Sunteți pe pagina 1din 34

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 37

Provizioane, datorii si active contingente

Acest Standard Internaional de Contabilitate a fost aprobat de Consiliul IASC n iulie 1998 i a intrat n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor cu ncepere de la 1 iulie 1999.

IAS 37(1998) Introducere 1. IAS 37 stabilete modul de reflectare contabil a tuturor categoriilor de provizioane, datorii i active contingente, cu excepia: (a) celor generate de instrumente financiare ce sunt recunoscute la valoarea just; (b) celor rezultate din contracte executorii, cu excepia contractelor oneroase. Contractele executorii sunt acelea n care nici o parte nu i-a ndeplinit ndatoririle sau ambele pri i-au onorat parial i n mod egal ndatoririle; (c) celor rezultate din activitatea ntreprinderilor de asigurri n relaia cu clienii asigurai; sau (d) celor care constituie obiectul altui Standard Internaional de Contabilitate. Provizioane 2. Standardul definete provizioanele ca fiind datorii incerte din punct de vedere al perioadei de exigibilitate sau al valorii. Un provizion va fi reflectat n contabilitate numai n momentul n care: (a) o ntreprindere are o obligaie curent (legal sau implicit generat de un eveniment anterior; (b) este probabil (exist mai multe anse de a se realiza dect de a nu se realiza) ca o ieire de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i (c) poate fi realizat o estimare relevant a valorii obligaiei. Standardul precizeaz c numai n cazuri foarte rare nu este posibil o estimare relevant a acesteia. 3. Standardul definete obligaia implicit ca fiind acea obligaie rezultat Standardul din activitatea unei ntreprinderi n cazul n care: (a) prin stabilirea unei practici anterioare, printr-o politic raportat a firmei sau printr-o declaraie suficient de specific, ntreprinderea a indicat partenerilor c i asum anumite responsabiliti; i (b) ca rezultat, ntreprinderea a indus partenerilor ideea c i va onora acele responsabiliti.

4. n cazuri rare, de exemplu n situaia unui proces, s-ar putea s nu reias clar dac exist o anumit obligaie curent, n aceste situaii, un eveniment trecut poate genera o obligaie prezent dac, lund n considerare toate dovezile disponibile, este probabil s existe o obligaie curent la data bilanului. O ntreprindere recunoate un provizion pentru o obligaie prezent dac sunt ndeplinite i alte criterii de recunoatere, specificate mai sus. Dac exist o obligaie prezent, ntreprinderea va raporta o datorie contingent, cu excepia situaiei n care este eliminat posibilitatea unei ieiri de resurse, generatoare de beneficii economice. 5. Suma nregistrat ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare a plilor necesare pentru stingerea obligaiei curente la data bilanului, cu alte cuvinte, suma pe care o ntreprindere ar plti-o n mod normal la data bilanului pentru a stinge obligaia sau pentru a o transfera unui ter, la acel moment. 6. Standardul solicit ntreprinderii ca n procesul de evaluare a provizionului: (a) s ia n considerare riscurile i incertitudinile. Totui, incertitudinile nu justific crearea unor provizioane excesive sau supraevaluarea deliberat a obligaiilor; (b) s actualizeze provizioanele n situaiile n care efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, folosind o rat (sau rate) de actualizare, nainte de impozitare, care s reflecte evalurile curente pe pia ale valoriitimp a banilor i acele riscuri specifice obligaiei care nu au fost reflectate n estimarea cea mai bun a cheltuielilor. n cazul n care se utilizeaz actualizarea, creterea provizionului datorat trecerii timpului este nregistrat contabil ca o cheltuial cu dobnda; (c) s ia n considerare evenimente viitoare, cum ar fi modificri ale legislaiei sau de ordin tehnologic, n cazul n care exist suficiente dovezi obiective c acestea vor aprea; i (d) s nu ia n considerare ctiguri din cedarea previzional a unor active, chiar dac aceste cedri previzionate sunt strns corelate cu evenimentul generator al provizionului. 7. O ntreprindere poate atepta rambursarea parial sau integral a cheltuielilor aferente recunoaterii unui provizion (de exemplu, prin contracte de asigurare, clauze de indemnizare sau garania acordat de furnizori). O ntreprindere trebuie: (a) s recunoasc o rambursare, atunci i numai atunci cnd este sigur c aceasta se va efectua, n condiiile n care ntreprinderea i onoreaz obligaia. Suma nregistrat ca rambursare nu trebuie s depeasc valoarea provizionului; i (b) s nregistreze suma rambursat ca pe un activ separat, n contul de profit i pierdere, cheltuiala aferent unui provizion poate fi prezentat dup ce a fost sczut valoarea recunoscut a rambursrii. 8. Provizioanele trebuie reanalizate la data fiecrui bilan i trebuie ajustate, fel nct s reflecte cea mai bun estimare curent. n cazul n care nu mai este probabil ca ieiri de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesare pentru stingerea obligaiei, provizionul trebuie anulat.

9. Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopurile pentru care an fost iniial constituite. Aplicaii specifice ale provizioanelor 10. Standardul explic modul n care se vor aplica cerinele generale de recunoatere i evaluare n trei cazuri specifice: pierderi viitoare din exploatare, contracte oneroase i restructurri. 11. Nu trebuie recunoscute provizioane pentru pierderi viitoare din activitatea de exploatare. Previzionarea unor astfel de pierderi indic faptul c anumite active de exploatare pot fi depreciate. n acest caz, ntreprinderea verific dac respectivele active se ncadreaz n condiiile pentru depreciere, n conformitate cu I AS 36, Deprecierea activelor. 12. Dac o ntreprindere are un contract oneros, obligaia curent rezultat din contract trebuie recunoscut i evaluat ca i provizion. Contractul oneros este acela n care costurile inevitabile implicate de ndeplinirea obligaiilor contractuale depesc beneficiile economice estimate a se obine din respectivul contract 13. Prezentul Standard definete restructurarea ca fiind acel program planificat i monitorizat de managementul ntreprinderii i care modific efectiv: (a) scopul activitii desfurate de ntreprindere; sau (b) modalitatea n care este dirijat activitatea. 14. Un provizion aferent costurilor de restructurare este nregistrat numai dac sunt ndeplinite criteriile generale de nregistrare pentru provizioane. n acest context, apare o obligaie de restructurare numai n cazul n care ntreprinderea: (a) dispune de un plan oficial, detaliat, pentru restructurare, care s stipuleze cel puin: i) activitatea sau partea de activitate la care se refer; ii) principalele domenii /locaii afectate de planul de restructurare; iii) numrul aproximativ de angajai care vor primi compensaii pentru ncetarea activitii, atribuiile i posturile acestora; iv) cheltuielile implicate; i v) data la care se va implementa planul de restructurare. (b) a generat ateptri referitoare la faptul c va proceda la restructurarea celor care vor avea de suportat efectele restructurrii, prin demararea implementrii planului de restructurare sau prin comunicarea principalelor caracteristici ale acestuia. 15. Decizia de restructurare luat de organele de conducere ale ntreprinderii nu implic o obligaie la data bilanului, dect dac ntreprinderea, nainte de data bilanului: (a) a demarat implementarea planului de restructurare; sau (b) a comunicat planul de restructurare celor care urmeaz a fi afectai, ntr-un mod suficient de specific pentru a genera convingerea acestora c firma va proceda la restructurare. 16. n cazul n care restructurarea implic vnzarea unei uniti de producie, nu apare nici o obligaie aferent vnzrii pn n momentul n care ntreprinderea nu s-a angajat la vnzare, de exemplu, cnd exist o cerere legat de un acord de vnzare.

17. Provizionul aferent restructurrii trebuie s includ numai cheltuielile directe rezultate din restructurare, care trebuie s ndeplineasc simultan urmtoarele condiii: (a) determinate n exclusivitate de restructurare; i (b) nelegate de activitile obinuite ale ntreprinderii. Astfel, provizioanele pentru restructurare nu includ costuri, precum: recalificarea sau redistribuirea personalului permanent, marketingul sau investiii n noi sisteme i reele de distribuie. Datorii contingente 18. Prezentul Standard nlocuiete partea din IAS 10, Contingene i evenimente aprute dup data bilanului, ce trateaz contingenele. Standardul definete o datorie contingen ca fiind: (a) o obligaie potenial, aprut ca urmare a unor evenimente trecute i a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii; sau (b) o obligaie curent, aprut ca urmare a unor evenimente trecute, dar care nu este recunoscut deoarece: i) nu este sigur c vor fi necesare ieiri de resurse (care s afecteze beneficiul economic) pentru stingerea acestei obligaii; sau ii) valoarea obligaiei nu poate fi evaluat suficient de relevant. 19. O ntreprindere nu trebuie s recunoasc o datorie contingen. Totui, ntreprinderea poate prezenta informaii referitoare la o datorie contingent, cu excepia cazului n care posibilitatea unei ieiri de resurse care s ncorporeze beneficiile economice este nlturat. Active contingente 20. Standardul definete activul contingent ca fiind acel activ potenial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare i a crui existen va fi confirmat numai prin apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii. Un exemplu n acest sens l constituie o crean ce constituie obiectul unui proces n care este implicat ntreprinderea i al crui rezultat este incert. 21. O ntreprindere nu trebuie s nregistreze un activ contingent. Un activ contingent trebuie prezentat n cazul n care este probabil apariia unei intrri de resurse care s afecteze pozitiv beneficiile economice . 22. n cazul n care realizarea unui venit este sigur, activul aferent nu este un activ contingent i este adecvat recunoaterea lui. Data intrrii n vigoare 23. Standardul intr n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 iulie 1999. Se ncurajeaz aplicarea Standardului anterior acestei date.

IAS 37 (1998)

Cuprins

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 37


Provizioane, datorii i active contingente
OBIECTIV Paragrafele ARIE DE APLICABILITATE .1 - 9 DEFINIII..... 10-13 Provizioane i alte datorii 11 Relaia ntre provizioane i datorii contingente 12-13 RECUNOATERE... . 14-35 Provizioane 14-26 Obligaia curent 15-16 Evenimente anterioare 17-22 Ieiri de resurse probabile concretizate n beneficiile economice 23-24 Estimarea corect a obligaiilor 25-26 Datorii contingente 27-30

Active contingente 31-35 EVALUARE... 36-52 Cea mai bun estimare 36-41 Risc i incertitudine 42-44 Valoare actualizat 45-47 Evenimente viitoare 48-50 Cedarea preconizat a activelor 51-52 RAMBURSRI... 53-58 MODIFICRI ALE ... 59-60 PROVIZIOANELOR.. PROVIZIOANELOR.. I

UTILIZAREA . 61-62

APLICAREA REGULILOR DE RECUNOATERE EVALUARE 63-68 Pierderi viitoare din exploatare 63-65 Contracte oneroase 66-69 Restructurare 70-83 PREZENTAREA ..84-92

INFORMAIILOR

PREVEDERI TRANZITORII93-94 DATA INTRRII N ...95-96 ANEXE A. Tabele Provizioane, datorii contingente, active contingente i rambursri B. Arbore decizional C. Exemple: Recunoatere D; Exemple: Prezentarea informaiilor IAS 37 (1998) Standard Internaional de Contabilitate IAS 37 VIGOARE

Provizioane, datorii i active contingente Standardele tiprite cu litere de tip italic aldin trebuie citite n contextul materialului de fond i al recomandrilor de implementare din acest Standard, precum i n contextul Prefeei la Standardele Internaionale de Contabilitate. Standardele Internaionale de Contabilitate nu au fost elaborate cu intenia de a fi aplicate elementelor nesemnificative (a se vedea paragraful 12 din Prefa). Obiectiv Obiectivul acestui Standard este de a se asigura c baza de evaluare si criteriile de recunoatere adecvate sunt aplicate provizioanelor, datoriilor i activelor contingente i c sunt prezentate suficiente informaii n cadrul notelor la situaiile financiare pentru a da posibilitatea celor care le folosesc s neleag natura, oportunitatea i valoarea lor. Arie de aplicabilitate 1. Prezentul Standard trebuie aplicat de ctre toate ntreprinderile in procesul de contabilizare a provizioanelor, datoriilor i activelor contingente, cu excepia: (a) celor generate de instrumente financiare care sunt reflectate la valoarea just; (b) celor rezultate din contracte executorii, cu excepia contractelor oneroase; (c) celor rezultate din activitatea ntreprinderilor de asigurri n relaia cu clienii asigurai; sau (d) celor care constituie obiectul altui Standard Internaional de Contabilitate. 2. Prezentul Standard se aplic instrumentelor financiare (inclusiv garaniilor) care nu sunt nregistrate la valoarea just. 3. Contractele executorii sunt acelea n cadrul crora nici una dintre pri nu i-a ndeplinit obligaiile asumate sau n care ambele pri au ndeplinit doar parial i echivalent obligaiile. Prezentul Standard nu se aplic n cazul contractelor executorii dect dac sunt oneroase. 4. Prezentul Standard se aplic n cazul provizioanelor, datoriilor i activelor contingente ale ntreprinderilor de asigurri, cu excepia celor rezultate din contractele cu deintorii de polie de asigurare. 5. n situaia n care un tip special de provizion, activ sau datorie contingent cade sub incidena altui Standard Internaional de Contabilitate, se vor aplica prevederile acestuia din urm i nu ale IAS 37. De exemplu, anumite tipuri de provizioane se regsesc n Standardele referitoare la: (a) contracte de construcii (a se vedea IAS 11, Contracte de construcii); (b) impozite pe profit (a se vedea IAS 12, Impozitul pe profit); (c) IAS 1.7 nu conine cerine specifice pentru leasingurile operaionale care devin oneroase, n astfel de cazuri se va proceda la aplicarea prezentului Standard; i (d) beneficiile angajailor (a se vedea IAS 19, Beneficiile angajailor). 6. Unele sume considerate ca provizioane pot fi legate de recunoaterea veniturilor, de exemplu, n cazul n care o ntreprindere ofer garanii contra unor taxe. Prezentul Standard

nu se refer la recunoaterea veniturilor. IAS 18, Venituri din activiti curente, identific circumstanele n care venitul este recunoscut i furnizeaz recomandri practice n ceea ce privete aplicarea criteriilor de recunoatere. Prezentul Standard nu modific cerinele IAS 18. 7. Prezentul Standard definete provizioanele ca fiind obligaii cu exigibilitate sau valoare incerte. n unele ri, termenul provizion este utilizat, de asemenea, n contextul unor elemente precum amortizarea, deprecierea activelor i creditele neperformante; acestea constituie ajustri ale valorii contabile a activelor i nu constituie obiectul prezentului Standard. 8. Alte Standarde Internaionale de Contabilitate specific dac cheltuielile sunt considerate active sau costuri. Astfel de aspecte nu constituie obiectul prezentului Standard. Prin urmare, prezentul Standard nu limiteaz i nici nu solicit capitalizarea costurilor recunoscute la constituirea unui provizion. 9. Prezentul Standard se aplic provizioanelor pentru restructurare (inclusiv pentru activitile n curs de ntrerupere), n situaia n care o aciune de restructurare se nscrie n definiia unei activiti n curs de ntrerupere, IAS 35, Activiti n curs de ntrerupere, poate solicita prezentri suplimentare. Definiii 10. Urmtorii termeni sunt utilizai n acest Standard cu nelesul specificat: Provizion: o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. Datorie: o obligaie curent a unei ntreprinderi, rezultat din evenimente anterioare, a crei stingere se ateapt s determine o reducere a resurselor concretizate n beneficiile economice ale ntreprinderii. Eveniment angajat: evenimentul care genereaz o obligaie legal sau implicit, astfel nct ntreprinderea trebuie s onoreze obligaia respectiv. Obligaie legal: obligaia care rezult: (a) dintr-un contract (n mod explicit sau implicit); (b) din legislaie; sau (c) alt efect al legii. Obligaie implicit: obligaia care remit din aciunile unei ntreprinderi n cazul n care: (a) prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scris a firmei sau printr-o declaraie suficient de specific, ntreprinderea a indicat partenerilor si c i asum anumite responsabiliti; i (b) ca rezultat, ntreprinderea a indus partenerilor ideea c i va onora acele responsabiliti. Obligaie contingent (a) o obligaie contingen, aprut ca urmare a unor evenimente trecute i a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii; sau (b) o obligaie curent, aprut ca urmare a unor evenimente trecute, dar care nu este recunoscut, deoarece: (i) nu este sigur c vor fi necesare resurse (care s afecteze beneficiile economice) pentru stingerea acestei obligaii; sau (ii) valoarea obligaiei nu poate fi evaluat suficient de exact.

Activ contingent: un activ contingent care apare ca urmare a unor evenimente anterioare i a crui existen va fi confirmat numai prin apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii . Contract oneros: un contract n care costurile inevitabile implicate de ndeplinirea obligaiilor contractuale depesc beneficiile economice estimate a se obine din respectivul contract. Restructurare: un program planificat i monitorizat de managementul ntreprinderii i care modific efectiv: (a) scopul activitii realizate de ntreprindere; sau (b) modalitatea n care este realizat activitatea. Provizioane i alte datorii 11. Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau datorii recunoscute, dar nepltite, datorit factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea: (a) datoriile din credite comerciale constituie obligaii de plat a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori i care au fost facturate, sau a cror plat a fost convenit n mod oficial cu furnizorii; i (b) datoriile recunoscute, dar nepltite sunt angajamente de plat pentru bunuri i servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost nc pltite, facturate, sau nu s-a convenit oficial asupra plii lor cu furnizorul, n aceast categorie sunt incluse i salariile datorate angajailor (de exemplu, sumele aferente concediului pltit). Dei, uneori, este necesar o estimare a valorii sau exigibilitii acestor datorii, elementul de incertitudine este n general mult mai redus dect n cazul provizioanelor. Adesea, angajamentele sunt prezentate ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activiti, n timp ce provizioanele sunt raportate separat. Relaia ntre provizioane i datorii contingente 12. n sens larg, toate provizioanele sunt contingente, deoarece sunt incerte din punct de vedere al exigibilitii sau valorii. Totui, n cazul prezentului Standard, termenul contingent este folosit pentru datorii i active ce nu sunt recunoscute, deoarece existena lor va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, ce nu sunt n totalitate sub controlul ntreprinderii. n plus, termenul datorie contingen este utilizat pentru datoriile care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere. 13. Prezentul Standard distinge ntre: (a) provizioane care sunt recunoscute ca i datorii (presupunnd c pot fi realizate estimri corecte), deoarece ele constituie obligaii curente i este probabil c vor fi necesare resurse care s afecteze beneficiile economice ale ntreprinderii pentru stingerea obligaiilor. (b) datorii contingente care nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece ele sunt: (i) obligaii posibile, dar pentru care trebuie s se confirme dac ntreprinderea are o obligaie curent care poate

genera scderea resurselor ntreprinderii, afectnd astfel beneficiile economice; (ii) obligaii curente care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere ale prezentului Standard (deoarece, fie nu este probabil s fie necesar o reducere a resurselor ntreprinderii care s afecteze beneficiile economice pentru stingerea obligaiei, fie nu poate fi realizat o estimare suficient de corect a valorii obligaiei). Recunoatere Provizioane 14. Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care: (a) o ntreprindere are o obligaie curent (legal sau implicit) generat de un eveniment anterior; (b) este probabil ca o ieire de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i (c) poate fi realizat o bun estimare a valorii obligaiei Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu trebuie recunoscut un provizion. Obligaia curent 15. Doar n situaii rare nu este clar dac este vorba de o obligaie curent. n astfel de situaii se consider c un eveniment anterior genereaz o obligaie curent dac, lund n considerare toate probele disponibile, este mult mai probabil c exist la data bilanului o obligaie curent. 16. n aproximativ toate situaiile este clar dac un eveniment anterior a determinat o obligaie curent. n situaii rare, de exemplu, un proces, poate fi pus n discuie producerea anumitor evenimente sau generarea de ctre acestea a unei obligaii curente. n astfel de cazuri, ntreprinderea va determina existena unei obligaii curente la data bilanului prin luarea n considerare a tuturor probelor existente, inclusiv, de exemplu, a opiniilor experilor, n cadrul acestor probe sunt incluse i cele furnizate de evenimente produse dup data bilanului. Pe baza unor asemenea probe: (a) n cazul n care este probabil s existe o obligaie curent la data bilanului, ntreprinderea va recunoate un provizion (dac sunt ndeplinite criteriile de recunoatere); i (b) n cazul n care este probabil s nu existe o obligaie la data bilanului, ntreprinderea va prezenta o obligaie contingent, mai puin n situaia n care posibilitatea unei reduceri a resurselor ce cuprind beneficiile economice este nlturat (a se vedea paragraful 86). Evenimente anterioare 17. Un eveniment anterior care genereaz o obligaie curent poart denumirea de eveniment care oblig. Pentru ca un eveniment s fie eveniment care oblig, este necesar ca firma s nu dispun de alternative realiste pentru stingerea obligaiei generate de producerea evenimentului. Aceasta este situaia numai:

(a) n cazul n care stingerea obligaiei poate fi impus prin lege; i (b) n cazul unei obligaii implicite, cnd evenimentul (care poate fi o aciune a ntreprinderii) induce partenerilor ideea c firma i va onora obligaia. 18. Situaiile financiare prezint poziia financiar a unei ntreprinderi la sfritul perioadei de raportare, i nu poziia financiar a ntreprinderii n viitor. Prin urmare, nu vor fi recunoscute provizioane aferente costurilor pe care le va suporta ntreprinderea pentru desfurarea activitii n viitor, n bilanul unei ntreprinderi, singurele obligaii recunoscute sunt cele care exist la data bilanului. 19. Se vor nregistra ca provizioane doar acele obligaii generate de evenimente anterioare care sunt independente de aciunile viitoare ale ntreprinderii (de exemplu, modul de desfurare a activitii n viitor). Exemple de astfel de obligaii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului nconjurtor, pedepsite de lege. Aceste costuri implic reducerea resurselor unei ntreprinderi afectnd beneficiile economice, indiferent de aciunile viitoare ale ntreprinderii. Similar, o ntreprindere recunoate un provizion pentru costurile de nchidere ale unei instalaii petroliere sau ale unei centrale nucleare, cu condiia ca respectiva ntreprindere s remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de aceast situaie, o ntreprindere poate inteniona sau poate avea nevoie, datorit presiunilor de ordin comercial sau a cerinelor de ordin legal, s realizeze cheltuieli pentru a putea aciona ntr-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum ntr-un anumit tip de fabric). Deoarece ntreprinderea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse aciuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaie, ea nu are o obligaie curent aferent acelei cheltuieli viitoare i deci nu va recunoate nici un provizion. 20. O obligaie implic ntotdeauna existena unei alte pri fa de care se manifest respectiva obligaie. Totui, nu este necesar cunoaterea identitii acestei pri. Deoarece o obligaie implic ntotdeauna un angajament fa de o alt parte, nseamn c decizia managementului sau Consiliului de Administraie al unei ntreprinderi nu genereaz o obligaie implicit la data bilanului dect dac decizia a fost comunicat celor pe care aceasta i afecteaz nainte de data bilanului, ntr-un mod suficient de specific pentru a genera ateptarea c firma i va onora responsabilitile. 21. Un eveniment care nu determin imediat o obligaie poate determina ulterior o astfel de obligaie, datorit modificrilor legislative sau datorit unei aciuni ntreprinse de ntreprindere (de exemplu, o declaraie public suficient de specific) care genereaz o obligaie implicit. De exemplu, n cazul n care sunt produse daune mediului nconjurtor, sar putea s nu existe obligaia de a nltura consecinele produse. Cu toate acestea, cauzarea daunelor ecologice poate deveni un eveniment care oblig, (constrngtor) n situaia n care printr-o lege nou se impune eliminarea efectelor negative sau n cazul n care ntreprinderea i asum, n mod public, ntr-un mod care s genereze o obligaie implicit, responsabilitatea pentru nlturarea daunelor. 22. n cazul n care o nou lege propus este n faza de discutare a anumitor :, aspecte, o obligaie va fi generat numai n momentul n care este sigur c legea va fi promulgat. Pentru scopul prezentului Standard, o astfel de obligaie este considerat o obligaie legal. Datorit diferenelor de circumstane n care se desfoar promulgarea legilor, este imposibil a se specifica un singur eveniment care ar face sigur promulgarea unei legi. n multe cazuri, promulgarea unei legi este incert pn n momentul n care aceasta se ntmpl efectiv.

Ieirile de resurse probabile concretizate n beneficiile economice 23. Pentru ca o datorie s poat fi recunoscut este necesar nu numai existena unei obligaii curente, ci i manifestarea probabil a unei reduceri a resurselor o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. Pentru scopul prezentului Standard3, o reducere a resurselor sau un alt eveniment sunt considerate probabile dac ansele de apariie a respectivului eveniment sunt mai mari dect probabilitatea de neapariie. n situaia n care nu este probabil existena unei obligaii curente, ntreprinderea va prezenta o obligaie contingen, cu excepia cazului n care o reducere a resurselor care s ncorporeze beneficiile economice este nlturat (a se vedea paragraful 86). 24. n cazul n care exist mai multe obligaii similare (de exemplu, perioad de garanie pentru produse sau contracte similare) probabilitatea ca o reducere a resurselor s fie necesar pentru stingerea obligaiei se determin prin luarea n considerare a clasei de obligaii ca ntreg. Dei n cazul unei anumite obligaii, probabilitatea reducerii resurselor poate fi sczut, poate fi foarte probabil ca pentru stingerea obligaiilor n ansamblu s fie necesar o reducere a resurselor, n acest caz, ntreprinderea va recunoate un provizion (dac sunt ndeplinite condiiile de recunoatere). Estimarea corect a obligaiilor 25. Utilizarea estimrilor constituie o parte esenial a elaborrii situaiilor financiare i nu diminueaz credibilitatea acestora. Acest lucru este cu att mai adevrat n cazul provizioanelor care prin natura lor sunt mai incerte dect majoritatea celorlalte elemente ale bilanului. Cu excepia unor cazuri extreme, ntreprinderea va putea s determine o gam de rezultate poteniale i va putea, prin urmare, s realizeze o estimare a obligaiilor, suficient de corect pentru a fi folosit la recunoaterea unui provizion. 26. n cazuri foarte rare, n care nu poate fi efectuat nici o estimare corect, va exista o datorie care nu poate fi recunoscut. O astfel de datorie este prezentat ca obligaie contingen (a se vedea paragraful 86) . Datorii contingente 27. O ntreprindere nu trebuie s recunoasc o datorie contingent . 28. O datorie contingent este prezentat, conform prevederilor paragrafului 86, cu excepia cazului n care probabilitatea ieirii resurselor care s ncorporeze beneficiile economice este nlturat. 29. n situaia n care o ntreprindere are o obligaie angajat n comun cu alte pri, partea asumat de celelalte pri este considerat ca o datorie contingent, ntreprinderea recunoate un provizion pentru partea din obligaie care va determina, probabil, o ieire de resurse concretizate n beneficiile economice, cu excepia situaiilor foarte rare n care nu poate fi realizat o estimare corect. 30. Datoriile contingente pot evolua ntr-un mod care nu a fost estimat iniial. Prin urmare, ele sunt continuu analizate pentru a determina dac a devenit probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile ecnomice. Dac devine probabil necesitatea unei reduceri a

resurselor care ncorporeaz beneficiile economice, generat de un element considerat anterior datorie contingen, va fi nregistrat un provizion n situaiile financiare aferente perioadei n care a aprut modificarea probabilitii de manifestare a reducerii resurselor (cu excepia cazurilor foarte rare n care nu pot fi efectuate estimri corecte). Active contingente 31. ntreprinderile nu trebuie s recunoasc activele contingente 32. Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neateptate, care dau natere la intrri de beneficii economice n ntreprindere. Un exemplu l constituie o crean ce este subiectul unui proces injustiie, al crui rezultat este incert. 33. Activele contingente nu sunt recunoscute n situaiile financiare, deoarece acest fapt ar putea determina recunoaterea unui venit care s nu se realizeze niciodat. Totui, cnd realizarea unui venit este cert, activul aferent nu mai este activ contingent i este adecvat nregistrarea lui. 34. Un activ contingent este prezentat, conform prevederilor paragrafului 89, n momentul n care este probabil o cretere a beneficiilor economice. 35. Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunztoare n situaiile financiare a modificrilor survenite. Dac intrarea de beneficii economice devine cert, activul i venitul corespunztor vor fi recunoscute n situaiile financiare aferente perioadei n care au survenit modificrile. Dac a devenit probabil o sporire a beneficiilor economice, ntreprinderea va prezenta activul contingent (a se vedea paragraful 89). Evaluare Cea mai bun estimare 36. Valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare a costurilor necesare stingerii obligaiei curente, la data bilanului. 37. Cea mai bun estimare a costurilor necesare stingerii obligaiei curente este suma pe care o ntreprindere o va plti, n mod raional, pentru stingerea obligaiei la data bilanului sau pentru transferarea acesteia , unei tere pri, la acel moment. Adesea poate fi imposibil sau foarte scump procesul de stingere, sau de transferare a unei obligaii la data, bilanului. Cu toate acestea, estimarea sumei pe care ntreprinderea o va plti, n mod raional, pentru stingerea sau transferul unei obligaii este expresia celei mai bune estimri a costurilor necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului. 38. Estimrile rezultatelor i efectelor financiare sunt determinate de modul de analiz a conducerii ntreprinderii, lundu-se n considerare experiena unor tranzacii similare i, n unele cazuri, rapoartele elaborate de experi independeni. Elementele luate n calcul includ orice probe furnizate de evenimente aprute ulterior datei bilanului. Cu toate acestea, estimarea sumei pe care ntreprinderea o va plti, n mod raional, pentru stingerea sau transferul unei obligaii este expresia celei mai bune estimri a costurilor necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului.

38. Estimrile rezultatelor i efectelor financiare sunt determinate de modul de analiz a conducerii ntreprinderii, lundu-se n considerare experiena unor tranzacii similare i, n unele cazuri, rapoartele elaborate de experi independeni. Elementele luate n calcul includ orice probe furnizate de evenimente aprute ulterior datei bilanului. 39. Elementele incerte referitoare la suma care va fi recunoscut ca provizion sunt tratate n diferite moduri, n conformitate cu circumstanele date. n cazul n care provizionul de evaluat implic o gam larg de elemente obligaia este estimat prin ponderarea tuturor rezultatelor posibile cu probabilitile de realizare ale fiecruia. Aceast metod statistic de evaluare poart denumirea de valoare previzional. Prin urmare, provizionul va diferi n funcie de probabilitatea, de exemplu, 60% sau 90% cu care se poate nregistra o anumit pierdere. n cazul care exist un interval continuu de rezultate posibile i probabilitile de realizare a fiecruia sunt egale, se va utiliza punctul de mijloc al intervalului. Exemplu O ntreprindere vinde produse nsoite de un certificat de garanie care acoper costurile reparaiilor generate de defecte de producie ce apar n primele ase luni de la data cumprrii. Dac la toate produsele vndute se defecte minore, se vor nregistra costuri de reparaie de l milion, Dac la toate produsele vndute se identific defecte majore, se vor nregistra costuri de reparaie de 4 milioane. Experiena ntreprinderii i estimrile indic pentru anul care urmeaz c dintre produsele vndute 75% nu vor nregistra defecte, 20% vor nregistra defecte minore i 5% defecte majore. In concordan cu paragraful 24, ntreprinderea va evalua probabilitatea unor costuri aferente obligaiei rezultate din garanii, pe ansamblu. Valoarea estimat a costului cu reparaiile este: (75% x 0) + (20% x 1.000.000) + (5% x 4.000.000) = 400.000 40. n cazul n care este evaluat o singur obligaie, rezultatul individual cel mai probabil poate constitui cea mai bun estimare a datoriei. Totui, chiar ntr-o astfel de situaie, ntreprinderea ia n considerare i alte rezultate posibile. Acolo unde alte rezultate posibile sunt fie mai mari, fie mai sczute fa de rezultatul cel mai probabil, cea mai bun estimare ar fi o sum mai mare sau mai mic. De exemplu, dac o ntreprindere trebuie s remedieze o eroare n construcia unei fabrici realizate pentru un client, rezultatul cel mai probabil ar fi ca reparaia s se desfoare cu succes de la prima ncercare la un cost de 1.000, dar se constituie un provizion pentru o sum mai mare n cazul n care exist anse sporite ca s fie necesare mai multe ncercri. 41. Provizionul se evalueaz naintea impozitrii, deoarece efectele impozitrii asupra provizionului i modificri ale acestuia constituie obiectul I AS 12, Impozitul pe profit. Risc i incertitudine 42. Riscurile i incertitudinile legate inevitabil de multe dintre evenimente i circumstane trebuie luate n considerare n procesul de determinare a celei mai bune estimri . 43. Riscul descrie varietatea rezultatelor obinute. Ajustarea n funcie de risc poate implica creterea valorii la care este estimat o datorie. n evaluarea rezultatelor i cheltuielilor afectate de condiii de incertitudine, trebuie aplicat principiul prudenei, pentru a nu

supraevalua activele i a subevalua datoriile. Totui, elementele de incertitudine nu justific constituirea unor provizioane excesive sau supraevaluarea obligaiilor. De exemplu, dac costurile planificate pentru obinerea unui anumit rezultat sunt estimate pe o baz prudent, rezultatul respectiv nu este considerat, apoi n mod deliberat mai probabil dect este cazul n s nu fie realizat de mai multe ori, pentru a nu determina o supraevaluare a provizioanelor. 44. Prezentarea elementelor de incertitudine legate de valoarea cheltuielilor este realizat n cadrul paragrafului 85 (b). Valoare actualizat 45. Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezint valoarea actualizat a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaiei . 46. Datorit valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieiri de resurse care apare la scurt timp de la data bilanului sunt mult mai oneroase dect cele aferente unor ieiri de resurse, de aceeai valoare, dar care apar mai trziu. 47. Rata (ratele) de actualizare utilizate trebuie s fie rate nainte de impozitare care s reflecte evalurile curente pe pia ale valorii-timp a banilor i ale riscurilor specifice datoriei. Rata (ratele) de actualizare nu trebuie s reflecte riscurile fa de care estimrile viitoarelor fluxuri de numerar au fost ajustate. Evenimente viitoare 48. Evenimentele viitoare ce pot afecta sumele necesare stingerii unei obligaii trebuie reflectate n valoarea provizionului, n cazul n care exist dovezi suficient de obiective c aceste evenimente vor avea loc. 49. Evenimentele viitoare ateptate pot avea o importan deosebit n evaluarea provizioanelor. De exemplu, o ntreprindere poate considera c dimensiunea costului curirii unei zone de lucru la sfritul perioadei utile va fi diminuat de descoperirile tehnologice viitoare. Valoarea recunoscut reflect o estimare rezonabil realizat de specialiti, estimare ce ia n considerare toate dovezile referitoare la tehnologiile care se vor putea utiliza la momentul curirii. Astfel, se pot include, de exemplu, reducerea costurilor, ca urmare a sporirii experienei n aplicarea tehnologiei existente sau ca urmare a costului estimat al utilizrii tehnologici existente, aplicate Ia o operaiune pe o scar mai larg sau la un nivel mai complex dect se realiza anterior. Cu toate acestea, o ntreprindere nu anticipeaz dezvoltarea unei tehnologii complet noi pentru curire dect dac se bazeaz pe dovezi suficient de obiective. 50. n procesul de evaluare a obligaiei existente este luat n considerare efectul introducerii unei noi legi, n condiiile n care exist dovezi suficient de obiective referitor la faptul c respectiva lege va fi promulgat cu certitudine. Datorit varietii circumstanelor ce apar n practic, nu poate fi specificat un singur eveniment care s furnizeze dovezi suficiente i obiective n toate cazurile. Sunt necesare dovezi att n ceea ce privete elementele pe care le va prevedea noua lege, ct i n ceea ce privete momentul la care se va promulga i implementa. In multe situaii nu vor exista dovezi suficient de obiective pn la promulgarea legii.

Cedarea preconizat a activelor 51. Ctigurile rezultate din cedarea preconizat a activelor nu trebuie luate n considerare n evaluarea unui provizion. 52. Ctigurile din cedarea preconizat a activelor nu sunt luate n considerare n evaluarea unui provizion, chiar dac cedarea este strns legat de evenimentul care genereaz constituirea provizionului. ntreprinderea va nregistra ctigurile din cedarea preconizat a activelor la momentul specificat prin Standardul Internaional de Contabilitate, specific activelor n cauz. Rambursri 53. n cazul n care se estimeaz c o parte sau toate cheltuielile necesare stingerii unui provizion vor fi rambursate de ctre o ter parte, rambursarea trebuie recunoscut numai n momentul n care este sigur c va f! primit dac firma i onoreaz obligaia. Rambursarea trebuie considerat ca un activ separat. Suma recunoscut pentru rambursare nu trebuie s depeasc valoarea provizionului. 54. n contul de profit i pierdere, costurile legate de un provizion pot fi prezentate la valoarea acestuia diminuat cu suma recunoscut pentru rambursare. 55. Uneori, o ntreprindere poate solicita altei pri s plteasc o parte sau toate cheltuielile necesare constituirii unui provizion (de exemplu, ntr-un contract de asigurare, clauza de despgubire sau a garaniei oferite). Cealalt parte poate, fie s ramburseze valoarea pltit de ntreprindere, fie s efectueze plata direct. 56. n majoritatea cazurilor, ntreprinderea rmne responsabil pentru toat suma, astfel c, n cazul n care dintr-un motiv sau altul tera parte nu efectueaz plata, ntreprinderea este cea care trebuie s plteasc. n aceast situaie, ntreprinderea va nregistra un provizion pentru ntreaga valoare a datoriei, urmnd ca n momentul n care este sigur c rambursarea va fi primit (n cazul n care ntreprinderea onoreaz datoria), ntreprinderea va proceda la recunoaterea unui activ aferent rambursrii estimate. 57. n unele situaii, dac tera parte nu efectueaz plata, ntreprinderea nu va fi rspunztoare pentru sumele n cauz, n astfel de situaii, respectivele cheltuieli nu reprezint angajamente ale ntreprinderii i ele nu vor fi incluse n provizion. 58. Aa cum este menionat n paragraful 29, o obligaie pentru care ntreprinderea este rspunztoare mpreun cu mai multe pri reprezint o datorie contingen, n msura n care se estimeaz c obligaia va fi onorat de alte pri. Modificri ale provizioanelor 59. Provizioanele vor fi revizuite cu prilejul fiecrui bilan i ajustate pentru a reflecta cea mai bun estimare curent, n cazul n care nu mai este probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice, pentru stingerea unei obligaii, provizionul trebuie anulat.

60. n cazul n care se folosete actualizarea, valoarea contabil a unui provizion crete n fiecare perioad, pentru a reflecta trecerea timpului. Aceast cretere este recunoscut ca i cost al ndatorrii. Utilizarea provizioanelor 61. Provizionul trebuie utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniial recunoscut. 62. Numai cheltuielile pentru care a fost constituit iniial provizionul se regleaz cu acesta. Reglarea cheltuielilor cu un provizion, ce a fost iniial recunoscut pentru alt scop, ascunde impactul a dou evenimente diferite.

Aplicarea regulilor de recunoatere i evaluare Pierderi viitoare din exploatare 63. Nu vor fi recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. 64. Pierderile viitoare din exploatare nu satisfac definiia unei datorii, aa cum este enunat n paragraful 10 i criteriile generale pentru recunoaterea provizioanelor prevzute la paragraful 14. 65. Estimarea unei pierderi viitoare din exploatare indic faptul c anumite active se pot deprecia, ntreprinderea va testa aceste active, n conformitate cu IAS 36, Deprecierea activelor. Contracte oneroase 66. Dac o ntreprindere are un contract oneros, obligaia contractual curent trebuie nregistrat i evaluat ca un provizion. 67. Multe contracte (de exemplu, unele ordine de cumprare) pot fi anulate fr plata unor penalizri i, prin urmare, nu constituie o obligaie. Alte contracte stabilesc att drepturi, ct i obligaii pentru fiecare parte contractant. In situaia n care anumite evenimente transform asemenea contractant, n situaia n care anumite evenimente transform asemenea contracte n contracte oneroase, acestea se nscriu sub incidena prezentului Standard i exist o datorie care trebuie recunoscut. Contractele executorii care nu sunt oneroase nu se nscriu n scopul prezentului Standard. 68. Prezentul Standard definete un contract oneros ca fiind acel contract n care costurile inevitabile implicate n stingerea obligaiilor asumate prin contract depesc beneficiile economice estimate a fi obinute n condiiile contractului. Costurile inevitabile ale unui contract reflect cel puin costul net aferent renunrii la contract care este minimul dintre costul ndeplinirii contractului i orice compensaie sau penalitate generate de nendeplinirea contractului.

69. nainte de a stabili un provizion pentru un contract oneros, o ntreprindere recunoate orice pierdere din deprecierea activelor desemnate prin contract (a se vedea IAS 36,Deprecierea activelor) Restructurare 70. Urmtoarele sunt exemple de evenimente care se pot circumscrie definiiei restructurrii: (a) vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii; (b) nchiderea sediilor dintr-o ar sau regiune, sau mutarea unei :i activiti dintr-o ar sau regiune ntr-alta; (c) modificri n structura managementului, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; i (d) reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura i scopul activitilor ntreprinderii. 71. Un provizion aferent costurilor de restructurare este nregistrat numai dac sunt ndeplinite criteriile de recunoatere pentru provizioane prevzute n paragraful 14. Paragrafele 72-83 prezint modul n care criteriile generale de recunoatere se aplic n cazul restructurrilor. 72. O obligaie implicit de restructurare apare numai n cazul n care o ntreprindere: a) dispune de un plan oficial, detaliat, pentru restructurare, care s stipuleze cel puin: i) activitatea sau partea de activitate la care se refer; ii) principalele domenii afectate de planul de restructurare; iii) numrul aproximativ de angajai care vor primi compensaii pentru ncetarea activitii, atribuiile i posturile acestora; iv) cheltuielile implicate; i v) data la care se va implementa pianul de restructurare. b) demararea implementrii planului de restructurare sau comunicarea principalelor caracteristici ale acestuia celor care vor fi afectai de procesul de restructurare a indus ateptri referitoare la restructurare celor care vor avea de suportat efectele restructurrii . 73. Dovezile c o ntreprindere a nceput implementarea unui plan de restructurare pot fi constituite, de exemplu, din reorganizarea unei fabrici sau vnzarea activelor, sau anunarea public a principalelor caracteristici ale planului. Un anun public al unui plan de restructurare detaliat constituie o obligaie implicit pentru restructurare numai dac este efectuat de o asemenea manier, nct s induc altor pri implicate, cum ar fi clienii, furnizorii i angajaii (sau reprezentanii acestora), ateptarea c firma va implementa procesul de restructurare. 74. Pentru a fi suficient ca un plan s genereze o obligaie implicit n cazul n care este comunicat celor pe care i afecteaz, implementarea sa trebuie s nceap ct mai curnd posibil i trebuie s se realizeze ntr-o perioad de timp care s fac puin probabil apariia unor modificri semnificative ale planului. Dac se estimeaz c pn la nceperea restructurrii va trece o perioad mai ndelungat sau c restructurarea va dura nejustificat de mult, este puin probabil ca un plan s genereze ateptri valide c firma este n prezent

angajat n restructurare, deoarece ntr-o perioad ndelungat de timp ntreprinderea i poate modifica planurile. 75. Decizia de restructurare luat de management sau de Consiliul de Administraie nainte de data bilanului nu genereaz o obligaie implicit la data bilanului, cu excepia cazului n care, nainte de data bilanului, ntreprinderea: (a) a nceput implementarea planului de restructurare; sau (b) a anunat principalele caracteristici ale programului de restructurare celor afectai de acesta, ntr-o manier suficient de specific pentru a genera ateptri valide asupra faptului c firma va efectua programul de restructurare. n unele cazuri, o ntreprindere ncepe un plan de restructurare sau anun principalele sale caracteristici celor afectai numai dup data bilanului. Dac restructurarea are efecte importante, astfel nct neprezentarea restructurrii ar afecta capacitatea celor care folosesc situaiile financiare de a efectua evaluri corespunztoare i de a lua decizii corecte, poate fi necesar prezentarea conform IAS 10, Evenimente ulterioare datei bilanului. 76. Dei o obligaie implicit nu este creat numai printr-o decizie managerial, poate rezulta o obligaie din alte evenimente anterioare, coroborat cu o astfel de decizie. De exemplu, negocierile cu reprezentanii angajailor pentru ncetarea plilor sau cu clienii poteniali pentru vnzarea unei uniti de producie pot fi realizate numai cu acordul conducerii ntreprinderii. Odat ce a fost obinut acest acord i a fost comunicat celor implicai, ntreprinderea are o obligaie implicit pentru restructurare, dac sunt ndeplinite condiiile paragrafului 72. 77. n unele ri, decizia final aparine unui consiliu din care fac parte i reprezentani ai celorlalte pri implicate n procesul de restructurare (de exemplu, angajaii) sau este necesar informarea acestor reprezentani nainte de luarea deciziei. Deoarece o decizie a unui astfel de consiliu implic informarea reprezentanilor celor afectai de restructurare, aceasta poate genera o obligaie implicit de restructurare. 78. Nu exist nici o obligaie de vnzare nainte ca firma s efi angajat s vnd printr-un contract de vnzare. 79. Chiar atunci cnd o ntreprindere a luat decizia de a vinde o unitate de producie i a anunat n mod public aceast decizie, ea nu este angajat s vnd pn n momentul n care este identificat un cumprtor i a fost semnat un contract de vnzare. Pn la momentul n care se semneaz contractul de vnzare, ntreprinderea poate s-i modifice decizia iar n cazul n care nu exist cumprtori interesai n condiii n care se are n vedere vnzarea unei uniti de producie ca parte a restructurrii, activele unitii de producie sunt revizuite pentru a constata dac sunt depreciate, conform IAS 36, Deprecierea activelor. Dac vnzarea constituie numai o parte a restructurrii, o obligaie implicit poate aprea pentru celelalte pri nainte de existena unui contract de vnzare. 80. Un provizion aferent restructurrii va include numai costurile directe generate de restructurare, i anume, cele care sunt simultan: (a) generate n mod necesar de procesul de restructurare: si (b) nu sunt legate de desfurarea continu a activitii ntreprinderii.

81. Un provizion pentru restructurare nu trebuie s includ costuri precum cele implicate de: (a) recalificarea sau mutarea personalului care nu este afectat de restructurare; (b) marketing; sau (c) investiiile n noi sisteme i reele de distribuie. 82. Pierderile din exploatare pn la data restructurrii nu sunt incluse n provizioane, cu excepia cazului n care sunt legate de un contract oneros, aa cum este acesta definit n cadrul paragrafului 10. 83. Conform paragrafului 51, ctigurile din nstrinarea preconizat a activelor nu sunt luate n considerare la evaluarea provizionului, chiar dac vnzarea activelor este o component a restructurrii. Prezentarea informaiilor 84. Pentru fiecare clas de provizioane, o ntreprindere trebuie s prezinte: (a) valoarea contabil la nceputul i la sfritul perioadei; (b) provizioanele suplimentare realizate n cadrul perioadei, inclusiv /creterea provizioanelor existente; (c) sumele utilizate (Le. Cele aprute i pltite din provizion) n timpul perioadei; (d) sumele nefolosite i reluate n timpul perioadei; i (e) creterea valorii actualizate n timpul perioadei datorit efectului n timp i modificrile datorate evoluiei ratei de actualizare. Nu sunt necesare informaii comparative. 85. O ntreprindere trebuie s prezinte pentru fiecare clas de provizioane: (a) o scurt descriere a naturii obligaiei i estimarea perioadei n care se vor nregistra ieiri de beneficii economice; (b} gradul de risc legat de valoarea sau momentul apariiei acestor efecte, n cazul n care este necesar a fi furnizate informaii adecvate, ntreprinderea va prezenta principalele presupuneri referitoare la evenimentele viitoare, conform paragrafului 48; i (c) valoarea oricror rambursri preconizate, menionndu-se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru rambursarea preconizat. 86. Cu excepia situaiei n care posibilitatea apariiei unei ieiri de resurse este nlturat, o ntreprindere trebuie s prezinte, pentru toate clasele de datorii contingente, la data bilanului, o scurt descriere a naturii datoriei contingente i, dac este cazul: (a) o estimare a efectelor financiare, efectuat conform paragrafelor 36-52; (b) indicarea gradului de risc legat de suma sau momentul reducerii resurselor; i (c) posibilitatea unei rambursri. 87. Pentru a determina provizioanele sau datoriile contingente care pot fi grupate pentru a forma o clas, este necesar s se considere dac natura elementelor este suficient de similar pentru ca o singur meniune asupra acestora s poat ndeplini cerinele paragrafelor 85 (a) i 86 (a) i (b).r Astfel, pot fi considerate ca o singur clas de provizioane sumele referitoare la

garania oferit diferitelor produse, dar nu pot fi incluse n aceeai clas sumele referitoare la garanii acordate n mod normal i sumele care constituie subiect n litigiu. 88. n cazul n care un provizion i o datorie contingen sunt generate de aceleai circumstane, ntreprinderea va realiza evidenierile cerute de paragrafele 84-86 astfel nct s pun n eviden legtura dintre provizion i datoria contingent. 89. n cazul n care este probabil o intrare de beneficii economice, o ntreprindere trebuie s prezinte o scurt descriere a naturii activului contingent la data bilanului i, unde este cazul, o estimare a efectului financiar, evaluarea realizndu-se conform principiilor statuate de paragrafele 36-52. 90. Este important ca prezentarea activelor contingente s nu confere informaii greite referitoare la probabilitatea de apariie a veniturilor. 91. Dac vreuna dintre informaiile cerute de paragrafele 86 i 89 nu este prezentat pentru c nu este posibil a se f ace acest lucru, acest fapt trebuie precizat. 92. n cazuri foarte rare, prezentarea unora sau a tuturor informaiilor cerute de paragrafele 84-89 pot determina prejudicierea n mod serios opoziiei ntreprinderii n cadrul unei dispute cu 0 alt parte referitor la provizioane, datorii sau active contingente. n astfel de cazuri, ntreprinderea nu va prezenta informaiile de acest fel, dar va prezenta natura general a disputei, mpreuna cu motivul pentru care informaia nu a fost prezentat. Prevederi tranzitorii 93. Efectul adoptrii prezentului Standard la data intrrii n vigoare (sau m/ devreme) trebuie raportat ca o ajustare la data bilanului a rezultatului raportat aferent perioadei n care Standardul este adoptat pentru prima dat. ntreprinderile sunt ncurajate, dar nu obligate, a ajusta soldul iniial al rezultatului raportat pentru perioada anterioar prezentat i s retrateze informaia comparativ. Dac comparaia iniial nu este retratat, acest fapt trebuie prezentat. 94. Standardul solicit un tratament diferit fa de IAS 8, Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori fundamentale i modificri ale politicilor contabile, IAS 8 solicit retratarea informaiilor comparative (tratament contabil de baz) sau prezentarea informaiilor comparative suplimentare pro forma pe o baz retratat, mai puin dac este imposibil a face acest lucru. Data intrrii n vigoare 95. Prezentul Standard Internaional de Contabilitate intr n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 iulie 7999. Se ncurajeaz aplicarea acestui Standard anterior acestei date. n cazul n care ntreprinderile aplic acest Standard pentru perioade ncepnd nainte de l iulie 1999, ele trebuie s menioneze acest fapt. 96. Prezentul Standard nlocuiete acele pri ale IAS 10, Contingene i evenimente ulterioare datei bilanului, care tratau contingenele.

Anexa A Tabele Provizioane, datorii i active Contingente i rambursri Scopul acestei anexe este de a rezuma principalele cerine ale standardelor. Ea nu este o parte a standardelor i trebuie interpretat n contextul ntregului text al standardelor. Acolo unde, ca urmare a unor evenimente anterioare, se poate nregistra o ieire de resurse ce ncorporeaz beneficiile economice pentru stingerea unei (a) obligaii curente; sau (b) a unei posibile obligaii a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia sau mai multor evenimente viitoare incerte care nu se afl n totalitate sub controlul ntreprinderii. Exist o obligaie curent Exist o obligaie Exist o obligaie contingent care probabil resurse. contingent sau o obligaie obligaie curent, dar are curent care ar putea s obligaie curent, dar

Se recunoate un provizion (paragraful 14) Este necesar prezentarea de informaii referitoare la provizion (paragraful 84 i 85).

necesite o ieire de resurse, ns este probabil c acest lucru nu se va ntmpla. Nu se recunoate nici un provizion (paragraful 27). Este necesar prezentarea de informaii referitoare la obligaia contingent (paragraful 86)

probabilitatea unei ieiri de resurse este nlturat. Nu se recunoate nici un provizion (paragraful 27). Nu este necesar prezentarea de informaii (paragraful 86)

O datorie contingen apare, de asemenea, n cazul foarte rar n care exist o datorie ce nu poate fi recunoscut datorit faptului c nu poate fi evaluat corespunztor. n aceast situaie, este necesar prezentarea de informaii referitoare la datoria contingent. Active contingente [In cazul n care, ca urmare a unor evenimente anterioare, exist un activ contingent a crui existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte care nu se afl n totalitate sub controlul ntreprinderii Intrrile de beneficii Intrrile de beneficii Ieirile de resurse economice sunt sigure. economice sunt probabile, concretizate n beneficii dar nu sunt sigure. economice nu sunt probabile. Activul nu este un activ Nu se recunoate nici un Nu se recunoate nici un activ contingent (paragraful 33). activ (paragraful 31). (paragraful 27). Nu este Este necesar prezentarea de necesar prezentarea de informaii (paragraful 89) informaii (paragraful 86) Rambursri Se preconizeaz ca o parte sau ntreaga sum necesar constituirii unui provizion s fie rambursat de o ter parte. ntreprinderea nu are nici o Obligaia pentru suma ce se Obligaia pentru suma ce se obligaie aferent prii din preconizeaz a fi rambursat preconizeaz a fi rambursat suma de rambursat de ctre o aparine ntreprinderii i este aparine ntreprinderii, iar, ter parte. aproape sigur c rambursarea dac ntreprinderea constituie se primi dac ntreprinderea rambursrii nu este aproape constituie provizionul. sigur. ntreprinderea nu are nici o Rambursarea se recunoate n Rambursarea ca preconizat obligaie pentru suma ce bilan ca i activ separat i nu este nregistrat ca i activ urmeaz a fi rambursat poate fi compensat cu n (paragraful 53). (paragraful 57 ) cheltuielile n contul de profit i pierdere. Suma recunoscut Suma preconizat nu preconizat nu depete datoria (paragrafele 53 i 54). , Nu este necesar prezentarea Rambursarea este prezentat Se evideniaz rambursarea de informaii. mpreun cu valoarea preconizat (paragraful 85 aferent recunoscut (c)). (paragraf 85 (c)).

Anexa B Arborele decizional Scopul deciziei este de a rezuma principalele cerine de recunoatere prevzute de standardele pentru provizioane i datorii contingente. Arborele decizional nu constituie o parte a standardelor i trebuie interpretat n contextul ntregului text al standardelor. Start
N

Exist o obligaie curent generat de un eveniment constrngtor?

Este probabil apariia unei ieiri de resurse?


Nu

Exi st o obli gai e pot eni al ? Aceast ieire este nlturat D

Se poate realiza o estimare corect?

Se

Prezentar ea datoriei

Nici o operaiun e

Not: n situaii rare nu este clar dac este vorba de o obligaie curent, n astfel de situaii se consider c un eveniment anterior genereaz o obligaie curent dac, lund n considerare toate dovezile disponibile, este mult mai probabil c exist la data bilanului o obligaie curent (paragraful 15 al Standardului).

Anexa C Recunoaterea exemple Aceast anex ilustreaz modul de aplicare a Standardelor pentru a facilita nelegerea sensului acestora. Ea nu constituie o parte a Standardelor. Toate ntreprinderile din exemple i ncheie anul financiar la 31 decembrie. n toate cazurile se presupune c pot fi realizate estimri corecte ale oricror ieiri previzionate. n unele dintre exemple, circumstanele descrise pot conduce la deprecierea activelor, ns acest aspect nu este tratat. Exemplele fac trimiteri la paragrafele relevante ale Standardului. Anexa trebuie interpretat n contextul ntregului text al Standardelor. Cea mai bun estimare reprezint valoarea actualizat, n cazul n care se manifest efectul valorii-timp a banilor. Exemplul 1: Garanii pentru produsele vndute Un productor ofer garanie la produsele vndute. Prin contractul de vnzare, productorul se angajeaz s remedieze, prin reparare sau nlocuire, produsele la care apar defecte de fabricaie timp de trei ani de la data vnzrii. Pe baza experienei anterioare se consider c este probabil (exist mai multe anse de a se realiza dect de a nu se realiza) s existe, n perioada de garanie, unele solicitri din partea cumprtorilor de reparare sau nlocuire a produselor.

Obligaia curent generat de un eveniment anterior constrngtor Evenimentul constrngtor l constituie vnzarea produsului cu perioad de garanie, fapt care genereaz o obligaie legal. O ieire de resurse ce nglobeaz beneficiile economice necesare onorrii obligaiei Este probabil pentru garanie n ansamblu (a se vedea paragraful 24). Concluzie Se recunoate un provizion la cea mai bun estimare a costurilor necesare remedierii, n condiiile garaniei, a produselor vndute nainte de data bilanului (a se vedea paragrafele 14 i 24). Exemplul 2A: Teren contaminat Va fi promulgat, aproape sigur, o lege n acest domeniu O ntreprindere care activeaz n domeniul petrolier cauzeaz contaminarea unui teren; ea va ntreprinde aciuni de eliminare a contaminrii numai dac acest lucru este impus de legile rilor n care-i desfoar activitatea. ntr-una dintre aceste ri nu exist astfel de legi, iar ntreprinderea a contaminat un teren timp de mai muli ani. La 31 decembrie 2000 este aproape sigur c, la scurt timp dup ncheierea anului, va fi promulgat un proiect de lege care s solicite curirea terenurilor deja contaminate. Obligaia curent generat de un eveniment anterior constrngtor Evenimentul care oblig l constituie contaminarea terenului, n condiiile n care este sigur c va fi promulgat o lege care s solicite eliminarea contaminrii. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei sunt probabile. Concluzie Se recunoate un provizion pentru o mai bun estimare a costurilor necesare eliminrii contaminrii (a se vedea paragrafele 14 i 24). Exemplul 2B: Terenul contaminat i obligaia implicit O ntreprindere care activeaz n domeniul petrolier, ntr-o tar care nu dispune de o legislaie pentru protejarea mediului nconjurtor, cauzeaz contaminarea unui teren. ns, prin politica sa fcut public n domeniul mediului, ntreprinderea s-a angajat s elimine orice contaminare pe care ar genera-o activitatea sa. Pn n prezent, ntreprinderea i-a respectat politica declarat. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie contaminarea terenului care genereaz o obligaie implicit, deoarece conducerea ntreprinderii a indus celor afectai de aceasta o ateptare referitoare la faptul c va proceda la eliminarea contaminrii. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Sunt probabile. Concluzie Se recunoate un provizion la cea mai bun estimare a costurilor necesare eliminrii contaminrii (a se vedea paragrafele 10 (definiia unei obligaii implicite), 14 i 17). Exemplul 3: Teren petrolier marin

O ntreprindere are platforme marine pentru extragerea petrolului i, conform contractului prin care i s-a acordat dreptul s efectueze exploatarea, este obligat ca la terminarea exploatrii s ia napoi echipamentul folosit i s reconstituie stratul de nisip. 90% din costuri sunt aferente mutrii echipamentului i remedierii efectelor produse de instalarea acestuia, iar 10% sunt aferente extragerii petrolului. La data bilanului, echipamentul a fost instalat, dar nu a fost nc extras petrol. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Instalarea echipamentului de extracie creeaz o obligaie legal, n condiiile licenei de exploatare, de a lua echipamentul i de a reconstitui stratul de nisip; acesta constituie un eveniment care oblig. Totui, la data bilanului, nu exist nici o obligaie de ndreptare a efectelor produse de extragerea petrolului. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Sunt probabile. Concluzie Se recunoate un provizion la cea mai bun estimare a 90% din costurile aferente mutrii echipamentului i remedierii efectelor produse de instalarea acestuia (a se vedea paragraful 14). Aceste costuri sunt incluse n costurile echipamentului de extracie. Cele 10% din costuri care sunt aferente extragerii petrolului sunt recunoscute ca i datorie n momentul n care este extras petrol. Exemplul 4: Politica de restituire a banilor pentru produsele cumprate i napoiate Un magazin practic politica de restituire a banilor cumprtorilor nemulumii, la napoierea produselor, dei nu este obligat prin legislaie la acest lucru. Politica sa de restituire a banilor cumprtorilor nemulumii este bine cunoscut. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie vnzarea produselor, fapt care genereaz o obligaie implicit, deoarece conducerea magazinului a indus cumprtorilor ateptarea c banii le vor fi restituii la napoierea mrfurilor cumprate. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Este probabil ca o parte dintre mrfurile vndute s fie napoiate contra restituirii contravalorii lor (a se vedea paragraful 24). Concluzie Se recunoate un provizion la cea mai bun estimare a costurilor de restituire (a se vedea paragrafele 10 (definiia obligaiei implicite), 14, 17 i 24). Exemplul 5A: nchiderea unei uniti de producie Implementarea restructurrii nu se realizeaz nainte de data bilanului La 12 decembrie 2000, Consiliul de Administraie decide s nchid o unitate de producie, nainte de data bilanului (31 decembrie 2000) decizia nu a fost comunicat nimnui dintre cei afectai de aceasta i nu s-a ntreprins nimic pentru implementarea deciziei. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu a avut loc nici un eveniment care oblig, deci nu exist nici o obligaie.

Concluzie Nu se recunoate nici un provizion (a se vedea paragrafele 14 i 72). Exemplul 5B: nchiderea unei uniti de producie Comunicarea / implementarea restructurrii se realizeaz nainte de data bilanului La 12 decembrie 2000, Consiliul de Administraie decide s nchid o unitate care realiza un anumit produs. Pe 20 decembrie Consiliu! A aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment, au fost trimise scrisori clienilor pentru a identifica alte surse de aprovizionare, iar personalul unitii respective a fost informat asupra restructurrii. Obligaia curent generat, de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie comunicarea deciziei de restructurare clienilor i angajailor, fapt care genereaz, ncepnd de la acel moment, o obligaie implicit, deoarece induce ateptarea c unitatea de producie va fi nchis. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Sunt probabile. Concluzie Se recunoate un provizion, la 31 decembrie 2000, pentru cea mai bun estimare a costurilor aferente nchiderii unitii de producie (a se vedea paragrafele 14 i 72). Exemplul 6: Legislaia impune introducerea filtrelor pentru fum Conform unei noi legi, ncepnd cu 30 iunie 2000, ntreprinderile sunt obligate s echipeze fabricile lor cu filtre pentru fum. ntreprinderea nu a introdus filtrele pentru fum. (a) La data bilanului 31 decembrie 1999 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu exist nici o obligaie, deoarece nu exist nici un eveniment care oblig conform legislaiei, nici pentru costurile de echipare cu filtre, nici pentru amenzi pentru neinstalare. Concluzie Nu se recunoate nici un provizion pentru costurile de introducere a filtrelor pentru fum (a se vedea paragrafele 14 i 17-19). (b) La data bilanului 31 decembrie 2000 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu exist o obligaie aferent costului de echipare cu filtre de fum, deoarece nu s-a nregistrat nici un eveniment care oblig (echiparea cu filtre). Totui, poate aprea, n conformitate cu legislaia, obligaia de plat a unei amenzi datorit apariiei evenimentului care oblig (emisia de fum). Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Evaluarea probabilitii primirii de amenzi depinde de stipulrile legii i de urgena introducerii cerinelor ei. Concluzie Nu se recunoate nici un provizion pentru costurile de echipare cu filtre. Totui, se recunoate un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor aferente unei amenzi,

care este probabil (ansele de a fi pltit sunt mai mari de ct cele de a nu fi pltit) (a se vedea paragrafele 14 i 17-19). Exemplul 7: Instruirea personalului, ca urmare a modificrilor din sistemul de impozitare a veniturilor Guvernul a introdus o gam de modificri n sistemul de impozitare a veniturilor. Ca rezultat al acestor modificri, o ntreprindere care activeaz n domeniul serviciilor financiare va trebui s instruiasc o parte important a personalului su, n conformitate cu noile reglementri. La data bilanului nu a avut loc nici o aciune de instruire. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu exist nici o obligaie, deoarece nu a avut loc nici un eveniment care oblig (instruirea). Concluzie Nu se recunoate nici un provizion (a se vedea paragrafele 14 i 17-19). Exemplul 8: Contract oneros O ntreprindere desfoar o activitate profitabil producnd ntr-o unitate nchiriat printr-un contract de leasing. In cursul lunii decembrie 2000 ntreprinderea i mut activitatea ntr-o fabric nou. Conform contractului de leasing, perioada de nchiriere mai dureaz nc patru ani, contractul nu poate fi anulat i nici fabrica nu poate fi renchiriat unui alt beneficiar. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie semnarea contractului de leasing care genereaz o obligaie legal. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei Cnd contractul de leasing devine oneros, este probabil s apar ieiri de resurse care ncorporeaz beneficii economice. (Pn la momentul n care contractul de leasing devine oneros, ntreprinderea va contabiliza operaiunea de leasing conform IAS 17, Leasing). Concluzie Se recunoate un provizion pentru cea mai bun estimare a plilor inevitabile de redevene (a se vedea paragrafele 5 (c), 14 i 66). Exemplul 9: Acordarea unei garanii financiare n timpul anului 1999, ntreprinderea A garanteaz un credit al ntreprinderii B, a crei situaie financiar era bun n acea perioad. Pe parcursul anului 2000, situaia financiar a ntreprinderii B se deterioreaz i la 30 iunie 2000 ntreprinderea B are probleme cu restituirea creditelor. (a) La 31 decembrie 1999 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie acordarea garaniei, care genereaz o obligaie legal. Ieirile de resurse, concretizate n beneficiile economice, necesare onorrii obligaiei La,31 decembrie 1999 nu este probabil nici o reducere a beneficiilor economice.

Concluzie Nu se recunoate nici un provizion (a se vedea paragrafele 14 i 23). Garania este prezentat ca datorie contingent, cu excepia cazului n care se consider c probabilitatea unei ieiri este nlturat (a se vedea paragraful 86). (b) La 31 decembrie 2000 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Evenimentul care oblig l constituie acordarea garaniei, eveniment ce genereaz o obligaie legala. Ieirile de resurse, care ncorporeaz beneficii economice, necesare onorrii obligaiei La 31 decembrie 2000 este probabil c, pentru stingerea obligaiei, vor fi necesare ieiri de resurse concretizate n beneficiile economice. Concluzie Se recunoate un provizion pentru cea mai bun estimare a obligaiei (a se vedea paragrafele 14 i 23). Not: Acest exemplu trateaz acordarea unei singure garanii. Dac o ntreprindere are un portofoliu de garanii similare, va proceda la evaluarea portofoliului respectiv n ansamblul su pentru a determina probabilitatea de apariie a unei ieiri de resurse care nglobeaz beneficii economice (a se vedea paragraful 24). n cazul n care ntreprinderea ncaseaz un comision pentru garaniile acordate, venitul este nregistrat n conformitate cu IAS 18, Venituri din activiti curente. Exemplul 10: Responsabilitatea unei ntreprinderi fa de stingerea unei obligaii ce constituie obiectul unui proces La o nunt, la care au participat 2000 de persoane, s-au nregistrat 10 decese, probabil ca rezultat al intoxicaiei cu alimente vndute de o ntreprindere. A demarat procedura legal mpotriva ntreprinderii pentru plata de daune i este judecat responsabilitatea ntreprinderii. Pn la data aprobrii situaiilor financiare anuale la 31 decembrie 2000, avocaii ntreprinderii consider c este probabil ca firma s nu fie gsit responsabil. Cu toate acestea cnd ntreprinderea elaboreaz situaiile financiare anuale la 31 decembrie 2001, datorit evoluiei procesului, avocaii consider c este probabil ca firma s fie declarat rspunztoare. (a) La 31 decembrie 2000 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Pe baza elementelor disponibile n momentul n care sunt aprobate situaiile financiare, nu exist nici o obligaie generat de un eveniment anterior. Concluzie Nu se recunoate nici. Un provizion (a se vedea paragrafele 15 16). Se recunoate o obligaie contingen, cu excepia situaiei n care se consider nlturat probabilitatea unei ieiri. (b) La 31 decembrie 2001 Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Pe baza elementelor disponibile, exist o obligaie curent.

Ieirile de resurse, care ncorporeaz beneficii economice, necesare onorrii obligaiei Sunt probabile. Concluzie Se recunoate un provizion pentru cea mai bun estimare a obligaiei (a se vedea paragrafele 14 -16). Exemplul 11: Reparaii i ntreinere Pentru unele active este necesar, n afar de ntreinerea curent, a se efectua cu o periodicitate de civa ani cheltuieli importante pentru reparaii capitale i nlocuirea principalelor componente. IAS 16, Imobilizri corporale, prezint modalitile de alocare a cheltuielilor aferente activelor pe componentele sale, n situaia n care aceste componente au perioade de utilizare diferite sau ciclurile lor de rezultate sunt diferite. Exemplul 11A: Costuri cu nlocuirea unor componente, n condiiile n care nu exist impuneri legislative Din motive tehnice, cptueala/interiorul unui furnal trebuie nlocuit() la fiecare 5 ani. La data bilanului, cptueala este deja utilizat de 3 ani. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu exist nici o obligaie curent. Concluzie Nu se recunoate nici un provizion (a se vedea paragrafele 14 i 17 -19). Nu se recunoate costul aferent nlocuirii cptuelii, deoarece, la data bilanului, nu exist nici o obligaie de nlocuire a cptuelii existente, independent de aciunile viitoare ale ntreprinderii chiar intenia de efectuare a cheltuielilor depinde de decizia ntreprinderii de a continua s foloseasc furnalul sau de a nlocui cptueala. n loc s fie recunoscut un provizion, deprecierea cptuelii constituie obiectul amortizrii (se amortizeaz pe o perioad de 5 ani). Costurile de recptuire a furnalului se capitalizeaz cu deprecierea fiecrei noi cptueli evideniat de amortizarea pe urmtorii 5 ani. Exemplul 11B: Costuri cu nlocuirea unor componente, n condiiile n care exist cerine legislative O ntreprindere de transport aerian este obligat, prin lege, s efectueze o revizie general a aparatelor de zbor la fiecare trei ani. Obligaia curent generat de un eveniment anterior care oblig Nu exist o obligaie curent. Concluzie Nu se recunoate nici un provizion (a se vedea paragrafele 14 i 17-19). Costurile aferente reparaiilor capitale pentru un avion nu se recunosc ca provizion din acelai motiv ca n exemplul 11 A. Cerina legal a reviziilor generale nu determin ca acele costuri aferente acestei operaiuni s fie considerate obligaii, deoarece nu exist o obligaie de revizuire general a avioanelor independent de aciunile viitoare ale ntreprinderii ntreprinderea, prin modul su de aciune, poate evita cheltuielile viitoare^de exemplu, prin vnzarea avioanelor), n loc s fie nregistrat un provizion, costurile viitoare legate de

ntreinerea avioanelor constituie obiectul amortizrii (suma aferent costurilor de ntreinere estimate se amortizeaz pe o perioad de 3 ani).

Anexa D Prezentri Exemple Aceast anex este pentru exemplificare i nu constituie o parte a Standardelor. Scopul su este de a ilustra modul de aplicare a Standardelor pentru a facilita nelegerea sensului acestora. Mai jos sunt furnizate dou exemple de prezentare impuse prin paragraful 85. Exemplul 1. Garanii Un productor ofer cumprtorilor, la momentul vnzrii, garanii pentru o gam de trei produse ale sale. n conformitate cu condiiile de garanie,productorul se angajeaz s repare sau s nlocuiasc produsele care nu [ndeplinesc la un nivel satisfctor scopurile pentru care au fost produse. La data bilanului s-a recunoscut un provizion de 60.000 u.m.

Provizionul nu a fost actualizat, deoarece nu este necesar. Sunt prezentate urmtoarele informaii: A fost recunoscut un provizion de 60.000 u.m. pentru solicitrile de garanii preconizate pentru produsele vndute n ultimii trei ani financiari. Se estimeaz c majoritatea cheltuielilor de acest tip se va realiza n noul an financiar i c toate cheltuielile vor aprea n doi ani de la data bilanului. Exemplul 2. Costuri de nchidere a unei uniti n anul 2000, o ntreprindere implicat n activiti din domeniul nuclear recunoate un provizion pentru nchiderea unei uniti de 300 milioane u.m. Estimarea provizionului pornete de la ipoteza c operaiunea va avea loc 60-70 de ani. Totui, exist posibilitatea ca acest lucru s nu se petreac mai devreme de 100-110 ani, caz n care valoarea prezent a costurilor va fi! Redus semnificativ. Sunt prezentate urmtoarele informaii: A fost recunoscut un provizion de 300 milioane u.m. pentru costurile de nchidere a unei uniti. Se estimeaz c aceste costuri vor fi necesare ntre 2060i 2070; totui, exist posibilitatea ca evenimentul s nu se produc mai devreme de 2100 2110. n cazul n care costurile au fost evaluate pe baza \ipotezei c nu vor aprea mai devreme de 2100 2110, provizionul va redus cu 136 milioane u.m. Provizionul a fost evaluat innd cont de tehnologia existent, preurile curente i o rat de actualizare de 2%. Mai jos este dat un exemplu de prezentare prevzut n paragraful 92, n care unele dintre informaiile solicitate nu sunt furnizate, deoarece pot aduce prejudicii importante poziiei ntreprinderii. Exemplul 3. Prezentare excepii O ntreprindere (A) este implicat ntr-un litigiu cu o ntreprindere concurent care pretinde c a nclcat drepturile de autor i solicit despgubiri de 100 milioane u.m. ntreprinderea A recunoate un provizion pentru cea mai bun estimare a obligaiei, dar nu prezint nici una dintre informaiile solicitate de paragrafele 84 i 85 ale Standardului. Sunt prezentate urmtoarele informaii: ntreprinderii A i-a fost intentat proces de ctre o ntreprindere concurent B, care pretinde despgubirii de 100 milioane u.m. Informaiile solicitate n mod normal, n conformitate cu IAS 37, Provizioane, datorii i active contingente, nu sunt prezentate pentru c pot influena rezultatul procesului. Directorii sunt de prere c ntreprinderea poate s fac fa cu succes acestui proces.