Academia de Studii de Economice

Facultatea de Finanţe, Asigurări, Bănci şi Burse de Valori

Master Guvernanţă Publică Europeană

SUPORT DE CURS

CONTROL FINANCIAR PUBLIC

Conf. Univ. Dr. Constantin ROMAN

1
 Capitolul 1
Organizarea controlului financiar al statului în instituţiile publice

Organizarea controlului financiar al statului a fost stabilită prin prevederi legale distincte,
atât pentru activitatea desfăşurată în cadrul guvernamental cât şi pentru cea desfăşurată în sfera
de activitate a legislativului.

1.1. Sistemul de control financiar al statului

Cadrul general al organizării şi exercitării controlului financiar realizat de structurile

guvernamentale este aprobat prin Legea nr.30/1991 privind organizarea şi funcţionarea
controlului financiar de stat şi a Gărzii Financiare, Ordonanţa Guvernului nr.119/1999 privind
controlul intern şi controlul financiar preventiv, Legea nr.672/2002, privind auditul public intern,
Hotărârea Guvernului nr.208/2005 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor
Publice şi a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, Ordonanţa de urgenţă a Guvernului
nr.91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare, Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind
Codul de procedură fiscală.
A. Organizarea controlului financiar în sfera de acţiune a executivului
În sfera de acţiune a executivului, activitatea de control financiar-contabil este organizată
pe structuri distincte, care funcţionează atât în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, ca organ
central care are şi atribuţii de control financiar, cât şi în cadrul Guvernului însuşi.
Activitatea de control financiar desfăşurată de Ministerului Finanţelor Publice este
organizată în structuri distincte astfel:
- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin Direcţia de Control Fiscal şi prin
Direcţia de Investigaţii Fiscale;
- Direcţia Generală de Reglementări, Administrare şi Control a Activelor Statului.
- Direcţia Generală de Control Financiar Preventiv;
- Garda Financiară;
1
- Autoritatea Naţională Vamală.
a) Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
Este structura specializată a Ministerului Finanţelor Publice care pune în aplicare politica
acestuia în domeniul controlului financiar şi fiscal în legătură cu:

1
O.G.nr.8/2005 privind stabilirea unor mă suri de preluare a Gă rzii Financiare şi a Autorităţii Naţionale Vamale în
subordinea Ministerului Finanţelor Publice şi a unor măsuri de reorganizare a Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală, publicată în M.O.nr.101 din 31.01.2005
2
 - respectarea de către contribuabili a prevederilor legale privind stabilirea, evidenţierea şi
plata integrală şi la termen a obligaţiilor fiscale faţă de bugetul de stat;
- respectarea dispoziţiilor legale de organizare şi desfăşurare a activităţilor economice
producătoare de venituri impozabile;
- organizarea şi conducerea evidenţelor contabile ale contribuabililor;
- identificarea şi combaterea evaziunii fiscale;
- aplicarea şi respectarea reglementărilor în domeniul financiar-valutar şi contabil.
Activitatea de control fiscal desfăşurată de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este
reglementată de Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală,
republicată. b) Direcţia generală de administrare şi control a activelor statului
Este structura specializată a Ministerului Finanţelor Publice care pune în aplicare politica
acestuia în domeniul controlului financiar în legătură cu:
- modul de gestionare a bunurilor din domeniul public şi privat al statului aflate în
administrarea agenţilor economici;
- modul de concesionare şi arendare a terenurilor proprietate publică şi privată aflate în
administrarea Agenţiei Domeniilor Statului;
- avizarea subvenţiilor solicitate de agenţii economici precum şi controlul utilizării
subvenţiilor acordate de la bugetul de stat;
- activitatea economico-financiară a societăţilor comerciale care au raportat pierderi
potrivit bilanţului contabil;
- îndeplinirea de către agenţii economici a obligaţiilor rezultate din derularea creditelor
externe garantate de stat;
- calcularea şi virarea la bugetul de stat a taxei pentru activitatea de prospecţiune,
explorare şi exploatare a resurselor minerale şi a redevenţei miniere şi petroliere.
c ) Direcţia Generală de Control Financiar Preventiv
Este structura organizatorică prin care Ministerul Finanţelor Publice pune în practică
activitatea de coordonare şi reglementare a controlului financiar preventiv pentru toate entităţile
2
publice.
Ministerul Finanţelor Publice organizează prin această direcţie controlul financiar
preventiv pentru operaţiunile proprii şi pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, al
datoriei publice, al operaţiunilor proprii şi alte operaţiuni specifice ale acestui minister, şi
controlul financiar preventiv delegat.

2
H.G.nr.208/2005 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor Publice şi a Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, publicată în M.O.nr.269 din 31.03.2005
3
 d) Garda Financiară este organizată şi funcţionează ca instituţie cu personalitate
3
juridică în subordinea Ministerului Finanţelor Publice, finanţată de la bugetul de stat. Ea
exercită controlul operativ şi inopinat, cu excepţia controlului fiscal, privind prevenirea,
descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal care
au ca efect evaziunea fiscală şi frauda fiscală.
Garda financiară se organizează şi funcţionează pe întreg teritoriul ţării prin
4
Comisariatul general, comisariatele regionale şi Comisariatul Municipiului Bucureşti.
În vederea realizării atribuţiilor sale, pentru combaterea actelor şi faptelor de evaziune şi
fraudă fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:
- respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror
acte şi fapte interzise de lege;
- respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea opera-
ţiunilor ilicite;

3O.U.G.nr.91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare, publicată în M.O.nr.12 din 13.10.2003, art.4.
4 I. Medeşan – Controlul economic financiar al Gărzii Financiare, Revista Controlul economic Financar nr.2/2004, p.14-
15.
4
SISTEMUL DE CONTROL FINANCIAR AL STATULUI DIN SFERA EXECUTIVULUI

MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE AUTORITATEA

DE CONTROL A
GUVERNULUI
 AGENŢIA Direcţia de control fiscal
NAŢIONALĂ DE
ADMINISTRARE
Direcţia de
FISCALĂ
investigaţii fiscale

DIRECŢIA
GENERALĂ
DE
REGLEMENTĂRI
ADMINISTRARE
ŞI CONTROL A
ACTIVELOR
STATULUI

DIRECŢIA
GENERALĂ
DE CONTROL
PREVENTIV

AUTORITATEA
NAŢIONALĂ
VAMALĂ

GARDA
FINANCIARĂ
 Fig.1.1. Sistemul organelor de control financiar al statului
din sfera de acţiune a executivului

- modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate locurile şi

spaţiile în care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;
- participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii
specializate, la acţiuni de depistare şi combatere a acţiunilor ilicite care generează fenomene de
5
evaziune fiscală şi fraudă fiscală.

5
H.G.nr.1538/2003 pentru organizarea şi funcţionarea Gărzii Financiare, publicată în M.O.nr.12 din 08.01.2004,
art.10, alin.2).
5
 Oricare din acţiunile de control ale Gărzii Financiare se încheie întocmindu-se înscrisuri
constatatoare. Forma procesului verbal este obligatorie, indiferent dacă în desfăşurarea
controlului s-au constatat contravenţii, pagube, infracţiuni ori s-au confiscat bunuri urmând ca în
fiecare din aceste ipoteze să se procedeze în consecinţă.
În cazul contravenţiilor se întocmeşte proces-verbal de constatare a contravenţiilor şi se
aplică amenda; în caz de infracţiuni se sesizează organele de urmărire penală; în caz de pagube
se stabileşte despăgubirea necesară.
e) Autoritatea Naţională a Vămilor este organizată şi funcţionează în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice. Prin atribuţiile conferite de lege are, printre altele şi atribuţiuni
în domeniul controlului financiar fiscal dintre care enumerăm:
- aplicarea strategiei şi a programului Guvernului în domeniul vamal;
- prevenirea şi combaterea traficului ilicit de droguri, arme, explozivi, obiecte din
patrimoniul cultural naţional şi a spălării de bani prin operaţiuni vamale;
- verificarea modului de declarare a drepturilor cuvenite bugetului de stat de către titularul
operaţiunii vamale sau de către comisionarul vamal;
- încasarea şi virarea acestor drepturi la bugetul de stat;
- stabilirea eventualelor diferenţe prin controale ulterioare şi încasarea acestora;
- aplicarea formelor şi instrumentelor de plată şi de garantare a plăţii taxelor şi
drepturilor vamale în conformitate cu normele generale de decontare a veniturilor statului;
- asigurarea colectării creanţelor bugetare pe care le administrează potrivit legii;
- controlarea mijloacelor de transport încărcate cu mărfuri de export, import sau aflate în
tranzit, precum şi a bagajelor însoţite sau neînsoţite ale călătorilor care trec frontiera de stat şi
confiscarea mărfurilor care fac obiectul unor abateri de la legislaţia vamală;
- expertizarea unor mărfuri supuse vămuirii;
- efectuarea unor investigaţii, supravegheri şi verificări în cazurile în care sunt semnalate
situaţii de încălcare a legislaţiei vamale de către persoane fizice şi juridice;
- verificare registrelor, corespondenţei, documentaţiei şi informaţiilor privind operaţiunile
vamale;
- sesizarea organelor de urmărire penală competente atunci când există indicii ale
săvârşirii unor infracţiuni;
- exercitarea, în domeniul vamal, a controlului ulterior la sediul agenţilor economici, asupra
6
operaţiunilor de comerţ exterior, pe o perioadă de 5 ani de la acordarea liberului de vamă.
B. Autoritatea Naţională de Control a Guvernului

6
H.G.nr.165/2004 privind organizarea şi funcţionarea Autorităţii Naţionale a Vămilor, publicată în M.O.nr.215 din
14.03.2005, art.4.
6
 În sfera de acţiune a executivului controlul financiar este exercitat, pe lângă Ministerul
Finanţelor Publice şi de Corpul de Control al Guvernului.
Autoritatea Naţională de Control a Guvernului este structura specializată de control
financiar-contabil în subordinea Autorităţii Naţionale de Control.
Principalele atribuţii ale Corpului de Control al Guvernului pentru a căror realizare este
necesară utilizarea procedeelor şi a tehnicilor specifice controlului financiar sunt:
- controlul execuţiei bugetului de stat şi a bugetelor locale în vederea întocmirii raportului,
a legalităţii alocaţiilor bugetare şi a modului de utilizare a acestora cu respectarea principiilor de
eficacitate şi eficienţă;
- controlul execuţiei balanţei de încasări şi plăti externe, a modului de utilizare a împru-
muturilor de stat sau a celor garantate de către Guvern, a mărimii şi a cauzelor datoriei publice;
- controlul modului de utilizare a resurselor materiale şi financiare de către organele
centrale şi locale ale statului, a integrităţii patrimoniului acestuia din ţară şi străinătate, inclusiv
cel deţinut de societăţile mixte;
- controlul modului de utilizare a subvenţiilor acordate de către guvern, a fondurilor
publice guvernamentale ca şi a realizării obiectivelor de investiţii finanţate din fondurile statului.
Pentru realizarea sarcinilor de control poate solicita colaborarea specialiştilor din
Ministerul Finanţelor Publice, Ministerul Administraţiei şi Internelor, băncilor cu capital de stat
sau a altor specialişti din instituţiile statului.
C. Organizarea controlului în sfera de acţiune a legislativului
Curtea de Conturi este instituţia supremă de control financiar ulterior extern asupra
modului de formare, administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale
sectorului public.

1.2. Controlul financiar exercitat de Ministerul Finanţelor Publice

Ministerul Finanţelor Publice este organul administraţiei publice centrale de specialitate

cu personalitate juridică în subordinea Guvernului, care aplică strategia şi programul Guvernului
în domeniul finanţelor publice.
Ministerul Finanţelor Publice are în subordinea sa structuri de control distincte, precum şi
structuri specializate în teritoriu. Unele dintre acestea exercită control financiar atât sub aspectul
modului de utilizare a resurselor publice cât şi control fiscal, iar altele exercită controlul operativ
şi inopinat în legătură cu aplicarea şi cu respectarea legislaţiei fiscale.
7
 Potrivit Ordonanţei Guvernului nr.119/1999 şi Legii nr.672/2002, Ministerul Finanţelor
Publice exercită şi un control extern de tipul controlului financiar preventiv delegat printr-un
corp specializat, precum şi misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii
multisectoriale.
a) Controlul financiar preventiv delegat
Corpul controlorilor delegaţi este organizat, potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 119/1999,
în scopul exercitării controlului financiar preventiv delegat de către Ministerul Finanţelor
Publice la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, asigurări sociale de stat sau
fonduri speciale pentru operaţiuni privind datoria publică şi alte operaţiuni speciale. Controlorii
delegaţi sunt organizaţi într-un compartiment distinct în structura Ministerului Finanţelor Publice,
sunt conduşi de un controlor şef, sunt funcţionari publici şi sunt numiţi de ministrul de finanţelor
7
publice să exercite acest tip de control financiar extern. Ordonanţa Guvernului nr.119/1999
privind controlul intern şi controlul financiar preventiv reglementează activitatea de control
financiar preventiv delegat. Din punct de vedere al procedurii de exercitare se aseamănă, ca
procedură, cu controlul financiar preventiv propriu cu unele elemente specifice impuse de
importanţa acestui control, precum şi de modul de organizare.
Ministrul finanţelor publice numeşte prin ordin, pentru fiecare instituţie publică în care se
exercită funcţia de ordonator principal de credite al bugetului de stat, bugetului asigurărilor
sociale de stat sau al bugetului oricărui fond special, unul sau mai mulţi controlori delegaţi, în
funcţie de volumul şi de complexitatea activităţii instituţiei publice respective. De asemenea,
ministrul finanţelor publice numeşte unul sau mai mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile
derulate prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaţiuni privind datoria publică şi pentru alte
operaţiuni specifice Ministerului Finanţelor Publice.
Prin norme metodologice aprobate de ministrul finanţelor publice se stabilesc:
- tipurile de operaţiuni ale ordonatorilor principali de credite ale căror proiecte se supun
controlului financiar preventiv delegat;
- limitele valorice peste care se efectuează controlul financiar preventiv delegat, pe tipuri
de operaţiuni;
- documentele justificative care trebuie să însoţească diferitele tipuri de operaţiuni;
- modul în care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de
operaţiune.
Tipurile de operaţiuni ce se supun controlului financiar preventiv delegat şi, după caz,
limitele valorice corespunzătoare acestora pot diferi de la o autoritate publică la alta.
7
Petică Roman Doina – „Dreptul finanţelor publice”, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002,
p.88. 8
 Controlul preventiv delegat se exercită la nivelul ordonatorilor principali de credite ai
bugetelor publice.
Controlorul delegat are următoarele atribuţii.
- formularea de avize consultative cu privire la conformitatea, economicitatea, eficienţa şi
eficacitatea unor operaţiuni sau proiecte de acte normative, dacă acestea au impact asupra
fondurilor publice;
- analiza îndeplinirii condiţiilor prevăzute de lege pentru includerea în programul de
investiţii anexă la proiectul de buget a obiectivelor de investiţii noi şi în continuare;
- supravegherea execuţiei bugetare în condiţii de echilibru şi de prudenţialitate, prin
exercitarea controlului de viză asupra operaţiunilor privind deschideri de credite, repartizări şi
retrageri de credite, virări de credite între subdiviziunile clasificaţiei bugetare;
- supravegherea organizării, ţinerii, actualizării şi raportării evidenţei angajamentelor;
- monitorizarea şi îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv intern prin
procedura vizei;
- exercitarea controlului financiar preventiv din punct de vedere al legalităţii, regularităţii şi
8
al încadrării în limitele şi destinaţia de angajament.
Tipurile de operaţii supuse controlului financiar preventiv delegat sunt aceleaşi ca şi la
controlul financiar preventiv propriu.
Numirea controlorilor delegaţi la entităţile publice se face prin ordin al ministrului
finanţelor publice, la propunerea controlorului financiar şef. Prin ordinul de numire se stabilesc şi
tipurile de operaţiuni care se supun controlului preventiv delegat, precum şi limitele de la care
acesta se exercită.
Pe linia auditului public intern Ministerului Finanţelor Publice are o serie de atribuţii.
Conform Legii nr. 672/2002 s-au înfiinţat în cadrul Ministerului Finanţelor Publice organisme cu
caracter consultativ, pentru a acţiona în vederea definirii strategiei şi îmbunătăţirii activităţii de
audit, în sectorul public. Acestea sunt:
1. Comitetul pentru Auditul Public Intern (CAPI);
9
2. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI).
În cadrul Ministerului Finanţelor Publice se constituie Unitatea Centrală de Armonizare pentru
Auditul Public Intern (UCAAPI), structurată pe compartimente de specialitate, în subordinea directă a
ministrului finanţelor publice. UCAAPI este condusă de un director general, numit de

8O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată în M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificările şi completările ulterioare, art.21 şi Ordinul ministrului finanţelor publice nr.522/2003 pentru
aprobarea Normelor metodologice referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, publicat în M.O.nr.320
din 13.05.2003.
9Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicată în M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.4.
9
ministrul finanţelor publice, cu avizul CAPI. Directorul general este funcţionar public şi trebuie
să aibă o înaltă calificare profesională în domeniul financiar-contabil şi/sau al auditului, cu o
competenţă profesională corespunzătoare, şi să îndeplinească cerinţele Codului privind conduita
10
etică a auditorului intern.

1.3. Organizarea inspecţiei fiscale în instituţiile publice locale

Inspecţia fiscală cuprinde ansamblul activităţilor care au ca scop verificarea realităţii,

legalităţii şi sincerităţii declaraţiilor, verificarea corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii conform
legii, a obligaţiilor fiscale de către contribuabili, precum şi activitatea de investigare şi constatare
a evaziunii fiscale.
Sunt supuşi inspecţiei fiscale a autorităţilor publice locale, contribuabilii persoane fizice şi
juridice, române şi străine, precum şi asociaţii fără personalitate juridică, cărora le revin, potrivit
reglementărilor în vigoare, obligaţii fiscale la bugetele locale.
Obligaţiile fiscale cuprind (figura 1.3.):
- obligaţia de declarare a bunurilor, a veniturilor impozabile sau după caz, a impozitelor
datorate, taxele, contribuţiile la fondurile speciale;
- obligaţia de calculare, de înregistrare în evidenţele contabile şi de plată la termenele
legale, a impozitelor, taxelor, contribuţiilor la fondurile speciale;
- obligaţia de calculare, reţinere şi de înregistrare în evidenţele contabile şi de plată, la
termenele legale, a impozitelor care se realizează prin stopaj la sursă;
- orice alte obligaţii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea şi
executarea legilor fiscale.
Inspecţia fiscală, parte a controlului financiar este executată de Ministerul Finanţelor Publice
şi autorităţile administraţiei publice locale, ambele prin structurile lor specializate în acest domeniu.
Astfel, printre atribuţiile Ministerului Finanţelor Publice prevăzute de actele normative în vigoare se
enumeră şi aceea că „execută prin organele sale de specialitate controlul utilizării creditelor bugetare
de către instituţiile publice, controlează în condiţiile legii activitatea financiară a agenţilor
11
economici ”. De asemenea, reglementările privind finanţele publice locale arată că autorităţile
administraţiei publice locale au în atribuţii şi stabilirea, constatarea, urmărirea şi încasarea

10 Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicată în M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.7.
11 O.U.G.nr.208/2005 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor Publice şi a Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, publicată în M.O.nr.269 din 31.03.2005
10
impozitelor şi taxelor locale şi a altor venituri ale unităţilor administrativ-teritoriale prin
12
compartimente proprii de specialitate.
Organele de specialitate ale Ministerului Finanţelor Publice sunt: Agenţia Naţională de
Administrare Fiscală care are în structura organizatorică şi Direcţia de Control Fiscal şi Direcţia
de Investigaţii Fiscale şi structurile deconcentrate din teritoriu.
Atribuţiile Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sunt următoarele:
- exercită urmărirea, supravegherea şi controlul fiscal pe întreg teritoriul naţional;
- urmăreşte respectarea legalităţii în domeniul veniturilor ce se cuvin bugetului de stat
(impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi celelalte venituri bugetare) pentru a căror
administrare este competentă;
- exercită, prin organele sale de specialitate (Direcţia de Control Fiscal şi structurile din
teritoriu), controlul operativ şi inopinat în legătură cu aplicarea şi respectarea legislaţiei fiscale.
- desfăşoară activităţi de investigare fiscală prin Direcţia de Investigaţii Fiscale şi
structurile sale din teritoriu.
Compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale sunt cele
care au atribuţii în domeniul impozitelor şi taxelor (birouri, servicii, direcţii) care diferă de la o
unitate administrativ-teritorială la alta.
Ministerul Finanţelor Publice, în inspecţiile fiscale, urmăreşte aspectele referitoare la
impozitele, taxele, contribuţiile care constituie venituri ale bugetului de stat (impozitul pe profit,
impozitul pe venit, impozitul pe salarii, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe dividende,
accizele, contribuţia pentru asigurări sociale, contribuţia pentru asigurări de sănătate,
contribuţiile la fondul de şomaj, de risc, şi altele).
Autorităţile administraţiei publice locale în inspecţiile fiscale au în vedere impozitele şi
taxele locale (impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa
pentru eliberarea avizelor şi autorizaţiilor, taxa de publicitate, impozitul pe spectacole, taxa
hotelieră, taxele speciale şi altele).
Cadrul normativ de desfăşurare a inspecţiilor fiscale este stabilit de Ordonanţa Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală care se aplică atât inspecţiilor fiscale efectuate de
Ministerul Finanţelor Publice cât şi celor efectuate de autorităţile administraţiei publice locale.
a) Sfera inspecţiei fiscale
Inspecţia fiscală are ca obiect (figura 1.3.):
- verificarea bazelor de impunere;
- legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale;

12
O.U.G.nr.45/2003, privind Finanţele Publice Locale, publicată în M.O.nr.431 din 19.06.2003, cu modificările şi
completările ulterioare, art.16, lit b).
11
 - corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili;
- respectarea prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile;
- stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată, precum şi a accesoriilor aferente acestora
(dobânzi şi penalităţi de întârziere).
Pentru realizarea obiectului de mai sus inspecţia fiscală are mai multe atribuţii (figura 1.3.):
- constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din activitatea
contribuabilului supus inspecţiei sau altor persoane privind: legalitatea şi conformitatea
declaraţiilor fiscale; corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale; descoperirea de
elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;
- analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării declaraţiilor fiscale cu
informaţiile proprii sau din alte surse;
- sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri pentru prevenirea
şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei fiscale.
Pentru a aduce la îndeplinire atribuţiile ce le revin organul de inspecţie fiscală va proceda
la (figura 1.3.):
- examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;
- verificarea concordanţei dintre datele din declaraţiile fiscale cu cele din evidenţa
contabilă a contribuabilului;
- discutarea constatărilor şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii legali ai
contribuabililor sau împuterniciţii acestora, după caz;
- solicitarea de informaţii de la terţi;
- stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată;
- verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri impozabile;
- dispunerea măsurilor asiguratorii în condiţiile legii;
- efectuarea de investigaţii fiscale;
13
- aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale.
Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de
organizare, care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor şi taxelor şi a altor
obligaţii fiscale prevăzute de lege.
14
Inspecţia fiscală are mai multe forme (figura 1.3.):
- informativă, care are un caracter educativ, având drept scop informarea agenţilor
economici nou înregistraţi asupra drepturilor şi, mai ales a obligaţiilor fiscale ce le revin;

13 O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în M.O.nr.560 din 24.06.2004, art.21,
alin.3).
14 Nicolae Popescu – „Finanţe publice”, Ed. Economică, Bucureşti, 2002, pag.295; M. Boulescu – Sfera
controlului fiscal, Revista Controlul economic financiar nr.12/2004, p.14 – 19.
12
 - de rutină, care are scopul de a menţine legătura cu contribuabili şi urmărirea modului de
respectare a obligaţiilor de înregistrare ca plătitor de impozite şi taxe şi de respectare a
obligaţiilor fiscale;
- generală atunci când sunt cuprinse în verificare toate impozitele şi taxele datorate de
contribuabili. Acest control este considerat normal şi se realizează la sediul plătitorului, având drept
scop controlul tuturor aspectelor privind aplicarea, de către contribuabili, a legilor şi reglementărilor
fiscale pe o perioadă mai îndelungată de timp, de regulă de la ultimul control fiscal până la zi;
- parţială când se efectuează controlul anumitor categorii de impozite şi taxe.
Din punct de vedere al operaţiunilor supuse inspecţiei fiscale, aceasta poate fi:
- complet când sunt controlate toate operaţiunile, documentele şi evidenţele care stau la
baza calculării şi urmăriri unui impozit;
- selectiv, când sunt controlate numai anumite operaţiuni, documente sau perioade cu
privire la calculul şi evidenţe unui impozit.
Din punct de vedre al cunoaşterii realităţii unor operaţiuni ce nasc obligaţii faţă de stat,
inspecţia fiscală poate fi:
- documentară, când inspectorii fiscali examinează forma şi conţinutul evidenţelor pentru
stabilirea realităţii şi legalităţii operaţiunilor pe baza documentelor prezentate de contribuabili.
Scopul principal al controlului este compararea evidenţelor contabile şi a documentelor primare
cu datele din declaraţiile şi deconturile depuse de contribuabil, în vederea stabilirii corectitudinii
sumelor plătite, precum şi al respectării termenelor de plată;
- faptică, atunci când se controlează existenţa şi micşorarea mijloacelor materiale şi
băneşti şi modul cum aceste sunt reflectate în documente, pentru a cunoaşte sinceritatea
contribuabilului în întocmirea evidenţelor şi declaraţiilor sale, precum şi pentru identificare, în
acest fel, a cazurilor de evaziune fiscală.
În realizarea atribuţiilor inspecţia fiscală poate aplica mai multe procedee de control,
dintre care amintim (figura 1.3.):
- controlul prin sondaj constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor şi
operaţiunilor semnificative în care sunt reflectate, modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a
obligaţiilor fiscale datorate bugetului de stat;

INSPECŢIA FISCALĂ

Obiectul inspecţiei fiscale Obligaţiile fiscale

- Verificarea bazei de impunere; - De declarare a bunurilor, a veniturilor impozabile
- Legalitatea şi conformitatea declaraţiei fiscale; sau a impozitelor, taxelor, contribuţiilor datorate;
- Corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor - De calculare, de înregistrare în evidenţele contabile
fiscale; şi de plată la termenele legale a impozitelor, taxelor,
1
3
 - Respectarea prevederilor legislaţiei fiscale şi
contabile;
- Stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a
accesoriilor aferente.
Atribuţiile inspecţiei fiscale
- Constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor
şi faptelor rezultate din activitatea contribuabililor
supuşi inspecţiei fiscale;
- Analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale în vederea
confruntării declaraţiilor fiscale cu informaţiile proprii
sau din alte surse;
- Sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi
dispunerea de măsuri pentru prevenirea şi combaterea
abaterilor de la prevederile fiscale.
Cerinţele inspecţiei fiscale
- Să afecteze cât mai puţin activitatea contribuabililor;
- Să utilizeze cât mai eficient timpul afectat inspecţiei;
- Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru
fiecare impozit, taxă, contribuţie şi pentru fiecare
perioadă supusă impozitării;
- Inspecţia fiscală are la bază principiile: ierarhiei,
independenţei, autonomiei, unicităţii, teritorialităţii,
descentralizării;
- Se realizează pe baza unor programe anuale;
- La începutul inspecţiei fiscale inspectorul este
obligat să prezinte: legitimaţia, ordinul de serviciu şi
să consemneze în registrul unic de control;
- La finalizarea inspecţiei contribuabilul este obligat
să dea o declaraţie scrisă.
Locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale
- Sediul contribuabilului;
- Sediul organului fiscal;
- Alte locuri.
contribuţiilor datorate;
- De calcul, reţinere şi înregistrare în evidenţa
contabilă şi de plată a impozitelor care se reţin prin
stopaj la sursă;
- Orice alte obligaţii ce revin contribuabililor pentru
aplicarea legilor fiscale.
Efectuarea inspecţiei fiscale
- Examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal;
- Verificarea concordanţei datelor din declaraţiile
fiscale cu cele din evidenţa contabilă;
- Discutarea constatărilor şi solicitarea de explicaţii de
la cei controlaţi;
- Solicitarea de informaţii de la terţi;
- Stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată;
- Verificarea locurilor în care se realizează activităţi
generatoare de venituri impozabile;
- Efectuarea de investigaţii fiscale;
- Dispunerea de măsuri asiguratorii în condiţiile legii;
- Aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale.
Formele inspecţiei fiscale
- Informativă, de rutină, generală, parţială;
- Din punct de vedere al operaţiunilor supuse
inspecţiei fiscale:
- completă;
- selectivă.
- Din punct de vedere al cunoaşterii realităţii:
- documentară;
- faptică.
Procedeele folosite în realizarea
Inspecţiei fiscale
- Controlul prin sondaj;
- Controlul inopinat;
- Controlul încrucişat.
Perioada de control
- 5 ani contribuabili mari;
- 3 ani contribuabili mici (cu două excepţii).

Fig.1.3. Obiectul, atribuţiile, cerinţele, locul de desfăşurare, perioada,

efectuarea şi procedeele inspecţiei fiscale

- controlul inopinat constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal,

ca urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără
anunţarea în prealabil a contribuabilului;
- controlul încrucişat constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale
contribuabilului în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane.
Inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili
obligaţii fiscale. La contribuabilii mari perioada supusă inspecţiei fiscale începe de la momentul
finalizării controlului anterior, dar nu mai mult de cinci ani. La celelalte categorii de contribuabili
inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există
14
obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale. Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie
a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dacă:
- există indicii privind diminuarea impozitelor şi taxelor;
15
- nu au fost depuse declaraţii fiscale .
Autorităţile administraţiei publice locale au în competenţă organizarea inspecţiei fiscale
pentru impozitele şi taxele locale datorate de persoanele fizice şi juridice bugetelor locale, fapt
care le întăresc autonomia, dar totodată, şi responsabilitatea. Această formă de control financiar
contribuie la determinarea contribuabililor la bugetele locale să-şi stabilească corect şi să chite la
timp obligaţiile pe care le au.

1.4. Organizarea controlului financiar de către Curtea de Conturi

a) Organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi

Curtea de Conturi este instituţia supremă de control financiar ulterior extern în domeniul
financiar. Ea funcţionează în mod independent pe lângă Parlamentul României. În activitatea
desfăşurată ea trebuie să respecte dispoziţiile prevăzute în Constituţie şi în celelalte legi ale
ţării. În unităţile administrativ-teritoriale funcţiile Curţii de Conturi se exercită prin camerele de
conturi judeţene.
Cadrul de organizare şi funcţionare a acestei instituţii este stabilit de art. 140 din
Constituţia României şi Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de
16
Conturi, lege care a suferit mai multe modificări.
Funcţionarea Curţii de Conturi este guvernată de principiul autonomiei. Sunt două situaţii
de limitare a autonomiei Curţii de Conturi:
- Parlamentul poate opri controalele iniţiate de Curtea de Conturi din oficiu în cazul
depăşirii competenţelor stabilite prin lege;
- hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului, prin care se cer Curţii de Conturi
efectuarea unor controale sunt obligatorii dacă solicitarea intră în cadrul competenţei
17
curţii. În baza principiului autonomiei Curtea de Conturi:
- îşi întocmeşte bugetul propriu, care este prevăzut distinct în bugetul de stat;
- poate participa la activitatea organismelor internaţionale de specialitate şi poate deveni
membră a acestora;

15 M.Boulescu- Sfera controlului fiscal, Revista Controlul economic financiar nr.12/2004, pag. 14-19
16 Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare.
17 Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.2 alin.1) şi 2).
15
 - membrii săi sunt independenţi;
- membrii săi sunt numiţi de Parlament;
- iniţiază acţiuni de control din oficiu, ea decide autonom asupra programului său de control;
- are autonomie în recrutarea personalului de control;
- are acces neîngrădit la informaţiile şi la documentele necesare exercitării atribuţiilor sale.18
Funcţiile Curţii de Conturi sunt stabilite prin art.140 alin, 1 din Constituţie, conform căruia
aceasta exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a
resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public precum şi asupra modului de gestionare
a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale. Controlul său
urmăreşte respectarea legilor în gestionarea mijloacelor materiale şi băneşti. Ea analizează
19
calitatea gestiunii financiare din punct de vedere al economicităţii, eficienţei şi eficacităţii.
Curtea de Conturi a îndeplinit şi atribuţii jurisdicţionale până în octombrie 2003. Prin
Legea nr.429/2003 de revizuire a Constituţiei şi Ordonanţa de urgenţă a Guvernului
20
nr.117/2003, activitatea jurisdicţională şi personalul Curţii de Conturi care efectua activităţi
jurisdicţionale a fost preluată de instanţele judecătoreşti.
Activitatea de control a Curţii de Conturi constă în verificarea legalităţii naşterii,
modificării şi stingerii raporturilor juridice financiare în scopul aplicării corecte a legislaţiei
financiare. Curtea de Conturi exercită funcţia de control financiar ulterior asupra gestionării
bugetului public, formarea, administrarea şi întrebuinţarea fondurilor băneşti, dar şi asupra
cauzelor care conduc la deficienţe, atât în ce priveşte bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale
de stat şi bugetele locale, cât şi fondurile băneşti speciale, de tezaur şi din împrumuturi publice,
utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi transferurilor din bugetul de stat,
21
precum şi utilizarea fondurilor puse la dispoziţia României de Uniunea Europeană.
Personalul Curţii de Conturi. Consilierii de conturi în număr de 18, sunt membri ai Curţii de
Conturi cu statut de demnitari de stat. Ei alcătuiesc Plenul Curţii de Conturi. Consilierii de conturi
sunt numiţi de Parlament pentru un mandat de 9 ani. Mandatul nu poate fi prelungit sau înnoit.
Membrii Curţii de Conturi sunt independenţi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili pe toată
durata acestuia. Ei sunt supuşi incompatibilităţilor prevăzute de lege pentru judecători. Curtea de
Conturi se înnoieşte cu o treime din consilierii de conturi numiţi de Parlament, din 3 în 3 ani, în

18 D.D. Şaguna – „Drept financiar şi drept fiscal”, Ed. All Beck, Bucureşti, 2003, p.213.
19 Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.16.
20 O.U.G.nr.117/2003 privind preluarea activităţii jurisdicţionale şi a personalului instanţelor Curţii de Conturi
de către instanţele judecătoreşti, publicată în M.O.nr.752 din 27.10.2003, art.2.
21 D.D.Şaguna – „Drept financiar şi drept fiscal”, Ed. All Beck, Bucureşti, 2003, p.214.
16
condiţiile prevăzute de legea organică a Curţii. Revocarea membrilor Curţii de Conturi se face de
22
către Parlament.
Controlorii financiari sunt numiţi de Preşedintele Curţii de Conturi. Personalul cu funcţii de
conducere se numeşte de Comitetul de Conducere, iar personalul de specialitate se numeşte de
Preşedintele Curţii de Conturi. Personalul cu funcţii de conducere şi cel de specialitate sunt supuşi
incompatibilităţilor prevăzute de Statutul funcţionarilor publici şi de Codul etic al profesiei.
b) Atribuţii de control ale Curţii de Conturi
Prin legea de organizare şi funcţionare sunt stabilite atribuţiile de control, obiectivele şi
persoanele care sunt supuse controlului obligatoriu al Curţii de Conturi. Atribuţiile de control se
exercită asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare
ale sectorului public, precum şi a modului de gestionare a patrimoniului public şi privat al
statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale, de către persoanele juridice de drept public,
urmărindu-se concordanţa dintre starea reală constatată de controlorii financiari şi situaţia
prescrisă de lege. Din atribuţiile Curţii de Conturi se desprinde fără echivoc importanţa acestei
23
instituţii a statului de drept în prevenirea şi identificarea fraudei şi corupţiei. Această formă de
control are şi o sarcină pedagogică pentru că formează, consolidează şi dezvoltă deontologia
profesională a celor ce desfăşoară activităţi legată de gestionarea banului public.
24
Obiectivele controlului exercitat de Curtea de Conturi sunt:
- formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor sociale de
stat şi ale bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste
bugete;
- constituirea, utilizarea şi gestionarea fondurilor speciale şi a fondurilor de tezaur;
- formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru
credite interne şi externe;
- utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor, a transferurilor şi a altor
forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale;
- constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către autorităţile
administrative autonome şi de către instituţiile publice cu caracter comercial şi financiar;
- situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al
unităţilor administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi

22 Constituţia României republicată în M.O.nr.767/2003, art.139, alin.1), 4), 5), 6).

23 I.A. Szabo - Prevenirea şi identificarea fraudei şi corupţiei, Revista Controlul economic financiar nr.7/2003, p.20–
21.
24 Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.17; Norme de control financiar ulterior extern şi de
valorificare a constatărilor aprobate de Plenul Curţii de Conturi prin Hotărârea nr.33 din 27.02.2003, pct.1.3.
17
societăţile naţionale, precum şi concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din
proprietatea publică;
- constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului,
îmbunătăţirea calităţii condiţiilor de viaţă şi de muncă;
- utilizarea fondurilor puse la dispoziţia României de către Uniunea Europeană prin
Programul SAPARD şi a cofinanţării aferente;
- utilizarea fondurilor provenite din asistenţa financiară acordată României de Uniunea
Europeană şi din alte surse de finanţare internaţională.
Raporturile juridice supuse controlului financiar sunt analizate sub două aspecte:
- aspectul juridic care vizează legalitatea raporturilor juridice în cele trei ipoteze: al
încheierii, modificării şi încetării lor;
- aspectul economic care urmăreşte respectarea principiilor de economicitate, eficacitate
şi eficienţă în realizarea operaţiunilor economice.
Controlului financiar exercitat de Curtea de Conturi sunt supuse următoarele categorii de
25
unităţi patrimoniale:
- statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public
cu serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;
- Banca Naţională a României;
- regiile autonome;
- societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale, instituţiile publice
sau regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul
social;
- organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri,
valori sau fonduri, într-un regim obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin statutele lor se
prevede acest lucru;
- beneficiarii de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau de alte forme de
sprijin financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a instituţiilor publice;
26
Mai pot fi supuşi controlului acestei instituţii:
- beneficiarii care administrează, în baza unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri
aparţinând domeniului public sau privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
- persoanele juridice menţionate, dar care participă cu mai puţin de 50% la formarea
capitalului social;

25 Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.18.
26 Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.19.
18
 - persoanele juridice care nu-şi îndeplinesc obligaţiile financiare către stat, unităţile admi-
nistrativ-teritoriale sau instituţiile publice, verificările efectuându-se împreună cu reprezentanţii
instituţiilor competente în domeniul supus controlului;
- instituţiile care beneficiază de investiţii financiare, asociaţii şi fundaţii care utilizează
fonduri publice, verificările urmând a se efectua în legătură cu legalitatea utilizării a acestor fonduri.
Curtea de Conturi exercită controlul exclusiv asupra execuţiei bugetelor Preşedinţiei,
Guvernului, Curţii Supreme de Justiţie, Curţii Constituţionale, Consiliului Legislativ, Avocatului
Poporului, Camerei Deputaţilor şi Senatului.
c) Controlul financiar ulterior
Controlul exercitat de Curtea de Conturi este un control ulterior, el se efectuează după
ce operaţiunile au avu loc şi urmăreşte respectarea dispoziţiilor legale privind gestionarea şi
folosirea fondurilor publice. El are următoarele caracteristici:
- este un control ulterior, exercitându-se asupra actelor şi operaţiunilor economico-
financiare după ce acestea au fost executate;
- este un control financiar, în sensul că atribuţiile de control vizează creditele bugetare sub
aspectul legalităţii formării, repartizării, întrebuinţării şi stingerii acestora;
- este un control extern, sfera activităţii sale bazându-se pe documentele existente la alţi
agenţi economici;
- este un control total, urmărindu-se toate aspectele pe care legea le impune;
- este un control periodic, deoarece se face la o dată stabilită prin Programul anual de
control al Curţii de Conturi;
- este un control de execuţie prin el urmărindu-se modul de aducere la îndeplinire a
27
dispoziţiilor legale.
În sfera controlului financiar ulterior, sunt cuprinse atribuţiile de verificare a (figura 1.4.):
- contului general anual de execuţie a bugetului de stat;
- contului anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;
- contului anual de execuţie a bugetelor locale;
- contului anual de execuţie a bugetelor fondurilor speciale;
- contului fondurilor de tezaur;
- contului anual al datoriei publice a statului şi unităţilor administrativ-teritoriale şi
situaţiei garanţiilor guvernamentale şi ale unităţilor administrativ-teritoriale pentru credite interne
şi externe primite de către alte persoane juridice.
28
Curtea de Conturi prin verificarea conturilor constată dacă:
27
D.D.Şaguna – „Drept financiar şi drept fiscal”, Ed. All Beck, Bucureşti, 2003,
p.231. 19
 - conturile supuse controlului său sunt exacte şi conforme cu realitatea şi dacă
inventarierea patrimoniului public a fost făcută la termenele şi în condiţiile stabilite de lege;
- veniturile statului, unităţilor administrativ-teritoriale, asigurărilor sociale de stat şi ale
instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii au fost legal stabilite şi
încasate la termenele prevăzute de lege;
- cheltuielile au fost angajate, lichidate, ordonanţate, plătite şi înregistrate conform
reglementărilor legale şi în concordanţă cu prevederile legii bugetare;
- modificările aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor sunt autorizate şi dacă s-au făcut în
condiţiile legii;
- subvenţiile şi alocaţiile pentru investiţii s-au acordat de la buget sau din fonduri speciale,
în condiţiile legii, şi s-au utilizat conform destinaţiilor stabilite;
- contractarea şi utilizarea împrumuturilor de stat, rambursarea ratelor scadente ale
acestora şi plata dobânzilor aferente s-au făcut în condiţiile legii;
- creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale sunt îndreptăţite
sau garantate, iar activele sunt protejate potrivit legii.
Controlul conturilor anuale de execuţie şi descărcarea de gestiune este de competenţa
exclusivă a Curţii de Conturi. Curtea este competentă să exercite controlul financiar asupra
tuturor raporturilor juridice stabilite de lege în sarcina sa.
Pe lângă cele menţionate mai sus Curtea de Conturi are posibilitatea, în baza programului
propriu de control, să verifice pe parcursul exerciţiului bugetar şi la finele acestuia, în baza valorii
29
minime a operaţiunilor stabilită anual pentru fiecare operaţie următoarele operaţiuni privitoare la:
- conturile gestiunilor publice de bani, alte valori sau bunuri materiale publice;
- conturile execuţiei de casă a bugetelor publice;
- conturile de execuţie a subvenţiilor şi alocaţiilor bugetare pentru investiţii acordate altor
beneficiari decât instituţiile publice;
- bilanţurile şi conturile de execuţie ale ordonatorilor de credite bugetare şi ale administra-
torilor care gestionează fonduri ce se supun regimului bugetului public;
- operaţiuni referitoare le mărirea sau micşorarea datoriei publice a statului.
Stabilirea anuală a valorii minime a obligaţiilor este de competenţa Curţii de Conturi. Ea
se stabileşte prin Programul anual de control.

28 Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, art.25; Norme de control financiar ulterior extern şi de valorificare a constatărilor aprobate de Plenul
Curţii de Conturi prin Hotărârea nr.33 din 27.02.2003, pct.22.
29 Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.O.nr.116 din
16.03.2000, cu modificările şi completările ulterioare, art.23.
20
 În îndeplinirea atribuţiilor de control financiar Curtea de Conturi dispune de prerogative
speciale:
- obligativitatea tuturor celor care sunt supuşi controlului de a transmite actele,
documentele solicitate la termenele stabilite de Curte, precum şi de a asigura accesul în sediile lor,
dacă se hotărăşte de către Curtea de Conturi efectuarea controlului sau cercetării la faţa locului;
- accesul neîngrădit la documentele şi informaţiile necesare exercitării funcţiilor de control;
- Curtea de Conturi poate să solicite organelor de control financiar şi ale Băncii Naţionale
a României verificarea cu prioritate a unor obiective în cadrul atribuţiunilor lor legale;
- poate să ceară şi să utilizeze, pentru exercitarea funcţiilor sale de control rapoartele
celorlalte organisme cu atribuţii de control financiar.
30
Prin controalele sale Curtea de Conturi urmăreşte:
- exactitatea şi realitatea bilanţurilor contabile şi a conturilor de profit şi pierderi;
- îndeplinirea obligaţiilor financiare către buget sau către alte fonduri stabilite prin lege;
- utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaţiei
stabilite;
- calitatea gestiunii economico-financiare, dacă prin aceasta se afectează drepturile statului,
unităţilor administrativ-teritoriale sau instituţiilor publice ori se creează obligaţii în sarcina acestora;
- economicitatea, eficienţa şi eficacitatea achiziţiilor publice;
- dacă contractarea şi utilizarea împrumuturilor de stat, rambursarea ratelor scadente ale
acestora şi plata dobânzilor aferente s-a făcut în conformitate cu legea;
- respectarea de către autorităţi cu atribuţii în domeniul privatizării a metodelor şi
procedurilor de privatizare prevăzute de lege, precum şi asupra modului în care acestea au
asigurat respectarea clauzelor contractuale stabilite în contractele de privatizare;
- respectarea dispoziţiilor legale privind modul de administrare şi întrebuinţare a resurselor
31
financiare rezultate din acţiunile de privatizare.
- utilizarea creditelor contractate sau garantate de Guvern în conformitate cu acordurile de
împrumut încheiate precum şi modul în care sunt asigurate resursele financiare destinate
rambursării creditelor, dobânzilor şi comisioanelor bancare aferente;
- utilizarea subvenţiilor şi altor forme de sprijin financiar din partea statului, a unităţilor
administrativ-teritoriale sau instituţiilor publice, potrivit destinaţiei legale a acestora;

30 Norme de control financiar ulterior extern şi de valorificare a constatărilor aprobate de Plenul Curţii de
Conturi prin Hotărârea nr.33 din 27.02.2003, pct.5) şi 6).
31 D.D.Şaguna – „Drept financiar şi drept fiscal”, Ed. All Beck, Bucureşti, 2003, p.234.
21
 - respectarea clauzelor contractelor de închiriere sau concesionare, în baza cărora
persoanele juridice supuse controlului administrează bunuri şi servicii aparţinând domeniului
public sau privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
- neîndeplinirea obligaţiilor financiare către stat, unităţile administrativ-teritoriale sau
instituţiile publice, verificările efectuându-se împreună cu reprezentanţii instituţiilor competente
în domeniul supus verificării;
- legalitatea utilizării fondurilor publice de către asociaţii, fundaţii, societăţi de investiţii
financiare.
Ca urmare a controlului efectuat, Curtea de Conturi se poate confrunta cu următoarele
situaţii:
- în cazul constatării aplicării unor măsuri care contravin reglementărilor legale din
domeniul contabil, financiar şi fiscal, Curtea va decide suspendarea aplicării lor;
- dacă constată utilizarea ilegală sau ineficientă a fondurilor bugetare sau a celor speciale,
Curtea poate decide blocarea acestora;
- poate să constate şi să dispună înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-
contabilă controlată, corectarea bilanţurilor contabile, a conturilor de profit şi pierderi şi a
conturilor de execuţie;
- poate să ceară celor în drept suspendarea din funcţie, până la pronunţarea hotărârii
definitive în cauză de către instanţele judecătoreşti, a persoanelor răspunzătoare de săvârşirea
faptelor cauzatoare de prejudicii sau a abaterilor grave cu caracter financiar constatate de organele
de control financiar ale Curţii.
Controlul Curţii de Conturi
Atribuţii Controlează
- Contul anual de execuţie a: - Formarea şi utilizarea resurselor băneşti ale statului
- bugetului de stat; şi unităţilor administrativ-teritoriale;
- bugetului asigurărilor sociale de stat; - Constituirea, utilizarea şi gestionarea fondurilor
- bugetelor locale; speciale şi de tezaur;
- bugetelor fondurilor speciale; - Formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia
- Conturile fondurilor de tezaur; garanţiilor acordate de stat;
- Contul anual al datoriei publice a statului şi situaţiile - Constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor
garanţiilor guvernamentale pentru credite interne şi publice de către autorităţile administrative autonome şi
externe primite de alte persoane juridice; de către instituţiile publice;
- Verifică pe parcursul anului: - Situaţia, evoluţia şi modul de administrare al
- conturile gestiunilor publice de bani şi de alte patrimoniului public şi privat al statului şi unităţilor
valori materiale publice; administrativ-teritoriale de către instituţiile publice,
- conturile execuţiei de casă a bugetelor publice; companii şi societăţi naţionale, regii autonome;
- conturile de execuţie a subvenţiilor şi - Utilizarea fondurilor puse la dispoziţia României de
alocaţiilor bugetare pentru investiţii; către Uniunea Europeană şi din alte surse de finanţare
- conturile operaţiunilor referitoare la datoria internaţională.
publică;
- bilanţurile şi conturile de execuţie ale
ordonatorilor de credite bugetare şi ale administratorilor
2
2
care gestionează fonduri publice.
Funcţii
- Verificarea modului de formare, de administrare şi de
întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale
sectorului public;
- Verificarea modului de gestionare a patrimoniului
public şi privat al statului şi al unităţilor administrativ-
teritoriale;
- Respectarea legii în gestionarea mijloacelor materiale
şi băneşti;
- Analizează calitatea gestiunii financiare din punct de
vedere al economicităţii, eficienţei şi eficacităţii.
Măsuri ce pot fi propuse de controlorii
financiari ai Curţii de Conturi
- Descărcarea de gestiune;
- Sesizarea organelor de urmărire penală competente;
- Sesizarea organelor judecătoreşti;
- Luarea unor măsuri asiguratorii;
-Propuneri de:
- suspendare a aplicării măsurilor ilegale;
- blocare a fondurilor care se utilizează
necorespunzător sau ilegal;
- înlăturarea neregululor financiar-contabile;
- corectarea bilanţurilor şi a conturilor de
execuţie;
- suspendarea din funcţie a persoanelor vinovate.
Fig.1.4. Controlul Curţii de Conturi: atribuţii, funcţii, entităţi
publice controlate, măsuri ce pot fi propuse, caracteristici
Entităţile publice supuse controlului
- Statul şi unităţile administrativ-teritoriale cu
serviciile acestora (autonome şi neautonome);
- Regiile autonome;
- Societăţile comerciale la care statul, unităţilor
administrativ-teritoriale, instituţiile publice, regiile
autonome deţin singure sau împreună, integral sau mai
mult de jumătate din capitalul social;
- Beneficiarii de garanţii guvernamentale pentru
credite, de subvenţii din partea statului sau ale
unităţilor administrativ-teritoriale;
- Cei care administrează în baza unui contract de
concesiune sau de închiriere bunuri aparţinând statului
sau unităţilor administrativ-teritoriale;
- Cei care nu-şi îndeplinesc obligaţiile financiare către
stat sau unităţile administrativ-teritoriale (instituţii
publice) numai împreună cu reprezentanţii instituţiilor
competente în domeniul supus controlului;
- Societăţile de investiţii financiare, asociaţii sau
fundaţii care utilizează fonduri publice.
Caracteristicile controlului
Este un control:
- ulterior;
- financiar;
- extern;
- total;
- de execuţie.
23
 1.5. Organizarea controlului financiar al societăţilor comerciale şi regiilor
autonome din subordinea autorităţilor administraţiei publice locale

Regiile autonome şi societăţile comerciale din subordinea autorităţilor administraţiei publice

locale au obligaţia să îşi organizeze şi să îşi exercite controlul financiar propriu. Acest control se
32
organizează potrivit legii şi prevederilor din statutele proprii sau din actele de înfiinţare.
Entităţile publice trebuie să îşi organizeze şi să urmărească funcţionarea controlului
financiar intern (cu toate formele sale) care este reglementat de Ordonanţa Guvernului
nr.119/1999. Această ordonanţă prevede că dispoziţiile ei reglementează controlul intern şi
controlul financiar preventiv la instituţiile publice cu privire la utilizarea fondurilor publice şi
administrarea patrimoniului public. Patrimoniul public reprezintă totalitatea drepturilor şi
obligaţiilor statului, unităţilor administrativ-teritoriale sau ale entităţilor publice ale acestora
dobândite sau asumate cu orice titlu. Drepturile şi obligaţiile statului şi unităţilor administrativ-
teritoriale se referă atât la bunurile din domeniul public cât şi la cele din domeniul privat al
statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale.
Noţiunea de entitate publică desemnează autoritatea publică, instituţia publică,
compania/societatea naţională, regia autonomă, societatea comercială la care statul sau unităţile
administrativ-teritoriale este acţionar majoritar, cu personalitate juridică şi care utilizează sau
33
administrează fonduri şi/sau patrimoniu public. Legea nr.672/2002 privind auditul public intern,
menţionează că prevederile din această lege reglementează auditul public la entităţile publice cu
34
privire la formarea şi utilizarea fondurilor publice şi la administrarea patrimoniului public.
Din cele prezentate rezultă că şi regiile autonome şi societăţile comerciale din subordinea
autorităţilor administraţiei publice locale care utilizează sau administrează fonduri sau patrimoniu
public, sunt obligate să organizeze şi să exercite controlul intern (cu toate formele sale), inclusiv
controlul financiar preventiv propriu şi audit public intern, şi, când se impune, să se supună
controlului financiar preventiv delegat.

32 Legea nr.30/1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar de stat şi a Gărzii Financiare,
publicată în M.O. nr.64 din 27.03.1991.
33 O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată în M.O. nr.799 din
12.11.2003, art.2, lit.m) şi Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicată în M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.2.
lit.g) şi s).
34 Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicată în M.O.nr.953 din 24.12.2002.
24
 Deşi formele de control financiar enumerate mai sus trebuie (potrivit legii) să fie în mod
obligatoriu organizate şi exercitate atât de regiile autonome cât şi de societăţile comerciale la care
unităţile administrativ-teritoriale sunt acţionar majoritar, în multe cazuri ele nu sunt organizate şi
exercitate. Conducătorii acestor unităţi administrativ-teritoriale şi autorităţile publice care le au
în subordine motivează că auditul public intern, controlul intern, controlul financiar preventiv
propriu şi controlul financiar preventiv delegat sunt forme de control specifice instituţiilor publice
şi nu se aplică societăţilor comerciale şi regiilor autonome de subordine locală, întrucât acestea
desfăşoară doar activităţi economice şi sunt supuse numai reglementărilor specifice activităţilor
comerciale în general, iar controlul propriu se exercită doar prin cenzori. Această abordare este
greşită şi păgubitoare pentru folosirea şi administrarea fondurilor publice şi patrimoniului public
al unităţilor administrativ-teritoriale.
Control financiar exercitat de cenzori reprezintă o altă formă de control financiar organizat şi
exercitat în cadrul regiilor autonome şi societăţilor comerciale din subordinea autorităţilor locale.
35
Instituţia cenzorilor este reglementată de Legea nr.31/1990. Acest act normativ stabileşte
modul de numire al cenzorilor şi modul de desfăşurare a activităţii, competenţele, drepturile şi
obligaţiile, precum şi responsabilităţile cenzorilor. Instituţia cenzorilor face parte din formele
36
instituţionalizate de control financiar şi în baza prevederilor legale cenzorii sunt obligaţi:
- să supravegheze gestiunea societăţilor;
- să verifice dacă bilanţul contabil şi contul de profit şi pierderi sunt legal întocmite şi în
concordanţă cu registrele contabile;
- să verifice dacă registrele contabile sunt ţinute la zi;
- să verifice dacă evaluarea patrimoniului s-a făcut potrivit legii;
- să-şi exprime opinia asupra reducerii capitalului social şi să comunice adunării generale
în situaţia în care acesta s-a redus cu mai mult de 10 %;
- să aducă la cunoştinţa consiliului de administraţie şi adunării generale constatările lor
privind neregulile în administrarea patrimoniului şi încălcarea dispoziţiilor legale;
- să elaboreze şi să prezinte adunării generale, anual raportul de verificare;
- să constate, să verifice şi să certifice, prin documente corespunzătoare, legalitatea şi
corectitudinea unor documente, rapoarte şi acte care vor fi supuse spre dezbatere şi aprobare
adunării generale a acţionarilor;
37
- să constate, prin proces verbal depunerea la timp a acţiunilor.

35 Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale, republicată în Monitorul Oficial nr.1066 din 17.11.2004.
36 Şt. Crăciun - „Controlul şi auditul financiar Expertiza contabilă”, Ed. Economică, Bucureşti, 2002, pag.191.
37 V.Munteanu - „Control şi audit financiar contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, pag. 439-441.
25
 Cenzorii sunt aleşi de adunarea generală a acţionarilor pe un mandat de trei ani care poate
fi reînnoit.
Cenzorii desfăşoară activitate de control financiar. În această activitate ei utilizează
procedeele şi tehnicile utilizate în controlul financiar. Deşi, desfăşoară activitate de control
38
financiar, între cenzori şi controlorii financiari există unele deosebiri:
- cenzorii sunt organe alese de adunarea generală a acţionarilor şi îndeplinesc un mandat
pe un anumit termen, în timp ce controlorii financiari au calitatea de salariaţi pe o perioadă
nedeterminată;
- cenzorii au atribuţii permanente, pe întreaga perioadă a mandatului exercitat, de
supraveghere şi control la o unitate comercială, în timp ce organele de control financiar exercită
activităţi pe diferite teme, anumite perioade şi la unităţi diferite;
- pe baza activităţii de supraveghere şi control efectuată timp de un an, cenzorii întocmesc
un raport amănunţit pe care îl prezintă adunării generale. Adunarea generală, pe baza
propunerilor cenzorilor, descarcă de gestiune pe administratori. La organele de control financiar,
fiecare activitate în parte, se materializează prin acte de control în care sunt stabilite abaterile
constatate, persoanele vinovate şi măsurile de remediere;
- cenzor poate fi şi o persoană juridică care are ca obiect de activitate expertiza contabilă,
pe când controlor financiar nu poate fi decât o persoană fizică.

Controlul financiar în administraţia publică locală dispune de un sistem organizat, format

din organe care aparţin autorităţilor locale, Guvernului, legislativului şi de un cadru legal de
organizare şi funcţionare. Practica şi literatura de specialitate au pus la dispoziţia persoanelor care
au atribuţii de control, tehnici şi procedee de lucru.
Cadrul legal în care se organizează şi funcţionează sistemul de control financiar din
administraţia publică locală este în unele situaţii neclar. Sunt atribuţii care se regăsesc în
competenţa mai multor organe de control. De exemplu: obligaţiile datorate bugetului de stat şi
bugetului asigurărilor sociale sunt şi în competenţa Curţii de Conturi şi în competenţa
Ministerului Finanţelor Publice prin Autoritatea Naţională de Administrare Fiscală. Se impune
revizuirea cadrului normativ pentru a se evita suprapunerea de competenţe.
În organizarea şi funcţionarea controlului financiar din administraţia publică locală (ne
referim în special la cel organizat de autorităţile administraţiei publice locale) s-au constatat unele
neajunsuri care scad mult eficienţa acestuia. Nu toate entităţile publice, care au obligaţia de să
organizeze activitatea de control financiar (control financiar preventiv, audit public intern, inspecţie
fiscală), au organizat astfel de activităţi. În multe situaţii activitatea de control financiar (audit
38
Şt. Crăciun - „Controlul şi auditul financiar Expertiza contabilă,” Ed. Economică, Bucureşti, 2002, p.180-
182. 26
public intern, inspecţie fiscală) se organizează şi funcţionează greoi, deficitar, fără programe
anuale sau trimestriale aprobate de cei în drept, fără controlul tuturor obiectivelor prevăzute.
Din cauza adoptării unor bugete locale de austeritate, cu un grad mare de dependenţă faţă
de bugetul de stat, activitatea de control funcţionează în condiţii de ineficienţă sau nu se
desfăşoară. Compartimentele de control financiar au un aparat subdimensionat sau posturi
neocupate. Neocuparea posturilor existente în compartimentele cu atribuţii de control financiar, cu
personal competent, este favorizată de lipsa de atractivitate a salariilor coroborată cu restricţiile
prevăzute în statutul funcţionarilor publici.
S-a constatat, de asemenea, în unele cazuri, lipsa de sprijin a compartimentelor de control
financiar de către ordonatorii de credite ai bugetelor locale fie din nepricepere ori neştiinţă, fie
din interes.
În numeroase cazuri, compartimentele de control financiar, în special cele de inspecţie
fiscală, nu dispun de un sistem informaţional care să furnizeze o bază de date privind situaţia
celor controlaţi, a contribuabililor plătitori de impozite şi taxe, stadiul lichidării obligaţiilor
fiscale, frecvenţa controalelor, etc.
Conducerile autorităţilor administraţiei publice locale nu asigură în toate cazurile
condiţiile necesare pentru pregătirea profesională a personalului implicat în acţiuni de control,
având în vedere că legislaţia în domeniile ce vizează activităţile de control este vastă şi instabilă.
Unele compartimente cu atribuţii de control ale autorităţilor administraţiei publice locale sunt
încadrate cu persoane care au o pregătire profesională necorespunzătoare, sunt lipsite de
experienţă şi de fermitate, iar uneori, implicate în activităţile controlate.
Considerăm că în viitor controlul financiar trebuie să aibă în vedere următoarele obiective:
- încurajarea conformării voluntare a contribuabililor în declararea şi achitarea la timp a
obligaţiilor fiscale;
- utilizarea controalelor financiare ca pârghie în calea neconformării prin selectarea celor
mai semnificative cazuri pentru control;
- elaborarea unui plan de control care să asigure informaţiile necesare atragerii de venituri
suplimentare la bugetele locale şi disciplinizarea celor controlaţi;
- selectarea riguroasă a compartimentelor ori a contribuabililor ce urmează să fie
verificaţi pe baza informaţiilor deţinute şi a prevederilor legale şi eliminarea controalelor formale,
de rutină care nu duc decât la pierdere de timp şi de resurse;
- pregătirea controlorilor şi perfecţionarea continuă a acestora pentru a conduce şi realiza
verificări complete, corecte şi profesioniste, având la bază cunoaşterea şi aplicarea legislaţiei atât în
27
domeniul controlului cât şi în domeniul verificat, însuşirea tehnicilor şi procedeelor moderne de
control;
- verificarea periodică a nivelului de pregătire a personalului cu atribuţii de control pentru
a cunoaşte punctele tari şi pe cele slabe, pentru a cunoaşte nevoile de pregătire şi de
fundamentare ale programelor de perfecţionare;
- stabilirea pentru persoanele nou încadrate a unei perioade de pregătire la locul de muncă
sau în centre de formare în scopul sporirii aptitudinilor, adaptării cunoştinţelor la cerinţele
practice, consolidarea încrederii lor în activitatea ce urmează să o desfăşoare, tratarea celor
controlaţi cu respect şi curtoazie;
- efectuarea de propuneri pentru îmbunătăţirea cadrului legislativ.
Folosirea eficientă a mijloacelor financiare, creşterea resurselor financiare şi a importanţei
finanţelor publice locale în viitor, impun autorităţilor administraţiei publice locale perfecţionarea
sistemului de control financiar.
28
 Capitolul 2
Organizarea şi funcţionarea controlului financiar
în instituţiile publice

Economia de piaţă este guvernată de legi specifice ale pieţei, de jocul preţurilor, presiunea
concurenţială, profitul, riscul. Instituţiile publice sunt obligate să le cunoască şi să le respecte
pentru că ele reprezintă elemente care se mişcă într-un mecanism economic concurenţial în care
trebuie să se integreze pentru a putea funcţiona.
Trecerea României la economia de piaţă, al cărui fundament îl constituie proprietatea
privată şi al cărui mecanism presupune îmbinarea legilor pieţei cu activitatea statului, „se
39
dovedeşte a fi un proces complex, dificil, de durată, şi cu implicaţii largi”.
Economia de piaţă nu este lipsită de inechităţi şi abuzuri, dintre care unele grave, dar în
acelaşi timp, este evident că întreprinderea particulară modernă şi spiritul întreprinzător îmbinat
cu democraţia politică, oferă cele mai accesibile căi de dezvoltare economică şi prosperitate.
Indiferent de forma de organizare a activităţii şi de domeniu, autonomia agenţilor economici şi a
autorităţilor publice poate fi înţeleasă numai într-un proces de interdependenţă şi interacţiune,
fiecare având nevoie de ceilalţi pentru realizarea propriilor interese.
Economia de piaţă, ca formă de organizare a vieţii economice, în societatea contemporană
în care raportul dintre cerere şi ofertă determină principiile de organizare a producţiei şi
40
comercializării de bunuri are ca actor principal agentul economic, unitatea patrimonială .
În condiţiile unor restricţii obiective, materiale, sociale, umane, financiare, informaţionale,
legislative şi ca urmare a intervenţiei mai mare sau mai mică a autorităţilor administraţiei publice,
agentul economic are libertatea de decizie şi de mişcare, hotărăşte singur cât, cum şi pentru cine
să producă, să consume, să investească, urmărindu-şi propriile interese, obţinerea de profit.
Într-o economie de piaţă agentul economic are responsabilitatea socială de a-şi folosi
resursele pentru obţinerea profitului, respectând regulile jocului care presupune o competiţie dură,
deschisă, liberă şi corectă. Totodată trebuie stabilit cadrul legal, astfel încât un agent economic
sau un individ, urmărindu-şi propriile interese să fie „condus şi spre un scop public”. Această
responsabilitate socială nu este asumată întotdeauna în mod direct, deoarece ea nu constituie un
obiect esenţial ale preocupărilor sale.

39 V. Munteanu – „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, p.18.
40 Expresia „unitatea patrimonială” desemnează în această lucrare autorităţile şi instituţiile publice,
societăţile comerciale, regiile autonome, companiile/societăţile naţionale, asociaţiile, fundaţiile, celelalte
entităţi asimilate persoanelor juridice.
29
 Activitatea unităţilor patrimoniale se desfăşoară într-un mediu social specific constituit
din salariaţi, furnizori, creditori, clienţi, sistem bancar, instituţii financiare etc. care la rândul lor
există în mediul general social al economiei de piaţă ce cuprinde cadrul economic, cadrul juridic,
influenţele guvernamentale, influenţele internaţionale, factori sociali, factori demografici, factori
culturali etc.
Pentru a obţine efectele corespunzătoare, în raport cu resursele utilizate, ordonatorii de
credite trebuie să acorde atenţia necesară administrării resurselor, gestiunii economice şi în
special gestiunii financiare şi să se adapteze la cerinţele cererii şi ofertei. Un loc important îl are
informarea rapidă şi reală cu privire la patrimoniu a activităţii desfăşurate şi rezultatul acestora.
Cunoaşterea situaţiei patrimoniului este asigurată cu ajutorul contabilităţii reale şi prin
intermediul controlului financiar care trebuie organizat şi exercitat în mod eficient şi competent.
Cunoaşterea situaţiei patrimoniale a autorităţilor, a instituţiilor publice, se realizează cu
ajutorul documentelor primare şi a evidenţei tehnico-operative şi contabile. Asigurarea
corectitudinii, exactităţii şi realităţilor acestor informaţii constituie o problemă de mare
41
răspundere a controlului financiar.
Prin control, instituţia publică asigură informarea reală, dinamică şi preventivă care
ridică valoarea şi calitatea deciziilor. Controlul pătrunde în esenţa fenomenelor, sesizează
aspectele negative în momentele în care acestea se manifestă ca tendinţă şi intervine operativ
pentru prevenirea şi lichidarea cauzelor. Controlul evaluează rezultatele în raport cu normele şi
obiectivele stabilite, dar contribuie şi la prevenirea tendinţelor şi fenomenelor care necesită
decizii de corecţie. Controlul se manifestă ca formă de perfecţionare a modului de gestiune a
42
patrimoniului, de organizare şi conducere a activităţii unităţilor patrimoniale.

2.1. Controlul financiar – atribut al gestionării

cu eficienţă a patrimoniului public

Activitatea de control poate fi definită ca funcţie a conducerii, instrument de conducere, mijloc

de cunoaştere a realităţii şi de corectare a erorilor. Privit din acest punct de vedere, controlul este un
proces prin care se măsoară şi verifică realizarea calitativă şi cantitativă a performanţelor
activităţilor pe care le compară cu obiectivele planificate şi indică masurile de corecţie necesare.
Controlul este o componentă importantă a conducerii care se concretizează în: verificarea modului în
care se execută deciziile administrative ale conducătorilor publici; corectarea unor decizii pentru

41 V. Munteanu – „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, p.21.
42 D.D. Şaguna – „Tratat de drept financiar şi final”, Ed. AllBeck, Bucureşti 2001, p.329.
30
ca ele să fie în concordanţă cu realităţile sociale în continuă schimbare; iniţierea unor decizii în
43
scopul soluţionării unor probleme care apar ca urmare a schimbărilor pe plan social.
Controlul financiar în administraţia publică trebuie să îndeplinească anumite cerinţe
(figura 2.1.). Acesta trebuie:
- să fie continuu; el se efectuează înainte, în timpul şi după efectuarea operaţiunilor
financiare;
- să fie efectuat de personal specializat care să ofere soluţii oportune privind modul în care
activităţile publice ar trebui să fie corelate raţional şi eficient cu resursele materiale, umane şi
financiare existente;
- să fie operativ şi să se realizeze direct la locul desfăşurării activităţii respective, pentru
a se identifica, prin confruntarea cu realitatea, modul de lucru şi rezultatele obţinute;
- să fie eficient;
- să fie preventiv, adică să prevină deficienţele sau situaţiile critice posibile şi probabile
în sistemul administrativ;
- să fie corectiv, adică să propună soluţii pentru remediere, dacă se găsesc deficienţe;
- să aibă finalitate, să se concretizeze în decizii clare, coerente care urmează să fie
executate de cei implicaţi în realizarea gestiunii financiare publice;
- să fie orientat, adică să urmărească exclusiv satisfacerea interesului public şi nu alte
categorii de interese;
- să fie realist, obiectiv, adică să se bazeze pe informaţii reale desprinse din observaţii şi
analize directe.
Controlul public are scopul: (figura 2.1.)
- să verifice legalitatea şi oportunitatea deciziilor administrative, respectiv a eficienţei
măsurilor adoptate de organele controlate;
- să identifice cauzele care constituie o frână în desfăşurarea normală a activităţii instituţiilor
publice;
- să ofere posibilitatea corectării conţinutului deciziilor, astfel încât acestea să fie în
concordanţă cu realităţile sociale;
- să determine iniţierea unor noi decizii;
- să verifice dacă sunt utilizate toate mijloacele juridice de care dispun autorităţile publice
pentru realizarea pe cale democratică a atribuţiilor ce le revin;
43
Armenia Androniceanu - „Management public”, Ed. Economică, Bucureşti, 1999,
p.42. 31
Cerinţele, scopul şi tipurile controlului financiar
 Cerinţe
- să fie continuu;
- să fie efectuat de
personal specializat;
- să fie operativ;
- să se deruleze direct
la locul de desfăşurare
a activităţii;
- să fie eficient;
- să fie preventiv;
- să fie constructiv;
- să aibă finalitate;
- să fie orientat;
- să fie realist şi obiectiv.
Scop
- să verifice legalitatea şi oportunitatea
deciziilor administrative;
- să identifice cauzele care frânează
activitatea normală;
- să ofere posibilitatea corectării deciziilor;
- să determine iniţierea unor noi decizii;
- să verifice dacă sunt utilizate toate mijloacele
de care se dispune;
- să verifice gradul de îndeplinire a misiunii;
- să ofere posibilitatea informării corecte
privind calitatea personalului;
- să ofere date pe baza cărora se poate organiza
activitatea şi structura instituţiei publice
 Tipuri de control

Controlul de conformitate se pronunţă asupra:

- legalităţii;
- respectării principiilor, regulilor procedurale şi metodologice;
- încadrării în plafoanele valorice şi cantitative stabilite;
- sincerităţii şi bunei credinţe.
Controlul de pilotaj are în vedere:
- aducerea fenomenelor la parametrii stabiliţi;
- menţinerea condiţiilor favorabile de la data emiterii deciziei
sau modificarea deciziilor anterioare;
Controlul adaptiv are în vedere:
- prevenirea acţiunii funcţiilor perturbatorii;
- crearea de condiţii noi pentru perfecţionarea acţiunilor.
Controlul performanţei are în vedere:
- economicitatea;
- eficacitatea;
- eficienţa;
- oportunitatea;

Fig. 2.1. Cerinţele, scopul şi tipurile controlului

32
 - să permită urmărirea gradului de îndeplinire a misiunilor entităţilor publice din punct de
vedere cantitativ şi calitativ în raport cu resursele consumate;
- să ofere posibilitatea informării exacte a instituţiilor publice privind calitatea
funcţionarilor săi, în vederea aprecierii judicioase a capacităţii acestora şi a unei repartizări
raţionale a posturilor şi funcţiilor în sistem;
- să ofere datele pe baza cărora să se poată organiza activitatea şi structura administraţia
publică în raport cu dezvoltarea socială şi cu modul de adaptare a aparatului administrativ la
schimbare.
După raportul dintre organele de control cu cele verificate, controlul poate fi intern sau
extern. Controlul intern se exercită de către structuri sau funcţionari din interiorul entităţii publice
a căror activitate este verificată. Are avantajul că oferă posibilitatea cunoaşterii activităţii
verificate din interiorul autorităţii controlate şi de persoane cunoscătoare a domeniului respectiv
de specialitate, ceea ce facilitează activitatea de verificare şi îi conferă un caracter eficient.
Controlul intern, la rândul său, poate fi un control general şi un control special. Controlul extern
sprijină, îndrumă şi obligă entităţile patrimoniale atât în ceea ce priveşte respectarea actelor
normative, cât şi în ceea ce priveşte perfecţionarea controlului intern al acestora. Prin control,
dacă se constată nereguli în activitatea entităţii controlate, se impun luarea unor măsuri care să
ducă la înlăturarea şi prevenirea acestora.
Controlul, inclusiv cel financiar, prin atributele sale este o funcţie a conducerii încadrată
44
obiectiv alături de celelalte funcţii ale acestuia şi care se condiţionează reciproc prin:
- funcţia previzională;
- funcţia organizatorică;
- funcţia de coordonare;
- funcţia de antrenare.
Rolul controlului este important întrucât furnizează elementele necesare pentru realizarea
celorlalte funcţii ale gestiunii financiare. Pe baza informaţiilor furnizate de control, ordonatorul de
credite apreciază calitatea şi eficienţa deciziilor luate anterior, analizează abaterile pe cauze şi
responsabilităţi, şi fixează noi obiective, noi sarcini, în funcţie de condiţiile în continuă
schimbare. Controlul trebuie privit, în primul rând, ca o activitate de prevenire a neregulilor, de
lichidare a cauzelor care le determină şi de perfecţionare.
Prin faptul că urmăreşte atât operaţiunile economico-financiare cât şi stabilirea abaterilor,
prevenirea şi eliminarea aspectelor negative, controlul are două laturi:
- latura constatativă (rol de conformitate);
44
I. Oprean - Control şi audit financiar-contabil, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.5 –
7. 33
 - latura activă (control de performanţă: de pilotaj şi adaptiv).
Controlul de conformitate are obiectivele de atins fixate, el stabileşte şi analizează
abaterile pe cauze şi pe responsabilităţi şi impune măsurile necesare pentru eliminarea acestor
abateri. Acest control se pronunţă asupra:
- legalităţii;
- respectării principiilor, regulilor procedurale şi metodologice;
- încadrării în plafoanele valorice şi cantitative stabilite sau în bugetele aprobate;
- sincerităţii şi bunei credinţe a managerilor şi executanţilor în alegerea şi aprecierea
realităţii.
Controlul de pilotaj urmăreşte menţinerea condiţiilor favorabile de la data emiterii
deciziei sau modificarea deciziilor anterioare şi crearea de noi condiţii, în funcţie de schimbările
intervenite în legătură cu compartimentul controlat. Acest control aduce fenomenele la parametri
stabiliţi, elimină abaterile şi influenţează evoluţia viitoare a acestor fenomene.
Controlul adaptiv contribuie la prevenirea acţiunii factorilor perturbatori şi la crearea de
noi condiţii pentru perfecţionarea activităţilor controlate. Obiectivele de atins nu mai sunt fixe, ele
se modifică continuu, în funcţie de noile condiţii. Acest control nu se rezumă numai la
compararea nivelului preconizat cu cel efectiv al unui indicator. Prin acest control se verifică
modul de funcţionare al acestuia, îi aduce corecturile necesare în funcţie de realităţile financiare
în continuă schimbare, şi numai după aceasta stabileşte obiectivele şi impune măsurile necesare
pentru îmbunătăţirea activităţii controlate.
45
Controlul performanţei urmăreşte realizarea obiectivelor manageriale la nivel superior,
are în vedere: economicitatea, eficacitatea, eficienţa, oportunitatea, necesitatea, fezabilitatea şi
fiabilitatea.
Economicitatea urmăreşte minimalizarea costurilor resurselor alocate pentru atingerea
rezultatelor estimate fără ca prin aceasta să se compromită realizarea în bune condiţii ale
obiectivelor manageriale stabilite.
Eficacitatea se referă la gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare din
activităţi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităţii respective. Ea
presupune analiza afectivităţii atingerii unui obiectiv sau a unei decizii manageriale şi stabilirea
abaterilor dintre efectul real şi efectul prevăzut.
Eficienţa are în vedere raportul dintre rezultatul obţinut şi costul resurselor utilizate pentru
obţinerea acestui rezultat (maximalizarea economicităţii şi a eficacităţii). Eficienţa se calculează
ca un raport dintre rezultatele şi costul resurselor.
45
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată în M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificările şi completările ulterioare art.2.
34
 Oportunitatea presupune efectuarea unei tranzacţii sau operaţiuni în momentul cel mai
propice şi cu mijloacele cele mai eficiente (oportunitate structurală) pentru realizarea unor
obiective ale politicilor asumate.
Controlul nu trebuie privit ca o activitate de inventariere care întocmeşte rapoarte şi
informaţii sau care sancţionează neregulile constatate. El trebuie privit în primul rând ca o
activitate de prevenire a neregulilor, de eliminare a cauzelor care le genereaz ă şi le favorizează,
de perfecţionare a activităţii entităţii sau compartimentului controlat.

2.2. Principiile care stau la baza organizării şi funcţionării

controlului financiar în instituţiile publice

În orice stat democratic controlul financiar trebuie să răspundă unor principii de bază care
vizează transparenţa finanţelor publice precum şi economicitatea, eficacitatea şi eficienţa
46
guvernării. Aceste principii au menirea de a asigura activităţii de control un caracter unitar o
metodă de lucru şi instrumente de cercetare.
Organizarea, funcţionarea şi executarea controlului financiar au la bază mai multe
principii (figura 2.2.):

- integrării controlului în structura organizatorică de conducere

Principiile - specializării controlului
- adaptării controlului la structura organizatorică şi de funcţionare a organizaţiei
organizării - exercitării controlului cât mai aproape de locul în care se ia decizia
controlului - controlului extern
financiar - autorităţii şi competenţei
- cine conduce şi controlează
- independenţei organului de control faţă de unitatea sau compartimentul controlat

Figura 2.2. Principiile organizării şi funcţionării controlului financiar

Principiul integrării controlului financiar în structura organizatorică şi de

conducere a economiei naţionale.
La baza organizării controlului financiar stă principiul integrării, el asigură instituirea
formelor organizatorice ale controlului, prin care se pune în practică una din prerogativele de bază ale
statului de drept. Principiul integrării presupune, că nu orice activitate constituie subiect al
controlului, ci numai activitatea care a fost stabilită anticipat desfăşurării ei cantitativ şi calitativ.
Principiul integrării asigură, în cadrul instituţional, organizarea şi exercitarea unui control
suplu, operativ şi eficient de la veriga de bază până la nivelul de ansamblu al economiei naţionale.
46
Doina Petrică Roman – “Drept financiar”, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002,
p.82. 35
Acest principiu urmăreşte ca prin organizarea controlului să se realizeze apărarea, întărirea şi
dezvoltarea proprietăţii unităţilor administrativ teritoriale în interesul comunităţii, precum şi apărarea
proprietăţii private, exercitarea sarcinilor la toate nivelurile, creşterea eficienţei activităţii economice
în toate domeniile, de la micro la macroeconomic, indiferent de agenţii economici publici sau privaţi,
întărirea şi respectarea gestiunii economice de cei care o au în administrare, precum şi cei care
47
răspund de aceasta la nivelul administraţiei publice locale şi a celei de stat.
Principiul specializării controlului financiar.
Multiplele sarcini care revin controlului financiar şi diversitatea de activităţi în care
acţionează impune ca o necesitate specializarea şi gruparea organelor de control pe formele de
organizare ale acestuia. Acest principiu cere o specializare a persoanelor care exercită munca de
control pe activităţi, unităţi şi probleme. Principiul specializării oferă posibilitatea folosirii
raţionale a aparatului de control precum şi creşterea eficienţei acesteia.
Principiul adaptării controlului financiar la structurile organizatorice şi funcţionale
ale economiei.
Acest principiu cere ca formele şi metodele de control să fie suple şi elastice pentru a se
putea adapta noilor condiţii şi specificului activităţilor controlate. În caz contrar controlul s-ar
transforma într-o activitate de rutină rigidă fără eficienţa scontată. El este legat de principiul
integrării şi scoate în evidenţă atenţia care trebuie acordată formelor şi metodelor exercitării
controlului.
Principiul exercitării controlului cât mai aproape de locul unde se ia decizia.
Principiul este determinat de însuşi rolul controlului financiar în special în activitatea de
conducere a unităţilor patrimoniale. Pune accentul pe controlul realizat în interiorul unităţilor.
Personalul, indiferent de funcţia care o deţine, fiecare la locul de muncă, poartă răspunderea
pentru îndeplinirea obligaţiilor ce le revin şi au obligaţia să contribuie la realizarea integrală şi la
timp a tuturor sarcinilor, să gospodărească eficient mijloacele materiale şi financiare ale entităţii
48
patrimoniale în care lucrează şi să ia atitudine hotărâtă faţă de cei care le irosesc.
Conducerea unităţilor patrimoniale are obligaţia să impună tuturor celor care muncesc, în
unitatea respectivă, răspunderea faţă de apărarea şi păstrarea integrităţii patrimoniului şi să
organizeze controlul financiar propriu pentru cunoaşterea permanentă a situaţiei patrimoniului.
Controlul financiar este un atribut al conducerii la toate nivelele.
Principiul controlului extern.
Controlul extern trebuie să stea la baza concepţiei de organizare a sistemului de control.
Numai abordând în mod obiectiv şi dezinteresat problemele supuse controlului, constatările pot

47 V. Munteanu – “Control şi audit financiar contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p.38.
48 V. Munteanu – „Control şi audit financiar contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p.39.
36
surprinde imaginea reală a patrimoniului unităţii verificate, a situaţiei economice şi financiare a
49
acesteia.
Acest principiu permite existenţa unor organisme de control independente, în afara structurii
organizatorice pe verticală a ministerelor, administraţii publice locale, a altor unităţi patrimoniale
indiferent de forma de proprietate. Astfel de organizări se întâlnesc în toate formele de control, în
50
special în cel financiar (Ministerul Finanţelor Publice, ANAF, Curtea de Conturi, etc). Principiul
controlului extern îşi găseşte expresia la nivel macroeconomic şi la nivel microeconomic.
Competenţele de control se stabilesc în scară, ţinând seama de subordonarea controlului, ceea
ce permite ca orice activitate desfăşurată în cadrul unei unităţi să fie controlată de organul ierarhic
superior nemijlocit. Şi în cazul controlului propriu al insituţiei, principiul controlului extern îşi
păstrează valabilitatea deoarece controlul executat de sus în jos se efectuează asupra activităţii
nivelului subordonat putând dispune măsuri cu caracter obligatoriu pentru îmbunătăţirea activităţii.
Principiul controlului extern cere ca, în cadrul organizării sistemului de control, să se
delimiteze sfera de activitate a acestuia. Sfera de activitate prezintă un interes deosebit în cadrul
formelor de organizare ale controlului deoarece prin aceasta se delimitează dreptul fiecărui organ
de a exercita controlul în conformitate cu atribuţiunile care îi revin.
Principiul autorităţii şi competenţei controlului.
Realizarea în condiţii optime a sarcinilor stabilite presupune manifestarea la toate
nivelurile a şi răspunderii autorităţii de conducere. Aceasta trebuie să-şi îndrepte atenţia spre
creşterea eficienţei activităţii de conducere care se manifestă în special în cunoaşterea a celor
care răspund de anumite activităţi şi de ce anume răspund în cadrul complexului de activităţi din
unitatea respectivă. Cunoscând aceste aspecte şi ţinând cont de structura organizatorică,
conducerea poate stabili autoritatea şi răspunderea fiecăruia. Autoritatea este o cerinţă esenţială a
principiului autocontrolului şi îşi găseşte expresia în organizarea propriu-zisă a acesteia
Activitatea de control trebuie să fie exercitată de cadre competente cu înaltă pregătire
profesională cu ţinută etică şi morală care să dea dovadă de combativitate, exigenţă,
51
receptivitate, la tot ce este nou.
Principiul potrivit căruia cine conduce şi controlează.
Organizarea controlului trebuie astfel făcută încât să dea posibilitatea celui care conduce să şi
controleze. Fiecare colectiv de conducere dintr-o unitate patrimonială sau alta, până la nivel naţional,
răspunde direct de sarcinile încredinţate în conformitate cu legislaţia în vigoare. Fiecare conducere
trebuie să poată dispune de propriile sale pârghii pentru urmărirea obiectivelor stabilite

49 Dănuţ Rada – „Control financiar. Control Fiscal”, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, pag.23.
50 V. Munteanu – „Control şi audit financiar - contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, pag. 41.
51 V. Munteanu – „Control şi audit financiar - contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p.39.
37
în mod permanent şi sistematic, în scopul obţinerii informaţiilor necesare asupra rezultatelor
obţinute şi a eventualelor abateri în vederea stabilirii cauzelor acestora pentru a lua m ăsurile ce se
impun în vederea îmbunătăţirii activităţii şi tragerea la răspundere a celor vinovaţi.
Principiul independenţei organului de control faţă de autoritatea sau
compartimentul controlat.
Activitatea de control trebuie exercitată de persoane care sunt independente faţă de
compartimentele sau autorităţile controlate pentru a avea eficienţa cea mai ridicată. Pentru a fi
obiective, organele de control trebuie să fie independente, să nu fie subordonate ierarhic structurii
pe care o controlează. În scopul acestui principiu, structurile de control intern sunt subordonate
conducătorului sau instituţiei publice. Controlul se realizează pe linie ierarhică: superiorii
controlează inferiorii şi nu invers.
Principiul independenţei trebuie privit sub două aspecte
- independenţa compartimentului de control în cadrul organizaţiei trebuie să funcţioneze
în subordinea celui mai înalt nivel ierarhic;
- independenţa controlului financiar prin practicarea independenţei: controlul financiar
trebuie să fie independent faţă de activitatea controlată.
În realizarea acestui principiu, controlul financiar este supus unei duble limit ări: orice
responsabil din instituţie trebuie să se conformeze strategiei şi direcţiei generale a acesteia;
controlorul financiar trebuie să fie independent în exercitarea funcţiei sale, dar respectând
normele şi standardele naţionale şi internaţionale.
38
 2.3. Funcţiile ş i formele controlului
financiar în instituţiile publice

Controlul financiar cuprinde în sfera sa, sub aspect teoretic şi practic, problematica
complexă specifică a domeniului economico-financiar şi contabil în interacţiunea şi
condiţionarea sa reciprocă cu domeniul tehnic şi juridic. El cercetează viaţa economică la nivel
micro şi macro privită prin prisma corectitudinii operaţilor dar şi ale eficienţei cu care sunt
52
gospodărite, utilizate şi cheltuite resursele financiare, materiale şi umane.
Controlul financiar, componentă a controlului economic, are ca obiect cunoaşterea de
către autorităţile administraţiei publice a modului cum sunt administrate mijloacele materiale şi
financiare de către entităţile publice a modului de realizare şi cheltuire a fondurilor publice,
asigurarea echilibrului financiar şi realizarea eficienţei economice şi dezvoltarea economiei
53
naţionale.

2.3.1. Funcţiile controlului financiar în instituţiile publice

Ca atribut al conducerii, controlul financiar îndeplineşte două categorii de funcţii prin

intermediul cărora se asigură realizarea sarcinilor ce revin controlului: funcţii cu caracter general
54
şi funcţii cu caracter particular (fig. 2.3.).
În activitatea de control funcţiile acţionează atât concomitent cât şi consecutiv. Fiecare
funcţie poate avea o importanţă mai mare sau mai mică după cum controlul este exercitat
55
dinăuntrul sau din afara unităţilor patrimoniale. Privit din interior controlul financiar constituie
o latură distinctă, de mare anvergură şi răspundere a personalului de conducere, iar privit din
afară controlul reprezintă rigoarea pe care o pretinde comunitatea unităţilor patrimoniale în
respectarea obligaţiilor faţă de parteneri.

FUNCŢIILE CONTROLULUI FINANCIAR

CU CARACTER GENERAL CU CARACTER PARTICULAR
- preventivă - de măsurare aposteriori
- educativă - de diagnosticare a erorilor financiare
- de documentare - de revizuire a obiectivelor sau previziunilor
- recuperatorie - de a interveni în cadrul competenţelor date

52 V. Munteanu – „Control şi audit financiar - contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p.42.
53 D.D. Şaguna – „Tratat de drept financiar şi fiscal”, Ed. AllBeck, Bucureşti, 2001, p.331.
54 D. Rada – „Control financiar. Control Fiscal”, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.11.
55 I. Oprean – „Control şi audit financiar - contabil”, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.11.
3
9
 - corectivă - de pregătire a unităţilor patrimoniale
- sancţionatorie - de învăţare
- de perfecţionare a controlului
- normativă

Figura 2.3. Funcţiile controlului financiar

a) Dintre funcţiile cu caracter general al controlului financiar menţionăm:

Funcţia de evaluare are în vedere acte şi operaţiuni de estimare a situaţiei existente la un
moment dat a rezultatelor obţinute la sfârşitul unei perioade şi a modului de desfăşurare a
activităţii în condiţii de normalitate, legalitate şi eficienţă. Prin această funcţie se apreciază în
condiţii de legalitate şi realitate: dificultăţile, abaterile orientările în care îşi au izvorul factorii a
căror acţiune tind spre rezultate negative. Pe lângă aprecierea realităţii această funcţie implică şi
sugestii, propuneri, stabilirea şi aplicarea măsurilor pentru îmbunătăţirea rezultatelor activităţii
controlate. Prin completarea evaluării rezultatelor cu măsuri de perfecţionare, controlul contribuie
activ la eliminarea cauzelor care au generat abaterile şi la îmbunătăţirea activităţii economico-
56
sociale. Este o funcţie de apreciere reală, completă şi concretă a activităţii controlate.
Funcţia preventivă, constă într-o serie de măsuri luate de organele de control în vederea
evitării şi eliminării abaterilor înainte de a se produce efectele negative ale acestora, prin
identificarea şi înlăturarea cauzelor care le generează sau le favorizează. Exercitarea acestei
funcţii contribuie la prevenirea tendinţelor care necesită decizii de corecţie. Controlul are rolul de
a orienta atenţia spre obiective majore, într-o ordine de prioritate prin care să se prevină şi să se
înlăture risipa de efort uman, mijloace materiale şi umane şi să asigure eficienţa economică.
Controlul are sarcina de a opri actele şi operaţiunile care nu sunt legale în faza de angajare
(controlul financiar preventiv). Prin această funcţie se urmăreşte atât legalitatea actelor şi
operaţiunilor cât şi oportunitatea, necesitatea şi economicitatea acestora.
Funcţia de documentare asigură cunoaşterea cantitativă şi calitativă a problemelor ce fac
obiectul dezvoltării economico-sociale. Controlul participă nemijlocit la actul de conducere
furnizând date şi informaţii pentru fundamentarea deciziilor.
Funcţia de recuperare prezintă o importanţă majoră a controlului financiar. Ea constă în
acţiuni de descoperire şi recuperare a pagubei şi luarea măsurilor faţă de cei vinovaţi.
Funcţia educativă are un caracter formativ. Prin această funcţie controlul ajută la ridicarea
nivelului de pregătire profesională a cadrelor din domeniile controlate şi la generalizarea
experienţei pozitive.
56
D.D. Şaguna – „Tratat de drept financiar şi fiscal”, Ed. AllBeck, Bucureşti, 2001,
p.331. 40
 Funcţia corectivă. În cazul în care în urma controlului exercitat se constată nereguli,
deficienţe şi abateri, se valorifică constatările prin corectarea şi aducerea la parametrii de
normalitate şi de calitate a situaţiilor constatate. Valorificarea constatărilor negative ale
controlului are un caracter coercitiv pentru subiecţii controlaţi, neloiali, şi neeficienţi.
Funcţia sancţionatorie a controlului urmăreşte descurajarea abaterilor în viitor prin
sancţionarea celor care se abat de la normele stabilite şi care duce la neîndeplinirea obiectivelor
unităţilor patrimoniale la termen şi în condiţii de calitate.
Funcţia de perfecţionare a cadrului legal. Activitatea economică, inclusiv cea financiară
se desfăşoară într-un cadru legal stabilit. Anumite norme în loc să ajute la desfăşurarea
activităţii, o pot îngreuna. Controlul are ca sarcină să identifice aceste situaţii şi să le aducă la
cunoştinţa celor în drept să ia măsurile de îndreptare, de corectare a cadrului legal.
În literatura de specialitate nu există un punct de vedere comun în ceea ce priveşte
funcţiile generale ale controlului financiar.
b) Dintre funcţiile cu caracter particular ale controlului financiar enumerăm:
- funcţia de măsurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat);
- funcţia de diagnosticare a erorilor financiare care afectează sau ameninţă activitatea
unităţii patrimoniale;
- funcţia de revizuire a obiectivelor sau a previziunilor viitoare pe baza diagnosticului
financiar constatat;
- funcţia de a interveni în cadrul competenţelor date are ca scop redresarea sau
soluţionarea problemelor unităţilor patrimoniale;
- funcţia de pregătire a unităţilor patrimoniale se realizează pe baza rezultatelor controlului
apriori;
57
- funcţia de învăţare se realizează prin acţiunea coercitivă a controlului.
Aceste funcţii fac din controlul financiar un mijloc de creştere a eficienţei sistemului în
care funcţionează şi nu un scop în sine.

2.3.2. Formele controlului financiar în instituţiile publice

Necesitatea clasificării formelor de control rezultă atât din motive metodologice de

abordare a ştiinţei controlului financiar cât şi din diversitatea formelor activităţii economico-
58
sociale supuse controlului.

57 V. Munteanu – „Control şi audit financiar - contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, p.46.
58 D. Rada - „Control financiar. Control fiscal”, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.13.
41
 Controlul financiar are sarcina de a preveni angajarea de cheltuieli fără o justificare
59
economică, de a se asigura profit sporit în folosirea resurselor materiale, financiare şi de muncă.
Formele de control se deosebesc între ele prin conţinutul, rolul sau funcţia lor socială
specifică. Formele controlului se îmbină strâns între ele şi acţionează convergent, se completează
reciproc şi alcătuiesc împreună sistemul integrat, general şi cu caracter unitar asupra tuturor
60
domeniilor şi sectoarelor de activitate economico-socială.
Formele controlului financiar pot fi delimitate după mai multe criterii:
a) După momentul în care se efectuează controlul se deosebesc:
- controlul preventiv se exercită înainte de angajarea sau efectuarea operaţiunilor
respective (controlul financiar preventiv propriu, controlul financiar preventiv delegat);
- controlul concomitent se exercită în acelaşi timp cu desfăşurarea operaţiunilor
controlate, sub forma: controlului ierarhic, controlului reciproc sau autocontrolului;
- controlul ulterior se exercită după ce operaţiunile au avut loc, prin intermediul unor
organe de control specializate din afara instituţiei sau de către organele proprii, prin acţiuni
periodice (inspecţia fiscală, verificarea contului de execuţie bugetară de către Curtea de Conturi).
Controale preventive, concomitente şi ulterioare urmăresc, de regulă, gestionarea corectă
a patrimoniului.
b) După apartenenţa organelor de control, controlul poate fi:
- control intern (propriu) se efectuează pe baza dispoziţiilor din interiorul unităţii respective.
Acest control se realizează atât sub forma controlului financiar preventiv propriu exercitat de
contabilul şef prin viză de control financiar preventiv, cât şi sub forma controlului financiar de
gestiune care este de fapt un control ulterior şi se realizează prin compartimente specializate.
- control extern este exercitat de către organe specializate de control din afara unităţii
verificate. Se poate exercita sub forma controlului preventiv, cum este cazul controlului financiar
preventiv delegat organizat de Ministerul Finanţelor Publice la principalii ordonatori de credite şi
la alte entităţi prevăzute de lege. Poate fi şi un control ulterior, cum este de exemplu, controlul
exercitat de Curtea de Conturi sau Ministerul Finanţelor Publice prin direcţii specializate de
control financiar.
c) Din punct de vedere al obiectivelor controlate se deosebesc:
- controlul economic urmăreşte planificarea şi utilizarea eficientă a resurselor materiale şi
de muncă şi îndeplinirea sarcinilor stabilite. Controlul economic utilizează toate etaloanele de
măsură: naturale, de muncă şi valorice.

59 D.D.Şaguna - „Tratat de drept financiar şi fiscal”, Ed. All Beck, Bucureşti, 2001, p.334.
60 V.Munteanu - „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, p.46.
42
 - controlul financiar acţionează, de regulă, în sfera relaţiilor financiare şi de credit. Se
exercită, în primul rând, cu ajutorul etalonului valoric.
- controlul tehnic urmăreşte respectarea tehnologiilor de fabricaţie, calitatea proceselor,
caracteristicile mijloacelor fixe, etc.
Un control eficient trebuie să fie un control multilateral, ceea ce impune ca obiectivele
controlate să fie abordate atât din punct de vedere economic şi financiar cât şi din punct de vedere
tehnic. Soluţiile tehnice adoptate au consecinţe economice şi financiare şi invers. Între controlul
economic şi controlul financiar sunt interferenţe numeroase, majoritatea operaţiunilor economice au şi
implicaţii financiare şi gestionare, motiv pentru care, în practică, se exercită un control
61
economico-financiar.
d) După sfera de cuprindere se deosebesc: controale complexe şi controale parţiale,
controale totale şi controale prin sondaj;
- controalele complexe presupun abordarea multilaterală a activităţii unităţilor controlate, cu
participarea unor specialişti din domenii diferite, reuniţi în cadrul unor „echipe mixte de control”;
- controalele parţiale se exercită numai asupra unui grup de obiective sau asupra unui sector
(respectarea disciplinei financiare, salarizarea, gestiunea stocurilor, etc.). O formă a controalelor
parţiale o constituie controalele tematice care se exercită de către organele de control ale statului
asupra unui grup restrâns de obiective, dar care cuprind, de regulă, mai multe entităţi. O formă de
control parţial este şi controlul financiar încrucişat care constă în cercetarea şi confruntarea tuturor
exemplarelor unui document, existente la unitatea controlată şi la alte unităţi. Constituie o confirmare
externă a datelor înscrise în documentele sau evidenţele autorităţii controlate.
Atât controalele complexe cât şi cele parţiale se pot exercita sub forma controalelor totale
şi sub forma controalelor prin sondaj.
- controalele totale presupun verificarea tuturor operaţiunilor, documentelor şi perioadelor
de gestiune din sectoarele controlate sau referitoare la activităţile controlate;
- controalele prin sondaj se exercită numai asupra unor documente, operaţiuni, categorii
de bunuri, perioade de timp, etc. considerate semnificative sau având importanţă pentru
formularea concluziilor.
De regulă, controalele se exercită prin sondaj şi dacă se constată nereguli importante
(fraude, falsuri, etc.), controalele prin sondaj se transformă în controale
62
totale. e) După modul de organizare:
- controlul financiar legislativ se realizează de către puterea legislativă prin cele două camere
ale Parlamentului, prin Consiliul legislativ şi Curtea Constituţională. Camera Deputaţilor şi
61 I. Oprean - „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Intelcredo, Deva, 2002,
p.14.
62 I. Oprean - „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.14 –
15.
43
Senatul exercită această activitate de control prin comisii permanente, subcomisii, comisii
speciale, comisii de anchetă şi de asemenea, prin rapoartele şi interpelările parlamentarilor şi
63
membrilor guvernului;
- controlul financiar administrativ se realizează în sfera autorităţilor publice, în vederea
stabilirii existenţei sau inexistenţei conformităţii dintre activitatea financiară înfăptuită şi
normele care o reglementează, precum şi, după caz, restabilirea legalităţii încălcate cu toate
64
consecinţele ce decurg din aceasta pentru activitatea verificată;
- controlul financiar jurisdicţional este exercitat de instanţele judecătoreşti şi de organe
administrative jurisdicţionale. Ele se limitează la situaţii concrete, de speţă şi numai la legalitatea
actelor şi acţiunilor organului de administraţie.
f) După procedeele folosite controalele sunt:
- controlul documentar-contabil se exercită pe baza documentelor primare, a evidenţelor
tehnico-operative şi contabile, a registrelor contabile şi situaţiilor financiare;
- controlul faptic se realizează sub forma inspecţiei la faţa locului, observaţiei fizice,
inventarierii de control, analizelor de laborator şi a expertizelor.
g) După modul de anunţare se deosebesc:
- controlul financiar anunţat este o modalitate de verificare prin care cel care urmează să
fie controlat este înştiinţat în timp util cu privire la această operaţiune, la scopul şi data realizării
ei (inspecţia fiscală);
- controlul financiar neanunţat (inopinat) este o modalitate de verificare în care cel care
urmează să fie controlat nu este încunoştinţat în prealabil sau în termen util asupra acţiunii ce
urmează a fi întreprinsă. Acest control are un puternic efect psihologic, intimidant şi preventiv
obligându-l pe cel în cauză să vegheze în permanenţă la îndeplinirea corespunzătoare a
65
atribuţiilor sale.
h) După gradul de apropiere a controlului de activităţile controlate se deosebesc:
- controlul direct constă în urmărirea nemijlocită (personală) de organele de conducere
sau de control a activităţii subalternilor sau a celor controlaţi;
- controlul indirect constă în urmărirea activităţilor controlate pe baza rapoartelor şi
informaţiilor primite, a dărilor de seamă, a declaraţiilor fiscale, a şedinţelor de lucru, a notelor
explicative date de cei controlaţi, etc.;
- controlul reciproc se realizează între membrii formaţiilor de muncă, între compartimente, în
întreprinderi, etc., pe baza fluxurilor materiale şi informaţionale stabilite în diviziunea muncii,

63 D. Rada - „Control financiar. Control fiscal”, EdDacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.26.
64 I. Santai - „Drept administrativ şi ştiinţă administrativă”, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca, 1998, p.238.
65 I. Santai - „Drept administrativ şi ştiinţă administrativă”, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca,1998, p.260.
44
specializării şi separării sarcinilor. Controlul reciproc se exercită şi între documente care conţin
indicatori similari;
- autocontrolul presupune verificarea propriei activităţi, cu scopul de a putea stabili dacă
obiectivele propuse au fost realizate, dacă activitatea desfăşurată este la nivelul cerinţelor.
i) Din punct de vedere al intereselor economico-financiare pe care le reprezintă şi din
punct de vedere al nivelului de la care se exercită, se deosebesc:
- controlul exercitat de stat prin intermediul organelor abilitate urmăreşte, în primul rând,
respectarea actelor normative specifice domeniului controlat. Respectând principiul separării
puterilor, controlul exercitat de către stat este asigurat sub forma:
- controlului legislativ al Parlamentului, direct şi prin intermediul Curţii de Conturi;
- controlului judiciar;
- controlului administrativ al Guvernului şi al organelor sale centrale şi teritoriale.
- controlul la nivelul entităţilor exercitat sub forma controlului preventiv, concomitent şi
ulterior, urmăreşte, de regulă, gestionarea corectă şi eficientă a
66 67
patrimoniului. j) După organele care îl execută se disting:
- controlul financiar ierarhic este exercitat de organe ierarhic superioare din cadrul
aceluiaşi sistem de autorităţi. Acest control constă în verificarea legalităţii şi mai puţin a
oportunităţii în activitatea organelor subordonate;
- controlul de gestiune are ca obiectiv principal verificarea modului de gestionare a

mijloacelor materiale Formele controlului financiar evidenţa tehnico-operativă şi

contabilă;
 Din punct de vedere al După momentul în care se efectuează
- preventiv anticipat;
intereselor economico financiare - concomitent;
- ulterior.
-control exercitat de stat;
-control la nivelul autorităţilor.
După apartenenţa organului de control
- control intern;
- control extern.
După organele care
execută controlul
Din punct de vedere al obiectivelor
-control financiar ierarhic; controlului
-control de gestiune;
-control de execuţie. - economic;
- financiar;
- tehnic
După conţinutul controlului

66 I. - control de legalitate; După sfera de cuprindere

67 D.D - control de oportunitate. Ed. Intecredo, - complexe şi parţiale;
Ed. All
45 - totale şi prin sondaj.

După efectele controlului După modul de organizare

- legislative;
- control de constatare şi sesizare; - administrative;
- jurisdicţionale
 - controlul de execuţie are ca scop verificarea bunei gestionări a fondurilor publice,
evitarea risipei şi prevenirea deturnărilor;
k) După conţinutul controlului se disting:
- controale de legalitate care urmăresc ca activitatea de constituire şi utilizare a fondurilor
publice şi gestionării patrimoniului public să respecte normele legale (controlul financiar
preventiv, delegat);
- controlul de oportunitate care urmăreşte ca activitatea de constituire, utilizare a
fondurilor publice şi de gestiune a patrimoniului public să nu fie numai legală ci şi oportună.
l) După efectele controlului se deosebesc:
- controale de cercetare şi sesizare care au ca obiect cercetarea şi sesizarea organelor
competente pentru luarea măsurilor ce se impun (auditul public intern);
- controale de deplină jurisdicţie în care organul de control, pe baza constatărilor, ia şi
măsurile care se impun (inspecţia fiscală).
În sinteză formele controlului financiar sunt redate în figura 2.4.

46
 2.4. Metodologia şi procedura controlului
financiar în instituţiile publice

2.4.1. Sistemul metodologic de control financiar

a) Elementele sistemului de control

Indiferent de nivelul la care se exercită şi de obiectivele urmărite, controlul se compune
din trei trepte distincte, între care se stabilesc conexiuni. Aceste trepte sunt:
- compararea situaţiei care trebuie să existe cu situaţia de fapt (reală);
- analiza şi evaluarea rezultatelor şi a abaterilor;
- valorificarea constatărilor.
Intrările în sistemul de control se compun din date şi informaţii necesare comparaţiei
(situaţia ideală şi situaţia de fapt).
Situaţia ideală se stabileşte pe baza prescripţiilor şi restricţiilor sistemului legislativ;
deciziilor şi hotărârilor conducerii la diferite nivele; programelor de activitate, bugetelor de
venituri şi cheltuieli. Ea reprezintă baza legală de referinţă a controlului.
În funcţie de modalitatea controlului distingem controalele de conformitate, de pilotaj şi
adaptive.
Situaţia reală se stabileşte pe baza: observaţiilor faptice la faţa locului; inventarierilor de
control; verificărilor documentare; analizelor de laborator; expertizelor; explicaţiilor obţinute de
la cei controlaţi.
Momentul esenţial al procesului de control îl constituie comparaţia. Orice operaţie sau
activitate economico-financiară se cercetează în raport cu un criteriu, cu o bază de comparaţie.
Criteriile de comparare determină şi natura controlului:
- comparaţia în funcţie de un criteriu prestabilit (normă, scopuri, prognoze, sarcini,
standarde, etc.);
- comparaţii cu caracter special (între variante de eficienţă a unor măsuri sau soluţii pentru
alegerea celei optime);
- comparaţii în spaţiu (exemplu: între unele servicii publice);
- comparaţii în timp (între activitatea programată sau efectivă din perioada controlată, cu
cea din perioada precedentă).
Comparaţia de control prezintă aspecte specifice, în funcţie de natura activităţilor şi
obligaţiilor economico-financiare controlate, de metodologia de calcul şi sistemul de evidenţă.
47
Operaţiile sau activităţile comparate trebuie să fie omogene, calculate şi exprimate după un
criteriu de referinţă.
Pe baza rezultatelor la care s-a ajuns în urma comparării, se trece la analiza şi evaluarea
rezultatelor sau abaterilor, delimitarea factorilor de influenţă şi a cauzelor, determinarea
consecinţelor şi a responsabilităţilor.
Valorificarea constatărilor este etapa finală a procesului de control. În funcţie de concluziile
la care s-a ajuns în etapele precedente ale controlului, în cadrul acestei etape se definitivează şi se pun
în mişcare un ansamblu de măsuri care să ducă la influenţarea activităţilor controlate.
Finalizarea controlului presupune măsuri operative luate în timpul controlului pentru
redresarea situaţiei şi îmbunătăţirea activităţii; sancţionarea vinovaţilor; dispoziţii obligatorii date
celor controlaţi; rapoarte şi informări către organele de conducere care au dispus controlul;
propuneri pentru îmbunătăţirea fundamentării deciziilor.
b) Sistemul metodologic de control financiar
Prin acţiunea de control se stabileşte dacă activitatea economică şi financiară este
organizată şi se desfăşoară conform unui criteriu de referinţă (norme, principii sau reguli
stabilite). Cunoaşterea şi perfecţionarea activităţii economico-financiare presupune un sistem
metodologic, cu ajutorul căruia să se reflecte realitatea, legalitatea şi eficienţa.
Metodologic, controlul este un proces de cunoaştere care impune mai multe momente:
cunoaşterea situaţiei stabilite, cunoaşterea situaţiei reale, cunoaşterea abaterilor prin compararea
68
situaţiei reale cu cea stabilită, concluzii, propuneri şi măsuri.
Metodologia de control, privită ca proces structurat pe momentele enumerate presupune
(figura 2.5.):
- formularea obiectivelor controlului;
- delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar (preventiv, operativ, ulterior);
- organele sau compartimentele competente legal să efectueze controlul asupra obiectivelor
stabilite;
- sursele de informare pentru control (documente primare, evidenţa tehnico-operativă şi
contabilă);
- aplicarea procedeelor şi tehnicilor de control cu ajutorul cărora se realizează
cunoaşterea activităţii controlate.
- stabilirea deficienţelor, lipsurilor şi abaterilor;
- întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;
- modalităţi de finalizare şi valorificare a acţiunii de control;
68
Ştefan Crăciun – „Control şi audit financiar. Expertiză contabilă”, Ed. Economică, Bucureşti, 2002, p.152-
155 48
 - stabilirea eficienţei controlului.
Ca sistem, metodologia de control este o împletire a procedeelor şi modalităţilor,
principiilor şi mijloacelor care fac posibilă acţiunea de control.
Ca ansamblu de instrumente metodologice, organic structurate, se utilizează diferenţiat, în
funcţie de: natura activităţii controlate, formele de control financiar, sursele de informare pentru
control, natura abaterilor existente.
Metodologia de control, utilizează căi şi modalităţi proprii de cercetare, precum şi
instrumente metodologice ale altor discipline ştiinţifice (matematica, dreptul, managementul,
informatică etc.).
Componenta principală a metodologiei de control o constituie ansamblul procedeelor de
cercetare, cunoaştere şi perfecţionare a activităţii economico-financiare: studiul general prealabil
asupra activităţii ce urmează a fi controlată; controlul documentar contabil; controlul faptic;
analiza economico-financiară; controlul total şi prin sondaj; valorificarea constatărilor.

2.4.2. Metoda controlului financiar-contabil

Orice activitate de control financiar-contabil are ca obiect cercetarea unor operaţiuni sau
procese economice în scopul determinării evoluţiei, stadiului sau corectitudinii acestora în raport
cu programul, obiectivele fixate, cu normele legale care le reglementează.
Sub aspect teoretic, dar mai ales practic, metoda controlului financiar reprezintă modul de
cercetare şi acţiune într-un sistem de intercondiţionare reciprocă a tuturor procedeelor, tehnicilor,
instrumentelor de control, în vederea prevenirii, constatării şi înlăturării eventualelor lipsuri,
abateri sau deficienţe constatate în derularea activităţilor economico-financiare şi contabile. Deci
metoda reprezintă sistemul logic ce presupune o cale ştiinţifică de cercetare şi acţiune, un sistem
metodologic cu ajutorul căruia să se oglindească realitatea, legalitatea şi eficienţa în activităţile
controlate.
Calitatea activităţii de control şi rezultatele ei depind în mare măsură de procedeele,
tehnicile şi instrumentele utilizate.
Pentru atingerea scopului urmărit de control sunt utilizate diferite tehnici şi procedee de
verificare a activităţii supuse controlului, care diferă şi au un conţinut specific, adaptat
împrejurărilor concrete, în funcţie de: natura activităţilor controlate; formele de control financiar;
69
sursele de informare; posibilităţile de perfecţionare a activităţii controlate.
69
D. Petică Roman - „Dreptul finanţelor publice”, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002,
p.78. 49
 Controlul financiar-contabil este o activitate cu un pronunţat caracter aplicativ. Alegerea
corespunzătoare a criteriilor, tehnicilor şi procedeelor de control, contribuie decisiv la realizarea
obiectivului stabilit. Există mai multe procedee de control specifice (figura 2.5.) care au apărut
din necesităţi practice de control şi vizează creşterea eficienţei acestuia.
Procedeul de control reprezintă un ansamblu de reguli specifice, tehnici şi instrumente
care îmbinate cu profesionalism, se aplică în vederea soluţionării concrete a problemelor ce
decurg din funcţiile controlului.
În practica controlului utilizarea tehnicilor şi procedeelor specifice de control (cum ar fi
evalua
Sistemul metodologic de control
rea,
îndru

Elementele sistemului de control Metodologia de control marea

,
Formularea obiectivelor
Compararea situaţiilor apreci
Delimitarea obiectivelor pe forme de control erea,
Analiza şi evaluarea rezultatelor
analiz
Organele (compartimentele) competente să efectueze
Valorificarea constatărilor
controlul în funcţie de obiectiv a,
buget
Sursele de informare pentru control
Procedee ul de
Aplicarea procedeelor şi tehnicilor de control
venitu
Studiul general prealabil
Stabilirea deficienţelor, lipsurilor, abaterilor ri şi
Controlul documentar contabil
Întocmirea actelor de control în care se înscriu
cheltu
constatările
Controlul faptic ieli,
Modalităţi de valorificare şi finalizare situaţi
Controlul total sau prin sondaj
ile
Stabilirea eficienţei controlului pe linia prevenirii
Analiza economico financiară financ
iare
Fig. 2.5. Sistemul metodologic de control anuale
sau
semestriale, raportul explicativ, instrumente matematice, tehnici informatice şi informaţionale,
etc.), au ca scop prevenirea, constatarea şi înlăturarea eventualelor lipsuri, abateri sau deficienţe
în activităţile economico-financiare şi contabile.
50
 Aplicarea cu discernământ a tehnicilor şi procedeelor specifice de control, de către
organele de control, permite aprecierea stării economico-financiare a unităţii patrimoniale şi
sugerează căile de eficientizare a unităţii.

2.4.3. Procedee şi tehnici de control financiar

Multitudinea de activităţi economice, interacţiunea şi condiţionarea lor reciprocă impune

diversificarea procedeelor de exercitare a controlului. Aceste procedee pot fi folosite de control
concomitent, succesiv, în acelaşi proces sau pot fi folosite separat. Dintre procedeele folosite de
control, amintim:
A. Studiul general prealabil
Studiul general prealabil face posibilă cunoaşterea elementelor esenţiale şi specifice ale
activităţii ce urmează să fie controlate şi pe baza lor se orientează acţiunea de organizare şi
exercitare a muncii de control, asupra obiectivelor care necesită o atenţie sporită. Acest studiu
oferă organului de control posibilitatea cunoaşterii modului în care s-au desfăşurat sau se
desfăşoară activităţile de control. Poate avea un caracter de ansamblu sau de detaliu, se referă
atât la unităţile supuse controlului cât şi la conţinutul acţiunilor de control.

Studiul general prealabil

Obiective Surse de informare
- Sarcinile rezultate din normele în - Normele legale;
vigoare pentru domeniul de activitate - Procesele verbale de control anterioare;
controlat; - Situaţiile financiare;
- Orientările, instrucţiunile, competenţele - Procesele verbale ale organelor colective de
şi răspunderile în structura internă a conducere;
unităţii controlate; - Consultările cu conducerea compartimentelor
- Modul de organizare al evidenţei controlate.
contabile şi tehnico-operative;
- Situaţia de fapt existentă cu privire la
activitatea ce urmează să fie controlată

Fig. 2.6. Obiectivele şi sursele de informare al studiului general prealabil

Ca procedeu de control financiar, studiul general prealabil are următoarele obiective (figura
2.6.):
- sarcinile rezultate din normele în vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a c ăror
cunoaştere asigură orientarea organelor de control spre aspectele ce trebuie avute în atenţie, în
acţiunea de control;
51
 - orientările, instrucţiunile, competenţele şi răspunderile în structura internă a unităţii
patrimoniale la care se efectuează controlul;
- modul de organizare al evidenţei contabile şi tehnico-operative, ca sursă de informaţii
pentru control;
- situaţia de fapt existentă cu privire la activitatea ce urmează să fie controlată.
B. Controlul documentar-contabil
Controlul documentar-contabil este cel mai utilizat în practica economică şi financiară.
Poate fi preventiv sau ulterior şi se realizează pe baza documentelor justificative care le reflectă.

Controlul documentar-contabil

Poate fi
preventiv

ulterior

Stabileşte realitatea
activităţii economico-financiare
legalitate

obiectivitat

Are la bază documentele primare şi centralizatoare

înregistrările în evidenţa tehnico-operativă

situaţiile financiare şi bilanţurile

Fig.2.7. Controlul documentar-contabil

Controlul documentar-contabil este procedeul care stabileşte realitatea, legalitatea şi

eficienţa operaţiilor şi activităţilor economice şi financiare, prin examinarea documentelor
primare şi centralizatoare a înregistrărilor în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă, a situaţiilor
contabile şi bilanţurilor.
În activitatea de control financiar documentele şi evidenţele contabile trebuie privite sub
triplu aspect: înscris constatator al unei operaţiuni financiare; act (juridic) financiar şi mijloc
(dovadă) evidenţă scrisă.
52
 În activitatea financiar-contabilă, pe lângă documentele primare, înscrisurile iniţiale
întocmite pentru prima dată (chitanţă, factură, dispoziţie de plată) se întâlnesc şi documente
secundare şi terţiare în care sunt retranscrise, prelucrate sau nu, documentele primare (registru
jurnal, registru inventar, situaţiile financiare etc).
Principalele tehnici de control documentar-contabil sunt:
a) Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Documentele se examinează pe fiecare zi, la rând, în ordinea în care sunt păstrate,
fără nici o grupare sau sistematizare prealabilă.
b) Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control. Se începe cu controlul celor mai recente operaţiuni şi documente şi se execută de la
prezent la trecut. Se foloseşte când este nevoie să se stabilească momentul în care s-a produs
abaterea sau să se urmărească procesul dezvoltării operaţiunilor care au legătură cu abaterea.
c) Controlul sistematic sau pe probleme presupune gruparea documentelor pe probleme
(bancă, casă, aprovizionare, etc) şi apoi controlul lor în ordine cronologică.
d) Controlul reciproc constă în cercetarea şi confruntarea, la aceiaşi unitate patrimonială
a unor documente sau evidenţe cu conţinut identic, însă diferite ca formă, pentru aceiaşi
operaţiune sau pentru operaţiuni diferite dar legate reciproc. Este o confirmare internă a datelor
înscrise în documente şi evidenţe (figurile 2.8. şi 2.9.).
e) Controlul încrucişat constă în refacerea şi confruntarea tuturor exemplarelor unui
document existente la unitatea controlată şi la alte unităţi de la care s-au primit ori li s-au livrat
materiale, servicii sau alte valori (exemplu: copia chitanţei în carnetul chitanţier se confruntă cu
originalul chitanţei aflată la plătitor). El constituie o confirmare externă a datelor înscrise în
documentele sau evidenţele unităţii controlate.
53
 f) Controlul combinat sau mixt presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operaţiuni
şi examinarea fiecărui set de documente în ordinea cronologică sau invers cronologică a
 Factura fiscală
Controlul sistemului de
Controlul sistemului de Nota de recepţie
documente şi evidenţe

Înregistrarea ca plătitor de Chitanţa fiscală

Aplicarea corectă a cotelor

Aviz de expediţie
privind impozitul pe profit
Aplicarea corectă a cotelor
de TVA Contracte şi comenzi
Contracte
Organizarea corectă a Registrul de casă
contabilităţii impozitului pe profit
Cerere de luare în evidenţă
Jurnal de cumpărături
Plata în termen a TVA
Jurnal de vânzări
Plata în termen a impozitului
pe profit
Borderou zilnic de vânzări
întârziere la plata TVA

Stabilire majorări de întârziere Fişe de cont

la plata impozitului pe profit
Balanţa de verificare

Bilanţ contabil
Plata la termen a penalităţilor
Balanţ de verificare
Declaraţia de impunere

Depunerea declaraţiei Bilanţ contabil

Ordin de plată, Extras cont
de impunere

Controlul aplicării corecte a

Proces verbal de control
Controlul stabilirii corecte
a cheltuielilor deductibile Stat de plată
şi nedeductibile
Raport de gestiune
54
Fig.2.9. Impozitul pe profit. Corespondenţa dintre: obiective
de control – surse de informaţii
întocmirii sau îndosarierii lor.
g) Investigaţia de control implică studierea unor probleme care nu rezultă clar din
documentele şi evidenţele puse la dispoziţie. Informaţiile se obţin de la persoanele a cărei
activitate se controlează.
h) Analiza şi studiul general se utilizează pentru obţinerea de argumente justificative ale
controlului (exemplu: examinarea debitorilor şi creditorilor unor conturi pentru ca să se determine
corectitudinea înregistrării operaţilor economice şi financiare). Este utilă pentru controlul
contabilităţii care poate conţine înregistrări greşite sau pentru controale care necesită informaţii
detaliate.
i) Comparaţia de control constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din
evidenţele analitice cu cele din conturile supuse controlului. Comparaţia cu datele anterioare
(exemplu: cheltuielile anului curent cu cele ale anului precedent) este frecvent întâlnită în această
tehnică.
j) Calculul de control presupune refacerea înregistrărilor contabile. Prin acest procedeu se
obţin probe asupra exactităţii datelor din evidenţele contabile.
k) Examenul critic se realizează prin examinarea actelor, documentelor şi evidenţelor,
urmărindu-se acordarea atenţiei problemelor mai importante.
l) Analiza contabilă cu ajutorul acestei analize se determină conturile în care urmează să
se înregistreze operaţia şi relaţia dintre ele. Orice operaţiune economică şi financiară este supusă
unei analize înainte de înregistrarea în conturi. Analiza contabilă constă în cercetarea pe bază de
documente a fiecărei operaţiuni economice în scopul stabilirii conturilor corespunzătoare şi a
părţilor acestora (debit sau credit) în care urmează să fie înregistrată operaţiunea respectivă.
Această analiză precede înregistrarea operaţiilor în conturi.
m) Balanţele analitice de conturi sunt utilizate pentru controlul concordanţei dintre datele
unui cont sintetic şi cele din conturile sale analitice. În contabilitate, elementele de activ şi de
pasiv se reflectă atât în unitatea cât şi în părţile lor componente, cu ajutorul conturilor sintetice şi
a celor analitice. Exprimarea valorică şi cantitativă creează condiţii optime pentru exercitarea
controlului de gestiune.
Balanţele analitice de control se întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfăşurat pe
conturi analitice, pe baza datelor preluate din conturile analitice, înainte de a se întocmi balan ţa
sintetică de control contabil.
n) Balanţa sintetică de control presupune controlul înregistrărilor prin confruntarea
fiecărei balanţe analitice de control cu sumele respective ale contului sintetic din balanţa sintetică
de control contabil.
55
 Sistemul de conturi din contabilitate, în care reflectarea operaţiunilor rezultate din
mişcarea şi transformările materiale şi băneşti are la bază principiul dublei înregistrări.
Funcţionarea conturilor atinge culmea ştiinţei contabile prin dubla înregistrare care este procedeu
metodologic ce dă caracterul de infailibilitate al contabilităţii în calitatea sa de sistem ideal pentru
evidenţa capitalului şi patrimoniului administrat, privit sub dublul său aspect: de valori
70
economice şi obligaţii sau resurse.
Respectarea acestui principiu se asigură prin balanţa sintetică de control contabil, cu
ajutorul căreia se obţine garanţia exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi şi a întocmirii unor
situaţii financiare reale şi complete. Cu ajutorul acestui procedeu se determină:
- omisiunile de înregistrare (operaţiunea economică nu este înregistrată nici în debit, nici în
credit);
- erorile de la compensaţie (reportarea greşită a sumelor din jurnal sau din documentele
justificative, în „Cartea – Mare”);
- erorile de imputaţie (reportarea unei sume exacte ca mărime din jurnal în „Cartea –
Mare”, atât pe debit cât şi pe credit, însă în alte conturi decât în cele care trebuia);
o) Balanţa de control şah ajută la descoperirea erorilor care nu influenţează egalităţile.
Aceste erori se pot datora: stabilirii greşite a conturilor corespondente, inversării formulei
contabile, înregistrării operaţiei de două ori atât pe debit cât şi pe credit, întocmirii unei formule
contabile corecte dar cu alte sume. Prin acest procedeu se pot identifica necorelaţiile în conturi,
erorile de compensare şi cele de imputaţie.
În practică, în anumite cazuri, în cadrul controlului se poate apela şi la documente şi
evidenţe neoficiale. Documentele şi evidenţele neoficiale sunt rezultatul iniţiativei persoanelor
care le întocmesc în vederea justificării unor valori (bon de mână, evidenţe personale, etc.). Ele
sunt apreciate ca mărturii scrise care facilitează examinarea documentelor şi evidenţelor oficiale.
Concluziile obţinute pe baza acestor documente şi evidenţe neoficiale se iau în considerare, de
către control, numai dacă se confirmă obligatoriu cu documente şi evidenţe oficiale şi legale.
Pentru constatarea abaterilor şi a lipsurilor şi pentru argumentarea concluziilor, în
legătură cu fapte neînregistrate sau înregistrate eronat în documente şi evidenţe, se folosesc
tehnici sau modalităţi specifice de control financiar-contabil, dintre care enumerăm:
- reconstituirea cantitativă a unor evidenţe global-valorice pe baza inventarelor şi a
actelor de gestiune;
- comparaţia de control privind stabilirea stocurilor (soldurilor) maxime posibile;
-corelaţia intrărilor de bunuri în funcţie de consum, eliberări sau vânzări.

70
C.M Drăgan – „Contabilitatea autorităţilor publice armonizată cu standardele internaţionale”, Ed.
Asociaţia Europeană de Studii şi consultanţă, Bucureşti, 2004, p.49.
56
 -corelarea actelor contabile pentru stabilirea realităţii unui fapt economic cu alte fapte de
influenţă reciprocă (facturile cu note de intrare-recepţie, bonuri de consum cu nota de predare
produse finite);
-controlul intergestionar arată dacă există o legătură între plusurile dintr-o gestiune şi
lipsurile dintre o altă gestiune şi dacă se îndeplinesc condiţiile de compensare legală, această
compensare, dacă se face, este o excepţie conform căreia compensarea de bunuri poate opera
între plusurile şi minusurile numai pentru aceeaşi perioadă gestionară şi la aceeaşi gestiune.
C) Controlul faptic
Controlul faptic are ca obiect determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor existente, a
stării în care se găsesc, a stadiului şi modului de prelucrare, a respectării legalităţii în utilizarea
lor. Principalele tehnici de control faptic sunt:
a) Inventarierea - are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenţei cantitative şi
calitative a elementelor de activ şi pasiv ale unei unităţi patrimoniale şi a modului de executare a
71
sarcinilor de către gestionar.
Inventarierea este o tehnică specifică de control. Această inventariere, ca tehnică de control,
nu este identică cu inventarierea periodică a gestiunii sau a întregului patrimoniu. Ca să dea rezultate,
ea trebuie făcută inopinat şi declanşată simultan, la aceleaşi repere pe întreaga unitate.
b) Expertiza tehnică şi analiza de laborator – se utilizează atunci când problemele ivite în
cadrul controlului depăşesc nivelul de pregătire, aparatura de care dispune sau competenţa legală,
atribuite organelor de control. Expertizele tehnice se folosesc pentru determinarea integrităţii
valorilor materiale, realităţii unor operaţii, cunoaşterea unor parametri de funcţionare etc.
Analizele de laborator se folosesc pentru determinarea calităţii compoziţiei sau conţinutului unor
materiale, lucrări, produse.
c) Observarea directă – este o tehnică utilizată în controlul concomitent şi constă în
urmărirea la faţa locului a modului de desfăşurare a anumitor activităţi.
d) Inspecţia fizică – constă în examinarea activelor şi a altor resurse. Este o probă sigură
pentru constatarea existenţei unui anumit post de activ, a imobilizărilor, etc.
Controlul faptic se corelează cu cel documentar, stabilindu-se astfel modul de gestionare a
bunurilor şi calitatea informaţiilor cu privire la activitatea controlată.
D) Controlul total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaţiile din cadrul obiectivelor stabilite şi pe întreaga
perioadă supusă controlului. Este cel mai cuprinzător şi sigur, dar nu se poate aplica totdeauna.
71
I.Oprean – „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Intelcredo, Deva, 2002,
p.77. 57
 Controlul prin sondaj cercetează cele mai reprezentative documente şi operaţii care permite
formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmărit. De obicei se efectuează
controlul prin sondaj, şi dacă se găsesc nereguli majore se extinde şi se realizează controlul total.
Controlul total sau prin sondaj se realizează prin tehnici (modalităţi) de control variate:
a) Controlul simultan – se efectuează concomitent la mai multe obiective similare sau
înrudite care pot fi substituite cu uşurinţă.
b) Controlul complet – este constituit dintr-un ansamblu de măsuri care au ca scop
obţinerea certitudinii că justificările operaţiunilor sunt exacte şi complete.
c) Controlul continuu şi permanent – se realizează fără întrerupere în durată sau
intensitate şi cuprinde toate bunurile ce fac obiectul controlului.
d) Controlul periodic – este organizat la intervale regulate. Se efectuează inopinat.
e) Controlul direct – este un control simultan. Se aplică obiectivelor ce se controlează în
timpul desfăşurării activităţii respective.
E) Analiza economico-financiară
Analiza economico-financiară este un procedeu de cercetare care se bazează pe
descompunerea sau desfăşurarea unui obiect sau a unui fenomen în părţile sale componente. Cu
ajutorul tehnicilor specifice acestui procedeu fiecare element se cercetează în parte, se stabilesc
relaţiile de cauzalitate şi factori care le generează, se determină tendinţele şi fluctuaţiile diferiţilor
72
indicatori. Analiza întregeşte controlul cu unele aspecte care nu pot fi reliefate prin intermediul
celorlalte procedee ale acestuia. Ea contribuie la orientarea controlului spre aspectele esen ţiale sau
deficitare.
Controlul nu se poate limita la constatarea deficienţelor. Este necesar să se stabilească
nivelul şi dinamica fenomenelor cercetate, factorii care au influenţat evoluţia fenomenelor
controlate, corelaţia dintre aceşti factori şi fenomene.
Analiza şi verificarea, deşi sunt două procedee distincte, ele se intercondiţionează. Pentru a
efectua analiza de calitate sunt necesare informaţii reale, ceea ce impune verificarea în prealabil a
documentelor contabile sub aspectul formei şi conţinutului, urmând ca în continuare să se procedeze
73
la analiza economico-financiară.
Pe de altă parte, verificarea documentară utilizează concluziile analizei economico-
financiare în vederea orientării asupra sectoarelor, factorilor şi cauzelor care influenţează negativ
asupra situaţiei economico-financiare din unitatea patrimonială controlată.
Analiza economico-financiară se efectuează prin tehnici specifice, dintre care enumerăm:

72 I. Oprean – „Control şi audit financiar contabil,” Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.95
73 V.Munteanu – „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2003, p.82.
58
 a) tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene (concordanţa între obiectul cercetat
şi împrejurările sau condiţiile în care acesta s-a desfăşurat);
b) divizarea şi descompunerea asigură profunzimea studierii activităţii economico-
financiare, localizarea cauzelor şi abaterilor în timp şi spaţiu;
c) gruparea, adică separarea operaţiilor controlate în grupe omogene, după unul sau mai
multe criterii, în funcţie de scopul urmărit;
d) balanţa elementelor şi modificările lor se utilizează când între elementele fenomenului
controlat sunt relaţii de sumă şi diferenţe (exemplu: relaţia între volumul producţiei marfă
vândută şi încasată, este egal cu stocurile şi soldurile iniţiale la care se adaugă volumul
producţiei fabricate şi se scad stocurile şi soldurile finale).
e) corelaţia operaţională se utilizează în adaptarea deciziilor când intervin numeroşi
factori care trebuie luaţi în considerare.
Procedeele de control şi tehnicile specifice fiecărui procedeu sunt prezentate în figura 2.10.

Procedee şi tehnici de control financiar

Procedee Tehnici
Studiul general prealabil -
Controlul documentar- - Controlul cronologic;
contabil - Controlul invers cronologic;
- Controlul sistematic (pe probleme);
- Controlul reciproc;
- Controlul încrucişat;
- Controlul combinat sau mixt;
- Investigaţia de control;
5
9

Controlul faptic
Controlul total sau prin
soondaj
Analiza economico-
financiară
- Comparaţia de control;
- Calculul de control;
- Examenul critic;
- Analiza contabilă;
- Balanţa analitică de control;
- Balanţa sintetică de control;
- Balanţa de control şah;
- Reconstituirea cantitativă;
- Comparaţia de control;
- Corelaţia intrărilor de bunuri;
- Corelaţia actelor contabile;
- Controlul intergestionar.
- Inventarierea;
- Expertiza tehnică şi analiza de laborator;
- Observaţia directă;
- Inspecţia fizică.
- Controlul simultan;
- Controlul complet;
- Controlul continuu şi permanent;
- Controlul periodic;
- Controlul direct.
- Stabilirea relaţiilor cauzale între
fenomene;
- Diviziunea şi descompunerea;
- Gruparea;
- Balanţa elementelor;
- Corelaţia operaţională.

Fig. 2.10. Procedee şi tehnici de control financiar

2.5. Etapele efectuării controlului financiar

Procesul de stabilire a unor relaţii faptice în legătură cu starea unor activităţi economice
presupune derularea mai multor etape independente şi succesive care formează metodologia de
realizare a controlului financiar.
Metodologia de efectuare a controlului financiar este structurată pe etape şi în cadrul
etapelor pe faze. Efectuarea fiecărei etape şi faze presupune şi realizarea şi a altor activităţi
adiacente (figura 2.11.).
A) Programarea activităţii de control financiar
Activitatea de control financiar trebuie programată şi pregătită pentru inspecţia fiscală, audit
public intern, controlul curţii de conturi, controlul de gestiune. Programarea are două faze: stabilirea
60
propriu-zisă a obiectivelor, subiecţilor şi termenelor de realizare; transmiterea acestora unităţilor
cu atribuţiuni de control financiar.
a) Programarea activităţilor de control financiar asigură realizarea în totalitate a
obiectivelor ce revin unităţilor cu sarcini în acest domeniu şi evitarea repetării controlului la
aceeaşi unitate patrimonială.
Programul de control este documentul care conţine obiectivele generale privind activităţile
ce urmează să fie cuprinse în acţiunile de control financiar defalcate pe forme de control,
termenele la care urmează să fie finalizate, personalul care execută controlul şi unităţile
patrimoniale ce urmează să facă obiectul verificării.
Acest program se elaborează în cadrul fiecărei unităţi cu atribuţii de control financiar.
Formele de control se stabilesc în funcţie de prevederile legale prin care au fost stabilite, sfera şi
obiectul de activitate al unităţii cu atribuţiuni de control financiar şi în cadrul acestora de
obiectivele propuse. La programarea formelor de verificare trebuie să se aibă în vedere:
- posibilitatea îmbinării celor două forme de control operativ şi ulterior;
- competenţa de exercitare a controlului stabilită prin acte normative. La stabilirea
unităţilor patrimoniale ce urmează să fie verificate se are în vedere:
- fiecare unitate patrimonială poate fi controlată o singură dată într-un an calendaristic;
74
- durata maximă a controlului nu poate depăşi trei luni la o unitate patrimonială.
La nivelul unităţilor patrimoniale programul de desfăşurare al controlului financiar
propriu se întocmeşte pentru toate formele de control preventiv şi de gestiune şi cuprinde
principalele obiective generale pe care şi le propune conducerea acestora să fie realizate într-o
anumită perioadă de timp, de obicei un an.
b) Transmiterea programului de control unităţilor sau subunităţilor cu atribuţiuni de control
financiar.
Sarcinile rezultate din programul de control se desfăşoară pe subunităţi când este cazul, care,
îşi elaborează propriul program detaliind obiectivele generale. Pentru fiecare obiectiv propus se
stabilesc persoanele care exercită controlul şi termenul până la care se finalizează acţiunea.
B) Pregătirea acţiunii de control financiar
Pregătirea se realizează de către organele de control desemnate să efectueze verificarea
activităţii programate. Ea se desfăşoară la nivelul instituţiei care efectuează controlul şi la nivelul

74
Legea nr. 30/1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii Financiare, publicată în
M.O.nr.64 din 27 martie 1991, art.10; O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în M.O.nr.560
din 24.06.2004, art.95, alin.1).
61
 75
unităţii patrimoniale ce urmează să fie controlată. La nivelul instituţiei care efectuează
controlul, pregătirea constă în:
- stabilirea temei generale a controlului (cunoaşterea în amănunt a tuturor elementelor
teoretice şi prevederilor legale referitoare la procesele, activităţile sau fenomenele economice
care urmează să fie verificate);
- stabilirea principalelor elemente ale structurii organizatorice aparţinând tipului de unitate
patrimonială ce urmează să fie controlat;
- stabilirea principalelor obiective ale controlului precum şi formele de control ce urmează
să fie utilizate şi sursele de informaţii necesare activităţii de control.
Etapa de pregătire are mai multe faze:
a) Stabilirea temelor controlului – tema de control trebuie să facă referiri la obiectul
verificării, subiectul controlului, perioada de activitate care face obiectul controlului. Temele de
control sunt stabilite în funcţie de nevoile de informare a factorilor de decizie. Necesităţile de
informare pot avea caracter permanent (care poate îmbrăca forma continuă sau periodică) şi
caracter accidental (determinat de apariţia unor situaţii neprevăzute).
b) Analiza generală a temelor de control – este un moment principal al etapei pregătitoare
a activităţii de control. În această analiză se desfăşoară două activităţi importante:
- însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor legale ce fac obiectul acţiunii de control;
- cunoaşterea generală a principalelor elemente de organizare a unităţii sau tipului de
unitate patrimonială care urmează să fie controlată.
c) Stabilirea principalelor obiective ale controlului, a tematicii de control financiar.
Principalele obiective se stabilesc pornind de la necesităţile de informare permanentă şi
accidentală a conducerii şi sarcinile rezultate din prevederile legale care reglementează activitatea
76
ce face obiectul controlului.
Totalitatea obiectivelor stabilite pentru fiecare temă de control formează tematica de
control. Tematica de control este un instrument practic de lucru, pe baza căruia se desfăşoară
activitatea de control financiar.
În tematica de control se prevăd obiectivele generale şi specifice fiecărei teme şi alte
informaţii în legătură cu legislaţia, modul de întocmire a actelor etc.
Tematica de control, după aprobare, devine document oficial de lucru pe baza căruia se
desfăşoară toată activitatea de control financiar.
C) Efectuarea controlului financiar

75 I. Oprean – „Control şi audit financiar-contabil”, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.43.

76 Şt. Crăciun - „Control şi audit financiar Expertiza contabilă”, Ed. Economică, Bucureşti, 2002, p.152.
62
 Efectuarea propriu-zisă a controlului financiar este o activitate complexă. Din compararea
modului concret de realizare a activităţii ce face obiectul controlului financiar, cu prevederile şi
normele legale prin care a fost stabilită, utilizând procedee şi tehnici specifice, se determină
eventualele abateri şi deficienţe în activitatea unităţii patrimoniale verificate care urmează să fie
remediate în vederea intrării în legalitate.
Realizarea activităţii de control financiar presupune realizarea mai multor faze:
a) Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice activităţilor unităţii patrimoniale
controlate. Fiecare unitate patrimonială are anumite particularităţi. Se impune adaptarea
obiectivelor generale de control la aceste particularităţi.
b) Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului. Principala sursă de
informare pentru efectuarea controlului o constituie sistemul evidenţelor tehnico-operative,
financiare şi contabile, alături de ansamblul documentelor primare. Contabilitatea constituie ea
însăşi un permanent mijloc de control reciproc al operaţiunilor ce fac obiectul său de activitate.
c) Selectarea şi aplicarea procedeelor şi a tehnicilor necesare realizării controlului. Procesul
de cunoaştere al modului de manifestare a fenomenelor, proceselor şi activităţilor
se realizează prin procedee şi tehnici proprii. Controlul financiar poate utiliza o multitudine de
procedee şi tehnici de analiză generală (aparţinând altor discipline) şi procedee şi tehnici proprii.
Din multitudinea de procedee două sunt specifice exercitării controlului financiar contabil:
controlul documentelor şi controlul faptic.
d) Determinarea abaterilor şi a deficienţelor. Stabilirea abaterilor şi a deficienţelor se
realizează prin raportarea activităţilor ce fac obiectul verificării aşa cum au fost constate în
timpul controlului, la normele şi prevederile legale prin care au fost definite. Abaterile şi
deficienţele constatate în timpul controlului se aduc la cunoştinţă persoanelor de conducere sau de
execuţie, cărora li se solicită explicaţii scrise.
Explicaţiile scrise prezentate de persoanele făcute răspunzătoare sunt analizate de cei care
le-au solicitat şi în funcţie de conţinutul lor sunt acceptate sau combătute cu argumente reale,
concrete şi legale. Susţinerea de către controlorii financiari a abaterilor constate se face prin
referiri la textele de lege care au fost încălcate şi la documentele primare şi evidenţele tehnico-
operative şi contabile în care au fost înscrise.
La elementele de susţinere se adaugă explicaţiile scrise ale persoanelor prezumtiv-
vinovate de încălcarea prevederilor legale.
e) Stabilirea răspunderii în sarcina persoanelor vinovate.
63
 Stabilirea răspunderii în sarcina persoanelor vinovate de nerespectarea prevederilor legale
se poate realiza în timpul controlului, însă majoritatea constatărilor se reglementează după
încheierea acţiunii de verificare.
Răspunderea juridică care se poate stabili faţă de persoanele vinovate poate fi: răspundere
disciplinară, răspundere patrimonială, răspundere civilă delictuală şi contractuală, răspundere
contravenţională şi răspundere penală.
D) Întocmirea actelor de control
Indiferent care ar fi organul specializat, rezultatele muncii de control trebuie prezentate în
mod obligatoriu într-un act de control.
În actele de control financiar se înscriu în mod obligatoriu numai abaterile, dificult ăţile sau
lipsurile. Nu se înscriu aspectele pozitive din unitatea patrimonială, consideraţiile personale,
prezentări de opinii sau păreri ale celor controlaţi, altele decât cele referitoare strict la control şi
care au fost încadrate în metodologia de control financiar.
64
 Etapele controlului financiar

Programarea activităţilor de control financiar

Programarea
activităţilor
Transmiterea programului de control unităţilor sau
de control
subunităţilor cu atribuţii de control

Obiectul verificării
Stabilirea
Pregătirea temelor de Perioada de activitate care se verifică
activităţii control
de control:
Scopul verificării
- la instituţia
(entitatea) care
Însuşirea prevederilor legale şi a elementelor
face controlul;
Analiza teoretice
- la entitatea generală a
controlată temelor de
control Cunoaşterea generală a elementelor de
organizare a unităţii care se controlează
 Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice entităţii controlate

Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului

Efectuarea
controlului Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului

Determinarea abaterilor şi deficienţelor

Proces-verbal de control (raport de inspecţie fiscală, proiectul şi raportul

de audit public, raportul de control interimar)

Întocmirea Notă unilaterală

documentelor
de control Proces-verbal distinct

Proces-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiei

Notă de prezentare

Descărcarea de gestiune

Acordarea sau refuzul vizei de control financiar preventiv

Finalizarea şi
valorificarea
constatărilor Recuperarea pagubelor aduse patrimoniului
controlului
financiar Sesizarea organelor de urmărire penală

Sesizarea instanţelor de judecată

Sancţionarea disciplinară, patrimonială, contravenţională

Fig. 2.11. Etapele controlului financiar
65
 E. Finalizarea şi valorificarea constatărilor controlului financiar
Etapa privind finalizarea şi verificarea constatărilor controlului financiar intră atât în
atribuţiile persoanelor care exercită controlul financiar cât şi în preocupările, obligaţiile şi
răspunderile persoanelor care îndeplinesc funcţii de coordonare şi conducere a organelor de
control financiar. Acestea au obligaţii privitoare la definitivarea, finalizarea şi mai ales la
valorificarea constatărilor controlului.
Organele de control trebuie să urmărească aducerea la îndeplinire, în condiţii de calitate şi
la termenele stabilite a sarcinilor trasate şi a măsurilor dispuse în urma verificărilor pentru
realizarea în întregime a drepturilor cuvenite statului sau autorităţilor publice. Etapele controlului
financiar şi operaţiunile specifice fiecărei etape sunt prezentate în figura 2.11.

2.6. Organizarea controlului financiar propriu

al autorităţilor şi instituţiilor publice

A. Controlul financiar intern

Noţiunea de control financiar intern, (propriu) induce ideea organizării şi executării sale
din interiorul autorităţilor publice sau cel mult la nivelurile ierarhice imediat superioare ale
77
acestora, excluzând formele de control externe ale statului. Acest tip de control se organizează
şi funcţionează la nivel: central (ministere, departamente, alte organe centrale); teritorial
78
(instituţii publice, organe locale).
Controlul intern este ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţilor publice,
inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu
reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi
79
eficace. Acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile folosite.
Obiectivele generale ale controlului intern sunt:
- realizarea atribuţiilor entităţilor publice, stabilite în concordanţă cu propria lor misiune, la un
nivel corespunzător de calitate, în condiţii de regularitate, eficacitate, economicitate şi eficienţă;
- protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau
fraudei;
- respectarea legii, a reglementărilor şi deciziilor conducerii;

77 Dănuţ Rada – „Control financiar. Control fiscal.”, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.105.
78 Legea nr.30/1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii Financiare, publicată în
M.O.nr.64 din 27.03.1998, art.3.
79Legea nr.84/2003 pentru modificarea şi completarea O.G.nr.119/1999 privind auditul public intern şi controlul
financiar preventiv, publicată în M.O.nr.195 din 26.03.2003, art.2.
66
 - dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare, şi
difuzare a datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum şi a unor sisteme şi proceduri
80
de informare publică adecvată prin rapoarte periodice.
Obiectivele urmărite prin acţiunile de control intern vizează în general integritatea
patrimonială şi utilizarea cu randamente sporite a resurselor materiale, umane şi financiare ale
unităţilor patrimoniale şi au în vedere: asigurarea unei activităţi cât mai eficiente; evitarea
oricăror forme de risipă sau pagube; respectarea riguroasă a legislaţiei economico-financiare;
cointeresarea la maxim a tuturor participanţilor la realizarea politicii economico-financiare;
asigurarea unui climat de ordine şi rigurozitate în activitatea personalului; asigurarea integrităţii
patrimoniale a unităţii; asigurarea promovării imaginii favorabile a unităţii.
În domeniul controlului intern, conducătorilor entităţilor publice le revine sarcina să
elaboreze, să aprobe, să aplice şi să perfecţioneze structurile organizatorice, reglementările
metodologice, procedurile şi criteriile de evaluare, pentru satisfacerea cerinţelor generale şi specifice
ale controlului intern. Controlul intern are anumite cerinţe generale, dar şi unele speciale.
Cerinţele generale ale controlului intern sunt:
- îndeplinirea obiectivelor generale prin evaluarea sistematică şi menţinerea la un nivel
acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaţiunilor;
- asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere şi de execuţie, acesta
având obligaţia să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii şi să sprijine efectiv
controlul intern;
- asigurarea integrităţii şi competenţei personalului de conducere şi de execuţie, a
cunoaşterii şi înţelegerii de către acesta a importanţei şi rolului controlului intern;
- stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie adecvate,
cuprinzătoare, rezonabile şi integrate misiunii instituţiei şi obiectivelor de ansamblu ale acesteia;
- supravegherea continuă de către personalul de conducere a tuturor activităţilor şi
îndeplinirea obligaţiei de a acţiona prompt şi responsabil ori de câte ori se constată încălcări ale
legalităţii în efectuarea unor operaţiuni sau în realizarea unor (figura 2.12).
Cerinţele specifice ale controlului intern sunt:
- reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern a tuturor operaţiunilor
instituţiei şi a tuturor evenimentelor semnificative, precum şi înregistrarea şi păstrarea în mod adecvat
a documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile pentru a fi examinate de cei în drept;
- înregistrarea de îndată şi în mod corect a tuturor operaţiunilor şi evenimentelor
semnificative;
80
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată în M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificările şi completările ulterioare, art.3.
67
 - asigurarea aprobării şi efectuării operaţiunilor exclusiv de către persoane special
împuternicite în acest sens;
Controlul financiar intern
Forme Obiective
- Controlul ierarhic - Realizarea calitativă a atribuţiilor
(operaţional sau de entităţilor publice în condiţii de
compartiment); regularitate, eficacitate, eficienţă şi
- Controlul economicitate;
financiar - Protejarea fondurilor publice
preventiv; împotriva pierderilor datorate erorii,
- Controlul de risipei, abuzului sau fraudei;
gestiune; - Respectarea legii, a reglementărilor
- Auditul public şi deciziilor conducerii;
intern. - Dezvoltarea şi întreţinerea unui
sistem informatic care şă faciliteze
stocare, prelucrarea, actualizarea,
difuzarea informaţiilor financiare şi
de conducere;
- Menţinerea integrităţii,
patrimoniului şi utilizarea cu
randament sporit a resurselor
materiale, umane, financiare;
- Asigurarea promovării unei imagini
favorabile a entităţii publice.
Fig.2.12. Obiectivele, cerinţele şi formele controlului financiar intern
Cerinţe
- Asigurarea unei atitudini
cooperante;
- Obiectivele stabilite să fie
adecvate, cuprinzătoare,
rezonabile şi integrate
misiunilor entităţii publice;
- Supravegherea continuă de
către persoanele de conducerea
tuturor activităţilor;
- Obligaţia organelor de
conducere de a acţiona corectiv,
prompt şi responsabil ori de câte
ori se constată încălcări de la
normele legale şi abateri de la
obiectivele stabilite;
- Reflectarea în documente
scrise a organizării controlului
intern;
- Asigurarea aprobării şi
efectuării operaţiunilor de către
persoanele împuternicite.
68
 - separarea atribuţiilor privind efectuarea de operaţiuni între persoane, astfel încât atribuţiile de
aprobare control şi înregistrare să fie, într-o măsură adecvată, încredinţate unor persoane diferite;
- asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;
- accesarea resurselor şi documentelor numai de către persoane îndreptăţite şi responsabile
81
în legătură cu utilizarea şi păstrarea lor.
Formele de organizare a controlului intern (propriu) al unităţilor patrimoniale sunt:
- controlul ierarhic (operaţional sau de compartiment);
- control financiar preventiv propriu;
- control gestionar;
- auditul public intern.
Aceste forme de control instituţionalizate prin actele normative care le reglementează,
implică stabilirea de sarcini şi atribuţii concrete şi norme procedurale pentru organizarea şi
desfăşurarea lor. Formele controlului intern (propriu) se corelează între ele şi se completează
reciproc, armonizându-se şi cu sarcinile ce revin altor organisme de control.
a) Controlul ierarhic sau operaţional, se exercită în cadrul competenţelor curente ale
persoanelor cu funcţii de conducere, asupra structurilor din subordinea lor.
Temeiul legal al executării controlului îl constituie decizia sau ordinul conducătorului
unităţii patrimoniale, în care se vor stabili atribuţiile, normele de control, activităţile şi
operaţiunile ce fac obiectul controlului, periodicitatea exercitării controalelor, obiectivele
urmărite şi persoanele în sarcina cărora cade îndeplinirea lor.
b) Controlul financiar preventiv propriu se organizează conform Ordonanţei Guvernului
nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv şi a Normelor metodologice de
organizare şi desfăşurare a controlului financiar preventiv propriu cuprinse în Ordinul ministrului
finanţelor publice nr. 522/2003 modificat prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr.1226/2003.
Ministerul Finanţelor Publice este autoritatea de coordonare şi reglementare a controlului
financiar preventiv pentru toate entităţile publice. Controlul financiar preventiv se organizează de
către autorităţi competente, în mod unitar în următoarele în formele prezentate în figura 2.13.

81
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată în M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificările şi completările ulterioare art.4, lit. a) şi b).
69
Controlul financiar preventiv
 Obiectul
- Angajamente legale şi
angajamente bugetare
- Deschiderea şi repartizarea de
credite bugetare
- Modificarea repartizării pe trimestre
şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei
bugetare a creditelor aprobate, inclusiv
prin virări de credite
- Ordonanţarea cheltuielilor
- Efectuarea de încasări în numerar
- Constituirea veniturilor publice, în
privinţa autorizării şi a stabilirii
titlurilor de încasare
- Reducerea, eşalonarea sau
anularea titlurilor de încasare
- Concesionarea sau închirierea de
bunuri aparţinând domeniului public
al unităţilor administrativ-teritoriale
- Recuperarea sumelor avansate şi
care ulterior au devenit necuvenite
- Vânzarea, gajarea, concesionarea
sau închirierea de bunuri aparţinând
domeniului privat al unităţilor
administrativ-teritoriale
Entităţi publice la care se organizează
controlul financiar
- Autorităţile publice şi autorităţile
administrative autonome
- Instituţiile publice aparţinând
administraţiei publice centrale şi locale şi
instituţiile publice din subordinea acestora
- Regiile autonome de interes naţional
sau local
- Companiile sau societăţile naţionale
- Societăţile comerciale la care statul sau
o unitate administrativ-teritorială deţin
capitalul majoritar
- Agenţiile care gestionează fonduri
din finanţări externe, rambursabile sau
nerambursabile, şi alte agenţii de
implementare a fondurilor comunitare
- Ministerul Finanţelor Publice
pentru operaţiunile specifice
- Autorităţile publice executive ale
administraţiei publice locale, pentru
operaţiunile de datorie publică şi
realizarea veniturilor proprii
 Obiectivul Valorificarea rezultatelor

- Verificarea sistematică a proiectelor - Acordarea vizei de control

de operaţiuni care fac obiectul financiar preventiv
controlului din punct de vedere al : - Refuzul acordării vizei de
- legalităţii; control financiar preventiv
- regularităţii;
- încadrarea în limitele creditelor
bugetare legal stabilite.
 Formele

- Control financiar preventiv propriu

- Control financiar preventiv delegat

Fig.2.13. Obiectul, formele, valorificarea rezultatelor, entităţile publice

la care se organizează controlul financiar preventiv

70
 c) Controlul de gestiune este un control propriu, ulterior, singurul în măsură să
compare rezultatele efective cu prevederile actelor normative, să stabilească abaterile, să
analizeze şi să determine cauzele acestora, dar şi să propună măsuri de înlăturare a
neajunsurilor şi sancţionare a persoanelor vinovate. La baza elaborării tematicii de control
trebuie să stea în primul rând obiectivele principale ce intră în sfera controlului de gestiune:
- existenţa, integritatea, păstrarea şi paza bunurilor şi valorilor de orice fel şi deţinute cu
orice titlu.
- utilizarea valorilor materiale de orice fel, declasarea şi clasarea de bunuri.
- efectuarea, în numerar sau fără numerar, a încasărilor şi plăţilor în lei şi în valută, de
orice natură, inclusiv a salariilor şi reţinerilor din acestea, şi a altor obligaţii faţă de salariaţi;
- întocmirea şi circulaţia documentelor primare, a documentelor tehnico-operative şi
82
contabile, conţinutul acestora.
d) Auditul public intern. Este de mai multe tipuri, aşa cum rezultă din figura 2.14.
82
Dănuţ Rada – „Control financiar. Control fiscal”, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003,
p.106. 71
 Auditul public intern
Tipuri Sfera Obiectul Atribuţii

- Auditul de - Activităţile financiare - Angajamentele - Elaborează

sistem; sau cu implicaţii bugetare şi legale din normele
- Auditul financiare desfăşurate care rezultă obligaţii de metodologice
performanţei; de unitatea publică de plată; specifice entităţii
- Auditul de la angajare şi până la - Vânzarea, gajarea, publice;
regularitate. utilizare; concesionarea sau - Elaborează
- Constituirea închirierea bunurilor proiectul planului
veniturilor publice; din domeniul privat al anual de audit public
- Administrarea unităţii administrativ- intern;
patrimoniului public; teritoriale; - Efectuează
- Vânzările de bunuri - Concesionarea sau activităţi de audit
din domeniul privat al închirierea bunurilor public intern;
unităţii administrativ- din domeniul public al - Informează
teritoriale; unităţilor administrativ- UCAAPI despre
- Sistemul de teritoriale; recomandările
management financiar - Constituirea neînsuşite de
şi de control. veniturilor publice conducătorii entităţii
(stabilirea titlurilor de publice;
creanţă şi a facilităţilor - Raportează
acordate); periodic constatările,
- Alocarea creditelor concluziile şi
bugetare; recomandările;
- Sistemul contabil şi - Elaborează raportul
fiabilitatea acestuia; anual al activităţii de
- Sistemul de luare a audit public intern.
deciziilor; În cazul constatării
- Sistemul de unor nereguli sau
conducere şi control; prejudicii raportează
- Sistemele informatice. conducerii entităţii;
- Certifică bilanţurile
contabile.

Fig.2.14. Tipurile, sfera, obiectul şi atribuţiile auditului public intern

B. Inspecţia fiscală
Autorităţile administraţiei publice locale organizează şi execută inspecţii fiscale la
contribuabili, persoane fizice şi persoane juridice, asupra impozitelor şi taxelor locale care
constituie venit propriu al bugetului unităţii administrativ teritoriale respective.
72
 Autorităţile administraţiei publice locale organizează şi exercită inspecţia fiscală în baza
83
prevederilor Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr.45/2003 privind finanţele publice locale şi
84
a Ordonanţei Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
Controlul financiar propriu al autorităţilor şi instituţiilor publice dispune de un cadru legal
corespunzător constituit, în principal, din Ordonanţa Guvernului nr.119/1998 privind controlul
financiar şi controlul financiar preventiv, republicată, Legea nr.672/2002 privind auditul public
intern şi normele metodologice de aplicare ale acestora.
Controlul financiar intern este un instrument de mare utilitate pentru ordonatorii de credite
care le dă posibilitatea:
- să obţină informaţiile necesare referitoare la resursele financiare de care dispun, să
compare situaţia acestora cu cea prognozată în bugete,
- să obţină informaţii despre eficienţa utilizării fondurilor,
- să descopere cauzele care generează disfuncţionalităţi în mersul normal al activităţii şi
să intervină pentru înlăturarea acestora,
- să adopte noi măsuri pentru creşterea eficienţei în colectarea fondurilor publice.
Cu toate avantajele pe care le prezintă controlul financiar preventiv şi auditul public
intern, în unele entităţi publice, în special regii autonome şi societăţi comerciale din subordinea
autorităţilor administraţiei publice locale, acestea nu sunt organizate, deşi organizarea şi
desfăşurarea lor este cerută de norme legale, întrucât gestionează fonduri publice şi gestionează
patrimoniu public. La unele entităţi publice controlul intern, cu toate formele sale, este organizat
necorespunzător, numai pentru că „aşa prevede legea”.

83 O.U.G.nr.45/2003 privind finanţele publice locale, publicată în M.O.nr.431 din 19 iunie 2003.
84 O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în M.O.nr.560 din 24.06.2004.
73
 Capitolul 3
Exercitarea controlului financiar preventiv şi
a auditului public intern la instituţiile publice

3.1. Exercitarea controlului financiar preventiv

Scopul controlului financiar preventiv şi categoriile de operaţiuni asupra cărora se exercită

Controlul financiar preventiv are drept scop identificarea proiectelor de operaţiuni (denumite în
continuare operaţiuni) care nu respectă condiţiile de legalitate şi regularitate şi/sau, după caz,
de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi de angajament şi prin a căror
efectuare s-ar prejudicia patrimoniul public şi/sau fondurile publice.
Fac obiectul controlului financiar preventiv operaţiunile care vizează în principal:
85
- angajamentele legale şi angajamentele bugetare ;
- deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
- modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a
creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;
- ordonanţarea cheltuielilor;
- constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi stabilirii titlurilor de încasare;
- concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului public al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;
- vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului privat al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
- alte categorii de operaţiuni stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Actul administrativ prin care se rezervă creditul bugetar în vederea stingerii prin plată a
obligaţiei de plată ce rezultă din execuţia ulterioară a angajamentului legal este angajamentul
bugetar. În funcţie de specificul entităţii publice, conducătorul acesteia decide exercitarea
controlului financiar preventiv şi asupra altor categorii de operaţiuni.

Entităţile publice la care, potrivit legii, se organizează controlul financiar preventiv

Entităţile publice, în înţelesul legii, la care se organizează controlul financiar preventiv sunt:

85
Actul juridic prin care se creează (în cazul actelor administrative sau al contractelor) sau se constată (în cazul
legilor, hotărârilor Guvernului, acordurilor, hotărârilor judecătoreşti) obligaţii de plată pe seama fondurilor publice
este angajamentul legal (corespunzător art. 2, pct. 3 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice).
74
- autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome;
- instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi instituţiile publice
din subordinea acestora;
- regiile autonome de interes naţional sau local;
- companiile sau societăţile naţionale;
- societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deţine
capitalul majoritar;
- agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite din finanţări
externe, rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi: unităţile de management al proiectelor
(UMP), unităţile de coordonare a proiectelor (UCP), Oficiul de Plăţi şi Contractare PHARE
(OPCP), Agenţia SAPARD, Fondul Naţional de Preaderare, precum şi alte agenţii de
implementare a fondurilor comunitare;
- Ministerul Finanţelor Publice, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie publică,
realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene;
- autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru operaţiunile de
datorie publică şi realizarea veniturilor proprii.
Entităţile publice prin care se realizează veniturile statului sau ale unităţilor administrativ-teritoriale
vor organiza controlul financiar preventiv conform normelor specifice elaborate în funcţie de
modalităţile prevăzute de legislaţia fiscală pentru stabilirea titlurilor de încasare şi pentru reducerea,
eşalonarea sau anularea acestora. Regiile autonome, companiile sau societăţile naţionale, precum şi
societăţile comerciale la care statul sau unităţile administrativ-teritoriale deţin capitalul majoritar vor
elabora de asemenea norme specifice de control financiar preventiv, ţinând cont de legislaţia
aplicabilă entităţilor care sunt organizate şi funcţionează în regim comercial.
Instituţiilor publice care administrează patrimoniul public şi gestionează fonduri publice le
este aplicabil „Cadrul general al operaţiunilor supuse controlului financiar preventiv“. În
raport cu specificul entităţilor publice, conducătorii acestora vor dispune particularizarea,
dezvoltarea şi actualizarea acestuia.
Controlul financiar preventiv asupra operaţiunilor care reprezintă recuperări de sume utilizate şi
constatate ulterior ca necuvenite – atât pentru fonduri interne, cât şi pentru cele aferente
finanţărilor de la Uniunea Europeană – se va organiza, la structura sau structurile responsabile
pentru recuperarea unor astfel de sume, prin norme metodologice specifice; aceste norme vor fi
elaborate în funcţie de legislaţia ce va fi adoptată ca urmare a angajamentelor asumate de
România prin Documentul de poziţie revizuit, transmis Uniunii Europene.
75
În toate cazurile în care entităţile publice gestionează fonduri provenite din finanţări externe,
în normele de exercitare a controlului financiar preventiv vor fi integrate procedurile
prevăzute de regulamentele organismelor finanţatoare.

3.1.1. Conţinutul controlului financiar preventiv

Potrivit art. 23 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, controlul financiar preventiv se
exercită asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice şi/sau patrimoniul public.
Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt consemnate
operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin aprobarea lor de către
titularul de drept al competenţei sau de către titularul unei competenţe delegate în condiţiile legii.
Nu intră în sfera controlului financiar preventiv analiza şi certificarea situaţiilor financiare şi/sau
patrimoniale şi nici verificarea operaţiunilor deja efectuate.
Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a operaţiunilor care fac
obiectul acestuia, din punctul de vedere al:
a) respectării tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile, în vigoare la data
efectuării operaţiunilor (control de legalitate);
b) îndeplinirii sub toate aspectele a principiilor şi a regulilor procedurale şi metodologice care
sunt aplicabile categoriilor de operaţiuni din care fac parte operaţiunile supuse controlului
(control de regularitate);
c) încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament, după caz
(control bugetar).
Controlul financiar preventiv al operaţiunilor se exercită pe baza actelor şi/sau
documentelor justificative certificate în privinţa realităţii, regularităţii şi legalităţii de
către conducătorii compartimentelor de specialitate emitente.
Operaţiunile ce privesc acte juridice prin care se angajează patrimonial entitatea publică se
supun controlului financiar preventiv după avizarea lor de către compartimentele de specialitate
juridică şi financiar-contabilă. La entităţile publice unde nu sunt organizate compartimente de
specialitate juridică şi/sau financiar-contabilă, controlul financiar preventiv se va exercita
exclusiv prin viza persoanei desemnate de către conducătorul entităţii publice.
Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea şi legalitatea
operaţiunilor ale căror acte şi/sau documente justificative le-au certificat sau le-au avizat. Obţinerea
vizei de control financiar preventiv pentru operaţiuni care au la bază acte şi/sau documente
justificative certificate sau avizate, care se dovedesc ulterior nereale, inexacte sau nelegale, nu-i
76
exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de specialitate sau alte persoane
competente din cadrul acestora.

3.1.2. Organizarea controlului financiar preventiv propriu

Controlul financiar preventiv se organizează de regulă în cadrul compartimentelor de specialitate

financiar-contabilă. În raport cu natura operaţiunilor, conducătorul entităţii publice poate decide
extinderea acestuia şi la nivelul altor compartimente de specialitate în care se iniţiază, prin acte
juridice, sau se constată obligaţii de plată sau alte obligaţii de natură patrimonială.
Controlul financiar preventiv se exercită, prin viză, de către persoane din cadrul compartimentelor de
specialitate desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii publice. Actul de numire va
cuprinde limitele de competenţă în exercitarea acestuia, persoanele care exercită controlul financiar
preventiv sunt altele decât cele care aprobă şi efectuează operaţiunea supusă vizei.
Viza de control financiar preventiv se exercită prin semnătura persoanei desemnate şi prin
aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informaţii: denumirea entităţii publice,
menţiunea „Vizat pentru control financiar preventiv“, numărul sigiliului (numărul de identificare
a titularului acestuia), data acordării vizei (an, lună, zi).
Termenul pentru pronunţare (acordarea sau refuzul vizei) se stabileşte, prin decizie internă, de
către conducătorul entităţii publice, în funcţie de natura şi complexitatea operaţiunilor cuprinse
în Cadrul general şi/sau specific al operaţiunilor supuse controlului preventiv.

Procedura de control
Documentele care privesc operaţiuni asupra cărora este obligatorie exercitarea controlului
financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu exercitarea acestuia de către
compartimentele de specialitate care iniţiază operaţiunea.
Documentele privind operaţiunile prin care se afectează fondurile publice şi/sau patrimoniul
public vor fi însoţite de avizele compartimentelor de specialitate, de note de fundamentare, de
acte şi/sau documente justificative şi, după caz, de o propunere de angajare a unei cheltuieli
şi/sau de un angajament individual sau global.
Persoanele desemnate pentru exercitarea controlului financiar preventiv vor prelua documentele
şi vor proceda, într-o primă etapă, la verificarea formală a acestora cu privire la: completarea
documentelor în concordanţă cu conţinutul acestora, existenţa semnăturilor persoanelor
autorizate din cadrul compartimentelor de specialitate, existenţa actelor justificative specifice
operaţiunii prezentate la viză.
77
Dacă nu sunt respectate cerinţele legale, documentele sunt returnate emitentului, precizându-se
în scris motivele restituirii.
După efectuarea controlului formal, persoanele desemnate să exercite controlul financiar preventiv
înregistrează documentele în registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar
preventiv şi efectuează verificarea operaţiunii din punctul de vedere al legalităţii, regularităţii şi,
după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament.
Dacă necesităţile o impun, în vederea exercitării unui control preventiv cât mai temeinic, se
pot solicita şi alte acte justificative, precum şi avizul compartimentului de specialitate
juridică. Întârzierea sau refuzul furnizării actelor justificative sau avizelor solicitate va fi
comunicat conducătorului entităţii publice, pentru a dispune măsurile legale.
Dacă în urma verificării de fond operaţiunea îndeplineşte condiţiile de legalitate, regularitate
şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament, se
acordă viza, prin aplicarea sigiliului şi a semnăturii pe exemplarul documentului care se
arhivează la entitatea publică.
Documentele vizate şi actele justificative ce le-au însoţit sunt restituite, sub semnătură,
compartimentului de specialitate emitent, în vederea continuării circuitului acestora, consemnându-se
acest fapt în registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.

Refuzul de viză
Dacă în urma verificării se constată că operaţiunile nu întrunesc condiţiile de legalitate,
regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza
motivat, în scris, acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnând acest fapt în
registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
Refuzul de viză, însoţit de actele justificative semnificative, va fi adus la cunoştinţa
conducătorului entităţii publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semnătură,
compartimentelor de specialitate care au iniţiat operaţiunea.
Cu excepţia cazurilor în care refuzul de viză se datorează depăşirii creditelor bugetare
şi/sau de angajament, operaţiunile refuzate la viză se pot efectua pe propria răspundere a
conducătorului entităţii publice.
Efectuarea pe proprie răspundere a operaţiunii refuzate la viza de control financiar preventiv se
face printr-un act de decizie internă emis de către conducătorul entităţii publice. O copie de pe
actul de decizie internă va fi transmisă persoanei care a refuzat viza, compartimentului de audit
public intern al entităţii publice, precum şi, după caz, controlorului delegat.
78
Persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor informa Curtea de
Conturi, Ministerul Finanţelor Publice şi, după caz, organul ierarhic al entităţii publice asupra
operaţiunilor refuzate la viză şi efectuate pe proprie răspundere.
Informarea organului ierarhic superior se va face de îndată ce efectuarea operaţiunii a fost
dispusă, prin transmiterea unei copii a actului de decizie internă şi a motivaţiei refuzului de
viză. Conducătorul organului ierarhic superior are obligaţia de a lua măsurile legale pentru
restabilirea situaţiei de drept.
Dacă prin operaţiunea refuzată la viză, dar efectuată pe proprie răspundere de către
conducătorul entităţii publice se prejudiciază patrimonial entitatea şi dacă conducătorul
organului ierarhic superior (după caz) nu a dispus măsurile legale, atunci vor fi sesizate
inspecţia centrală şi/sau inspecţiile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice.
Informarea Curţii de Conturi se va face cu ocazia efectuării controalelor de descărcare de
gestiune sau a altor controale ce intră în competenţa sa.

3.1.3. Organizarea controlului financiar preventiv delegat

În calitatea sa de organ de specialitate al Guvernului în domeniul finanţelor, Ministerul

Finanţelor Publice poate exercita, prin controlori delegaţi numiţi de către ministrul finanţelor
publice, controlul preventiv la unele entităţi publice asupra unor operaţiuni care pot afecta
execuţia în condiţii de echilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri
determinate prin metodologia specifică analizei riscurilor.
Controlul preventiv delegat se exercită la nivelul ordonatorilor principali de credite ai bugetelor
prevăzute la art. 1, alineatul (2) din Legea nr. 500/2002. De asemenea, ministrul finanţelor
publice numeşte unul sau mai mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile derulate prin bugetul
trezoreriei statului, pentru operaţiuni privind datoria publică şi pentru alte operaţiuni specifice
Ministerului Finanţelor Publice.
Prin excepţie de la această regulă, în temeiul art. 30 din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999, cu
modificările şi completările ulterioare, prin ordin, ministrul finanţelor publice poate decide
exercitarea controlului financiar preventiv delegat şi asupra operaţiunilor finanţate sau cofinanţate
din fonduri publice ale unor ordonatori secundari sau terţiari de credite sau ale unor persoane
juridice de drept privat, dacă prin acestea se derulează un volum ridicat de credite bugetare şi/sau
de angajament sau părţi semnificative din programele aprobate, iar operaţiunile presupun un grad
ridicat de risc.
79
Pentru asigurarea gestiunii financiare, în condiţii de legalitate, economicitate şi eficienţă, a
fondurilor acordate României de către Uniunea Europeană şi pentru implementarea procedurilor
prevăzute în regulamentele organismelor finanţatoare, ministrul finanţelor publice numeşte
controlori delegaţi şi la agenţiile de implementare şi pentru Fondul Naţional de Preaderare.

Atribuţii ale controlorului delegat

1. Prezentarea de avize consultative cu privire la conformitatea, economicitatea, eficienţa şi
eficacitatea unor operaţiuni sau proiecte de acte normative, dacă acestea au impact asupra
fondurilor publice. Totodată, în avizele consultative, controlorii delegaţi pot face referire şi la
regularitatea sau legalitatea unor operaţiuni care se vor efectua cu certitudine în viitor sau la
acţiuni şi/sau inacţiuni administrative care conduc la situaţii de neregularitate sau neegalitate.
Avizele consultative se întocmesc
la: - iniţiativa controlorului delegat;
- solicitarea ministrului finanţelor publice;
- solicitarea ordonatorului de credite.
2. Analiza îndeplinirii condiţiilor prevăzute de lege pentru includerea în programul de investiţii-
anexă la proiectul de buget a obiectivelor de investiţii noi şi în continuare, precum şi a
actualizării valorii acestora în funcţie de evoluţia indicilor de preturi. Observaţiile formulate în
avizele consultative vor fi transmise ordonatorului de credite pentru a fi avute în vedere la
definitivarea proiectului de buget.
3. Supravegherea execuţiei bugetare în condiţii de echilibru şi de prudenţialitate, prin
exercitarea controlului prin viza asupra operaţiunilor privind deschideri de credite, repartizări
şi retrageri de credite, virări de credite între subdiviziunile clasificaţiei bugetare şi între
programe, modificarea repartizării pe trimestre a creditelor bugetare.
4. Supravegherea organizării, ţinerii, actualizării şi raportării evidenţei angajamentelor.
5. Monitorizarea şi îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv intern prin procedura
vizei, prin avizul consultativ la refuzul de viză de control preventiv intern, prin propuneri de
perfecţionare a organizării controlului preventiv intern şi prin aplicarea standardelor din domeniu.
6. Exercitarea controlului financiar preventiv din punctul de vedere al legalităţii, regularităţii
şi, după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament,
pentru operaţiuni care angajează patrimonial entitatea publică, dacă se afectează un volum
important din fondurile publice şi există riscuri asociate semnificative în efectuarea lor.

Numirea şi mandatul controlorilor delegaţi

80
Numirea controlorilor delegaţi la entităţile publice se face prin ordin al ministrului
finanţelor publice, la propunerea controlorului financiar-şef.
Prin ordinul de numire, controlorul delegat se învesteşte cu competenţa de a exercita, în
numele legii, la ordonatorul de credite la care a fost numit, atribuţiile prevăzute.
În temeiul art. 16, alin. (6) din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999, cu modificările şi
completările ulterioare, conducătorul entităţii publice are obligaţia de a asigura controlorului
sau controlorilor delegaţi spaţiul şi dotarea adecvată, necesară exercitării în bune condiţii a
atribuţiilor, precum şi cooperarea personalului din serviciile de specialitate şi a persoanelor
desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv intern.
Prin ordinul de numire se stabilesc tipurile de operaţiuni care se supun controlului
preventiv delegat, precum şi limitele de la care acesta se exercită.
Dacă în timpul exercitării mandatului apare necesitatea modificării listei de operaţiuni şi a
limitelor valorice, controlorul financiar-şef este împuternicit să opereze aceste modificări.
Controlorul financiar-şef îl va informa pe ministrul finanţelor publice asupra modificărilor aduse
şi asupra motivelor care le-au determinat.
În cazul absenţei temporare de la post a controlorului delegat numit prin ordin al ministrului
finanţelor publice, controlorul financiar-şef este împuternicit să desemneze un alt controlor
delegat care să îndeplinească atribuţiile celui dintâi pe durata absenţei acestuia.
Controlorul delegat îşi exercită atribuţiile în mod independent, neputându-i-se impune pe nici o
cale acordarea sau refuzul vizei de control financiar preventiv. Asupra situaţiilor deosebite
apărute în activitatea sa, controlorul delegat îl poate informa direct sau prin controlorul financiar-
şef pe ministrul finanţelor publice.

Condiţii specifice de exercitare a controlului financiar preventiv delegat

Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operaţiunilor care se înscriu în
condiţiile fixate prin ordinul de numire. Restul operaţiunilor prin care se afectează fondurile
şi/sau patrimoniul public intră în competenţa exclusivă a controlului preventiv intern.
Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operaţiunilor ce intră în competenţa sa
numai după ce acestea au fost supuse controlului preventiv intern. Operaţiunile refuzate la viza
de control preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat.
În cazuri excepţionale, controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada de verificare
cu maximum cinci zile lucrătoare, informându-i în acest sens pe controlorul financiar-şef şi
ordonatorul de credite.
81
Dacă, în exercitarea atribuţiilor sale, controlorul delegat sesizează că, în mod repetat, controlul
preventiv intern a acordat viza pentru operaţiuni care nu întrunesc condiţiile de legalitate,
regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, acesta îl va informa în scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune măsurile ce
se impun potrivit responsabilităţilor prevăzute la art. 22 şi art. 52, alin. (3) din Legea nr.
500/2002, precum şi la art. 14, alin. (4) şi (5) din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999, cu
modificările şi completările ulterioare.
Avizul consultativ, solicitat de către ordonatorul de credite controlorului delegat în cazul
refuzului de viză de control preventiv intern, nu constituie un act de pronunţare asupra
legalităţii şi regularităţii operaţiunilor.

Regimul refuzului de viză al controlorului delegat

Dacă în urma parcurgerii procedurii de verificare se constată că operaţiunile nu întrunesc
condiţiile de legalitate, regularitate şi încadrare, după caz, în destinaţia şi limitele creditelor
bugetare şi/sau de angajament, controlorul delegat va comunica în scris ordonatorului de credite
motivele pentru care operaţiunea nu poate fi efectuată, consemnând acest fapt în registrul privind
operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. O copie după textul comunicării va
fi transmisă controlorului financiar-şef.
În situaţia în care ordonatorul de credite consideră că operaţiunea poate fi efectuată, solicită în
scris controlorului delegat acordarea vizei, prezentând argumentele corespunzătoare de legalitate
şi regularitate. În caz contrar, operaţiunea se consideră retrasă de la viză, iar actele justificative
se restituie, sub semnătura, compartimentului de specialitate.
Dacă controlorul delegat consideră întemeiate argumentele ordonatorului de credite, va acorda
viza pentru efectuarea operaţiunii. În situaţia în care argumentele sunt considerate neîntemeiate
sau insuficiente, controlorul delegat va aduce la cunoştinţa ordonatorului de credite refuzul de
viză şi va restitui, sub semnătură, compartimentelor de specialitate actele justificative.
În situaţii complexe, controlorul delegat poate solicita controlorului financiar-şef
constituirea, în condiţiile legii, a comisiei pentru formularea opiniei neutre. Această opinie va fi
adusă la cunoştinţa controlorului delegat în trei zile de la solicitarea sa.
Termenul pentru pronunţare prevăzut la punctul 10.3 se suspendă pe perioada de la
comunicarea motivelor pentru care operaţiunea nu poate fi efectuată până la primirea
punctului de vedere al ordonatorului de credite şi pe perioada formulării opiniei neutre.
Cu excepţia cazurilor în care refuzul de viză se datorează depăşirii creditelor bugetare sau de
angajament, operaţiunile refuzate la viză se pot efectua numai pe propria răspundere a ordonatorului
82
de credite. Actul de decizie prin care ordonatorul dispune efectuarea operaţiunii pe proprie
răspundere va fi adus la cunoştinţa compartimentului de audit intern şi controlorului delegat, care
va consemna acest fapt în registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar
preventiv.
Controlorul delegat va informa Ministerul Finanţelor Publice asupra operaţiunilor refuzate la viză
şi executate pe răspunderea ordonatorului de credite, cu ocazia raportărilor lunare transmise
controlorului financiar-şef, precum şi Curtea de Conturi, cu ocazia controalelor de descărcare de
gestiune sau a altor controale dispuse de aceasta.

3.1.4. Raportul naţional anual privind controlul preventiv

În conformitate cu prevederile art. 23, alin. (8) din Ordonanţa Guvernului

nr. 119/1999, cu modificările şi completările ulterioare, Ministerul Finanţelor Publice
elaborează şi transmite spre dezbatere Guvernului, până la sfârşitul trimestrului I al fiecărui an,
raportul naţional anual privind controlul preventiv.
În raportul naţional anual privind controlul preventiv se evaluează activitatea de control
financiar preventiv şi capacitatea administrativă a entităţilor publice de integrare a acestuia în
sfera responsabilităţii manageriale prin dezvoltarea unui sistem de control intern eficace, se
identifică şi se evaluează riscurile asociate actelor de gestiune a patrimoniului şi a fondurilor
publice şi se formulează opinii şi recomandări cu privire la acţiunile ce trebuie întreprinse în
plan legislativ şi administrativ pentru o mai corectă şi eficientă utilizare a resurselor publice.

În vederea atingerii acestui scop, în raportul naţional anual se va face referire la:
a) rezultatele activităţii de control financiar preventiv, concretizate în:
- volumul, tipologia şi structura operaţiunilor analizate din punctul de vedere al
legalităţii, regularităţii şi, după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia creditelor
bugetare şi/sau de angajament;
- neautorizarea, prin refuz de viză, a unor operaţiuni care nu întrunesc condiţiile prevăzute de
actele normative în vigoare pentru a fi efectuate;
- opiniile formulate prin avizele consultative, orientate spre asigurarea unei mai bune gestiuni
financiare, perfecţionarea cadrului normativ, introducerea unor noi standarde de control.
b) factorii de risc decurgând din:
- caracteristicile legislaţiei primare şi secundare în perioada de tranziţie, precum şi
din constrângerile bugetare;
83
- capacitatea entităţilor publice de a organiza sisteme de gestiune bazate pe norme, ghiduri şi
proceduri detaliate de efectuare a operaţiunilor, de a optimiza circuitul documentelor, de a defini
riguros responsabilităţile compartimentelor de specialitate şi ale personalului din cadrul acestora
şi de a aplica principiul separării atribuţiilor;
- numărul, pregătirea profesională şi calificarea personalului;
- neidentificarea operaţiunilor sensibile şi avizarea unor operaţiuni care se dovedesc a fi
nelegale sau ineficiente;
- neasigurarea unei independenţe reale în exercitarea controlului financiar preventiv;
- modul în care conducătorul entităţii publice tratează refuzurile de viză şi/sau avizele
consultative emise.
c) acţiunile ce au fost sau trebuie întreprinse pentru reducerea riscurilor în
administrarea patrimoniului şi/sau fondurilor publice.

3.2. Auditul public intern

3.2.1. Organizarea auditului public intern

Obiectivele auditului public intern sunt:

a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile
entităţii publice;
b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi metodică,
prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere bazat pe
gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor administrării.

Sfera auditului public intern cuprinde:

a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de către entitatea publică
din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii
finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă;
b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum
şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
84
c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea
de bunuri din domeniul privat sau public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;
d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele
informatice aferente.

Auditul public este organizat astfel:

a) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI);
b) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI);
c) compartimentele de audit public intern din entităţile publice.
S-a înfiinţat Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lângă Unitatea Centrală de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), organism cu caracter consultativ, pentru a
acţiona în vederea definirii strategiei şi a îmbunătăţirii activităţii de audit public intern, în
sectorul public. Principalele atribuţii ale CAPI sunt următoarele:
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi emite o
opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia;
b) dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de către UCAAPI în
domeniul auditului public intern;
c) dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public intern şi-l
prezintă Guvernului;
d) avizează planul misiunilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale;
e) dezbate şi emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes naţional cu
implicaţii multisectoriale;
f) analizează importanţa recomandărilor formulate de către auditorii interni în cazul
divergenţelor de opinie dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii interni, emiţând o
opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor formulate de către aceştia;
g) analizează acordurile de cooperare dintre auditul intern şi cel extern referitoare la definirea
conceptelor şi la utilizarea standardelor în domeniu, schimbul de rezultate din activitatea
propriu-zisă de audit, precum şi pregătirea profesională comună a auditorilor;
h) avizează numirea şi revocarea directorului general al UCAAPI.
În cadrul Ministerului Finanţelor Publice s-a constituit Uniunea Centrală de Armonizare
pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), structurată pe compartimente de specialitate, în
subordinea directă a ministrului finanţelor publice.
UCAAPI este condusă de către un director general, numit de către ministrul finanţelor publice,
cu avizul CAPI.
85
În realizarea obiectivelor sale, UCAAPI are următoarele atribuţii principale:
a) elaborează, conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public
intern şi monitorizează la nivel naţional această activitate;
b) dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern;
c) dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme, bazate pe
standardele internaţionale, inclusiv manualele de audit intern;
d) dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial;
e) elaborează „Codul privind conduita etică a auditorului intern“;
f) avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate din domeniul
auditului public intern;
g) dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public intern şi
elaborează raportul anual, precum şi sinteze, pe baza rapoartelor primite;
h) efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale;
i) verifică respectarea normelor, instrucţiunilor, precum şi a „Codului privind conduita etică a
auditorului intern“ de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia măsurile
corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză;
j) coordonează sistemul de recrutare şi de pregătire profesională în domeniul auditului public intern;
k) avizează numirea şi destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din
entităţile publice;
l) cooperează cu Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice din România;
m) cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar public din alte state, inclusiv
din Comisia Europeană.
Compartimentul de audit public intern se organizează astfel:
a) conducătorul instituţiei publice sau, în cazul altor entităţi publice, organul de conducere
colectivă are obligaţia instituirii cadrului organizatoric şi funcţional necesar desfăşurării
activităţii de audit public intern;
b) la instituţiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entităţi publice, auditul public intern
se limitează la auditul de regularitate şi se efectuează de către compartimentele de audit public
intern ale Ministerului Finanţelor Publice;
c) conducătorul entităţii publice subordonate poate stabili şi menţine un compartiment funcţional
de audit public intern, cu acordul entităţii publice de la nivelul ierarhic imediat superior, iar dacă
acest compartiment nu se înfiinţează, auditul entităţii respective se efectuează de către
compartimentul de audit public intern al entităţii publice de la nivelul ierarhic imediat superior.
86
Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducerii entităţii
publice, şi, prin atribuţiile sale, nu trebuie să fie implicat în elaborarea procedurilor de control
intern şi în desfăşurarea activităţilor supuse auditului public intern.
Conducătorul compartimentului de audit public intern este numit sau destituit de către
conducătorul entităţii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entităţile publice subordonate, numirea
sau destituirea se face cu avizul organului ierarhic superior.
Conducătorul compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea
şi desfăşurarea activităţilor de audit.
Funcţia de auditor intern este incompatibilă cu exercitarea acestei funcţii ca activitate
profesională orientată spre profit sau recompensă.

Atribuţiile compartimentului de audit public intern sunt:

a) elaborează norme metodologice specifice entităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea, cu
avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior, în cazul entităţilor publice subordonate;
b) elaborează proiectul planului anual de audit public intern;
c) efectuează activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management
financiar şi control ale entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de
legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate;
d) informează UCAAPI despre recomandările neînsuşite de către conducătorul entităţii
publice auditate, precum şi despre consecinţele acestora;
e) raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor şi recomandărilor rezultate din
activităţile sale de audit;
f) elaborează raportul anual al activităţii de audit public intern;
g) în cazul identificării unor nereguli sau posibile prejudicii, raportează imediat
conducătorului entităţii publice şi structurii de control intern abilitate.

3.2.2. Desfăşurarea auditului public intern

Tipurile de audit sunt următoarele:

a) auditul de sistem, care reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi
control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient,
pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora;
87
b) auditul performanţei, care examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea
obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor şi apreciază
dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;
c) auditul de regularitate, care reprezintă examinarea efectelor financiare generate de
fondurile publice sau patrimoniul public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor,
regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile.
Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităţilor desfăşurate într-o entitate publică,
inclusiv asupra activităţilor entităţilor subordonate, cu privire la formarea şi utilizarea fondurilor
publice, precum şi la administrarea patrimoniului public.
Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la trei ani, fără a se
limita la acestea, următoarele:
a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct sau indirect obligaţii de plată, inclusiv
din fondurile comunitare;
b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;
c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori
al unităţilor administrativ-teritoriale;
d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al
unităţilor administrativ-teritoriale;
e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor de
creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
f) alocarea creditelor bugetare;
g) sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia;
h) sistemul de luare a deciziilor;
i) sistemele de conducere şi control, precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme;
j) sistemele informatice.
Proiectul planului de audit public intern se elaborează de către compartimentul de audit public
intern, pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activităţi, programe (proiecte) sau
operaţiuni, precum şi prin preluarea sugestiilor conducătorului entităţii publice, prin consultare
cu entităţile publice ierarhic superioare, ţinând seama de recomandările Curţii de Conturi.
Conducătorul entităţii publice aprobă anual proiectul planului de audit public intern.
Auditorul intern desfăşoară audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter
excepţional, necuprinse în planul anual de audit public intern, în condiţiile prevăzute la art. 15. În
realizarea misiunilor de audit, auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bază de ordin de
serviciu, emis de către şeful compartimentului de audit public intern, care prevede în mod explicit
88
scopul, obiectivele, tipul şi durata auditului public intern, precum şi nominalizarea echipei
de auditare.
Compartimentul de audit public intern notifică structura care va fi auditată, cu 15 zile înainte
de declanşarea misiunii de audit; în notificare se precizează scopul, principalele obiective şi
durata misiunii de audit.
Compartimentul de audit public intern notifică de asemenea tematica în detaliu, programul
comun de cooperare, precum şi perioadele în care se realizează intervenţiile la faţa locului,
conform normelor metodologice.
Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile, inclusiv la cele existente în
format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi obiectivele precizate în
ordinul de serviciu.
Personalul de conducere şi de execuţie din structura auditată are obligaţia să ofere
documentele şi informaţiile solicitate, în termenele stabilite, precum şi tot sprijinul necesar
desfăşurării în bune condiţii a auditului public intern.
Auditorii interni pot solicita date, informaţii, precum şi copii ale documentelor, certificate pentru
conformitate, de la persoanele fizice şi juridice aflate în legătură cu structura auditată, iar acestea
au obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată. Totodată, auditorii interni pot efectua la
aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări financiare şi contabile legate de
activităţile de control intern la care acestea au fost supuse, care vor fi utilizate pentru constatarea
legalităţii şi a regularităţii activităţii respective.
Reprezentanţilor autorizaţi ai Comisiei Europene şi ai Curţii Europene de Conturi li se asigură
drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării intereselor
financiare ale Uniunii Europene; aceştia trebuie să fie împuterniciţi în acest sens printr-o
autorizaţie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziţia, precum şi printr-un document care să
indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecţiei la faţa locului.
Ori de câte ori în efectuarea auditului public intern sunt necesare cunoştinţe de strictă
specialitate, conducătorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra
oportunităţii contractării de servicii de expertiză (consultanţă) din afara entităţii publice.
Auditorii interni elaborează un proiect de raport de audit public intern la sfârşitul fiecărei misiuni
de audit public intern; proiectul de raport de audit public intern reflectă cadrul general,
obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările.
Proiectul de raport de audit public intern se transmite la structura auditată; aceasta poate trimite,
în maximum 15 zile de la primirea raportului, punctele sale de vedere, care vor fi analizate de
către auditorii interni.
89
În termen de zece zile de la primirea punctelor de vedere, compartimentul de audit public intern
organizează reuniunea de conciliere cu structura auditată, în cadrul căreia se analizează
constatările şi concluziile, în vederea acceptării recomandărilor formulate.
Şeful compartimentului de audit public intern trimite raportul de audit public intern finalizat,
împreună cu rezultatele concilierii, conducătorului entităţii publice care a aprobat misiunea,
pentru analiză şi avizare; pentru instituţia publică mică, raportul de audit public intern este
transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizare, recomandările cuprinse în raportul
de audit public intern vor fi comunicate structurii auditate.
Structura auditată informează compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare
a recomandărilor, incluzând un calendar al acestora. Şeful compartimentului de audit public intern
informează UCAAPI sau organul ierarhic superior, după caz, despre recomandările care nu au fost
avizate; aceste recomandări vor fi însoţite de documentaţia de susţinere.

Auditorii interni
Auditorii interni care sunt funcţionari publici sunt selectaţi şi au drepturile, obligaţiile
şi incompatibilităţile prevăzute de Statutul funcţionarilor publici.
Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul entităţii publice,
respectiv de către organul colectiv de conducere, cu avizul conducătorului compartimentului de
audit public intern.
90
 Capitolul 4
Studii aplicative privind circuitul documentelor principalelor
operaţiuni economico-financiare

91
92
 Calcul Factură
Plată Achiziţie de Reevaluare
amortizare client
la furnizor Vânzare

Descărcarea
Patrimoniu gestiunii
public Cedare către
Factura de terţi
Modernizări
la furnizor
Descărcarea

evidenţămijloac
Aplicaţie
gestiunii

efixe
Dezvoltări
(investiţii)

Casare Descărcarea
Patrimoniu
propriu gestiunii
Mijloace fixe
intrate cu titlu
gratuit
Lipsuri imputabile
Calcul
Reevaluare
amortizare
Constatare
lipsă la
inventar

Lipsuri neimputabile
Figura 4.1. Reprezentarea grafică a operaţiunilor privind mijloacele fixe
 L Transfer
Plată Înregistra O între
re trecere T gestiuni
D din
e
p B
Obiecte o Obiecte U
de Dare în de F
z
inventar i folosinţă inventar T
t E
Achiziţie
A Casare
de la Factur
furnizor Înregistra
c R
e re uzură A
n D
t E
r T
a Minus la
l Înregistra L
inventar
re trecere O
T
R
din
A B
D Dare în U
E folosinţă F Casare
T T
E
Echi- Înregistra Echi- A
pamente
pamente re pe R
A
D
E
Reţ inere T
din
salariu
 Figura 4.2. Reprezentarea grafică a operaţiunilor
privind obiectele de inventar şi echipamentele

84
 Intrare in Factură +
Plată
consum ieşire în consum
materiale furnizor
Ieşire în consum
nestocabile

Furnizor Factură Plată

intern furnizor
Intrare pe
stoc Transfer
Achiziţie de la furnizor NIR

Ieşire din stoc

Factură Plată
furnizor V\nzare

Stoc de materiale
Furnizor Intrare pe DVI
extern stoc

NIR
Iesire spre Tre
prelucrare catre de
Achiziţie din producţie proprie Intrare în terti
gestiune

Retururi

Materiale rezultate din Intrare în

dezmembrări gestiune

Neimputabile

Minusuri la inventar
Plusuri la inventar
Imputabile
Intrare în
gestiune
Materiale din prelucrare
la terţi
Factură
servicii Plata
Figura 4.3. Reprezentarea grafică a operaţiunilor privind gestiunea materiilor prime, materialelor şi comb
 Aprovizionare

Furnizori
Furnizori
externi
interni

Bilete odihnă,
timbre, tichete

Înregistrare Plăţi prin bancă

Plăţi prin casă
Plată salarii contabilă
a facturilor

Avansuri de Transfer casă

trezorerie Bil
Plăţi diverse Plăţi parţiale
Aplicaţie sau totale

salarii Avansuri Extras de cont

Închidere
acordate
facturi

Garanţii de
bună
Clienţi Compensare
clienţi-furnizori
 Figura 4.4. Reprezentarea grafică a operaţiunilor privind plăţile

85
 Vânzare
energie
Aplicaţie
facturare
Vânzare alte servicii, Asociaţi Case Agenţi
Alţi
mărfuri Salaria i particulare economici

CASIERII CEC
Calcul Da

Somaţi Înregistrare
Depăşire
contabilă Încasări prin
scadentă
plată Transfer bancă
bancă
Încasat facturi
restante, penalităţi
Aplicaţie actuală casă, bancă,

Nu

Acţionare
Închidere
în Anticipaţ

Compensare Extras de
Furnizo Avansu
clienţi-furnizori

Încasări
parţiale
sau totale
Figura 4.5. Reprezentarea grafică a operaţiunilor de facturare
 Cheltuieli
Secţia „Titan“ Centru de profit

E.T. industrii
 i

Energie termică E
Sector „Electricieni“ d
Apă rece Centru de rezultat p
p
Energie electrică
Maistru PT
A
Centru de profit
v
Reparaţii terţi
A
Pierdere primar r
Apă adaos

Sector „Reţea“
Salarii Centru de cost v

Materiale
SIRT
Tichete
Amortizări

„Administraţie“ Centru de cost

Telefoane Legendă:
Impozite şi taxe colectare costu
venitur însumare costu
venitur
Alte cheltuieli

Figura 4.6. Reprezentarea grafică a colectării cheltuielilor

87
Cheltuieli Sediu central Secţia „Titan“
Veni
şi exploatări Centru de profit
E.T. indu
E.T. industrii Se caută o cheie E.T. distr punc prop
de repartiţie
Apă vând
Energie termică
Sector „Electricieni“ Abon reviz
Apă rece Centru de rezultat
Mate vând
Energie electrică
Maistru I
Alte
Centru de profit
Reparaţii terţi

Pierdere primar Repartizare total cheltuieli colectate

prin diviziune simplă
Apă adaos

Sector „Reţea“
Salarii
Centru de cost
Materiale
SIRT
Tichete
Amortizări
„Administraţie“ Centru

de cost
Telefoane
Impozite ş i taxe Legendă:

distribuţie costuri/venituri
Alte cheltuieli

Figura 4.7. Reprezentarea grafică a distribuirii costurilor

Elaborarea proiectului Solicitare Directia
de buget previziuni bugetare economic ă
de la nivelurile superioare
şi înaintarea acestuia la cele inferioare

Elaborare Alte direcţii

previziuni bugetare funcţionale „P
la toate nivelurile Departamente

Transmitere Servicii
previziuni bugetare Exploatări
de la nivelurile inferioare
la cele superioare

Secţie

Directorul Consolidare previziuni

general bugetare
Propuneri de Maiştri
Directorul modificări bugetare
economic
Modificări
Consiliul General al
Municipiului Bucureşti

Comisii
Economică
Susţinere Buget
Gospodărire comunală şi
buget
locativă
Juridică
Transporturi
Socială

Aprobare
buget
 Figura 4.8. Reprezentarea grafică a elaborării proiectului de buget

89
 Directia economica
Comparare lunară

Alte directii
functionale
NU
End Diferenţe

Servi
„

ci
Exploata
Analiză
diferenţe

Secţii

Maistri
Depasiri Economii

NU
Rectificare Aplicare
End alte decizii
buget

DA

Vezi proces de
rectificare buget

Figura 4.9. Reprezentarea grafică a comparaţiei buget-realizat

 cii

Direcţia economica
Modificări de tarif Analiză diferenţe

Modificari bugetare Alte direcţii Dir

functionale “Pro

Departamente
Anuntare modificari bugetare Exploatari

Servi
de la nivelurile superioare la

cii
cele inferioare

Secţii

Operare modificari bugetare la

toate nivelurile

Maiştri

Transmitere modificari bugetare

de la nivelurile inferioare
la cele superioare

Consolidare previziuni
bugetare
 Figura 4.10. Reprezentarea grafică a operaţiunilor de rectificare bugetară

91