CUPRINS

Introducere
Cap.I
Contabilitatea - form principal a evidenei conomice
1.1. Necesitatea, evoluia i rolul contabilitii ca form a
evidenei economice
1.2. Elementele definitorii ale contabilitii i legatura cu alte
discipline
1.3. Informaia - rolul i locul acesteia n cadrul evidenei
economice
1.4. Coninutul, sarcinile i cerinele evidenei economice
1.5. Formele i etaloanele evidenei economice
1.5.1. Formele evidenei economice
1.5.2. Etaloanele evidenei economice
1.6. Obiectivele, atribuiile i funciile contabilitii
1.7. Sisteme de contabilitate contemporan
Cap. II
Obiectul contabilitii
2.1. Concepii cu privire la obiectul contabilitii
2.2. Coninutul obiectului contabilitii
2.3. Caracteristicile principalelor grupe de elemente
patrimoniale
2.3.1. Active patrimoniale
2.3.2. Pasive patrimoniale
2.3.3. Cheltuieli, venituri i rezultatele financiare
2.3.4. Categorii de creane i datorii
Cap. III
Metoda contabilitii
3.1. Coninutul i principiile metodei contabilitii
3.2. Procedee comune metodei contabilitii
3.3. Procedeele specifice metodei contabilitii
Cap. IV
Documentarea
4.1. Coninutul, importana i rolul documentelor justificative
4.2. Structura documentelor justificative
4.3. Clasificarea documentelor justificative

Pag.
9
11
11
13
15
18
20
20
22
23
26
29
29
31
32
32
34
35
36
38
38
40
41
43
43
44
45

Cap. V

Cap. VI

Cap. VII

4.4. ntocmirea, circulaia i verificarea documentelor

justificative
4.5. Tipizarea i corectarea documentelor justificative
4.5.1. Tipizarea documentelor
4.5.2. Corectarea documentelor
4.6. Clasarea, pstrarea i arhivarea documentelor
justificative
4.7. Reconstituirea documentelor justificative
Evaluarea elementelor patrimoniale
5.1. Coninutul, importana, necesitatea i principiile
evalurii
5.2. Formele evalurii in contabilitate
5.3. Tratamente generale la evaluarea elementelor
patrimoniale
5.3.1. Tratamente la evaluarea curent a elementelor
patrimoniale
5.3.2. Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere
5.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia
nchiderii exerciiului (evaluarea bilanier)
5.4. Categorii de preuri i tarife utilizate n evaluarea
elementelor patrimoniale
Bilanul contabil procedeu al dublei reprezentri
a patrimoniului
6.1. Coninutul necesitatea i importana bilanului contabil
6.2. Componentele de baz ale bilanului contabil
6.3. Sistematizarea, generalizarea i prezentarea elementelor
patrimoniale cu ajutorul bilanului contabil
6.4. Scheme de prezentare a elementelor patrimoniale prin
bilan
6.5. Influena operaiilor economico-financiare asupra
bilanului contabil
6.6. Aplicaii privind influena operaiilor economicofinanciare asupra bilanului contabil
6.7. Concepii cu privire la interpretarea bilanului contabil

48

Contul procedeu al dublei nregistrri a patrimoniului

7.1. Conceptul de cont-necesitate, importan i coninut
7.2. Funciile de baz ale contului

85
85
89

50
50
51
51
54
55
55
57
58
58
61
61
62
65
65
68
70
72
74
76
83

Cap.VIII

Cap IX

Cap. X

7.3. Structura contului

7.4. Aplicaii privind structura contului
7.5. Forma contului
7.6. Regulile de funcionare ale conturilor
7.7. Dubla nregistrare i corespondena conturilor
7.7.1. Coninutul dublei nregistrri
7.7.2. Corespondena conturilor
7.8. Analiza contabil a operaiilor economico-financiare
7.9. Formula contabil i articolul contabil
7.10.Aplicaii privind formula contabil
7.11. Sistemul contabil, planul general de conturi
codificarea i clasificarea conturilor
7.12 Aplicaii privind analiza contabil a operaiilor
economico-financiare
Balana de verificare a conturilor, procedeu de
centralizare i verificare a nregistrrilor efectuate cu
ajutorul conturilor
8.1. Coninutul, necesitatea, rolul i funciile balanei de
verificare a conturilor
8.2. Categorii de balane de verificare
8.3. ntocmirea balanei conturilor
8.4. Erori de nregistrare, identificabile cu ajutorul balanei
de verificare a conturilor
Calculaia procedeu al metodei contabilitii
9.1. Conceptul, necesitatea i coninutul calculaiei
9.2. Categorii de calculaii i principiile de baz ale
calculaiei
9.3. Obiectivele calculaiei i principalele structuri privind
costurile
Inventarierea procedeu de determinare a situaiei reale
a patrimoniului
10.1 Conceptul de inventariere, importana, funciile i
felurile inventarierii
10.2. Pregtirea inventarierii, inventarierea propriu-zis,
stabilirea i regularizarea rezultatelor inventarierii
10.2.1. Pregtirea inventarierii
10.2.2. Inventarierea propriu-zis
10.2.3. Stabilirea rezultatelor inventarierii

90
93
94
96
98
98
100
101
102
104
107
110
117
117
120
122
123
125
125
127
129
132
132
135
136
138
139

Cap. XI

Cap. XII

10.2.4. Regularizarea diferenelor constatate la inventariere

Ciclul contabil i formele de contabilitate
11.1. Coninutul ciclului contabil i fluxurile prelucrrii
datelor
11.2. Conceptul i caracteristicile formei de contabilitate
11.3. Registrele instrumente de lucru ale formei de
contabilitate
11.4. Principalele forme de contabilitate utilizate n Romnia
11.4.1. Forma de contabilitate pe jurnale
11.4.2. Forma de contabilitate maestru sah
11.4.3. Alte forme de contabilitate
Organizarea contabilitii n Romnia
12.2. Reglementarea contabilitii n Romnia
12.2. Organizarea i conducerea contabilitii la nivelul
unitilor patrimoniale
12.3. Principiile organizrii contabilitii n Romnia
12.3.1. Coninutul, necesitatea si importanta principiilor
contabile
12.3.2. Caracterizarea principiilor contabile de baz

Bibliografie
selectiv

INTRODUCERE

140
142
142
144
145
147
148
150
153
155
155
157
160
160
161
165

Din cele mai vechi timpuri, omul s-a straduit s cunoasc lucrurile i
fenomenele petrecute n mediul nconjurator, s-i explice modul lor de
manifestare, pentru ca apoi s le poata utiliza pentru necesiti proprii. La
nceput dorina de a cunoaste a evoluat lent, dar odata cu dezvoltarea
tiinei s-a accelerat i s-a amplificat; informatia i indeosebi cea economica
fiind prezente in toate domeniile de activitate ca un element indispensabil
progresului.
Valorificarea deplin a informatiei economice se poate realiza numai
n cadrul unui sistem informaional economic bine conceput, n care
contabilitatea s fie considerata principala surs de informaii.
n condiiile actuale ale rii noastre, sfera i funciile contabilitii
sufer modificri importante, impuse pe de o parte de necesitile sporite de
informaii, iar pe de alt parte, de evoluia procedeelor i tehnicii de
prelucrare a datelor, viitorul societii romneti fiind strns legat i de
dezvoltarea sistemului contabil n strns corelaie cu tendinele ce se
manifest pe plan european i internaional. Paralel cu diversificarea
contabilitii, are loc i o nou reaezare a profesiei contabile.
Contabilul modern trebuie s ocupe un loc de frunte n cadrul
societii, aportul su la buna administrare a intreprinderii fiind decisiv n
cadrul sistemului de conducere.
Tocmai de aceea este important ca specialitii din acest domeniu s
beneficieze de cunostine temeinice care s le asigure baza teoreticometodologic necesar rezolvrii multiplelor probleme ale practicii.
n acest sens, un rol hotrtor l are inelegerea conceptelor i a
terminologiei specifice contabilitii. Acestea sunt studiate de disciplina
Bazele contabilitii.
Ne-am propus ca n cadrul lucrrii s oferim tuturor celor care doresc
s studieze contabilitatea, primele noiuni n domeniu, pe baza carora s
poata fi aprofundate cu succes alte categorii economice, principii, procedee
i tehnici proprii domeniului.
n cadrul lucrrii am abordat contabilitatea ca o construcie
special, n cadrul careia temelia are rolul hotartor n ceea ce privete
consolidarea i supravieuirea construciei
Daca temelia este bine consolidat, se poate construi orict, fr
riscul ca ceea ce se va aeza peste s se drme, dar dac temelia nu este
solid, orict de impunatoare ar fi construcia, la cel mai mic cutremur ea
se va darma.

n acest context, lucrarea prezinta cele mai semnificative aspecte

teoretice i aplicative ale contabilitii, n strns corelaie cu Legea
contabilitii nr.82/1991, republicat n 2000 i alte reglementri n
domeniu.
Lucrarea se adreseaz n primul rnd studenilor din nvmntul
superior economic, dar i elevilor de la liceele cu profil economic sau de la
alte forme de nvmnt, economitilor, contabililor i specialitilor din
producie i cercetare care studiaz i aplic n practic concepte specifice
contabilitii.
Contieni c lucrarea nu epuizeaza problematica complexa a teoriei
i practicii contabile, vom fi recunosctori tuturor celor care, prin
observaiile, propunerile i sugestiile lor, vor contribui la mbuntirea
lucrrii ntr-o ediie viitoare.

Autorii

CAP. I
CONTABILITATEA
- form principal a evidenei economice
1.1Necesitatea, evoluia i rolul contabilitii
ca form a evidenei economice

10

Evoluia contabilitii ca tiinta i n acelai timp tehnic de lucru,

este strns legat de evoluia omenirii n general, i de progresul economic
n special. Necesitatea de a avea o situaie clar a bunurilor i valorilor din
societate, a modului de utilizare a lor dar ndeosebi pentru a cunoate plusul
de valori creat din activitile desfasurate, a condus la apariia unei tiine
care s se ocupe de socoteala scris a acestora.
Preocuprile pentru a reine i ordona datele i informaiile cu privire
la bunuri, acte, fapte, operaii i activiti, a aprut atunci cnd existena i
micarea lor nu mai putea fi memorat, necesitnd consemnarea lor cu
ajutorul unor acte scrise (documentelor justificative). Din multitudinea
informaiilor ce se vehiculeaz astzi n economie, ponderea cea mai mare
este asigurat de contabilitate.
Domeniul larg de investigare a contabilitii, concretizat n obinerea
de informaii cu privire la : administrarea patrimoniului (averii) i relaiile
ntre unitate i sistemele exterioare acesteia, nu are corespondent ntr-o alta
diciplin tiinific.
Prin intermediul contabilitii se realizeaz
caracterizarea n etalon monetar (bnesc) a patrimoniului i a rezultatelor
financiare ale activitii desfurate n decursul unei perioade determinate.
n decursul evoluiei sale, contabilitatea a fost considerat: arta,
tiina i tehnica de lucru.
Cei care au considerat contabilitatea o arta au pornit de la
premisa potrivit creia aceasta nu ar avea la baz norme i principii care s
fac posibil folosirea ei de ctre oricine, motiv pentru care, numai
persoane nzestrate cu anumite nsuiri pot realiza reprezentarea activitii
economice cu ajutorul unor procedee cum sunt : documentarea, evaluarea,
inventarierea, contul, bilantul, balanta de verificare.
Alii au considerat contabilitatea tiina conturilor, ntruct ne
nva cum s stabilim conturile i cum s le unim pentru ncheierea
socotelilor unei ntreprinderi.
Dup alii, contabilitatea ar fi o tehnica de lucru, deoarece ar
presupune nregistrarea i inerea de socoteli pe baza unui sistem de
nregistrri contabile, fr a avea la baza o teorie care s studieze aspectele
multilaterale ale fenomenelor economice, ci numai sarcina de a le nregistra.
n calitatea sa de teorie tiinific, contabilitatea reprezint un
sistem de principii, reguli i norme care explic i informeaz, iar ca

11

tehnic constituie un ansamblu coerent de procedee i instrumente prin

care se observ i se nregistreaz resursele economice precum i utilizarea
acestora att la nivelul economiei naionale(contabilitatea naional) ct i la
nivelul unei entiti patrimoniale (contabilitatea financiar).
n decursul evoluiei sale, contabilitatea i-a creat propriile sisteme de
lucru; la nceput partida simpl i apoi partida dubl. Cu ajutorul acestora se
sintetizau existena i micarea valorilor materiale i bneti. Evidena n
partida simpl presupunea reflectarea pe de o parte a ncasrilor i pe de
alt parte a plilor, generate de tranzaciile ncheiate.
Practic, contabilitatea n partid simpla se limita la nregistrarea
raporturilor cu tere persoane, neglijind operaiile care generau schimbri n
structura patrimoniului i a rezultatelor activitii.
Insuficienele contabilitii n partid simpla au condus la apariia
contabilitaii n partid dubl. Aceasta presupune reprezentarea operaiilor
economico - financiare n dou partizi distincte, una care arat originea
bunurilor i valorilor (proveniena), iar cealalt care arata destinaia
(utilitatea). Ea studiaz principiile i normele dup care se desfoar
procesul de reflectare contabil a fenomenelor economice, urmarind
aplicarea acestora n practic prin intermediul tehnicii contabile.
Esena contabilitii n partid dubl const n faptul c aceasta se
bazeaz pe reflectarea modificrilor pe care le provoac activitile
economice la nivelul unei uniti patrimoniale, bazndu-se pe relaia cauzefect, ceea ce nseamn c nu poate exista o modificare a unui element
patrimonial fr a nu afecta n acelai timp i cu aceeai valoare, un alt
element patrimonial.
Cu toate c istoria mentioneaz mai muli specialiti care au
contribuit la perfecionarea tiinei numit contabilitate, considerm ca
printe al contabilitii pe italianul LUKA PACIOLI (1445-1515)
n Romnia primele lucrri de contabilitate s-au publicat la nceputul
sec. al XIX-lea.

1.2. Elementele definitorii ale contabilitii i

legatura cu alte discipline

12

Cercetrile n domeniu au demonstrat c diciplina numit

contabilitate reprezint att o tiin ct i un domeniu al practicii,
racordat sistemului informaional economic. n calitatea sa de component
a acestui sistem, ofer cea mai mare parte a informaiilor necesare lurii
deciziilor.
n decursul istoriei sale contabilitatea a evoluat continuu,
perfecionndu-i att baza teoretic ct i maniera practic de realizare a
obiectului su de studiu.
Ca tehnic special, contabilitatea urmarete nregistrarea curent a
operaiilor economice n diferite registre, situaii, formulare, efectundu-se n
acest scop diverse calcule prin care se evideniaz acte, fapte, operaii,
activiti,etc. ce au avut loc. Din nelegerea contabilitii ca tehnic de
lucru, a aparut o prima definire a acesteia , i anume :
socoteala scris a actelor i faptelor svrite la un moment dat
Contabilitatea devine astfel o diciplin funcional n cadrul
sistemului tiinelor economice, prin intermediul ei urmrindu-se gestiunea
afacerilor.
La fel ca i orice tiin, contabilitatea are un obiect de studiu, o
metod de cercetare i o terminologie proprie, prin care ii demonstreaz
independena i particularitile fat de alte tiine.
Obiectul contabilitii este reprezintat de latura valoric a activitii
desfurate, sub forma mijloacelor economice(utilitilor) i a surselor de
formare a acestora(resurselor) exprimate valoric.
n conformitate cu legea contabilitii nr.82/1991 republicat n 2000
*) , contabilitatea n Romnia se ine obligatoriu n limba romn i n
moneda naional. Ea studiaz principiile i normele dup care se
desfaoar procesul de reflectare contabil a fenomenelor economice,
urmrind aplicarea acestora n practic prin intermediul tehnicii contabile.
Metoda contabilitii - const ntr-un ansamblu de reguli, principii,
procedee i norme n baza crora sunt evideniate n form valoric :
- mijloacele economice (utilitile);
- sursele de formare a acestora (resursele)
Ca tiin de sine stttoare, contabilitatea utilizeaz i o serie de
procedee. Considerm mai importante: documentarea, evaluarea, calculaia,
inventarierea, contul, bilanul contabil, balana de verificare.
Cu toate c este considerat pe bun dreptate o diciplin de sine
stttoare, prin modul n care este conceput, contabilitatea nu-i poate

13

realiza obiectul su de studiu dect printr-o strs legatur cu alte discipline,

cum sunt : matematica, economia politic, analiza economic, statistica,
circulaia bneasc, managementul, marketingul, prognoza economic,etc
Ca tiin, contabilitatea face parte din sistemul tiinelor economice,
incluznd :
- teoria economic, care cerceteaz schemele generale de aciune n
activitatea economic;
- economia aplicat, care studiaz i descrie modelele de
administrare ale resurselor;
- economia social, prin care se studiaz regulile de utilizare a
resurselor.
tiintele economice studiaz raporturile dintre oameni n legtur cu
producia, distribuia, schimbul i consumul de bunuri.

*)

Monitorul Oficial al Romniei, partea IV nr. 20/20.01.2000.

Considerm c tiina numit contabilitate se gasete la interferena

celor trei structuri ale tiinelor economice, avnd un caracter funcional i
n acelai timp gestionar.
n prezent, datorit caracterului su practic , contabilitatea a devenit
unul din instrumentele importante de gestiune a afacerilor, fiind considerat
pe bun dreptate o disciplin tiinific permanent i universal, furniznd
majoritatea informaiilor necesare procesului decizional.

1.3. Informaia i locul acesteia n cadrul

sistemului de eviden economic
Evoluia fr precedent a societii omeneti din zilele noastre a
propulsat informaia ca o necesitate indispensabila procesului decizional.

14

Informaia n general reprezint o tire, o comunicare, un element

nou despre un obiect, un fenomen, proces, activitate,etc., n funcie de care,
cei care sunt chemai s ia decizii, stabilesc msurile ce trebuie luate n
viitor pentru ca activitatea pe care o conduc s fie eficient.
Informaiile reprezint cunotine noi, n raport cu situaia din trecut,
reprezentnd un interes sporit pentru utilizatori.
n practic, informaia este reprezentat de o niruire de semne
dispuse dup anumite reguli, norme i principii.
Varietatea informaiilor existente n societate la un moment dat,
impune necesitatea sistematizrii acestora. Principalele criterii dup care se
realizeaz clasificarea informaiilor sunt:
a) dup nivelul structurilor organizatorii de la care provin :
-informaii provenite de la organele de conducere (decizii,
hotrri,etc);
-informaii provenite de la nivelul de execuie a sistemului
(tehnice, financiar- contabile, statistice).
b) dup evoluia n timp a fenomenelor i proceselor economice:
-informaii dinamice - evolueaz continuu, reflectnd activitile i
operaiile n micare i transformare;
-informaii statice - evideniaz fenomene i procese ncheiate, adic
din trecut, care nu mai pot fi modificate;
-informaii periodice - obinute la anumite intervale de timp(lunar,
trimestrial, annual) ;
-informaii previzionale - estimeaz evoluia viitoare a unor indicatori
ai activitii.
c) dup modul de obinere, stocare, transmitere :
-informatii orale - transmise prin viu grai(verbale) ;
-informaii scrise - au la baz un act scris;
-informaii audio-vizuale obinute prin radio, televiziune, filme,
telefon.
d) dup gradul de agregare :
-informaii analitice prezentate detaliat, amnunit;
-informaii sintetice exprimate grupat n funcie de caracteristicile
de omogenitate ale elementelor ce le evideniaz ;

15

e) dup domeniul de activitate:

-informaii economice - privesc activitile producatoare de bunuri i
servicii;
-informaii tehnice - privesc procesele tehnologice ;
-informaii sociale - evideniaz fenomene de natur social ;
-informaii culturale, sportive, etc.
Pentru contabilitate prezint interes deosebit informaiile economice.
Din aceast categorie face parte i informaia contabil. Aceasta este
obtinut prin metode, procedee i instrumente proprii de prelucrare a datelor
economice. Este cea mai real, precis, complet i operativ informaie,
reprezentnd suportul procesului managerial. Cea mai mare parte a
deciziilor, care se iau n procesul de conducere, au la baz informaiile
obinute din contabilitate. nseamn c informaia contabil ocup un loc
important n cadrul sistemului de eviden economic n general, i n cadrul
sistemului informaional economic n special.
Sistemul infomaional economic reprezint un sistem organizat i
integrat de principii, metode, mijloace i procedee utilizate ntr-o unitate
pentru culegerea, nregistrarea, prelucrarea, stocarea, transmiterea, analiza
i valorificarea informaiilor , n vederea lurii deciziilor.
Ca parte component a acestuia, sistemul de eviden economic
cuprinde un ansamblu unitar de nregistrare i control pe baza unor principii
bine stabilite a mijloacelor economice, a surselor de provenien a acestora,
a proceselor economice i a rezultatelor financiare, n scopul cunoaterii
activitii unei entiti patrimoniale (societate comercial, regie autonom,
instituie,etc).
Informaiile reflectate cu ajutorul evidenei economice se adreseaz :
- managerilor - n cadrul proceselor de luare a deciziilor ;

-acionarilor, asociailor - pentru a cunoate performanele

capitalului investit ;

- organismelor de finanare - n vederea aprecierii posibilitilor

de recuperare a capitalului investit ;

- organelor fiscale i de protecie sociala - pentru a cunoate

nivelul contribuiilor i a indemnizaiilor,etc..

16

Pentru a rspunde solicitrilor de informaii de natur economic,

unitile patrimoniale i organizeaz propriul sistem de culegere,
prelucrare, stocare i transmitere a datelor prin intermediul
compartimentului financiar - contabil.
Evidena economic nglobeaz pe lng informaiile de natur
financiar-contabile i pe cele de natur tehnic-operativ i statistic, ceea ce
nseamn c asigur cea mai mare parte a informaiilor la nivelul unei
intreprinderi.

1.4.

Continuul, sarcinile i cerinele evidenei

economice

Prin eviden n general se nelege consemnarea ( nregistrarea ) n

cadrul unor nscrisuri ntr-o anumit ordine a fenomenelor, proceselor i
operaiilor ce au avut loc,cu scopul de a servi necesitilor de informare, n
vederea lurii unor decizii privind activitatea viitoare.
Principala surs de date i informaii pe baza creia se nregistreaz,
prelucreaz i vehiculeaz date cu privire la evoluia sistemului economic, o
reprezint evidena economic. Aceasta presupune oglindirea i
nregistrarea ntr-o ordine sistematic, pe baza unor principii bine stabilite, a
fenomenelor i proceselor ce au avut loc, n vederea satisfacerii unor
necesiti practice. nseamn c evidena economic constituie o
component a sistemului informaional prin care se urmarete nregistrarea
i controlul mijloacelor economice, a surselor de provenien a acestora i a
rezultatelor obinute n decursul unei perioade determinate (lun, an .... ).
Evidena economic prezint importan pentru activitatea practic
prin sarcinile care-i revin,i anume :

-nregistrarea fenomenelor, proceselor i activitilor ce au avut

loc la nivelul fiecarei unitai patrimoniale ;

17


-reflectarea proceselor economice i a rezultatelor activitii
desfasurate;

-determinarea cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor

financiare;

-asigurarea supleei i adaptabilitii datelor i informaiilor la

cerinele progresului economico-social ;

-obinerea de informaii necesare caracterizrii fenomenelor i

proceselor n vederea lurii deciziilor;

-urmrirea respectrii i aplicii corecte a actelor normative

specifice domeniului economic;

-obinerea de informaii permanente i oportune, n condiii de

eficien
economic, astfel nct costul informaiilor s nu fie
disproporionat fat de efectele ce se pot obine pe seama lor.
Pentru a rspunde acestor sarcini, evidena economic trebuie s
ndeplineasc urmtoarele cerine : *)

-s fie organizat pe baza unor principii i norme fundamentate

tiinific ;

-s asigure operativ i eficient

totalitatea informaiilor
necesare caracterizarii activitatii;

-s fie clar, simpl, concis, nentrerupt i s reflecte real

fenomenele i procesele economice ;

-s dispun de o metodologie proprie care s-i asigure un

sistem unitar de indicatori, n concordan cu cei previzionai, n vederea
comparrii lor ;

-s poat fi adaptat progresului continuu al activitii

economice.
Obiectivele evidenei economice sunt reprezentate, pe de o parte de
procesele de producie, de repartiie, de circulaie i de consum, iar pe de
alta parte, de baza tehnico-material cu care se realizeaz aceste procese.
n concluzie, considerm evidena economic ca un sistem unitar de
reflectare i nregistrare a activitii economice, n vederea cunoaterii,
urmririi i controlului pe baz de documente, sub aspect cantitativ, calitativ
i valoric a fenomenelor, proceselor activitilor i operaiilor, att la nivelul
unei uniti patrimoniale, ct i a economiei naionale n ansamblul su.

18

*)

Epuran M, Bbi V. Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara 2000, pag. 29.

1.5. Formele i etaloanele evidenei economice

1.5.1 Formele evidenei economice
Pentru colectarea, nregistrarea, prelucrarea, prezentarea i stocarea
datelor economice, se pot folosi mai multe forme ale evidenei economice .
n funcie de natura datelor furnizate, modalitatea de obinere i prezentare
a acestora, evidena economic se prezint sub trei forme :
1 - evidena operativ
2 - evidena statistic
3 - evidena contabil ( contabilitatea)
a). Evidena operativ. Presupune urmrirea, nregistrarea i
controlul operativ(permanent) al operaiilor, fenomenelor i proceselor
economice n momentul i la locul producerii lor. Cu ajutorul acesteia se
urmrec : nivelul aprovizionrilor; prezena la locul de munc a
personalului; nivelul livrrilor ; consumul de energie electric, termic,etc.
Evidena operativ furnizeaz date pentru necesitile curente ale unitilor
patrimoniale, att cantitativ ct i valoric.

19

b). Evidena statistic. Are ca obiect nregistrarea dup criterii

unitare, a fenomenelor social - economice de mas, grupnd i totaliznd
datele rezultate din nregistrri, n vederea obinerii unor indicatori care s
caracterizeze fenomenele i procesele economice de ansamblu (de mas).
Mijloacele de culegere, nregistrare, prelucrare, prezentare a datelor cu
ajutorul evidenei statistice sunt : tabelele, indicii, machetele, reprezentrile
grafice,etc.
Statistica folosete n nregistrrile sale n special etalonul natural, dar
i etalonul valoric i uneori etalonul munc. Fenomenele social economice
care fac obiectul evidenei statistice sunt : recensmntul, anchetele,
sondajele de opinie, etc.
c). Evidena contabil(contabilitatea). Este considerat forma
principala a evidenei economice, deoarece nregistreaz, urmarete i
controleaz n mod permanent, pe baz de documente, acele acte, fapte i
procese economice ce se pot exprima valoric.
Contabilitatea
reflect n baza unor nscrisuri (documente
justificative), existena, micarea i transformarea structurilor componente
ale patrimoniului.
Evidena contabil asigur reflectarea sistematic i controlul
existenei i micrii mijloacelor materiale i bneti, a surselor din care
acestea provin precum i a rezultatelor activitii, cuantificabile cu ajutorul
etalonului monetar.
Din punct de vedere metodologic, evidena contabil reprezint un
sistem unitar sub forma unui circuit prin care se realizeaz procesul
complex de reflectare i sistematizare a informaiilor cu privire la
fenomenele i procesele ce fac parte din obiectul contabilitii.
Ca trasturi distincte ale evidenei contabile fa de celelalte forme
ale evidenei economice, menionm :

caracterul documentat al nregistrrilor - ceea ce nseamn c

la baza oricrui fenomen, proces sau operaie nregistrat n contabilitate se
afl un nscris care va justifica operaia consemnat ;

folosirea obligatorie a etalonului valoric - impus de procesul

de sistematizare i generalizare a datelor ;

20


complexitatea i diversitatea domeniilor n cadrul carora ii
gasete aplicabilitatea, -datorit posibilitilor de agregare i omogenizare a
fenomenelor, proceselor, activitilor i tranzaciilor.
ntre cele trei forme ale evidenei economice exist strnse corelaii.
Astfel: informaiile din evidena operativ, fie c sunt preluate n mare
msur de evidena contabil i prelucrate n continuare, fie c sunt
corelate, confruntate i controlate prin intermediul celor din evidena
contabil. n acelai timp, informaiile contabile sunt n cea mai mare parte
preluate de evidena statistic n vederea prelucrrii lor ulterioare. Sub
aspectul calitii, caracteristic pentru informaiile furnizate statisticii de
ctre contabilitate este faptul c acestea prezint un anumit grad de
generalizare care faciliteaz obinerea n continuare a indicatorilor statistici,
documentai, reali i controlabili prin procedee proprii contabilitii.

1.5.2 Etaloanele evidenei economice

Exprimarea elementelor componente ale patrimoniului unui agent
economic presupune utilizarea unor uniti de masur care s fac posibil
prezentarea unitar a existenei i micrii acestora.
Practica economic cunoate mai multe categorii de etaloane ale
evidenei economice. Considerm cea mai semnificativ grupare a acestora,
astfel :
- etaloane naturale
- etaloane munc
- etaloane valorice
Etalonul natural (cantitativ). Masoar i exprim mijloacele i
procesele economice n uniti de masur specifice, cum sunt : m, t, l, buc.,
etc. Acestea variaz n funcie de proprietile fizice ale elementelor
patrimoniale.
Etalonul munc. Exprim volumul de munc folosit n procesul de
producie sub form de: ore - munc, zi - munc, lun - munc,etc.

21

Etalonul valoric (bnesc, monetar). Este utilizat pentru totalizarea i

generalizarea bunurilor, proceselor, operaiilor ce au loc la nivelul unei
uniti patrimoniale n decursul unei perioade de timp; iniial exprimate cu
ajutorul etalonului natural sau munc..
Trecerea de la etalonul cantitativ(Ec), respectiv munc(Em) la
etalonul valoric(Ev) se face prin intermediul preurilor(P) sau tarifelor(T).

Ec ( Em ) x P ( T ) = Ev
Pentru exprimarea elementelor patrimoniale cu ajutorul etalonului
valoric, se utilizeaz moneda naional proprie fiecrei ri (leul, marca,
dolarul, francul, lira sterlin,etc).
n Romnia*) contabilitatea se ine n limba roman i n moneda
national (l eu l).
Etalonul valoric ( monetar ) permite totalizarea celor mai variate i
diversificate bunuri, procese, activiti, operaii, printr-o exprimare omogen
( unitar ), permind comparaia ntre elemente patrimoniale exprimate
iniial n uniti de msur naturale sau munc.
Cu ajutorul etalonului monetar se realizeaz:
- o generalizare a activitilor;
- se determin cheltuielile, veniturile, rezultatele;
- se stabilesc costurile unitare, preturile de vnzare, drepturile i
obligaiile;
- se efectueaz controlul activitii desfasurate att la nivelul
economiei naionale n ansamblul su ct i la nivelul fiecrui agent
economic.

1.6 Obiectivele, atribuiile i funciile contabilitii

ca form a evidenei economice

*)

Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n Monitorul Oficail.

22

Principala surs de date a sistemului informaional economic o

constituie evidena contabil(contabilitatea).
Aceasta cuprinde ansamblul operaiilor de nregistrare a existenei i
micrii elementelor patrimoniale ale unei ntreprinderi, pe baza regulilor i
normelor speciale **) .
Contabilitatea este considerat ca instrument de baz n urmrirea
existenei i micrii elementelor patrimoniale. Obiectivul principal al
acesteia l constituie furnizarea de informaii, att pentru necesiti proprii
ct i pentru asociati, acionari, clieni, furnizori, bnci, organele fiscale i
alte persoane juridice i fizice. Pentru ca prin contabilitate s se realizeze
procesul de cunoastere a patrimoniului (averii), este necesar ca aceasta s
rspund urmtoarelor obiective de baz:

- nregistrarea permanent , cronologic i sistematic a

existenei i micrii elementelor patrimoniale ;

- furnizarea informaiilor necesare organelor de decizie

(managerilor, administratorilor );

- obinerea informaiilor necesare ntocmirii situaiilor

financiare de sintez contabil (bilant, cont de profit si pierderi, note la
conturile anuale, situaia fluxurilor de trezorerie);
Privit ca domeniu practic, respectiv instrument de gestiune i control
al patrimoniului, contabilitii i revin urmatoarele atribuii :

- nregistrarea i prelucrarea datelor necesare elaborrii

programelor de activitate i a strategiilor de dezvoltare ;

- prelucrarea, pstrarea i verificarea datelor cu privire la

operaiile ce au avut loc ;

- furnizarea de informaii cu privire la cheltuieli, venituri i

rezultate financiare, inclusiv controlul operaiilor patrimoniale efectuate ;

- furnizarea datelor necesare elaborrii bugetului de venituri i

cheltuieli.
Realizarea acestor atribuii este posibil doar n condiiile n care
contabilitatea ndeplinete o serie de funcii. Considerm ca cele mai
importante urmtoarele :
**)

Ordinul M.F. nr. 403/1999 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu

Directiva a IV a Comunitii Economice Europene i cu Standardele de contabilitate
internationale, publicat n M.O. partea I nr.480/1999.
*

23

Funcia de nregistrare. Const n capacitatea contabilitii de a

reflecta operativ, precis i n complexitatea lor, procesele, operaiile,
activitile
i fenomenele ce se pot exprima valoric cu ajutorul
documentelor justificative ;
Funcia de informare. Presupune asigurarea de date cu privire la
existena i dinamica patrimoniului, respectiv cunoasterea stadiului de
desfurare a activitii precum i a rezultatelor financiare. Prin contabilitate
se asigur o informare complex asupra aspectelor ce caracterizeaz
activitatea economica a ntreprinderii (nivelul activelor, creanelor,
datoriilor, rezultatelor,etc).
Funcia de control. Const n verificarea cu ajutorul datelor
furnizate de contabilitate, a modului de pstrare i utilizare a mijloacelor
materiale i bneti , precum i a modului de de gospodrire a resurselor, n
conformitate cu legislaia n vigoare.
Funcia juridic. Are n vedere rolul contabilitii n dovedirea
anumitor acte i fapte prin care se confirm existena, micarea,
transformarea i apartenena unor elemente patrimoniale . Datele furnizate
de contabilitate constituie elemente valoroase pentru stabilirea abaterilor de
la disciplina economico-financiar, de susinere a cauzelor n curs de
desfurare n cadrul instanelor judiciare.
Funcia de analiz. Are n vedere realizarea pe baza datelor
furnizate de contabilitate a unei cercetri amanunite a fenomenelor,
proceselor, operaiilor i activitilor n vederea stabilirii influienelor
acestora asupra patrimoniului i a rezultatelor financiare. Pe baza analizei
operaiilor economico financiare se stabilesc conturile n care se vor
nregistra aceste operaii.
Funcia previzional. Const n calitatea datelor contabile de a
reprezenta elemente de referina n realizarea de estimri cu privire la
evoluta viitoare a activitii. Pe baza informaiilor furnizate de contabilitate,
care se refer la evenimente, fapte, operaii, activiti, etc, ce au avut loc ,
se pot estima indicatorii economico-financiari ai activitii viitoare; se pot
stabili obiectivele strategiei de dezvoltare.

24

1.7. Sisteme de contabilitate contemporane

Prin sistem n general se nelege un ansamblu de elemente ( principii,
reguli,etc) dependente ntre ele i formnd un ntreg organizat prin care se
pune ordine ntr-un domeniu de gndire teoretic, se reglementeaz
clasificarea unui domeniu al cunoaterii umane sau se face ca o activitate
practic s funcioneze potrivit scopului urmrit *) . Avnd n vedere aceste
considerente, putem defini sistemul contabil ca un ansamblu organizat al
teoriilor, concepiilor, principiilor, proceselor, metodelor i tehnicilor prin
intermediul crora are loc obinerea, prelucrarea i stocarea informaiilor cu
privire la patrimoniu.
Pe lng sistemele de contabilitate n partid simpl, respectiv partid
dubl, care au n vedere concepia de reprezentare a obiectului contabilitii;
literatura contabil cunoate dup concepia n care sunt organizate
conturile i obiectivele urmrite, mai multe sisteme de contabilitate dintre
care mai reprezentative sunt :

- sistemul de contabilitate monist ;

- sistemul de contabilitate dualist.

Sistemul de contabilitate monist (cu un singur circuit). Presupune
organizarea conturilor avnd n vedere fazele circuitului economic:capital
aprovizionare producie desfacere realizare(ncasare).
Sistemul de contabilitate dualist. Are n vedere organizarea i
conducerea contabilitii pe dou seciuni (circuite) distincte :
- contabilitatea general (financiar) cu caracter obligatoriu i
norme unitare pentru toate unitile patrimoniale;

*)

Dicionarul explicativ al limbii romne (DEX), Editura Univers Enciclopedic, Bucureti 1996,
pag.993.

25

- contabilitatea de gestiune, de asemenea obligatorie, dar

modalitatea de organizare fiind lsat la latitudinea fiecarei unitai
patrimoniale n funcie de specificul activitii i necesittile proprii.
Contabilitatea financiar. Are ca obiect nregistrarea operaiilor,
proceselor, activitilor etc., legate de schimburile i relaiile cu terii
(furnizori, clieni, instituii de credit, asociai, acionari, organisme
publice,etc) inclusiv rezultatele financiare ale activitii i consemnarea
acestora n documente primare, registre, conturi anuale.
Conturile anuale. Cuprind bilanul, contul de profit i pierderi
situatia fluxurilor de trezorerie i notele la conturile anuale*).
Din cele prezentate, putem considera contabilitatea general ca
o seciune a contabilitii care nregistreaz existena i micarea
elementelor patrimoniale pe baza unor reguli i norme speciale.
Contabilitatea de gestiune (managerial). Are ca obiect
evidenierea i controlul factorilor de producie cu referire la : - costul
produselor, lucrilor, serviciilor; - formarea preurilor; - determinarea
rezultatelor financiare analitice; - elaborarea bugetelor pe produse, lucrri,
servicii, activiti precum a bugetului de venituri i cheltuieli, calculul
rentabilitii i a eficienei economice.
Informaiile furnizate de contabilitatea de gestiune servesc n
principal :

- managerilor, conductorilor de compartimente i tuturor celor

care iau decizii i le revin responsabiliti la nivelul unitilor patrimoniale ;

- specialitilor, care efectueaz analize i evaluri privind

patrimoniul i rezultatele financiare ;

- terilor, atunci cnd informaiile furnizate de contabilitatea

financiar nu sunt suficiente pentru cunoaterea corespunztoare a
activitii.
Dac se are n vedere cultura contabil i armonizarea la standardele
contabile internaionale, literatura de specialitate evideniaz mai multe
sisteme contabile, dintre care considerm semnificative :
a). - Sistemul Contabil Continental.Care promoveaz conceptele de
normalizare contabil, bazat n cea mai mare parte pe Standardele
Internaionale de Contabilitate, fiind conectat la fiscalitate ;

26

*)O.M.F.403/1999, M.O.p.I nr.480/1999

b). - Sistemul Contabil Anglo-saxon , constituit pe un cadru

conceptual general care cuprinde un sistem coerent de obiective i principii,
fr s apeleze la norme si reglementri rigide*) . Reglementrile fiscale nu
exercit nici o influen asupra contabilitii, iar Standardele Internaionale
de Contabilitate au influen nesemnificativ asupra acesteia.

*)Epuran M., Bbi V. Teoria general a contabilitii, Editura Mirton

Timioara 2000, pag. 43

CAP. II- OBIECTUL CONTABILITII

27

2.1. Concepii cu privire la obiectul contabilitii

Prin definirea obiectului de studiu al unei discipline se ncearc a se
determina sfera preocuprilor sale i a locului pe care l ocup n procesul
cunoaterii umane.
Obiectul contabilitii a constituit cmpul de manifestare a numeroase
controverse. Astfel, au fost unii care au considerat contabilitatea ca o
ramur a matematicii, al crui obiect l formeaz studiul conturilor. Alii au
considerat contabilitatea ca tiina patrimoniului, fundamentndu-i obiectul
de studiu de pe poziii juridice iar alii ca o tiin administrativ, care
studiaz actele i faptele din domeniul gestionrii resurselor.
Pe baza acestor controverse s-au conturat patru mari concepii cu
privire la obiectul contabilitii, i anume :
Concepia administrativ. Conform creia obiectul contabilitii
este format din reflectarea i controlul valoric al faptelor administrative, n
vederea obinerii cu cheltuieli (consumuri de factori de producie) minime, a
unor rezultate maxime. Aceast concepie are n vedere ca orice decizie de
natur administrativ s aib drept consecin cresterea eficienei i a
rentabilitii economice.
Concepia juridic. Consider ca obiect al contabilitii,
patrimoniul (averea) privit din punct de vedere al drepturilor i obligaiilor ,
n corelaie cu bunurile i valorile ce aparin de drept unei persoane fizice
sau juridice. Potrivit acestei concepii activitatea economic este generat
de relaii juridice.
Concepia financiar. Se refer la cercetarea i soluionarea
laturilor valorice ale existenei micrii i transformrii patrimoniului, ca
urmare a operaiilor economice, privite sub aspectul provenienei i al
destinaiei fiecrui element patrimonial.
Din punct de vedere al destinaie, elementele patrimoniale
sunt denumite utiliti i mbrac urmtoarele forme:

- bunuri investite pe termen lung (utiliti durabile)

28


- bunuri ce se afl ntr-o continu micare i transformare
(utiliti ciclice).
Sub aspectul provenienei, elementele patrimoniale sunt denumite
resurse.
Acestea pot rezulta din : - aportul proprietarilor; - mprumuturi pe
termen mediu i lung; - rezultate financiare favorabile, sau pot proveni de la
teri (instituii de credit, furnizori, etc) sub forma pasivelor stabile (datori
temporare).
Concepia economic. Definete obiectul contabilittii ca circuit al
capitalului privit sub aspectul destinaiei (capital fix, capital circulant, etc.),
respectiv al modului de procurare al bunurilor ( capital propriu, capital
mprumutat).
Concepia economic mpreun cu cea financiar au stat la baza
studiilor pentru elaborarea Conveniilor i Standardelor Internaionale de
Contabilitate.
Definirea obiectului contabilitii a stat i n atenia specialitilor
romani. Astfel :
Prof. I. Evian arta : Contabilitatea nu se rezum numai la
nregistrarea n conturi a operaiilor economice, ci obiectul ei se ntregete
cu calculaia costurilor, calculul comparativ (statistic) i calculul preliminar
(bugetar). 1)
Prof. I.C. Panu susine c : Obiectul contabilitii nu l constituie
simpla nregistrare a operaiilor economice, ci cu ajutorul ei calculm dup
anumite reguli i norme mersul i rezultatul activitii economice unui
comerciant sau intreprinderi. **)
Conform acestor concepii, contabilitatea este un instrument util
pentru urmrirea permanent a activitilor ce se desfasoar n economie, i
a rezultatelor financiare ale acestora.

2.2 Coninutul obiectului contabilitii

1)

I. Evian, Curs de contabilitate industrial, Bucureti, 1945, pag.13

**) I.C. Panu, tiina conturilor sau contabilitatea n partid dubl, Braov 1907, pag.3.
*

29

Potrivit legislaiei din tara noastr, constituie obiect al reflectrii

contabile bunurile mobile i imobile, disponibilitile banesti, titlurile de
valoare, creanele, obligaiile, cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute
de agenii economici, exprimate n uniti monetare (valoric).
Analiza concepiilor cu privire la obiectul contabilitii ne determin
s consideram c acesta este reprezentat de patrimoniul agenilor
economici, adic totalitatea drepturilor i obligaiilor cu valoare economic
aparinnd unei intreprinderi i implicit bunurile la care acestea se refer.*)
Patrimoniul(averea) cuprinde deci totalitatea :
- bunurilor;
- drepturilor (creanelor);
- datoriilor (obligaiilor), exprimate n uniti monetare, considerate
ca aparinnd de drept unei persoane fizice sau juridice, indiferent de
proveniena acestora.

P= B +D-O
B = bunuri
D = drepturi (creane)
O = obligaii(datorii)
Elementele de baz care definesc patrimoniul sunt : subiectul i
obiectul.
a) Subiectul patrimoniului este. Reprezentat de persoana fizic sau
juridic care are posesia, respectiv gestiunea elementelor patrimoniale,i
care i asum att drepturi ct i obligaii cu privire la acestea.
*) O.M.F. 403/1999 publicat in M.O. 480/1999, pag.35

b) Obiectul patrimoniului. Este constituit din bunurile materiale i

bneti ce compun patrimoniul, inclusiv relaiile de drepturi i obligaii
determinate de relaiile cu terii.
Din cele prezentate se desprinde concluzia c patrimoniul unui agent
economic se compune din :
-bunurile materiale(materii prime, mrfuri, etc.) aparinnd unitii
patrimoniale (exprimate valoric);
-disponibilitile bneti(n numerar i n conturi bancare);
-creanele exprimnd drepturile unitii fa de diverse persoane fizice
sau juridice.

30

-datoriile, exprmind obligaiile fa de teri, n legatur cu diverse

livrri, prestaii, etc.
nseamn c patrimoniul poate fi privit sub dou aspecte :
- economic - reprezentnd totalitatea bunurilor inclusiv
disponibilitile bneti deinute de un agent economic i utilizate pentru
desfurarea activitii;
- juridic - exprimnd totalitatea drepturilor, respectiv obligaiilor
unui agent economic, adic raporturile de proprietate n cadrul carora se
procur i gestioneaz bunurile.

2.3. Caracteristicile principalelor grupe de

elemente patrimoniale
Patrimoniul ntreprinderii cuprinde pe de o parte utilitile (activele
patrimoniale), iar pe de alt parte, resursele (pasivele patrimoniale).

2.3.1. Activele patrimoniale

Cuprind urmtoarele grupe principale de elemente
patrimoniale:
- active(mijloace) imobilizate;
- active(mijloace) circulante.
A. Activele imobilizate (imobilizrile). Cuprind bunurile i valorile
destinate a servi o perioad ndelungat n activitatea unitilor patrimoniale
(peste un an).
Principalele caracteristici ale acestora pot fi prezentate astfel :
- particip la mai multe cicluri economice ;
- nu se nlocuiesc i nici nu se consum dup prima utilizare;
- nu sunt destinate comercializrii, ci producerii de bunuri i valori.
Pierderea de valoare(uzura) ca urmare a utilizrii se recupereaz prin
amortizare innd cont de valoarea de intrare i durata normal de
funcionare.
Cele mai importante categorii de active imobilizate sunt :

31

a) Imobilizrile necorporale(nemateriale) cuprind : cheltuieli de

constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licene, fondul
comercial, programele informatice, etc. Se prezint ca investiii durabile
nemateriale.
b)
Imobilizarile corporale(materiale) cuprind : terenurile i
mijloacele fixe. Cea mai important categorie sunt mijloacele fixe. Acestea
sunt reprezentate de bunuri i echipamente aflate n sfera produciei i a
comercializrii, ce ndeplinesc cumulativ dou condiii :

- au o durat de utilizare mai mare de un an ;

- au o valoare mai mare dect limita stabilit prin lege ;

c) Imobilizrile financiare cuprind titluri a caror posesie durabil
asigur realizarea unor venituri financiare sub forma dobnzilor i
dividendelor sau care permit exercitarea unui control asupra societii
emitente. Se prezint sub forma titlurilor de participare, a aciunilor sau
altor titluri de valoare obinute prin concesionare sau cumprare la burs.
d) Imobilizarile n curs (neterminate) , mbrac forma lucrrilor de
investiii care la sfirsitul exerciiului nu au fost terminate ; finalizarea
producndu-se n exerciiile viitoare.
B. Activele circulante. Cuprind bunuri i valori deinute de o
unitate patrimonial i aflate ntr - o continu micare i
transformare. Se prezint ca :
a) stocuri : materii prime, materiale consumabile, produse, mrfuri,
ambalaje, animale i psri.
b) producia n curs de execuie(neterminat la sfritul perioadei de
gestiune);
c) creane - reprezint sume de ncasat din livrri, prestaii sau alte
tranzacii comerciale;
d) disponibiliti baneti cuprind numerarul aflat n casieria unitii i
disponibilitile baneti aflate n conturi curente la banci.
Pe lnga activele imobilizate i circulante, n categoria activelor
patrimoniale se mai regsesc : cheltuieli efectuate n avans, decontrile din
operaiuni n curs de clarificare, diferenele de conversie activ ( din schimb
valutar), i primele privind rambursarea obligaiunilor.

32

2.3.2. Pasivele patrimoniale

Cuprind sursele de finanare a activelor patrimoniale, fie sub forma
finanrii proprii, fie pe seama mprumuturilor.
Principalele grupe de pasive patrimoniale cuprind : capitalurile
proprii i datoriile.
A. Capitalurile proprii. Reprezint finanarea proprie a bunurilor
economice aflate n cadrul circuitului economic. Se prezint sub forma :
-capitalului social
-rezervelor
-rezultatului exerciiului, etc.
B. Datoriile. Exprim resursele externe atrase n cadrul unitii
patrimoniale ca urmare a relaiilor cu terii (furnizori,instituii financiare,
diveri creditori, etc).
Pe lng capitaluri proprii i datorii, n structura pasivelor
patrimoniale se mai cuprind : provizioanele pentru riscuri si cheltuieli,
veniturile nregistrate n avans, diferenele de conversie pasiv,
i
decontrile din operaiuni n curs de clarificare.

2.3.3. Cheltuielile, veniturile i rezultatele financiare

obiect al contabilitii
Cheltuielile exprim sumele sau valorile pltite sau de pltit pentru
lucrrile executate, serviciile prestate i livrarile efectuate a cror
beneficiar este unitatea patrimonial, precum i obligaiile nregistrate
conform unor clauze contractuale sau a unor acte normative legale.
Se ncadreaz n categoria cheltuielilor, i consumurile generate de
transformarea elementelor patrimoniale, ca urmare a trecerii acestora dintr-o
stare n alt stare ( ex. transformarea materiilor prime n produse).
nregistrarea unei cheltuieli n contabilitate se deruleaz n cadrul a
patru momente i anume : angajarea, plata, consumul, ncorporarea n
rezultatul activitii.

33

a) Angajarea intervine n momentul achiziionrii de bunuri, lucrri,

servicii etc.
b) Plata, const n achitarea unei sume de bani ca echivalent a unei
livrri, prestaii, etc.
c) Consumul este specific utilizrii efective a bunurilor cu valoare
economic, n vederea satisfacerii unor nevoi ale unitii patrimoniale.
d) ncorporarea este etapa strict contabil, n cadrul careia cheltuiala
este imputat asupra rezultatului exerciiului.
Veniturile sunt reprezentate de sumele ncasate sau de ncasat din :
- livrri de bunuri, executrile de lucrri, prestri de servicii
- avantajele pe care unitatea patrimoniala a consimit s le
primeasc ca efect al unei prevederi legale sau contractuale.
Tot n categoria veniturilor se ncadreaz :
- producia realizat dar stocat
- producia de imobilizri
- vnzarea de active
- anulrile de provizioane.
nregistrarea veniturilor n contabilitate presupune parcurgerea
urmtoarele momente: obinerea produciei, facturarea, ncasarea si
ncorporarea.
a) Obinerea produciei adic realizarea acesteia n cadrul procesului
de fabricaie : inclusiv stocarea.
b) Facturarea , presupune transferul dreptului de proprietate de la
vnztor la cumprtor, odat cu ntocmirea documentelor de livrare i
naterea dreptului de crean asupra cumprtorului.
c) ncasarea este momentul n care se majoreaz disponibilitile
baneti ale vnztorului ca echivalent al livrrilor sau prestaiilor efectuate.
d) ncorporarea corespunde mometului strict contabil, n care
veniturile sunt decontate asupra rezultatelor financiare ale perioadei de
gestiune.
e) Rezultatele activitii se determin prin comprarea veniturilor cu
cheltuielile perioadei. Atunci cnd veniturile sunt mai mari dect cheltuielile,
rezultatul este favorabil, obinndu-se profit( V > C => PROFIT ), iar cnd
veniturile sunt inferioare cheltuielilor, rezultatul este nefavorabil, adic se
nregistreaz pierdere( V < C => PIERDERE ).
Privit sub aspect juridic, obiectul contabilitii cuprinde : drepturile i
obligaiile unitilor patrimoniale.

34

2.3.4. Categorii de creane i datorii

Drepturile (creanele) ca relaii juridico-patrimoniale exprim
legitimitatea unei persoane fizice sau juridice de a poseda i folosi bunurile
sau valorile pe care le deine.
Acestea atesta dreptul de a primi de la tere persoane bunuri sau
valori. Principalele drepturi ale unui agent economic pot fi sintetizate astfel :

- dreptul furnizorului de a pretinde cumprtorului plata

bunurilor livrate;

- dreptul salariailor de a pretinde s fie pltii pentru munca

prestat;

- dreptul societilor comerciale de a pretinde acionarilor sau

asociailor s depun aportul promis prin actele de nfiintare ale firmei;

- dreptul acionarilor de a pretinde dividendele din profit, n

raport cu aciunile deinute n capitalul social .
Obligatiile (datoriile) ca relaii juridico-patrimoniale, exprim
angajamente contractuale sau legale ale intreprinderii faa de diverse
persoane fizice sau juridice, cu privire la bunurile sau valorile din cadrul
patrimoniului.
Principalele categorii de obligaii nregistrate de un agent economic
se refer la :
- obligaia cumprtorului de a plti furnizorului sau
prestatorului contravaloarea bunurile livrate, serviciile prestate,
lucrrilor executate,etc.;
- obligaia salariailor de a presta munca prevzut prin
contractul ncheiat cu angajatorul;
- obligaia angajatorului de a plti obligaiile fa : de bugetul
statului, personal, bugetul asigurrilor sociale de stat, etc..

35

CAP. III

- METODA CONTABILITII

3.1. Coninutul i principiile metodei contabilitii

Metoda este un produs al gndirii umane, indicnd modul de a
aciona, a cerceta i a cunoate fenomenele i procesele din natur i
societate, constituind n acelai timp un sistem logic ce se refer exclusiv la
domeniul gndirii, pentru investigarea realitii obiective.
n domeniul economic, metoda constituie, o modalitate de cercetare a
activitii economice, cu ajutorul creia se descoper legile ce oglindesc
particularitile i esena obiectului studiat, se stabilesc principiile,
procedeele i instrumentele de transpunere n practic a realitii obiective.
Contabilitatea ca disciplin tiinific este mai puin conceptualizat
i mai mult marcat de tehnica ei, ntruct s-a nscut din necesiti practice
dar pe un suport teoretic bine conturat.
Ca disciplin tiinific, contabilitatea are o metod proprie de
cercetare, fundamentat pe anumite legi, principii, norme, etc., care exprim
esena fenomenelor sau proceselor economice studiate. Ea este un
instrument echidistant al celor ce realizeaz ntr-un fel sau altul acte de
natur economic, furniznd informaii complexe cu privire la existena,

36

micarea i transformarea patrimoniului unei intreprinderi i a economiei

naionale n ansamblul su.
Metoda contabilitii, reprezint un ansamblu de procedee, tehnici i
instrumente de lucru folosite pentru culegerea, memorizarea , tratarea i
reprezentarea informaiilor economice de aa manier nct s furnizeze
utilizatorilor o imagine fidel a patrimoniului i a rezultatelor activitii
desfurate att la nivel microeconomic ct i macroeconomic.
Principiile teoretice fundamentale ale contabilitii care se ridic la
rangul de legi sunt *) :

- principiul dublei reprezentari a patrimoniului (principiul

egalitii bilaniere );

- principiul dublei nregistrri a operaiilor economice ;

- principiul calculelor periodice de sintez.

a) Principiul dublei reprezentri a patrimoniului. Presupune
caracterizarea elementelor patrimoniale, pe de o parte sub aspectul utilitii
bunurilor (al destinaiei n activitatea economic), iar pe de alta parte sub
aspectul raporturilor de proprietate adic al modului de dobndire , respectiv
proveniena , pentru care se utilizeaz noiunea de resurse . Acest principiu
presupune meninerea permanent a egalitii dintre utiliti i resurse(dintre
activele i pasivele patrimoniale) .
b) Principiul dublei nregistrri. Const n nregistrarea micrilor
i transformrilor ce se produc n volumul i structura utilitilor i a
resurselor, ca efect a creterilor i micorrilor generate de fazele circuitului
economic, n condiiile meninerii egalitii dintre activele i pasivele
patrimoniale. Conform acestui principiu, orice operaie economic creaz
un raport de echivalen: UTILITI = RESURSE. Esena principiului
const n nregistrarea simultan i cu aceai sum, cu ajutorul conturilor, a
creterilor i modificrilor ce se produc n componena patrimoniului ca
urmare a operaiilor economice.
c) Principiul calculelor periodice de sintez. Are n vedere
efectuarea la sfiritul exerciiului a unor calcule care s permit prezentarea
unor situaii financiare ct mai relevante, n msur s sintetizeze obiectiv
*)

Epuran M, Bbi V - Teoria general a contabilitii, Editura Mirton, Timioara 2000,

pag.77.

37

activitatea desfaurat. Aceasta se realizeaz cu ajutorul bilanului, contului

de profit i pierderi, situaia fluxurilor de trezorerie, notelor la conturile
anuale, etc.
Concretizarea practic a metodei contabilitii se realizeaz prin
intermediul unor procedee concrete, care fac posibil realizarea
obiectivelor, atribuiilor i a sarcinilor contabilitii.

Procedeele metodei contabilitii pot fi grupate n dou mari categorii :

- procedee comune ;
- procedee specifice.

3.2. Procedeele comune metodei contabilitii

Prin procedeu nelegem un anumit mod de a aciona n vederea
executrii unei operaii sau lucrri, ori pentru transpunerea n practic a unei
idei.
Procedeul este mijlocul, modalitatea sau maniera n care ne
propunem s acionam pentru atingerea unui obiectiv sau nfaptuirea unei
strategii.
Procedeele comune metodei contabilitii se mpart n :

- procedee comune tuturor disciplinelor tiinifice ;

- procedee comune disciplinelor economice.

1.

Dintre procedelee comune tuturor disciplinelor prezint

importan urmtoarele :
a) Observarea - Este faza de nceput, iniial n cercetarea unor
fenomene, procese i operaii.

38

b) Analiza - Const n descompunerea unui obiect, fenomen sau

operaie economic n parile sale componente, n vederea studierii
amnunite (detaliate) ;
c) Sinteza - Presupune gruparea, centralizarea i sistematizarea
datelor n vederea desprinderii celor mai pertinente concluzii cu privire la
activitatea desfurat.
d) Rationamentul - Const n prezentarea unor noiuni idei i
concepte pe baza unor judeci logice, n vederea obinerii de noi informaii;
e)
Clasificarea - Este procedeul de grupare a proceselor,
fenomenelor i operaiilor n funcie de particularitile individuale ale
acestora.
2. Dintre procedeele comune disciplinelor economice, cele mai
importante sunt :
Documentarea - Este procedeul n baza cruia cercetarea unui
fenomen sau proces economic se face n baza unui document justificativ,
legal i corect ntocmit ;
Evaluarea - Presupune cercetarea fenomenelor i proceselor
economice prin transformarea cantitilor cu ajutorul preurilor i tarifelor,
n elemente patrimoniale exprimate valoric (lei, USD, DEM); Evaluarea
permite gruparea,sintetizarea i generalizarea elementelor patrimoniale ;
Calculaia - Este procedeul prin care, folosindu-se diferite operaii
aritmetice, se determin anumii indicatori, indici, coeficieni necesari
evidenei contabile ;
Inventarierea - Este procedeul prin care la anumite intervale de
timp se determin situaia faptic a elementelor patrimoniale, n vederea
comparrii ei cu situaia scriptic consemnat n cadrul evidenei contabile.
Prin inventariere se realizeaz una din funciile importante ale contabilitii :
funcia de control gestionar.

3.3. Procedeele specifice metodei contabilitii

Pe lng procedeele comune i altor discipline, contabilitatea
foloseste i alte procedee specifice metodei sale de cercetare.
Asemenea procedee sunt :

39

Bilanul contabil - Este procedeul prin care conform principiului

dublei reprezentri se exprim situaia patrimonial a unei firme n ntregul
su (pe ansamblu) inclusiv rezultatele financiare la un moment dat.
Bilanul exprim existenele patrimoniale la sfiritul unei perioade de
gestiune, fr ns a exprima micarile i transformrile suferite de
elementele patrimoniale n decursul unei perioade determinate,de regula
anual. Bilanul prezint elementele patrimoniale ca utiliti i resurse.
Contul contabil -Este procedeul care furnizeaz informaii
permanente cu privire la existena, micarea i transformarea
fiecrui
element patrimonial n decursul unei perioade determinate de timp.
n timp ce bilanul exprim situaia de ansamblu a unei uniti
patrimoniale,
contul detaliaz (prezint analitic) fiecare element
patrimonial.
Balana de verificare - Face legtura dintre bilan i cont, fiind
procedeul de centralizare i verificare a datelor nregistrate cu ajutorul
conturilor. Balana de verificare va confirma sau infirma corectitudinea
nregistrrilor efectuate cu ajutorul conturilor.

40

CAP. IV. DOCUMENTAREA

4.1. Coninutul, importana i rolul
documentelor justificative
Documentarea - reprezint procedeul comun i altor discipline
economice, care presupune ca la baza oricarei operaii economicofinanciare s existe un act scris, corect ntocmit care s justifice
nregistrarea n contabilitate.
n activitatea practic unitile patrimoniale utilizeaz o serie de
informaii care constituie n fapt suportul deciziilor organelor competente.
Pentru ca o informaie s poat fi evideniat n contabilitate, este
necesar ca aceasta s fie nscris ntr-un document justificativ i numai dup
nregistrarea operaiunii cu ajutorul conturilor va produce modificri asupra
patrimoniului.

Informaie

Documente
justificative

nregistrarea
n
contabilitate

Modificare
patrimoniu

Documentele se ntocmesc att pentru operaiile care produc

modificri ale mijloacelor i surselor economice, ct i pentru a dovedi
existena bunurilor, a drepturilor i obligaiilor. Aceasta nseamn c
documentele trebuie ntocmite pentru toate operaiile care produc modificri
asupra patrimoniului.
Pentru reflectarea clar, real i precis a operaiilor
economice n contabilitate, este necesar ca acestea s prezinte unele
caracteristici care s ateste efectuarea lor, lucru posibil de realizat doar n
condiiile existenei unor documente justificative.

41

Avnd n vedere c operaiile economice, precum i cele care au loc

n cadrul unei uniti patrimoniale sunt complexe, este necesar ca un
document s conin o serie de informaii obligatorii, indiferent de
utilizatorul acestora.
Documentele justificative reprezint stadiul (faza) iniial de
oglindire a operaiilor economico-financiare n contabilitate.
Tocmai de aceea, documentele care consemneaz operaiile,
procesele i activitile economice n momentul i la locul producerii lor se
numesc : documente primare.
mportana documentrii ca procedeu al metodei contabilitii
rezult n primul rnd din avantajele pe care aceasta le genereaz, i anume :

- evideniaz ntreaga activitate economic a unitilor

patrimoniale;

- constituie sursa de date fr de care luarea unor decizii nu ar

fi posibil ;

- servesc pentru verificarea gestiunilor i realizarea unui

control asupra modului de gestionare a patrimoniului ;

- servesc ca prob n justiie, dovedind respectarea sau

nerespectarea legalitii ;

4.2. Structura documentelor justificative

Pentru reflectarea unei operaii economico-financiare n contabilitate,
aceasta trebuie consemnat ntr-un act scris numit document justificativ.
n vederea reflectrii celor mai importante aspecte ale operaiilor
consemnate, orice document va trebui s cupirnd o serie de elemente
comune, cum sunt :

- denumirea documentului (titlul) ex. factur, chitan,

ord.plat,etc ;

- antetul unitii emitente - denumirea unitii n numele creia

s-a ntocmit documentul, adresa i alte date de identificare ;

- numrul i data emiterii documentului ;

42


- explicaia operaiei, adic prezentarea succint i valoarea
operaiei consemnate ;

- semnatura persoanei care a ntocmit documentul ;

- tampila unitii emitente ;

- semntura conductorului unitii.

Documentele justificative pot cuprinde pe lnga elementele
comune enunate, i alte elemente specifice cum sunt :

- denumirea i alte date de identificare a beneficiarului

(CF,Reg.com,etc) ;

- date de identificare a delegatului (nume i prenume, BI

seria,nr, mijloc de transport-nr, data i ora expedierii mrfii) ;

- semntura de primire,etc..
Diversitatea i complexitatea operaiilor economico-financiare
consemnate cu ajutorul documentelor justificative, face necesar urmrirea
acestora n mod curent, evindu-se degradarea i asigurndu-se pstrarea n
condiii corespunzatoare.
Structura unui document justificativ trebuie respectat strict,
cei care le ntocmesc fiind obligai s completeze toate rubricile
documentului.

4.3. Clasificarea documentelor justificative

Avnd n vedere complexitatea domeniilor n care se utilizeaz

documentele justificative precum i diversitatea operaiilor consemnate cu
ajutorul acestora, este necesara clasificarea lor n funcie de mai multe
criterii :
a) Dup natura operaiilor economico-financiare pe care le
consemneaz :

43

- documente privind constituirea firmei (actul constitutiv,

statutul, codul fiscal, etc) ;
- documente privind activele imobilizate (factura,bon
micare,etc) ;
- documente privind stocurile i producia n curs de
execuie (ex. : fia de magazie, bon consum, etc.) ;
- documente privind decontarea cu terii- adic
furnizorii,clientii ,etc.
(ex. : factura, statul salarii);
- documente privind operaiile de trezorerie ( ex. : chitan,
registru casa, extras cont, foaie vrsmnt);
- documente privind cheltuielile, veniturile i rezultatele
financiare (factura, chitana, declaraie de impozite i taxe, situaie de
lucrri).
b) Dup coninutul i funciile pe care le ndeplinesc :
- documente de dispoziie - cuprind ordinul de efectuare a unei
operaii fr s se fac dovada executrii efective a acesteia (comanda,
dispoziie de livrare,etc) ;
- documente de execuie - cuprind informaii privind
executarea efectiv a unor operaii economico-financiare ( bon de vnzare,
bon de consum, etc) ;
- documentele contabile evideniaz operaiile care
influeneaz nivelul patrimoniului ( nota de contabilitate, fie de cont,etc) ;
- documente de sintez i raportare contabil sau situaii
financiare (bilanul, contul de profit i pierderi, anexa la bilan, raport de
gestiune, notele la conturile anuale) ;
- documente mixte - mbin trsturile i caracteristicile
celorlalte documente .

c) Dup circuitul realizat :

- documente interne - circul numai ntre compartimentele
funcionale ale firmei ( not transfer - restituire, bon consum, stat salarii) ;

44

- documente externe - circul n afara unitaii patrimoniale,

justificnd operaii derulate cu terii ( factur, ordin plat) ;
d) dup gradul de agregare(sintez) a operaiilor pe care le
consemneaz :
- documente primare - consemneaz operaii de acelai fel,
nregistrate pentru prima data n cadrul evidenei economice ( ex. not de
recepie, chitan, etc) ;
- documente centralizatoare - grupeaz operaii de acelai
fel, culese din mai multe documente primare (ex. registru casa, jurnal de
vnzri, jurnalul de cumprri, raport de gestiune) .
e) Dupa regimul de tiprire i folosire :
- documente cu regim special - au un regim strict determinat,
n ceea ce privete tiprirea circulaia, completarea i pstrarea. Aceste
documente se folosesc pentru operaiuni ce afecteaz patrimoniul
(ex.factura , cecul, chitana, foaia de vrsmnt, not plat, monetarul,
etc) .
Evidena acestor documente se ine cu ajutorul Fiei de
magazie a documentelor cu regim special. n cadrul acestei fie se
nregistreaz fiecare document la intrarea, respectiv ieirea din gestiune,
fiind necesar justificarea fil cu fil, (formular cu formular), att cele
folosite, ct i cele anulate sau nefolosite. nainte de a fi date n folosin,
documentele cu regim special sunt inseriate, numerotate i parafate.
- documente fr regim special
- se utilizeaz potrivit
normelor generale privind ntocmirea i circulaia documentelor, nefiind
necesar justificarea acestora, formular cu formular.

4.4. ntocmirea, circulaia i verificarea documentelor

justificative

45

Documentele justificative se ntocmesc n conformitate cu normele n

vigoare cu referire la formularele i documentele comune privind activitatea
economico-financiara, elaborate de Ministerul Finanelor. Aceste norme
prevd obligativitatea ntocmirii unui anumit numr de exemplare pentru
fiecare document, modul de completare, circuitul, verificarea i pstrarea
acestora.
n ceea ce privete ntocmirea documentelor , acestea se completeaz
obligatoriu cu cerneal, pix cu past, la maina de scis sau la imprimant
(calculator). Nu este admis completarea unui document justificativ cu
creionul.
ntocmirea unui document justificativ trebuie s se fac n mod cite,
clar, succint i corect, fr tersturi sau corecturi, completndu-se toate
rubricile documentului.
Nu este admis corectarea documentelor
justificative folosind pasta corectoare.
Pentru ntocmirea corect a documentelor justificative, conductorul
compartimentului financiar contabil este obligat s ntocmeasc lista
documentelor utilizate pentru fiecare operaie sau activitate economicofinanciar, precum i un grafic privind circulaia documentelor ntre
compartimentele funcionale ale unitii patrimoniale i in afara acesteia.
Circulaia documentelor trebuie astfel organizat nct s permit
nregistrarea n contabilitate a operaiunilor consemnate n timp optim.
Fiecare document trebuie ntocmit n aa fel nct s poat fi uor identificat
atunci cnd necesitile o impun.
Conductorii compartimentelor funcionale trebuie s cunoasc care
sunt documentele ce trebuie ntocmite de fiecare comopartiment, care este
termenul de completare, de unde provin i cui se adreseaz.
Documentele justificative trebuie s circule ntr-o anumit ordine,
fr reineri inutile n cadrul unor compartimente sau servicii, n vederea
asigurrii unei circulaii operative , cu scopul de a oferi informaii utile n
timp optim.
Cu ocazia organizrii circuitului documentelor, se impun a fi respecte
urmtoarele reguli :

- circulaia documentelor s se fac pe caile cele mai scurte,

eviiindu-se acele compartimente sau servicii care nu sunt implicate direct n
crearea fluxului informaional, util procesului decizional ;

- rezolvarea documentelor s se fac complet i la termenul

specificat n graficul privind circulaia acestora.

46

nainte de a fi nregistrate n contabilitate, documentele justificative

sunt supuse verificrii, urmrindu-se n mod deosebit : erorile, aciunile
ilegale sau incorecte, asigurndu-se astfel exactitatea i realitatea datelor
consemnate.
Verificarea oricrui document justificativ trebuie s se fac sub
aspecte :

trei

a) Verificarea formei.
Const n controlul asupra folosirii
corespunztoare a documentului pentru operaia consemnat. Se verific cu
aceast ocazie :
- dac au fost completate toate rubricile documentului;
- dac documentul este autentic;
- dac este completat corect ;
- dac conine vizibil semntura persoanei care l-a ntocmit,
- dac este vizibil tampila i semntura conducerii unitii.
b) Verificarea cifric. Urmrete exactitatea i corectitudinea
calculelor aritmetice, efectuate n cadrul fiecrui document. Se realizeaz
prin refacerea tuturor calculelor la nivelul
compartimentului de
contabilitate.
c) Verificarea de fond. Urmrete depistarea acelor operaiuni
consemnate n
documente, care s-au fcut prin nerespectarea
reglementrilor legale n vigoare. Cu ocazia acestei verificri se constat
dac operaiunea este legal, real, necesar i oportun.

4.5. Tipizarea i corectarea documentelor justificative

4.5.1. Tipizarea documentelor

Diversitatea domeniilor n care i gsesc utilitatea documentele

utilizate n activitatea economico-financiara a impus crearea unor modele
individuale pe categorii de operaii specifice sectoarelor de activitate sau
ramurilor economiei naionale.

47

Tipizarea are n vedere : mrimea ; forma ; destinaia ; circuitul ;

i pstrarea fiecrui document justificativ.
Prin tipizarea documentelor se creaz o serie de avantaje ntre care:
- se asigur un sistem unitar de eviden, crendu-se premizele
prelucrrii operative a datelor ;
- permite crearea unor documente unice care s poat fi
utilizate n acelai timp att de contabilitate, ct i de alte discipline sau ali
utilizatori de informaii ;
- contribuie la reducerea cheltuielilor de imprimare ;
- uureaz munca de completare ;
Din punct de vedere al utilizatorului de informaii contabile,
formularele tipizate se mpart n dou categorii :
- Formulare comune privind activitatea financiar-contabil - emise de
Min. Finanelor
- Formulare specifice pe sectoare ale economiei elaborate de
ministere, departamente, direcii etc.
Modelele registrelor i formularele comune privind activitatea
financiar - contabil sunt prevazute n Nomenclatorul formularelor tipizate
privind activitatea financiar contabil.
Prin modul n care sunt concepute, documentele tipizate creaz
premizele obinerii unor informaii utile n timp optim, cu maximum de
operativitate, conducnd la reducerea perioadei afectat completrii.

4.5.2 Corectarea documentelor

Erorile constatate cu ocazia verificrii documentelor trebuie corectate
astfel:
a) Pentru situaiile n care greelile nu implic operaii bneti
(cedare sau primire de bani):
Se taie cu o linie orizontal textul sau cifra eronat, astfel nct s se poat
citi ce a fost scris nainte, iar deasupra se scrie textul sau cifra corect.
Corectarea se face n toate exemplarele, astfel nct s nu existe posibilitatea
direcionrii unor exemplare cu anumite valori ntr-o direcie, i cu alte
valori n alt direcie.

48

Corectarea se confirm prin semnatura persoanei care a ntocmit

documentul, iar n unele cazuri este necesar i semntura efului ierarhic
superior, al persoanei care a ntocmit documentul.
-Sunt situaii cnd corectarea documentului trebuie confirmat prin
tampila unitii, respectiv semntura conductorului acesteia.
De fiecare dat alturi de suma scris corect se trece i data la care
s-a fcut corectarea.
b) n situaile n care documentele justificative consemneaz
operaiuni bneti(de cas sau banc).
-Se anuleaz documentul n cauz, se pstreaz n cadrul cotoarelor,
urmnd a se ntocmi un alt document corect.

4.6. Clasarea, pstrarea i arhivarea documentelor

justificative
Completarea corespunztoare a actelor contabile, confirmat prin
acceptarea acestora ca documente justificative, produc modificri asupra
patrimoniului. Aceasta ne conduce la concluzia c utilizarea lor n cadrul
perioadei de gestiune s-a finalizat, urmnd ca acestea s fie clasate i apoi
pstrate in locuri sigure, care s le asigure securitatea i descoperirea cu
uurin, la nevoie.
n cadrul acestui proces complex , prima operaie necesar este
clasarea documentelor.
Prin clasare se nelege aranjarea documentelor ntr-o ordine strict,
care s asigure o bun pstrare i care s fac posibil descoperirea cu
uurin, atunci cnd informaiile i datele cuprinse n cadrul acestora devin
necesare unitii.
Clasarea presupune, gruparea documentelor n funcie de anumite
criterii, pe baza crora s se creeze o anumit ordine n ceea ce privete
intrarea, ieirea i pstrarea acestora n cadrul unitii patrimoniale.
n vederea clasrii, documentele se ndosariaz ntr-o anumit ordine,
consemnndu-se ntr-o list (nomenclator), la nceputul fiecarui dosar.
Nomenclatorul va cuprinde numrul de ordine(nr. paginii) al fiecrui
document n cadrul dosarului.

49

n funcie de momentul clasrii i de durata pentru care se realizeaz,

aceasta poate fi :
- Clasare provizorie - are n vedere documentele rezolvate n cadrul
sectoarelor, birourilor, compartimentelor i serviciilor funcionale, realizate
n timpul anului. Se face la nivelul acestor compartimente.
- Clasare definitiv - se face n cadrul arhivei generale, dup ce
documentele au fost complet i definitiv rezolvate n cadrul
compartimentelor funcionale.
Clasarea definitiv se face dup ncheierea exerciiului financiar.
Documentele predate arhivei generale se vor nscrie n Registrul de intrareieire al arhivei
Gruparea documentelor n cadrul arhivei generale poate fi realizat
dup urmtoarele criterii :
a) Dup coninutul i natura operaiilor consemnate :
- documente privind aprovizionarea ( not de receptie, proces verbal
de predare - primire) ;
- documente privind vnzarea (factura, contractul de vnzare cumparare ) ;
- documente privind producia ( raportul de producie, fia
tehnologic, etc.) ;
- documente privind ncasrile i plile ( chitana, ordinul de plat) ;
b) Dup denumirea(titlul) documentelor (criteriu nominal) :
- facturi;
- note de recepie;
- bonuri de consum:
- chitante, etc..
c) Criteriul corespondenilor :
- are n vedere gruparea documentelor pe dosare, deschise pe fiecare
unitate economic, cu care se ntrein relaii comerciale.
d) Criteriul geografic :
- presupune gruparea documentelor pe ri, judee, localiti, iar n
cadrul acestora pe unitai patrimoniale (societi comerciale, regii
autonome.etc).

50

Pstrarea documentelor trebuie s asigure integritatea lor deplin,

deoarece servesc pentru controlul operaiilor economice efectuate, a
exactitii acestora i pentru informare conducerii i a terilor privind
activitatea desfurat.
n cadrul arhivei unitii se pstreaz toate documentele, att cele
originale ct i copiile acestora.
Documentele de cas, documentele contabile precum i alte
documente care produc modificri asupra patrimoniului, trebuie pstrate n
case de fier sau n dulapuri metalice, sub controlul direct al contabilului ef.
Dup expirarea exerciiului financiar(anului), documentele pstrate n
cadrul compartimentelor funcionale, se predau arhivei generale pentru a fi
pstrate o perioad mai ndelungat, i anume :
- registrele de contabilitate, documentele justificative precum i orice
document care implic rspunderea patrimonial a unitii, se pstreaz o
perioad de cel puin 10 ani de la nchiderea exerciiului la care se refer.
- bilanul contabil i statele de salarii se pstreaza o perioad de 50
de ani.
Ieirea (scoaterea) din arhiv a documentelor pentru consultarea
temporar, se face doar cu acordul conductorului unitii, operaiunea fiind
consemnat n Registrul de intrare - ieire al arhivei .
4.7. Reconstituirea documentelor justificative
n activitatea agenilor economici pot aprea situaii n care, din
diverse motive, s se constate dispariia unor documente, motiv pentru care
este necesar reconstituirea acestora.
Reconstituirea documentelor justificative se face n cazul pierderii,
distrugerii sau sustragerii, n termen de 30 zile de la data constatrii, n baza
unui dosar de reconstituire, ntocmit pentru fiecare caz n parte.
Un asemenea dosar cuprinde :
- Sesizarea scris n termen de 24 ore de la constatare, din partea
persoanei care gestiona documentul sau care a constatat dispariia
acestuia,n care se vor arta mprejurarile n care s-a constatat pierderea,
sustragerea sau distrugerea documentului ;
- Sesizarea scris organelor de urmrire penal, atunci cnd
sustragerea sau distrugerea documentelor constituie infraciune ( rea
intenie ) ;

51

- Procesul verbal de constatare a pierderii, distrugerii sau sustragerii,

n termen de 3 zile de la depunerea sesizrii ;
- Declaraia scris a responsabilului cu pstrarea documentului, din
care s rezulte mprejurrile n care acesta consider c a avut loc dispariia
documentului ;
- Dispoziia scris a conductorului unitii patrimoniale, prin care se
dispune reconstituirea documentului ;
- Documentul reconstituit, n copie.
Atunci cnd documentul care trebuie reconstituit provine de la o alt
unitate, reconstituirea se va face de ctre aceasta, la cererea scris a unitii
care a descoperit dispariia documentului.
Documentul
reconstituit
va
purta
vizibil
mentiunea
RECONSTITUIT, mentionndu-se i data reconstituirii.
Vinovaii de dispariia documentelor rspund pentru faptele lor,
administrativ sau penal, n funcie de situaie.

CAP.V
EVALUAREA ELEMENTELOR
PATRIMONIALE
5.1. Continuul, importana, necesitatea i principiile
evalurii
Prin evaluare se nelege exprimarea elementelor patrimoniale ( a
mijloacelor economice i surselor economice) cu ajutorul unitii monetare
specifice fiecrei naiuni.
Conform Legii contabilitii nr.82/1991, republicat n 2000*),
evaluarea este necesar deoarece patrimoniul unei uniti este supus unei
variaii continue datorit micrilor suferite de elementele patrimoniale, ca
urmare a activitii desfaurate i ca o consecin a modificrii preurilor i

52

tarifelor. Altfel spus EVALUAREA este important deoarece prin

intermediul acesteia putem exprima unitar (valoric), n uniti monetare
specifice fiecrei ri, elementele patrimoniale.
Ca procedeu al Metodei contabilitii evaluarea const n
exprimarea valoric (in lei) att a existenei elementelor patrimoniale ct i a
creterilor respectiv micorrilor acestora.
Pentru ca prin evaluare s redm patrimoniului, situaiei financiare i
rezultatelor, imaginea fidel, este necesar a fi respecte urmtoarele
principii :
a) Principiul determinrii obiectului evalurii
Presupune stabilirea precis a mijloacelor economice sau a surselor
economice supuse evalurii.
*)

Monitorul Oficial nr. 20/20.01.2000.

n acest sens, unele elemente patrimoniale, cum sunt mijloacele fixe, se

evalueaz individual, iar alte elemente patrimoniale cum sunt stocurile se
evalueaz grupat (sistematizat), pe categorii i grupe, n funcie de
caracteristicile acestora.
b) Principiul valorii reale
Impune ca elementele patrimoniale sa fie evaluate la un pre care s
exprime valoarea real a acestora, n vederea redrii prin bilan a imaginii
fidele a elementelor patrimoniale i a rezultatelor activitii.
c) Principiul permanenei metodelor
Are n vedere aplicarea acelorai norme i reguli privind evaluarea,
nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor patrimoniale pe o
perioad ct mai ndelungat.
n acest sens metodele trebuie bine fundamentate, pstrarea lor facnd
posibil compararea evoluiei elementelor patrimoniale de la o perioad de
gestiune la alta.
Atunci cnd necesitile practice o impun, metodele de evaluare pot fi
schimbate, cu condiia ca schimbarea s fie argumentat tiintific i
susinut prin rezultate superioare, n sensul unei evaluri ct mai reale a
elementelor patrimoniale.
d) Principiul prudenei

53

Impune ca la evaluarea elementelor patrimoniale s se in seama de

deprecierile, riscurile i pierderile posibile generate de desfurarea
activitii n viitor. n consecin, nu este admis supraevaluarea mijloacelor
economice, a creanelor i a veniturilor, aa cum nu este admis
subevaluarea cheltuielilor, a datoriilor i a altor surse de formare a
mijloacelor economice (resurse).
Pentru respectarea acestui principiu se vor avea n vedere
urmtoarele :

- se vor lua n considerare numai profiturile obinute pn la

data ncheierii exerciiului financiar ;

- se va ine cont de toate obligaiile previzibile i pierderile

poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar sau pe
parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac asemenea obligaii sau pierderi
apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului;

- se vor avea n vedere toate ajustrile de valoare datorate

deprecierilor, indiferent de rezultatul exerciiului (profit sau pierdere ).
e) Principiul pragului de semnificaie. Presupune prezentarea
tuturor elementelor patrimoniale cu o valoare semnificativ, separat n
cadrul situaiilor financiare.
Elementele cu valori nesemnificative care au aceeai natur sau cu
funcii similare vor fi nsumate, nefiind necesar prezentarea lor separat.
Abaterile de la aceste principii vor fi admise numai n cazuri
excepionale i se vor prezenta n notele la conturile anuale, alturi de o
evaluare a efectelor asupra situaiei financiare i a rezultatelor.

5.2. Formele evalurii n contabilitate

Avnd n vedere complexitatea procesului de evaluare, practica
economic cunoate mai multe forme ale acesteia. Cele mai semnificative
sunt:

- evaluarea curent;

- evaluarea periodic;

54

- reevaluarea.

Evaluarea curent. Intervine la nregistrarea operaiilor economice

n contabilitate, pe parcursul desfurrii activitii, fiind numit i evaluare
contabil.
Aceasta se face n dou momente eseniale din activitatea unei firme,
respectiv la intrarea n patrimoniu i la ieirea din patrimoniu a elementelor
patrimoniale.
Evaluarea periodic. Se efectueaz la anumite intervale de timp,
atunci cnd se impune confruntarea existenelor scriptice (bazate pe
documente) cu existenele faptice constatate prin inventariere, precum i cu
ocazia ntocmirii documentelor de sintez contabil( situaiilor financiare ).
Aceasta nseamn c se realizeaz la : inventariere i cu ocazia
ntocmirii situaiilor financiare ale intreprinderii.
Reevaluarea. Presupune un ansamblu de operaiuni prin care valorile
contabile ale elementelor patrimoniale sunt transpuse din trecut n prezent,
n funcie de evoluia preurilor i tarifelor avnd n vedere indicele de
inflaie.

5.3. Tratamente generale la evaluarea

elementelor patrimoniale
Cu ocazia evalurii elementelor patrimoniale trebuie respectate
o serie de reguli care pot fi grupate dup cum urmeaz :
- reguli cu privire la evaluarea curent a elementelor
patrimoniale;
- reguli privind evaluarea cu ocazia inventarierii ;
- reguli privind evaluarea elementelor patrimoniale la
nchiderea exerciiului ;
5.3.1. Tratamente la evaluarea curent a elementelor patrimoniale

55

Evaluarea curent a elementelor patrimoniale se face la valoarea de

intrare (contabil ) care depinde de momentul n care bunurile trebuie
evaluate i anume : - la intrarea respectiv la ieirea din patrimoniu.
a) La intrarea elementelor patrimoniale n unitate, acestea se
evalueaz la valoarea de intrare ( contabil ).
Aceast valoare se determin astfel :

- elementele patrimoniale intrate cu titlu oneros ( contra plata ),

se evalueaz la costul de achiziie ;

- elementele patrimoniale produse n unitate pentru nevoi

proprii sunt evaluate la costul de producie;

- bunurile i valorile aduse ca aport la capitalul social sunt

evaluate la valoarea de aport prevazut n actele de constituire sau
modificare a capitalului, n funcie de preul pieei, utilitatea i amplasarea
acestora ;

- elementele patrimoniale de natura creanelor i datoriilor vor

fi evaluate la valoarea nominala (cea nscris n documentul care le atest)
de intrare n unitate;

- bunurile obinute cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea de

utilitate (preul pieei).
Costul de achiziie, este egal cu preul de cumprare, taxele
nerecuperabile, cheltuielile de transport- aprovizionare i alte cheltuieli
accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau ntrarea n
gestiune a bunului n cauz.
Costul de producie cuprinde : costul de achiziie al materiilor prime,
materialelor consumabile, alte cheltuieli directe de producie, precum i cota
cheltuielilor indirecte determinate raional ca fiind legate de fabricaia
produselor.
Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele
financiare nu se includ n costurile de producie, excepie fcnd situaiile
prevzute expres prin standardele de contabilitate.
Pentru formarea costului de producie al bunurilor obinute cu fore
proprii, trebuie avute n vedere costul materiilor prime, cheltuieli cu
remuneraia personalului i alte cheltuieli legate de procesul de producie.

56

b) La ieirea din patrimoniu, elementele patrimoniale trebuie

evaluate n funcie de valoarea de intrare a acestora. Dac avem n vedere
c intrarea n patrimoniu s-a fcut la preuri diferite, iar ieirea a avut loc
fr a ine seama de succesiunea intrrii acestora, nseamn c determinarea
valorii de intrare a elementelor patrimoniale ieite din patrimoniu este greu
de realizat. Pentru aceast situaie, practica contabil ofer soluia utilizrii
uneia din urmtoarele metode :
- Metoda costului mediu ponderat - C p
Presupune determinarea unui cost mediu, conform relaiei :
S iv + I v
Cp =

n care :
S iq + I q

Siv
Iv
Siq
Iq

- stocul iniial de bunuri exprimate valoric (lei)

- intrrile de bunuri exprimate valoric (lei)
- stocurile iniiale exprimate cantitativ (buc., m,t )
- intrrile exprimate cantitativ ( buc., m, t,etc )

n funcie de acest cost mediu ponderat, se determin valoarea

ieirilor, dup relaia :
VE= Cp x QE
V E - ieirile exprimate valoric
QE - cantitatea de bunuri ieite
- Metoda FIFO ( prima intrare, prima ieire) presupune
evaluarea bunurilor ieite din patrimoniu, la preul primului lot intrat.
Dupa epuizarea acestui lot se va lua n considerare preul urmtorului
lot, intrat n ordine cronologic.
- Metoda LIFO ( ultima intrare prima ieire ) impune
determinarea ieirilor n funcie de preul de achiziie al ultimului lot intrat.
Aceasta nseamn c evaluarea se va face n funcie de preul celui mai

57

recent lot intrat, iar dup epuizarea acestuia, se va lua n considerare preul
urmtorului lot, n ordine invers cronologic.

5.3.2 Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere

Conform Legii contabilitii 82/1991 i a O.M.F. 2388/1995
inventarierea elementelor patrimoniale este obligatorie cel puin o dat pe
an, de regul la sfiritul acestuia.
Cu ocazia inventarierii se urmresc urmtoarele :

- constatarea existenei i a strii reale a elementelor

patrimoniale ;

- estimarea potenialului elementelor patrimoniale, n funcie de

valoarea de utilitate i preul pieei.
Aceasta nseamn c evaluarea bunurilor la inventariere se face la
valoarea actual sau de utilitate, denumit si valoarea de inventar . .
Valoarea de inventar a creanelor i datoriilor se stabilete n funcie
de valoarea lor prealabil de ncasat, respectiv de plat.

5.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia nchiderii

exerciiului
( evaluarea bilanier)
Se face cu prilejul nchiderii exerciiului, odat cu ntocmirea
conturilor anuale.
Regulile de evaluare bilaniera indica faptul c aceast operaiune
trebuie efectuat la valoarea de intrare (contabil) pus de acord cu
rezultatele inventarierii.
Tratarea eventualelor diferene se face n conformitate cu principiul
prudenei, astfel :
a) Pentru elementele patrimoniale de activ (mijloace economice)
- dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea

58

contabil(Vi>Vc), evaluarea se va face la valoarea contabil (de intrare),

ceea ce nseamn c diferenele constatate n plus nu se nregistreaz n
contabilitate;
- dac valoarea de inventar este mai mic dect valoarea
contabil(Vi<Vc), evaluarea se va face la valoarea de inventar, diferenele
constatate n minus nregistrndu-se n contabilitate pe seama amortizrii,
cnd deprecierea este ireversibil, sau se constituie provizioane, cnd
deprecierea este reversibil;elementele patrimoniale meninndu-se la
valoarea de inventar.
b) Pentru elementele de pasiv patrimonial (sursele economice) :
- dac valoarea de inventar este mai mic dect valoarea
contabil(Vi<Vc), evaluarea se va face la valoarea contabil, diferenele
nenregistrndu-se n contabilitate; iar elementele patrimoniale meninnduse la valoarea de intrare ( contabil ).
- dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea
contabil(Vi>Vc), evaluarea se va face la valoarea de inventar, diferena
nregistrndu-se n contabilitate prin constituirea unui provizion, ceea ce
nseamn c elementele patrimoniale vor fi evaluate la valoarea de inventar.

5.4. Categorii de preuri i tarife utilizate n evaluarea

elementelor patrimoniale

Privite n mod individual, elementele patrimoniale sunt exprimate cu

ajutorul preurilor i tarifelor.
Preurile reprezint echivalentul bnesc al bunurilor ce fac obiectul
schimbului pe pia, negociate i acceptate de cumprator i vnztor.
Tarifele reprezint echivalentul bnesc al valorii lucrrilor executate
i serviciilor prestate ce sunt tranzacionate pe pia, ntre prestator i
beneficiar.
Pe traseul pe care-l parcurg bunurile de la productor la consumatorul
final, se formeaz mai multe categorii de preuri :

59

Preuri ale productorilor, cuprind :

- preurile de producie (Pp) formate pe baza consumului de
materii prime,materiale, cheltuieli cu salariile, i alte cheltuieli aferente
procesului de producie ;

Pp = Chmp + Chmc + Chs + Achp

in care :

Chmp - cheltuieli cu materiile prime ;

Chmc - cheltuieli cu materiale consumabile ;
Chs - cheltuieli cu salariile ;
Achp - alte cheltuieli de productie.
- preul de deviz, utilizat n sectorul de constucii montaj ;

-preul de contractare i achiziie, folosit pentru produse

agricole .
Preuri ale importatorilor (Pimp) - se formeaz din :
- preul de import n valut, tranformat n lei pe baza
cursului de schimb (Piv);
- cheltuieli de transport i asigurare pe parcurs extern
(Chtae);
- taxe vamale ( Tv) ;
- comisioane (C) ,
- accize ( Acc) ;
- TVA

Pimp = Piv + Chtae + Tv + C + Acc + TVA

Preuri ale comercianilor (Pc) formate n sfera circulaiei bunurilor.
Cuprind dou categorii :
- preul de vnzare cu ridicata ( en gross)- exprim preurile la
care se vnd bunurile de ctre comerciani, n cantiti mari, pe baz de
documente legale;
- preul de vnzare cu amnuntul ( en detail), formate n cadrul
procesului de vnzare a mrfurilor cu bucata, prin unitile de vnzare cu
amnuntul.

60

Preurile comercianilor sunt formate din :

- preul de achiziie (cumprare) ( Pa)
- adaosul comercial (A) ;
- TVA
Pc

= Pa + A + TVA

Adaosul comercial reprezint surplusul de valoare adugat de

comerciani la preurile bunurilor cumprate, din care i acoper cheltuielile
de funcionare i obin un profit normal.

CAP.VI

BILANUL CONTABIL
procedeu al dublei reprezentri a patrimoniului

61

6.1 Coninutul, necesitatea i importana bilanului

contabil
Realizarea obiectului de studiu al contabilitii se concretizeaz pe de
o parte n exprimarea elementelor patrimoniale cu ajutorul procedeului
numit evaluare, iar pe de alt parte n aplicarea unor principii, procedee i
tehnici de lucru menite s contribuie la nfptuirea acestuia.
Dubla reprezentare ca principiu de baz al contabilitii, presupune
reflectarea, urmrirea i controlul patrimoniului att din punct de vedere al
destinaiei ct i din punct de vedere al provenienei, respectiv al relaiilor
de proprietate n ceea ce privete apartenena i posesia elementelor
patrimoniale.
nseamn c patrimoniul unui agent economic poate fi privit pe de o
parte sub aspect economic, ca bunuri, respectiv mijloace
economice(utiliti), i sub aspect juridic
reflectat de drepturi de
proprietate, de proveniena i originea bunurilor(resurse).
Aceast caracteristic a dublei reprezentri se transpune n practic
cu ajutorul procedeului numit BILAN CONTABIL.
Aa dup cum s-a vzut n capitolele precedente, obiectul de studiu
al contabilitii este reprezentat de patrimoniul agenilor economici, privit
sub dou aspecte :
- sub aspect concret material, al destinaiei i utilitii bunurilor n
activitatea desfurat, pentru care se utilizeaz noiunea de utiliti sau
mijloace economice;
- sub aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se
dobndesc elemente de avere, respectiv al modului de dobndire sau
provenien a utilitilor, pentru care se utilizeaz noiunea de resurse sau
surse economice.

62

Obiectul
contabilitii

Patrimoniul

Sub aspect economic

Sub aspect juridic

Mijloace economice

Relatii de proprietate

(bunuri)

Bilant contabil

Utiliti (Active)

(surse economice)
Resurse(Pasive)

Bilanul contabil ca procedeu specific al metodei contabilitii

presupune centralizarea, gruparea i generalizarea mijloacelor economice i
a surselor de formare a acestora, la un moment dat, pe baza unor criterii
unitare care permit exprimarea tuturor elementelor patrimoniale cu ajutorul
etalonului monetar (valoric).
Cele prezentate ne conduc la ideea, potrivit creia elementele
patrimoniale ale unui agent economic sunt reprezentate prin :
- elemente patrimoniale concret materiale care prezint anumite valori
de ntrebuinare (utiliti),care se afl
ntr-o continu micare i
transformare.

63

- elemente patrimoniale ce constituie mobilul modificrii elementelor

concret materiale, reprezentate prin sursele economice alocate (resurse) ca
urmare a tranzaciilor dintre agenii economici.
Acea parte a elementelor patrimoniale concret materiale reprezentate
prin utiliti, i aflate ntr-o continu micare i transformare sunt denumite
generic elemente patrimoniale de ACTIV .
Cealalt parte a elementelor patrimoniale rezultate din raporturile de
proprietate, i care se modific doar ca o consecin a transformrilor ce se
produc n structura i compoziia utilitilor, sunt denumite elemente
patrimoniale de PASIV.
Aceasta nseamn c bilanul contabil poate fi prezentat grafic sub
forma unui tablou cu dubl intrare (balan aflat n echilibru), sau sub
forma literei T , pe de o parte elementele patrimoniale de activ
(utiliti), iar pe de alt parte elementele patrimoniale de pasiv (resurse).

Bilant contabil
ACTIV

(Utilitati)

(Resurse)

PASIV

Avnd n vedere c att utilitile ct i resursele sunt consecina

principiului dublei reprezentri a patrimoniului, nseamn c ntre cele dou
pari ale bilanului trebuie s existe o permanent egalitate.
Aceasta ne conduce la ecuaia fundamentla a bilanului :

ACTIVUL =

64

PASIVUL

n privina elementelor de activ patrimonial, acestea se modific n

permanen, datorit operaiilor ocazionate de procesele i activitile
economice, n timp ce elementele de pasiv apar ca ceva static,
neschimbndu-i volumul i structura, dect n urma micrii i transformrii
elementelor de activ patrimonial.

6.2. Componentele de baz ale bilanului contabil

Bilanul contabil ca situaie financiar de sintez i raportare
contabil, cuprinde urmtoarele elemente de baz :

- bilanul propriu - zis (bilanul patrimonial) ;

- contul de profit i pierderi ( contul de rezultate financiare) ;

- anexa la bilan ;

- raportul de gestiune ;

- contul de execuie bugetar (n cadrul instituiilor publice).

Componentele bilanului contabil reprezint n realitate, situaii
financiare (formulare tipizate) elaborate ntr-o anumit form i cu un
coninut specific, care prezint urmtoarele caracteristici :

- reflect n mod fidel patrimoniul precum i situaia financiar,

la un moment dat;

- reflect realitatea economic n privina tranzaciilor ce au

avut loc ntre unitile patrimoniale i teri , n decursul unei perioade de
gestiune ;

- datele cuprinse n cadrul situaiilor financiare, componente

ale bilanului contabil, trebuie s fie impariale, s respecte principiul
prudenei n elaborare, i s prezinte aspecte semnificative cu privire la
existena i micarea elementelor patrimoniale.
Informaiile furnizate de componentele bilanului contabil trebuie s
reflecte patrimoniul n mod real, s evidenieze fluxurile economicofinanciare ce au avut loc n decursul perioadei de gestiune, i s exprime ct
mai real rezultatul financiar al activitii (profit sau pierdere).

65

Bilantul propriu - zis ( situaia patrimoniului). Este componenta

principal a bilanului contabil, fiind reprezentat de un document (formular)
de sintez care trebuie s asigure imaginea fidel, succint, clar i
complet a patrimoniului, la un moment dat.
Prin bilanul patrimonial se prezint ntr-o form generalizatoare i
sistematic, elementele patrimoniale n ansamblu, sub aspectul utilitii
acestora (elemente de activ), respectiv sub aspectul modului de dobndire,
al provenienei sau originii(elemente de pasiv).
Contul de profit i pierderi (contul de rezultate). Evideniaz ntr-o
form sintetizat veniturile, cheltuielile i rezultatele fiecrui exerciiu
financiar. Acesta reprezint un tablou semnificativ al performanelor
financiare ale unei uniti patrimoniale.
Anexa la bilan. Cuprinde mai multe situaii (formulare) speciale
care ofer informaii suplimentare asupra unor elemente patrimoniale
semnificative ale activitii agenilor economici. Situaiile financiare
componente ale anexei la bilan, ofer informaii detaliate, complementare,
n legatur cu elementele patrimoniale de baz ale patrimoniului, respectiv:

- informaii privind stocurile i producia n curs de execuie ;

- informaii privind creanele i datoriile ;

- informaii privind activele imobilizate ;

- informaii privind profitul i repartizarea acestuia, etc.

Raportul de gestiune. Este elaborat cu scopul de a oferi terilor
(furnizori, clieni), posibilitatea explicrii unor evenimente i activiti, n
dorina de a crea o imagine ct mai elocvent cu privire la evoluia viitoare a
activitii. Este ntocmit de administratorul unitii patrimoniale, i ofer
informii cu privire la :

-participaiile de capital la alte uniti ;

-situaia patrimoniului ;

-evoluia previzibil a activitii i a rezultatelor financiare ;

-alte informaii cu privire la activitatea exerciului ncheiat,

considerate ca relevante pentru justificarea activitii desfurate,
reprezentnd indici semnifi-cativi privind evoluia viitoare a activitii.
Contul de execuie bugetar. Este ntocmit de ctre instituiile
publice sub forma unui tablou care prezint pe de o parte veniturile, iar pe

66

de alt parte cheltuielile instituiei, sub aspectul raportului de echilibru ntre

acestea.

6.3. Sistematizarea, generalizarea i prezentarea

elementelor patrimoniale cu ajutorul bilanului
contabil
Bilanul contabil poate fi definit ca procedeul specific metodei
contabilitii care prezint patrimoniul unui agent economic sub forma cea
mai generalizat, unitar i sistematic, permind prezentarea de ansamblu
a ntregii activiti, la un moment dat.
Prin modul n care este conceput i structurat, bilanul contabil
constituie un mijloc de cunoatere, control i analiz a activitii unitilor
patrimoniale, informaiile furnizate stnd la baza fundamentrii deciziilor
privind activitatea curent i de perspectiv, constituind un factor
mobilizator pentru mbuntirea coninutului, structurii i a modului de
organizare a evidenei contabile.
Pentru ca bilanul contabil s reprezinte un document de referin n
activitatea managerial, este necesar ca informaiile furnizate s fie
elaborate dup un sistem unitar, s fie clare i simple, reprezentnd n
acelai timp indicatori relevani ai activitii desfurate.
Avnd n vedere importana i rolul bilanului contabil n activitatea de
analiz i control, este necesar ca la elaborarea acestuia s fie avute n
vedere dou criteri eseniale :

-criteriul destinaiei economice ( utilitii) elementelor

patrimoniale ;

-criteriul originii sau al provenienei (resurselor) elementelor

patrimoniale.
Avnd n vedere cele dou criterii, elementele patrimoniale au fost
grupate astfel :

-elemente patrimoniale de ACTIV ( dup criteriul destinaiei) ;

-elemente patrimoniale de PASIV (dupa criteriul originii,

provenienei).
n cadrul bilanului, elementele patrimoniale se prezint pe :

- grupe,

67

- subgrupe,
- posturi de bilan.

n cadrul ACTIVULUI bilanului se regsesc urmtoarele patru

grupe :
Grupa 1
Grupa 2
Grupa 3
Grupa 4

- active imobilizate (cheltuieli de constituire, terenuri,

mijloace fixe, titluri de participare, creane imobilizate,
etc).
- active circulante (materii prime, materiale, mrfuri,
produse,
disponibiliti bnesti, clieni, debitori diveri,etc).
- conturi de regularizare i asimilate, de activ (cheltuielile
efectuate n avans, decontri din operaii n curs de
clarificare, diferene de conversie activ, etc.)
- prime privind rambursarea obligaiunilor ; exprim
cheltuielile financiare capitalizate, evideniate cu ocazia
emisiunii de obligaiuni (atunci cnd activul crete la nivelul
preului de emisiune iar pasivul la nivelul preului de
rambursare).

Elementele de PASIV patrimonial sunt structurate dup criteriul

originii, n patru grupe, i anume :
Grupa 1
Grupa 2

Grupa 3
Grupa 4

- capitaluri proprii (capital social, rezerve, diferene

din reeevaluare, profitul anului curent, profitul
nerepartizat,etc.) .
- provizioane pentru riscuri i cheltuieli, (evideniind
riscurile i cheltuielile probabile, al cror obiect este
determinat cu precizie, dar al cror realizare este
incert).
- datorii - exprim resursele externe atrase n cadrul
unitii, de la teri (furnizori, instituii bancare, etc );
- conturi de regularizare i asimilate de pasiv.
(venituri nregistrate n avans; decontri din
operaiuni n curs de clarificare, diferene de
conversie pasiv).

68

6.4 Scheme de prezentare a elementelor patrimoniale

prin bilan
Bilanul contabil se ntocmeste pe baza balanei de verificare, i a
fielor de cont ntocmite pentru fiecare cont sintetic, pn cel mai trziu la
data de 25 a lunii urmtoare celei pentru care se elaboreaz lucrrile de
nchidere a perioadei de gestiune(lunar)
Elementele patrimoniale sunt consemnate n cadrul bilanului
contabil, la valoarea net. Aceast valoare se determin influennd
(diminund) valoarea de intrare cu : amortizrile ; provizioanele ;
diferenele de pret ; taxa pe valoarea adaugat neexigibil.
Valoarea net = Val.intrare - (amortizrile + provizioanele diferene de
pret + TVA neexigibil ) ; sau
Situaia net a patrimoniului = Activ bilanier - Datorii bilaniere
( capitaluri proprii )

Prezentarea elementelor patrimoniale cu ajutorul bilanului contabil

se poate face sub dou scheme ( forme de bilan ) :
- Schema orizontal, sub forma unui tablou cu dou pri :
- n partea stng, elementele patrimoniale de ACTIV
- n partea dreapt, elementele patrimoniale de PASIV.
- Schema vertical, sub forma unei liste n care la nceput sunt
prezentate elementele de ACTIV i n continuare cele de PASIV.
Practica contabil din ara noastr a adoptat schema de bilan
vertical sub form de list.
Din punct de vedere metodologic i didactic, prezint semnificaie
schema de bilan orizontal, care poate fi reprezentat schematic astfel :
ACTIV
Gr.I - Active imobilizate
(valoare net)
- terenuri
- mijloace fixe, etc
Gr.II - Active circulante
- materiale

BILAN CONTABIL

PASIV

- mii lei 1.000 Gr.I - Capitaluri proprii

- capital social
400
- rezerve
600
- rezultat reportat
3.000 Gr.II - Provizioane pt.riscuri
200
i cheltuieli

69

2.000
900
300
800
500

- mrfuri
- disponibiliti bneti
- creane, etc
Gr.III Conturi de regularizare
i asimilate
- cheltuieli n avans
- diferene de conversie
- decontri
din operaii n
curs de clarificare
Gr.IV -Prime privind rambursarea
Obligaiunilor

1.500
1.000
300
500 Gr.III - Datorii
- furnizori
100
- creditori
150
250
200 Gr.IV-Conturi de regularizare
i asimilate
- venituri din avans
- decontri din operaii n
curs de clarificare
- diferene de conversie

TOTAL ACTIV

4.700 TOTAL PASIV

6.5. Influena operaiilor economico-financiare

asupra bilanului contabil
Mijloacele economice i sursele de provenien ale acestora sunt
desfsurate n cadrul bilanului contabil, pe elemente componente denumite
posturi de bilan.
n funcie de coninutul lor, posturile de bilan sunt grupate n :

- posturi de ACTIV
- posturi de PASIV

Avnd n vedere c bilanul contabil prezint elementele patrimoniale

la un moment dat, iar orice operaie economico-financiar produce
modificri n structura i compoziia bilanului contabil, nseamn c putem
elabora dup fiecare operaiune, cte un bilan contabil.
n practic acest lucru nu este posibil datorit complexitaii i
multitudinii activitilor i operaiilor ce produc modificri asupra
patrimoniului unui agent economic.
Din punct de vedere metodologic i didactic, examinarea
operaiunilor economico-financiare prin prisma modificrilor pe care le

70

1.500
1.200
300

700
150
250
300
4.700

produc n bilan, permite sistematizarea lor n categorii de operaii, n

funcie de felul, respectiv natura operaiilor economico - financiare.
Indiferent de sensul modificrii elementelor patrimoniale, ca urmare a
operaiilor economico-financiare, ntre ACTIVUL i PASIVUL bilanului
contabil se pstreaz n permanent egalitate.
Atunci cnd se modific n sensul creterii un element patrimonial de
activ se va modifica n sens corespunzator (al creterii) cel puin un element
patrimonial de pasiv, sau va scdea cu aceeai valoare cel puin un element
de activ.
Atunci cnd se va modifica n sensul diminurii un element
patrimonial de activ se va diminua corespunzator cel puin un element
patrimonial de pasiv, sau va crete cu aceeai valoare cel puin un element
de activ.
Regula este valabil i atunci cnd modificrile provin din pasiv.
Cele afirmate ne determin s consideram egalitatea dintre ACTIV
i PASIV, ca cuaia fundamental a bilanului contabil.
ACTIV = PASIV

Pornind de la aceast ecuaie considerat fundamental, se pot forma

alte 4 ecuaii bilaniere, i anume :
a)

A+ x = P+ x

n care :

A = activul
x = suma cu care se modific patrimoniul ca urmare a
operaiei economico financiare.
P = pasivul
Conform acestei ecuaii bilaniere, operaiile care determin creterea
unui post bilanier de Activ, vor determina creterea corespunztoare a unui
post bilanier de Pasiv, cu aceeai sum.
b)

A+ x- x = P

71

Operaiile economice care determin creterea unui post de Activ, vor

determina micorarea cu aceeai sum a unui alt post de Activ.
c)

A - x = P -x

Operaiile care determin micorarea unui post de Activ vor

determina micorarea cu aceeai sum a unui post de Pasiv.
d)

A = P+x-x

Operaiile care determin creterea unui post de Pasiv cu o anumit

sum vor determina micorarea concomitent i cu aceeai sum a altui post
de Pasiv.
Indiferent de sensul modificrii i de poziia posturilor bilaniere n
cadrul bilanului, egalitatea dintre ACTIVUL i PASIVUL bilanului se va
menine n permanen.

6.6 APLICAII privind influena operaiilor economicofinanciare asupra bilanului contabil

Considerm c la sfiritul anului N, situaia patrimoniului societii
comerciale A, cuprinde urmtoarele elemente patrimoniale :
- Materii prime
10.000.000 lei
- Provizioane pentru deprecieri materii prime 2.000.000 lei
- Disponibiliti n casierie
12.000.000 lei
- Disponibiliti n contul curent de la banc 15.000.000 lei
- Capital social
20.000.000 lei
- Rezerve
3.000.000 lei
- Credite pe termen scurt
10.000.000 lei
- Furnizori
2.000.000 lei
ntocmii bilanul contabil al societii comerciale A, la sfritul
anului N.
n anul N + 1, au loc urmtoarele operaiuni :
a) se achiziioneaz mrfuri de la furnizori n valoare de : 5.000.000 lei

72

b) se achit furnizorul de la punctul a) , din casieria unitii

c) se depune din casierie n banc, suma de : 4.000.000 lei
d) se restituite din contul de la banc o parte din creditele pe termen scurt,
n valoare de : 8.000.000 lei
e) se majoreaz capitalul social pe seama rezervelor, cu suma de :
2.000.000 lei
ntocmii bilanul contabil dup fiecare operaiune.

Bilanul contabil la data de 31 dec. anul N

ACTIV

PASIV
- mii lei -

Elemente de Activ

Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime (10.000 2.000)

Casa n lei
Disponibiliti cont curent

8.000 Capital social

12.000 Rezerve
15.000 Credite pe termen scurt
Furnizori

20.000
3.000
10.000
2.000

TOTAL ACTIV

35.000 TOTAL PASIV

35.000

Bilanul contabil dup operaiunea a)

ACTIV

PASIV
- mii lei -

Elemente de Activ

Sume Elemente de Pasiv

73

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent

Mrfuri

8.000
12.000
15.000
5.000

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori
(2.000 + 5.000)

TOTAL ACTIV

40.000 TOTAL PASIV

20.000
3.000
10.000
7.000

40.000

Bilanul contabil dup operatiunea b)

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Materii prime
Casa n lei
(12.000 - 5.000)
Disponibiliti cont curent
Mrfuri

8.000
7.000
15.000
5.000

TOTAL ACTIV

35.000 TOTAL PASIV

Sume

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori
(7.000 - 5.000)

20.000
3.000
10.000
2.000
35.000

Bilanul contabil dup operatiunea c)

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
(7.000 - 4.000)
Disponibiliti cont curent (15.000+4.000)
Mrfuri

8.000
3.000
19.000
5.000

20.000
3.000
10.000
2.000

74

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori

TOTAL ACTIV

35.000 TOTAL PASIV

35.000

Bilanul contabil dup operaiunea d)

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent (19 - 8)
Mrfuri

8.000
3.000
11.000
5.000

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori

TOTAL ACTIV

27.000 TOTAL PASIV

Sume

( 10 -8 )

20.000
3.000
2.000
2.000
27.000

Bilanul contabil dup operaiunea e)

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri

8.000
3.000
11.000
5.000

22.000
1.000
2.000
2.000

TOTAL ACTIV

27.000 TOTAL PASIV

75

Capital social (20 + 2)

Rezerve
(3-2)
Credite pe termen scurt
Furnizori

27.000

Avnd n vedere Bilanul ntocmit dup operaiunea e s se

evidenieze n bilan urmtoarele operaiuni :
f) Se ridic din banc n casierie, suma de : 7.000.000 lei ;
g) Se obine un credit pe termen scurt n suma de : 10.000.000 lei ;
h) Se nregistreaz dobnda pentru creditul de 10 mil.lei n procent de 30
%;
I) Se nregistreaz salariile n suma de : 40.000.000 lei ;
j) Se achit restul de plat din casierie, n suma de : 8.000.000 lei.

Bilanul contabil dup operaiunea f)

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri

8.000
10.000
4.000
5.000

22.000
1.000
2.000
2.000

TOTAL ACTIV

27.000 TOTAL PASIV

76

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori

27.000

ACTIV

Bilanul contabil dup operaiunea g)

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri

8.000
10.000
14.000
5.000

22.000
1.000
12.000
2.000

TOTAL ACTIV

37.000 TOTAL PASIV

ACTIV

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori

Bilanul contabil dup operaiunea h)

37.000

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri
Cheltuieli cu dobnda

8.000
10.000
14.000
5.000
3.000

20.000
3.000
10.000
2.000
3.000

TOTAL ACTIV

40.000 TOTAL PASIV

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori
Dobnzi de pltit

Bilanul contabil dup operaiunea i )

77

40.000

ACTIV

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri
Cheltuieli cu dobnda
Cheltuieli cu salarii

8.000
10.000
14.000
5.000
3.000
40.000

20.000
3.000
10.000
2.000
3.000
40.000

TOTAL ACTIV

80.000 TOTAL PASIV

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori
Dobnzi de pltit
Salarii

Bilanul contabil dup operaiunea j)

ACTIV

80.000

PASIV

Elemente de Activ

- mii lei Sume Elemente de Pasiv

Sume

Materii prime
Casa n lei
Disponibiliti cont curent
Mrfuri
Cheltuieli cu dobnda
Cheltuieli cu salarii

8.000
2.000
14.000
5.000
3.000
40.000

20.000
3.000
10.000
2.000
3.000
32.000

TOTAL ACTIV

72.000 TOTAL PASIV

Capital social
Rezerve
Credite pe termen scurt
Furnizori
Dobnzi de pltit
Salarii

6.7. Concepii cu privire la interpretarea

bilanului contabil

78

72.000

Specialitii n studiul bilanului contabil au exprimat mai multe opinii

cu privire la interpretarea coninutului acestuia.
Dintre concepiile care s-au desprins, se remarc prin fermitatea cu
care sunt argumentate, urmtoarele :

- concepia juridic ;

- concepia economic ;

- concepia financiar ;
Concepia juridic. Consider bilanul ca fiind format din totalitatea
drepturilor de proprietate i a creanelor exprimate ca elemente de Activ , i
din totalitatea datoriilor i a capitalurilor proprii, exprimate ca elemente de
Pasiv.
A

Drepturi de
proprietate
i creante

Capitaluri proprii i
datorii

Conform acestei concepii, n sfera elementelor de Activ, se cuprind

bunurile aflate n proprietatea firmei i drepturile de crean ale acesteia
asupra clienilor i debitorilor.
Elementele de Pasiv vor exprima sursele proprii sub forma
capitalurilor i obligaiilor firmei fa de furnizori, instituii financiare,
bugetul de stat, etc.
Concepia economic. Consider Activul ca un ansamblu de
utiliti, iar Pasivul ca un ansamblu de resurse, pe baza cruia se finaneaz
mijloacele economice(utilitile) din Activul bilanului.
A

P
Bunuri
(Utiliti)

Resurse
(Surse economice)

Conform acestei concepii, Activul bilanului cuprinde totalitatea

bunurilor utilizate n scopuri economice, indiferent dac sunt proprietatea
firmei sau nu, iar Pasivul cuprinde sursele de finanare a utilitilor din
Activul bilanului ( active imobilizate i active circulante).
Concepia financiar. Consider bilanul ca un ansamblu de
mijloace economice grupate n funcie de lichiditate, necesare pentru

79

achitarea datoriilor la scadent, iar Pasivul este privit prin prisma

exigibilitii (scadenei) datoriilor.
Lichiditatea exprima capacitatea mijloacelor economice de a se
transforma n bani.
Exigibilitatea exprim data (termenul) la care o anumit datorie
trebuie pltit (devine scadent).
A
Mijloace economice
n ordinea lichiditii

P
Datorii n ordinea
exigibilitii

Conform acestei concepii, Activul cuprinde elementele patrimoniale

privite sub aspectul lichiditii, iar Pasivul elementele patrimoniale privite
sub aspectul exigibilitii ( termenul la care trebuie pltite).

CAP. VII
CONTUL
procedeu al dublei nregistrri a
patrimoniului

80

7.1. Conceptul de cont coninut, necesitate,

importan
Elaborarea bilanului contabil este, aa dup cum s-a prezentat n
capitolul precedent, o operaiune complex, ce presupune prezentarea
patrimoniului pe ansamblul unitii economice, conform principiului dublei
reprezentri.
Bilanul este conceput ca un procedeu care s reflecte existena
elementelor patrimoniale, la un moment dat, fr ns a surprinde
modificrile suferite de elementele patrimoniale, n decursul unei perioade
de gestiune.
Pentru cunoaterea acestor modificri cu ajutorul bilanului, ar fi
necesar s se elaboreze cte un bilan contabil dup fiecare operaiune.
Acest operaiune presupune o activitate laborioas, dar nu i relevant n
ceea ce privete informaiile furnizate.
Pentru nlturarea acestui inconvenient, s-a creat un procedeu
specific care s urmreasc pe lng existentele la un moment dat, i
micrile intervenite n componena elementelor patrimoniale, n decursul
unei perioade de gestiune.
Acest procedeu este contul contabil.
Contul contabil, ca procedeu al metodei contabilitii, este astfel
conceput nct s permit evidenierea micrilor i transformrilor survenite
n cadrul fiecrui element patrimonial, precum i existenele acestora, la un
moment dat.
Spre deosebire de bilanul contabil care reflect situaia tuturor
elementelor patrimoniale la un moment dat, avnd o sfer de cuprindere mult
mai larg; contul are o sfer mult mai restrns, referindu-se la un singur
element patrimonial.
Aceasta nseamn c n timp ce bilanul contabil reflect situaia de
ansamblu, la un moment dat a patrimoniului, contul reflect existenele
iniiale, creterile, diminurile, intrrile, ieirile i existenele finale ale
fiecrui element patrimonial.
Contul are rolul nu numai de a ine socoteala scris a unui mijloc,
surs sau proces economic, ci i de a ordona i sistematiza informaiile cu
privire la acesta, potrivit principiilor specifice metodei contabilitii.

81

Ca procedeu i n acelai timp tehnic, model i instrument de lucru,

contul a fost gndit i elaborat n baza unei metode fundamentale, preluat
din tiinele fundamentale ale omenirii :
metoda balanei ( regula
balanei).
Pornind de la aceast metod, care presupune c existentele initiale
plus intrrile unui element patrimonial sunt egale n permanen cu
existenele finale plus ieirile aceluiai element patrimonial, a fost creat o
form schematic(grafic) a contului, sub forma unei balane aflate n
echilibru sau sub forma literei T.
Aceast prezentare simbolic a contului face ca acesta s fie privit ca
un tablou cu dou pari, n care, pe de o parte se evideniaz exisentele i
intrrile, iar pe de alta parte ieirile.
Cele prezentate pot fi sistematizate conform schemei :
1 - pentru utiliti (Active)
EXISTENELE
I
INTRRILE

IEIRILE

sau

- pentru resurse ( Pasive)

EXISTENELE
I
INTRRILE

IEIRILE

Prezentarea conturilor ca dou tablouri distincte, se datoreaz

legturii acestora cu bilanul contabil.
Asa cum s-a prezentat, bilanul prezint elementele patrimoniale
conform principiului dublei reprezentri, pe de o parte mijloacele
economice (bunuri sau utiliti), iar pe de alta parte sursele de formare sau
modul de dobndire a mijloacelor economice (resursele).

82

n acest sens, primul tablou va reflecta utilitile (elementele de

activ), iar cel de-al doilea , resursele ( elementele de pasiv).
Cele prezentate ne arat c ntre bilan i contul contabil exist strse
legaturi att de la bilan la cont ct i de la cont la bilan.
Astfel, legatura dintre cont i bilan apare att la nceputul anului
(exerciiului), ct i la sfritul acestuia .
La nceputul exerciiului financiar se creaz legatura numit :
de la bilan la cont :
n sensul c elementele patrimoniale prevzute n bilanul de la finele
exerciiului financiar precedent vor fi preluate ca solduri iniiale ale
conturilor, n exerciiul financiar curent.
La sfritul exerciiului financiar se creaz o legatur invers :
de la cont la bilan :
n sensul c soldurile finale ale conturilor vor fi utilizate pentru ntocmirea
bilanului contabil, la sfritul exerciiului curent.

Cele prezentate pot fi redate cu ajutorul schemei urmtoare :

Anul N + 1
Anul N

Cont de ACTIV a 1
(si)

x1

Intrri

Bilan anul N
a 1 x 1 p1 y 1

sDf

x 2 p2

an

Bilan anul N+1

s1fD
S
1fC

s1f
a2

Ieiri

y2

x n pn y n

83

Total A

Total P

Cont de PASIV p1
y1
Ieiri

(si)

Intrri

s1fC

Din schema prezentat se desprind urmtoarele concluzii :

- elementele patrimoniale din bilanul anului precedent se vor

regsi ca i conturi n anul curent (urmtor);

- existenele iniiale (soldurile iniiale) ale conturilor vor

coincide cu cele din bilanul precedent ;

- elementele patrimoniale din activul bilanului precedent vor

deveni conturi de activ n exerciiul curent (urmtor), iar elementele de
pasiv vor deveni conturi de pasiv n exerciiul curent ;

- bilanul, la sfritul exerciiului, se va elabora n baza

existenelor finale (solduri finale) ale conturilor de la sfiritul exerciiului.

7.2. Funciile de baz ale contului

Ca procedeu de baz al metodei contabilitii, contul prezint
pe lnga un coninut propriu, specific activitii economico-financiare din
cadrul fiecrei unitii patrimoniale, i anumite funcii, ntre care :
Funcia de nregistrare, a operaiilor economico -financiare i a
activitilor. Are n vedere consemnarea n cadrul unor nscrisuri a

84

operaiilor economico-financiare care determin modificarea patrimoniului

n ansamblu i a elementelor patrimoniale n mod individual.
Aceast funcie presupune c orice act, proces, fapt sau fenomen de
natur economic s fie consemnat n cadrul unor documente (acte
scrise),doar n baza acestora fiind posibil nregistrarea n contabilitate.
Funcia economic. Are n vedere premiza potrivit creia fiecare
cont reprezint un anumit element patrimonial (mijloc economic,proces
economic, rezultat al activitii,etc).
Denumirea elementului patrimonial a crui socoteal o ine contul,
reflect n fapt coninutul economic al acestuia. Ex.: elementul patrimonial
Materiale consumabile va fi reflectat de un cont cu aceeai denumire,
care va exprima valoric materialele consumabile din cadrul unei uniti.
Funcia de sistematizare i grupare a datelor. Este reprezentat de
fiecare cont, n sensul c aceasta va oglindi distinct operaiile ce produc
creteri, de cele care produc micorri ale aceluiali element patrimonial.
Aceast funcie rezult i din caracteristicile contului de a
reflecta elementele patrimoniale dup coninutul i caracteristicile de
omogenitate (comune).
Ex.: elementele patrimoniale de natura bunurilor destinate
vnzrii vor fi reflectate cu ajutorul contului Mrfuri
Funcia de calcul. Se refer la calculele efectuate n cadrul fiecarui
cont, n vederea stabilirii micrilor (rulajelor) precum i a existenelor la
nceputul respectiv sfiritul perioadei de gestiune.
Funcia de calcul rezult i din faptul ca datele consemnate n conturi
servesc pentru determinarea unor indicatori economico financiari cum sunt :
costul de producie, amortizarea, profitul, pierderea,etc.
Funcia statistic. Const n faptul c fiecare cont ofer date cu
caracter informativ, cu privire la evoluia unor elemente patrimoniale
importante ale unei economii, cum sunt : capitaluri proprii, cheltuieli,
venituri, active imobilizate, stocuri, etc, care sunt utilizate n determinarea
unor indicatori statistici .

85

Funcia de control. Este exercitat de anumite conturi, care prin

continuul lor ofer informaii cu privire la modul n care a fost gestionat
patrimoniul unui agent economic.
Prin aceast funcie se creaz premizele unui control permanent
asupra gestionrii corespunztoare a elementelor patrimoniale.

7.3. Structura contului

Ca procedeu al metodei contabilitii, contul este astfel conceput nct
s permit individualizarea elementelor patrimoniale i s furnizeze
informaii privind existena i modificrile ce au avut loc ntr-o anumit
perioad de timp, n cadrul fiecrui element patrimonial.
Prezentarea grafic a contului exprim n fapt sistematizarea
informaiilor (datelor) referitoare la fiecare element n parte, n ceea ce
privete starea iniial, creterile, micorrile i starea final.
Aceasta nseamn c fiecare cont va cuprinde o structur specific n
cadrul cruia se vor regsi urmtoarele elemente :

- titlul contului ;
- debitul respectiv creditul contului ;
- rulajul contului ;
- totalul sumelor ;
- soldul ;
- explicaia operaiei economico -financiare ;
- data operaiei ;

a) Titlul contului. Exprim coninutul economic al elementului

patrimonial a crui socoteal o ine contul.
Ex : combustibili, piese de schimb, semine, furaje, materiale
auxiliare,etc,acestea vor fi regsite n cadrul contului Materiale
consumabile.
b) Debitul contului. Reprezint una din prile ( stnga ) contului, n
care sunt evideniate :

86

- pentru conturile de activ : existenele iniiale i creterile ;

- pentru conturile de pasiv : micorrile elementelor respective.
c) Creditul contului. Este cealalt parte a contului ( dreapta ) care
exprim :
- pentru conturile de activ : micorrile ;
- pentru conturile de pasiv : existenele iniiale i creterile .
d) Rulajul contului. Exprim modificrile (creteri, micorri,
intrri, ieiri, etc) ce au avut loc n cadrul fiecrui element
patrimonial, ca urmare a operaiilor economico-financiare.
Modificrile consemnate n debitul unui cont vor purta numele de
rulaje debitoare ( RD ), iar modificrile evideniate n creditul unui cont,
rulaje creditoare ( RC ).
e) Totalul sumelor reprezint nsumarea existenelor iniiale ale
unui element patrimonial, cu rulajele din cadrul unei perioade de gestiune.
n cadrul unui cont vom avea :
- pentru partea de debit : total sume debitoare
TSD
- pentru partea de credit : total sume creditoare
TSC
Pentru un cont de activ , elementul total sume debitoare se obine
prin sumarea existenelor iniiale debitoare ( EID ) cu rulajele debitoare iar
total sume creditoare vor fi egale cu total rulaje creditoare.
TSD = E I D ( Sid) + T R D
TSC =T R C
Pentru un cont de pasiv : elementul total sume debitoare va fi egal
cu total rulaje debitoare iar total sume creditoare va fi egal cu existenele
iniiale creditoare ( EIC ) plus total rulaje creditoare.
TSD = R D
TSC = E I C ( Sic) + R C
f) Soldul contului exprim existenele elementelor patrimoniale, la
un moment dat.
Soldurile pot fi :

87


- initiale -cnd exprim existenele elementelor patrimoniale de
la nceputul perioade de gestiune (nceputul anului) ;

- finale - cnd exprim exisente de la sfritul perioadei de

gestiune.
La rndul lor att soldurile iniiale ct i cele finale pot fi :

- debitoare pentru conturile de activ

- creditoare pentru conturile de pasiv.

g) Explicaia operaiei economico-financiare are n vedere
prezentarea succint a operaiei ce urmeaz a se nregistra n contabilitate.
h) Data operaiei exprim ziua,luna i anul n care s-a consemnat
operaia economico-financiar n contabilitate.
7.4 APLICAII : privind structura contului
1. Societatea comerciala A deine n stoc la nceputul anului, fin n
valoare de 100.000.000 lei.
n cursul anului se achiziioneaz fin n valoare de 200.000.000 lei
i se d n consum fin n valoare de 250.000.000 lei.
Determinai structura contului Materii prime.
Materii prime
DEBIT
Explicaii
Sold iniial
Rulaj debitor
TSD
Sold debitor

CREDIT
Sume

Sume
Explicaii
100.000.000
200.000.000 Rulaj creditor

250.000.000

300.000.000 TSC

250.000.000

50.000.000

2. Determinai elementele contului Furnizori, n baza urmtoarelor

date :
- datorii fa de furnizori la nceputul anului 50.000.000 lei
- achiziii bunuri fr a fi achitate n cursul anului 200.000.000 lei

88

- obligaii achitate n timpul anului 240.000.000 lei

Furnizori
DEBIT
Explicaii

Sume

Rulaj debitor
(iesiri)

Explicaii
Sold initial
240.000.000 Rulaj creditor
(intrri)

TSD

240.000.000 TSC

CREDIT
Sume
50.000.000
200.000.000
250.000.000

Sold creditor

10.000.000

7.5. Forma contului

Practica contabil cunoate dou reprezentri grafice care pot fi

considerate ca modele reprezentative sau forme ale contului :

- forma bilateral ;

- forma unilateral ;
a) Forma bilateral a contului
Este denumit i forma clasic, deoarece cuprinde coloane separate
pentru :
- data operaiei ;
- felul i numarul documentului ;
- explicaii ;
- sume debitoare sau sume creditoare ;
- conturi corespondente ;
Forma bilateral a contului

Materiale Consumabile

DEBIT
Data
operaiei

Felul i nr.
document

Explicaii

1
11.07.2000

2
Factura
nr.15

3
Cumprare
materiale

Sume
debitoare
4
1.000.000

89

Conturi corespondente
creditoare
Furnizori
Dec.cu
Materiale
asociaii
aflate la teri
5
6
7
1.000.000
-

Forma bilateral a contului

Materiale Consumabile

CREDIT
Data
operaiei

Felul si nr.
Document

Explicaii

1
12.07.2000

2
Bon consum
nr.7

3
Consum

Sume
creditoare
4
500.000

Conturi corespondente
debitoare
Cheltuieli
Mrfuri
Materiale
cu mat.
aflate la teri
5
6
7
500.000
-

n cazul folosirii formei bilaterale se deschide cte o fi distinct att

pentru debitul ct i pentru creditul fiecarui cont sintetic.
n practica contabil, forma bilateral a contului se regsete ca n
cadrul documentului Fia sintetic sah .
b) Forma unilateral a contului
Este cea mai utilizat forma a contului, deoarece se deschide o
singura fi (formular ) pentru fiecare cont.
Este reprezentat n practica contabil de Fie de cont pentru
operaiuni diverse.
Cuprinde urmtoarele coloane :
-data ;
-documentul , felul i numarul ;
-explicaii ;
-simbol cont corespondent;
-sume debitoare ;
-sume creditoare;
-sold.
Fia contului Mrfuri
Data

11.07.2000

Document
Felul

Nr.

Fact.

1235

Explicaii

Simbol
cont
corespon

Sume
debitoare

Sume
creditoare

D/C

Sold

Achiziii
mrfuri

401
Furnizori

2.000.000

2.000.000

90

12.07.2000

Chit.

675

Descarcare
de gestiune

607
Chelt.cu
mrfuri

1.500.000

500.000

Forma unilateral a contului ofer o imagine mai complet

asupra elementelor patrimoniale i permite determinarea soldului n orice
moment, dup fiecare operaie, nefiind necesare calcule n afara fiei.

7.6. Regulile de funcionare ale conturilor

Prin regul n general se nelege o anumit tehnic, respectiv
modalitate de a aciona n mod concret i n conformitate cu anumite
principii i norme, dinainte stabilite, pentru atingerea unui anumit obiectiv
(scop).
Regulile de funcionare ale conturilor stabilesc, n mod precis, partea
contului ( debit sau credit) n care se nregistreaz :

- existenele iniiale (solduri iniiale) ;

- creterile, micorrile ( rulajele) ;

- exisentele finale (solduri finale);

ca urmare a operaiilor economico-financiare ce produc modificri asupra
elementelor patrimoniale.
nelegerea regulilor de funcionare ale conturilor se bazeaz pe
informaiile oferite de bilanul contabil. Acesta grupeaz, aa dup cum s-a
artat n capitolul precedent, elementele patrimoniale dup principiul dublei
reprezentri pe de o parte utilitile (mijloacele economice, disponibilitile,
creanele), iar pe de alt parte resursele economice (capitalurile proprii,
datoriile, etc ).
Pornind de la gruparea elementelor patrimoniale n utiliti sau
elemente de activ, respectiv n resurse sau elemente de pasiv, nseamn c
vom avea dou grupe mari de conturi :
- conturi de activ pentru elementele patrimoniale de natura utilitilor ;
- conturi de pasiv pentru elementele patrimoniale de natura resurselor.

91

Avnd n vedere aceast grupare, precum i faptul c regulile de

funcionare ale conturilor se refer la existene, crsteri i micorri ale
elementelor patrimoniale, vom avea reguli distincte care privesc :

- soldurile iniiale ;

- creterile ;

- micorrile ;

- soldurile finale.
Prima regul de funcionare a conturilor are la baz legtura bilan
- cont, i anume :

- conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare ,

debitindu-se cu existenele preluate din bilanul precedent, ca solduri iniiale
debitoare ale conturilor, din perioada curent ;

- conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare,

creditndu-se cu existenele patrimoniale din pasivul bilanului precedent,
preluate ca solduri initiale creditoare ale conturilor, din perioada curent.
A debita un cont nseamn a nregistra operaia economico financiar n debitul contului (partea stng) care reflect elementul
patrimonial respectiv.
A credita un cont nseamn a nregistra operaia economico financiar n creditul contului (partea dreapt), care reflect elementul
patrimonial respectiv.
A doua regul de funcionare a conturilor are n vedere operaiile
care determin creterea, majorarea, intrarea, suplimentarea elementelor
patrimoniale, i anume :

- conturile de activ, se debiteaz cu creterile, majorrile,

intrrile, suplimentrile elementelor patrimoniale de activ, determinate de
operaiile economico-financiare ;

- conturile de pasiv, se crediteaz cu creterile, majorrile,

intrrile, suplimentrile elementelor patrimoniale de pasiv, determinate de
operaiile economico - financiare .
A treia regul de funcionare a conturilor se refer la micorarea
elementelor patrimoniale, respectiv :

92


- conturile de activ se vor credita cu micorarile, reducerile,
ieirile, diminurile elementelor de activ , ca urmare a operaiilor economico
- financiare ;

- conturile de pasiv se vor debita cu micorrile, reducerile,

diminurile elementelor patrimoniale de pasiv, ca urmare a operaiilor
efectuate.
A patra regul de funcionare are n vedere soldurile finale ale
conturilor, i anume :

- conturile de activ vor prezenta numai solduri finale

debitoare ;

- conturile de pasiv vor prezenta numai solduri finale

creditoare.
Conturile care la sfirsitul perioadei de gestiune prezinta solduri
debitoare sau creditoare, si functioneaza fie numai dupa regulile conturilor
de activ sau numai dupa regulile conturilor de pasiv, se numesc : Conturi
unifuncionale sau monofuncionale.
Conturile care funcioneaz n cadrul perioadei de gestiune, fie dup
regulile conturilor de activ, fie dup regulile conturilor de pasiv i prezint
la sfritul unei perioade de gestiune solduri debitoare sau la sfritul altei
perioade de gestiune solduri creditoare se numesc
:
conturi
bifuncionale.
ex.: contul Profit i pierderi

7.7 Dubla nregistrare i corespondena conturilor

7.7.1. Coninutul dublei nregistrri

93

Aa dup cum s-a aratat n paragrafele precedente i n capitolul

despre bilan, operaiile economico - financiare produc modificri asupra a
cel puin dou posturi de bilan.
Aceasta nseamn c se vor modifica cel puin dou elemente
patrimoniale (conturi). Rezult c pentru a nregistra o operaie economico financiar este necesar a fi influenate cel puin dou conturi, cu aceeai
sum.
Dubla nregistrare const n nregistrarea simultan i cu aceeai
sum, cu ajutorul conturilor, a creterilor i modificrilor ce se produc n
componena i structura patrimoniului ca urmare a operaiilor economico financiare, asigurnd efectuarea a dou serii de calcule : sincrone i paralele,
una asupra dinamicii activului i alta asupra dinamicii pasivului, calcule care
permit n final stabilirea rezultatului financiar al activitii.
Principiul dublei nregistrri poate fi explicat pe baza a dou teorii :
- teoria bazat pe fluxuri;
- teoria bazat pe patrimoniu.
Teoria bazat pe fluxuri urmrete evidenierea fluxurilor
economice din relaiile de schimb care genereaz dou fluxuri de sens
contrar, dar de aceeai valoare, unul care indic destinaia (utilitatea) i altul
care indic originea (resursa).
Explicaia teoriei fluxurilor apare cel mai evident n cadrul relaiilor
dintre Furnizori i Clieni.

fluxul monetar (2)

FURNIZORI
FURNIZORI

CLIENI
CLIENI
fluxul bunurilor (1)

Teoria bazat pe patrimoniu are la baz explicaia conform creia

orice micare care afecteaz un element patrimonial este nsoit de o
micare invers i de aceeai valoare a altui element patrimonial.

94

Prin nregistrarea operaiilor economico - financiare, folosind dubla

nregistrare, se asigur egalitatea permanent dintre activul i pasivul
bilanului.
Ca principiu de baz al metodei contabilitii, principiul dublei
nregistrri a consacrat noiunea de contabilitate n partid dubl .

7.7.2. CORESPONDENA CONTURILOR

La nregistrarea unei operaii economice n contabilitate, alegerea
conturilor cu ajutorul crora se va oglindi operaia respectiv, nu se face la
ntimplare, fiind condiionat de natura i continuul economic al operaiei
respective.
Natura operaiei economice determin o interdependen i n acelai
timp o legatur de reciprocitate ntre conturile cu ajutorul crora se va
nregistra operaia respectiv.
Aceast legtur poart denumirea de corespondena conturilor.
Conturile ntre care se stabilesc legturi de intercondiionare i
reciprocitate se numesc conturi corespondente.
Acestea se stabilesc n funcie de natura operaiei economicofinanciare i de modificrile pe care le produc asupra patrimoniului.
Corespondena conturilor se stabilete :

- numai ntre conturi de activ ;

- numai ntre conturi de pasiv ;

- ntre conturi de activ i conturi de pasiv.

Indiferent de conturile ntre care se stabilete corespondena,la
sfrsitul perioadei de gestiune se vor menine urmtoarele egaliti :

-total solduri iniiale debitoare i total solduri iniiale

creditoare(TS iD =TS iC ) ;

-total rulaje debitoare i total rulaje creditoare(TR D =TR C ) ;

-total sume debitoare i total sume creditoare(TSD=TSC) ;

-total solduri finale debitoare i total solduri finale

creditoare(TS fD =TS fC );

-total activ i total pasiv(TA=TP).

95

7.8. Analiza contabil a operaiilor economico financiare

Analiza, n general, const n descompunerea unui fenomen sau

proces n parile sale componente, n vederea stabilirii contribuiei fiecreia
dintre acestea la realizarea fenomenului sau procesului supus cercetrii.
Pornind de la aceast definiie, putem considera c analiza contabil
a unei operaii economico-financiare presupune cercetarea amnunit a
acesteia pe baz de documente justificative, prin descompunerea n
elemente componente, n vederea stabilirii modificrilor ce le produce
asupra elementelor patrimoniale pe care le influeneaz.
Altfel spus, analiza contabil presupune c n funcie de natura i
continuul operaiei economico - financiare s se stabileasc sensul
influenei acesteia asupra patrimoniului.
Prin analiza contabil se stabilesc att conturile n care se va
nregistra fiecare operaie economico - financiar, ct i partea de debit
respectiv credit, n care urmeaz a se nregistra avnd la baz regulilor de
funcionare ale conturilor.
Analiza contabil presupune parcurgerea mai multor secvene, altfel
spus, se realizeaz n mai multe etape, i anume :
1) stabilirea naturii, respectiv a coninutului economic al
operaiei ce urmeaz a se nregistra n contabilitate (ncasare, plat,
vnzare, cumparare, descrcare de gestiune, etc.);

2) identificarea elementelor patrimoniale care se modific i a

prii bilanului n care se regsesc (activ ; pasiv);
3) stabilirea sensului modificrii elementelor patrimoniale, ca
urmare a operaiei economico - financiare (cretere,micorare; intrare,
ieire, etc);

96

4) aplicarea regulilor de funcionare a conturilor pornind de la

sensul modificrii elementelor patrimoniale, ca urmare a operaiei
economico-financiare;
5) redactarea formulei contabile, adic stabilirea conturilor care
se debiteaz, respectiv a celor care se crediteaz i a sumei cu care se
modific elementele patrimoniale afectate de operaia economico
financiar n cauz. .

7.9. Formula contabil i articolul contabil

Formula contabil este modalitatea de exprimare grafic, cu ajutorul
conturilor, a unei operaii economico - financiare pe baza principiului dublei
reprezentri i a principiului dublei nregistrri.
nseamn c dubla nregistrare i corespondena conturilor au ca
rezultat formula contabil.
Pentru a ajunge la formula contabil este necesar ca analiza contabil
s fie efectuat corect, respectnd att principiile de baza ale contabilitii,
dar mai ales regulile de funcionare ale conturilor.
Orice formul contabil trebuie s cuprind urmtoarele elemente :

- simbolul ( codul cifric ) i denumirea contului corespondent

debitor ;

- simbolul ( codul cifric ) i denumirea contului corespondent

creditor ;

- semnul = ntre conturile care se debiteaz i cele care se

crediteaz ;

- suma la care se refer operaia supus nregistrrii.

Exemple de formule contabile :

97

404 Furnizori de
imobilizri

212 Mijloace fixe

4426 TVA deductibil

11.900.000
10.000.000
1.900.000

421 Personal remuneraii

5.000.000
datorate

5311 Casa n lei

Daca la formula contabil se adaug data i explicaia operaiei

economico - financiare se obine articolul contabil.
n practica contabil, articolul contabil se regsete sub forma
documentului denumit Nota de contabilitate.
n funcie de numrul conturilor corespondente care alctuiesc
formula contabil, acestea pot fi :

- formul contabil simpl;

- formul contabil compus.

Formula contabil simpl presupune debitarea unui singur cont i

creditarea de asemenea a unui singur cont, cu aceeai sum.
Formula contabil compus presupune debitarea unui singur cont i
creditarea a cel putin dou conturi, sau debitarea a cel puin dou conturi i
creditarea unui singur cont.

7.10. APLICAII privind formula contabil

98

1. Se nregistreaz n contabilitate salariile cuvenite personalului, n

sum de 10.000.000 lei.
Formula contabil simpl
641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal remuneraii

10.000.000

datorate

2. Se achiziioneaz mrfuri de la furnizori, n valoare de 20.000.000

lei , TVA 19 %.
Formula contabil compus
%

401 Furnizori

371 Mrfuri
4426 TVA deductibil

23.800.000
20.000.000
3.800.000

3. Se vnd clienilor produse finite pe baz de factur, n valoare de

30.000.000 lei , TVA 19 %.
Formula contabil compus
411 Clieni

35.700.000

701 Venituri din vnzare

produse finite
30.000.000
4427 TVA colectat
5.700.000

Dup scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile pot fi :

- formule contabile curente ;

- formule contabile de stornare.

99

Formulele contabile curente se ntocmesc pe baz de documente

justificative pentru nregistrarea operaiilor economico - financiare normale
(ce se produc n mod firesc, obinuit ). Sunt cele mai frecvente i constituie
baza nregistrrilor n contabilitate.
Sumele corespunztoare acestor formule contabile sunt nscrise n
mod obinuit cu cerneal , pix cu past, la maina de scris sau imprimant,
fiind denumite - formule contabile n negru.
ntr-o formul contabila pot apare i sume nscrise cu cerneal de
culoare roie sau ncadrate ntr-un chenar ( dreptunghi ).
Acestea au un caracter special fiind considerate ca rectificative ale
unor operaii greite, dorindu-se prin aceasta a se corecta o nregistrare
contabil anterioar.
Sumele nscrise cu cerneal roie sau ncadrate n chenar se vor
scdea din totalul sumelor consemnate n negru( obinuit ).
Formulele contabile n cadrul crora se regsesc sume nscrise cu
cerneal roie sau ncadrate n chenar, sunt denumite formule contabile de
stornare.
Acestea sunt utilizate pentru corectarea sau anularea unor operaiuni
anterioare. n funcie de modul de efectuare, stornarea poate fi :
- stornare n negru sau prin rulaj;
- stornare n rou.

Stornarea n negru, se obine prin nregistrarea invers a unei

operaii economico - financiare i apoi ntocmirea formulei contabile
corecte.
Exemplu :
nregistrai uzura obiectelor de inventar, n valoare de 5.000.000 lei.
Iniial formula contabil s-a nregistrat greit, astfel :
Formula contabil greit
321 Obiecte de inventar = 322 Uzura obiectelor
de inventar

100

5.000.000

Formula contabil de stornare

( Stornare n negru)

322 Uzura obiectelor de

inventar

321 Obiecte de inventar 5.000.000

Formula contabil corect

602 Cheltuieli cu obiecte = 322 Uzura obiectelor

de inventar
de inventar

5.000.000

Stornarea n rou presupune repetarea formulei contabile greite, cu

sumele consemnate cu cerneal de culoare roie sau n chenar.
Exemplu :
nregistrai uzura obiectelor de inventar, n valoare de 5.000.000 lei.
Iniial formula contabil s-a nregistrat greit, astfel :
Formula contabil greit
321 Obiecte de inventar = 322 Uzura obiectelor
de inventar
Formula contabil de stornare

5.000.000

( Stornare n rou )

321 Obiecte de inventar = 322 Uzura obiectelor

de inventar

101

5.000.000

Formula contabil corect

602 Cheltuieli cu obiecte = 322 Uzura obiectelor
de inventar
de inventar

5.000.000

7.9. Sistemul contabil , planul general de conturi

i clasificarea conturilor
Sistemul contabil reprezint un ansamblu de principii, reguli, tehnici
de lucru i instrumente utilizate pentru reflectarea elementelor patrimoniale,
cu ajutorul conturilor. Ca urmare a complexitii elementelor patrimoniale, a
fost necesar crearea unui tablou care s cuprind totalitatea conturilor care
trebuie utilizate pentru reflectarea operaiilor economico - financiare. Acest
tablou (tabel) a fost denumit planul general de conturi.
Datorit diversitii elementelor patrimoniale, conturile au fost grupate n
cadrul planului general de conturi, pe :

- clase ;

- grupe ;

- conturi sintetice de gradul I ;

- conturi sintetice de gradul II ;

n cadrul planului general de conturi, clasele , grupele i conturile
sintetice conin pe lng denumirea elementului patrimonial la care se refer,
i un simbol cifric ( cod numeric).
Clasele de conturi cuprind mai multe grupe de conturi, iar n cadrul
acestora se regsesc conturile sintetice.
Sunt codificate cu o singur cifr, de la 1 la 9.

102

Grupele de conturi sunt codificate cu dou cifre, din care prima

cifra exprim clasa din care face parte grupa respectiv.
Conturile sintetice de gradul I sunt codificate cu trei cifre, din care
primele dou exprim grupa din care face parte contul.
Conturile sintetice de gradul II sunt codificate cu patru cifre, din
care primele trei exprim contul sintetic de gradul I a crui dezvoltare
analitic o asigur contul sintetic de gradul II.
Conturile prevazute n planul general de
grupate(clasificate) dup mai multe criterii i anume :

conturi

pot

fi

a) Dup funcia contabil pe care o ndeplinesc, explicat prin

locul conturilor n cadrul bilanului contabil ( activ sau pasiv) avem :
-conturi de activ;
-conturi de pasiv.
Conturile de activ - reflect elementele patrimoniale de natura
bunurilor, disponibilitilor bneti, creanelor, cheltuielilor, pierderilor, i se
regsesc n partea de utiliti a bilanului ( activ).
Conturile de pasiv - reflect elementele patrimoniale de natura
capitalurilor proprii (capital social, rezerve, rezerve din reevaluri ) ,
datoriilor, veniturilor, profiturilor, i se regsesc n partea de resurse a
bilanului contabil ( pasiv).
b) Dup sfera de cuprindere conturile pot fi clasificate astfel :
*-conturi sintetice;
*-conturi analitice.
-Conturile sintetice. Reflect mijloacele economice, sursele,
procesele economice n expresie valoric, pe grupe sau categorii omogene
sub aspectul coninutului economic al acestora ;
ex.: contul Mrfuri, contul Materiale consumabile, etc.

103

- Conturile analitice. Reprezint componente (pri) ale

elementelor patrimoniale reflectate prin conturile sintetice, exprimnd
elemente de detaliu ale acestora.
ex.: contul sintetic Mrfuri poate fi dezvoltat n urmtoarele
conturi analitice : zahr, fain, etc.
c) Dup coninutul patrimonial conturile se mpart n :

-conturi de bilan;
- conturi de ordine i eviden ( n afara bilanului ).
Conturile de bilan. Cuprind acele conturi care afecteaz patrimoniul
datorit reflectarii operaiilor economico - financiare cu ajutorul acestora.
Conturile de bilan sunt reflectate n cadrul planului general de
conturi prin clasele de conturi ( de la 1 la 7 )
Conturile n afara bilanului. Se refer la angajamente acordate,
respectiv angajamente de primit de unitatea patrimonial (garanii acordate,
garanii primite, mijloace fixe luate cu chirie, etc).

7.12 APLICAII privind analiza contabil a operaiilor economicofinanciare

Efectuai analiza contabil i ntocmii formula contabil pentru urmtoarele
operaiuni economico - financiare :
a) Se achiziioneaz materii prime de la furnizori n valoare de 10.000.000
lei (pre fr TVA), TVA 19%.
b) Se achit datoriile fa de furnizori, din contul de la banc, n valoare de
8.000.000 lei.
c) Se transfer din contul de la banc n casierie suma de 4.000.000 lei.
d) Se depune din casierie in contul de la banc suma de 2.000.000 lei.

104

e) Se majoreaz capitalul social pe seama rezervelor cu suma de 9.000.000

lei.
f) Se obine un mprumut ( credit pe termen scurt ) n sum de 12.000.000
lei.
g) Se nregistreaz dobnda aferent creditului pe termen scurt n sum de
4.000.000 lei.
h) Se restituie un credit pe termen scurt n suma de 5.000.000 lei.
I) Se nregistreaz salariile cuvenite personalului pentru munca prestat, n
sum de 20.000.000 lei.
j) Se achit restul de plat personalului, n sum de 15.000.000 lei.
k) Se nregistreaz contribuia unitii la asigurrile sociale, n sum de
3.000.000 lei.
l) Se nregistreaz amortizarea lunar a unui mijloc fix, n sum de
10.000.000 lei.
m) Se scoate din gestiune ( descarc gestiunea ) un mijloc fix complet
amortizat, a carui valoare de intrare este de 30.000.000 lei.
Etapele analizei vor fi simbolizate dup cum urmeaz:
1. stabilirea naturii operaiei;
2. identificarea elementelor patrimoniale care se modific
(conturile);
3. stabilirea sensului modificrii;
4. aplicarea regulilor de funcionare a conturilor;
5. redactarea formulei contabile;
a) 1. Natura operaiei economico -financiare : achiziii materii prime.
2. Elementele patrimoniale care se modific ( conturile ):
3
4
300 Materii prime
A +x
D
4426 TVA deductibil
A +y
D
401 Furnizori
P ( x+y)
C

5.

%
=
300 Materii prime
4426 TVA deductibil

401 Furnizori

105

11.900.000
10.000.000
1.900.000

b) 1. Natura operaiei economico - financiare : achitare datorii fa de

furnizor.
3 4
2. 5121Cont la banca n lei
A
-x C
401 Furnizori
P
-x D

5.
401 Furnizori = 5121 Cont la banc n lei

8.000.000

c)
c 1 ) 1. Natura operaiei economico - financiare : ieire bani din contul de
la banc.
3
4
2. 5121 Cont la banc n lei
A -x
C
581 Viramente interne
A +x
D
5.
581 Viramente interne = 5121 Cont la banc n lei

4.000.000

c 2) 1. Natura operaiei economico - financiare : intrare bani n casierie

3
4
2.
5311 Casa n lei
A +x
D
581 Viramente interne
A - x
C
5.
5311Casa n lei = 581 Viramente interne

106

4.000.000

d)
d 1) 1. Natura operaiei economico - financiare : ieire bani din casierie
3
4
2. 5311 Casa n lei
A -x
C
581 Viramente interne
A +x
D

5.
581 Viramente interne = 5311 Casa n lei

2.000.000

d 2) 1. Natura operaiei economico - financiare : intrare bani n

la banc
3
2.
5121Cont la banc n lei
A
+x
581 Viramente interne
A
- x

contul de
4
D
C

5.
5121Cont la banc n lei = 581 Viramente interne

4.000.000

e)
1. Natura operaiei economico - financiare : majorare capital social.
3
4
2. 1012 Capital subscris vrsat P + x
C
106 Rezerve
P -x
D

107

5.
106 Rezerve

= 1012 Capital subscris vrsat

9.000.000

f)
1. Natura operaiei economico - financiare : obinere mprumut pe
termen scurt
3 4
2. 5191 Credite bancare pe termen scurt
P
+x C
5121 Cont la banc n lei
A
+x D
5.
5121Cont la banc n lei=5191 Credite pe termen scurt

12.000.000

g)
1. Natura operaiei economico - financiare : nregistrare dobnda
credit
2.

5198 Dob.aferent creditelor pe

termen scurt
666 Cheltueili privind dobnzile

P
A

+ x
+x

C
D

5.
666 Cheltuieli privind
dobnzile

= 5198 Dobnda aferent cred.

pe termen scurt

h)

108

4.000.000

1. Natura operaiei economico - financiare : rambursare credit

3
4
2. 5121 Cont la banc n le
i
A -x
C
5191 Credite pe termen scurt
P -x
D

5.
5191Credite pe termen scurt =5121 Cont la banc n lei

5.000.000

i)
1. Natura operaiei economico - financiare : nregistrare salarii
3
4
2.
641 Cheltuieli cu remunerarea
personalului
A + x
D
421 Personal remuneraii
datorate
P + x
C
5.
20.000.000

641Chelt.cu remun.pers = 421 Pers.remun.datorate

j)
1. Natura operaiei economico - financiare : achitare rest plat
3
4
2. 5311 Casa n lei
A -x
C
421 Personal remuneraii
datorate
P -x
D
5.
421 Personal remun.datorate = 5311 Casa n lei

109

15.000.000

k)
1. Natura operaiei economico - financiare : nregistrarea contribuiei
la asigurrile sociale( CAS )
3
4
2. 6451.01 Cheltuieli privind contrib.
unitii la CAS
A +x
D
4311.01 Contrib.unit.la asig.soc
P +x
C
5.
6451.01 Chelt.priv.contrib. = 4311.01 Contrib. unit.la
3.000.000
unit.la CAS
asig.sociale

l)
1. Natura operaiei economico - financiare : nregistrarea amortizrii
3
4
2. 6811Chelt.de exploatare priv.
amortiz.imobilizri
A +x
D
281 Amortiz.imobil.corporale
P +x
C

6811 Chelt.de exploatare = 281Amortiz.imob.corporale 10.000.000

priv.amortiz.imobil.

m)
1. Natura operaiei economico - financiare : scoatere din gestiune a
unui mijloc fix complet amortizat
3
4
2. 212 Mijloace fixe
A -x
C
281 Amortiz.imobil.corporale
P -x
D

5.
281Amortiz.imob.corporale= 212 Mijloace fixe

110

30.000.000

CAP. VIII
BALANA DE VERIFICARE A
CONTURILOR
procedeu de centralizare i verificare
a nregistrrilor efectuate cu ajutorul conturilor
8.1. Coninutul, necesitatea, rolul i funciile
balanei de verificare a conturilor
n conformitate cu Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n anul
2000 , agenii economici sunt obligai s ntocmeasc lunar ( pn la 25 ale
lunii urmtoare, pentru luna expirat ), balana de verificare a conturilor.
Aceasta este reprezentat de un document cu o structur specific,
prin care se realizeaz centralizarea i verificarea corectitudinii
nregistrrilor efectuate cu ajutorul conturilor.
Necesitatea balanei de verificare rezult din rolul acesteia, respectiv
de a generaliza, centraliza i prezenta ntr-o form grupat elementele
patrimoniale.
*)

111

Aa dup cum s-a prezentat n capitolele precedente, contul

furnizeaz informaii detaliate, permanente asupra fiecrui
mijloc
economic, surs sau proces economic, iar bilanul realizeaz o prezentare
de ansamblu a activitii unitii patrimoniale, la un moment dat.
Legtura dintre bilan i cont se realizeaz prin centralizarea i
verificarea exactitii datelor nregistrate n conturi cu ajutorul procedeului
numit : BALANA DE VERIFICARE
*)

Monitorul Oficial al Romniei, partea IV, nr. 20/20.01.2000

Putem spune deci c balana de verificare este procedeul de

centralizare i verificare a egalitilor generate de dubla nregistrare, (att
structural ct i global).
Pentru a realiza legatura absolut necesar dintre bilan i cont,
deosebit de important n activitatea oricrei uniti patrimoniale, balana de
verificare trebuie s ndeplineasc anumite funcii :
Funcia de centralizare - Se realizeaz prin nsumarea tuturor
existenelor i micrilor intervenite ntr-o anumit perioad de timp, att n
cadrul fiecrui element patrimonial ct i pe ansamblul activitii unitii
patrimoniale. Centralizarea informaiilor obinute din conturi se realizeaz
att pentru perioada curent ct i cumulat de la nceputul exerciiului. Prin
centralizarea datelor se realizeaz o legatur de intercondiionare ntre cont
i bilanul contabil. Astfel, soldurile finale sunt preluate din fiele de cont, n
balana de verificare i de aici n bilanul contabil.
Funcia de verificare (control al exactitii datelor consemnate n
conturi). Se realizez pe baza respectrii principiului dublei nregistrri, att
n cadrul conturilor sintetice ct i a celor analitice. Prin aceast funcie,
balana de verificare asigur corelaia dintre egalitile generate de dubla
nregistrare i totalul rulajelor debitoare i creditoare din registrul jurnal. De
asemenea, se asigur concordana dintre totalul sumelor finale debitoare i
totalul sumelor finale creditoare din registrul Cartea Mare i dintre totalul
sumelor finale debitoare i totalul sumelor finale creditoare din balana de
verificare, prin faptul c la nceputul perioadei de gestionare, soldurile
iniiale ale conturilor se preiau din bilanul precedent, iar acestea devin
poziii distincte n cadrul primei coloane (solduri iniiale) a balanei de
verificare.

112

nseamn c prin balana de verificare se asigur legatura dintre

bilan i cont.
La sfiritul perioadei, cnd pentru ntocmirea bilanului contabil sunt
necesare soldurile finale ale conturilor acestea se preiau din balana de
verificare, ceea ce nseamn c prin balana de verificare se asigur i
legatura dintre cont i bilan.
Funcia de legatur dintre conturile sintetice i conturile
analitice
Se realizeaz prin centralizarea care are loc la sfiritul lunii, prin
nsumarea datelor din conturile analitice care trebuie s concorde cu totalul
fiecrui cont sintetic. Aceasta se ntmpl atunci cnd un cont sintetic poate
cuprinde mai multe conturi analitice totalul debitului i totalul creditului
contului sintetic obinndu-se prin nsumarea conturilor analitice n care a
fost dezvoltat contul sintetic.
Funcia de grupare, analiz i control a datelor contabile
Prin gruparea datelor obinute din conturi, balana de verificare
devine un instrument de analiz i control a activitii unitii patrimoniale.
Aceasta se realizeaz pe fiecare cont n parte, pe grupe de conturi, i pe
clase de conturi.
ntruct se elaboreaz lunar, balana de verificare constituie un
instrument indispensabil analizei curente a activitii economico financiare, de realizare a unui control asupra modului de gestionare a
patrimoniului n cadrul perioadei de gestiune efective, adic luna
calendaristic.
n concluzie, putem spune c balana de verificare reprezint un
procedeu de baz al metodei contabilitii, prin care se asigur :

- gruparea, centralizarea i verificarea exactitii datelor

furnizate de conturi ;

- legatura dintre conturile sintetice i conturile analitice ;

- legatura dintre bilanul initial i cont i dintre cont i bilanul

final;

-controlul lunar al egalitii dintre totalul rulajelor, respectiv al

soldurilor, asigurnd astfel premizele egalitii bilaniere dintre mijloacele
economice i sursele de formare ale acestora.

113

8.2. Categorii de balane de verificare

Balanele de verificare elaborate la nivelul unei uniti
patrimoniale pot fi clasificate n funcie de mai multeb criterii :
1) Dup conturile ce le cuprind:
a) Balane de verificare sintetice. Care cuprind toate conturile
sintetice de gradul I i II, utilizate de un agent economic.
b) Balane de verificare analitice. Cuprind toate conturile analitice
ale unui cont sintetic i sunt ntocmite naintea balanelor de verificare
sintetice. Acestea asigur concordana dintre elementele de detaliu ale unui
cont i contul sintetic n ansamblul su.
c) Balane de verificare sah. Se prezint sub forma unui tablou
(table sah ) n cadrul cruia conturile se nscriu n aceeai ordine, att pe
vertical ct i pe orizontal. n cadrul ptratelelor care se formeaz din
ntretaierea liniilor cu coloanele, se nscriu sumele corespunzatoare
conturilor evideniate. n cadrul acestei forme de balane, egalitaile se obin
o singur dat, la ntretierea rndurilor i coloanelor respective.
2) Dup egalitaile pe care le conin. Exist posibilitatea construciei
urmtoarelor forme de balane de verificare :
a) Balana de verificare cu o singur egalitate. Cuprind o singur
egalitate, respectiv ntre elementele unei singure coloane, exemplu :
TSiD = TSiC
sau:
TRD = TRC
sau:
TSfD = TSfC
n care : TSiD - total solduri iniial debitoare ;
TSiC - total solduri iniial creditoare ;

114

TRD - total rulaje debitoare ;

TRC - total rulaje creditoare ;
TSfD - total solduri finale debitoare ;
TSfC - total solduri finale creditoare ;
b) Balana de verificare cu dou serii egaliti. Este cunoscut sub
denumirea de balana sumelor sau balana soldurilor.
Presupune egaliti ntre :
TSD = TSC
i
TSfD = TSfC
n care :

TSiD = TSiC
i
TRD = TRC

sau

TSD - total sume debitoare ;

TSC - total sume creditoare ;

c) Balana de verificare cu trei serii de egaliti. Este construit pe

criteriul separrii soldurilor iniiale de rulaje. Cuprind urmtoarele trei serii
de egaliti :
TSiD = TSiC
TRD = TRC
TSfD = TSfC
d) Balana de verificare cu patru serii de egaliti. Poart
denumirea de balana de rulaje lunare cu sume precedente.
Egalitile pe care le cuprinde o astfel de balan sunt obinute din
celelalte forme de balane, i anume :
TSiD = TSiC
TRD = TRC
TSD = TSC
TSfD = TSfC
Este cea mai important categorie de balant, fiind obligatorie
naintea ntocmirii bilanului contabil.
e) Balana de verificare cu cinci serii de egaliti, se bazeaz pe
principiul separrii totalului sumelor din luna curent de totalul sumelor din
luna precedent. Egalitile care intervin n cazul unei astfel de balane
sunt :

115

TSiD = TSiC
TRcD luna precedent
= TRcC luna precedent (Rc=rulaje cumulate)
TRD luna curent
= TRC luna curent
TRcD la finele lunii curente = TRcC la finele lunii curente
TSfD
= TSfC

8.3. ntocmirea balanei conturilor

Elaborarea balanei de verificare reprezint o lucrare complex,
realizat de regul lunar sau la alte intervale de timp, conform necesitilor
de informare impuse de situaia n care se gasete firma.
Orice balan de verificare va cuprinde acele structuri care s ofere
organelor de decizie, informaii utile n procesul de conducere.
Construcia unei balane de verificare presupune parcurgerea
urmtoarelor etape :

se trec din bilanul precedent n conturile redeschise pentru

anul curent, sumele corespunztoare reprezentind pentru anul curent
soldurile iniiale ale balanei anului curent ;

se nregistreaz operaiile economico - financiare n ordine

cronologic n notele contabile ;

se transpun datele din notele contabile n registrul jurnal i n

fiele de cont, deschise individual pentru fiecare element patrimonial
( conturi sintetice) ;

se determin n cadrul fiecrei fie de cont : rulajele debitoare,

respectiv creditoare;total sume debitoare, respectiv creditoare i soldurile
finale debitoare i creditoare ;

se preiau din fiele de cont :

- soldurile initiale;
- rulajele;
- totalul sumele;
- soldurile finale.
i se transpun n coloanele speciale ale balanei de verificare.

116


se adun coloanele balanei de verificare, urmrindu-se
egalitile dintre : TSiD i TSiC ; TRD i TRC; TSD i TSC; i TSfD i
TSfC .

8.4. Erori de nregistrare, identificabile cu ajutorul

balanei de verificare a conturilor
Activitatea complex pe care o presupune elaborarea balanei de
verificare a conturilor, nu exclude apariia unor erori care vor conduce la
ruperea egalitii ce trebuie s existe ntre totalurile diferitelor coloane.
Apariia unor inegaliti ntre totalurile coloanelor balanei de
verificare se poate datora urmtoarelor tipuri de erori :
a) Erori de nregistrare n evidena sistematic. Apar fie din
omisiunea transcrierii unei sume din evidena cronologic sau din actul
justificativ, n conturi ; fie din transcrierea greit a acestor sume.
O asemenea situaie poate fi exemplificat astfel :

suma a fost trecut n debit, dar omis n creditul contului

respectiv, sau invers;

scrierea incomplet a unei sume sau cu cifre inversate ;

scrierea altor sume n unul din conturi i a sumei corecte n

contul corespondent.
Asemenea erori se identific prin confruntarea tuturor nregistrrilor
cronologice ( registrul jurnal ), cu cele din evidena sistematic (fie de
cont), i dac este cazul, confruntarea cu documentele justificative sau
primare.
b) Erori de pregtire a conturilor. Pot apare din nsumarea greit
a rulajelor sau determinarea greit a soldurilor. Aceste erori se corecteaz
prin refacerea tuturor calculelor n cadrul fielor de cont.
c) Erori de ntocmire a balanei conturilor. Intervin ca urmare a
unor greeli la nsumarea coloanelor, la preluarea rulajelor sau a soldurilor

117

din fiele de cont. Identificarea acestora se face prin punctaj, iar dac este
nevoie, prin refacerea tuturor calculelor.
Pe lng aceste categorii de erori considerate eseniale, cu ocazia
ntocmirii balanei de verificare pot apare i greeli care s nu influeneze
egalitile balanei. ntre acestea amintim :
- Erorile de nregistrare n registrul jurnal, cauzate de :
-inversarea unei formule contabile ;
-nregistrarea unei operaii de mai multe ori;
-folosirea gresit a conturilor corespondente. n astfel de cazuri
sumele nregistrate n debit, respectiv credit neinfluentnd egalitile
balanei.
- Erorile de imputare , sunt generate de transcrierea greit a
sumelor din evidena cronologic,ntr-un alt cont dect cel din nota contabil
(articolul contabil ).
- Erorile de compensaie, apar ca urmare a trecerii greite a sumelor
din documentele justificative sau din registrul jurnal n conturi, trecndu-se o
suma n plus ntr-o parte a unui cont sau a mai multor conturi, i o suma n
minus, de egal valoare cu suma n plus, n aceeai parte a unui cont, sau a
mai multor conturi, astfel nct sumele n plus se compenseaz cu cele n
minus.
- Omisiunile de nregistrare constau n nenregistrarea unor
operaiuni n evidena cronologic, i nici n cea sistematic, ceea ce
conduce la neinfluentarea rulajelor i in final a soldurilor.
Aceste erori pot fi identificate prin apariia de solduri
necorespondente la unele conturi ; descoperirea documentelor nenregistrate
sau a unor reclamaii din partea furnizorilor sau clienilor,etc.
Erorile din evidena cronologic, note de contabilitate sau registrul
jurnal se corecteaz prin formule contabile de stornare, iar cele din
evidena sistematic, prin corectarea sumelor greite, respectiv prin anularea
acestora i nscrierea sumei corecte n cadrul documentelor justificative.

CAP.IX

118

CALCULAIA - procedeu de baz al

metodei contabilitii
9.1. Conceptul, necesitatea i coninutul calculaiei
Calculaia constituie un procedeu comun i altor discipline
economice, rezultat din necesitatea determinarii valorice a elementelor
patrimoniale.
Se concretizeaz ntr-un ansamblu de operaii matematice efectuate
pe baza unor principii i a unor metodologii bine stabilite pentru
determinarea unor indicatori economico financiari ; pentru evaluarea unor
elemente patrimoniale i determinarea rezultatelor financiare ale unei uniti
patrimoniale.
Calculaia presupune determinarea cifric a unor indicatori cu
ajutorul crora se realizeaz i cuantific elementele patrimoniale; se
controleaz modul de gestionare al patrimoniului agenilor economici.
Cu ajutorul calculaiei se determin o serie de indicatori eseniali
privind activitatea unei uniti patrimoniale, cum sunt :

- costul de achiziie al bunurilor, lucrrilor, serviciilor, etc. ;

- costul de producie aferent bunurilor i serviciilor obinute

din producie proprie;

- TVA deductibil , aferent achiziiilor ( cumprrilor ) ;

- TVA colectat, aferent livrrilor (vnzrilor ) de bunuri i

servicii ;

- TVA de plat, respectiv de recuperat, ca diferen ntre TVA

colectat i TVA deductibil ;

- salariul cuvenit personalului pentru munca prestat ;

- impozitul pe salarii ;

- contribuia la asigurri sociale ;

- contribuia la fondul de sntate ;

- rezultatul brut al activitii, rezultatul impozabil, rezultatul

net, etc.

119

Realizarea calculaiei ca procedeu al metodei contabilitii presupune

o serie de etape i faze, cum sunt *) :

- culegerea i prelucrarea datelor consemnate n documentele

justificative ;

- evaluarea elementelor patrimoniale, a proceselor i operaiilor

economico - financiare;

- nregistrarea n evidena cronologic i sistematic a

operaiilor cu ajutorul conturilor ;

- calculul costurilor de producie, determinarea preului de

livrare a produciei finite i a celei n curs de execuie ;

- determinarea cheltuielilor, veniturilor i a rezultatelor

financiare ale activitii ;

- controlul exactitii datelor consemnate n conturi cu ajutorul

balanei de verificare a conturilor ;

- controlul integritii patrimoniului, cu ajutorul procedeului

numit inventariere ;

- elaborarea situaiilor financiare de sintez i n mod deosebit

a bilanului contabil;
Calculaia ii gsete n sfera contabilitii un domeniu vast,
deoarece, contul reprezint n fapt, o socoteal a actelor, faptelor,
proceselor i operaiilor desfurate la nivelul unei uniti patrimoniale, n
decursul unei perioade determinate.

9.2 Categorii de calculaii i

principiile de baz ale calculaiei

*)

Epuran M, Bbi V., Teoria general a contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2000,
pag.322-323.

120

Diversitatea aspectelor activitii economice n care calculaia i

gsete aplicabilitate, determin o grupare a calculaiilor, i anume :
a) Dac se are n vedere perioada de gestiune pentru care se
determin anumii indicatori economico - financiari, calculaia poate fi
de dou feluri :
- Antecalculaia ( calculaii previzionale ). Realizat
producerea fenomenelor, proceselor, operaiilor. Prin aceasta se
determinarea unor indicatori previzibili ai activitii.
Calculul previzional st la baza elaborarii bugetului de
cheltuieli, elaborrii studiilor de fezabilitate, ntocmirii planului
etc.

nainte de
urmrete
venituri i
de afaceri,

- Postcalculaia ( calculaia efectiv ). Se realizeaz dup producerea

faptelor, proceselor, operaiilor, i are ca finalitate stabilirea valorii efective
a unor elemente patrimoniale i indicatori economico - financiari.
b) Dac se are n vedere sfera de cuprindere a calculaiei, aceasta
poate fi divizat astfel :
- Calculaii partiale. Se refer doar la o parte a patrimoniului,
determinnd doar o anumit gam a indicatorilor care s reflecte o anumit
latur a activitii unitii patrimoniale.
Calculaiile pariale se refer doar la unele elemente patrimoniale,
ex : stocurile, capitalurile, datoriile, etc.
- Calculaii complete ( totale ). Se refer la ntreg patrimoniul unei
uniti patrimoniale, indicatorii determinai fundamentndu-se pe ansamblul
structurilor patrimoniale. Ex : profitul, rata rentabilitii, cifra de afaceri.
La baza efecturii calculaiei trebuie s se regseasc o serie de
principii care s confere calculaiei credibilitate, pentru a fi acceptat de
ctre cei care vor lua decizii pe baza indicatorilor determinai.
Principiile de baz , specifice oricarei calculaii sunt :
a) Principiul documentarii. - Presupune ca la baza oricrei
calculaii s se afle documente justificative, corect i legal ntocmite.

121

Calculul indicatorilor trebuie s se realizeze pe baza unor documente din

care s rezulte : mrimea, respectiv dimensiunea cantitativ i valoric a
elementelor patrimoniale.
b) Principiul determinarii precise a obiectului calculaiei. Const n localizarea n timp i spatiu a elementului patrimonial supus
calculelor matematice. Trebuie stabilit din timp ce anume se dorete a se
determina prin calculaie i care sunr elementele de referin pentru
obinerea informaiilor, care s fac posibil determinarea indicatorilor.
c) Principiul determinarii n timp a calculaiilor. - Se refer la
stabilirea perioadei de timp (lun, trim., an) pentru care se efectueaz
anumite calculaii.
Prin acest principiu se urmrete separarea veniturilor, cheltuielilor i
rezultatelor fiecarei perioade de gestiune, astfel nct fiecrui exerciiu s i
se impute doar acele rezultate care-i sunt aferente.
d) Principiul corelrii. - Consta n racordarea calculaiei contabile la
celelalte calculaii, datorit faptului c tiina numit contabilitate face parte
din sistemul tiinelor economice.
e) Principiul eficienei. - Are n vedere ca n orice activitate n care
calculaia i gsete aplicabilitatea, cheltuielile s fie dimensionate la
minimum, n aa fel nct efectele s fie maxime.
Acest principiu se traduce prin limitarea cheltuielilor ocazionate de
orice calculaie, dar n acelai timp indicatorii s fie obinui ntr-un timp ct
mai scurt, care s fac posibil luarea celor mai eficiente decizii ntr-un timp
optim.
f) Principiul sistematizrii i generalizrii calculaiei contabile. Presupune organizarea contabilitii, de aa manier nct s fie posibil
realizarea unor cerine eseniale ale contabilitii, cum sunt : dubla
reprezentare a patrimoniului, dubla nregistrare, stabilirea corect a
rulajelor, soldurilor, respectarea egalitii bilaniere, etc.

9.3. Obiectivele calculaiei i principalele structuri

122

privind costurile
n conformitate cu Legea contabilitii *) i Regulamentul de aplicare
a acesteia, domeniile ( obiectivele ) calculaiei se circumscriu la :

- nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea

cheltuielilor pe destinaii ( activiti, secii, ateliere, compartimente,etc) ;

-decontarea produciei pe produse, lucrri, servicii, activiti ;

-calculul costului efectiv al produselor fabricate, serviciilor

prestate, lucrrilor executate, inclusiv a produciei neterminate ;

-determinarea rezultatelor analitice, sintetice i a rentabilitii

activitii;

-controlul costurilor i a abaterilor, prin intermediul bugetelor ;

-previziunea cheltuielilor i veniturilor prin bugetele de venituri

i cheltuieli.
Costul
ca element al calculaiei este, o categorie economica
universal acceptat care exprim ct s-a consumat s-au s-a pltit pentru un
produs, lucrare sau serviciu. La baza tuturor costurilor se afl consumurile
i plile.
Comparativ cu costul, cheltuiala este o noiune cu caracter financiar
care exprim sumele pltite sau de pltit terilor.
Principalele structuri privind costurile pot fi sintetizate astfel :
a) Costuri directe de producie. - Exprim acele cheltuieli care pot

fi determinate, individualizate i atribuite cu precizie unui produs, lucrare,

serviciu sau activitate.
b) Costuri indirecte de producie. - Reprezint cheltuieli ce pot fi
delimitate pe produse sau activiti, numai dup efectuarea unor calcule
intermediare de repartizare ( coeficieni de repartizare ).
c) Costuri fixe. - Sunt acele cheltuieli a cror mrime rmne relativ
constant sau se modific nesemnificativ, odat cu modificarea volumului
produciei.
*

) Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n 2000, M.O. nr.20/2000

123

d) Costuri variabile. - Sunt acele cheltuieli care i modific

volumul n mod corespunzator i n acelai sens cu volumul produciei.
e) Costul produsului. - Cuprinde totalitatea cheltuielilor ocazionate
de obinerea unui produs (cheltuieli directe + cheltuieli indirecte).
f) Costul perioadei. - Cuprinde totalitatea cheltuielilor recunoscute
de rezultatele perioadei de gestiune n care au fost angajate (lun, an).
g) Cheltuieli generale de administraie. - Cuprind acele cheltuieli
care concur la realizarea unei activiti de ansamblu a unitii (conducere,
paz, protecie,etc).
h) Cheltuieli de desfacere. - Sunt aferente activitii de distribuire
(vnzare) a bunurilor, lucrrilor, serviciilor, etc.
I) Costul complet comercial ( Ccc ). Cuprinde totalitatea
cheltuielilor angajate direct sau indirect de realizarea unui produs. Acest
cost cuprinde :

-costurile directe ale produsului (Cd) ;

-cota parte a cheltuielilor indirecte, repartizate asupra

produsului(Cir);

-cota parte a cheltuielilor generale de administraie, repartizate

pe produs ( Chgar);

-cota parte a cheltuielilor de desfacere, repartizate asupra

produsului (Chdr) .
Ccc = Cd + Cir + Chgar + Chdr
Din cele prezentate se desprinde concluzia c nu trebuie confundat
noiunea de cost cu cea de cheltuial. Cheltuiala reprezint un element
constitutiv al costurilor. Pentru ca o cheltuial s devin cost, factorul
determinant este consumul.

124

CAP. X
INVENTARIEREA
procedeu de determinare a situaiei reale
a patrimoniului
10.1. Conceptul de inventariere, importana,
funciile i felurile inventarierii

125

n conformitate cu Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n anul

2000 i O.M.F. 2388/1995, unitile patrimoniale, indiferent de modul de
organizare i tipul proprietii, sunt obligate s organizeze i s efectueze
inventarierea general a patrimoniului, cel puin o dat pe an, de regul la
sfiritul anului.
Premizele organizrii i efecturii inventarierii, decurg din principiul
potrivit cruia bilanul contabil ca situaie de sintez a patrimoniului i
rezultatelor financiare, trebuie s fie ntocmit pe baza situaiei reale a
patrimoniului.
ntrucit ntre datele nregistrate n contabilitate i realitatea de pe
teren pot s apar unele nepotriviri de ordin cantitativ, calitativ i valoric, se
impune verificarea integritii materiale i financiare a patrimoniului.
Aceast operaiune se realizeaz prin intermediul procedeului numit
INVENTARIERE.
Inventarierea reprezint procedeul de stabilire faptic, cantitativ i
valoric sau numai valoric a elementelor patrimoniale, n vederea
comparrii acestora cu datele consemnate n contabilitate.
Inventarul ca instrument de control al gestiunii, presupune o
activitate laborioas, de mare rspundere n ceea ce privte situaia trecut,
prezent i viitoare a unei uniti patrimoniale.
Rolul inventarierii rezult din funciile acesteia, care pot fi sintetizate
astfel:
a) Determinarea situaiei reale a patrimoniului.
Are ca obiectiv construcia unui bilan care s respecte principiul
fundamental al contabilitii imaginea fidel, i n acelai timp s
fac posibil determinarea unor indicatori semnificativi ai activitii
economico - financiare.
b) Controlul asupra integritii materiale i financiare a
patrimoniului.
Se realizeaz prin verificarea periodic a gestiunilor de valori
materiale i baneti.
Prin acest control se urmresc :

modificrile cantitative, calitative i valorice ce au avut loc n

structura elementelor patrimoniale, pe parcursul transportului, manipulrii,
depozitrii, etc;

126


descoperirea unor erori sau omisiuni la nregistrarea n
contabilitate a elementelor patrimoniale ;

constatarea unor nereguli n ceea ce privete pstrarea,

depozitarea, manipularea, transportul bunurilor ;

descoperirea unor acte de indisciplin (furturi, risip),

neglijene, situaii excepionale (calamiti naturale,etc) datorit crora
elementele patrimoniale au suferit modificri fa de starea lor iniiala
( normal, fireasc).
b) Calculul i evidena nivelului real al elementelor patrimoniale.
Presupune determinarea stocurilor faptice din punct de vedere
cantitativ, iar ulterior exprimarea valoric a acestora cu ajutorul preurilor,
respectiv tarifelor.
Prin aceast funcie se determin diferenele dintre stocurile scriptice
consemnate n contabilitate i cele faptice, existente pe teren.
Complexitatea operaiunilor pe care le presupune inventarierea,
importana i rolul acesteia n activitatea unitii patrimoniale, face necesar
clasificarea acesteia n funcie de mai multe criterii :
a) Dup sfera de cuprindere, inventarierea poate fi :
Inventariere general. Cuprinde toate elementele patrimoniale
(ntreg patrimoniul), att cele care aparin de drept unitii patrimoniale, ct
i elementele patrimoniale aflate temporar n unitate (nchiriere, locaie,
custodie, etc).
Aceasta este obligatorie :

- la nceputul activitii ;

- cel puin o dat pe an, de regul la sfritul anului ;

- n situaia fuziunii, ncetrii activitii ori reorganizrii

gestiunilor.
Inventariere parial. Cuprinde doar o parte din patrimoniu,
referindu-se numai la o anumite categorii de elementele patrimoniale ( ex.
stocurile, mrfuri, etc.) sau la anumite elemente patrimoniale cu rol
important n activitatea unitii i cu o vitez de rotaie diferit de a
celorlalte componente ale gestiunii.

127

b) Dup perioada la care se desfsoar, inventarierea poate fi :

- Inventariere anual - Este considerat o operaiune obligatorie,
naintea ntocmirii bilanului contabil anual ;
- Inventariere ocazional Se efectueaz cu ocazia predrii primirii unei gestiuni; la fuzionarea unor uniti patrimoniale sau la apariia
unor evenimente excepionale (ex.calamiti naturale) ;
- Inventarierea periodic - Are loc la anumite intervale de timp,
dinainte stabilite (lun, trimestru, semestru, an) ;
- Inventarierea inopinat Se desfoar fr anunarea prealabil
a gestionarului, dar n prezent acestuia, i urmrete verificarea
corectitudinii acestuia n ceea ce privete gestionarea bunurilor pe care le
are n administrare.

10.2.Pregtirea inventarierii, inventarierea propriu zis, stabilirea i regularizarea rezultatelor

inventarierii
Ca activitate complex, diversificat i de importan vital n
activitatea unei uniti patrimoniale, inventarierea trebuie organizat n mod
corespunzator. Rspunderea n acest sens revene ordonatorului de credite
sau altei persoane care are ca atribuii administrarea patrimoniului.
n Romnia, activitatea de inventariere este reglementat de Legea
contabilitii nr.82/1991 i Ordinul M.F. nr.2388/1995.
Sunt obligate s organizeze i s efectueze inventarierea
patrimoniului :

- regiile autonome;

- societile comerciale;

- instituiile publice;

- unitile cooperatiste i alte persoane juridice;

128


- persoanele fizice care au calitatea de comerciant i
orice entitate care administreaz bunuri i valori.
Activitatea laborioas de inventariere se efectueaz pe parcursul mai
multor faze sau etape, i anume :

- pregatirea inventarierii;

- inventarierea propriu zis;

- stabilirea rezultatelor inventarierii;

- regularizarea diferenelor constatate la inventariere.

10.2.1 Pregtirea inventarierii

Este etapa premergtoare inventarierii propriu - zise n cadrul creia
se iau o serie de msuri pentru a se asigura condiiile desfurrii
corespunzatoare a inventarierii.
Aceste msuri pot fi mprite n dou categorii :
- msuri organizatorice ;
- lucrri de natur contabil.
Msurile de natur organizatoric - se refer la :

stabilirea elementelor patrimoniale care urmeaz a se

inventaria ;

desemnarea comisiilor, respectiv a subcomisiilor de

inventariere ;

crearea condiiilor corespunztoare de lucru pentru comisia de

inventariere ;

luarea de ctre comisia de inventariere a celor mai eficiente

msuri pentru efectuarea inventarierii n bune condiiuni.

129

Ca masur organizatoric, de prim importan, numirea comisiilor

de inventariere se face de ctre conductorul unitii patrimoniale, prin
decizie scris.
Comisia de inventariere trebuie s cuprind cel puin dou persoane,
din care una este preedintele comisiei ( de regul revizorul de gestiuni).
Cu ocazia inventarierilor de mare amploare, se stabilete o comisie
central, i mai multe subcomisii de inventariere.
Din comisia de inventariere nu pot face parte : gestionarii i contabilii
care conduc evidena gestiunii respective.
Dintre msurile organizatorice ce vizeaz asigurarea condiiilor
corespunztoare de lucru pentru comisia de inventariere, se menioneaz :

participarea la inventariere a ntregii comisii dar i a

gestionarului sau al nlocuitorului de drept al acestuia ;

asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor

inventariate ;

dotarea cu aparate i instrumente pentru msurare, cntrire,

etc., inclusiv cu rechizitele necesare ;

dotarea comisiei cu sisteme de sigilare a spaiilor inventariate,

inclusiv cu dou rnduri de ncuietori diferite .
Atribuii importante naintea nceperii inventarierii propriu - zise,
revin i comisiei de inventariere. Aceasta va lua obligatoriu urmtoarele
msuri :

nchiderea i sigilarea n prezena gestionarului, a spaiilor n

care se gsesc bunurile gestionate de ctre acesta ;

identificarea tuturor locurilor de depozitare a valorilor

materiale ce urmeaz a fi inventariate ;

s controleze modul de funcionare a aparatelor i sistemelor

de msurare, respectiv cntrire ;

s sisteze operaiile de predare - primire a bunurilor pe timpul

inventarierii, iar dac nu este posibil, aceasta s se fac n prezena
comisiei, fcndu-se meniunea pe documentul justificativ primit sau
eliberat n timpul inventarierii ;

s bareze i s semneze dup ultima operaie de intrare - iesire,

consemnat n documentele gestiunii (not recepie, fie de magazie, raport
de gestiune, etc) ;

130


s solicite o declaraie scris gestionarului, din care s rezulte
urmtoarele :
dac gestioneaz bunuri i valori n alte locuri dect cele
cunoscute de comisie ;
dac deine bunuri aparinnd terilor, cu sau fr documente
legale ;
dac are cunotina de existena unor plusuri sau minusuri n
gestiune ;
dac deine valori materiale pentru care nu s-au ntocmit
documente de recepie sau a expediat bunuri fr documente legale ;
dac are documente de predare - primire neoperate n evidena
gestiunii sau nepredate compartimentului de contabilitate, etc.
Lucrrile premergtoare de natur contabil se refer la
nregistrarea la zi, a tuturor operaiilor economico - financiare, verificarea
exactitii nregistrrilor n conturi i stabilirea soldurilor pentru conturile
sintetice i analitice, n vederea comparrii acestora cu rezultatele
inventarierii.

10.2.2 Inventarierea propriu - zis

Inventarierea propriu - zis este operaiunea cea mai important n
cadrul careia se realizeaza din punct de vedere practic, operaiunea de
constatare, consemnare n documente i evaluare a elementelor
patrimoniale.
n aceast etap are loc stabilirea concret, real i direct a
existenei i mrimii elementelor patrimoniale, prin : cntrire, msurare,
cubare, numrare,n funcie de natura elementelor patrimoniale supuse
inventarierii.
Descrierea elementelor inventariate se face n cadrul listelor de
inventariere. n cadrul acestora se consemneaz : denumirea, felul, natura,
codul, cantitatea, calitatea, preul unitar i valoarea
elementelor
inventariate.

131

Listele de inventar se ntocmesc pe locuri de depozitare i pe

gestionari, pe categorii de bunuri inventariate, n mod distinct pentru
bunurile corespunztoare calitativ, fa de cele deteriorate, neutilizabile sau
fr desfacere asigurat.
De asemenea, se trec n liste separate, bunurile apartinnd altor
persoane, dar aflate n unitate cu ocazia inventarierii.
Listele de inventariere se semneaz, fil cu fil, att de ctre
gestionar, ct i de ctre comisia de inventariere.
Evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la nivelul
valorii actuale, denumit i valoare de inventar.
n mod concret, evaluarea principalelor categorii de bunuri se face
astfel :

-activele imobilizate, stocurile i celelalte bunuri

corespunztoare calitativ, se evalueaz la valoarea contabil, prin care se
ntelege : preurile la care au fost nregistrate la intrarea n patrimoniu ;

-bunurile depreciate se evalueaz n funcie de utilitatea

acestora i preul pieei ;
Dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea din
contabilitate, n listele de inventar se vor nscrie valorile din contabilitate,
iar n situaia n care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea din
contabilitate, n listele de inventar se vor nscrie valorile de inventar;

-creanele i datoriile se evalueaz la valoarea nominal,

iar cele incerte, la valoarea probabil de ncasat, respectiv de plat;
Listele de inventariere constituie documente de baz pentru stabilirea
rezultatelor inventarierii, altfel spus, a minusului, respectiv plusului de
inventar.

10.2.3 Stabilirea rezultatelor inventarierii

Este etapa n cadrul careia rezultatele operaiunii de inventariere
prorpiu - zise, se centralizeaz, grupndu-se pe categorii de elemente
patrimoniale (mrfuri, obiecte de inventar, ambalaje,etc), n vederea
compararii cu situaia scriptic evideniat n contabilitate.

132

n funcie de raportul dintre rezultatele inventarierii i cele stabilite

prin documente contabile, pot rezulta dou situaii distincte, i anume :

- plus de inventar, atunci cnd stocurile faptice

valoric(determinate prin inventariere) sunt mai mari dect cele scriptice(din
contabilitate) de asemenea valoric ;

- minus de inventar, atunci cnd stocurile faptice

valoric sunt mai mici dect stocurile scriptice, exprimate valoric.
Rezultatele inventarierii sunt consemnate ntr-un proces verbal care
trebuie s conin obligatoriu urmtoarele :

- felul inventarierii ;

- elementele patrimoniale inventariate ;

- perioada inventariat ;

- gestiunile inventariate ;

- compensrile efectuate;

- bunurile depreciate, depistate la inventariere ;

- rezultatele inventarierii ;

- concluzii i propuneri facute de comisia de inventariere.

Dup finalizarea operaiunii de inventariere, indiferent de rezultatele
acesteia, se va solicita gestionarului o declaraie scris din care s rezulte
impresiile acestuia cu privire la modul de desfurare a inventarierii.
Vor fi exprimate de asemenea, punctele de vedere ale acestuia cu
privire la rezultatul inventarierii, cauzele care au condus la situaia de fapt i
modalitatea de recuperare a eventualelor pagube ( lipsuri n gestiune )
atunci cnd este cazul.

10.2.4 Regularizarea diferenelor constatate la inventariere

Pentru a se asigura concordana ntre datele din contabilitate i cele
constatate la inventariere, este necesar a se efectua nregistrrile adecvate
prin care s se pun de acord rezultatele inventarierii cu cele evideniate n
contabilitate. Se poate spune ca prin aceast operaiune are loc

133

regularizarea rezultatelor inventarierii, cnd datele din contabilitate

( scriptice ) sunt aduse prin nregistrri contabile adecvate, la nivelul
rezultatelor constatate prin inventariere.
Lipsurile constatate cu ocazia inventarierii pot avea cauze obiective
(spargeri, sczminte n limite normale,etc) sau cauze subiective datorate
unor neglijene sau sustrageri.
n primul caz se consider c lipsurile sunt neimputabile, acestea
nregistrndu-se n contabilitate prin afectarea cheltuielilor perioadei de
gestiune.
n cel de-al doilea caz, lipsurile se consider imputabile i ca atare
trebuie recuperate de la cei vinovai.
Plusurile constatate la inventariere se nregistreaz ca intrri n
patrimoniul unitii, diminundu-se cu valoarea acestora cheltuielile de
exploatare sau financiare ale unitii patrimoniale.
Prin nregistrarea n contabilitate a plusurilor, respectiv a minusurilor
la inventariere, se asigur corelaia dintre datele consemnate n evidena
contabil i realitatea constatat prin inventariere, ceea ce permite
construcia unui bilan bazat pe principiul imaginii fidele a
patrimoniului.
Datele consemnate n listele de inventariere i procesul verbal de
inventariere sunt centralizate i grupate conform posturilor din bilanul
contabil, n cadrul documentului obligatoriu numit Registru inventar.

134

CAP. XI
CICLUL CONTABIL I FORMELE
DE CONTABILITATE
11. 1 Coninutul ciclului contabil i fluxurile
prelucrrii datelor
Specialitii contemporani n domeniul economicului consider pe
bun dreptate, contabilitatea ca o creaie deosebit de valoroas a umanitii,
fiind considerat una din cele mai sublime i n acelai timp folositoare
creaii ale spiritului omenesc. Obiectul de studiu al contabilitii, deosebit
de complex, concretizat n obinerea de informaii de mare volum i
diversitate cu privire la administrarea patrimoniului, transformarea
elementelor acestuia i relaiile ntre unitate i mediul exterior acesteia, face
ca aceasta s nu aib drept concurent nici o alt disciplin tiinific.
Contabilitatea realizeaz o caracterizare numeric n etalon bnesc a
laturii cantitative, concrete, a utilitilor i resurselor, oferind n acelai timp
informaii referitoare la latura calitativ, prin oglindirea rezultatelor
financiare (profit,pierdere) ale activitii.
Caracterizarea activitii precum i aspectele privind calitatea
acesteia se realizeaz n cadrul unui ciclu contabil de prelucrare a datelor,
care presupune urmtoarele lucrri *) :
- ntocmirea documentelor justificative. Const n consemnarea
tuturor operaiilor patrimoniale n momentul efecturii lor, ntr-un nscris ce
st la baza nregistrrilor n contabilitate ;

135

- Prelucrarea documentelor justificative. Const n : sortarea

documentelor pe operaii, exprimarea n etalon bnesc a operaiilor
patrimoniale, cumularea mai multor documente justificative n documente
centralizatoare (cumulative) ;
*)

Teaciuc M. ( coordonator ), Bazele contabilitii, Editura Eurostompa, Timioara 2000, pag.

208

- verificarea de form cifric i de fond a documentelor ;

- analiza i contarea documentelor justificative, indicndu-se

simbolurile conturilor debitoare i creditoare ;

- nregistrarea n contabilitate a documentelor justificative,

fie document cu document, fie din documente centralizatoare, care din
punct de vedere metodologic se realizeaz cronologic i sistematic ;

- verificarea corectitudinii nregistrrilor efectuate cu ajutorul

conturilor prin balana de verificare a conturilor ;

- verificarea realitii datelor cu ajutorul inventarierii ;

- ntocmirea situaiilor financiare de sintez ;

- aprobarea, semnarea, auditarea i depunerea bilanului

anual.
Ciclul contabil de prelucrare a datelor vizeaz prelucrarea datelor
contabile n cadrul unor fluxuri care pot fi : paralele, succesive, combinate
(integrate ).
Prelucrarea paralel. Urmeste nregistrarea datelor preluate din
documentele justificative n cadrul evidenei cronologice, sistematice i
analitice.
Prelucrarea succesiv. Presupune continuitate n obinerea fluxurilor
de date, fiecare categorie de eviden constituind surse de date pentru
celelalte. Astfel evidena cronologic se constituie ca o surs de date pentru
evidena sistematic, iar evidena cronologic i sistematic - analitic ca o
surs de date pentru evidena sintetic.
Prelucrarea integral. Se remarc prin perechile de evidene care se
obin prin suprapunerea datelor.
Perechile de evidene care se suprapun pot fi :
-evidena cronologic cu evidena sistematic ;
-evidena analitic cu evidena sintetic ;
-evidena analitic cu evidena cronologic i cu evidena sintetic.

136

Aceste suprapuneri creaz i premizele unei prelucrri complexe i

complete a datelor contabile.

11.2.Conceptul i caracteristicile formei

de contabilitate
Ciclul de prelucrare a datelor de natur financiar - contabil
presupune adoptarea unei anumite tehnici de nregistrare contabil.
Tehnica de nregistrare contabil sau forma de contabilitate, exprim
modul de organizare a ciclului contabil de nregistrare i prelucrare a datelor
dup anumite reguli bine definite, precum i instrumentele de lucru
(formularele) utilizate n acest scop.
Tehnologia prelucrrii datelor contabile a consacrat i alte noiuni
pentru definirea conceptului ntre care : sistem de contabilitate, forma de
nregistrare contabil, metode de tehnic contabil, etc.
Sistemul de contabilitate reflect tehnicile, principiile i regulile prin
care se realizeaz prelucrarea datelor corelate cu documentele utilizate n
acest scop.
Formele de nregistrare contabil au n vedere nregistrarea i
prelucrarea datelor cu ajutorul registrelor contabile, fr s exprime ntregul
ciclu contabil al crui coninut este mult mai complex.
Conceptul de tehnic contabil evideniaz procedeele i
instrumentele folosite pentru prelucrarea datelor contabile fr a viza
organizarea ciclului contabil prin nregistrri cronologice i sistematice pe
de o parte, respectiv sintetice i analitice pe de alt parte.
Avnd n vedere cele prezentate, considerm c noiunea care
exprim cel mai bine ciclul contabil, n complexitatea i diversitatea sa, este
cea de form de contabilitate.
Aceasta reprezint un mod practic, concret de reprezentare a
contabilitii att ca tiin ct i ca tehnic de lucru.

137

Prin intermediul formelor de contabilitate se urmreste combinarea i

coordonarea documentelor contabile, cu metodele i procedurile metodei
contabilitii n scopul realizrii obiectului de studiu al contabilitii.
Principalele caracteristici ale formelor de contabilitate utilizate n
Romnia se refer la subordonarea lor obiectului i metodei contabilitii i
apoi la caracterul lor opional, n sensul c pot fi adaptate specificului
activitii i formei de organizare a unitilor patrimoniale.

11.3

Registrele - instrumente de lucru ale

formei de contabilitate

Dup prelucrarea datelor consemnate n documentele justificative i

contabile, acestea sunt preluate n cadrul unor formulare speciale, denumite
registre.
Registrele sunt formulare cu o rubricatur special, folosite pentru
nregistrarea operaiunilor economico - financiare, furniznd informaii
privind starea i micarea patrimoniului.
Registrele folosite n contabilitate pot fi grupate n trei categorii :

-Registre pentru evidena cronologic - Servesc la

nregistrarea operaiilor economico - financiare n ordinea efecturii lor,
folosind n acest scop nota de contabilitate i registrul jurnal ;

-Registre pentru evidena sistematic - Servesc pentru

nregistrarea i gruparea informaiilor economico - financiare i n cadrul
acestora evidenierea operaiunilor dup natura lor i sensul modificrii n
timp;

-Registre pentru evidena combinat - Cuprind formularele

n care se nregistreaz simultan operaiile economico - financiare att n
ordine cronologic ct i sistematic, pe genuri de operaii de aceeai natur.
n conformitate cu Legea contabilitii art.20, principalele registre
folosite n contabilitate sunt :
- Registrul jurnal ;
- Registrul inventar ;
- Registrul cartea mare.
Registrul jurnal Este documentul contabil obligatoriu n care se
nregistreaz n mod cronologic operaiunile economico - financiare prin

138

respectarea succesiunii documentelor, dup data de ntocmire sau de intrare

n unitate.
Se ntocmete ntr-un singur exemplar i cuprindde urmtoarele
elemente :
- numrul curent al fiecrei operaii nregistrate ;
- data cnd se face nregistrarea ;
- felul i numrul documentului justificativ n care este nscris
operaia ce se nregistreaz ;
- explicaii n legtur cu operaia n cauz ;
- simbolurile conturilor debitoare i creditoare respectiv sumele
debitoare i creditoare.
Registrul jurnal poate fi prezentat sub forma unui registru jurnal
general sau sub forma unor registre auxiliare pentru operaiuni
patrimoniale de aceeai natur.
Principalele registre jurnale auxiliare utilizate de un agent economic
pot fi :
- Registrul jurnal privind aprovizionrile ;
- Registrul jurnal privind vnzrile ;
- Registrul jurnal privind ncasrile ;
- Registrul jurnal privind plile.
Periodic( lunar ), totalurile registrelor jurnal auxiliare se centralizeaz
n cadrul registrului jurnal general.
Registrul jurnal este supus semnrii, parafrii, i certificrii de ctre
organele fiscale teritoriale.
Registrul cartea mare. Este de asemenea un document obligatoriu
n care se nscriu lunar, n mod direct sau prin regrupare pe conturi
corespondente, nregistrrile efectuate n cadrul jurnalului de nregistrri
(registrul jurnal), stabilindu-se sitauia fiecrui cont, i anume :
- soldul iniial ;
- rulajele ;
- totalul sumelor ;
- soldurile finale .
n practic, registrele cartea mare se ntilnesc sub forma fielor de
cont pentru operaii diverse i cartea mare sah.
Acestea asigur sistematizarea datelor contabilitii sintetice,
coninnd cel puin o fi pentru fiecare cont sintetic.
Datele consemnate n cadrul registrelor cartea mare stau la baza
ntocmirii balanei de verificare, ca document obligatoriu lunar. n baza

139

datelor din registrul cartea mare i a balanei de verificare se ntocmete

bilanul contabil.
Registrul inventar. Este de asemenea un document contabil
obligatoriu n care se nscriu toate elementele patrimoniale de activ i pasiv,
grupate n funcie de natura lor, conform posturilor din bilanul contabil.
La baza ntocmirii registrului inventar stau listele de inventariere i
procesul verbal de inventariere, etc.
Registrul inventar asigur centralizarea i gruparea rezultatelor
inventarierii patrimoniului, precum i a unor posturi din bilan, putnd fi
folosit ca mijloc de prob n justiie.
Are caracter de document cu regim special, parafndu-se,semnndu-se
i certificndu-se de ctre organele fiscale teritoriale.
Cele trei tipuri de registre prezentate, se folosesc n cadrul tuturor
tehnicilor de prelucrare i nregistrare a datelor, pstrndu-se cel puin 10
ani, mpreun cu documentele justificative ce au stat la baza ntocmirii lor.

11.4. Principalele forme de contabilitate

utilizate n Romnia
Actele normative n vigoare*) n domeniul contabilitii din ara
noastr enumer, fr a le dezvolta, urmtoarele forme de contabilitate care
pot fi folosite de unitile patrimoniale, i anume : Forma pe jurnale,
Forma Maestru - sah, Forma Jurnal - Cartea Mare, sau alte forme de
contabilitate care s respecte prevederile legale n domeniu, s asigure
folosirea registrului jurnal i s permit identificarea i controlul operaiilor
patrimoniale efectuate.
Aceste forme de contabilitate se deosebesc prin modul de prelucrare
a datelor i prin structura registrelor folosite pentru nregistrarea
cronologic i sistematic.
Cele mai importante registre folosite sunt : Registrul jurnal, Registrul
cartea mare, Registrul-inventar. Aceste registre stau la baza ntocmirii
balanei de verificare i a bilanului contabil.
*)

Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n M.O. nr.20/20.01.2000 i Regulamentul pentru

aplicarea Legii contabilitii

140

11.4.1 Forma de contabilitate pe jurnale

Se bazeaz pe tehnica de prelucrare succesiv a datelor, asigurnduse nregistrarea cronologic i sistematic n cadrul unor formulare speciale
denumite jurnale. Acestea se deschid pentru creditul conturilor n
coresponden cu conturile debitoare. Pentru creditul fiecrui cont sintetic
sau a mai multor conturi care au legatur ntre ele se deschide cte un jurnal
( Jurnalul pentru creditul contului Furnizori , Jurnalul pentru creditul
contului Casa, etc ).
Operaiile economico - financiare care se refer la creditarea contului
pentru care s-a deschis jurnalul, se nregistreaz pe baza documentelor
primare sau centralizatoare, mai nti n evidena cronologic ( Registrul
jurnal) apoi n evidena sistematic ( Registrul cartea mare ).
Pentru fiecare cont utilizat se deschid fie de cont n care se
nregistreaz sumele debitoare i creditoare, cu indicarea simbolurilor
conturilor corespondente. Dup nregistrarea n jurnale, pe documentele n
baza crora s-a facut contarea (nregistrarea n conturi), se va nscrie :
numrul jurnalului i a rndului n care s-a nregistrat operaia.
Pentru centralizarea datelor, evitarea dispersrii documentelor
justificative pe mai multe jurnale i nregistrarea rulajelor debitoare,
respectiv stabilirea soldului lunar la unele conturi se ntocmesc situaii
auxiliare pentru debitul unor conturi.
Att n jurnale ct i n situaiile auxiliare, nregistrrile se fac
cronologic i sistematic.
La sfiritul perioadei de gestiune ( lunar ), sumele totale din situaiile
auxiliare se trec n jurnalul deschis pentru creditul contului respectiv.
Datele din jurnale vor fi preluate la finele fiecrei luni n Registrul
cartea mare. Aceasta va cuprinde : totalul rulajelor i soldurile conturilor
sintetice.
Totalul rulajului creditor al fiecarui cont se obine dintr-o singur
sum din jurnalul contului respectiv, iar totalul rulajului debitor prin
adunarea n cartea mare, din diverse jurnale, a sumelor nregistrate n
debitul acelui cont, cu ocazia creditrii contului pentru care se conduce
jurnalul.
Cartea mare st la baza ntocmirii balanei de verificare i a bilanului
contabil.

141

Forma de contabillitate pe jurnale cunoate dou variante :

- forma clasic sau pe jurnal unic ;
- forma evoluat sau pe jurnale multiple.
Varianta jurnalului unic se utilizeaz n cadrul unitilor
patrimoniale mici unde volumul redus al operaiilor contabile nu necesit
diviziunea muncii. Aceast variant utilizeaz urmtoarele registre :
- Registrul jurnal - pentru evidena cronologic ;
- Cartea mare - pentru evidena sintetic ;
- Registrul inventar - pentru sintetizarea rezultatelor inventarierii,
conform posturilor din bilanul contabil.
Aceast variant a formei de contabilitate pe jurnale este destul de
greoaie i lent, existnd chiar pericolul repetrii unor operaii identice,
controlul fiind greoi nepermind divizarea muncii contabile. Tocmai de
aceea ea a fost nlocuit cu varianta de nregistrare pe jurnale multiple.
n cadrul acestei variante se deschid jurnale multiple denumite jurnale
auxiliare sau analitice pe fiecare tip de operaie economico - financiar.
Asemenea jurnale pot fi *) :
- jurnalul privind decontrile cu furnizorii;
- jurnalul privind consumurile i alte ieiri;
- jurnalul privind vnzarea mrfurilor ;
- jurnalul privind operaii diverse, etc.
Jurnalele i situaiile auxiliare servesc pentru : controlul datelor,
evidena analitic a unor conturi sau operaii, pregtirea datelor ( grupare,
centralizare ) n scopul efecturii nregistrrilor n contabilitate.
Pentru organizarea contabilitii sintetice se pot folosi fiele de cont
pentru operaii diverse.
Forma de contabilitate pe jurnale poate fi prezentat schematic astfel :

Documente justificative
( primare, centralizatoare )

Situaii auxiliare

Fie analitice

) Ministerul Finantelor, Norme metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor

comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora, Editura Economic,
Bucureti, 1998.

142

( pentru debitul conturilor )

Jurnale

Balane de verificare
analitice

( pentru creditul conturilor )

Cartea mare
Balana de verificare sintetic
Bilan contabil

11.4.2 Forma de contabilitate maestru sah

Este forma de contabilitate tradiional n Romnia aplicndu-se pe
scar larg n special de unitile patrimoniale care au organizat
contabilitatea manual. De asemenea, i gsete aplicabilitatea n cadrul
lucrrilor cu caracter didactico - aplicativ, fiind cea mai usor perceptibil
celor care doresc s fac din contabilitate o adevarat profesie.
Principala caracteristic a acestei forme de contabilitate o constituie
dezvoltarea pe conturi corespondente, att a rulajului debitor ct i al celui
creditor al conturilor sintetice.
Pentru fiecare cont sintetic se deschid cte dou fie de cont, una
pentru debit i alta pentru credit. Atunci cnd volumul operaiilor nu este
mare, se poate folosi o singur fia, pe o parte ( faa ) evidentiindu-se
operaiunile care influeneaz debitul contului, iar pe cealalt parte ( verso )
pe cele care influenteaz creditul contului.
n cadrul acestor fie pe lng sumele debitoare respectiv creditoare,
se va evidenia distinct simbolul contului corespondent.
Fiele de cont asigur nregistrarea sistematic n conturile sintetice a
operaiilor economico - financiare de aceeai natur .
nregistrrile n evidena sistematic se fac cu ajutorul fielor sah
care se dezvolt pe conturi corespondente sau a fielor de cont pentru
operaiuni diverse. Atunci cnd se utilizeaz fiele de cont pentru operaiuni
diverse, acestea joac i rolul de cartea - mare.

143

Pentru organizarea evidenei analitice se folosesc fiele de cont

analitice pentru operaiuni diverse ( pentru conturi care necesit numai
evidena valorica ) i fie de cont pentru valori materiale ( pentru conturile
de stocuri ) i diverse situaii auxiliare ( atunci cnd este cazul ).
nregistrrile se fac n fiele de cont pe baza documentelor
justificative (sau centralizatoare) i a notelor de contabilitate i numai dup
ce au fost nregistrate n prealabil n registrul jurnal.
Registrul jurnal este folosit pentru nregistrarea cronologic a
operaiilor, dup care fiecrui document i se atribuie un numr de ordine
corespunztor datei la care a fost nregistrat.
Sumele nscrise n acest registru se totalizeaz lunar, iar totalul
sumelor debitoare, care trebuie s fie egal cu totalul sumelor creditoare, se
compar cu coloana rulaje curente din luna respectiv, din cadrul balanei
de verificare sintetice. ntre aceste sume trebuie s existe egalitate perfect.
n caz contrar este necesar revizuirea tuturor operaiunilor pentru
descoperirea erorilor de nregistrare.
naintea nregistrrii operaiilor economico - financiare n fiele de
cont, pe primul rnd al fiecei fie se va evidenia soldul iniial prin
preluarea soldului final din perioada precedent.
Dupa nregistrarea tuturor operaiunilor aferente unei luni, datele se
vor regrupa prin nsumare, astfel nct fiecare fi s evidenieze distinct :
- soldul iniial debitor sau creditor ;
- total rulaje debitoare ;
- total rulaje creditoare ;
- total sume debitoare ;
- total sume creditoare ;
- soldul final debitor sau creditor .
La sfritul lunii, pe baza acestor date se va ntocmi balana de
verificare sintetic.
Acest form de contabilitate poate fi prezentat schematic
astfel :

Documente justificative
( primare i centralizatoare )
Note de contabilitate

144

Registrul jurnal general

Balana de verificare
precedent

Sold final
precedent debitor

Fie sintetice de cont

Pentru debit

Pentru credit

Sold iniial
debitor

Sold iniial
creditor

Balana de
verificare
precedent
Sold final
precedent creditor

Total rulaje
Total sume
Sold final
Balana de verificare
a conturilor
Bilanul contabil

11.4. 3 Alte forme de contabilitate

n categoria alte forme de contabilitate se nclud acele forme adaptate
folosirii tehnicii electronice de calcul denumite i forme de contabilitate
informatice . Asemenea forme de contabilitate presupun utilizarea
formularisticii clasice, adaptat posibilitilor tehnice de prelucrare a
datelor, asigurnd nregistrarea cronologic i sistematic i permind
identificarea i controlul tuturor operaiunilor nregistrate cu ajutorul
suporilor tehnici de date.

145

Formele informatice de contabilitate presupun i modificri n ceea ce

privete circuitul i tratarea documentelor primare, centralizatoare i
contabile. Astfel, documentele justificative dup ce au fost sortate i grupate
dup natura operaiilor i felul lor, se predau compartimentului specializat n
prelucrarea automat a datelor, care va elabora situaii, liste, borderouri,
registre, etc, prin editarea lor, cu ajutorul imprimantei, sub forma
listingurilor.
Pe baza datelor cuprinse n documentele justificative se realizeaz
contarea operaiunilor economico - financiare, redactndu-se articolul
contabil ( notele de contabilitate ).
Notele de contabilitate stau la baza elaborrii registrului jurnal, a
fielor de cont, a registrului cartea - mare ( dac este cazul ), i n final a
balanei de verificare a conturilor.
Evidena cronologic a operaiunilor se realizeaz cu ajutorul
registrului jurnal ( general i auxiliar ) iar evidena sistematic cu ajutorul
registrului cartea mare sau a fielor de cont pentru operaiuni diverse.
n conformitate cu Legea Contabilitii nr. 82/1991, republicat n
anul 2000 i Regulamentul de aplicare a acesteia, persoanele juridice i
fizice care utilizeaz sistemele de prelucrare automat a datelor au obligaia
s asigure respectarea normelor contabile, stocarea, pstrarea sub forma
suporilor tehnici i controlul datelor nregistrate n contabilitate.
De asemenea, prin sistemul de prelucrare automat a datelor trebuie
s se asigure reconstituirea elementelor patrimoniale ( conturilor ) pe baza
datelor de intrare, s se garanteze securitatea datelor contabile precum i
crearea condiiilor pentru conservarea n condiii de siguran a acestora.
Atunci cnd prelucrarea datelor se realizeaz prin uniti specializate
de informatic, acestea poart rspunderea pentru exactitatea informaiilor
pe care le furnizeaz ca urmare a prelucrrii datelor din documente, iar
beneficiarul rspunde pentru exactitatea i realitatea datelor pe care le
transmite pentru prelucrare.
Sistemele de prelucrare automat a datelor trebuie s asigure
nregistrarea n contabilitate a operaiilor economice i financiare
consemnate n documentele justificative ; s permit controlul operaiilor
efectuate precum i accesul la documentaia de analiz, programare i a
procedurilor de prelucrare automat a datelor.
Pe lng formele informatice de contabilitate, tehnicile de prelucrare a
datelor cunosc i forma de contabilitate jurnal cartea mare. Aceasta

146

asigur prin intermediul unui singur formular ( jurnal ) nregistrarea

cronologic i sistematic a tuturor operaiilor economico - financiare.
Un asemenea jurnal asigur :
consemnarea conturilor care se debiteaz i a sumelor
corespunztoare, pe de o parte ;
consemnarea conturilor care se crediteaz i a sumelor
corespunztoare, pe de alt parte ;
- explicaiile i data operaiilor ce se nregistreaz.
Pe baza acestor date, la finele lunii se stabilesc: soldurile
iniiale, rulajele, total sume i soldurile fiecrui cont, iar ulterior balana de
verificare a conturilor.

CAP. XII
ORGANIZAREA CONTABILITII
N ROMNIA
12.1 Reglementarea contabilitii n Romnia
Contabilitatea ca tiin i n acelai timp tehnic de lucru, se
gsete i n ara noastr n plin proces de adaptare la cerinele economiei

147

de pia, ncadrndu-se din ce n ce mai mult n conceptele contabilitii

normalizate ; aliniindu-se att la Directivele C.E.E. ct i la Standardele
Internaionale de Contabilitate.
La baza organizrii contabilitii n Romnia se afl Legea
contabilitii nr.82/1991, republicat n anul 2000*) i Regulamentul de
aplicare a acesteia, O.M.F.403/1999**) i alte acte normative n domeniu.
Coordonarea metodologic a contabilitii la nivelul economiei
naionale este realizat de ctre Direcia General pentru Reglementri
Contabile din Ministerul Finanelor. Aceasta emite, analizeaz i avizeaz
Planul General de Conturi, modele registrelor contabile, formularele
comune privind activitatea financiar - contabil, modelele bilanurilor
contabile precum i normele de utilizare a acestora. Pentru bnci acestea se
elaboreaz de Banca Naional a Romniei i se aprob de Ministerul de
Finane.
Obligaia organizrii i conducerii contabilitii revine : regiilor
autonome, societilor comerciale, societilor agricole, organizaiilor
cooperatiste i celor de credit, societilor bancare, instituiilor publice i
altor persoane juridice precum i persoanelor fizice ce au calitatea de
comerciant. Aceste uniti au obligaia s organizeze i s conduc
contabilitate proprie potrivit legii, n partid dubl i s ntocmeasc bilan,
respectiv dare de seam contabil n cazul instituiilor publice.
Ministerul Finanelor stabilete categoriile de persoane care
pot ine contabilitatea n partid simpl.
Contabilitatea ca instrument principal de cunoatere, gestiune i
control al patrimoniului i al rezultatelor obinute, trebuie s asigure :
- nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea , publicarea i
pstrarea informaiilor cu privire la situaia patrimonial i rezultatele
obinute;
-controlul operaiunilor patrimoniale efectuate i al procedeelor de
prelucrare utilizate precum i exactitatea datelor contabile furnizate;
-furnizarea informaiilor necesare stabilirii patrimoniului naional,
execuiei bugetului public naional precum i ntocmirii balanelor financiare
i a bilanului pe ansamblul economiei naionale.
Contabilitatea trezoreriei finanelor publice se organizeaz n cadrul
Ministerului Finanelor i al unitilor sale subordonate i cuprinde :
*

) Legea nr. 82/1991, republicat n M.O. partea I , nr.20/20.01.2000.

**) OMF 403/1999 publicat n M.O. partea I nr.480/1999.

148

-operaiunile privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetelor

locale, bugetului asigurrilor sociale de stat ;
-constituirea i utilizarea mijloacelor extrabugetare i a fondurilor cu
destinaie special ;
-gestiunea datoriei publice interne i externe ;
-alte operaiuni efectuate n contul organelor administraiei publice
centrale.
Ministerele, departamentele i celelalte organe centrale ale administraiei
publice ai cror conducatori au calitatea de ordonatori principali de credite,
precum i instituiile publice cu personalitate juridic, organizeaz i conduc
contabilitatea veniturilor ncasate i a cheltuielilor efectuate potrivit
bugetului aprobat, a mijloacelor extrabugetare i a fondurilor cu destinaie
special.
Contabilitatea bugetelor locale se organizeaz i se conduce la
nivelul judeelor, al municipiului Bucureti, al sectoarelor acestuia,
municipiilor, oraelor i comunelor potrivit normelor stabilite de Ministerul
Finanelor.
Contabilitatea acestora trebuie s fie organizat astfel nct s
asigure :
-evidenierea veniturilor ncasate, a plilor efectuate n executarea
bugetelor locale i a fondurilor cu destinaie special constituite potrivit
legii ;
-evidena transferurilor de la bugetul de stat i a constituirii
fondurilor n condiiile legii.
Instituiile de stat de subordonare local care au personalitate juridic
i ai cror conductori au calitatea de ordonatori de credite, organizeaz i
conduc contabilitatea veniturilor i cheltuielilor potrivit bugetului aprobat.
Contabilitatea bugetului asigurrilor sociale de stat i a
celorlalte organe autonome de asigurri sociale, precum i unitile
subordonate acestora se organizeaz i conduce de fiecare unitate de
asigurri sociale n parte.
Ministerul Finanelor ntocmete anual bilanul pe ansamblul
economiei naionale.

12. 2 Organizarea i conducerea contabilitii

la nivelul unitilor patrimoniale

149

Regiile autonome, societile comerciale, instituiile publice,

unitile cooperatiste, asociaiile i celelalte persoane juridice precum i
persoanele fizice care au calitatea de comerciant au obligaia s organizeze
i s conduc contabilitatea, de regula n compartimente distincte, conduse
de ctre Directorul financiar - contabil, Contabilul ef sau alt persoan
mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste persoane trebuie s
posede studii economice superioare.
Prin excepie, funciile respective pot fi ndeplinite i de persoane cu
studii medii care au calificare corespunztoare n domeniu, cu avizul
Ministerului Finanelor.
Conducerile unitilor patrimoniale pot ncheia contracte pentru
inerea contabilitii cu persoane juridice autorizate sau cu persoane fizice
care au calitatea de contabil autorizat sau expert contabil.
Pentru organizarea i conducerea contabilitii potrivit legii, rspund :
-administratorul ;
-ordonatorul de credite ;
-alte persoane care au obligaia gestionrii patrimoniului ;
-personalul din subordinea acestora, cu sarcini specifice n domeniu.
La societile comerciale la care contabilitatea nu este organizat n
compartimente distincte, care nu au personal calificat angajat potrivit legii
sau contracte de prestri servicii n domeniul contabilitii, ncheiate cu
persoane fizice sau juridice autorizate; Ministerul Finanelor stabileste, n
funcie de evoluia inflaiei i de dezvoltarea profesiei, limite valorice
privind nivelul cifrei de afaceri de la care exist obligaia de a ncheia
contracte pentru ntocmirea bilanului contabil numai de ctre persoane
fizice sau juridice autorizate.
Institutiile publice aflate n aceeai situaie pot ncadra personal de
specialitate pentru conducerea contabilitii i ntocmirea drilor de seam
contabile privind execuia bugetar prin ncheierea de convenii civile, plata
acestor servicii urmnd a se face din fondul de salarii prevazut n bugetele
proprii.
Atunci cnd instituiile publice nu pot ncadra personal de execuie n
condiiile de mai sus, contabilitatea se poate ine i de societi comerciale
de expertiz contabil sau de persoane fizice autorizate potrivit legii, pe

150

baz de contracte pentru prestri servicii, ncheiate pe baz de licitaie

conform legii. Plata acestor servicii se va face din credite bugetare, n limita
cheltuielilor de personal, care ar trebui efectuate de unitate n condiiile n
care aceasta ar avea personal de specialitate ncadrat cu contract de munc.
La nivelul unitilor patrimoniale, activitatea din domeniul
contabilitii se poate desfura n cadrul Direciei financiar - contabile, pe
servicii, compartimente sau birouri.
Indiferent de modalitatea de organizare, aceasta cuprinde dou
activiti distincte : activitatea contabil i activitatea financiar.
Aceste dou activiti se pot desfura n comun, fr a se face
distincie n ceea ce privete specializarea personalului sau pot fi realizate n
cadrul unor compartimente distincte, cnd sarcinile de serviciu ale
personalului vor fi difereniate pe cele dou activiti.
Activitatea n domeniul contabilitii poate fi organizat n cadrul
serviciului de contabilitate iar cea financiar n cadrul serviciului financiar
Serviciul contabilitate poate fi organizat pe birouri distincte cum
sunt : biroul contabilitii financiare, biroul contabilitii interne de gestiune.
La rndul lui, biroul contabilitii financiare poate fi divizat pe mai
multe compartimente, n functie de complexitatea activitii, cum sunt :
- Compartimentul contabilitii activelor imobilizate ;
- Compartimentul contabilitii stocurilor ;
- Compartimentul inventariere i control de gestiune, etc.
Acestor compartimente le revin urmtoarele sarcini ( atribuii ) :
-nregistrarea tuturor operaiilor economico - financiare, pe baz de
documente justificative, n evidena cronologic i sistematic a unitii ;
- evaluarea elementelor patrimoniale, inventarierea patrimoniului i
realizarea controlului intern de gestiune ;
- completarea conform reglementarilor n vigoare a registrelor de
contabilitate obligatorii ;
-ntocmirea lucrrilor de sintez i a situaiilor financiare conform
instruciunilor elaborate de Ministerul Finanelor, etc.
Atunci cnd unitatea organizeaz contabilitatea de gestiune n cadrul
unui birou sau compartiment distinct, prin intermediul acestuia se va urmri:
-colectarea i repartizarea costurilor pe lucrri, produse, activiti,
secii, faze de producie ;
-calculul costului efectiv pe produse, lucrri, servicii ;
-elaborarea bugetelor de gestiune pe activiti, sectoare, produse,
servicii ;

151

-separarea costului produciei finite de costul produciei neterminate.

Serviciul financiar, ca serviciu de baz al unei uniti patrimoniale
poate fi structurat n mai multe compartimente sau birouri :
-Compartimentul Trezorerie ;
-Compartimentul Salarii i alte drepturi de personal ;
-Compartimentul TVA ;
-Compartimentul Buget Finane - Control financiar, etc.
Acestor compartimente le revin urmtoarele atribuii :
-evidenierea corect i permanent a mijloacelor financiare ale
unitii ;
-calcularea corect i la timp a drepturilor bneti ale angajailor i
colaboratorilor ;
-efectuarea ncasrilor si plilor n timp optim ;
-elaborarea bugetului de venituri i cheltuieli al unitii ;
-prevenirea, descoperirea i recuperarea pagubelor din activitatea
desfurat.
Cele prezentate ne conduc la concluzia c indiferent de modul
cum este organizat i structurat, contabilitatea trebuie s ofere att
informaii privind relaiile unitii cu terii, ct i informaii privind gestiunea
intern a unitilor patrimoniale.

12.3 Principiile organizrii a contabilitii n

Romnia
12.3.1 Coninutul i necesitatea principiilor contabile
Rolul contabilitii ca instrument de eviden i control este
subordonat obiectivului fundamental al acesteia privind asigurarea unei
imagini fidele asupra situaiei patrimoniului i rezultatelor financiare ale
agenilor economici. Reflectarea n practic a acestui obiectiv se realizeaz
pe baza unor metode i proceduri contabile care se fundamenteaz pe
anumite principii i convenii contabile generale. Ele izvorsc din practica i
se modific odat cu aceasta fr a fi universal valabile.

152

O parte a principiilor i conveniilor contabile sunt sistematizate n

reglementri contabile, iar altele rmn doar n domeniul reglementrilor
fiscale*) .
Necesitatea conveniilor contabile este impus de activitatea practic
ntruct se pot ntlni operaii contabile pentru care nu exist stabilitate,
reguli sau proceduri de rezolvare, iar soluionarea lor se poate nfptui
numai prin apelare la unul sau mai multe principii contabile, motiv pentru
care considerm vital cunoaterea i nelegerea acestora de ctre toi
profesionitii din domeniul contabilitii.
Aceste principii trebuie subordonate principiului fundamental al
contabilitii, cel de imagine fidela .

12.3.2

Caracterizarea principiilor contabile de baz

n conformitate cu Legea contabilitii i Regulamentul de

aplicare a acesteia, respectiv OMF 403 / 1999 principiile n baza crora
trebuie organizat contabilitatea n ara noastr sunt :
- principiul intangibilitii bilanului de deschidere a unui exerciiu ;
- principiul continuitii activitii ;
- principiul prudenei ;
- principiul permanenei metodelor ;
- principiul necompensrii ;
- principiul independenei exerciiului ;
- principiul evalurii separate a elementelor de activ i pasiv ;
- principiul prevalenei economicului asupra juridicului ;
- principiul pragului de semnificaie.
Principiul intangibilitii bilanului de deschidere a unui exerciiu
Impune existena concordanei ntre bilanul de nchidere a
exerciiului precedent i bilanul de deschidere a exerciiului curent. Aceasta
nseamn c elementele patrimoniale de deschidere a exerciiului curent
trebuie s corespund ntocmai cu cele de la nchiderea exerciiului
precedent, fiind interzis modificarea elementelor patrimoniale de la sfritul
) Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n M.O. nr.20/ 20.01.2000 i O.M.F. 403/1999
publicat n M.O.F. 480/1999.
*

153

unui exerciiu, elementele trebuind reportate n exerciiul urmtor. Altfel

spus, soldurile finale ale conturilor din anul anterior vor corespunde
ntocmai cu soldurile iniiale ale acelorai conturi, n anul urmtor.

Principiul continuitii activitii

Pornete de la premiza c unitatea patrimonial i va continua n
mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de
lichidare sau de reducere sensibil a activitii.
Principiul opereaz la nchiderea exerciiului, cu prilejul evalurii
elementelor patrimoniale, n vederea ntocmirii documentelor de sintez i
raportare contabil.
Acest principiu pornete de la premiza c nu se prevede nici un
eveniment care s mpiedice activitatea n viitor, nchiderea unui exerciiu
fiind urmat de deschiderea unui alt exerciiu, neexistnd indici care s
impun restrngerea activitii sau starea de faliment. n aceste condiii,
evaluarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor la nchiderea exerciiului
se va face la valoarea de utilitate.
Principiul prudenei
Const n aprecierea corect a faptelor, activitilor i operaiilor,
astfel nct s se evite riscul transferului asupra viitorului a incertitudinilor
prezentului.
Potrivit acestui principiu nu este admis supraevaluarea elementelor
de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a
cheltuielilor. Acest principiu presupune luarea n considerare i
contabilizarea corespunztoare a deprecierilor, riscurilor i pierderilor
posibile, generate de desfurarea activitii exerciiului curent sau anterior.
Prudena const n contabilizarea oricrei pierderi i n necontabilizarea
profiturilor sperate, chiar dac acestea sunt foarte probabile. Acest
principiu presupune c un venit nu poate fi contabilizat dect dac este
realizat; n timp ce o cheltuial poate fi contabilizat prin constituirea de
provizioane, chiar dac realizarea ei este probabil. De asemenea, poate fi
contabilizat identic ( constituind provizioane ) orice minus de valoare la
elementele de activ patrimoniale, n timp ce plusurile de valoare nu pot fi
contabilizate dect n monentul ieirii din gestiune. Afectarea cheltuielilor

154

prin constituirea de provizioane sunt considerat ca rezerve decontabile n

exerciiile viitoare.

Principiul permanenei metodelor

Are n vedere meninerea aplicrii acelorai reguli, norme i
proceduri n ceea ce privete evaluarea, nregistrarea i prezentarea
elementelor patrimoniale i a rezultatelor, n scopul crerii premizelor
pentru compararea n timp a informaiilor contabile. Metodele trebuie
pstrate nu numai n cadrul aceluiai exerciiu ci i de la un exerciiu la altul,
schimbarea metodei justificndu-se doar atunci cnd intervin modificri
importante n cadrul activitii, de natur a influena imaginea fidel pe care
trebuie s o reprezinte informaia contabil. Atunci cnd schimbarea
metodei se impune, se va meniona expres n cadrul anexei bilan, respectiv
notele la conturile anuale, prezentndu-se i influenele asupra elementelor
patrimoniale i a rezultatelor.
Principiul necompensrii,
Impune nregistrarea distinct n bilan a elementelor de activ i a
celor de pasiv iar n contul de profit i pierderi, a veniturilor i cheltuielilor
de asemenea distinct, fr a fi admise nici un fel de compensare ntre
posturile de activ i cele de pasiv, i nici ntre venituri i cheltuieli.
Acest principiu impune nregistrarea elementelor patrimoniale n
contabilitate la valoarea nscris n documentele justificative, nefiind admis
compensarea spre exemplu ntre creana fa de un client i datoria fa de
acelai client sau plusurile de valoare cu minusurile de valoare ce pot
interveni cu prilejul evalurii elementelor patrimoniale i a rezultatelor.
Principiul independenei exerciiului,
Este important pentru asigurarea unei imagini fidele asupra
rezultatului exerciiului.
Presupune delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor aferente
activitii unitii patrimoniale pe masura angajrii acestora i trecerii lor la
rezultatul exerciiului la care se refer. Prin exerciiu se nelege o perioad
de gestiune de un an de activitate, pentru care se ntocmesc situaiile
financiare corespunztoare acesteia ( bilan, cont de profit i pierderi,notele
la conturile anuale, etc ).

155

Conform acestui principiu, veniturile se reflect n contabilitate n

momentul ntocmirii documentelor de livrare ( legale ), fr a se avea n
vedere momentul ncasrii, ( care se poate produce i n perioadele viitoare
de gestiune ) iar cheltuielile reprezint sumele sau valorile pltite sau de
pltit dar care privesc exerciiul financiar curent, neavndu-se n vedere
plata propriu-zis ( care se poate efectua i n perioadele viitoare ).
Acest principiu impune delimitarea n timp a cheltuielilor i
veniturilor i de asemenea nregistrarea amortismentelor i provizioanelor la
sfritul fiecrui exerciiu indiferent c sunt sau nu deductibile fiscal.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv .
Are n vedere stabilirea sumei totale, corespunzatoare fiecrei poziii
din bilant, n mod separat. Suma sau valoarea corespunztoare fiecrui
element individual de activ sau de pasiv se va prezenta distinct.
Principiul prevalentei economicului asupra juridicului
Presupune ca informaiile prezentate n situaiile financiare s
reflecte realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor nu numai
forma lor juridic.
Principiul pragului de semnificaie
Impune ca orice element patrimonial care are o valoare semnificativ
trebuie prezentat separat n cadrul situaiilor financiare. Elementele cu valori
nesemnificative care au aceeai natur sau funcii similare, vor fi nsumate,
nefiind necesar prezentarea lor separat.
Abaterile de la principiile prezentate vor fi permise numai n cazuri
excepionale. Asemenea abateri se vor prezenta n notele la conturile anuale,
cu specificarea motivelor care le-au determinat, inclusiv o evaluare a
efectelor asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i profitului sau
pierderii unitii patrimoniale.

156

Bibliografie selectiv
Colasse B.

-Contabilitate general (traducere), Editura Moldova,

Iai 1995;

Clin O. (coord.) -Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic,

Bucuresti, 1995.
Cameni D.
(coord.)
Epuran M.
Bbi V.

-Bazele contabilitii, Editura Multimedia, Arad, 1998.

-Teoria general a contabilitii, Editura Mirton,
Timioara, 2000

Epuran M.
Bbi V.

-Bazele contabilitii, Editura de Vest , Timioara, 1997

Fayel A.
Pernot d.

-Comptabilite generale de lentreprise, Ed.Dunod,

Paris 1991

Feleag N.
Ionacu I.

-Tratat de contabilitate financiar, Editura Economic,

Bucureti, 1998

Mate D.

-Contabilitatea financiar a unitilor patrimoniale coninut, reglementare i reflectare practic, Editura

Ivan Kvasko 2000

Pere Ion
(coord.)

- Controlul economico-financiar, Editura Mirton 2000

Ristea M.I.

-Contabilitatea societilor comerciale, vol.I + vol.II,

Editura CECCAR, Bucuresti 1996.

Stanciu C.

-Contabilitatea agenilor economici, Editura

Universitatea Craiova 1999

157

Teaciuc M.

-Bazele contabilitii, Editura Eurostopa,, (coordonator)

Timioara 2000
Legea contabilitii nr.82/1991 - republicat n M.O. nr.20/20.01.2000 ;
Ordinul Ministerului Finanelor nr.403/1999 - pentru aprobarea
Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV a Comunitii
Economice Europene i a Standardelor Internationale de Contabilitate
publicat n M.O. partea I nr. 480/1999.
Standardele Internaionale de Contabilitate, International Accounting
Standards Committee, Editura Economic, Bucureti 2000

158