Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Sistemul Contabil German
Sistemul Contabil German
1. Introducere
3. Normalizarea contabila
7. Relatia contabilitate-fiscalitate
9. Bibliografie
1. INTRODUCERE
Globalizarea tot mai accentuată a pietelor de capital impune utilizarea în toata lumea a
unui limbaj unic de contabilitate. Mai mult, pentru a putea contribui la stimularea și dezvoltarea
economiei din fiecare țară în parte, sistemul contabil mondial trebuie să beneficieze de
informații contabile credibile și transparente. Standardele Internationale de Contabilitate
contribuie deja la generarea pe plan international a unor informații fnanciare mai bune si mai
usor comparabile, sprijinind în acest fel alocarea mai efcientă a resurselor pentru investiții în
lume. În acest context, apare necesitatea aplicarii consecvente a standardelor pe plan global.
Într-o lume a modificarilor spectaculoase în timp relativ scurt, contabilitatea trebuie să
se adapteze noilor cerinte ale peisajului international. Deciziile fnanciare sunt luate zilnic de
indivizi care se bazeaza direct sau indirect pe acuratetea informațiilor contabile. Daca aceste
informații se dovedesc însă neconforme cu evenimentele economice pe baza carora au fost
generate sau sunt gresit întelese, rezultatul deciziilor va fi departe de nivelul scontat.
Normalizarea contabilă este întâlnită azi în cea mai mare parte a ţărilor indiferent de
sistemul de contabilitate utilizat. Ceea ce diferă de la o ţară la alta este terminologia şi amploarea
regulilor după care se culeg, se prelucrează, se transmit şi se stochează informaţiile contabile.
Diferenţele de la un sistem contabil la altul tind să se reducă tot mai mult pentru a asigura
omogenitatea informaţiilor furnizate de către contabilitate şi prin aceasta urmărindu-se uşurarea
comparaţiilor în timp şi spaţiu. Atenuarea diferenţelor între contabilităţi şi sisteme contabile
utilizate în lume este numită armonizarea contabilităţii.
Proiectul de față își propune să prezinte paricularitățile sistemului contabil german.
Motivul pentru care a fost ales acest sistem se datorează dorinței de a analiza evoluția în timp a
acestui sistem, sursele lui de drept, cadrul contabil conceptual,aspecte privind organismele
profesionale, gradul de implementare a IRFS-urilor, relația contabilitate-fiscalitate și
elementele privind raportarea financiara. Germania a influențat puternic dezvoltarea gândirii
contabile din România. Această țară, împreună cu Franța, au dat lumii unii dintre cei mai de
seamă teoreticienii în domeniul contabil din perioada sec. XIX-XX.
În ceea ce privește bilanțul contabil și contul de profit și pierdere ca formă, la noi este acceptat
bilanțul și contul de profit și pierdere în formă verticală, preferat atât în S.U.A. cât și în
majoritatea statelor Comunității Europene. Dintre statele Comunității Economice Europene
doar Italia și Germania sunt cele care adoptă formatul orizontal al bilanțului, iar contul de
profit și pierdere în aceste țări este acceptat doar cel în formă vertical.
2. Evoluția în timp a sistemului contabil abordat
1
Prelucrare după Felegă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 1995, pg. 229;
Aceştia solicită întocmirea unor bilanţuri adiţionale în mărci – aur echivalent, sau altfel spus
solicită o contabilitate în putere de cumpărare constantă.
Înaintea celui de-al II-lea război mondial contabilitatea Germaniei cunoaşte dezvoltări
importante regăsite în noua lege a societăţilor şi în impunerea publică a noului plan de conturi
ca bază de gestiune pentru economia Germaniei.
După al II-lea război mondial Germania şi-a ales ca model de reconstrucţie economia
socială de piaţă care este caracterizată de un liberalism ordonat, ceea ce presupune concurenţa
între agenţii economici sub responsabilitatea şi supravegherea statului.
Responsabilitatea statului se manifestă în a asigura existenţa unei monede stabile,
garantarea proprietăţii private, liberul acces la piaţă, libertatea contractelor, responsabilitatea
civilă şi comercială a întreprinderilor şi stabilirea politicii economice.
Odată cu publicarea de către profesorul Schmalenbacha lucrări sale numită „Bilanţul
Dinamic” (Dynamische Bilanz – 1919) s-a realizat schimbarea centrului de greutate contabil de
la bilanţ, la flux de date (contul de profit şi pierdere)2.
Tratatele germane de contabilitate sunt interesante deoarece releva modul in care
metoda italiana de contabilitate a interactionat cu mai vechiul sistem contabil. Cele mai vechi
tratate contabile de origine germana, scrise de Henrich Shreiber (supranumit Grammateus)
{publicat la Erfurt in anul 1518) si de Johann Gottlieb (publicat la Nurenberg in anul 1531)
contin elemente de partida dubla, dar nu includ nici cont de rezultate si nici conturi de cheltuieli,
variatia capitalului fiind cel care juca rolul unui cont de tip ,,bilant de inchidere", rezultatul fiind
dedus pe aceasta baza. Ambii se limiteaza la cele trei situatii contabile germane clasice: jurnalul,
registrul si situatia bunurilor Gottlieb este de parere ca tehnicile contabile nu numai ca pot fi
adaptate specificului fiecarei intreprinderi, dar aceasta adaptare ar fi si necesara, iar cel care
intelege logica de baza aplicata de diversele tipuri de contabilitati se poate adapta la randul sau
la orice fel de cerinte practice - invatatura care nu si-a pierdut cu nimic din relevanta pe
parcursul timpului.
3. Normalizarea contabila
2
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 1995, pg. 270;
Organismul de normalizare german –German Accounting
Standards Committee (GASC)
Principiul identităţii;
Principiul exploatării;
Principiul evaluări separate a elementelor de activ şi pasiv;
Principiul prudenţei cu alte trei subprincipii:
Principiul „celei mai mici valori” – pentru elementele de activ, şi „celei
mai mari valori” – pentru elementele de pasiv;
Principiul imparităţii;
Principiul beneficiului realizat – singurul beneficiul luat în calcul este
beneficiul realizat;
Principiul permanenţei metodelor de evaluare;
Principiul costurilor istorice;
Principiul independenţei exerciţiilor.
Codul de comerţ face referinţă la principiile contabile generale care se aplică oricărei
contabilităţi şi la imaginea fidelă care este o noţiune ce se urmăreşte doar în cadrul societăţilor
de capitaluri. Referitor la imaginea fidelă, Codul de comerţ prevede că în conturile anuale ale
societăţilor de capitaluri trebuie să se redea, respectând principiile contabile generale, imaginea
patrimoniului conform realităţii, situaţia financiară şi rezultatele acestor societăţi. În viziunea
germană, imaginea fidelă are un conţinut pur juridic.
Principiile generale de întocmire a documentelor de sinteză se referă la:
exactitate şi obiectivitate;
claritate şi corectitudine;
integralitate;
periodicitatea inventarului şi a conturilor anuale.
Se observă că sunt ridicate la rang de principii elementele care în contabilitatea anglo-
saxonă sunt considerate caracteristici ale informaţiilor contabile.
Regulile de prezentare pot fi grupate în:
3
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 1995, pg. 289;
principii generale de prezentare - permanenţa metodelor, gruparea şi regruparea
posturilor în conturile anuale, eliminarea posturilor neutilizate, apartenenţa unui
element la mai multe posturi, prezentarea conturilor anuale pe sectoare de
activitate;
reguli particulare de prezentare a bilanţului – conform schemei prevăzute de
lege, în funcţie de dimensiunile întreprinderii, într-o formă de bază simplificată,
etc.;
reguli particulare de prezentare a conturilor de profit şi pierdere – sub forma
unei liste punând în evidenţă relaţiile cu întreprinderile din cadrul grupului.
Anexa se prezintă după anumite reguli specifice urmărindu-se funcţia explicativă, de
corectare şi de înlocuire a conturilor de bază.
La rândul lor, regulile de evaluare se referă la principiile generale de evaluare: principiul
identităţii bilanţului, continuităţii activităţii, prudenţei, evaluării separate a elementelor,
costurilor istorice, independenţei exerciţiilor, permanenţei metodelor.
GASC (Comitelul German pentru Standarde Contabile) a apărut în 1998 ca răspuns la
nevoia de implicare a comunității oamenilor de afaceri, profesioniștilor contabili, auditorilor,
pedagogilor și a altor categorii de participanți, în problema dezvoltării contabilitații și a
sistemului de raportare financiară4. Înființarea GASP are ca și obiectiv demararea unui proces
de normalizare contabilă din perspectiva unui organism independent, format din specialiști.
Ministerul de justiție recunoaște GASC, drept organismul competent de standardizare
din Germania conform Codului Comercial, secțiunea 342, subsecțiunea 1. GASC este format
din:
Comitetul directorului (Executiv Board);
Adunarea Generală ( General Assembly);
Consiliul German pentru Standarde de Contabilitate (German Accounting
Standard Board – GASB);
Comitet de Interpretare a Standardelor ( Accounting Interpretation
Committee – AIC).
4
Holt P., Cheryl D.,International Accounting,Editura DameThompson Learning, London,2001,pg.53-55.
Îmbunătațirea calității sistemului național contabil și al raportării financiare, pe
care le orientează în direcția convergenței acesteia cu standardele internaționale
de contabilitate;
Pune bazele unor standarde contabile ce își găsesc aplicabilitatea în sfera
consolidării;
Cooperarea cu celelalte organisme de normalizare naționale și internaționale și
reprezintă interesele Germaniei în relațiile cu acestea;
Interpretarea rolului de comitet consultativ la nivel național și european în
probleme de normalizare contabilă și de implementare a standardelor de
raportare financiară;
Promovarea cercetării.
Standardele publicate de GASC sunt inspirate din standardele internaționale de
contabilitate și se prezintă sub formă de recomandări. Standardele germane de contabilitate
(GAS) sunt aplicate de către toate intreprinderile care sunt obligate prin prevederile codului
comercial să întocmească situații financiare consolidate.5 Începând cu data de 01 Ianuarie 2004
toate întreprinderile cotate întocmesc situațiile financiare în conformitate cu GAS.
Contabilitatea in Germania
Profesia contabila apare in Germania in 1932;
- 1911 apare unul dintre primele planuri de conturi, de catre J.F.Schaer
- 1925 cercetarile se axeaza pe standardizarea contabilitatii costurilor.
- 1927, profesorul Eugen Schmlenbach (1873 – 1955) publica Der Kontenrahmen (planul
contabil cadru), un plan contabil care descentralizeaza.
Contabilitatea este organizata dupa schema circulatiei bunurilor, fara sa se prevada intreruperi
de flux, fiind vorba despre un monism contabil integrat, contabilitatea generala , cat si cea de
gestiune sunt complet integrate.
- 1937 s-a decretat primul plan de conturi national denumit planul Goering(1937-1944)
s-a aplicat sectorului privat ,urmat de elaborarea unor modele de PC pentru diverse
industrii.
5
Tabără Neculai, Contabilitate internațională, Editura Tipo Moldova, Iași, 2010,p. 260.
Monismul contabil a continuat sa fe aplicat si dupa razboi, in mod diferentiat, in cele doua parti
ale germaniei: in R.D.Germania a fost aplicata o contabilitate pe tiparul sovietic, iar in
R.F.Germania un monism contabil autohton.
MEDIUL POLITIC:
-Rolul statului de parghie,
-Drept scris (detaliat) – (reguli detaliate, importanta aplicarii legii),
-Fiscalitate puternica,
-Ministerul Federal al Justitiei se ocupa cu elaborarea standardelor de contabilitate legale.
MEDIUL ECONOMIC:
-Finantare puternica prin banci,
-Planul contabil – intreprinderile germane pot opta intre doua modele de plan contabil,
-Conexiunea puternica intre contabilitate si fiscalitate.
PROFESIE SI EDUCATIE :
-Rolul profesionistului contabil ,
-Competente (conectare la fiscalitate ) cunostinte de fiscalitate ,
-Profesia se impune slab ( aplicarea regulilor) ,
-Se dezvolta contabilitatea manageriala datorita mediului academic.
-Abordeaza calculatia profitului, controlul eficientei utilizand preturilor de productie si
conceptual de cost relevant si de alocarea costurilor.
-Profesia contabila este dominata de reprezentanti ai contabililor autorizati si ai consultantilor
fiscali, fiind privata de un corp al contabililor de gestiune.
6
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 1995, pg. 282;
La ora actuală această profesie a devenit o consiliere economică a întreprinderilor de o
competenţă foarte înaltă şi cu o arie de cuprindere care asigură controlul şi certificarea
conturilor anuale, consiliere contabilă şi juridică, reprezentare în probleme fiscale, expertizarea
conturilor, diagnosticarea întreprinderilor, etc.
În 1961 s-a creat Camera Revizorilor Contabili însărcinată să emită reguli relative la
exercitarea profesiei, să asigure controlul disciplinar, să apere şi să reprezinte pe membrii săi.
Membrii acestei profesii pot adera la Institutul Revizorilor Contabili, care are ca rol
apărarea membrilor săi, dar şi pregătirea şi publicarea de norme deontologice şi tehnice. Acest
institut publică în materie de normalizare recomandări şi luări de poziţii.
Pentru a deveni membrii ai Camerei Revizorilor Contabili sunt necesare condiţiile:
studii economice superioare de 5 ani;
stagiu profesional de 5 ani, din care cel puţin 4 în controlul conturilor;
examen terminal din 7 probe scrise şi o probă orală din domeniile: controlul
conturilor, economie generală şi dreptul societăţii şi drept fiscal.
b) Revizori agreaţi(Vereidigter Buchprüfer: VBP), respectiv specialişti ce au misiunea
de a controla şi certifica conturile anuale ale societăţilor cu răspundere limitată de mărime
mijlocie, precum şi de a verifica starea de coerenţă a rapoartelor de gestiune a acestora.
Pentru a deveni revizori agreaţi trebuie să îndeplinească condiţiile de experienţă
profesională de 5 ani în calitate de consilier fiscal sau de avocat şi să treacă o probă scrisă şi
orală.
c) Consilieri fiscali (Steuerberater)-au un rol foarte mare ținând cont de ponderea mare
a fiscalitatii în mediul economic german.Aceştia îndeplinesc misiuni de consiliere ai celor care
i-au mandatat, de reprezentare a acestora şi îi ajută în studierea obligaţiilor fiscale.
Pe linie contabilă, consilierilor fiscali le este permisă ţinerea contabilităţii clienţilor lor
sau urmărirea ţinerii contabilităţii de către aceştia.
În ceea ce priveşte controlul legal, consilierii fiscali pot face acest lucru doar la
întreprinderile ce fac control facultativ, nefiind obligate la acest control. Întreprinderile pentru
care controlul este obligatoriu trebuie să apeleze la revizori contabili sau la revizori agreaţi.
Consilierii fiscali sunt organizaţi în cadrul unei Camere, iar pentru a deveni membrii ai
acesteia trebuie să aibă:
studii economice superioare de 5 ani;
un stagiu de 3 ani pe lângă un consilier cu vechime sau pe lângă un revizor;
să promoveze un examen scris şi oral.
Rolul profesiei contabile
Faţă de lumea anglo-saxonă, profesia contabilă a avut o întârziere de dezvoltare. Un
factor major care contribuie la întârzierea apariţiei a fost de suveranitate în 1871, în urma
unificării Germaniei şi formarea unui stat federativ.
În sensul strict al cuvântului, profesia cuprinde următoarele categorii de specialişti:
-revizori contabili - exersează toate formele de audit;
-revizori agreaţi care nu au dreptul să auditeze decât conturile anuale ale societăţilor cu
răspundere limitată de mărime medie;
-consiliierii fiscali.
În Germania, principiile sunt numite ale unei contabilităţi conform regulilor şi se
structurează astfel:
1) Principiul imaginii fidele este obiectivul fixat societăţilor de capitaluri la fel ca
sistemul contabil american;
2) Principiile generate de întocmirea documentelor de sinteză:
-principiul exactităţii şi obiectivităţii conform căruia situaţiile financiare trebuie să conţină
informaţi verificabile;
- principiul clarităţii şi a prezentării corecte se referea atât la registrele contabile cât şi la
conturile anuale;
- principiul integralităţii conform căruia trebuie să se ţină cont de toate operaţiile care sunt
ataşabile activităţii întreprinderii;
- principiul peridiocităţii inventarului şi conturilor anuale.
3) Principii generale de prezentare din care:
- principiul permanenţei metodelor se utilizează atunci când se rectifică o eroare sau când apare
o modificare în contextul economic.
4)Principii generale de evaluare aplicabile tuturor comercianţilor:
- principiul identităţii (în America se numeşte principiul intangibilităţii bilanţului de
deschidere);
- principiul continuităţii exploatării;
- principiul evaluării separate a elementelor;
- principiul prudenţei care se referă la cele mai mici valori pentru elementele de activ şi cele
mai mari valori pentru elementle de pasiv, la imparitatea operaţiilor, adică luarea în calcul a
riscurilor previzibil şi a pierderilor probabile şi la beneficiul realizat care este singurul luat in
calcul;
- principiul independenţei exerciţiilor;
-principiul costurilor istorice.
IFRS pentru IMM-uri și GAAP germane din perspectiva societăților mijlocii cotate la
bursă:
Mai multe corporații anticipează o creștere a calității informațiilor cu o trecere de la
IFRS la IFRS pentru IMM-uri. Rezultatele cercetărilor empirice au fost publicate în ceea ce
privește preferințele societăților mijlocii cotate la tranzacționare, care nu sunt tranzacționate
public. Acest lucru se poate datora scepticismului general față de IFRS, un lac al cunoștințelor
IFRS, convergența GAAP germane sau principiile contabile acceptate la nivel national,
elaborate in temeiul BAD și IFRS datorită reformei legale contabile germane sau a unor
prejudecăți în grup.
IASB prin lansarea Legii privind reforma legii contabilității din 2009:
În prezent, situațiile financiare individuale sunt IFRS permisă ca o completare a celor
pregătite conform GAAP germane, iar punerea lor în aplicare este limitată la
IFRS. Situațiile financiare consolidate ale societăților cotate la bursă, cu toate acestea, au fost
deja pregătite în conformitate cu IFRS și sunt facultative pentru alte societăți. Astfel, listarea
pe bursă nu duce neapărat la tranzacționarea publică, iar tranzacționarea publică nu se limitează
la Inc. Numai în cazul în care se tranzacționează într-o organizație / reglementată pieței în cadrul
Uniunii Europene sau celor care au solicitat aprobarea fiind tranzacționate în mod public
conform GAAP și al Directivelor europene de contabilitate.
Mai mult, toate tipurile de societăți cu valori mobiliare (cu excepția instrumentelor de
plată) o piață sunt definite ca fiind tranzacționate în mod public.
Cercetătorii, politicienii, auditorii și antreprenorii au susținut de ani de zile, fie Germania, fie
Uniunea Europeană ar trebui să adopte IFRS pentru situațiile financiare individuale sau nu. În
plus, pentru ambele separate și Situațiile financiare consolidate, IFRS-urile pot fi o opțiune
suplimentară. Există dovezi empirice cuprinzătoare privind calitatea informațiilor referitoare la
diferite sisteme de contabilitate din perspectiva societăților cotate la bursă. Datorită lipsei de
date pentru societățile care nu sunt cotate la bursă, constatările privind calitatea datelor
contabile ale acestor entități sunt rare. Deși transmiterea rezultatelor despre guvernanța
corporativă pare posibilă în general, nu există dovezi pentru o astfel de alienabilitate. Prin
urmare, această lucrare examinează calitatea informației în conformitate cu German GAAP,
IFRS-ul complet și IFRS-urile pentru IMM-uri din perspectiva societăților mijlocii
tranzacționate în mod public.
În contextul societăților cotate la bursă, sa presupus că situațiile financiare (consolidate)
conform GAAP germane, sunt mai puțin relevante / utile sau mai puțin conținut / calitate decât
cele pregătite conform IFRS sau US GAAP. Din acest motiv, Legiuitorul german intenționează
să egaleze relevanța / utilitatea GAAP-ului german cu IFRS, dar să ofere o mai simplă și mai
eficientă o alternativă mai ieftină . Prin urmare, au fost șterse diferite opțiuni contabile; conturile
bancare au fost eliminate și metodele contabile au fost modificate. Deși există acum o mare
diferență în standardele de contabilitate datorită Legii privind reforma legii contabile germane
în 2009, există încă o marjă de relevanță / utilitate sau calitatea informațiilor .
În primul rând, indiferent de forma juridică, GAAP germane prevede întocmirea
situațiilor financiare individuale în conformitate cu GAAP germane, inclusiv bilanțul și
declarația de profit și pierdere. Numai comercianții persoane fizice sunt exceptate de la
pregătire și anumite circumstanțe. În al doilea rând, corporațiile sunt obligate să se extindă
separat situațiile financiare prin note și decontarea conturilor cu reglementări contabile
suplimentare / diferite societăți de dimensiuni minime (active globale de 350.000 EUR, venituri
nete de 70000 EUR și o medie anuală de zece salariați) condiții de prezentare a informațiilor
suplimentare în bilanț. Pentru societățile cotate la bursă nu sunt obligate să întocmească o
situație financiară consolidată. Raportarea pe segmente este voluntară pentru cei unde
prevederile suplimentare sunt incluse într-o situație financiară consolidată a unui părinte
corporativ cu sediul în Germania.
Legea KapAEG 1998 , aplicabilă până în prezent: societățile cotate la bursă au permis
societăților comerciale să întocmească situații financiare consolidate IFRS sau US GAAP în
loc de GAAP germane.
Legea BilReG 2004, care se aplică începând cu anul 2005, respectă acum obligația
societăților-mamă tranzacționate public să întocmească situații financiare consolidate conform
IFRS. Cu toate acestea, contabilitatea IFRS în aceste cazuri este limitată la standardele adoptate
pentru aplicarea în Uniunea Europeană.
7. Relatia contabilitate-fiscalitate
2016 2017
€ €
Cifra de afaceri 21.500.000 20.400.000
Venituri financiare 41.500 41.400
Alte venituri din exploatare 200.000 180.000
Venituri totale 22.400.000 22.280.000
Cheltuieli totale 17.315.000 18.120.000
Profitul sau pierderea bruta
CONCLUZII
BIBLIOGRAFIE