Referat: Contabilitatea operaiunilor de leasing financiar

Potrivit Ordonanei Guvernului nr. 51/1997, republicat, privind operaiunile de leasingi societile de leasing, prin operaiunea de leasing se nelege transmiterea, pentru o perioad determinat, a dreptului de folosin asupra unui bun, ctre o persoan, denumit locator/finanator, al crui proprietar este, celeilalte pri, denumit utilizator/locatar, la solicitarea acesteia, contra unei pli periodice, denumit rat de leasing (pn n 1999 folosindu-se n acest sens noiunea de redeven), iar la sfritul perioadei de leasing locatorul/finanatorul se oblig s respecte drepturile de opiune ale utilizatorului de a cumpra bunul, de a prelungi contractul de leasing sau de a nceta raporturile contractuale. n literatura de specialitate leasingul este privit ca o form de comeri de finanare prin locaie de ctre societi specializate n aceste operaiuni (societi de leasing) a unor bunuri mobile (echipamente electronice de calcul, mijloace de transport, maini-unelte etc.)i imobile (cldiri cu destinaie special, industrial sau comercial, administrative etc.) societilor care recurg la aceast tehnic de comer, fie din specificul operaiunilor pe care le realizeaz, fie din faptul c nu dispun de suficiente fonduri proprii ori mprumutate pentru a le cumpra. O alt definire a leasingului o regsim n Norma Internaional de Contabilitate, IAS 17 Contracte de locaie, n conformitate cu care contractul de locaie este un acord prin care locatorul (lessor) cedeaz locatarului (lessee) dreptul de utilizare a unui activ, ca urmare a vrsrii unei chirii. Ulterior, prin modificrile aduse, noiunea de chirie a fost substituit de expresia o plat sau o serie de pli. Din punct de vedere juridic, leasingul presupune, n principiu, dou contracte: unul devnzare-cumprare, ncheiat ntre productor (ca vnztor)i societatea de leasing (care crediteaz operaiunea de leasing n calitate de cumprtor),i un contract de locaie, ncheiat ntre societatea de leasing i un ter beneficiar. Din punct de vedere procedural, operaiunea de leasing este iniiat de firma care dorete nchirierea bunuluii care se adreseaz, n acest sens, societii de leasing. Societatea de leasing, n urma acceptrii cererii, procedeaz la stabilirea contractului cu productorul bunului solicitat, n vederea achiziionrii acestuia; n acest proces este implicat directi viitorul beneficiar. Urmeaz ncheierea contractului de leasingi cumprarea bunului de ctre societatea de leasing, n vederea punerii acestuia la dispoziia beneficiarului. Din punct de vedere financiar contabil, leasingul reprezint o alt form, alturi de cele tradiionale, de intrare / ieire a mijloacelor fixe ni din gestiunea ntreprinderilor, o form de credit care mbin parial elemente ale contractului de nchiriere cu cele ale unui contract de vnzarecumprare, n scopul furnizrii, utilizriii achiziiei de bunuri investiionale. Pe plan internaional, exist mai multe criterii de clasificare a operaiunilor de leasing. Pentru ara noastr, O.G. nr. 51/1997,republicat, reine drept criteriu esenial de clasificare a leasingului condiiile de realizare a acestuia. n funcie de acest criteriu, operaiunile de leasing se grupeaz n: operaiuni de leasing financiari operaiuni de leasing operaional. 1. Caracterizareai contabilizarea leasingului financiar Legislaiarii noastre include n categoria leasingului financiar operaiunile care ndeplinesc

una sau mai multe dintre urmtoarele condiii: Riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul ncheierii contractului de leasing; Prile au prevzut expres c, la expirarea contractului de leasing, se transfer utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului; Utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului, iar preul de cumprare va reprezenta cel mult 50% din valoarea de intrare (pia), pe care acesta o are la data la care opiunea poate fi exprimat; Perioada de folosire a bunului n sistem leasing acoper cel puin 75% din durata normal de utilizare a bunului, chiar dac iniial dreptul de proprietate nu este transferat. Condiiile de mai sus pun n eviden, direct sau indirect, urmtoarele trsturi ale leasingului financiar: Rata de leasing financiar (plata fcut de utilizator pentru durata de folosin a bunului) este format din dou componente: valoarea de intrare (de achiziie) a bunuluii dobnda de leasing (rata medie a dobnzii bancare pe piaa romneasc); Dei din punct de vedere juridic bunul nu aparine utilizatorului, reglementrile n vigoare sunt elaborate n spiritul principiului contabil general acceptat, primatul economicului asupra juridicului. n consecin, la predarea bunului, acesta este scos din evidena locatorului, urmnd s fie preluat n conturile bilaniere ale utilizatorului, care va calculai nregistra amortizarea acestuia; Dac n contractul de locaie s-a prevzut, n mod expres,transferul dreptului de proprietate, acesta se realizeaz la valoarea rezidual convenit ntre pri. Rezult c valoarea total a operaiunii de leasing financiar este dat de suma ratelor de leasing plus valoarea rezidual. Dac, ns, n contractul de locaie nu s-a prevzut, n mod expres, transferul dreptului de proprietate, valoarea total a operaiunii de leasing este dat de suma ratelor de leasing. n contextul trsturilor leasingului financiar, n contabilitate apar urmtoarele particulariti privind conturile utilizatei metodologia de contabilizare a operaiunilor: A1. La locator / finanator Bunurile de natura imobilizrilor achiziionate (cont 213 Mijloace fixe) predate locatorului / utilizatorului n regim de leasing sunt scoase din evidena locatarului, contabilizndu-se concomitent: a) n conturi bilaniere, creana total de leasing, separat pentru valoarea de intrare a bunului (cont 2672 mprumuturi acordate pe termen lung)i separat pentru dobnda de ncasat (cont 2678 Dobnzi aferente creanelor imobilizate, respective 472 Venituri nregistrate n avans); b) n contul n afara bilanului 8038 Alte valori n afara bilanului, analitic: Bunuri predate n leasing financiar, valoarea total a ratelor de leasing. Ratele de leasing se factureaz lunari sunt supuse taxei pe valoarea adugat Concomitent cu facturarea ratelor de leasing, locatorul evideniaz cheltuielile proprii de exploatare (cont 658 Alte cheltuieli de exploatare) egale cu cota parte din valoarea de intrare a bunurilor predate n sistem de leasing. Totodat, cu valoarea fiecrei rate de leasing, se crediteaz contul n afara bilanului 8038 Alte valori n afara bilanului, analitic Bunuri predate n leasing financiar. n acest fel, dup fiecare operaiune de creditare, soldul debitor al contului 8038 reflect valoarea ratelor rmase de ncasat. La expirarea perioadei de leasing, dac se transfer dreptul de proprietate asupra bunului predat n regim de leasing, are loc operaiunea de vnzare la valoarea rezidual stabilit ntre pri, utiliznduse conturile specifice unei vnzri obinuite (cont 461 Debitori diveri i 7721 Venituri din cedarea activelor ). Exemplu practic privind nregistrarea n contabilitate a operaiunilor privind leasingul financiar

n gestiunea locatorului / finanator : Societatea de leasing ALFA (locator) a ncheiat cu societatea comercial BETA (locatar) un contract de leasing pentru un mijloc fix, pentru o perioad de 4 ani, ncepnd cu 1.01.N+1. Costul de achiziie al mijlocului fix suportat de locator este de 20.000 lei, TVA 24%. Rata anual a dobnzii de leasing este de 10% (presupus fix). La expirarea contractului de leasing, se transfer dreptul de proprietate asupra mijlocului fix ctre locatar / utilizator la valoarea rezidual convenit de 1.000 lei, TVA 24%. Calculul ratelor de leasing Exerciiul financiar Valoarea de intrare a mijlocului fix la inceputul exerciiului 1 20000 15000 10000 5000 Cota parte anual din valoarea de intrare (val. Intrare= 4 ani) 2 5000 5000 5000 5000 20000 Dobnd anual Rat leasing (coloana 1 x 10%) (Total coloan 2 + total coloan 3 / 4 ani)* 3 2000 1500 1000 500 5000 4 6250 6250 6250 6250 25000

0 N+1 N+2 N+3 N+4 TOTAL

* Rata leasing = 20.000 + 5.000 = 6.250 4 din care: - cota parte anual din val. intrare - dobnda (6.250 5.000) TOTAL = 5.000 lei = 1.250 lei = 6.250 lei

Operaiuni contabile: 1. Achiziionarea, n exerciiul N, a mijlocului fix de la furnizorul intern (care urmeaz s fie predat n regim de leasing)i plata acestuia % 213 Mijloace fixe 4426 TVA deductibil i 404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei 24.800 lei = 404 Furnizori de imobilizri 24.800 lei 20.000 lei 4.800 lei

2. Predarea ctre locatar / utilizator, n exerciiul N+1, a mijlocului fix la valoarea nscris n contract (costul de achiziie 20.000 lei + dobnda 5.000 lei)

2672 mprumuturi acordate pe termen lung i

= 213 Mijloace fixe 20.000 lei

2678 Dobnzi aferente creanelor = 472 Venituri nregitrate 5.000 lei imobilizate n avans 3. Concomitent, se evideniaz, n exerciiul N+1, valoarea total a ratelor de leasing de ncasat Debit 8038/x Bunuri predate n leasing financiar 25.000 lei 4. Facturarea ratelor de leasing aferente exerciiului N+1: Redevena (cota parte anual din valoarea de intrare): 5.000 lei Dobnda anual: 1.250 lei Total: 6.250 lei TVA 24%: 1.500 lei Total factur: 7.750 lei Precizare: n practic, facturile se emit lunar sau trimestrial 4111 Clieni = % 706/xx Venituri din redevene reprezentnd valoarea de intrare a bunului 2678 Dobnzi aferente creanelor imobilizate 4427 TVA colectat 7.750 lei 5.000 lei 1.250 lei 1.500 lei

5. Concomitent cu facturarea ratelor de leasing, n exerciiul N+1 se mai nregistreaz urmtoarele operaiuni: 5.1. Veniturile curente realizate din dobnda de leasing 472 Venituri nregistrate n avans = 706/xy Venituri din redevene 1.250 lei reprezentnd dobnda de leasing

5.2. Cheltuielile de exploatare reprezentnd cota parte anual (lunar) din valoarea de intrare a bunului 658 Alte cheltuieli de exploatare = 2672 mprumuturi acordate 5.000 lei pe termen lung 5.3. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing Credit 8038/x Bunuri predate n leasing financiar 6.250 lei Not:Operaiunile 4i 5.1, 5.2, 5.3 se repet n exerciiile N+2, N+3i N+4. 6. Transferul dreptului de proprietate ctre utilizator, n exerciiul N+4, la valoarea rezidual convenit, pe baza contractului de vnzare cumprarei a facturii emise: Valoarea de vnzare (rezidual) : 1.000 lei TVA 24% : 240 lei Total factur: 1.240 lei 461 Debitori diveri = % 1.240 lei

7721 Venituri din cedarea activelor 4427 TVA colectat 5121 Conturi la bnci n lei =

1.000 lei 240 lei

461 Debitori diveri 1.240 lei

A2. La locatar / utilizator: Bunurile de natura imobilizrilor primite n leasing financiar sunt evideniate n contabilitatea sa astfel: a) n conturi bilaniere: valoarea de intrare a bunului n conturile 213 Mijloace fixei 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate, iardobnda n conturile 471 Cheltuieli nregistrate n avansi 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturii datorii asimilate; b) n contul n afara bilanului 8036 Redevene, locaii de gestiune, chiriii alte datorii asimilate, valoarea total a ratelor de leasing. 1.Primirea mijlocului fixi evidenierea datoriei, inclusiv a dobnzilor aferente : N+1 213 Mijloace fixe 471 Cheltuieli nregistrate n avans = = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate 20.000 lei 5.000 lei

2. Concomitent, se evideniaz valoarea total a ratelor de leasing de plat: N+1 Debit: 8036 Redevene, locaii de gestiune, chiriii alte datorii asimilate25.000 lei 3. Calcululi nregistrarea amortizrii aferente a exerciiului N +1, dup metoda linear: 20.000 lei x 25 % =5.000 lei N+1 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrilei provizioanele = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 5.000 lei

4. nregistrarea facturilor primite reprezentnd ratele de leasing aferente exerciiului N + 1: N+1 % 167 Alte mprumuturii datorii asimilate = 404 Furnizori de imobilizri 7.750 lei 5.000 lei

1687 Dobnzi aferente altor mprumuturii datorii asimilate 4426 TVA deductibil

1.250 lei 1.500 lei

5.Concomitent cu facturile reprezentnd ratele de leasing, se nregistreaz urmtoarele operaiuni: 5.1 Cheltuielile curente privind dobnda de leasing: N+1 666 Cheltuieli privind dobnzile = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 1.250 lei

5.2 Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing: N+1 Credit: 8036 Redevene, locaii degestiune, chiriii alte datorii asimilate Not: Operaiunile 3,4i 5.1, 5.2 se repet n exerciiile N + 2, N + 3i N + 4. 6. Transferul dreptului de proprietate la valoarea rezidual convenit, pe baza contractului de vnzare-cumprarei a facturii primite: N+4 % = 213 Mijloace fixe 4426 TVA deductibil 404 Furnizori de imobilizri 1.240 lei 1.000 lei 240 lei 6.250 lei

Remarci: Prima. Imobilizrile corporale primite din import de la societi de leasing strine sau romne sunt exonerate, respectiv exceptate de la plata drepturilor de import pe toat durata contractului de locaie. n cazul n care utilizatorul, din vina societii de leasing sau a furnizorului, nu i-a exercitat dreptul de opiune prevzut n contract, privind prelungirea termenului de leasing sau achiziia bunului, iar bunul nu a fost restituit, utilizatorul este obligat s plteasc taxele vamale la valoarea bunului (art. 273 din O.G. nr 51/1997, republicat) Taxele vamale datoratei achitate se reflect la utilizator prin urmtoarele operaiuni contabile: 213 Mijloace fixe i 446 Alte impozite, taxei = 5121 Conturi la bnci n lei vrsminte asimilate A doua: Dac societatea de leasing este persoan juridic strin, utilizatorul i reine din rata de leasing impozitul pe venitul realizat (din dobnzile facturate ori ratele de leasing, dac prin contractul ncheiat nu se identific dobnda). Impozitul reinuti vrsat la buget se evideniaz prin operaiunile contabile: = 446 Alte impozite, taxe vrsminte asimilate

404 Furnizori de imobilizri = 446 Alte impozite, taxei vrsminte asimilate 446 Alte impozite, taxei BIBLIOGRAFIE - Legea nr. 90/28 aprilie 1998 privind aprobarea O.G. nr. 51/1997 privind operaiunile de leasingi societile de leasing, publicat n M.O. nr. 170/30 apr. 1998 - O.G. nr. 51/28 august 1997 privind operaiunile de leasingi societile de leasing, actualizat cu modificrilei completrile aduse prin Legea nr. 90/1998 - Legea nr. 99/26 mai 1999 privind unele msuri pentru accelerarea reformei economice, publicat n M.O. nr. 236/27 mai 1997 - O.G. nr. 51/28 august privind operaiunile de leasing aprobat i modificat prin Legea nr. 90/1998, modificat i completat prin Legea nr. 99/1999, n vigoare ncepnd cu data de 27 mai 1999 - Ordin 686 al Ministrului Finanelor pentru aprobarea Normelor privind nregistrarea n contabilitate a operaiunilor de leasing/25 iunie 1999, publicat n M.O nr. 333/14.07.1999 - Circulara nr. 3/10.01.2000 privind nregistrarea n contabilitatea bncilor a operaiunilor de leasing - O.G. nr. 51/28 august 1997, republicat, privind operaiunile de leasingi societile de leasing, publicat n M.O. nr. 9/12 ianuarie 2000 = 5121 Conturi la bnci n lei vrsminte asimilate