Tema 3: Contabilitatea costurilor de producţie

1. Contabilitatea costurilor activităţii de bază:

1.1. Contabilitatea costurilor de materiale;
1.2. Contabilitatea costurilor cu personalul;
1.3. Contabilitatea costurilor indirecte de producţie şi modul de repartizare a acestora;
2. Contabilitatea costurilor activităţii auxiliare. Repartizarea serviciilor activităţii
auxiliare;
3. Contabilitatea pierderilor din producţie;
4. Calcularea costului produselor fabricate şi legătura lui cu Situația de profit şi pierdere.

1. Contabilitatea costurilor activităţii de bază

Prin activitatea de bază a unei entități cu caracter productiv se subînţelege activitatea
principală a entității şi constă din produse finite, semifabricate, lucrări şi servicii cu caracter
productiv, care se desfăşoară în secţiile principale de producţie şi care în majoritate este destinată
vânzării către alte unităţi sau persoane.
Această activitate se realizează în mai multe faze de fabricaţie succesive organizată în mai
multe secţii de producţie în care se fabrică mai multe produse sau comenzi.
Contabilitatea costurilor activităţii de bază se organizează prin intermediul contului 811
„Activităţi de bază”. Acest cont se foloseşte pentru generalizarea informaţiei privind costurile
pentru fabricarea produselor, prestarea serviciilor şi determinarea costului lor efectiv.
Contul 811 „Activităţi de bază” este un cont de calculaţie. În debitul acestui cont se
reflectă:
- Soldul producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune;
- Costurile pentru fabricarea produselor în perioada de gestiune.
În creditul acestui cont se reflectă:
- Costul efectiv al produselor fabricate şi serviciilor prestate, rebutul definitiv,
deşeurile recuperabile;
- Producţia în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune, care se trece la finele
perioadei de gestiune în debitul contului 215 „Producţia în curs de execuţie”
Din costurile producţiei de bază fac parte:
1) Costurile de materiale;
2) Costurile cu personalul;
3) Costurile indirecte de producţie.

1.1. Contabilitatea costurilor de materiale

Costurile de materiale cuprind valoarea materialelor utilizate în procesul de producţie.
Costurile de materiale se reflectă în contabilitate în baza documentelor primare, în care
sînt indicate direcţiile concrete de utilizare a materialelor. Aceste documente sânt:
1. Fişa limită de consum – utilizată pentru eliberarea sistematică a materialelor în
producţie strict în baza limitelor prevăzute. Se întocmeşte în două exemplare: de către
secţia „Aprovizionare” sau secţia „Planificare”, reieşind din necesităţile planificate de
materiale, în care obligatoriu se arată limita stabilită. Un exemplar se transmite secţiei
consumatoare, iar al doilea – depozitului. În fişa secţiei semnează şeful depozitului,
iar în fişa depozitului semnează şeful secţiei, asigurându-se astfel controlul reciproc
privind veridicitatea înregistrărilor efectuate în aceste fişe.
2. Bon de înlocuire – se întocmeşte pentru eliberarea materialelor peste limita
prevăzută sau pentru înlocuirea unor materiale cu altele. Este permisă numai cu
autorizaţia conducătorului entității sau inginerului-şef. Se eliberează numai pentru un
singur tip de materiale.
3. Bon de consum – se întocmeşte pentru eliberarea de o singură dată a
materialelor consumate pentru necesităţile generale ale entității.

1
 În contabilitate, în scopul generalizării informaţiei din documentele primare, se întocmesc
situaţii cumulative prin înregistrare computerizată.
În majoritatea ramurilor costurile directe de materiale se includ în mod direct în costul de
producţie, adică nemijlocit pe baza datelor din documentele primare, fără efectuarea unor calcule
suplimentare. Includerea directă a costurilor de materiale în costul produselor nu este întotdeauna
posibil.
Fiecare entitate decide independent, în funcţie de specificul procesului de producţie, care
materiale pot fi considerate ca directe sau incluse în componenţa celor repartizabile. În cazul în
care din unul şi acelaşi material se fabrică câteva tipuri de produse, materialele utilizate se
repartizează pe tipuri de produse indirect în baza următoarelor metode:
1. Proporţional consumului normat de materiale. Conform acestei metode se parcurg
următoarele etape:
 Se stabilesc costurile normate totale prin înmulţirea volumului de producţie cu
costurile normate pe unitate de produs pentru fiecare tip de produs fabricat din
aceiaşi materie primă.
 Se stabileşte coeficientul de repartizare prin raportul dintre totalul volumului de
materiale efectiv consumate şi consumul normativ de materiale.
Se determină costurile efective de materiale pe fiecare tip de produse prin înmulţirea
coeficientului de repartizare cu consumul normativ de materiale. Se utilizează
industria constructoare de maşini, încălţămintei etc.
2. Metoda coeficienţilor prestabiliţi. Algoritmul metodei este:
 Stabilirea coeficientului corespunzător costurilor de materiale normative. Norma
de consum pe unitate pentru un tip de produs se consideră 1, iar pentru celelalte
tipuri de produse se calculează coeficientul conform următoarelor relaţii:
K = norma de consum a produselor / norma de consum considerată1
 Determinarea volumului producţiei prestabilite (condiţional) prin înmulţirea
coeficientului cu volumul producţiei efective.
 Determinarea costurilor de materiale pentru o unitate de volum prestabilit.
 Determinarea costurilor de materiale efective prin înmulţirea volumului
producţiei prestabilite cu costurile de materiale unitare a volumului prestabilit.
Entitățile care folosesc în procesul de producţie semifabricate procurate, de regulă,
folosesc metoda directă de includere a lor în costul produselor pe baza documentelor primare.
Costurile de combustibil tehnologic sînt stabilite în baza aparatajului tehnic instalat în
locurile de utilizare a lui. Pentru aceasta se duce evidenţa în registre speciale pe secţii, iar mai
apoi costurile se repartizează pe tipuri de produse, în baza următoarelor metode:
- proporţional normelor de consum a combustibilului calculat la volumul efectiv
de producţie;
- proporţional cantităţii materiei prime prelucrate;
- proporţional maşinilor-ore de funcţionare a utilajelor de producţie.
Cantitatea de energie electrică folosită în procesul tehnologic se determină în baza
contoarelor instalate în locurile de utilizare a ei. În lipsa contoarelor sau altor aparate de măsură,
consumul de energie electrică se repartizează pe tipuri de produse proporţional numărului de ore
de lucru a utilajului de producţie şi a altor mecanisme electrice.
Contul 811 „Activităţi de bază” se debitează prin creditul următoarelor conturi:
 La începutul perioadei de gestiune soldul producţiei în curs de execuţie se
restabileşte în contul 811:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 215 „Producţia în curs de execuţie”,
 La consumul materiei prime, materialelor de bază, semifabricarelor achiziţionate:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 211 „Materiale”

2
  La consumul combustibilului, energiei electrice, apă, aburi în scopuri tehnologice
achiziţionate de la furnizori:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 521
 La consumul combustibilului, energiei electrice, apă, aburi în scopuri tehnologice
achiziţionate de la entități-fiice, entități-asociate.
Debit contul 811 „Activităţi de bază”
Credit contul 522
 La consumul semifabricatelor din producţie proprie:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 216 “Produse”
În cazul costurilor de materiale o atenţie deosebită se acordă deşeurilor obţinute.
Deşeurile sînt rămăşiţele obţinute în urma prelucrării materiei prime şi materialelor, care
şi-au pierdut total sau parţial proprietăţile fizice şi chimice iniţiale. Se cunosc două tipuri de
deşeuri:
a) Deşeuri recuperabile – sînt acele deşeuri care pot fi folosite în continuare în
cadrul procesului de producţie sau pot fi vândute. Ele sînt evaluate şi înregistrate în
contabilitate;
b) Deşeuri nerecuperabile – sînt acele deşeuri care şi-au pierdut total proprietăţile
iniţiale şi nu pot fi folosite în continuare în cadrul procesului de producţie sub nici o
formă. Ele nu sînt evaluate şi nici înregistrate în contabilitate.
Pentru evidenţa deşeurilor recuperabile se întocmeşte un document special „Bon de
primire a materialelor” sau „Proces verbal de primire-predare a materialelor” în care se
înregistrează:
- secţia în care s-au obţinut deşeurile;
- denumirea produselor fabricate, care au generat aceste deşeuri;
- denumirea deşeurilor;
- cantităţi şi unităţi de măsură a deşeurilor;
- preţul probabil de evaluare a deşeurilor;
- semnătura şi data întocmirii documentului.
După determinarea valorii deşeurilor recuperabile obţinute este necesar de a le scădea din
valoarea costurilor directe de materiale, prin întocmirea următoarei formule contabile:
Debit contul 211 „Materiale”
Credit contul 811 „Activităţi de bază”
O mare atenţie în cadrul producţiei de bază trebuie acordată şi posibilităţilor de obţinere a
rebuturilor.
Rebut se consideră produsele, semifabricatele care nu satisfac cerinţele standardelor
tehnologice şi de calitate, care n-au trecut controlul respectiv şi nu pot fi utilizate conform
destinaţiei iniţiale. Rebuturile se împart în următoarele grupe:
1. După locul de depistare:
- interne – depistate în interiorul entității;
- externe – depistate în afara entității.
2. După posibilităţile de corectare:
- definitive – nu este raţională corectarea rebutului sau nu este posibilă;
- corectabile – cer câteva costuri mici de corectat.
3. După cauzele apariţiei rebuturilor:
- materie primă necalitativă;
- greşeala muncitorului;
- defectul utilajului.
Pentru evidenţa rebuturilor se întocmesc următoarele documente:
 „Proces–verbal privind rebutul” – ca document primar. Se întocmeşte pentru
fiecare caz de rebut depistat.

3
  „Borderou de evidenţă a rebutului” – ca document centralizator, în care se
reflectă toate rebuturile depistate în cursul unei perioade de gestiune.
În „Procesul-verbal privind rebutul” se înregistrează următoarele date:
- numărul secţiei în care a fost depistat rebutul;
- denumirea producţiei fabricate;
- descrierea defectelor şi cantitatea producţiei rebutate;
- cauzele obţinerii rebuturilor;
- semnătura şi data întocmirii documentului.
Odată cu depistarea rebuturilor în contabilitate se reflectă următoarele formule contabile:
1. Reflectarea valorii contabile a producţiei rebutate, returnate pentru remediere:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”
Credit contul 216 „Produse”
2. Reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive, constatate în secţiile producţiei de
bază:
Debit contul 714
Credit contul 811 „Activităţi de bază”
3. Recuperarea materialelor din rebutul definitiv:
Debit contul 211 „Materiale”
Credit contul 612
4. Recuperarea prejudiciului material cauzat de la persoana vinovată:
Debit contul 226 „Creanţe ale personalului”
Credit contul 612
Contul 811 „Activităţi de bază” se creditează prin creditul următoarelor conturi:
1. Costul efectiv al produselor finite:
Debit contul 216 „Produse”,
Credit contul 811 „Activităţi de bază”
2. Înregistrarea materialelor fabricate în secţiile entității:
Debit contul 211 „Materiale”
Credit contul 811 „Activităţi de bază”
3. Trecerea soldului producţiei în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune la contul
contabilităţii financiare:
Debit contul 215 „Activităţi în curs de execuţie”
Credit contul 811 „Producţia de bază”
La entitate, la sfârşitul lunii se efectuează inventarierea şi se întocmeşte un document
„Lista de inventariere a valorilor în mărfuri şi materiale”, în care se indică soldul producţiei în
curs de execuţie la sfârşitul lunii.

1.2. Contabilitatea costurilor cu personalul

Costurile cu personalul ale entității de producţie cuprind costurile privind retribuirea
muncii calculate personalului încadrat în fabricarea unor produse concrete.
Din salariul calculat se efectuează contribuţii la asigurările sociale şi medicale
(actualmente în mărime de 18 şi 4,5 %), care se includ într-un articol distinct „Contribuţii la
asigurările sociale”.
Principalele documente primare utilizate pentru calculul salariului sânt:
a) „Tabelul de evidenţă a timpului de muncă prestat” sau „Fişa de pontaj”
serveşte pentru evidenţa timpului de muncă prestat. Deci, pentru utilizarea corectă a
fondului de salariu este necesară evidenţa veridică a producţiei fabricate de fiecare
lucrător.
b) În funcţie de caracterul producţiei şi a procesului tehnologic pentru
evidenţa producţiei se întrebuinţează diverse documente primare. Ele servesc drept
bază pentru obţinerea datelor privind producţia fabricată de muncitori şi la

4
 calcularea salariilor, controlul mişcării articolelor în procesul de producţie, evidenţa
îndeplinirii planului de producţie. La entități cu caracter de producţie în masă şi în
serie, când muncitorii îndeplinesc operaţii omogene, se întrebuinţează „Raport de
fabricare”. Acesta este un document centralizator pe schimb, câteva zile, decadă,
lună. În acest bon, la începutul lucrului se indică sarcinile stabilite, timpul
efectuării, cantitatea şi alţi indicatori, iar după finisarea schimbului maistrul preia
producţia fabricată. Acest raport este semnat de către maistru, normator, controlor
de calitate, contabil-şef.
c) În producţia individuală şi în serii mici, care se caracterizează prin aceia că
muncitorii îndeplinesc diferite lucrări sau operaţii neomogene, pentru evidenţa
producţiei şi salariului se îndeplineşte „Bon de lucru în acord”. În acest document
se indică: numărul lui, conţinutul comenzii şi locul îndeplinirii, executorii şi
numărul lor de pontaj, categorie, timpul normat şi tariful pe o unitate de lucru,
precum şi totalul de ore-normă şi suma retribuţiei. După finisarea lucrului în acest
bon se indică cantitatea bună a producţiei finite, rebutului, cu precizarea rebutului
plătit şi procentul de plată corespunzător. Pe bonul de brigadă se determină suma
totală a remunerării, apoi ea se repartizează între membrii brigăzii. Pentru aceasta
pe reversul a bonului sînt indicate criteriile necesare pentru repartizarea salariului.
d) „Foaia de marşrut” se întocmeşte în cazul producţiei în serie. Se deschide
pentru o partidă de detalii, pe care le însoţeşte pe tot parcursul prelucrării începând
cu prima operaţiune şi terminând cu ultima operaţie. Acest document se foloseşte şi
pentru controlul mişcării şi înregistrării detaliilor în procesul de producţie.
Se cunosc doi factori interdependenţi ce contribuie la stabilirea salariului:
1. Sistema tarifară;
2. Formele de retribuire.
Baza organizării remunerării muncii o constituie sistemul tarifar ce include trei elemente:
- Indicatorii tarifari de calificare. Se elaborează aparte pentru fiecare
ramură a economiei naţionale;
- Reţeaua tarifară unică de salarizare – este un sistem de coeficienţi
tarifari, care determină corelaţia retribuirii lucrătorilor fiecărei categorii în
comparaţie cu plata primei categorii, coeficientul căreia este egal cu 1;
- Salariul tarifar – determină mărimea retribuirii muncii într-o unitate de
timp, îndeplinind norma de producţie – salariul pe oră, zilnic, decadă, lunar.
Reţeaua tarifară serveşte pentru stabilirea relaţiilor în retribuirea muncii între categoriile
de muncă şi categoriile de muncitori.
Salariul tarifar pentru categoria 1 de salarizare a reţelei tarifare unice serveşte drept bază
pentru stabilirea, în contractele colective şi individuale de muncă, a salariilor tarifare şi de
funcţie concrete.
Forma de salarizare ocupă un rol important în sistemul de salarizare şi utilizarea eficientă
a forţei de muncă. Forma de salarizare este o modalitate prin care se determină mărimea şi
dinamică salariului individual.
În conformitate cu Codul Muncii munca muncitorilor şi funcţionarilor este retribuită după
formele de salarizare:
 salarizare pe unitate de timp (în regie);
 salarizare în acord;
 salarizare mixtă;
 salarizare în remiză.
Salariul pe unitate de timp sau în regie este forma de salariu prin care plata forţei de
muncă se face în funcţie de timpul lucrat (oră, zi, săptămână, lună etc.) fără să se precizeze
cantitatea de muncă pe care salariatul trebuie să o depună în unitatea dată de timp.
Forma de retribuire după timp include două sisteme:
a) sistemul simplu;

5
 b) sistemul premial.
Sistemul simplu de salarizare pe unitate de timp prevede calcularea salariului numai în
dependenţă de numărul de ore, zile lucrate. Salariul se determină după relaţia:
Salariul = tarif pe oră * numărul de ore lucrate.
Sistemul premial de salarizare pe unitate de timp prevede în afară de salariul după timpul
lucrat şi un premiu stabilit în dependenţă de coeficientul participării în muncă sau de calitatea
muncii efectuate. Acest sistem de salarizare se foloseşte pentru stimularea cointeresării
lucrătorilor. În această formă salariul se calculează astfel:
Salariul = salariul tarifar lunar + suma premiilor stabilită în % faţă de salariul tarifar.
Salariul în acord (pe unitate de produs) este forma de salarizare potrivit căreia
remunerarea lucrătorilor se face în raport cu cantitatea de bunuri produse sau cu numărul de
operaţii executate în unitatea de timp.
În funcţie de condiţiile concrete de organizare a muncii şi de interesul stimulării mai
puternice a unor laturi cantitative sau calitative al activităţii, acordul poate îmbrăca următoarele
sisteme:
a) Acord direct sau simplu – salariul se stabileşte după un tarif constant,
mărimea lui fiind direct proporţională numărului produselor sau operaţiilor executate.
Această formă de acord se aplică în toate ramurile unde măsurarea muncii se poate face
individual pe bază de norme.
Salariul = tarif pe o unitate de produs * numărul confecţiilor produse
b) Acord indirect – se foloseşte pentru salarizarea muncitorilor auxiliari ce se
ocupă cu deservirea muncitorilor de bază şi depinde direct de producerea acelor
lucrări pe care ei le înfăptuiesc. Salariile se stabilesc, de regulă, în procente faţă de
salariile muncitorilor de bază sau se stabileşte un salariu fix lunar ce poate fi diminuat
sau majorat în dependenţă de gradul de îndeplinire a normelor de producţie în secţia
pe care ei o deservesc.
c) Acord premial – prevede în afară de salariu un premiu pentru îndeplinirea
sarcinilor de producţie. În corespundere cu condiţiile premiale pentru fiecare procent
de supraîndeplinire de la norma de producere, muncitorilor li se înregistrează un
premiu la salariu în mărimea stabilită.
Salariul = salariul direct + premiile stabilite pentru realizările calitative şi
cantitative
d) Acord progresiv – când la un anumit nivel de realizare a sarcinilor, tariful pe o
unitate de produs sau pe lucrare se majorează în anumite proporţii stabilite progresiv.
Cu cît gradul de îndeplinire a normei de producţie e mai înalt, cu atât mai mult se
majorează tariful pe o unitate de produs.
În funcţie de posibilităţile de organizare a evidenţei rezultatelor muncii prestate acordul
poate fi:
1. individual;
2. colectiv sau global.
Acordul individual se aplică atunci când se poate stabili cu exactitate cantitatea de
produse sau operaţii executate de fiecare muncitor în parte.
Acordul colectiv se foloseşte în cazul în care la fabricarea unor produse sau la executarea
unor lucrări participă un colectiv de mai mulţi muncitori cu aceiaşi calificare sau calificare
diferită. Salariul fiecărui muncitor se determină reieşind din timpul lucrat de fiecare dintre ei şi
nivelul de calificare a lor.
Repartizarea salariilor între membrii brigăzii se face prin două metode:
 metoda coeficient – oră;
 metoda salariului tarifar.
Termenul coeficient – oră reprezintă produsul dintre orele lucrate şi coeficientul tarifar
corespunzător categoriei date. Repartizarea salariului între membrii colectivului prin metoda
coeficient – oră se face în felul următor:

6
 - se determină numărul de coeficienţi – ore pe fiecare membru al
colectivului şi în întregime pe brigadă, apoi numărul de ore lucrate se înmulţeşte cu
coeficientul tarifar;
- suma totală a salariului colectivului se împarte la numărul total de
coeficienţi – ore al colectivului şi se determină costul unui coeficient – oră.
Salarizarea mixtă, adică îmbinarea a celor două forme de salarizare, o remunerare
stabilită pe unitate de timp (de obicei pe o zi de muncă) se acordă în funcţie de îndeplinirea unor
condiţii tehnice, tehnologice, de management, de marketing etc.
Salarizarea în remiză este remunerarea ce se aplică, de regulă, în comerţ, în activitatea de
prestări servicii. Venitul fiecărui angajat se determină proporţional cu nivelul de îndeplinire a
sarcinilor stabilite prin contract.
Costurile privind salarizarea muncitorilor de bază se includ direct în costul de producţie
în baza documentelor primare. Costurile privind salarizarea muncitorilor auxiliari se includ în
cost în baza salariilor muncitorilor de bază. Premiile şi adaosurile la salariile de bază se includ în
mod indirect, proporţional salariilor de bază.
În cazul costurilor cu personalul se întocmesc următoarele formule contabile:
1. Calculul salariilor muncitorilor de bază:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
2. Calculul contribuţiilor pentru asigurările sociale şi medicale din salariile
muncitorilor de bază:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”,
Credit contul 533
3. Formarea provizionului pentru plata concediilor muncitorilor de bază:
Debit contul 811 „Activităţi de bază”
Credit contul 538
4. Achitarea salariului din contul provizionului format anterior:
Debit contul 538
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

1.3. Contabilitatea costurilor indirecte de producţie şi modul de repartizare a acestora

Pentru evidenţa costurilor indirecte de producţie este destinat contul 821 “Costuri indirecte
de producţie” care este un cont de colectare-repartizare. În debitul acestui cont se reflectă pe
parcursul perioadei de gestiune costurile pe articole stabilite de entitate, iar în credit se reflectă
repartizarea costurile colectate pentru includerea în costul producţiei fabricate sau serviciilor
prestate, pentru producţia de bază şi activităţilor auxiliare sau raportate la cheltuielile perioadei.
Mărimea costurilor indirecte de producţie pot fi stabilite în felul următor: consumul de
materiale auxiliare şi consumul privind retribuirea muncii personalului auxiliar se stabilesc
analogic ca costurile de materiale şi costurile cu personalul; costurile de energie electrică pentru
funcţionarea utilajelor de producţie şi iluminarea încăperilor secţiilor de producţie se stabilesc în
baza contoarelor instalate în locurile de utilizare a ei; costurile de deplasare a personalului
secţiilor de producţie se determină pe baza “Decontărilor de avans” prezentate de către aceştia
după întoarcerea din deplasare etc.
Acumularea costurilor indirecte de producţie se efectuează prin formulele contabile:
1. la calcularea retribuirii muncii şi contribuţiilor la asigurările sociale pentru
personalul administrative de conducere şi de deservire al subdiviziunilor de
producţie, a remuneraţiilor calculate muncitorilor auxiliari şi contribuţiilor pentru
asigurările sociale şi medicale:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
Credit contul 533 “Datorii privind asigurările”,

7
 2. calcularea amortizării imobilizărilor necorporalr şi mijloacelor fixe cu destinaţie
productivă şi epuizarea resurselor naturale:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 124
Credit contul 113
3. reflectarea costurilor pentru reparaţia şi întreţinerea mijloacelor fixe în stare de
lucru:
a) a materialelor utilizate:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 211 “Materiale”
b) a energiei electrice, aburului, apei consumate:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 812 “Activităţi auxiliare”
4. Trecerea la cheltuieli a valorii contabile a obiectelor de mică valoare şi scurtă
durată puse în funcţiune în valoare de până la 1000lei:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
5. Calculul uzurii obiectelor de mică valoare şi scurtă durată:
Debit contul 821 “Costuri indirecte producţie”
Credit contul 214 “Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”
6. Calculul plăţilor pentru paza subdiviziunilor de producţie:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 544
7. Reflectarea costurilor efectuate de titularii de avans:
a) la acordarea avansurilor:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 226
b) fără acordarea anticipată a avansurilor:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 532
8. Reflectarea lipsurilor şi pierderilor din deteriorarea valorilor în mărfuri şi
materiale în limitele normelor de perisabilitate naturală:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 211 “Materiale”
Credit contul 212
Credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
Credit contul 215 “Producţia în curs de execuţie”
9. Crearea provizioanelor pentru plata concediilor muncitorilor şi reparaţia
mijloacelor fixe:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 538
10. Trecerea unei plăţi a cheltuielilor anticipate pe termen lung şi curente la costurile
perioadei de gestiune:
Debit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
Credit contul 171 “Cheltuieli anticipate pe termen lung”
Credit contul 261 “Cheltuieli anticipate curente”
La sfârşitul perioadei de gestiune totalul costurilor indirecte de producţie (CIP) colectate
se repartizează pe tipuri de produse fabricate în cadrul unei secţii de producţie concretă.
În acest scop se pot utiliza următoarele baze de repartizare:
- proporţional valorii de vânzare a fiecărui produs fabricat;
- proporţional salariilor de bază a lucrătorilor de producţie;
- proporţional numărului de ore-om lucrate;

8
 - proporţional numărului de ore-maşini de lucru a utilajului;
- proporţional costurilor directe de materiale;
- proporţional costurilor directe totale (materiale + salariu).
Fiecare entitate urmează să-şi aleagă o bază de repartizare a costurilor indirecte de
producţie, însă trebuie de avut în vedere că baza de repartizare aleasă să fie într-o relaţie de
cauzalitate cu costurile indirecte de producţie supuse repartizării.
Repartizarea costurilor indirecte de producţie poate fi efectuată utilizând una din
metodele:
1. Metoda tradiţională;
2. Metoda de repartizare conform S.N.C.
Metoda tradiţională este cea mai simplă metodă, de aceea se foloseşte de mai multe
entități.
Coeficientul de repartizare a CIP = Total CIP / Total bază de repartizare
Datorită modului de variaţie a costurilor constante pe unitate de produs, SNC 2 prevede,
că pentru a repartiza şi a include în cost costurile indirecte de producţie este necesar de a stabili
valoarea costurilor indirecte de producţie variabile şi valoarea costurilor indirecte de producţie
constante din totalul costurilor indirecte de producţie colectate la sfârşitul unei perioade de
gestiune.
Valoarea costurilor indirecte de producţie variabile se include integral în costul producţiei
fabricate, indiferent de nivelul utilizării efective a capacităţii de producţie, iar valoarea costurilor
indirecte de producţie constante se include în costul producţiei în baza capacităţii normative a
utilajelor de producţie.
Capacitatea normativă – reprezintă nivelul producţiei care poate fi atins în mediu pe
parcursul a câtorva perioade în cursul unor circumstanţe normale (condiţii normale de lucru),
luându-se în consideraţie pierderile aferente capacităţilor rezultate din executarea lucrărilor
tehnice planificate. De obicei, capacitatea normativă se stabileşte de către entități la începutul
fiecărui an pentru fiecare tip de produs în parte.
Capacitatea normativă poate fi egală, mai mică sau mai mare ca capacitatea efectivă de
producţie.
Dacă capacitatea efectivă este egală sau mai mare decât capacitatea normativă de
producţie, atunci costurile indirecte de producţie constante se includ integral în costul produselor
fabricate, iar în cazul când capacitatea efectivă este mai mică decât capacitatea normativă de
producţie, atunci costurile indirecte de producţie constante se include în costul de producţie în
baza gradului de utilizare a capacităţii de producţie, care se determină în baza următoarei relaţii
de calcul:

Gradul de utilizare Capacitatea efectivă

= *100%
a capacităţii de producţie Capacitatea normativă

Astfel repartizarea costurilor indirecte de producţie conform S.N.C. se efectuează în

funcţie de utilizarea capacităţii de producţie urmând următorii paşi:
a) se stabileşte gradul de utilizare a capacităţii normative. Pentru aceasta pe fiecare
produs fabricat în secţie cantitatea fabricată efectiv se împarte la cantitatea care se
poate fabrica conform capacităţii utilajului;
b) se divizează costurile indirecte de producţie în fixe şi variabile;
c) suma costurilor fixe se înmulţeşte cu coeficientul de utilizare a capacităţii de
producţie şi se află cota costurilor indirecte de producţie fixe care revine
capacităţilor de producţie efective;

9
 d) cota costurilor indirecte de producţie fixe se adună cu suma costurilor indirecte de
producţie variabile şi se repartizează pe feluri de produse proporţional cu baza
aleasă;
e) diferenţa dintre suma costurilor indirecte fixe totale şi cota din p. „c” se trece la
alte cheltuieli operaţionale.
O asemenea repartizare a costurilor indirecte de producţie impusă de SNC prezintă o
mare importanţă deoarece:
 pune în evidenţă neutilizarea integrală a capacităţii de producţie;
 evită denaturarea valorii stocurilor, în sensul supraevaluării lor şi respective, a
rezultatului financiar al perioadei de gestiune în sensul subevaluării lor, deoarece
cota-parte a costurilor indirecte de producţie constante corespunzător capacităţii de
producţie neutilizate este considerată cheltuială a perioadei şi afectează venitul în
scorul calculării profitului.
Contabilitatea repartizării costurilor indirecte de producţie:
1. Repartizarea costurilor indirecte de producţie în costul producţiei fabricate:
Debit contul 811 “ Activităţi de bază”,
Credit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”
2. Reflectarea costurilor indirecte de producţie constante nerepartizate în
costul de producţie:
Debit contul 714
Credit contul 821 “Costuri indirecte de producţie”

2. Contabilitatea costurilor activităţii auxiliare. Repartizarea serviciilor activităţii auxiliare

Producţia auxiliară este organizată în scopul ajutării producţiei de bază pentru desfăşurarea
într-un mod normal, inclusiv obţinerea anumitor produse ajutătoare (energie electrică, termică,
ambalaje, transporturi ş.a. Această producţie se obţine în secţii auxiliare şi este destinată pentru
necesităţile interne ale entității, iar uneori poate fi livrată în afara entității.
Pentru evidenţa costurilor activităţii auxiliare se utilizează contul 812 „Activităţi auxiliare”.
În debitul contului dat se reflectă costurile directe legate nemijlocit de fabricarea produselor,
executarea lucrărilor şi prestarea serviciilor, precum şi costurile indirecte legate de deservirea şi
gestiunea activităţilor auxiliare şi valoarea contabilă a produselor rebutate, returnate pentru
remediere în secţiile auxiliare de producţie:
Dt 812 „Activităţi auxiliare”
Ct 211 „Materiale”
Ct 521
Ct 522
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
Cr 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
Ct 533 „Datorii privind asigurările”
Ct 538
Ct 821 „Costuri indirecte de producţie” etc.
În creditul contului 812 „Activităţi auxiliare” se reflectă:
1. Costul efectiv al serviciilor activităţilor auxiliare prestate:
a) la achiziţionarea activelor:
Dt 111
Dt 121
Dt 122 „Terenuri”
Dt 123 „Mijloace fixe”
Dt 211 „Materiale”
Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

10
 Dt 217 „Mărfuri”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
b) subdiviziunilor entității:
Dt 712 „Cheltuieli de distribuire”
Dt 713 „Cheltuieli administrative”
Dt 714
Dt 721
Dt 723
Dt 811 „Activităţi de bază”
Dt 812 „Activităţi auxiliare”
Dt 821 „Costuri indirecte de producţie”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
c) persoanelor terţe:
Dt 711 „Costul vînzărilor”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
2. Costul efectiv al materialelor, instrumentelor, produselor fabricate:
Dt 211 „Materiale”
Dt 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
Dt 216 „Produse”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
3. Înregistrarea deşeurilor metalice şi reziduurilor la valoarea realizabilă netă:
Dt 211 „Materiale”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
4. Costul rebutului definitiv constatat în secţiile auxiliare de producţie:
Dt 714
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
La finele fiecărei perioade de gestiune soldul contului 812 „Activităţi auxiliare” se trece în
contul 215 „Producţia în curs de execuţie” prin formula contabilă:
Dt 215 „Producţia în curs de execuţie”
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
La începutul perioadei de gestiune următore soldul producţiei în curs de execuţie se
restabileşte în contul 812 prin formula contabilă inversă:
Ct 812 „Activităţi auxiliare”
Dt 215 „Producţia în curs de execuţie”
La sfârşitul perioadei de gestiune, în baza costurilor colectate în debitul contului 812 se
calculează costul efectiv al producţiei auxiliare. Procedeul de calculaţie a costului producţiei
auxiliare este similar cu procedeul de calculaţie a costului producţiei de bază, cu deosebirea că în
cazul calculului costului producţiei auxiliare se ţine cont de serviciile reciproce primite şi
prestate între secţii auxiliare.
Serviciile prestate între secţii se numesc servicii între secţii interdependente sau servicii
reciproce.
Entitatea poate să utilizeze una din cele trei metode de repartizare a costurilor secţiilor
auxiliare altor secţii şi anume:
 Metoda directă;
 Metoda pe etape;
 Metoda alocării reciproce.
Metoda directă reprezintă o metodă de repartizare foarte simplă, deoarece ea ignorează
costurile serviciilor dintre secţiile auxiliare şi distribuie toate costurile direct la secţiile de bază.
Chiar dacă o secţie auxiliară prestează servicii altor secţii auxiliare costurile nu se distribuie
acestor secţii. Toate costurile vor fi trecute direct la secţiile de bază ale entității. Metoda este
simplă dar puţin exactă, ceea ce constituie o greşeală la determinarea costului produselor din
secţiile de bază.

11
 Metoda pe etape se aplică la repartizarea consecutivă a costurilor secţiei auxiliare către alte
secţii auxiliare, precum şi către secţiile de bază. Repartizarea începe, de obicei, cu secţia care
prestează cel mai mare volum de servicii altor secţii. După ce costurile acesteia au fost
repartizate, procesul continuă pas cu pas, terminându-se cu secţia care oferă cel mai mic volum
de servicii altor secţii auxiliare.
Metoda alocării reciproce se deosebeşte prin faptul că ea prevede repartizarea costurilor
prin includerea explicită a serviciilor reciproce dintre toate subdiviziunile auxiliare. Teoretic,
metoda directă şi metoda pe etape sînt mai puţin exacte în care subdiviziunile auxiliare prestează
reciproc servicii. Metoda alocării reciproce dă posibilitatea de a incorpora complet relaţiile dintre
secţii prin alocarea costurilor subdiviziunilor auxiliare.
Acest tip de repartizare reciprocă impune alcătuirea ţi utilizarea ecuaţiilor liniare similare
care vor fi demonstrate în câţiva paşi:
I. Exprimarea costurilor secţiilor auxiliare şi a serviciilor reciproce
(Costuri totale) sub forma de ecuaţii liniare.
II. Rezolvarea sistemului de ecuaţii simultane în vederea obţinerii
costurilor totale pentru fiecare subdiviziune auxiliară.
III. Alocarea costurilor totale ale fiecărei secţii auxiliare la toate
celelalte secţii (auxiliare şi de bază) în conformitate cu proporţiile de utilizare (bazate
pe unităţile totale de servicii prestate tuturor secţiilor).
Entitățile din R. Moldova folosesc în activitatea practică altă variantă a alocării
costurilor reciproce care se bazează pe evaluarea serviciilor reciproce în valoare normativă.
Esenţa ei constă în următoarele:
1. Se determină suma costurilor serviciilor reciproce a fiecărei secţii auxiliare
prin produsul cantităţii acestora la costul normat unitar.
2. La costurile efective ale secţiei auxiliare date până la repartizare se adună
costurile serviciilor primite şi se scad costurile serviciilor reciproce prestate.
3. Suma totală a costurilor secţiei auxiliare se împarte la cantitatea serviciilor
prestate secţiilor de bază şi se află costul unitar.
4. Se ia produsul costului unitar al serviciilor şi a cantităţii acestora prestate fiecărei
secţii de bază şi se determină costurile serviciilor prestate.
Rezultatul repartizării este foarte aproape de varianta ecuaţiei liniare, dar modul de
calcul este mai simplu.

3. Contabilitatea pierderilor din producţie

Este incontestabil că activitatea de producție, fiind un proces complex și individualizat prin

specificul operațiunilor desfășurate, reprezintă piatra de temelie a existenței unei entități
productive, în particular, și a economiei unui stat, în general.
Din acest motiv, importanța poziționării clare și adecvate a principiilor de recunoaștere,
evaluare și prezentare a costurilor, precum și a modalităților de contabilizare a operațiunilor
legate de procesul de producție și, în final, de calculație a costului produselor finite, serviciilor
prestate, lucrărilor executate, devine tot mai accentuată.
Pierderile de producție sunt componente a costurilor de producție, ele sereferă la pierderi
de stocuri, rebuturi și diverse pierderi înregistrate în procesul de producție. Cunoașterea cauzelor ce
au generat aceste pierderi și contabilizarea corectă a acestora, este importantă pentru luarea
deciziilor manageriale deoptimizare a procesului de producție.
In aproape orice proces de productie apar pierderi normale , datorate insusi procesului si
pierderi anormale, datorate unor conjuncturi nefavorabile.
In cazul pierderilor normale de productie se pot include cele care apar ca urmare a
evaporarii, consumului in exces, rebuturilor, pierderilor de greutate.

12
 Pierderile anormale sunt cele care apar datorita manipularii necorespunzatoare, calitatii
proaste a materialelor, accidentelor, lipsei de instruire a personalului, functionarii
necorespunzatoare a masinilor. Din aceasta cauza pierderile anormale sunt denumite si pierderi
evitabile.
In contabilizarea acestor costuri trebuie sa se faca o distinctie intre pierderea normala) si
pierderile anormale .
Intr-unul din articolele pe aceasta tema publicate pe site-ul ACCA (www.accaglobal.com)
sunt prezentate 5 reguli de baza de catre trebuie sa se tina cont:
Regula 1: rezultatul asteptat al procesului de productie este suma intrarilor minus pierderea
normala;
Regula 2: pierderea anormala din procesul de productie este rezultatul actual minus
rezultatul asteptat. Daca rezultatul actual este mai mic decat rezultatul asteptat apare pierderea
anormala si invers, cand asteptarile sunt inferioare actualului, apare un surplus anormal.
Regula 3: pierderii normale nu ii este alocata o parte din costurile procesului. Costurile
totale sunt allocate rezultatului asteptat, astfel spus, costul unitar al perioadei este costul total
impartit la rezulatul asteptat al productiei.
Regula 4: pierderii anormale ii este alocata o parte din costurile procesului.
Regula 5: pierderile pot fi valorificate. Venitul rezultat din astfel de valorificari este tratat
ca o reducere a costurilor in procesul de calculatie a costurilor (in contabilitatea de gestiune).
Exemplu
Pentru procesul de productie se utilizeaza 5000 kg material , pierderea normala este de
10% din intrari. Costurile perioadei sunt de 40.500 lei. Rezultatul actual este de 4400 kg.
Conform regulii nr. 1 : Rezultatul asteptat = intrari – pierdere normala = 5000 kg
-10%*5000 kg = 4500 kg.
Conform regulii nr. 2: Pierderea anormala = rezultatul actual –rezultatul asteptat = 4400
kg- 4500 kg = -100 kg. Exista o pierdere anormala de 100 kg.
Costul pe kg = costul total/ rezultatul asteptat = 40.500 lei/4500 kg = 9 lei/kg
Astfel, costul unitar nu este afectat de nivelul pierderii anormale.
Presupunem in continuare ca pierderile pot fi valorificate cu 2.7 lei/kg.
In aceasta situatie costul unitar revizuit = (40.500 – 500 *2.7 lei/kg)/4.500 kg = 8.7 lei/kg

4. Calcularea costului costului produselor fabricate şi legătura lui cu Situația de profit şi

pierdere
Drept moment cheie la întocmirea raportului privind rezultatele financiare îl constituie
determinarea costului vînzărilor. Pentru calcularea acestui indicator entitățile de producţie
trebuie să calculeze în primul rând, costul produselor fabricate. Valoarea acestui indicator este
rezultatul final al unui document special care se numeşte „Calculaţia costului produselor
fabricate în perioada de gestiune”.
Acest document se întocmeşte pentru explicarea datelor din Raportul privind rezultatele
financiare şi conţine următorii indicatori:
1. Soldul materiei prime şi materialelor de bază la
începutul perioadei de gestiune;
2. Aprovizionarea cu materiale pe parcursul perioadei de
gestiune;
3. Total materie primă şi materiale de bază destinate
procesului de producţie (1+2);
4. Soldul materiei prime şi materialelor de bază la sfârşitul
perioadei de gestiune;
5. Costuri directe de materie primă şi materiale de bază (3-
4);
6. Costuri directe privind retribuirea muncii;

13
 7. Costuri indirecte de producţie;
8. Total Costuri de producţie (5+6+7);
9. Producţia neterminată la începutul perioadei de
gestiune;
10. Producţia neterminată la sfârşitul perioadei de gestiune;
11. Costul producţiei fabricate (8+9-10).
Costul producţiei fabricate în cursul perioadei de gestiune este reflectat în continuare în
Raportul privind rezultatele financiare, unde se i-a în calcul pentru calculaţia costurilor
produselor vândute.
Costul produselor vândute se referă la perioada pe parcursul căreia au fost vândute
respectivele produse şi se determină:
1. Vânzări nete;
2. Costul produselor vândute:
a) soldul iniţial al producţiei neterminate la începutul lunii;
b) soldul produselor fabricate;
c) total produse fabricate destinate vânzării (a+b);
d) soldul produselor fabricate la sfârşitul perioadei de gestiune;
e) costul produselor vândute (c-d).
3. Profit brut (1-2).

14