TEMA 6.

CONTABILITATEA AMBALAJULUI ÎN UNITĂŢILE DE COMERŢ

6.1. Clasificarea şi evaluarea ambalajului
6.2. Contabilitatea existenţei şi mişcării ambalajului
6.3. Particularităţile contabilităţii ambalajului returnabil

6.1. Clasificarea şi evaluarea ambalajului

Ambalajul - materiale sau obiecte destinate pentru păstrarea calităţii iniţiale a
mărfurilor, precum şi altor bunuri şi care contribuie la:
1. Majorarea duratei de păstrare a mărfurilor;
2. Îmbunătăţirea aspectului comercial al mărfurilor;
3. Asigurarea integrităţii mărfurilor în timpul transportării, stocării şi desfacerii.
Ambalajul se clasifică după o serie de criterii:
I. În funcţie de posibilitatea de utilizare se deosebeşte:
a) ambalaj multicirculant – care poate fi utilizat în mai multe cicluri de circulaţie
a mărfurilor;
b) de unică folosinţă – care poate fi utilizat doar o singură dată la ambalarea
bunurilor materiale.
II. După natura materialelor din care este fabricat se distinge:
a) ambalaj din lemn (de exemplu, butoaie pentru lichide, butoaie pentru marfă
uscată, lăzi, coşuri etc.);
b) ambalaj din metal (de exemplu, lăzi, butoaie, bidoane, baloane etc.);
c) ambalaj din pânză, plasă şi rogojină (de exemplu, saci din pânză pentru zahăr,
saci pentru produse de panificaţie, saci mici şi mari, sacoşe etc.);
d) ambalaj din masă plastică (de exemplu, lăzi, bidoane, containere, cutii etc.);
e) ambalaj din mucava (de exemplu, cutii, saci de hârtie etc.);
f) ambalaj din sticlă – (de exemplu, butelii, flacoane, borcane, sticle etc.);

1
 III. În funcţie de durata de exploatare şi valoarea unitară ambalajul poate fi inclus
în componenţa mijloacelor fixe, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, mărfurilor
sau a materialelor.
În componenţa ambalajului de natura mijloacelor fixe se include ambalajul
multicirculant cu termenul de exploatare peste un an şi valoarea unitară peste 6 000 lei
sau pragul de semnificație stabilit de către entitate. Dacă costul unitar al ambalajului
constituie până la 6 000 lei sau termenul de exploatare este de până la un an, atunci
bunurile respective se atribuie la obiectele de mică valoare şi scurtă durată. Ambalajul
care nu reprezintă mijloace fixe sau obiecte de mică valoare şi scurtă durată se califică
drept materiale. La întreprinderile de comerț ambalajul cumpărat separat sau împreună
cu mărfuri în scopul revânzării se contabilizează în componența mărfurilor.
IV. În funcţie de modul de facturare se deosebește:
a) ambalaj facturat distinct de mărfuri;
b) ambalaj inclus în preţul mărfurilor cumpărate.
Modul de evaluare a ambalajului este reglementat de SNC „Stocuri”. Astfel,
ambalajul cumpărat de la furnizori se evaluează la costul de intrare, iar cel fabricat în
cadrul întreprinderii - la costul efectiv.

6.2. Contabilitatea existenţei şi mişcării ambalajului

Pentru contabilizarea corectă a operaţiunilor privind circulaţia ambalajului este
necesar a cunoaşte:
1. Condiţiile livrării mărfurilor şi ambalajului conform clauzelor contractuale;
2. Informaţia conţinută în facturile fiscale privind livrarea mărfurilor şi a
ambalajului.
3. Tipul ambalajului – nereturnabil sau returnabil.
În componența ambalajului nereturnabil se include ambalajul inseparabil de
mărfuri (de exemplu, flacoane pentru parfum), precum și ambalajul destinat pentru
satisfacerea necesităților interne ale întreprinderii. Ultimul poate fi cumpărat de la
2
furnizori sau obținut pe teren. Operațiunile de procurare sînt confirmate prin facturi
fiscale sau acte de achiziție a mărfurilor. Întrucât nu există nici un contract între furnizor
și cumpărător privind returnarea ambalajului, valoarea acestuia se recunoaște în
componența activelor imobilizate sau activelor circulante. Totodată cumpărătorul trece
în cont suma T.V.A. aferentă ambalajului cumpărat. În funcție de durata de utilizare,
valoarea unitară și destinație, bunurile respective se contabilizează în componența
mijloacelor fixe, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată sau a materialelor.
Ambalajul returnabil (multicirculant) urmează a fi restituit în mod obligatoriu
furnizorului, dacă în contract nu se prevăd alte condiţii. Ordinea şi termenii returnării
ambalajului se determină prin clauzele contractuale. În componenţa ambalajului
returnabil se include ambalajul din lemn, din masă plastică şi metal, din sticlă etc.
Pentru contabilizarea operaţiunilor aferente circulaţiei ambalajului se utilizează
contul 217, la care poate fi deschis subcontul „Ambalaj cu marfă şi gol” (pentru
ambalajul neinclus în costul de intrare a mărfurilor). În debitul contului se înregistrează
valoarea ambalajelor intrate, iar în credit – ieşirea acestora.
La livrarea ambalajelor T.V.A. se calculează şi se achită la buget în funcţie de
tipul acestora - nereturnabile sau returnabile.
Dacă unitatea de comerţ cumpără numai ambalaje returnabile, fără a fi restituite
furnizorului, bunurile sînt însoţite de factură fiscală. Prin urmare, furnizorul va
înregistra obligaţia fiscală privind T.V.A. pentru ambalajele vândute, iar cumpărătorul
- trecerea în cont a aceleiaşi sume de T.V.A.
La cumpărarea ambalajului se întocmesc formulele contabile:
1. Debit conturile 217, 211, 213, 121, credit contul 521 - la costul de intrare,
fără T.V.A.
2. Debit contul 534, credit contul 521 - la suma T.V.A.
Exemplu. La 10 aprilie 2021 întreprinderea de comerţ cu ridicata „Migdal”
a cumpărat pentru necesităţi interne 2 butoaie în valoare de 18 000 lei, 5 bidoane
în sumă de 2 400 lei şi 10 000 pungi în valoare de 6 000 lei. Valoarea bunurilor
3
include T.V.A. În aceiaşi lună s-au eliberat în exploatare pentru păstrarea
temporară a uleiului 2 butoaie şi 3 bidoane, precum şi s-au utilizat pentru
ambalarea mărfurilor 2 800 pungi.
Operațiunile economice și formulele contabile:
1. Reflectarea valorii bunurilor cumpărate de la furnizori:
debit contul 123 – în sumă de 15 000 lei,
debit contul 213 – în sumă de 2 000 lei,
debit contul 211 – în sumă de 5 000 lei,
credit contul 521 – în sumă de 22 000 lei.
2. Trecerea în cont a T.V.A. aferentă bunurilor materiale cumpărate:
debit contul 534, credit contul 521– în sumă de 4 400 lei.
3. Casarea valorii bidoanelor utilizate pentru păstrarea uleiului:
debit contul 712, credit contul 213 – în sumă de 1 200 lei.
4. Casarea valorii pungilor utilizate la ambalarea mărfurilor:
debit contul 712, credit contul 211 – în sumă de 140 lei.

6.3. Particularităţile contabilităţii ambalajului returnabil

Ambalajul returnabil se foloseşte în mai multe faze de circulaţie a mărfurilor şi
conform condiţiilor contractuale urmează a fi restituit furnizorului în stare deşartă după
recepţionarea bunurilor de către cumpărător. Operaţiunea de transmitere temporară a
ambalajului de la furnizor la cumpărător nu reprezintă o livrare, întrucât acesta rămâne
în continuare în posesia juridică a proprietarului şi, prin urmare, nu se casează
deopotrivă cu costul mărfurilor livrate şi păstrate în ambalajul respectiv. Acesta se
returnează furnizorului conform condițiilor stipulate în contractul încheiat între
vânzător și cumpărător.
Modul de returnare și achitare a ambalajului returnabil primit împreună cu
mărfuri de la furnizori, determină variantele de evidenţă la cumpărător şi anume:

4
 1. Reflectarea valorii mărfurilor cumpărate în ambalaj returnabil (reflectat
separat în factura fiscală) care ulterior se vinde în aceiaşi stare:
debit conturile 217, 534, credit contul 521.
Exemplu. Conform facturii fiscale s-au cumpărat 100 sticle de bere cu costul
unitar 6,25 lei (fără T.V.A.), inclusiv costul unei sticle constituie 1 leu. Mărfurile
urmează a fi vândute împreună cu ambalajul. Formulele contabile:
debit contul 217– 625 lei,
debit contul 534 – 125 lei,
credit contul 521 – 750 lei.
2. Reflectarea valorii mărfurilor cumpărate în ambalaj returnabil care ulterior se
vând fără ambalaj, iar acesta se restituie furnizorului.
Operațiunile economice și formulele contabile (pornind de la exemplul
precedent):
a) reflectarea valorii mărfurilor procurate şi a ambalajului intrat:
debit contul 217– 525 lei,
debit contul 217 sau 211, subcontul „Ambalaj cu marfă și gol” – 100 lei,
debit contul 534 – 105 lei,
credit contul 521 – 730 lei.
b) restituirea ambalajului furnizorului:
debit contul 521 – 100 lei, credit contul 217 sau 211 – 100 lei.
3. Dacă ambalajul se descarcă cu mărfuri la momentul recepţiei de către
cumpărător şi se returnează în acelaşi timp furnizorului, atunci ambalajul respectiv nu
se includ în valoarea totală a livrării, ci într-un rând separat al facturii fiscale cu
indicarea denumirii şi valorii acestora. Prin urmare, valoarea lor în conturi nu se
înregistrează.
4. Dacă ambalajul rămâne la cumpărător pentru a fi recuperat mai târziu, atunci
la înţelegerea părţilor acesta poate fi recepţionat conform uneia din variantele existente:
 sau în baza preţului de gaj;
5
  sau conform gajului.
Prima variantă prevede stabilirea preţurilor de gaj la ambalajul eliberat temporar
cumpărătorului. La formarea preţurilor de gaj se iau în considerare preţurile de achiziţie
a ambalajului transmis. Totodată, datorită participaţiilor multiple în circuitul mărfurilor
nu este necesar de a separa de fiecare dată suma T.V.A. de la valoarea ambalajului
livrat. Astfel, conform circularei Inspectoratului fiscal de stat nr. 19 din 12 aprilie 2002,
la livrarea mărfurilor ambalate în ambalaj multicirculant, pentru care sînt stabilite
preţuri de gaj şi există un acord despre restituirea obligatorie a acestuia, valoarea
ambalajului, inclusiv T.V.A., se reflectă doar într-o coloană separată a facturii fiscale,
iar în celelalte coloane nu se înscrie nimic. Cumpărătorul n-are dreptul să treacă în cont
T.V.A. aferentă acestui ambalaj.
Dacă ambalajul returnabil se referă la inventarul de producţie sau gospodăresc
(de exemplu bidoane şi butoaie metalice sau din masă plastică) şi se contabilizează în
componenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, atunci în baza înţelegerii dintre
părţi, cumpărătorul poate să recupereze costurile pentru reparaţia ambalajului sau o
parte din uzura calculată. Aceasta are loc în cazurile, când ambalajul returnabil nu se
restituie furnizorului imediat, ci peste un anumit timp.
În condiţiile variantei a doua furnizorul încasează de la cumpărător o sumă de
numerar în calitate de gaj pentru ambalajul rămas temporar la dispoziţia
cumpărătorului. Sumele respective prezintă drept garanţie pentru realizarea
obligaţiunilor la capitolul remiterii ambalajului.
Exemplu. Conform condiţiilor contractuale furnizorul transmite
cumpărătorului împreună cu mărfurile vândute 5 lăzi din masă plastică. Costul
de intrare al unei lăzi constituie 50 lei. Lăzile au rămas temporar la cumpărător
pentru a fi recuperate mai târziu. Pentru asigurarea remiterii ambalajului
cumpărătorul a transferat furnizorului în calitate de gaj 200 lei.
Operaţiunile economice și formulele contabile la cumpărător:

6
 1. Transferarea din contul curent în monedă naţională a numerarului în
calitate de gaj pentru ambalajul rămas temporar la întreprindere:
debit contul 234, credit contul 242 – 200 lei.
2. Înregistrarea numerarului în contul curent în monedă naţională cu titlu de
restituire a gajului de către furnizor:
debit contul 242, credit contul 234 – 200 lei.
În cazul când ambalajul nu se remite furnizorului în termenul prevăzut, acesta se
contabilizează în componenţa activelor (conform facturii fiscale primite de la furnizor).
Operațiunile economice și formulele contabile:
1. Reflectarea valorii ambalajului procurat de la furnizor.
debit contul 217 – 250 lei,
debit contul 534 – 50 lei,
credit contul 234 – 300 lei.
2. Transferarea din contul curent în monedă naţională a diferenţei dintre
suma numerarului achitat şi valoarea ambalajului cumpărat:
debit contul 234, credit contul 242 – 100 lei.