Sunteți pe pagina 1din 78

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

ORDIN Nr. 897/2015 din 3 august 2015


pentru aprobarea Normelor metodologice
privind reflectarea n contabilitate a
principalelor
operaiuni de fuziune, divizare, dizolvare i
lichidare a societilor, precum i de retragere
sau
excludere a unor asociai din cadrul
societilor
PUBLICAT N: MO nr. 711 din 22 septembrie 2015

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

se aplic de ctre societile comerciale care intr


sub

incidena

Reglementrilor

contabile

privind

situaiile financiare anuale individuale i situaiile


financiare anuale consolidate (OMFP 1802/2014);
societile comerciale care aplic IFRS nregistreaz
operaiunile de natura celor menionate n OMFP
897/2015

respectnd

reglementrile

contabile

specifice (aprobate prin OMFP 1286/2012);


n

vigoare

de

la

22.09.2015

(abrog

ministrului finanelor publice nr. 1.376/2004)

Ordinul

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

obligaii de efectuare a inventarierii elementelor de


natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii (cf.
OMFP 2861/2009) naintea operaiunilor de fuziune,
divizare sau lichidare;
obligaii privind pstrarea i arhivarea documentelor
(acestea revin societii care preia elementele de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii de
la

alte

societi

urma

operaiunilor

de

reorganizare) n proiectul de fuziune sau de


divizare

trebuie

menionat

societatea

care

rspunde de pstrarea i arhivarea documentelor;

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

se ntocmesc situaii financiare cu scop special (art. 28, alin.


1^1 din legea contabilitii) cu ocazia operaiunilor de
fuziune, divizare sau lichidare;
prevederi legate de depunerea acestor situaii financiare cu
scop special sunt prevzute n legea societilor i la art.36
din

legea

contabilitii

(n

cazul

fuziunii

sau

divizrii,

situaiile financiare se ntocmesc pentru data la care are loc


operaiunea i se depun n termen de 30 zile de la aprobarea
lor de ctre AGA; n cazul lichidrii, pe perioada procesului
de lichidare se depun situaii financiare anuale n termen de
90

zile

de

la

terminarea

exerciiului

financiar

iar

la

finalizarea lichidrii situaiile financiare trebuie depuse la


unitile MFP odat cu depunerea lor la ORC).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Din punct de vedere contabil, normele


metodologice prevd dou metode
aplicabile n cazul operaiunilor de
reorganizare:

metoda activului net contabil


(metoda I)
metoda evalurii globale (metoda
II)

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Metoda activului net contabil


- valorile utilizate se bazeaz pe activul net
contabil;
- elementele bilaniere sunt preluate de
societatea beneficiar la valoarea la care
acestea au fost evideniate n contabilitatea
societii care le cedeaz.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Metoda evalurii globale


- valorile utilizate sunt stabilite de evaluatori
autorizai
evaluare);

(fiind

precizate

raportul

de

- elementele bilaniere sunt preluate la


societatea beneficiar la valoarea rezultat n
urma evalurii.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

ANC = A D = Cpr
Valoarea contabil a titlurilor = Activul net contabil /
Nr. titluri
Aportul net = Valoarea cu care contribuie la reorganizare
societile care intr n fuziune / divizare
Prima de fuziune = Diferena dintre valoarea aportului
rezultat din fuziune i creterea capitalului social al
societii absorbante
Prima de divizare = Diferena dintre valoarea aportului
rezultat din divizare i creterea capitalului social al
societii beneficiare

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Fuziunea societilor
- legea societilor, Titlul VI, Cap. II
Tipuri:
1) Fuziunea prin absorbia uneia sau mai
multor societi de ctre o alt societate;
2) Fuziunea prin transferul n totalitate
al patrimoniului unor societi ctre o
societate nou-constituit n acest scop.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

La societatea absorbant (sau nou constituit),


nregistrarea n contabilitate a elementelor
bilaniere care se preiau se face astfel:
- metoda I: la valoarea contabil net sau la valoarea
contabil brut, mpreun cu ajustrile de valoare
corespunztoare;
- metoda II: dac ANC difer de valoarea aportului
net de fuziune, diferenele se recunosc n
contabilitatea societii absorbante (sau a celei nou
constituite) pe seama elementelor crora le
corespund;
eventuala
diferen nealocat se
recunoate ca fond comercial.
Obs.: Nu se recunosc n contabilitatea societii
absorbante
diferenele
rezultate
din
evaluarea
elementelor sale patrimoniale.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

La societatea absorbit (sau care i nceteaz


existena), transferul elementelor bilaniere
se nregistreaz n contabilitate astfel:
- metoda I: la valoarea din contabilitate;
- metoda II: dac ANC difer de valoarea aportului
net de fuziune, diferenele se recunosc n
contabilitate ca elemente de ctiguri sau
pierderi din fuziune (diferenele rezultate n urma
evalurii globale se nregistreaz cu ajutorul
conturilor 6583, respectiv 7583 la data la care
fuziunea i produce efectele).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

FUZIUNEA PRIN ABSORBIE


Etape:
1. Inventarierea i evaluarea elementelor de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii;
2. ntocmirea situaiilor financiare anuale;
3. Determinarea activului net contabil;
4. Evaluarea societilor (aportul net) doar n
cazul metodei II i doar pentru stabilirea
raportului de schimb;
5. Calculul raportului de schimb (VC aciune soc.
absorbit / VC aciune soc. absorbant);

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

6.

7.
8.
9.

Determinarea numrului de aciuni ce


trebuie
emise
de
ctre
societatea
absorbant;
Majorarea capitalului social al absorbantei
(nr. ac.noi x VN);
Calculul primei de fuziune (aport net preluat
majorare capital social).
Predarea-preluarea elementelor de natura
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU
Societatea P (absorbant):
- Active imobilizate:
-

Imobilizri corporale (cldiri): val. brut 1.142.500 lei, amortizare


cumulat 292.500 lei;

- Active circulante:
-

Mrfuri: val . brut 110.000 lei, ajustri pt depreciere 10.000 lei;

Creane clieni: val nominal 220.000 lei, ajustri pt depreciere


7.500 lei;

Conturi la bnci: 25.000 lei

Datorii sub 1 an:

Furnizori de imobilizri: 387.500 lei

Capitaluri proprii:

CSSV = 200.000 lei (200.000 aciuni x 1 leu/ac);

rezerve din reevaluare 312.500 lei;

alte rezerve 287.500 lei.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU
Societatea R (absorbit):
- Active imobilizate:
-

Imobilizri corporale (cldiri): val. brut 347.500 lei, amortizare


cumulat 97.500 lei;

- Active circulante:
-

Materii prime: 82.500 lei;

Creane clieni: val nominal 187.500 lei, ajustri pt depreciere


27.500 lei;

Conturi la bnci: 5.000 lei

Datorii sub 1 an:

Clieni creditori: 122.500 lei

Capitaluri proprii:

CSSV = 125.000 lei (125.000 aciuni x 1 leu/ac);

rezerve din reevaluare 135.000 lei;

rezerve legale: 15.000

alte rezerve 100.000 lei.

Societatea P (absorbant)
Imobilizri corporale (ct.212-2812)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

850.000
850.000

Stocuri (ct.371-397)

100.000

Creane (ct.411-491)

212.500

Casa i conturi la bnci (ct.5121)


ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

25.000
337.500

Datorii sub 1 an (ct.404)

387.500

Active circulante nete / Datorii curente nete

-50.000

Total active minus datorii curente

800.000

Capital subscris vrsat (ct.1012)

200.000

Rezerve din reevaluare (ct.105)

312.500

Rezerve (ct.1068)

287.500

CAPITALURI PROPRII - TOTAL

800.000

Societatea R (absorbit)
Imobilizri corporale (ct.212-2812)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL
Stocuri (ct.301)
Creane (ct.411-491)
Casa i conturi la bnci (ct.5121)
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL
Datorii sub 1 an (ct.419)

250.000
250.000
82.500
160.000
5.000
247.500
122.500

Active circulante nete / Datorii curente nete

125.000

Total active minus datorii curente

375.000

Capital subscris vrsat (ct.1012)

125.000

Rezerve din reevaluare (ct.105)

135.000

Rezerve (ct.1061+1068)

115.000

CAPITALURI PROPRII - TOTAL

375.000

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

CALCULE

1) ANC soc P = 800.000 lei; ANC soc R = 375.000 lei;


2) Valori contabile ale aciunilor:
1)
2)

Soc P: VC = 800.000 / 200.000 = 4 lei/ac


Soc R: VC = 375.000 / 125.000 = 3 lei/ac

3) Rata de schimb:
RS = VC absorbit / VC absorbant = 3 / 4

4) Nr aciuni de emis de ctre soc P:


1)
2)

ANC absorbit / VC absorbant = 375.000 / 4 = 93.750


aciuni
Nr aciuni absorbit x RS = 125.000 x = 93.750
aciuni

5) Cretere CS la societatea P: 93.750 ac x 1 leu =


93.750 lei

6) Prima de fuziune: 375.000 93.750 = 281.250 lei

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii R (absorbite)


1) Scoaterea din eviden a elementelor de natura Cpr transferate:
% = 456375.000
1012 125.000
105135.000
1061
15.000
1068 100.000
2) Scoaterea din eviden a elementelor de natura activelor transferate
:
2812 = 212 97.500
892= % 525.000
212250.000
301 82.500
411187.500
5121
5.000
3) Scoaterea din eviden a elementelor de natura datoriilor transferate
:

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri
(absorbite)
% =
419
456
491

892

contabilitatea

525.000
122.500
375.000
27.500

societii

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri
(absorbante)

contabilitatea

societii

1) nregistrarea majorrii CS i a primei de fuziune:


456= % 375.000
1012
93.750
1042 281.250
2) Preluarea elementelor de natura activelor:
% = 891525.000
212250.000
301 82.500
411187.500
5121
5.000
3) Preluarea elementelor de natura datoriilor:
891= % 525.000
419122.500
456375.000
491 27.500

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

FUZIUNEA PRIN CARE MAI MULTE SOCIETI TRANSFER


N TOTALITATE PATRIMONIUL LOR UNEI SOCIETI NOUCONSTITUIT N ACEST SCOP
Comparaie cu cazul fuziunii prin absorbie:
- Valoarea nominal a unei aciuni la societatea nou se stabilete de
comun acord prin proiectul de fuziune;
- Valoarea CS la societatea nou se stabilete, de regul, la nivelul
activului net contabil cumulat, preluat de la societile care
fuzioneaz;
- Aciunile societii noi vor fi mprite acionarilor societilor care
fuzioneaz, proporional cu ANC transferat de fiecare dintre acestea;
- nregistrrile n contabilitatea societilor care fuzioneaz i i
nceteaz activitatea se fac n mod similar celor din exemplul
anterior;
- n contabilitatea societii nou-constituite se nregistreaz mai nti
subscrierea capitalului, sub forma CSSV, prin articolul contabil
456 = 1012 Nr. ac x VN
dup care se nregistreaz preluarea elementelor de natura
activelor i datoriilor (similar nregistrrilor din exemplul anterior).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

DIVIZAREA SOCIETILOR
- legea societilor, Titlul VI, Cap. II
- societatea care se divizeaz transfer
patrimoniului su ctre mai multe societi
existente sau nou constituite.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Etape:
1. Inventarierea patrimoniului societilor implicate;
2. ntocmirea situaiilor financiare anuale;
3. Determinarea activului net contabil;
4. Evaluarea societilor (doar la metoda II);
5. Determinarea raportului de schimb (VCdiviz / VCbenef);
6. Determinarea numrului de titluri de emis pentru
remunerarea activului net contabil / aportului net de
divizare;
7. Majorarea CS al societii beneficiare;
8. Calcularea primei de divizare (valoare aport
valoare cretere CS);
9. Stabilirea CS al societii beneficiare nou-create
(conform deciziilor AGA).
10.Predarea-preluarea elementelor patrimoniale.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU
(Divizarea
existenei acestora)

societilor

cu

ncetarea

Societatea L (se divizeaz i nceteaz s existe):


- Active imobilizate:
-

Imobilizri corporale (echipamente): val. brut 435.000 lei, amortizare


cumulat 135.000 lei

- Active circulante:
-

Mrfuri: 316.000 lei

Creane clieni: val nominal 210.000 lei, ajustri pt depreciere 15.330 lei

Conturi la bnci: 85.000 lei

Datorii sub 1 an:

Furnizori : 462.000 lei

Clieni creditori: 76.670 lei

Capitaluri proprii:

CSSV = 10.000 lei (10.000 aciuni x 1 leu/ac)

rezerve din reevaluare 335.000 lei

alte rezerve: 2.000 lei

Rezultat curent (profit): 10.000 lei

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU
(Divizarea
existenei acestora)

societilor

cu

ncetarea

Societatea U (primete 40% din activul net al societii L):


- Active imobilizate:
-

Imobilizri corporale (echipamente): val. brut 680.000 lei, amortizare


cumulat 200.000 lei

- Active circulante:
-

Materii prime: 282.500 lei

Creane clieni: val nominal 197.500 lei, ajustri pt depreciere 10.000 lei

Conturi la bnci: 90.000 lei

Datorii sub 1 an:

Furnizori : 400.000 lei

Clieni creditori: 251.600 lei

Capitaluri proprii:

CSSV = 7.000 lei (7.000 aciuni x 1 leu/ac)

rezerve din reevaluare: 80.000 lei

alte rezerve: 306.400 lei

Rezultat curent (pierdere): 5.000 lei

Societatea L
Imobilizri corporale (ct.213-2813)

300.000

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

300.000

Stocuri (ct.371)

316.000

Creane (ct.411-491)

194.670

Casa i conturi la bnci (ct.5121)

85.000

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

595.670

Datorii sub 1 an (ct.401+419)

538.670

Active circulante nete / Datorii curente nete

57.000

Total active minus datorii curente

357.000

Capital subscris vrsat (ct.1012)

10.000

Rezerve din reevaluare (ct.105)

335.000

Rezerve (ct.1068)
Rezultatul exerciiului financiar (ct.121)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL

2.000
Sold C

10.000
357.000

Societatea U
Imobilizri corporale (ct.213-2813)

480.000

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

480.000

Stocuri (ct.301)

282.500

Creane (ct.411-491)

187.500

Casa i conturi la bnci (ct.5121)

90.000

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

560.000

Datorii sub 1 an (ct.401+419)

651.600

Active circulante nete / Datorii curente nete

-91.600

Total active minus datorii curente

388.400

Capital subscris vrsat (ct.1012)

7.000

Rezerve din reevaluare (ct.105)

80.000

Rezerve (ct.1068)
Rezultatul exerciiului financiar (ct.121)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL

306.400
Sold D

5.000
388.400

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Societatea O nou nfiinat, primete 60% din


activul net al societii L

CALCULE
Determinarea cotei-pri din activul net al soc L preluat de soc
U:
357.000 x 40% = 142.800 lei
Determinarea valorilor contabile la societile L i U:
VC soc L = 142.800 / 4.000 = 35,70 lei (sau 357.000/10.000)
VC soc U = 388.400 / 7.000 = 55,4857 lei
Determinarea ratei de schimb:
RS = VC soc L / VC soc U = 35,70 / 55,4857 = 0,6434
Determinarea nr de aciuni pe care trebuie s le emit
societatea U:
Nr. ac. = 142.800 / 55,4857 2.574 aciuni
(sau 4.000 aciuni ale soc L x RS = 4.000 x 0,6434 2.574
aciuni)

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

CALCULE (continuare)
Determinarea creterii capitalului social al societii U:
2.574 aciuni x 1 leu/aciune = 2.574 lei
Determinarea primei de fuziune:
Prima de fuziune = 142.800 2.574 = 140.226 lei

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii L (care i


nceteaz existena)
1) Scoaterea din eviden a elementelor de natura Cpr transferate:
% = 456357.000
1012
10.000
105
335.000
1068
2.000
121
10.000
2) Scoaterea din
eviden a elementelor de natura activelor
transferate :
2813 = 213
135.000
892= %
911.000
213
300.000
371
316.000
411
210.000
5121
85.000
3) Scoaterea din
transferate :

eviden

elementelor

de

natura

datoriilor

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

% =
401
419
456
491

892

911.000
462.000
76.670
357.000
15.330

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii U (care preia


40%)
1) nregistrarea majorrii CS i a primei de divizare:
456= % 142.800
1012
2.574
1042 140.226
2) Preluarea elementelor de natura activelor (40%):
% = 891364.400
213120.000
371126.400
411 84.000
5121
34.000
3) Preluarea elementelor de natura datoriilor (40%):
891= % 364.400
401184.800
419 30.668
456142.800
491 6.132

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii O (societate nou,


care preia 60%)
1) Preluarea elementelor de capitaluri proprii :
456= % 214.200
1012
6.000
105201.000
1068
1.200
117 6.000
2) Preluarea elementelor de natura activelor (60%):
% = 891546.600
213180.000
371189.600
411126.000
5121
51.000
3) Preluarea elementelor de natura datoriilor (60%):
891= % 546.600
401277.200
419 46.002
456214.200
491 9.198

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Divizarea societilor fr ncetarea existenei


acestora
Comparaie cu cazul n care societatea divizat i nceteaz
existena:
Elementele de capitaluri proprii care se transfer se stabilesc
prin proiectul de divizare (capitalul social nu se transfer
integral, ci doar proporional, respectndu-se procentele
convenite; n locul capitalului social pot fi transferate alte
elemente de capitaluri proprii);
Ca i n cazul anterior, societatea primitoare deja existent
va nregistra majorarea capitalului su social, concomitent cu
recunoaterea primelor de divizare, iar societatea primitoare
nou-constituit va prelua elementele de capitaluri proprii de
la societatea care se divide, fie proporional, element cu
element, fie ntr-o alt structur, dac AGA a decis astfel;

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Desprinderea unei pri din patrimoniul societii F se poate


face:
fie n interesul acionarilor, acetia primind aciuni la
societile la care a fost transferat activul net
(nregistrrile contabile la societile implicate sunt
similare celor din exemplul numeric anterior);
fie n interesul societii, aciunile primite n contul
activului net transferat nregistrndu-se n contabilitate
drept imobilizri financiare (contul 261).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU (Divizare prin desprinderea unei pri


din
patrimoniul
societii
divizate
i
transmiterea acesteia ctre mai multe societi
constituite n acest scop)
Societatea A - se divizeaz i transfer o parte din
patrimoniul su ctre societile B i C nou-nfiinate.
n bilanul societii A, ntocmit dup inventariere,
figureaz urmtoarele elemente:
- active imobilizate (terenuri i cldiri) 229.107.480 lei
- disponibiliti bneti 135.566 lei
- capital social 28.805.070 lei (288.050.700 aciuni,
VN=0,10 lei/ac)
- rezerve din reevaluare 197.161.924 lei
- alte rezerve 3.276.052 lei

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Dup divizare:
- capital social A: 13.623.070 lei (136.230.700
aciuni)
- capital social B: 12.422.000 lei (124.220.000
aciuni)
- capital social C: 2.760.000 lei (27.600.000
aciuni)
(VN = 0,10 lei/aciune)
Elementele transferate
urmtoarele:

de

societatea

sunt

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Element
transferat
ACTIVE:
- terenuri
- construcii
- disponibiliti
bneti
TOTAL ACTIVE
(APORT NET)
CAPITALURI
PROPRII:
- capital social
- rezerve din
reevaluare
- alte rezerve
TOTAL
CAPITALURI
PROPRII

Societatea Societatea
beneficiar beneficiar
B
C

66.151.690
3.445.400
34.294.400
18.826.800
22.066
50.462

Total

69.597.090
53.121.200
72.528

100.468.156

22.322.662

122.790.818

12.422.000
87.546.156

2.760.00
18.309.974

15.182.000
105.856.130

500.000

1.252.688

1.752.688

100.468.156

22.322.662

122.790.818

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii A (care se


divizeaz)
1) Transferarea elementelor de capitaluri proprii, cu diminuarea
CS (se anuleaz 151.820.000 aciuni):
% = 456122.790.818
1012
15.182.000
105
105.856.130
1068
1.752.688
2) Transferarea activelor:
892= %
122.790.818
211
69.597.090
212
53.121.200
5121
72.528
3) Regularizarea conturilor:
456 =

892 122.790.818

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii B (nounfiinat)


1) Preluarea elementelor de capitaluri proprii:
456= %
100.468.156
1012
12.422.000
105
87.546.156
1068
500.000
2) Preluarea elementelor de natura activelor:
% = 891100.468.156
211
66.151.690
212
34.294.400
5121
22.066
3) Regularizarea conturilor:
891 =
456 100.468.156

n mod similar se fac nregistrrile i n contabilitatea


societii C.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU (Divizarea unei societi, cu


ncetarea existenei acesteia, n condiiile
n care o parte dintre asociai hotrsc s
se retrag)
Societatea E
AGA hotrte divizarea societii;
unul dintre asociai nu este de acord i, cf. art. 134,
alin.(1), lit. d) din legea societilor, decide s se
retrag;
AGA hotrte s i plteasc respectivului asociat,
care deine 4.000 aciuni, suma de 10.000 lei (2,50
lei/aciune);
ulterior, societatea E se divizeaz, transferndu-i
patrimoniul ctre dou societi nou-nfiinate n

Societatea E
Imobilizri corporale (ct.212-2812) (347.500-97.500)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

250.000
250.000

Stocuri (ct.301-308) (175.000-10.000)

165.000

Creane (ct.411-491) (347.500-27.500)

320.000

Casa i conturi la bnci (ct.5121)


ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL
Datorii sub 1 an (ct.401)

10.000
495.000
245.000

Active circulante nete / Datorii curente nete

250.000

Total active minus datorii curente

500.000

Capital subscris vrsat (ct.1012) (250.000 aciuni x 1 leu/ac)


Rezerve din reevaluare (ct.105)
Rezerve (ct.1068)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL

250.000
20.000
230.000
500.000

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

CALCULE
Valoarea contabil a aciunilor E: 500.000 / 250.000 = 2
lei/ac
Efectele retragerii asociatului asupra elementelor bilaniere
ale soc E:
- Scderea disponibilitilor bneti (se reduc activele
circulante cu 10.000 lei);
- Scade capitalul social cu 4.000 lei (4.000 aciuni x VN);
- Scad rezervele de capital cu 6.000 lei (conform hotrrii
AGA de a acoperi pierderea legat de anularea aciunilor
proprii pe seama rezervelor existente).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii E


1) Rscumprarea aciunilor proprii:
109= 45610.000
2) Plata aciunilor:
456= 5121 10.000
3) Anularea aciunilor:
% = 10910.000
1012
4.000
1495
6.000
4) Acoperirea pierderii pe seama rezervelor existente:
1068 = 1495 6.000

Operaiunile legate de divizarea efectiv se


nregistreaz n mod similar celor prezentate n
exemplele anterioare (att la societatea E, ct i ca
societile F i G).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Reguli comune pentru fuziune i divizare

1)

Reflectarea

diferenelor
dintre
valoarea
aportului net i valoarea activului net contabil al
societii care transfer elementele patrimoniale:
la societatea beneficiar elementele sunt
preluate la valoarea stabilit de evaluator;
la societatea care le pred, diferenele sunt
nregistrate sub forma ctigurilor/pierderilor din
operaii de capital (contul 7583, respectiv contul
6583).
Diferenele constatate la societatea beneficiar cu
ocazia evalurii acesteia, n cazul aplicrii metodei
evalurii globale, nu se evideniaz n contabilitate.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Reguli comune pentru fuziune i divizare

2) Preluarea la societatea beneficiar a


operaiunilor
efectuate
de
societatea
absorbit/divizat
ntre
data
ntocmirii
situaiilor financiare anuale i data predrii
efective a elementelor patrimoniale:
rezultatul operaiunilor se evideniaz n
contul de rezultat (analitic distinct) la
societatea predtoare;
rezultatul respectiv se preia la societatea
beneficiar n contul de rezultat reportat
(analitic distinct).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Reguli comune pentru fuziune i divizare


3) Protocolul de predare-primire trebuie s
cuprind att soldurile conturilor pe baza crora
s-au ntocmit situaiile financiare, ct i soldurile
conturilor la data predrii-primirii efective a
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

METODA EVALURII GLOBALE


OMFP 897/2015:
n scop exemplificativ, la ntocmirea bilanului s-au considerat
urmtoarele:

n cazul societilor absorbante, plusurile de valoare aferente


imobilizrilor corporale sunt evideniate n conturile de imobilizri
corporale corespunztoare, iar plusurile de valoare care nu corespund
unor elemente identificabile sunt evideniate n contul 207 Fond
comercial, n coresponden, n ambele cazuri, cu contul 1068 Alte
rezerve. n situaia n care din evaluarea societilor, rezultatul reprezint
o descretere care nu poate fi acoperit din alte rezerve, acesta se
reflect, pe seama rezultatului perioadei.

pentru societile absorbite, sumele rezultate din evaluare sunt


evideniate n conturile de imobilizri corporale corespunztoare, iar
sumele care nu corespund unor elemente identificabile sunt evideniate n
contul 207 Fond comercial, pe seama contului de profit i pierdere.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

EXEMPLU (fuziunea prin absorbie)


Societatea P (absorbant) (CS = 200.000 lei,
200.000 aciuni)
La evaluare s-a stabilit o cretere de valoare de
312.500 lei (valoarea just a imobilizrilor corporale
este mai mare dect valoarea contabil net a
acestora)
Societatea R (absorbit) (CS = 125.000 lei,
125.000 aciuni)
La evaluare s-a stabilit o cretere de valoare de
135.000 lei (pe seama elementelor neidentificabile,
ca urmare diferena se nregistreaz la venituri)

Societatea P (absorbant)
Imobilizri corporale (ct.212-2812) (1.142.500-292.500)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

850.000
850.000

Stocuri (ct.371)

100.000

Creane (ct.411-491) (220.000-7.500)

212.500

Casa i conturi la bnci (ct.5121)


ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

25.000
337.500

Datorii sub 1 an (ct.404)

387.500

Active circulante nete / Datorii curente nete

-50.000

Total active minus datorii curente

800.000

Capital subscris vrsat (ct.1012)

200.000

Rezerve (ct.1068)

600.000

CAPITALURI PROPRII - TOTAL

800.000

Societatea R (absorbit)
Imobilizri necorporale (ct.207)

135.000

Imobilizri corporale (ct.212-2812) (212.500-97.500)

115.000

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL


Stocuri (ct.301)
Creane (ct.411-491) (187.500-27.500)
Casa i conturi la bnci (ct.5121)
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL
Datorii sub 1 an (ct.419)

250.000
82.500
160.000
5.000
247.500
122.500

Active circulante nete / Datorii curente nete

125.000

Total active minus datorii curente

375.000

Capital subscris vrsat (ct.1012)

125.000

Rezerve (ct.1061+1068) (15.000+100.000)

115.000

Rezultatul exerciiului (ct.121) Sold C

135.000

CAPITALURI PROPRII - TOTAL

375.000

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

CALCULE (identice cu cele de la exemplul pentru


metoda I)

1) ANC soc P = 800.000 lei; ANC soc R = 375.000


lei;
2) Valori contabile ale aciunilor:
1) Soc P: VC = 800.000 / 200.000 = 4 lei/ac
2) Soc R: VC = 375.000 / 125.000 = 3 lei/ac

3) Rata de schimb:
RS = VC absorbit / VC absorbant = 3 / 4

4) Nr aciuni de emis de ctre soc P:


1) ANC absorbit / VC absorbant = 375.000 / 4 = 93.750
aciuni
2) Nr aciuni absorbit x RS = 125.000 x = 93.750
aciuni

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri
(absorbite)

contabilitatea

societii

1) Evidenierea valorii activelor transferate:


461= 7583
525.000
2) Scoaterea din eviden a activelor transferate :
2812 = 212
97.500
6583 =
% 390.000
212115.000
301 82.500
411187.500
5121
5.000
3) nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli:
121 = 6583 390.000
7583 =
121525.000
4) Scoaterea din eviden a datoriilor i ajustrilor transferate:
% = 461
150.000
419
122.500
491
27.500

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri
(absorbite)

contabilitatea

societii

5) Scoaterea din eviden a capitalurilor proprii transferate:


% = 456
375.000
1012
125.000
1061
15.000
1068
100.000
121
135.000
6) Regularizarea conturilor:
456 = 461

375.000

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri
n
(absorbante)

contabilitatea

societii

1) nregistrarea majorrii CS i a primei de fuziune:


456= %
375.000
1012
93.750
1042
281.250
2) Preluarea elementelor de natura activelor:
% = 456
525.000
207
135.000
212
115.000
301
82.500
411
187.500
5121
5.000
3) Preluarea elementelor de natura datoriilor i ajustrilor:
456= %
150.000
419
122.500
491
27.500
Fondul comercial pozitiv poate fi amortizat ulterior la societatea
absorbant.
ns, din punct de vedere fiscal, fondul comercial nu este un activ

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


A) Societatea
negative

absorbant

are

capitaluri

proprii

- la stabilirea ratei de schimb i a numrului de aciuni ce


trebuie emise de ctre societatea absorbant, n locul valorii
contabile a unei aciuni a acesteia se va lua n considerare
valoarea nominal a aciunii sau o alt valoare stabilit de
AGA;
- dac n calculele menionate mai sus se utilizeaz
valoarea nominal, atunci nu intervine prima de fuziune.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


B) Societile au participaii reciproce
- titlurile de participare deinute reciproc se elimin la
valoarea lor contabil;
- AGA va decide asupra elementelor de capitaluri proprii
pe seama crora se va face anularea titlurilor de participare
(rezultat reportat, prime, rezerve, capital social).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


B1) Societatea absorbant deine titluri la societatea
absorbit
- n bilanul societii absorbante ntocmit dup
evaluarea de ctre evaluatori autorizai, titlurile vor fi
nregistrate la o valoare care va include i diferena dintre
valoarea contabil calculat dinainte i dup evaluarea
societii absorbite; aceast diferen se va nregistra n
coresponden cu un cont de capitaluri proprii (n
exemplificrile din OMFP 897/2015 s-a folosit contul 1068
Alte rezerve); acest bilan folosete doar la determinarea
ratei de schimb i a numrului de aciuni pe care trebuie s
le emit societatea absorbant;
- AGA va decide asupra elementelor de capitaluri proprii
pe seama crora se va face anularea titlurilor de participare
deinute (rezultat reportat, prime, rezerve, capital social);

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


B2) Societatea absorbit deine titluri la societatea
absorbant
- titlurile deinute de societatea absorbit se preiau n
contabilitatea societii absorbante ca aciuni proprii (n
ct.109), la valoarea la care acestea erau nregistrate n
contabilitatea absorbitei;
- aciunile proprii astfel preluate se anuleaz conform
hotrrii AGA (se decide ce alt element de capitaluri proprii
va fi afectat, n afar de capitalul social care se reduce odat
cu anularea aciunilor respective).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


B3) Societile dein participaii reciproce
- dup ce se determin raportul de schimb i numrul de
aciuni pe care trebuie s l emit societatea absorbant, se
scade din acesta numrul aciunilor deja deinute la
societatea absorbit i se emite diferena de aciuni; acestea
vor fi distribuite celorlali acionari ai societii absorbite;
- titlurile deja deinute la societatea absorbit se
anuleaz conform deciziei AGA (pe seama rezultatului
reportat)
- titlurile deinute de societatea absorbit se preiau n
contabilitatea societii absorbante ca aciuni proprii (n
ct.109), la valoarea la care acestea erau nregistrate n
contabilitatea absorbitei, apoi se anuleaz potrivit deciziei
AGA;

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Cazuri speciale privind operaiunile de fuziune


C) Societatea absorbant
societii absorbite

deine

toate

aciunile

- nu se vor emite aciuni noi;


- se vor anula aciunile deinute la societatea absorbit;
- diferena dintre aportul net preluat de la societatea
absorbit i valoarea contabil a titlurilor se va nregistra n
capitalurile proprii ale societii absorbante.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

DIVIZAREA SOCIETILOR (metoda II)


Societatea L (CS 10.000 lei, VN = 1 leu/ac)
se divizeaz transfernd activul net ctre societatea U
existent (40%) i ctre societatea O nou-nfiinat n acest
scop (60%).
Cu ocazia evalurii celor dou societi:
- la societatea L s-a constatat un plus de valoare de 35.000
lei la imobilizrile corporale (evideniat la venituri);
- la societatea U nu s-au stabilit diferene fa de activul
net contabil.

SOCIETATEA L
Imobilizri corporale (ct.213-2813) (435.000-135.000)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

300.000
300.000

Stocuri (ct.371)

316.000

Creane (ct.411-491) (210.000-15.330)

194.670

Casa i conturi la bnci (ct.5121)

85.000

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

595.670

Datorii sub 1 an (ct.401+419) (462.000+76.670)

538.670

Active circulante nete / Datorii curente nete

57.000

Total active minus datorii curente

357.000

Capital subscris vrsat (ct.1012) (10.000 aciuni x 1 leu/ac)


Rezerve din reevaluare (ct.105)

300.000

Rezerve (ct.1068)
Rezultatul exerciiului financiar (ct.121)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL

10.000

2.000
Sold C

45.000
357.000

SOCIETATEA U
Imobilizri corporale (ct.213-2813)

480.000

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL

480.000

Stocuri (ct.301)

282.500

Creane (ct.411-491)

187.500

Casa i conturi la bnci (ct.5121)

90.000

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL

560.000

Datorii sub 1 an (ct.401+419)

651.600

Active circulante nete / Datorii curente nete

-91.600

Total active minus datorii curente

388.400

Capital subscris vrsat (ct.1012)

7.000

Rezerve din reevaluare (ct.105)

80.000

Rezerve (ct.1068)
Rezultatul exerciiului financiar (ct.121)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL

306.400
Sold D

5.000
388.400

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

CALCULE
a) Determinarea cotei-pri din activul net al soc L preluat de
soc U:
357.000 x 40% = 142.800 lei
b) Determinarea valorilor contabile la societile L i U:
VC soc L = 142.800 / 4.000 = 35,70 lei
VC soc U = 388.400 / 7.000 = 55,4857 lei
c) Determinarea ratei de schimb:
RS = VC soc L / VC soc U = 35,70 / 55,4857 = 0,6434
d) Determinarea nr de aciuni pe care trebuie s le emit
societatea U:
Nr. ac. = 142.800 / 55,4857 2.574 aciuni
(sau 4.000 aciuni ale soc L x RS = 4.000 x 0,6434 2.574
aciuni)
e) Determinarea creterii capitalului social al societii U:
2.574 aciuni x 1 leu/aciune = 2.574 lei
f) Determinarea primei de fuziune:
Prima de fuziune = 142.800 2.574 = 140.226 lei

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii L care se


divizeaz
a) 461/U = 7583

364.400

b) 461/O = 7583 546.600


c)

2813 = 213

135.000

d) 6583 = %

876.000

213

265.000

371

316.000

411

210.000

5121

85.000

e) 121 = 6583

876.000

f)

911.000

7583 = 121

g) % = 461/U

221.600

401

184.800

419

30.668

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

nregistrri n contabilitatea societii L care se


divizeaz
h) % = 461/O
401
419
491

332.400
277.200
46.002
9.198

i)

357.000
10.000
300.000
2.000
45.000

% = 456
1012
105
1068
121

j) 456 = 461/U 142.800


k) 456 = 461/O 214.200

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Dizolvarea si lichidarea societilor


Societatea se dizolv prin:
trecerea timpului stabilit de funcionare;
imposibilitatea realizrii obiectului de activitate sau
realizarea acestuia;
declararea nulitii societii;
hotrrea adunrii generale;
hotrrea tribunalului (n cazul nenelegerilor ntre
asociai);
falimentul societii;
alte cauze prevzute de lege sau de actul
constitutiv.
Dizolvarea are ca efect deschiderea procedurii
lichidrii.
Personalitatea juridic a societii se menine pn la
terminarea lichidrii.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Etapele lichidrii:
1. Inventarierea i evaluarea elementelor de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii;
2. ntocmirea situaiilor financiare anuale;
3. Stabilirea operaiunilor ce urmeaz a fi
efectuate n numele societii;
4. Valorificarea activelor;
5. Achitarea datoriilor (n ordine: buget, salariai,
ali teri);
6. Stabilirea rezultatului lichidrii (profit sau
pierdere);
7. ntocmirea bilanului dup lichidare (baz
pentru efectuarea partajului).

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Din Legea 152/2015 modif la legea societilor


Firmele vor putea fi dizolvate de ctre tribunal in
anumite situaii care in prezent nu sunt
reglementate de lege.
Sunt fcute unele clarificri pentru alte cazuri in
care se poate cere dizolvarea. Exemplu:
nedepunerea
situaiilor
financiare
sau
a
raportrilor (inclusiv nedepunerea declaraiei de
inactivitate)

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

La cererea oricrei persoane interesate -- dar i a


ONRC -- tribunalul poate s pronune dizolvarea
unei societi dac aceastanu i depune n
termenul legal situaiile financiare anualei,
dup caz, situaiile financiare anuale consolidate,
precum i raportrile contabile. Noua prevedere
este aplicabil in situaia n care perioada de
ntrziere este mai mare de60 de zile
lucrtoare.
Dizolvarea poate sa intervin dac firma nu i
depune la unitile Ministerului Finanelor -- n
termenul legal --declaraia din care sa rezulte
c nu a desfurat activitate de la
constituire. De asemenea, regula este valabil

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Dizolvarea societilor mai poate fi pronunat, potrivit noilor


reglementri, dac:
societatea nu mai are organe statutare sau acestea nu se
mai pot ntruni;
acionarii/asociaii au disprut ori nu au domiciliul
cunoscut ori reedina cunoscut (anterior se fcea
referire doar la dispariia asociailor);
nu mai sunt ndeplinite condiiile referitoare la sediul
social (inclusiv ca urmare a expirrii duratei actului care
atesta dreptul de folosin asupra spaiului cu destinaie
de sediu social ori transferului dreptului de folosin sau
proprietate asupra spaiului cu destinaie de sediu social);
a ncetat activitatea societii sau aceasta n-a fost reluat
dup perioada de inactivitatetemporar -perioad care
nu poate fi mai lung de trei ani de la data nscrierii n
registrul comerului;
societatea nu i-a completat capitalul social, n condiiile

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Firmele pentru care ONRC formuleaz aciuni de


dizolvaresunt fcute publice cu cel puin 15 zile
calendaristice nainte. Lista acestora se afieaz pe
site-ul Registrului Comerului. Spre deosebire de
vechile prevederi, noua lege mai stabilete c
hotrrea prin care tribunalul pronun dizolvarea se
comunic inclusiv societii n cauz.
mpotriva hotrrii de dizolvare, orice persoan
interesat poate s fac apel, n cel mult30 de zilede
la data publicrii documentului n Monitorul Oficial,
Partea a IV-a.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Dup ce hotrrea judectoreasc de dizolvare


rmne definitiv, persoana juridic intra n
lichidare.
n aceast situaie, ONRC se ocup -- la cererea
oricrei persoane interesate, inclusiv a Ministerului
Finanelor -- de numirea unui lichidator nscris n
TabloulPracticienilor n Insolven. Acesta
primete oremuneraie fix n cuantum de
1.000 de lei.

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

Dac trectrei lunide la momentul rmnerii


definitive a hotrrii de dizolvare i nu exist nici o
cerere de numire a lichidatorului, ONRC sau orice
persoan interesat poate s cear
tribunaluluiradierea firmeidin registrul
comerului.
La fel ca n cazul aciunilor de dizolvare, societile
pentru care ONRC formuleaz aciuni de
radieresunt afiate online cu cel puin 15 zile
calendaristice nainte. Hotrrea de radiere
pronunat de tribunal se comunic inclusiv firmei
n cauz.
n ceea ce privete termenul de lichidare a

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

n acelai timp, estemrit de la 30 la 60 de


zile(dup nregistrarea meniunii de
dizolvare)perioada n care trebuie numii
lichidatorii.
Legea 152/2015 prevede c n termen de 60 de zile
de la numire, lichidatorul trebuie s depun la oficiul
registrului comerului, pentru menionare n registrul
comerului, un raport privind situaia economic a
societii. Dac, potrivit raportului, debitorul
ndeplinete condiiile pentru deschiderea procedurii
simplificate de insolvent, lichidatorul are obligaia de
a solicita deschiderea acestei proceduri n termen de
15 zile de la data depunerii raportului".
n15 zilede la terminarea lichidrii, n baza raportului
final de lichidare i a situaiilor financiare de lichidare,

CECCAR PREGTIRE TEHNIC / REORGANIZRI

n situaia n care, ntr-un interval de3 lunide la


expirarea termenului de lichidare (prelungit dup
caz), nu se depune nici o cerere de radiere, ONRC
sau orice persoan interesat poate s cear
tribunaluluiradiereasocietii.
Lista cu firmele pentru care ONRC formuleaz
aciuni de radiere este publicat online cu cel
puin15 zilecalendaristice nainte, iar hotrrea
de radiere se comunic inclusiv societii.
Dup ce hotrrea tribunalului este fcut public,
orice persoan interesat poate s
facapelmpotriva acesteia n cel mult30 de
zile.