Pag.

1 / 57

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE

CATEDRA DE CONTABILITATE AUDIT SI CONTROL DE GESTIUNE

TURLEA EUGENIU
DUMITRANA MIHAELA

GLAVAN MARIANA

CONTABILITATE DE GESTIUNE
CURS INVATAMANT LA DISTANTA

2010

CONTABILITATE DE GESTIUNE
Obiectivele cursului i criteriile de evaluare a cunotinelor
A. Obiectivele cursului

Pag. 2 / 57

Suportul de curs se adreseaz studenilor de la nvmntul universitar la distan, avnd

ca finalitate explicarea conceptelor cu care opereaz Contabilitatea de gestiune i a
aplicrii acestora de ctre entitile cu activitate de producie.
Lucrarea este conceput pentru a trata aspectele eseniale ale contabilitii de gestiune,
astfel nct studenii s-i nsueasc noiunile i termenii de specialitate cu care opereaz
acest tip de contabilitate.
Cursul de fa si propune :
1. S analizeze rolul i obiectivele Contabilitii de gestiune precum i conexiunea cu
Contabilitatea financiar ;
2. S transmit studenilor informaiile necesare cunoaterii categoriilor de costuri cu
care opereaz contabilitatea de gestiune;
3. S explice modul de calcul a costurilor i aplicarea diferitelor metode de calcul n
funcie de specificul activitii desfurate de entitate ;
4. S prezinte modelele de organizare a contabilitii de gestiune i specificul acestora.
Conform programei disciplinei, competenele specifice acesteia sunt :

Cunoaterea conceptelor specifice acestui tip de contabilitate;

nelegerea relaiei dintre cheltuieli i costuri ;
nelegerea categoriilor de costuri i a rolului acestora ;
Explicarea metodelor de calculaie a costurilor ;
nsuirea unui mod de gndire logic necesar aplicrii corecte a conceptelor legate
de calculul costurilor ;
Formarea abilitilor necesare aplicrii conceptelor de costuri i calculaie la orice
tip de entitate ;
Formarea obinuinei de a interpreta informaiile contabile n deciziile
manageriale.

Suportul de curs prezint numai elementele cu caracter esenial i va trebui s fie completat
prin studierea bibliografiei obligatorii.
B. Evaluarea
Aprecierea nivelului de pregtire a studenilor se realizeaz astfel :
Prin evaluare final la sfritul semestrului, prin examen scris, cu notare de la 1 la 10.

C. Grila de evaluare
Grila de evaluare pentru examen cuprinde :

Un subiect teoretic format din ntrebri cu rspuns punctual ;

2 subiecte practice, din care unul mai complex viznd o calculaie de cost axat pe un
specific de activitate.

Pag. 3 / 57

Unitate de nvare nr. 1

CONTABILITATE DE GESTIUNE VS. CONTABILITATE FINANCIAR
Cuprins
1.1 Contabililtate
1.2 Contabilitatea financiar
1.3 Contabilitate de gestiune
1.4 Comparare
1.5 Contabilitatea costurilor
1.6 Test
Obiectivele unitii de nvare
Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s:
 identificai deosebirile dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune;
 definii contabilitatea de gestiune, rolul i obiectivele acesteia ;
 explicai nevoia de a organiza o astfel de contabilitate.
1.1 Contabililtate
Funcii:

Clasificarea i nregistrarea tranzaciilor actuale n uniti monetare;

Prezentarea i interpretarea rezultatelor tranzaciilor pentru evaluarea:

o Performanei unei perioade
o Poziiei financiare la un anumit moment.

1.2 Contabilitatea financiar (CF)

Terminologie
Contabilitatea financiar:


clasific i nregistreaz tranzaciile n conformitate cu conceptele,

principiile, standardele de contabilitate i reglementrile legale stabilite;

prezint pe ct posibil efectul acelor tranzacii aferente

unei perioade i la sfritul perioadei:

Contul de
Profit i
Pierdere

Fluxul de
trezorerie

1.3 Contabilitate de gestiune (CG)

Bilan

Pag. 4 / 57

1.3.1 Prelucrare


Contabilitatea de gestiune se preocup de asigurarea unei baze informaionale care s

permit managementului s:
o formuleze politici
o planifice i controleze activitile
o decid n funcie de alternative

1.3.2 Planificare


Planificarea nseamn a stabili obiective i a identifica mijloacele de atingere a lor

Formalizare

Planul pe termen scurt bugetul arat n detaliu rezultatele dorite pentru anul
urmtor

Planurile pe termen lung cuprind obiectivele pe termen lung de atins de ctre o

entitate.

1.3.3 Decizia


Decizia implic folosirea informaiilor furnizate de sistemul costurilor pentru

deciziile:

Pag. 5 / 57

pe termen lung

zilnice privind rutina de funcionare

Pentru o decizie optim, managementul trebuie s dispun de informaii potrivite.

1.3.4 Control


Controlul strategic compar punctele forte, slabe i limitele unei entiti cu ale altora
din acelai domeniu;

Sistemul de control al managementului este un mecanism al crui scop este de a se

asigura c obiectivele vor fi atinse;

Controlul include i evaluarea performanelor prin compararea rezultatelor actuale cu

cele din bugete.

1.3.5

Colectare date
Principii
Cost marginal
sau
cost absorbant

Metode
Bazate pe comenzi,
contracte
sau
Bazate pe procese

Tehnici
Bugetare
sau
cost standard

1.4 Comparare
Utilizatori de
informaii
Prezentare informaii
Coninut
Nivel de detaliere
Frecvena ntocmirii
Scopul informrii
Baze de evaluare

Contabilitate de gestiune
Management (numai)

Contabilitate financiar
Acionari, bnci, creditori,
poteniali investitori
Orice form
Reglementat de lege
Previziuni i realizri
Un rezumat al principalelor
informaii istorice
Foarte detaliate
Conform legii i standardelor
Sptmnal, lunar, trimestrial n general anual
Pentru planificare, control, Decizii de administrare i
decizie
investire
Cost relevant
Cost istoric (valoare just)

1.5 Contabilitatea costurilor (CC)

Definiie
Contabilitatea costurilor este o parte a contabilitii manageriale care:
o elaboreaz bugete, calculeaz costuri standard i costuri reale aferente:

operaiilor/proceselor;

departamentelor/produselor;

analizeaz diferenele dintre bugete sau costurile standard i costul actual.

Pag. 6 / 57

1.6 Test
Exemple de subiecte teoretice
1. Prezentati rolul si obiectivele contabilittii de gestiune.
2. Prezentai deosebirile dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune.
3. Definii contabilitatea costurilor.

Unitate de nvare nr. 2

CHELTUIELI I COSTURI: CONCEPTE, CLASIFICARE, TERMINOLOGIE
Cuprins
2.1 Cheltuieli elemente constitutive ale costurilor
2.2 Costuri
2.3 Costuri pentru evaluarea stocurilor
2.4 Costuri pentru decizii
2.5 Costuri pentru control
2.6 Test
Obiectivele unitii de nvare
Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s:
 identificai cheltuielile ncorporabile n costuri
 clasificai informaiile privind costurile.

2.1 Cheltuieli elemente constitutive ale costurilor

2.1.1 cheltuieli nencorporabile n cost (N):
 nu au legtur direct cu activitatea ntreprinderii (sconturi, penalizri);
 nu rezult din activitatea curent (cheltuieli extraordinare);
 nu au caracterul unor cheltuieli (cheltuieli cu impozitul pe profit).
2.1.2 Cheltuieli calculate
2.1.2.1 Cheltuieli cu uzura
2.1.2.2 Cheltuieli evaluate
2.1.2.3 Cheltuieli calculate
2.1.3 Cheltuieli supletive (adugate) (S)
2.1.3.1 Remunerarea ntreprinztorului;
2.1.3.2 Remunerarea capitalului propriu
2.1.4 Cheltuieli ncorporabile (I)

I = CCF N + S
Unde CCF cheltuielile contabilitii financiare
2.2 Costuri

Pag. 7 / 57

2.2.1 Categorii:

2.2.2

Costuri pentru evaluarea costurilor cost de fabricare a unui articol

Costuri pentru decizii - a cumpra sau a produce componente

Costuri pentru control costul funcionrii unui departament comparat cu

bugetul

Terminologie


Obiect de cost orice activitate pentru care se dorete o msurare a costului.

Exemple:

o unitate de produs

un serviciu

un departament

Unitatea de cost o unitate dintr-un produs sau serviciu n relaie cu care se

calculeaz costuri. Exemple:

baril de iei

tona de crbune

kwor

Centru de cost o locaie, funcie sau un utilaj pentru care se calculeaz

costuri i care sunt legate de o unitate de cost. Exemple:

un departament de producie

control de calitate

un strung

 Centru de profit un segment de activitate care genereaz venituri i cauzeaz

cheltuieli.
2.3 Costuri pentru evaluarea stocurilor
2.3.1 Active/cheltuieli
Pentru evaluarea stocurilor i msurarea profitului se face diferenierea ntre:


activ (cost neexpirat) => bilan

cheltuial (cost expirat) => contul de profit i pierdere.

2.3.2


Perioad/produs
Cost perioad cost angajat i suportat de perioada la care se refer fr a fi imputat
produselor pentru evaluare stocuri.

Pag. 8 / 57

Cost produs identificat cu bunurile cumprate i fabricate pentru vnzare.

2.3.3

Clasificare funcional

2.3.4

Cost direct/indirect
Costul direct poate fi identificat pe fiecare unitate de cost, produs sau serviciu.
Costul indirect nu poate fi direct atribuit unei uniti de cost, produs sau serviciu.

Sunt costuri comune ce implic o divizare

Costul stocurilor include ambele elemente

Costurile n afara produciei nu se includ n costul stocurilor nefiind angajate n faza

de producie ci doar n conversia produselor finite n venituri

Prin regruparea elementelor se obin costurile:

o Cost primar (CPr) = MD + MOD + ACD
o Cost producie (CP) = CPr + I
o Cost conversie (Ccon) = MOD + ACD + I

Pag. 9 / 57

o Cost complet (Cc) = CP + CAP

Unde: MD - materiale directe
MOD - manoper direct
ACD - alte costuri directe
I - costuri indirecte de fabricaie (producie)
CAP costuri n afara produciei
2.3.5

Metode de calculaie a costurilor



Produselor:

Metoda pe comenzi

Metoda pe procese

Serviciilor

2.4 Costuri pentru decizii

2.4.1 Comportament cost (variabilitate)
Clasificare n funcie de variaia nivelului de producie n:


fixe;

variabile;

n trepte.

mixte /semivariabile.

2.4.2

Costuri fixe

2.4.3

Costuri variabile

Pag. 10 / 57

Costuri semivariabile/ mixte

2.4.4

Costuri n trepte

2.4.5

Cost pe unitate

Pag. 11 / 57

2.4.6

Procedee de separare cost semivariabil:



Procedeul celor mai mici ptrate;

Procedeul punctelor de maxim i minim;

Procedeul algebric.

Exemplu Se consider urmtoarea situaie pentru un centru de producie:

Perioada
1. Producia (u)
2. Costuri (um)
2.1. Materiale i salarii (um)
2.2. Amortizare (um)
2.3.Alte cheltuieli (energie electric)
(um)
3. Cost unitar (2/ 1) (um-)

1
50
700
200
300
200

2
100
1.000
400
300
300

3
150
1.300
600
300
400

4
200
1.600
800
300
500

5
250
1.900
100
300
600

14

10

8,66

7,6

Se cere:
a) identificarea categoriilor de costuri;
b) separarea costurilor semivariabile n fixe i variabile prin aplicarea celor trei procedee.
Rezolvare
a) Materiale i salarii - costuri variabile
Amortizare cost fix
Alte cheltuieli costuri semivariabile
2.4.6.1 Procedeul celor mai mici ptrate.
Etape:


Calcul volum mediu de activitate ( Q )

n

Q
Q=

t =1

50 + 100 + 150 + 200 + 250

= 150u
5

t perioada
n numr perioade
 Calcul cost mediu ( C ):
n

C=

C
t =1

200 + 300 + 400 + 500 + 600

= 400um
5

Calcul abatere volum (Xt):

Calcul abatere cost (Yt):

X t = Qt - Q

Yt = Ct - C

Pag. 12 / 57

Pentru determinarea costului variabil unitar, prezentm calculele n urmtorul tabel:

Perioada

X t = Qt - Q

Yt = Ct - C

Xt2

Xt*Yt

1
2
3
4
5
TOTAL

50-150= -100
100-150= -50
150-150=0
200-150=50
250-150= 100
0

200-400= -200
300-400= -100
400-400=0
500-400=100
600-400=200
0

10.000
2.500
0
2.500
10.000
25.000

20.000
5.000
0
5.000
20.000
50.000

Calcul cost variabil unitar:

n

CV =

(xy)
t =1
n

x
t =1

2
t

50.000
= 2um / u
25.000

Calcul cost variabil total (Cvt)

Calcul costuri fixe (Cft):

CVt = CV x Q t

Cf t = Ct - CVt

La alegere, pentru o anumit perioad se determin costul variabil total. Aceeai perioad
se are n vedere pentru determinarea costurilor fixe.
Pentru perioada 4 : - CV=4um/u*100u=400um
- Cf =500um-400um=100 um
2.4.6.2 Procedeul punctelor de maxim i minim:


Cost variabil unitar:

Cv =

Cmax - Cmin 600 200

=
= 2um / u
Qmax - Qmin
250 50

 Cost fix
Cft = Ct (Cv x Qt)
Pentru perioada 2: - Cf =300um-2um/u*100u=100 um
2.4.6.3 Procedeul algebric


Bazat pe ecuaia dreptei y = ax + b

unde: y cost
x nivel activitate
a cost variabil unitar
b cost fix

Pag. 13 / 57

Aplicat la dou niveluri de activitate.

Se formeaz un sistem de dou ecuaii cu dou necunoscute (am ales perioadele 2 i
6):
300=a*100+b
600=a*250+b
Se rezolv sistemul i se obin rezultatele: a=2um/u i b=100 um
Indiferent de ce procedeu folosim din cele trei prezentate, se obine acelai rezultat.

2.4.7 Costuri evitabile /neevitabile



Evitabile costuri salvate prin apelarea la o alt alternativ, deci relevante pentru
decizii;

Neevitabile nu pot fi salvate deci irelevante.

2.5 Costuri pentru control

2.5.1 Buget versus actual

2.5.2

Controlul se asigur c activitatea este conform planului i c obiectivele sunt

atinse

Pentru control comparaia se face buget actual pentru acelai nivel de

activitate.

Controlabile / necontrolabile


Costurile i veniturile sunt alocate unor centre de responsabilitate i pot sau nu

s fie controlate de manager;

Costuri controlabile intr sub controlul regulat al managerului;

Costuri necontrolabile pot fi controlate la un alt nivel de responsabilitate.

2.6 Test
Exemple de subiecte teoretice
1. Definii urmtoarele concepte: cost produs, cost perioad.
2. Prezentai costurile fixe, variabile i mixte.
3. Cum se determin cheltuielile ncorporabile?
Exemplu de problem
Se consider urmtoarea situaie pentru o anumit perioad de calcul:
Perioada
1
2
3
4
5
1. Producia (u)
100
200
300
400
500
2.Cheltuieli semivariabile (um)
400
600
800 1.000 1.200
Se cere separarea costurilor semivariabile n fixe i variabile prin aplicarea celor trei
procedee.

Pag. 14 / 57

Unitate de nvare nr.3

CHELTUIELI INDIRECTE: CONCEPT I TRATAMENTE

Cuprins:
3.1 Introducere
3.2 Repartizarea primar
3.3 Repartizarea secundar
3.4 Absorbia n costuri
3.5 Imputarea raional a cheltuielilor fixe
3.6 Test
Obiectivele unitii de nvare
Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s :
 Identificai i colectai cheltuielile indirecte pe destinaii: centre principale i auxiliare;
 Cunoatei modului de reparizare a costului centrelor auxiliare ctre cele principale,
alegei metoda potrivit obiectivelor ;
 Alegei bazele de absorbie n funcie de relevan ;

Calculai cheltuielile absorbite n costul de producie i n costul complet.
3.1 Introducere
Probleme ridicate:

3.1.1

3.1.2

3.1.3

Stabilirea structurilor organizatorice

Calculul costurilor structurilor
Absorbia cheltuielilor n costuri
Structuri organizatorice: centre, secii, compartimente, departamente :
o Principale
o Auxiliare
o De cost sau de analiz.
Calcul cost structuri prin :
o Repartizare primar: alocare i/sau repartizare (cheltuielile dupa natur
identificate pe destinaii, direct sau prin repartizare).
Absorbia cheltuielilor n costuri :
o Prestaii reciproce-centre auxiliare
o Prestaii ctre centrele principale-repartizare secundar
o Absorbia n cost prin ratele de absorbie (RAI).

3.2 Repartizarea primar

Definiie: alocarea sau/i repartizarea cheltuielilor dup natur pe destinaii, centre, secii,
compartimente.
Modaliti de operare :
o Alocare-identificare direct

Pag. 15 / 57

o Repartizare-defalcarea unei cheltuieli ntre mai multe centre de cost n raport

cu anumite baze. Se apeleaz la coeficieni de repartizare primari (CRP),
calculai
CRP=total cheltuieli de repartizat/total baz de repartizare
Exemple de baze de repartizare :
o
o
o
o

Suprafaa (m2)
Volum (m3)
Valoare imobilizri
Numr personal.

Exemplu 1 O entitate este structurat n dou centre principale (CP1, CP2) i dou centre
auxiliare (CA1, CA2) i fabric dou produse Ai B.
Informaii disponibile :
Cheltuieli indirecte
Chirii
Amortizri
-utilaje
-cldiri
Energie electric
Materiale consumabile
TOTAL
Elemente
Suprafaa (m2)
Valoare utilaje (um)
KWH
Materiale consumabile (um)
Se cere:

um
20.000
10.000
8.000
5.000
15.000
58.000
CA1
1.000
1.000
2.500
3.700

CA2
1.500
3.000
2.500
1.300

CP1
2.500
1.000
10.000
5.000

CP2
5.000
5.000
10.000
5.000

1. Alocarea i repartizarea cheltuielilor indirecte centrelor principale i auxiliare

2. Repartizarea secundar pe baza situaiei de utilizare a serviciilor, dup cum urmeaz:
CA1
CA2
CP1
CP2
CA1
20%
50%
30%
CA2
5%
55%
40%
Rezolvare
1. Alocarea i repartizarea cheltuielilor indirecte centrelor principale i auxiliare

Pag. 16 / 57

Repartizarea primar
Cheltueli
Chirie
Amort.
utilaje
Amort.cldiri
Energie el.
Materiale
ind.
Total
(1)
(2)
(3)
(4)

Total Baza
de
abs.
20.000 suprafaa
10.000 valoare

CP1

CP2

CA1

CA2

5.000(1)
1.000(2)

10.000
5.000

2.000
1.000

3.000
3.000

8.000 Suprafaa
5.000 kwh
15.000 alocare

2.000(3)
2.000(4)
5.000

4.000
2.000
5.000

800
500
3.700

1.200
500
1.300

15.000

26.000

8.000

9.000

58.000 -

20.000*2.500/10.000
10.000*1.000/10.000
8.000*2.500/10.000
5.000*10.000/25.000

3.3 Repartizarea secundar

Definiie: repartizarea costului centrelor auxiliare ctre centrele principale beneficiare de
prestaii.
Tipuri de prestaii :

Numai fa de centrele principale

Numai fa de alte centre auxiliare
Reciproce (ntre centrele auxiliare) i fa de centrele principale.

Tratamente posibile :
a.) Metoda direct
b.) Metoda n cascad (trepte)
c.) Metoda prestaiilor reciproce
Metoda iterativ (alocare continu)
Metoda algebric.
a.) Metoda direct
Prestaiile reciproce se ignor.
Total rep primar
CA1 (50:30)
CA2 (55:40)
Total rep.sec.
(1) 8.000*50/80
(2) 9.000*55/90

CA1
8.000
(8.000)

b.) Metoda n cascad (trepte)

CA2
9.000
(9.000)
0

CP 1
15.000
5.000(1)
5.211(2)
25.211

CP2
26.000
3.000
3.789
32.789

Pag. 17 / 57

Repartizarea ncepe cu central auxiliar cu cele mai mari prestaii fa de alt centru auxiliar,
dup care se ignor prestaiile reciproce.
Total rep primar
CA1 (20 :50 :30)
CA2 (55 :40)
Total rep.sec.

CA1
8.000
(8.000)
0

CA2
9.000
1.600
(10.600)
0

CP 1
15.000
4.000
6.137
25.137

CP2
26.000
2.400
4.463
32.863

c.) Metoda prestaiilor reciproce

c1.) Metoda alocrii continue, metoda iterativ sau metoda realocrii
Costul centrelor auxiliare se aloc continuu, pe baza procentelor stabilite, reciproc, pn
cnd suma rezultat n urma alocrii este nesemnificativ.
Total rep.prim
CA1 (20:50:30)
CA2 (5:55:40)
CA1 (20:50:30)
CA2 (5:55:40)
CA1
Total rep.sec (TRS)

CA1
8.000
(8.000)
0
530
530
(530)
5
5
(5)
0

CA2
9.000
1.600
10.600
(10.600)
0
106
106
(106)

CP1
15.000
4.000

CP2
26.000
2.600

5.830

4.240

265

159

58

43

3
25.156

2
32.843

c2.) Metoda algebric

Se bazeaz pe un sistem de ecuaii cu un numr de necunoscute egal cu numrul centrelor
auxiliare. n cazul exemplului de fa, se vor ntocmi dou ecuaii cu dou necunoscute,
astfel :
-se consider X totalul costului CA1 dup prestaiile reciproce ;
-se consider Y totalul costului CA2 dup prestaiile reciproce.
Sistemul de ecuaii va fi :
X = 8.000+0.05Y
Y = 9.000+0.2X
n urma rezolvrii : X=8.535 ; Y=10.707
n acest caz se ntocmete situaia dup repartizarea secundar pentru a calcula totalurile de
absorbit de la centrele principale.

Pag. 18 / 57

Total rep.prim
Rep. sec.
CA1 (20:50:30)
CA2 (5:55:40)
TRS

CA1
8.000

CA2
9.000

CP1
15.000

CP2
26.000

(8.535)
535
0

1.707
(10.707)
0

4.268
5.889
25.157

2.560
4.282
32.843

3.4 Absorbia n costuri

Definiie: imputarea n cost a prii din cheltuielile indirecte aferent unui produs, lucrare sau
serviciu.
3.4.1

Absorbia cheltuielilor indirecte de fabricaie (producie)

Procedura de absorbie :
a.) Calculul RAI (rata de absorbie a cheltuielilor indirecte)
RAI=total cheltuieli indirecte de fabricaie (CIF)/total baz de absorbie
Total CIF-dup repartizarea secundar
Baze de absorbie :

Cantitative: ore manoper direct (HMOD), ore funcionare utilaj (HFU),

cantitate materii prime consumate, etc.
Valorice: total salarii directe, total cost materiale directe consumate, total cost
primar.

Tipuri de RAI :

Multiple-pentru fiecare centru o rat distinct

Unice-una pentru entitate
Bugetate
Actuale

b.) Calcul cheltuieli absorbite (CIFA)

CIFA=RAI*baza de absorbie pe produs, lucrare, serviciu
Informaii suplimentare pentru Exemplu 1
Produse
A
B
Materiale directe (um)
7
5
Manoper direct (um)
CP1 : A :3h/u
15
CP1 : B :2h/u
10
CP2 :A : 2h/u
8
CP2 :B : 1h/u
4
Total
30
19
Producia perioadei : A 1.000u ; B 2.000u. Baza de absorbie: HMOD.
Se cere:

Pag. 19 / 57

a. Calculul CIFA aferente produselor A i B

b. Calculul costului de producie al celor dou produse
c. Determinarea diferenei de absorbie considernd urmtoarele:
Buget
Actual
CIF
32.843
35.742
HMOD
4.000
4.200
Rezolvare
a. Calculul CIFA aferente produselor A i B
a.1 Calcul RAI pentru CP1 i CP2
Total rep. sec.
HMOD

CP1
25.157
3.000

A 1.000u*3h/h
A 1.000u*2h/u
B 2.000u*2h/u
B 2.000u*1h/u

2.000
4.000

Total HMOD/centre
RAI
a.2 Calcul CIFA pe produse
CP1
CP2
Total

A
3,59*3.000h=10.780
8,21*2.000h=16.420
27.200

CP2
32.843

7.000
25.157/7.000=3,59

2.000
4.000
32.843/4.000=8,21

B
3,59*4.000h=14.360
8,21*2.000h=16.420
30.780

b. Calculul costului de producie al celor dou produse

A
Materiale directe
7*1000u=7.000um
MOD
CP1
15*1.000u=15.000um
CP2
8*1.000u=8.000um
Cost primar
30.000um
CIFA
27.200um
Cost producie (total)
57.200um
Cost producie unitar
57,2um

B
5*2.000u=10.000um
10*2.000u=20.000um
4*2.000u=8.000um
38.000um
30.780um
68.780um
34,39um

c. Determinarea diferenei de absorbie

Diferena apare n cazul utilizrii ratelor de absorbie standard i se calculeaz prin
compararea CIFA cu cheltuielile reale constatate de contabilitate, i poate fi n plus sau n
minus, adic supra sau sub absorbie, considerndu-se cost al perioadei.
Pentru exemplul de fa se calculeaz :
RAIS=32.843/4,000=8,21um/hmod
Cheltuieli constatate
CIFA (8,21*4.200h)
Diferena (subabsorbie)
3.4.2

35.742um
34.486um
1.256um

Absorbia cheltuielilor n afara produciei

Pag. 20 / 57

Cheltuielile n afara produciei (CAP) se absorb n costul complet dup regulile cheltuielilor
indirecte de fabricaie.
Caracteristici :
- bazele de absorbie sunt n general valorice i se refer la: costul de producie, costul
conversiei, cifra de afaceri, etc ;
- se calculeaz procentual.
Exemplu 2 Se consider costul desfacerii 50.000um i cifra de afaceri 560.000um, RAI va fi :
RAICAP=50.000*100/560.000=9%
Dac cifra de afaceri pe produse ar fi : A-300.000um i B-260.000um, atunci, cheltuielile
absorbite n costul complet vor fi :
A

300.000*9%=27.000um

B
260.000*9%=23.000um, sume cu care se suplimenteaz costul de
producie al fiecarui produs.
3.5 Imputarea raional a cheltuielilor fixe
Necesitate :

Relaia cheltuieli nivel de activitate

Identificare activitate real AR i activitate normal AN
Calcul CIR (coeficient de imputare raional) prin relaia CIR=AR/AN
Calcul cost subactivitate/cost perioad prin relaia :CF(1-AR/AN)

Exemplu 3 Se consider, pentru un centru de producie, AN=1.000u produs A, AR=800u/A,

cheltuieli fixe 50.000um, costul subactivitii va fi calculat astfel:
Cost subactivitate=50.000(1-800/1000)=10.000um, nerecunoscute n costul de producie, dar
recunoscute drept cost al perioadei, adic parte a costului complet.
3.6 Test
Exemple de subiecte teoretice
1. Care sunt etapele pentru absorbia cheltuielilor n costuri ?
2. Ce reprezint repartizarea secundar? Prezentai pe scurt metoda prestaiilor reciproce.
3. Cum se determin rata de absorbie a cheltuielilor indirecte? Prezentai importaa acestei
rate
Exemple de probleme
Exemplu 1 O societate comercial este structurat n dou centre principale (P1, P2) i dou
centre auxiliare (A1, A2) i fabric dou produse B i C.

Pag. 21 / 57

Situaia de utilizare a serviciilor este urmtoarea:

A1
A2
P1
P2
A1
10%
60%
30%
A2
15%
50%
35%
n urma repartizrii primare, situaia cheltuielilor indirecte este urmtoarea:
P1
P2
A1
A2
24.000
40.000
12.000
15.000
Repartizai costul centrelor auxiliare ctre centrele principale beneficiare de prestaii
folosind tratamentele posibile.
Exemplu 2 Determinai RAI i cheltuieli absorbite (CIFA) pe baza informaiilor:
-

Societatea commercial este structurat n dou centre principale P1i P2 i fabric

dou produse D i E.
Cheltuieli dup repartizarea secundar: CP1 3.140.000 um, CP2 3.860.000 um
Cantitatea fabricat: produs D 3.000 u, produs E 6.000 u
Baze de absorbie
P1
P2
Produse
Baza de absorbie
D
Ore de manoper
5h/u
3 h/u
E
Ore de manoper
3h/u
2h/u

Exemplu 3 Determinai cheltuielile absorbite n costul complet pe baza informaiilor:

Produse
Cifra de afaceri (um)
Costul desfacerii (um)

A
220.000

B
350.000

C
430.000

TOTAL
1.000.000
120.000

Exemplu 4 Determinai costul subactivitii pe baza informaiilor aferente unui centru de

producie: activitate normal 3.000 u produs P, activitate real 2.460 u produs P, cheltuieli
fixe 150.000 um.
Unitate de nvare nr.4
SISTEME CONTABILE I PARACONTABILE DE NREGISTRARE
A COSTURILOR
Cuprins
4.1 Sistemul contabil i paracontabil de nregistrare a costurilor
4.2 Sistemul integrat de nregistrare a costurilor
4.3 Sistemul neintegrat de calculaie a costurilor
4.4.Test
Obiectivele unitii de nvare
Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s :

Pag. 22 / 57

 cunoatei i aplicai sistemele de nregistrare a costurilor;

 explicai sistemele integrate i neintegrate.
4.1 Sistemul contabil i paracontabil de nregistrare a costurilor
4.1.1 Descriere


Conturi i tabele care evideniaz costurile (i veniturile) entitii

Conturile sunt n principiu aceleai indiferent de sistemul adoptat.

4.1.2 Conturi
4.1.2.1 Conturi de control


Conturi de materiale

Conturi de salarii

4.1.2.2 Conturi de cheltuieli indirecte de fabricaie

4.1.2.3 Conturi de cheltuieli n afara produciei.
4.2 Sistemul integrat de nregistrare a costurilor
4.2.1 Descriere
Un singur set de conturi care rspunde nevoilor financiare i calculul costurilor bazat pe
o baz comun de date.

4.2.2

nregistrri contabile integrate CF

Contul Producia n curs (PIC) adun toate cheltuielile i deconteaz costul

produselor finite.

Conturi de baz:
Materiale

Cumprri de materiale

Salarii perioad (cheltuieli)

Materiale
Salarii
Energie, ap etc.
Amortizri
Sold = supra absorbie
(transfer P.P)

Ieiri de materiale directe (pentru

producie)
Ieiri de materiale indirecte (transfer la
cheltuielile indirecte de fabricaie)
Salarii
Salarii directe
(pentru producie)
Salarii indirecte
(transfer cheltuieli indirecte)
Cheltuieli indirecte
Absorbie n producie
Administraie, vnzare i distribuie
(transfer n contul de Profit i Pierdere)
Sold = subabsorbie
(transfer P.P)

Pag. 23 / 57

Materiale directe
Salarii directe
Cheltuieli indirecte absorbite

Producia n curs (PIC)

transfer la Produse Finite

Produse finite (PF)

Transfer de la PIC

Transfer de la produse finite

Transfer la cost vnzri

Cost vnzri
Transfer la Profit i Pierdere

Profit i pierdere (costuri)

Cost vnzri
Vnzri
Cost administraie, vnzare, distribuie
Sold = profit
Sold = pierdere

Profit financiar = profitul costurilor ajustat cu costuri i venituri nencorporate.

4.3 Sistemul neintegrat de calculaie a costurilor

4.3.1 Descriere
Dou seturi de conturi, unul pentru CF i altul pentru CC supuse periodic reconcilierii.


Baz de date comun

Cheltuieli clasificate pe funcii

Articulare CC CF prin conturi de reflectare (decontare, legtur).

4.3.2 Conturi i corelaii

4.3.3 Reconciliere Contabilitate costuri Contabilitate financiar.
4.3.3.1 Motivaii


selecie cheltuieli i venituri

tehnici, metode i proceduri specifice de msurare a cheltuielilor

rezultate proprii diferite.

4.3.3.2 Tehnica reconilierii

Rezultat CC
Plus:


venituri incluse numai n CF

cheltuieli incluse numai n CC

Pag. 24 / 57

diferene n plus la cheltuieli n CC

diferene n plus la venituri n CF

diferene n plus din evaluarea stocurilor

diferene n minus din absorbia cheltuielilor indirecte

Minus:


venituri incluse numai n CC

cheltuieli incluse numai n CF

venituri n plus n CC

diferene n plus la cheltuieli n CF

diferene n minus din evaluarea stocurilor

subabsorbia cheltuielilor indirecte

Egal (=) Profit / Pierdere CF.

Exemplu. S.C. Prod S.A. are ca obiect de activitate obinerea unor produse din asamblarea prilor
componente achiziionate de la furnizori. Pentru luna de calcul, se cunosc urmtoarele informaii:
a) Situaia soldurilor iniiale:
um
Capital
Prime de capital
Imobilizri corporale
Amortizarea imobilizrilor corporale
Clieni
Conturi la bnci (Sc)
Furnizori
Stocuri:
- materii prime
- producie n curs
- produse finite
TOTAL

um
600.000
140.000

840.000
168.000
136.000
76.000
92.000
32.000
24.000
44.000
1.076.000

1.076.000

b) Tranzaciile lunii:

(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
(7)

(8)

Cumprare de materii prime (componente)

Plata unor cheltuieli directe (servicii primite teri)
nregistrarea salariilor personalului
Vnzri pe credit
ncasri de la clieni
Plata furnizorilor
Amortizare: - maini, utilaje,
- echipament birou
- mijloace de transport
Cumprare materiale de ntreinere

um
984.000
29.600
410.800
1.488.000
876.000
672.000
22.000
8.400
13.600
66.800

Pag. 25 / 57

(9) Cumprare piese de schimb

(10) Sconturi acordate de furnizori
(11) Sconturi acordate clienilor
Informaii suplimentare:
Gruparea salariilor pe destinaii:
60% pentru muncitorii direct productivi
(de la asamblare)
6% personal tehnic i administrativ centru prod.
14% personal desfacere
20% personal administrativ
Consum materiale de ntreinere:
75% pentru producie
25% pentru administraie (din cumprri)
Consum piese de schimb:
80% pentru desfacere
20% pentru producie
(12) Consum de materii prime
(13) Lips la inventar de materii prime
(14) Costuri indirecte absorbite n costul produsului
(15) Cost producie produse finite
(16) Cost producie produse vndute
(17) Produse finite la cost standard

um
32.800
20.000
16.000

964.000
2.160
100.108
1.313.600
1.206.400
1.320.000

Se cere: nregistrarea tranzaciilor perioadei n cele dou variante de organizare a

contabilitii, n sistem integrat i autonom, ct i corelarea rezultatului din contabilitatea
financiar cu rezultatul contabilitii de gestiune.
Rezolvare

a) Contabilitatea organizat n sistem integrat

1.
2.
3.

Cumprri de materii
prime
Plata
cheltuielilor
directe
Salarii personal

4.

Vnzri pe credit

5.

ncasri clieni

6.

Plat furnizori

D Materii prime
C Furnizori
D Producia n curs
C Conturi la bnci
D Producia n curs
D Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Cheltuieli generale de
administraie
D Cheltuieli de desfacere
C Datorii salariale
D Clieni
C Venituri
D Conturi la bnci
C Clieni
D Furnizori
C Conturi la bnci

984.000
984.000

29.600
29.600
246.480
24.648
82.160
57.512
410.800
1.488.000
1.488.000
876.000
876.000
672.000
672.000

Pag. 26 / 57
7.

8.

9.

10.
11.

12.
13.

Amortizare

Cumprare
consumabile

Consum
schimb

piese

D Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Cheltuieli generale de
administraie
D Cheltuieli de desfacere
C Amortizarea
imobilizrilor corporale
D Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Cheltuieli generale de
administraie
C Furnizori
de D Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Cheltuieli de desfacere
C Furnizori

Sconturi primite de la
furnizori
Sconturi acordate
clienilor
Consum de materii
prime
Lips la inventar

14.

Absorbia costurilor
indirecte

15.

16.

Obinerea de produse
finite (cost de
producie)
Cost produse vndute

17.

Cost perioad

18.

Transfer cost vnzri

19.

Transfer vnzri

20.

21.
22.
23.

24.

Diferena din
imputare
costuri indirecte de
fabricaie
(subabsorbie)
Transfer diferene
Transfer sconturi
primite
Transfer sconturi
acordate
Transfer pierderi
TOTAL

D Furnizori
C Venituri din sconturi
D
Cheltuieli
privind
sconturile
C Clieni
D Producia n curs
C Materii prime (stocuri)
D Pierderi de stocuri
C Materii prime
D Producia n curs
C Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Produse finite
C Producia n curs
D Cost vnzri
C Produse finite
D Profit i pierdere
C Cheltuieli generale de
administraie
C Cheltuieli de desfacere
D Profit i pierdere
C Cost vnzri
D Venituri
C Profit i pierdere
D Diferene imputare

22.000
8.400
13.600
44.000
50.100
16.700
66.800
6.560
26.240
32.800
20.000
20.000
16.000
16.000
964.000
964.000
2.160
2.160
100.108
100.108

1.313.600
1.313.600
1.206.400
1.206.400
204.612
107.260
97.352

1.206.400
1.206.400
1.488.000
1.488.000
3.200

C Cheltuieli indirecte de
fabricaie
D Profit i pierdere
C Diferene imputare
D Venituri din sconturi
C Profit i pierdere
D Profit i pierdere
C
Cheltuieli
privind
sconturile
D Profit i pierdere
C Pierderi de stocuri

3.200
3.200
3.200
20.000
20.000
16.000
16.000
2.160
11.169.840

2.160
11.169.840

Pag. 27 / 57

Capital

Prime de capital

140.000 Si

600.000 Si
Sf

D
Si

600.000

Sf

Imobilizri corporale

140.000

840.000
Sf

840.000

D Amortizarea imobilizri corporale C

Clieni

168.000

Si

Si

136.000

876.000

(5)

44.000

(7)

(4)

1.488.000

16.000

(11)

1.624.000

892.000

212.000
Sf 212.000

Sf. 732.000

Conturi la bnci

(5) 876.000

876.000

76.000

Si

(6)

672.000

92.000

Si

29.600

(2)

(10)

20.000

984.000

(1)

672.000

(6)

66.800

(8)

Furnizori

32.800

(9)

777.600
Sf. 98.400

692.000
Sf 483.600

Materii prime
Si

32.000

964.000

(12)

(1) 984.000

2.160

(13)

1.016.000

966.160
Sf. 49.840

1.175.600

Pag. 28 / 57

Producia n curs

Si

24.000

(2)

29.600

(3)

246.480

(12)

964.000

(14)

100.108

1.313.600

(15)

Si

Produse finite
44.000

(15)

1.364.188

1.313.600

1.357.600 1.206.400
Sf 151.200

D Cheltuieli indirecte de fabricaie

Cheltuieli generale

(3)

24.648

100.108

(14 )

(3)

82.160

(7)

22.000

3.200

(20 )

(7)

8.400

50.100

(9)

6.560

(8)

103.308 103.308

57.512

(7)

13.600

(9)

26.240
97.352

D
(19)

D
(13)

97.352

C
(17 )

107.260 (17)

16.700

107.260

Cheltuieli de desfacere

(1)

(16)

1.313.600

Sf. 50.588

(8)

1.206.400

107.260

Cost vnzri

(16)

1.206.400

1.206.400 (18)

97.352

Venituri
1.488.000

1.488.000 (4)

Pierderi din stocuri

2.160

2.160

Diferene din imputare

(20)

C
(23)

D
(21)

3.200 3.200

Venituri din sconturi

20.000

20.000

C
(21)

C
(10)

Pag. 29 / 57

Cheltuieli privind sconturile

(11)

16.000

16.000

Profit i pierdere

(22)

(17)

204.612

1.488.000

(17)

(18)

1.206.400

20.000

(21)

(21)

3.200

(22)

16.000

(23)

2.160
1.432.372 1.508.000
Sf.

Datorii salariale

75.628

410.800 (3)
Sf 410.800

b) Contabilitatea de gestiune autonom

Contabilitate financiar
1)

Producia n curs la nceputul perioadei

711

2)

4)

331

24.000

921

901

24.000

921

901

29.600

901

410.800

Cumprri de materii prime

%

3)

Contabilitate de gestiune

= 401

1.170.960

301

984.000

4426

186.960

Primire servicii
% = 401

35.224

628

29.600

4426

5.624

Salarii personal
641

421

645

431, 437

410.800

921

246.480

923

24.648

924

82.160

Pag. 30 / 57

Contabilitate financiar

Contabilitate de gestiune
925

5)

57.512

Vnzri pe credit
411

1.770.720

701

1.488.000

4427
6)

Descrcare gestiune
711

7)

1.212.800

411

876.000

5121

672.000

281

44.000

Amortizare
681

10)

901

44.000

923

22.000

924

8.400

925

13.600

6021

66.800

923

50.100

4426

12.692

924

16.700

401

901

66.800

Cumprri piese schimb (consum direct)

=

401

6024
4426

39.032
32.800
6.232

Sconturi primite de la furnizori

401

13)

79.492

12)

Cumprare consumabile (ntreinere)

%

11)

Plata furnizorilor
401

9)

345

ncasare clieni
5121

8)

282.720

767

411

901

32.800

923

6.560

925

26.240
-

20.000

Sconturi acordate clienilor

667

16.000

Pag. 31 / 57

Contabilitate financiar
14)

Consum de materii prime

601

15)

Contabilitate de gestiune

301

964.000

301

2.160

921

901

964.000

Lips la inventar
6588

16)

a) Absorbie costuri indirecte

921

923

100.108

b) Diferene din absorbie

17)

Obinere produse finite (cost standard)

345

9261 =

923

3.200

931

902

1.320.000

711 1.320.000

18)

Decontare cost efectiv

902

19)

921

1.313.600

Producia n curs la sfritul

perioadei
933

20)

921

50.588

Imputare diferen pre

903

902

6.400

(1.313.600 1.320.000)

21)

22)

Recepie costuri i diferene

Justificare costuri

a) 711 = 348

6.400

901

b) 331 = 711

50.588

1.572.000

931

1.320.000

903

6.400

933
924
925
926

107.260
97.352
3.200

50.588

Diferen vnzri
348

23)

= %

711

6.400

nchidere conturi de cheltuieli

121

1.566.160

Pag. 32 / 57

Contabilitate financiar
601

964.000

6021

66.800

6024

32.800

628

29.600

6588

2.160

667

16.000

681

44.000

641

410.800

Contabilitate de gestiune

9261 Diferene din imputare

645
24)

nchidere conturi de venituri

%

121

1.641.788

701
711

1.488.000
133.788

767

20.000

711

(1)

24.000

1.320.000 (17)

(6)

1.212.800

50.588 (21.b)

(21.a)
(24)

6.400

6.400

121

(23) 1.566.160

(22)

133.788
1.376.988

1.376.988

Sc.

75.628

C
1.641.788 (24)

Pag. 33 / 57

901

(21)

1.572.000

1.572.000

D
24.648

(9)

22.000

921

24.000

(1)

(1)

24.000

1.313.600 (18)

29.600

(3)

(3)

29.600

50.588 (19)

410.800

(4)

(4)

246.480

44.000

(9)

(14)

964.000

66.800

(10)

(16)

100.108

32.800

(11)

964.000

(14)

1.572.000

923
(4)

1.364.188

100.108 (16)
3.200

(10) 50.100

1.364.188

924

(4)

82.160

(10)

8.400

(11)

16.700

C
107.260 (21)

(11) 6.560
103.308

D
(4)
(9)
(11)

925
57.512
13.600
26.240
97.352

103.308

C
97.352 (21)

97.352

D
931
C
(17) 1.320.000
1.320.000 (21)

1.320.000

1.320.000

107.260

D
926
C
(16.b) 3.200
3.200 (21)

3.200

3.200

D
902
C
(18) 1.313.600
1.320.000 (17)
6.400 (20)
1.313.600

1.313.600

107.260

D
933
C
(19) 50.588 50.588 (21)

50.588

50.588

D
933
C
(20)6.400
6.400 (21)

6.400

6.400

Calculul rezultatului obinut n contabilitate de gestiune

Rezultat = pre vnzare cost complet
Rezultat = 1.488.000 (1.206.400 + 107.260 + 97.352) = 1.488.000 1.411.012 = 76.988 um
Not

1.206.400 um cost producie produse vndute (vezi enun problem);

 107.260 um cost administraie;

Pag. 34 / 57

 97.352 um cost desfacere.

Reconcilierea rezultatelor
um
76.988

Rezultatul contabilitii de gestiune (profit)

Minus
 Sconturi acordate clienilor
 Subabsobia de cheltuieli
 Pierdere de inventar
Plus
 Sconturi primite de la furnizori
Egal
Rezultatul contabilitii financiare (sold cont 121)

(16.000)
(3.200)
(2.160)
20.000
75.628

4.4 Test
Exemple de subiecte teoretice
1.Caracterizai sistemul neintegrat de calculaie a costurilor
2. Cum se realizeaz reconcilierea Contabilitate costuri Contabilitate financiar?
Exemplu de problem
O societate comercial are ca obiect de activitate obinerea unor produse din asamblarea prilor
componente achiziionate de la furnizori. Pentru luna de calcul, se cunosc urmtoarele informaii:
a) Situaia soldurilor iniiale:
um
Capital
Prime de capital
Imobilizri corporale
Amortizarea imobilizrilor corporale
Clieni
Conturi la bnci (Sc)
Furnizori
Stocuri:
- materii prime
- producie n curs
- produse finite
TOTAL

um
1.800.000
420.000

2.520.000
504.000
408.000
228.000
276.000
96.000
72.000
132.000
3.228.000

3.228.000

b) Tranzaciile lunii:

(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
(7)

Cumprare de materii prime (componente)

Plata unor cheltuieli directe (servicii primite teri)
nregistrarea salariilor personalului
Vnzri pe credit
ncasri de la clieni
Plata furnizorilor
Amortizare: - maini, utilaje,
- echipament birou

um
2.952.000
88.800
1.232.400
4.464.000
2.628.000
2.016.000
66.000
25.200

Pag. 35 / 57

(8)
(9)
(10)
(11)

(12)
(13)
(14)
(15)
(16)
(17)

- mijloace de transport
Cumprare materiale de ntreinere
Cumprare piese de schimb
Sconturi acordate de furnizori
Sconturi acordate clienilor
Informaii suplimentare:
Gruparea salariilor pe destinaii:
60% pentru muncitorii direct productivi
(de la asamblare)
6% personal tehnic i administrativ centru prod.
14% personal desfacere
20% personal administrativ.
Consum materiale de ntreinere:
75% pentru producie
25% pentru administraie (din cumprri)
Consum piese de schimb:
80% pentru desfacere
20% pentru producie
Consum de materii prime
Lips la inventar de materii prime:
Costuri indirecte absorbite n costul produsului:
Cost producie produse finite
Cost producie produse vndute
Produse finite la cost standard

um
40.800
200.400
98.400
60.000
48.000

2.892.000
6.480
300.324
3.940.800
3.619.200
3.960.000

Se cer: nregistrarea tranzaciilor perioadei n cele dou variante de organizare a

contabilitii, n sistem integrat i autonom, ct i corelarea rezultatului din contabilitatea
financiar cu rezultatul contabilitii de gestiune.
Unitate de nvare nr.5
METODE DE CALCULAIE A COSTURILOR (METODE ABSORBANTE)
Cuprins
5.1 Metoda pe comenzi
5.2 Metoda pe procese (faze)
5.3 Metoda ABC
5.4 Test
Obiectivele unitii de nvare
Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s:
 cunoatei metodele de calculaie a costurilor specifice tipurilor de entiti ;
 cunoastei etapele de calculaie a costurilor ;
 formai deprinderi necesare aplicrii oricrei metode, n funcie de specificul
activitii.

Pag. 36 / 57

5.1 Metoda pe comenzi

Aplicabilitate : construcii de maini, reparaii, confecii, electronic, electrotehnic,
construcii, etc.
Caracteristici :

Obiectul de calculaie : comanda

Costuri colectate pe comand
Comenzi particularizate
Existena produciei n curs
Durata de execuie, n general, scurt.

Obiective :

Calcul cost i performan pe fiecare comand

Evaluare producie n curs de execuie.

Organizare calcul : Fia comenzii

Proceduri de desfurare :

Lansare n fabricaie
Colectare costuri i calcul cost
Calcul rezultat
Analiz abateri.

Exemplu 1 ntreprinderea SKF lucreaz pe baz de comenzi, care odat terminate sunt livrate
clienilor. Pe baza informaiilor disponibile, se cere calculul costului total i a rezultatului
pentru comanda nr.35, pentru care se cunosc : materiale consumate-22.000um ; manoper
direct-28.000um ; ore de producie necesare n cele trei centre care asigur prelucrarea :
5.000ore n centrul de producie 1 (CP1) ; 8.000ore n CP2 ; 10.000ore n CP3 ; rata de
absorbie pentru costul n afara produciei 20% la costul de producie; preul de vnzare al
comenzii-130.000um ; cost CP1-53.621um; ore manoper-20.000 ; cost CP2-42.926um ; ore
manoper-40.000 ; cost CP3-61.453um ; ore manoper-60.000. Rata de absorbie a
cheltuielilor indirecte ale centrelor de producie, se calculeaz n funcie de orele de manoper
menionate.
Rezolvare
a.) Calculul ratelor de absorbie pentru cele trei centre de producie(RAI)
RAICP1=53.621/20.000 = 2,68um/h
RAICP2=42.926/40.000 = 1,073um/h
RAICP3=61.453/60.000 = 1.0242um/h
b.) Calculul costului de producie al comenzii nr.35
Materiale consumate(um)
22.000
Manoper direct (um)
28.000
Cheltuieli indirecte centre :
CP1 5.000h*2,68um/h
13.400
CP2 8.000h*1,073um/h
13.840
CP3 10.000h*1.024um/h
10.240

Pag. 37 / 57

Total
Cost de producie
c.) Calcul cost complet i rezultat
Cost de producie
Cost n afara produciei 20%*87.480
Cost complet
Pre vnzare
Profit

37.480

37.480
87.480

87.480
17.496
104.976
130.000
25.024

5.2 Metoda pe procese (faze)

Se aplic pentru produsele rezultate n urma prelucrrii din procese continue sau repetitive.
Este cazul industriei chimice, rafinarea petrolului, vopsele, industria textil, etc.
5.2.1

Mecanism
 Calculul unui cost mediu, de regul lunar.
 Cost mediu/unitar = total cost producie perioad/numr uniti produse n
perioad
 Probleme de rezolvat
- identificarea cheltuielilor i calculul costului perioadei
- msurarea produciei
- calculul costului unitar.

5.2.2 Probleme poteniale





Pierderi
Producia n curs de execuie
Produse simultane i subproduse.

5.2.2.1 Pierderi normale i anormale

Pierderile normale: se ateapt s apar, sunt inerente proceselor, nu pot fi eliminate, ca
atare sunt necontrolabile i neeliminabile (evaporare, pierderi materiale). Costul lor este
absorbit n costul produselor.
Pierderile anormale: nu se ateapt s apar, sunt controlabile i evitabile i nu se includ n
costul procesului, dar se raporteaz separat (ingrediente necorespunzatoare, materiale
inferioare, furturi, etc.).
Se calculeaz = pierdere real-pierdere normal.
Calcul cost unitar
Cost unitar = total cost producie/producia ateptat
Producia ateptat = input-pierderi normale
Pierderea normal se calculeaz pe baza unui procent stabilit n funcie de calitatea
materialelor intrate n proces, aplicat la cantitatea de materiale (input).

Pag. 38 / 57

Dac pierderile normale pot fi valorificate la un pre de valorificare (valoare rezidual), atunci
cu aceast sum se diminueaz costul unitar :
Cost unitar = (cost total pre de valorificare pierderi normale)/producia ateptat
Exemplu 2
Uniti primite din procesul anterior
4.200 a 22um fiecare
Costuri ale procesului: materiale
63.160um
Manoper i cheltuieli indirecte
44.444um
Pierdere normal
7% din cantitatea intrat din procesul anterior
Pre de valorificare
16um/u
Se cere calculul costului unitar al produselor obinute din proces.
Rezolvare
Calcul cost producie proces :

Calcul pierdere normal

Calcul producie ateptat
Calcul valoare rezidual
Cost producie unitar

4.200*22 = 92.400
63.160
44.444
200.004
4.200*7% = 294u
4.200 294 = 3.906u
294*16 = 4.704um
(200.004 - 4.704)/3.906 = 50um

Exemplu 3 Se menin datele exemplului 1 cu completarea care vizeaz cantitatea de produse

obinut din proces de 3.850 uniti.
Rezolvare
Se compar cantitatea ateptat a se obine cu cantitatea real n scopul stabilirii
eventualelor pierderi anormale.
Cantitatea ateptat

3.906u

Cantitatea real

3.850u

Pierdere anormal

56u

Cost unitar

50um

Contul procesului poate fi prezentat astfel :

Debit

Total cost

Credit

Pierdere normal
Producie real
Pierderi anormale

200.004 um
294u

4.704 um

3.850u

192.500 um

56u

2.800 um
200.004 um

Pag. 39 / 57

5.2.2.2 Producia n curs de execuie

Reprezint producia neterminat la sfritul perioadei, creia urmeaz s i se calculeze un
cost n raport de consumurile de resurse implicate n aceast producie pn n acel stadiu de
execuie.
La baza evalurii st metoda echivalenei, conform creia producia n curs se echivaleaz cu
producia terminat, transformndu-se toat producia n teoretic terminat. n acest fel se va
aloca costul n mod rezonabil n funcie de gradul de completitudine.
Aplicarea metodei echivalenei presupune parcurgerea etapelor :
a) stabilirea fluxului fizic conform relaiei:
PICEIP + UP = UC+ PICESF,

unde : PICEIP - producia n curs la nceputul perioadei

UP - uniti primite din procesul anterior
UC - uniti complete
PICESP - producia n curs la sfritul perioadei

b) calculul unitilor de echivalen, pe fiecare tip de cost i pe total;

c) calculul costului unitii de echivalen, pe total i pe elemente de cost, prin relaia:
CUE = cost total/numr uniti de echivalen;
d) determinarea valorii produciei n curs i a produciei finite prin calculul
CPICE = NRUE*CUE,

unde : CPICE - cost producie n curs

NRUE - numr uniti echivalente
CUE - cost unitate de echivalen

Exemplu 4 Se cunosc urmtoarele informaii pentru un proces, la sfritul perioadei :

PICEIP-15.000u la un cost de 10.250um din care 9.000um cost materiale i 1.250um cost
conversie; numr produse lansate n fabricaie n cursul perioadei-30.000u; numr produse
terminate-40.000u ; PICESP-5.000u, jumtate terminat din punctul de vedere al costului
conversiei; cost materiale consumate-24.750um ; cost conversie-20.000um.
Se cere calculul costului produciei n curs i al produselor finite.
Rezolvare
a) Fluxul fizic
15.000u+30.000u=40.000u+5.000u

Pag. 40 / 57

b) Calcul numr uniti de echivalent (NRUE)

materiale

cost conversie

40.000

40.000

PICESP

5.000

2.500

NRUE

45.000

42.500

UC

c) Calculul costului unitii de echivalen (CUE)

materiale

cost conversie

cost PICEIP

9.000

1.250

cost perioad

24.750

20.000

cost total

33.750

21.250

NRUE

45.000

42.500

0,75

0,50

CUE
d) Calcul cost PICESP i PF
Cost PICESP

Materiale = 5.000u*0,75um/u = 3.750um

Cost conversie = 2.500u*0,50 = 1.250um
5.000um
Cost PF
Materiale = 40.000u*0,75um/u = 30.000um
Cost conversie = 40.000u*0.50um/u = 20.000um
5.000um
5.2.2.3 Produse simultane i subproduse
Produsele simultane i subprodusele rezult din acelai proces, fiind dependente unele de
altele.
Produsele simutane sunt, de regul, produse principale cu o valoare semnificativ, fa de
subproduse care au o valoare de pia relativ mic sau chiar nesemnificativ.
Deoarece se obin simultan din acelai proces, costurile implicate sunt comune tuturor
produselor obinute simultan, fiind considerate costuri de preseparare pn n momentul n
care produsele se identific ca atare. Toate costurile ulterioare sunt de post separare i se
identific pe fiecare produs.

Pag. 41 / 57

Costurile de preseparare trebuie mprite ntre produsele simultane, prin metodele :

a)
b)
c)
d)
e)

metoda costului mediu ;

metoda cuantificrii fizice;
metoda punctelor;
metoda contribuiei;
metoda valorii de pia: la punctul de separare, dup procesri ulterioare, valoarea
realizabil net.

Exemplu 5 Se cunosc datele: cost preseparare-19.000um; produse simultane A, B, C, pentru

care sunt disponibile informaiile :
Produse
A
B
C
Pre vnzare pe kg (um)
2,5
5
10
Pre vnzare la punctul de separare
0,5
2,75
4
Cantitatea n kg
5.000
2.000
3.000
Costuri postseparare (um)
10.000
5.000
15.000
Se cere calculul costului i profitului pe fiecare produs i pe total prin metodele:
a) Costului mediu ;
b) Valorii de pia la punctul de separare;
c) Valorii realizabile nete.
a) Metoda costului mediu
Calcul cost mediu = 19.000/(5.000+2.000+3.000) =1,90um/kg
Calcul costuri i profituri:
Produse
A
B
C
1. Cantitatea
5.000
2.000
3.000
2. Pre vnzare unitar
2,50
5
10
3. Cifra de afaceri (1*2)
12.500
10.000
30.000
4. Cost postseparare
10.000
5.000
15.000
5. Cost preseparare
9.500(1)
3.800
5.700
6. Cost total(4+5)
19.500
8.500
20.700
7. Rezultat (3-6)
(7.000)
1.200
9.300

Total
10.000
52.500
30.000
19.000
49.000
3.500

(1) 9500 = 5.000kg*1,90um/kg

b) Metoda valorii de pia la punctul de separare
Calculul valorii de pia la punctul de separare:
A
5.000kg*0,5um/kg = 2.500um
B
2.000kg*2,75um/kg = 5.500um
C
3.000kg*4.0um/kg = 12.000um
Total
20.000um
Calcul costuri si rezultate
Produse
A
Cifra de afaceri
12.500
Cost postseparare
10.000
Cost preseparare
2.375(1)
Cost total
12.375
Rezultat
125

B
10.000
5.000
5225
10.225
(225)

C
30.000
15.000
11.400
26.400
3.600

Total
52.500
30.000
19.000
49.000
3.500

Pag. 42 / 57

(1) 2.375 = 2.500/20.000*19.000

c) Metoda valorii realizabile nete (VRN)
Calculul VRN
VRNA = 12.500-10.000 = 2.500
VRNB = 10.000-5.000 = 5.000
VRNC = 30.000-15.000 = 15.000
22.500
Calcul costuri i rezultate
Produse
A
Cifra de afaceri
12.500
Cost postseparare
10.000
Cost preseparare
2.111(1)
Cost total
12.111
Rezultat
389
(1) 2.111 = 2.500/22.500*19.000

B
10.000
5.000
4.222
9.222
778

C
30.000
15.000
12.667
27.667
2.333

Total
52.500
30.000
19.000
49.000
3.500

Concluzii:
1. Fiecare metod duce la costuri diferite i implicit la rezultate diferite.
2. Metoda aleas de entitate depinde de obiectivele stabilite i de preurile pieei.
Subprodusele
Sunt produse secundare cu valoare mic, valoare care nu justific calculul unui cost. Ca
urmare se recurge la alte metode, cum ar fi metoda preului sau metoda costului. Metoda
preului este cea mai practicat, i poate fi aplicat n dou variante i anume: preul
subproduselor dedus din totalul costului, sau valoarea realizabil net a subproduselor
dedus din totalul costului n vederea calculrii costului produsului sau produselor
principale.
Exemplu 6 Din prelucrarea unui produs P se obine un subprodus S care dup separare
are o valoare de pia. Pentru luna de calcul se cunosc datele:
Cheltuieli dup
separare
Cheltuieli
Cheltuieli comune
P
S
Materiale
19.200
7.360
780
Manoper direct
11.700
7.680
2.642
Cheltuieli indirecte
3.450
1.500
544
Producia : 142t P i 49t S; pre S 280um/t; profit estimat 50% din preul de vnzare.
Se cere calculul costului produsului P folosind ca metoda valoarea realizabil net.
Rezolvare
a.) Calcul cost S
Pre vnzare :
Profit 50% din 13.720um
Cost S dup separare
Cost post separare

49t*280um/t = 13.720um
= 6.860um
6.860um
780+2.642+544=3.966um

Pag. 43 / 57

Cost S la punctul de separare

2.894um

b.) Calcul cost P: total cheltuieli comune cost S la punctul de separare

Total cheltuieli comune
19.200+11.700+3.450 = 34.350 um
Cost S la punctul de separare

2.894 um

Cost productie P la punctul de separare

Cheltuieli P dup separare

31.456 um
7.360+7.680+1.500 = 16.540 um

Cost P dup separare

5.3

47.996um

Metoda ABC(ACTIVITY BASED COSTING)

Premisele de baza ale metodei ABC :

Activitatile consuma resurse si produsele consuma activitati ;

Activitatile cauzeaza costurile nu produsele.

Entitatile sunt divizate in activitati marunte utilizate pentru stabilirea cheltuielilor indirecte. O
activitate este definita ca un eveniment, sarcina, sau o unitate de munca efectuata cu un scop
specific, cum ar fi : schitarea produselor, pregatirea masinilor, operarea pe masini, controlul
de calitate, etc.
Metoda ABC calculeaza costurile activitatilor individuale, pe care le traseaza obiectelor de
cost pe baza unor inductor de cost, care pot fi asimilati bazelor de absorbtie din metodele
traditionale.
Exemple de inductori :





Numar comenzi cumparare

Numar inspectii
Numar livrari
Numar comenzi materiale, etc.

De regula inductorii de cost sunt exprimati in unitati fizice si mai putin in unitati monetare.
Calculul costului
Costul de productie = cost primar + o parte a cheltuielilor indirecte calculate in functie de nu
marul de inductori de cost pe obiectul de cost
Cheltuielile indirecte alocate obiectului = cost inductor * numar inductori pe obiect de cost
Cost inductor = cost activitate/numar total inductor
Costul complet = cost productie + cost in afara productiei alocat obiectului de cost
Cost in afara productiei = cost administratie + cost desfacere
Alocarea costului in afara productiei urmeaza aceleasi reguli ca si pentru costul indirect.

Pag. 44 / 57

Etapele specific aplicarii metodei ABC:

1.
2.
3.
4.

Analiza si definirea activitatilor

Trasarea costurilor catre activitati
Determinarea inductorilor de cost pentru fiecare activitate
Stabilirea centrelor de regrupare (reunirea activitatilor cu acelasi
inductor)
5. Alocarea costurilor obiectelor de cost (costuri indirect de productie si
costuri in afara productiei).

Exemplu 7 ntreprinderea PROD fabric i vinde patru produse similare A, B, C, D i decide

aplicarea metodei ABC n locul celei tradiionale. Se cunosc urmtoarele informaii pentru o
anumit perioad de calcul:
Produse
A
B
C
D
Cantitatea fabricat (u)
800
900
700
850
Cost unitar (cost primar)
480
310
520
500
 materii prime (um/u)
280
210
320
350
 manoper direct (um/u)
200
100
200
150
Ore funcionare utilaj (hfu/u)
2
1
2
1,5
Produsele se fabric i vnd n loturi de 25u. Costurile indirecte sunt absorbite n costul
produselor n funcie de orele de funcionare a utilajelor i au fost identificate pe activiti
dup cum urmeaz:
Activiti

Costuri
Inductori de cost
um
(1) Departament utilaje
776.250
Ore funcionare utilaje
(2) Lansare n fabricaie
312.000
Numr comenzi fabricaie
(3) Recepie materiale
220.800
Numr comenzi materiale
(4) Control calitate
136.500
Numr comenzi fabricaie
(5) Gestiunea materialelor
313.950
Numr comenzi fabricaie
TOTAL
1.759.500
Comenzile de materiale au fost de 12 pentru fiecare produs.
Se cere:
(a) calculul costului n varianta tradiional (costuri indirecte absorbite n funcie
de numrul orelor de funcionare a utilajelor);
(b) calculul costului celor patru produse n condiiile aplicrii metodei ABC;
(c) compararea costurilor unitare calculate prin cele dou metode; stabilirea
diferenelor i a cauzelor posibile.
Rezolvare:
(a) Varianta tradiional
(a1) Absorbia costurilor indirecte, calculul ratei de absorbie (RAI):

RAI =

Costuri indirecte
1.759.500
=
= 340 um/hfu
Total ore functionare utilaje (Thfu)
5.175

Pag. 45 / 57

Determinarea orelor de funcionare a utilajelor pe produse:

-

produs A = 800u*2hfu/u=1.600 hfu

produs B=900u*1hfu/u=900 hfu
produs C=700u*2hfu/u=1.400 hfu
produs D=850u*1,5hfu/u=1.275 hfu
Total =5.175 hfu

(a2) Calculul costului unitar i global de producie

Cost producie = Cost direct (primar) + Cost indirect de fabricaie
Cost primar = Cost materii prime + Manoper direct
Elemente

480
680
1.160
800
928.000

310
340
650
900
585.000

520
680
1.200
700
840.000

500
510
1.010
850
858.500

480
310
800
900
384.000 279.000
544.000 306.000
928.000 585.000

520
700
364.000
476.000
840.000

1.Cost primar (um/u)

2.Cost indirect (um/u)
3.Cost producie (1+2) (um/u)
4.Cantitatea fabricat (u)
5.Cost total (3 *4) (um)

Determinarea costului unitar indirect pe produse:

- Produs A = 340 um/hfu* 2hfu/u = 680 um/u
- Produs B = 340 um/hfu * 1hfu/u = 340 um/u
- Produs C = 340 um/hfu * 2hfu/u = 680 um/u
- Produs D = 340 um/hfu * 1,5hfu/u = 510 um/u
Determinarea costului total pe produse:
-

produs A = 1.160 um/u x 800u = 928.000 um

produs B = 650 um/u x 900u = 585.000 um
produs C =1.200 um/u x 700u = 840.000 um
produs D =1.010 um/u x 850u = 858.500 um
TOTAL COST =

3.211.500 um

SAU
Determinarea costului global de producie
Elemente
1.Cost primar unitar (um/u)
2.Cantitatea fabricat (u)
3.Cost primar (1 *2) (um)
4.Cost indirect (um)
6. Cost total (4+5)

TOTAL

500
850
3.250
425.000 1.452.000
433.500 1.759.500
858.500 3.211.500

Pag. 46 / 57

Determinarea costului indirect pe produse:

- Produs A = 340 um/hfu* 1.600 hfu = 544.000 um/u
- Produs B = 340 um/hfu * 900 hfu = 306.000 um/u
- Produs C = 340 um/hfu * 1.400 hfu = 476.000 um/u
- Produs D = 340 um/hfu * 1.275 hfu = 433.500 um/u
TOTAL COSTURI INDIRECTE = 1.759.500 um
(b) Metoda ABC
(b1) Calculul costului unitar al indicatorilor
Cui =

Cost activitate
Volum total inductori
Activitate
(1)

(1) Departament utilaje

(2) Lansare n fabricaie
(3) Recepie materiale
(4) Control calitate
(5) Gestiunea materialelor

Cost
(2)
776.250
312.000
220.800
136.500
313.950

Inductori
(3)
Ore funcionare utilaje
Numr comenzi fabricaie
Numr comenzi materiale
Numr comenzi fabricaie
Numr comenzi fabricaie

Volum
inductori
(4)
5.175
130
48
130
130

Cost unitar
inductori
(5=2/4)
150
2.400
4.600
1.050
2.415

Determinarea volumului inductorilor:

-

ore funcionare utilaje = 5.175 hfu s-a determinat la cerina (a)

numr comenzi de fabricaie =cantitate fabricat/cantitate lot=3.250u/25u=130
Numr comenzi materiale =12 comenzi/categorie produs * 4 categorii produse=48

Determinarea costului unitar al inductorilor:

(1) Ore funcionare utilaje 776.250 um/5.175 hfu= 150 um/hfu
(2) Numr comenzi fabricaie 312.000/130= 2.400
(3) Numr comenzi materiale 220.800/48= 4.600
(4) Numr comenzi fabricaie 136.500/130= 1.050
(5) Numr comenzi fabricaie 313.950/130= 2.415
(b2) Calculul costului de producie, unitar i global.
Cost producie = Cost primar + Costuri indirecte alocate pe activiti

Pag. 47 / 57

Elemente
1.Cost primar (um)
2.Cost utilaje (um)
3.Cost lansare (um)
4.Cost recepie (um)
5.Cost control (um)
6.Cost gestiune materiale (um)
7.Cost total (1+2+3+4+5) (u)
8. Cantitatea fabricat (u)
9.Cost unitar (7/8) (um/u)

TOTAL

384.000
240.000
76.800
55.200
33.600
77.280
866.880
800
1.083,6

279.000
135.000
86.400
55.200
37.800
86.940
680.340
900
755,93

364.000
210.000
67.200
55.200
29.400
67.620
793.420
700
1.133,46

425.000
191.250
81.600
55.200
35.700
82.110
870.860
850
1.024,54

1.452.000
776.250
312.000
220.800
136.500
313.950
3.215.500
3.250
-

Costul activitilor absorbite de fiecare produs se determin prin aplicarea costului unitar al
fiecrui inductor asupra numrului de inductori consumai de fiecare produs.
2. Cost utilaje pe produse:
- produs A = 150 um/hfu*1.600 hfu = 240.000 um
- produs B =150 um/hfu*900 hfu = 135.000 um
- produs C = 150 um/hfu*1.400 hfu = 210.000 um
- produs D = 150 um/hfu*1.275 hfu = 191.250 um
Stabilirea numrului de comenzi pe produse:
- produs A=800/25=32
- produs B =900/25=36
- produs C=700/25=28
-produs D= 850/25=34
TOTAL = 130 comenzi
3. Cost lansare pe produse:
- produs A = 4.600 *12=55.200 um
- produs B =4.600 *12=55.200 um
- produs C = 4.600 *12=55.200 um
- produs D = 4.600 *12=55.200 um
4. Cost recepie pe produse
- produs A = 2.400 *32=76.800 um
- produs B =2.400 *36= 86.400 um
- produs C = 2.400 *28=67.200 um

Pag. 48 / 57

- produs D = 2.400 *34=81.600 um

5. Cost control pe produse
- produs A = 1.050 *32=33.600 um
- produs B =1.050 *36= 37.800 um
- produs C = 1.050 *28=29.400 um
- produs D = 1.050*34=35.700 um
6. Cost gestiune materiale pe produse
- produs A = 2.415 *32=77.280 um
- produs B =2.415 *36= 86.940 um
- produs C = 2.415 *28=67.620 um
- produs D = 2.415 *34=82.110 um
(c) Situaia comparativ a costurilor unitare calculate la (a) i (b)
A
1.160
1.083,6
(76,4)

Cost unitar (a)

Cost unitar (b)
Diferene (b-a)

B
650
755,93
105,93

C
1.200
1.133,46
(66,54)

um/u
D
1.010
1.024,54
14,54

Concluzii:
(a) diferene semnificative apar la produsele A, B i C i sunt datorate conveniilor de
absorbie a costurilor indirecte;
(b) diferenele constatate pot avea influene asupra:

preului, dac se calculeaz pe baza relaiei cost plus o marj (contribuie);

profitului, dac nivelul preului influeneaz vnzrile;

profitului dac nivelul stocurilor fluctueaz de la o perioad la alta.

5.4 Test
Exemple de subiecte teoretice :
1. Prezentai caracteristicile metodei pe comenzi i obiectivele acestei metode
2. Definii pierderile normale i anormale
3. Cum se evalueaz producia n curs de execuie?

Exemple de probleme

Pag. 49 / 57

Exemplu 1 O ntreprindere lucreaz pe baz de comenzi, care odat terminate sunt livrate
clienilor. Pe baza informaiilor disponibile, se cere calculul costului total i a rezultatului
pentru comanda nr.45, pentru care se cunosc : materiale consumate-33.000um ; manoper
direct-42.000um ; ore de producie necesare n cele trei centre care asigur prelucrarea :
7.500ore n centrul de producie 1 (CP1) ; 12.000ore n CP2 ; 15.000ore n CP3 ; rata de
absorbie pentru costul n afara produciei 22% la costul de producie; preul de vnzare al
comenzii-150.000um ; cost CP1-81.000 um; ore manoper-30.000 ; cost CP2-63.900 um ; ore
manoper-60.000 ; cost CP3-92.700 um ; ore manoper-90.000. Rata de absorbie a
cheltuielilor indirecte ale centrelor de producie, se calculeaz n funcie de orele de manoper
menionate.
Exemplu 2 Dispunei de urmtoarele informaii:
Uniti primite din procesul anterior
5.000 a 25um fiecare
Costuri ale procesului: materiale
82.100 um
Manoper i cheltuieli indirecte
54.650 um
Pierdere normal
6% din cantitatea intrat din procesul anterior
Pre de valorificare
20um/u
Se cere calculul costului unitar al produselor obinute din proces.

Exemplu 3 Se cunosc urmtoarele informaii pentru un proces, la sfritul perioadei :

PICEIP-10.000u la un cost de 8.500 um din care 7.500 um cost materiale i 1.000um cost
conversie; numr produse lansate n fabricaie n cursul perioadei-40.000u; numr produse
terminate-35.000u ; PICESP-15.000u, un sfert terminat din punctul de vedere al costului
conversiei; cost materiale consumate-32.000 um ; cost conversie-25.180 um.
Se cere calculul costului produciei n curs i al produselor finite.

Exemplu 4 O societate comercial realizeaz trei produse simultane A1, A2, A3 pentru care
sunt disponibile informaiile :
Produse
A1
A2
A3
Pre vnzare (um/kg)
3
4,5
7
Pre vnzare la punctul de separare (um/kg)
1
2,5
3
Cantitatea ( kg )
8.000
6.000
7.000
Costuri postseparare (um)
9.900 13.000
24.500
tiind cost preseparare 37.800 um, se cere calculul costului i profitului pe fiecare produs i
pe total prin metodele:
a) Costului mediu ;
b) Valorii de pia la punctul de separare;
c) Valorii realizabile nete.
cost

Exemplu 5 O societate comercial fabric i vinde patru produse similare A, B, C, D i

decide aplicarea metodei ABC n locul celei tradiionale. Se cunosc urmtoarele informaii
pentru o anumit perioad de calcul:

Pag. 50 / 57

Produse
A
B
C
D
Cantitatea fabricat (u)
600
800
640
720
Cost unitar (cost primar)
500
350
550
550
 materii prime (um/u)
300
250
350
400
 manoper direct (um/u)
200
100
150
150
Ore funcionare utilaj (hfu/u)
2
1
1,5
1,5
Produsele se fabric i vnd n loturi de 40u. Costurile indirecte sunt absorbite n costul
produselor n funcie de orele de funcionare a utilajelor i au fost identificate pe activiti
dup cum urmeaz:
Activiti

Costuri
Inductori de cost
um
(1) Departament utilaje
646.400
Ore funcionare utilaje
(2) Lansare n fabricaie
262.200
Numr comenzi fabricaie
(3) Recepie materiale
200.000
Numr comenzi materiale
(4) Control calitate
110.400
Numr comenzi fabricaie
(5) Gestiunea materialelor
220.800
Numr comenzi fabricaie
Comenzile de materiale au fost de 20 pentru fiecare produs.
Se cere:
a) calculul costului n varianta tradiional (costuri indirecte absorbite n funcie de numrul
orelor de funcionare a utilajelor);
b) calculul costului celor patru produse n condiiile aplicrii metodei ABC;
c) compararea costurilor unitare calculate prin cele dou metode; stabilirea diferenelor i a
cauzelor posibile.

Unitate de nvare nr.6

METODA COSTURILOR VARIABILE (MCV)
Cuprins:
6.1. Introducere
6.2. Indicatori primari
6.3. Modelul cost-volum-profit (CVP)
6.4 Test

Obiectivele unitii de nvare

Dup studiul acestei uniti de nvare vei reui s:

 utilizai comportamentul cheltuielilor n calculaia costurilor;

 calculai indicatorii decizionali primari;
 recunoatei modul de aplicare a relaiei cost-volum-profit (CVP).

Pag. 51 / 57

6.1. Introducere
Caracteristicile MCV:

cheltuieli variabile cheltuieli ncorporabile

cheltuieli fixe nencorporabile

utilizarea unor indicatori decizionali primari

o metod de calcul a rezultatelor

instrument managerial pe termen scurt

6.2. Indicatori primari

1. Costul unitar (C) = cheltuieli variabile
Relaie de calcul:

Ci =

Cvi
Qi

unde: Cvi cheltuieli variabile;

Qi producia fabricat i vndut;

2. Contribuia de acoperire (Ca*)

Calcul:
Ca = Pv C
unde:

Ca* Ca unitar
Pv pre vnzare unitar

3. Cifra de afaceri (CA)

Calcule:
n

CA = (QxPv)i

unde: n numr obiecte de costuri

i =1

Contribuia de acoperire pe fiecare purttor de cost se determin astfel:

Cai = CAi - Ci
unde: Ci - costul total al produsului i
Cai Contribuia de acoperire produs i
CAi CA produs i
Contribuia de acoperire global se determin astfel:
Ca = CA C

unde: C - costul total al produciei

Ca- contribuia de acoperire global

4. Rezultatul (R)
Calcul
R = Ca Cf

unde: Cf cheltuieli fixe

Modelul de calcul al costurilor variabile

Produs A
Produs B
Cifra de afaceri A
Cifra de afaceri B
(cheltuieli variabile A)
(cheltuieli variabile B)
= Contribuia de acoperire A = Contribuia de acoperire B

TOTAL
Cifra de afaceri
(Cheltuieli variabile)
= Contribuia de acoperire
- Cheltuieli fixe
= Rezultat

Pag. 52 / 57

Exemplu: O ntreprindere fabric i vinde trei produse pentru care sunt disponibile
informaiile:
Explicaii
Cantitate vndut (u)
Pre vnzare unitar (um/u)
Cheltuieli variabile totale (um)
Cheltuieli fixe (um)

P1
P2
3.000
2.000
50
10
1.500.000 1.600.000

P3
1.000
20
1.800.000

Total
6.000
4.450.000
500.000

Se cere calculul indicatorilor decizionali primari.

a.) Calculul contribuiilor de acoperire pe fiecare produs i pe total i calculul rezultatului.
Explicaii
1. Cantitatea (u)
2. Pre vnzare unitar (um/u)
3. Cifra de afaceri(1*2) (um)
4. Cheltuieli variabile (um)
5. Contribuia de acoperire(3-4) (um)
6. Cheltuieli fixe
7. Rezultat (5-6)
8. Rata contribuiei (5/3*100)

P1
3.000
500
1.500.000
1.050.000
450.000

P2
2.000
1.000
2.000.000
1.600.000
400.000

P3
1.000
2.000
2.000.000
1.800.000
200.000

30%

20%

10%

Total
6.000
5.500.000
4.450.000
1.050.000
500.000
550.000
19%

b.) Calculul pragului de rentabilitate (PR), n cifr de afaceri (PRCA) i n numr de

uniti (PRNU).
PRCA = Cheltuieli fixe/Rata contribuiei = 500.000/19%=2.631.579um
PRNU = Cheltuieli fixe/Contribuia de acoperire (medie)
Contribuia de acoperire medie = Contribuia total/numr de uniti = 1.050.000/6.000 =
175um/u
PRNU = 500.000/175 = 2.875u
Pentru calculul PRCA pornind de la numrul de uniti la pragul de rentabilitate, se va
determina preul mediu de vnzare astfel : Pvm = Cifra de afaceri/numr de uniti
Pvm = 5.500.000/6.000 = 917um/u
PRCA = PRNU*Pvm = 2.875*917 = 2.636.375um

Not:
1. Se observ o diferen ntre sumele aferente PRCA calculate prin metode diferite,
diferena nesemnificativ din punct de vedere managerial.
2. La pragul de rentabilitate rezultatul este zero, ceea ce poate fi demonstrat prin reluarea
calculului de rezultat pornind de la PRCA, astfel:

Pag. 53 / 57

1. PRCA

2.631.579

(100%)

2. CVT

2.131.579

( 81%)

3. Ca (1-2)

500.000

( 19%)

4. Cf

500.000

5. Rezultat (3-4)

PRCA i PRNU au fost calculate la nivel global nu i pentru fiecare produs n parte. Dac
managerul dorete relaii suplimentare i detaliate la nivel de produse, calculul se poate
dezvolta analitic n funcie de mixul de producie, astfel :
- se determin ponderea fiecarui produs n total produse vndute ;
- se calculeaz PRNU pe fiecare produs prin aplicarea ponderii stabilite asupra PRNU
- se stabilete PRCA pe produs prin aplicarea la PRNU/produs a preului de vnzare unitar pe
produs.
Pentru exemplul prezentat calculul va fi :
a. Stabilirea ponderii produselor n total(g)
gP1=3.000/6.000=0,5
gP2=2.000/6.000=0,33
gP3=1.000/6.000=0,17
b. Calculul PRNU i a PRCA pe produse
PRP1=2.875*0,5=1.437u*500=718.500um
PRP2=2.875*0.33=949u*1.000=949.000um
PRP3=2.875*0,17=489u*2.000=978.000um
2.875
2.645.500um
n ce moment se poate atinge PR? Iat o ntrebare pus frecvent de manageri. Rspunsul este
simplu de aflat prin aplicarea relaiei :
T =PRCA/CAlunar=2.631.579/458.333=5,74luni, adic pe 21 iunie.
458.333=5.500.000/12

6.3 Modelul CVP

Ipoteze:
 cheltuielile variabile s evolueze proporional cu volumul produciei
 cheltuielile fixe s fie constante
 preuri neschimbate
 mixul produciei constant
 capacitatea de producie neschimbat.
Indicatori ai modelului CVP:

Pag. 54 / 57

1.Pragul de rentabilitate (Pr)

Metode de calcul:

metoda grafic

metoda ecuaiei

metoda marjei contribuiei

Metoda grafic:
Relaii de baz:
R = (Pv x Q) (C x Q) Cf
CA = C
Ca = Cf

Metoda ecuaiei:
R = (Pv x Q) (C x Q) Cf
Pr R = 0
(Pv x Q) (C x Q) Cf = 0
Q (Pv - C) = Cf
Q =

Cf
Pv C

Metoda marjei de contribuie

Relaii de calcul:
 un singur produs:
Cf
Pr =
Ca


multiproducie

Cf
Pr
=
a)
Ca

Ca =

Ca
n

Q
i =1

unde:

C a contribuia de acoperire medie

b) Structur Pr

Pri = gi x Pr

Qi
unde g i =
n
Qi
i =1

Pag. 55 / 57
*

Cifra de afaceri critic (CA )

CA*=






Rc-Rata contribuiei globale

Rc=




100

Profit previzional (P)

Prp =

Cf + P
Ca

CA p =

Cf +P
Rc

unde: Prp-pragul de rentabilitate pentru atingerea profitului P

CAp- cifra de afaceri necesar pentru a obine profitul P

Cifra de afaceri pentru o rat a profitului previzionat (CARP)

Cf
CA RP =
Rc Rp
unde: Rp-rata profitului
Perioada critic (Tcrt)

Tcrt =

CA
CA/T

2. Factorul de acoperire (Fa)

Fa =
Fa =

Ca
x 100
CA
Cf
CA

x 100

3. Rata marjei de siguran (RMs)

CA - CA
RMs =
x100
CA

RMs =

P
x 100
Ca

Folosind informaiile din exemplul anterior, se determin urmtorii indicatori: cifra de facaeri critic,
pragul de rentabilitate pentru atingerea profitului de 1.000.000 um, factorul de acoperire, rata marjei
de siguran.

Rc=




100 

.

.

100  19%

Pag. 56 / 57

CA*=
Pr p =




100 

%

2.631.579 um

Cf + P 500.000 + 1.000.00
=
= 8.571u
175
C a

Pentru a acoperi integral cheltuielile (profit 0), societatea trebuie s realizeze o cifra de
afaceri de 2.631.579 um. Pentru a realiza un profit de 1.000.000 um, societatea trebuie s
fabrice i s vnd 8.571 u din cele trei produse.
Fa =

Ca
x 100 = Rc = 19%
CA

RMs =

CA - CA
5.500.000 2.631.579
x100 =
*100 = 52,15%
CA
5.500.000

19 procente din vnzri sunt necesare pentru acoperirea cheltuielilor fixe i obinerea unui profit.
Pentru a nu intra n zona pierderilor, vnzrile ntreprinderii pot s scad cu 52,15%.
6.4 Test

Exemple de subiecte teoretice

1. Prezentai caracteristicile metodei costurilor variabile
2. Prezentai modelul de calcul al costurilor variabile

Exemplu de problem
Dispunei de urmtoarele informaii:
Indicatori
A
B
Cantitatea fabricat 10.000
5.000
i vndut
Cost unitar
5.000
8.000
Pre de vnzare
9.000 14.000
unitar
Cheltuieli fixe

C
7.000

D
3.000

E
6.000

12.000
12.800

11.000
11.500

7.000
10.300

TOTAL

60.000.000

Determinai i interpretai indicatorii decizionali primari, cantitatea necesar a fi fabricat

i vndut pentru obinerea unui profit de 50.000.000 um, factorul de acoperire i rata
marjei de siguran.

Pag. 57 / 57

Bibliografie
1. Caraiani, C., Dumitrana, M. (coordonatori), (2009), Contabilitate i control de gestiune,
Ed. Univeritar, Bucureti
2. Caraiani, C., Dumitrana, M. (coordonatori), (2004), Contabilitate i control de gestiune,
Ed. Infomega, Bucureti
3. Clin, O, (coordonator), Manolescu M., Tudorache S., urlea E. (2002), Contabilitatea de
gestiune, Ed. Tribuna Economic
4. Clin O. (coord.), Manolescu M., urlea E. (2000). Contabilitatea de gestiune. Bucureti:
Tribuna Economic.
5. Clin, O., Crstea, Gh., (2002), Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor,
Ed.Genicod, Bucureti
6. Cooper, R., Kaplan, R.S., (1998), Measure Costs Right: Make the Right Decisions,
Harvard Business Review
7. Drury, C., (2000), Managament and cost accounting, Chapman&Hall, London
8. Dumitrana, M., Vulpoi, M., (2003), Cost Accounting, A Managerial Emphasis, Ed. ASE
Bucureti
9. Ebbeken, K., Possler, L., Ristea, M., (2000), Calculaia i managementul costurilor, Ed.
Teora, Bucureti
10.
Gray, J., Johnson, K.S., (1985), Accounting and Management Action, 2nd edition,
Thomas Horton & Daughters, Sun laze, Az. USA
Kaplan, R.S., Cooper, R.., (1998), Cost & Efect, Harvard Business School Press,
11.
Boston, Massachusetts
Lucey,T., (1993), Costing, Adeline House, London W 128A W
12.