnificative, dar nu
omniprezente pentru situaiile financiare, sau

auditorul nu poate obine probe de audit suficiente i adecvate

pe care s i fundamenteze opinia, ns concluzioneaz c
efectele posibile asupra situaiilor financiare ale denaturrilor
nedetectate, n cazul n care exist, ar putea fi semnificative, dar
nu omniprezente.
Opinia modificat - tipuri

Opinie contrar - atunci cnd, dup ce a obinut probe suficiente i

adecvate, concluzioneaz c denaturrile, individuale sau cumulate,
sunt att semnificative, ct i omniprezente pentru situaiile
financiare.

Imposibilitatea exprimrii opiniei - auditorul nu poate obine probe

de audit suficiente i adecvate pe care s i fundamenteze opinia i
concluzioneaz c efectele posibile ale denaturrilor nedetectate
asupra situaiilor financiare ar putea fi att semnificative, ct i
omniprezente.
Aspecte cerute

incapacitatea de a obine probe de audit suficiente i adecvate din

cauza unei limitri impuse de conducere:
- posibilitati: eliminare limitare/ proceduri de audit alternative
consecinte (opinie cu rezerve/imposibilitate)

Modificarea descrierii responsabilitii auditorului atunci cnd:

auditorul se afla n imposibilitatea exprimrii unei opinii;
auditorul exprima o opinie cu rezerve sau contrara

Informaiile suplimentare care nu sunt prevzute de ctre cadrul de

raportare financiara aplicabil dar care fac, totui, parte integranta din
situaiile financiare
10. Documentarea lucrrilor de audit

nregistrarea procedurilor de audit efectuate, a probelor de

audit relevante, precum i a concluziilor auditorului

Rol
dovada modului n care s-a fundamentat concluzia auditorului
dovada ca auditul a fost planificat i efectuat n conformitate cu
ISA i reglementrile legale aplicabile
Sprijin echipa de audit n planificare i efectuarea auditului;
Sprijin membrii echipei de audit responsabili cu supervizarea
n ndrumarea i supervizarea activitii de audit i n
ndeplinirea responsabilitilor de revizuire;
 Responsabilizeaz echipa misiunii de audit;

Menine o eviden a problemelor cu semnificaie continu

pentru misiunile viitoare de audit;

Permite efectuarea inspeciilor i revizuirilor controlului calitii,

n conformitate cu standardele privind controlul calitii sau cu
cerinele naionale cu prevederi similare;

Permite efectuarea inspeciilor externe n conformitate cu

cerinele legale sau de alt natur aplicabile.
Dosarul permanent

Generaliti

Documente privind controlul intern

Situaii financiare i rapoarte privind exerciiile precedente

Analize permanente

Fiscal i social

Juridice

Intervenii externi

Dosarul exerciiului (curent)

 Standardele Internationale de Audit (ISA)

1. Responsabilitile:

ISA 200 Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui

audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit

ISA 210 Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit

ISA 220 Controlul calitii pentru un audit al situaiilor financiare

ISA 230 Documentaia de audit

ISA 240 Responsabilitile auditorului privind frauda n cadrul unui audit al

situaiilor financiare

ISA 250 Luarea n considerare a legii i reglementrilor ntr-un audit al situaiilor

financiare

ISA 260 Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana i ctre

conducere
2. Planificarea auditului:

ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare

ISA 315 Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare

semnificativ prin nelegerea entitii i a mediului su

ISA 320 Pragul de semnificaie n planificarea i desfurarea unui

audit

ISA 330 Rspunsul auditorului la riscurile evaluate

3. Controlul intern

ISA 402 Considerente de audit referitoare la entitile care apeleaz

la prestatorii de servicii
4. Probele de audit

ISA 500 Probe de audit

ISA 501 Probe de audit - Considerente specifice pentru elementele specifice

ISA 505 Confirmri externe

ISA 510 Misiuni de audit iniiale - Solduri iniiale

ISA 520 Procedurile analitice

ISA 530 Eantionarea n audit

ISA 540 Auditarea estimrilor contabile, inclusiv a estimrilor contabile la valoarea just
i a prezentrilor aferente

ISA 550 Pri afiliate

ISA 560 Evenimente ulterioare

ISA 570 Principiul continuitii activitii

ISA 580 Declaraii scrise

5. Utilizarea muncii altor experi:

ISA 600 Considerente speciale - auditul situaiilor financiare ale grupului

(inclusiv activitatea auditorilor componentelor)

ISA 610 Utilizarea activitii auditorilor interni

ISA 620 Utilizarea activitii unui expert din partea auditorului

6. Concluziile de audit i raportul de audit

ISA 700 Formarea unei opinii i raportarea cu privire la situaiile financiare

ISA 710 Informaii comparative - Cifre corespondente i situaii financiare

comparative

ISA 720 Responsabilitile auditorului cu privire la alte informaii din

documentele care conin situaii financiare auditate
7. Domeniile de specialitate:

ISA 800 Considerente speciale - Auditul situaiilor financiare ntocmit

n conformitate cu cadrele generale cu scop special

ISA 810 Misiuni de raportare cu privire la situaiile financiare

simplificate