Capitolul I Contabilitatea este atat o stiinta cat si un domeniu al practicii integrat in sistemul informational in vederea luarii deciziilor la nivel

micro si macro economic. Multa vreme nu s-a ajuns la o parere unitara privind caracterul de stiinta, tehnica sau arta a contabilitatii, prin urmare, aceasta fiind considerata o arta dupa unii si o tehnica dupa altii, ambele conceptii, bazandu-se pe empirism si fiind lipsite de fundament stiintific deoarece contabilitatea intruneste elementele constitutive ale stiintei. Prin geneza, contabilitatea a aparut din nevoia de a raspunde in plan informational si decizional la problema gestionarii in conditii de eficienta a valorilor economice separate patrimonial. Informatia, element in jurul caruia gliseaza toate actiunile omului in context social-economic, are in domeniul economico-financiar drept principal furnizor contabilitate. Ea constituie componenta principala a sistemului informational a unei intreprinderi, servind in acelasi timp si altor destinatari ai informatiei contabile. Datele contabilitatii trebuie: - sa fie la indemana celor care au notiuni asupra pietei afacerilor si asupra economiei in general si care doresc sa studieze informatiile furnizate cu o corectitudine suficienta; - sa permita investitorilor si creditorilor sa-si faca o opinie asupra rezultatelor pe care le asteapta de la intreprindere, asupra resurselor acesteia si asupra circumstantelor care le pot altera; - sa furnizeze indicatii asupra obligatiilor sale si drepturilor actionarilor; - sa furnizeze date despre lichiditatea, solvabilitatea si miscarile de fonduri ale intreprinderii; - sa constituie pentru stat un instrument de cunoastere in vederea determinarii diferitelor impozite, a veniturilor si averii intreprinderilor precum si operatiilor realizate de aceasta; - sa faca eventuale comentarii si sa dea explicatii care sa permita utilizatorilor sa exploateze mai bine datele. In masura in care obiectivul contabilitatii acela de a da o imagine fidela a patrimoniului, rezultatelor si situatiei financiare ale intreprinderii, a fost atins, o sinteza a tuturor elementelor constituite ale activitatii acesteia trebuie comunicata utilizatorilor care au nevoie si au dreptul la aceasta. Acest deziderat este infaptuit prin intocmirea unor documente financiare ce prezinta intr-o maniera sintetica, fidela, clara si completa respectand o anumita periodicitate si anumite reguli de intocmire, ansamblul aspectelor economico-financiare ale intreprinderii. O imagine fidela nu inseamna automat imagine detaliata Nu neaparat, de exemplu, fotografiind fiecare arbore a padurii obtine o imagine clara, neta a ansamblului. O fotografie aeriana este preferabila pentru a-ti face o parere despre intindere, consistenta, densitatea sa. Tot asa, documentele de sinteza contabila pun in evidenta, cu ajutorul unor indicatori sintetici, sub forma recapitularilor si centralizarilor totalitatea aspectelor care poate conduce la formarea unor judecati asupra patrimoniului situatiei financiare si rezultatelor intreprinderii.

Nevoia de informare periodica a condus la determinarea rezultatelor sau calcularea unor marimi necesare in stabilirea obligatiilor fiscale, pe etape de viata ale intreprinderii. Astfel, s-au creat o varietate de imagini temporale asupra exercitiului financiar. Nevoia de a masura patrimoniul, deci structura intreprinderii si rezultatul devine sarcina cu anumita regularitate. Pentru protectia actionarilor si drepturilor tertilor, periodicitatea si regulile de organizare a lucrarilor de sinteza contabila cade in sarcina statului. Referindu-ne la realitatile tarii noastre, conform regulamentelor actuale in materie contabila se are in vedere pentru intocmirea unor documente financiare durata unui an calendaristic. Ansamblul aspectelor legate de situatia intreprinderii la sfarsitul anului si al exercitiului financiar este reflectat cu ajutorul bilantului contabil. Elaborarea acestuia trebuie sa respecte anumite reguli de intocmire, verificare, aprobare si publicare in scopul utilizarii unei terminologii precise si identice pentru toti utilizatorii informatiei contabile. Aceste reguli sunt prevazute in cadrul normelor contabile cuprinse in legea contabilitatii nr. 82/1981 si in Regulamentul de aplicare a acesteia aprobata prin H.G.: nr. 704/14 decembrie 1993. Tot in cadrul documentelor de sinteza contabila se inscriu si Raportarile trimestriale ale agentilor economici a caror intocmire e reglementata prin norme metodologice ale Ministerului Finantelor emise anual.

Capitolul II Prezentarea generala si statutul societatii Com Divers SRL 1.1 Act constitutiv al societatii cu raspundere limitata Com Divers SRL Membrii fondatori: 1. POPESCU ANDREI, cetatean roman, nascut in Bucuresti la data de 05.12.1960, domiciliat in Bucuresti, str. Polona, nr. 6, bl. A, sc. 2, et. 3, ap. 28, sect. 1 si 2. BAICU CONSTANTIN, cetatean roman, nascut in Timisoara la data de 20.09.1962 domiciliat in Cluj-Napoca, B-dul Unirii, nr. 24, bl. C1, sc. 1, et. 1, ap. 15, jud. Cluj, au convenit infiintarea unei societati cu raspundere limitata in baza disponibilitatilor Legii nr. 31/1990 si a OUG nr. 32/1997. 1.2 Denumire, forma juridica, sediul si durata de functionare Art. 1. Denumirea societatii este Com Divers SRL, denumire convenita in forma verificarii anterioritatii firmei Oficiul Registrului Comertului Bucuresti si a rezervarii nr. 0015987/20.09.1997. In toate documentele, facturile, publicatiile si alte acte ce emana de la societate, denumirea acesteia va fi urmata de cuvintele Societate cu Raspundere Limitata sau initialele SRL, de sediul societatii si de numarul de inmatriculare la Registrul Comertului. Art. 2. Societatea comerciala Com Divers SRL este persoana juridica romana, avand forma de societate cu raspundere limitata si isi desfasoara activitatea in conformitate cu prezentula act constitutiv si cu legile romane in vigoare. Art. 3. Sediul societatii este in Romania, Bucuresti, str. Polona, nr. 6, bl. A, sc. 2, et. 3, ap. 28, sect. 1. Sediul societatii vca putea fi schimbat pe baza hotararii adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale. Art. 4. Durata de functionare a societatii este nelimitata. 1.3 Obiectul de activitate Art. 5. Societatea va avea ca domeniu de activitate principal comertul cu ridicata cu bunuri de consum, altele decat cele alimentare (514), iar ca obiect de activitate principal comertul cu ridicata cu produse din ceramica, sticlarie, tapete si produse de intretinere si suratenie, de uz casnic si industrial (5144). Societatea va putea desfasura si alte activitati dupa cum urmeaza: - activitatea de comert cu ridicata cu aparate electrice de uz casnic, aparate de radio si televizoare, discuri si benzi, echipamente si accesorii de iluminat (5143); - activitatea de comert cu amanuntul in magazine specializate a articolelor de iluminat si articolelor de menaj divers: tacamuri, vesela din sticla, portelan, ceramica si metal (5244). In vederea realizarii obiectului de activitate, societatea isi va deschide puncte de vanzare in Bucuresti si in toate judetele tarii si depozite pentru o mai buna desfasurare a activitatii propuse. Totodata, societatea va putea indeplini toate operatiunile financiare imobililare, mobiliare care vor fi considerate necesare sau utile. Societatea va putea detine atat direct cat si indirect parti sociale sau actiuni in alte societati private sau de stat cu obiect de activitate analog sau asemanator, prin investitiile stabile prin limitele permise de lege (excluzand orice intentie de activitate speculativa).

Societatea va putea sa isi realizeze obiectul sau de activitate, atat in Romania cat si in strainatate cu respectarea legislatiei in vigoare si poate lua toate masurile considerate necesare sau folositoare pentru realizarea obiectului de activitate. Obiectul de activitate poate fi modificat, respectiv restransa sau extins la alte activitati prin hotararea adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare, legate de publicitate si inregistrare la organele competente. Societatea va putea sa isi infiinteze filiale precum si sucursale si puncte de lucru, fara personalitate juridica, in tara si in starinatate in vederea realizarii obiectului de activitate si cu respectarea dispozitiilor imperative ale legislatiei in vigoare. 1.4 Capitalul social Art. 6. Capitalul social subscris este in numerar, in valoare de 2.000.000 lei, impartit in 20 parti sociale a cate 100.000 lei fiecare parte sociala, cu mentiunea ca la data de autentificare a prezentului Act Constitutiv capitalul social a fost varsat integral. Capitalul social va avea urmatoarea structura de participare: 1. POPESCU ANDREI cu un aport de 1.600.000 lei, reprezentand 16 parti sociale a cate 100.000 lei fiecare parte sociala, numerotate de la 1 la 16, deci 80% din capitalul social si 2. BAICU CONSTANTIN cu un aport de 400.000 lei reprezentand 4 parti sociale a cate 100.000 lei fiecare parte sociala, numerotata de 17 la 20, deci 20% din capitalul social. Art. 7. Capitalul social poate fi majorat pe baza deciziei adunarii generale a asociatilor, cu respectarea procedurii legale si a formalitatilor de publicitate. Art. 8. Fiecare parte sociala subscrisa de asociati confera acestora dreptul la vot in adunarea generala a asociatilor, dreptul de a alege si a fi ales in organele de conducere, dreptul de a participa la rezultatele activitatii cat si dreptul de control asupra societatii. Art. 9. Partile sociale sunt indivizibile fapt pentru care societatea nu recunoaste decat un singur proprietar pentru fiecare parte sociala. Cesiunea partiala sau totala a partilor sociale intre asociati si fata de terti, se poiate face numai pe baza hotararii generale a asociatilor, cu respectarea dreptului de preeruptiune a asociatilor, cu efect in urma inscrierii in Registrul Comertului. In urma decesului unuia dintre asociati, partile sociale ale acestuia se transmit mostenitorilor. Art. 10. Societatea va avea un registru al asociatilor in care se vor inscrie, dupa caz, numele si prenumele, denumirea, domiciliul sau sediul fiecarui asociat, partea acestuia din capitalul social, transferul partilor sociale sau orice alta modificare privitoare la acestea. 1.5 Profit si pierdere Art. 11. Partea fiecarui asociat la profit si pierdere va fi proportionala cu capitalul social subscris de fiecare asociat, respectiv: POPESCU ANDREI 80% BAICU CONSTANTIN 20% Obligatiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social, iar asociatii raspund numai cu cota lor de capital. Repartizarea anuala a profitului se face conform hotararii adunarii generale a asociatilor. 2.1 Conducerea si administrarea societatii Art. 12. Conducerea societatii se va face de catre asociati constituiti in adunarea generala care se va intruni ori de cate ori este nevoie si cel putin o data pe an pentru a

decide in legatura cu activitatea societatii si a aproba bilantul contabil annual si repartizarea profitului. Administratorii constituiti in consiliul de administratie vor exercita puterile conferite impreuna, iar deciziile vor fi luate in unanimitate, cu exceptia operatiilor ce se incadreaza in limitele operatiilor comertului pe care il exercita societatea. In cazul in care unul dintre administratori se opune efectuarii operatiei, vor decide asociatii care reprezinta majoritatea absoluta a capitalului social. Consiliul de administratie va alege dintre membrii sai un presedinte si poate alege si un vicepresedinte care sa inlocuiasca presedintele in cazuri de absenta sau impedimente. Consiliul se reuneste atat la sediul societatii cat si in alte parti, in mod expres prevazandu-se posibilitatea de a se reuni pe teritoriul judetului Cluj, ori de cate ori presedintele considera necesar sau cand se face cerere scrisa de catre unul dintre membrii sai. Pentru valabilitatea deliberarilor Consiliului de Administratie, se cere prezenta efectiva a majoritatii membrilor sai. Hotararile Consiliului rezulta din procesul verbal semnat de presedinte. Consiliul de Administratie va putea stabili o valabilitate interna de comunicare prin fax, comunicare care ii va angaja pe administratori intre ei si fata de societate. 3.1 Forta de munca Art. 13. Angajarea personalului societatii se face pe baza contractelor individuale de munca care se inregistreaza la camera de munca sau prin contracte civile privind prestarea de servicii (pentru colaboratori). Nivelul salariilor pentru personalul societatii se stabileste si poate fi modificat de catre adunarea generala a asociatilor. 3.2 Evidenta activitatii economico-financiare Art. 14. Evidenta contabila se organizeaza si se tine potrivit reglementarilor in vigoare. Societatea va intocmi anual bilantul contabil si contul de profit si pierderi. In cazul in care buna functionare a societatii implica necesitatea asigurarii unui control asupra actelor si operatiunilor administratorilor, adunarea generala a asociatilor va desemna un cenzor, expert contabil, stabilind totodata indemnizatia ce I se cuvine. Drepturile si obligatiile cenzorului sunt cele reglementate unitar prin lege. 3.3 Cesiunea partilor sociale Art. 15. Partile sociale sunt transferabile in mod liber prin succesiunea in caz de deces, in schimb, transferabilitatea lor totala sau partiala prin act intre vii este supusa urmatoarelor limitari: asociatul care doreste sa cedeze total sau partial partile sociale pe care le detine, va face o oferta in scris celorlalti asociati care au dreptul sa cumpere proportional cu cota pe care o poseda. Asociatii iso vor exprima optiunea in scris in termen de 15 zile de la data comunicarii, iar Presedintele consiliului de administratie va avea obligatia de a instiinta asociatul ofertant asupra deciziei celorlalti asociati. Valoarea cotei va fi determinata de un expert in materie, pe baza datelor continute in ultimul bilant aprobat si a balantei din momentul evaluarii. Odata fixat pretul de vanzare al cotei, va fi comunicat asociatilor care si-au exprimat dorinta de a cumpara, acestia avand obligatia sa verse in termen de 15 zile de la comunicare 20% din pret, cu titlu de avans, restul de 80% din pret va fi varsat in termen de 90 de zile, in caz contrar, pierzandu-se dreptul de cumparare; numai si numai din acel moment se va face transferul de proprietate al cotei.

4.1 Forta majora Art. 16. Asociatii vor fi executati de raspundere in indeplinirea obligatiilor din prezentul act constitutiv in caz de forta majora. Prin cazuri de forta majora se inteleg: evenimente de neprevazut si de neinlaturat si care nu au putut fi evitate, aparute dupa semnarea prezentului act constitutiv (razboi, inundatii, cutremure, incendii, catastrofe si alte cazuri similare independente de vointa partilor). 4.2 Dizolvarea si lichidarea societatii Art. 17. Dizolvarea societatii se face prin acordul de vointa al partilor si in celelalte cazuri prevazute de lege. Moartea unui asociat nu duce la dizolvarea societatii, aceaasta putand sa-si continuie activitatea cu mostenitorii celui decedat, cu acordul asociatilor ramasi in viata. In lipsa acestui acord, daca continuarea activitatii este posibila, mostenitorii vor fi indreptatiti sa primeasca annual dividendul ce i s-ar fi cuvenit asociatului decedat, ce va fi inpartit intre mostenitori in parti egale. Art. 18. In caz de dizolvare, societatea va fi lichidata de un lichidator desemnat de adunarea generala a asociatilor. Lichidatorul va intocmi un inventar, va evalua bunurile societatii si va incheia un bilant prin care se va constata situatia exacta a activului si pasivului social. Totodata va intocmi un registru cu toate operatiunile in ordine cronologica. 4.3 Solutionarea litigiilor Art. 19. Toate litigiile dintre partile semnatare in legatura cu executarea prevederilor prezentului act constitutiv, se vor solutiona de catre parti pe cale amiabila sau de catre persoane special imputernicite. In caz contrar, partea nemultumita se poate adresa instantelor de judecata competente. Litigiile nascute din raporturi contractuale ale societatii vor fi supuse spre solutionare Comisiei de Arbitraj de langa Camera de Comert si Industrie a Romaniei. 4.4 Dispozitii finale Art. 20. Semnatarii prezentului act constitutiv se angajeaza sa nu participe ca salariati sau asociati la o alta societate privata care are acelasi obiect de activitate ca cel care face obiectul prezentului act constitutiv. Acsta poate fi modificat in raport cu cerintele ce vor apare pe baza hotararii adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare. Redactat in 5 (cinci) exemplare si autentificat la Biroul Notarului Public din Bucuresti, str.., sector.. Asociati,

Capitolul III Pasivul patrimonial Pasivul patrimonial reflecta sursele de provenienta ale bunurilor si valorilor economice utilizate de un agent economic, care pot fi procurate pe doua cai principale: - finantare proprie, facuta de titularul de patrimoniu; - finantare straina, asigurata de terte persoane sub forma de imprumuturi si alte obligatii ce urmeaza a se restitui sau a plati. In raport cu forma de finantare si cu gradul de exigibilitate in contabilitate sunt evidentiate doua categorii de surse economice: 1. capitaluri proprii (surse proprii pasive interne) 2. obligatii (datorii, capital strain, pasive externe). Capitalul este o categorie economica care exprima totalitatea resurselor materiale care prin asociere cu ceilalti factori de productie participa la realizarea de noi bunuri economice cu scopul de a obtine profit. Din punct de vedere financiar-contabil, capitalurile detinute de agentii economici reprezinta componente ale pasivului patrimonial destinat a finanta de o maniera durabila activul patrimonial. Pe considerentul ca ele se afla la dispozitie agentilor economici pe o perioada mai mare de timp, de regula mai mare de un an, ele poarta denumirea de capitaluri permanente. Capitalurile se formeaza la inceputul activitatii unitatilor economice (unitatilor patrimoniale), se modifica prin cresterea sau diminuarea pe parcursul desfasurarii activitatii si se lichideaza la incetarea existentei unitatii. Capitalurile se manifesta sub diverse forme si sunt reflectate in contabilitate cu ajutorul conturilor din Clasa 1, denumite conturi de capitaluri. In functie de provenienta si apartenenta lor, capitalurile permanente pot fi structurate astfel: 1. Capital care se manifesta sub forma: - capitalului individual, detinut de intreprinzatori individuali, fiind integral proprietatea acestor - capitalul social care este specific societatilor comerciale, fiind reprezentat de partile sociale in societatile de persoane si de actiuni in societatile de capitaluri - prime legate de capitaluri - diferentele din reevaluare. 2. Rezerve asimilate capitalurilor, concretizate in: - rezerve legale - rezerve statutare - alte rezerve. 1. Continutul si structura capitalului propriu. Capitalul propriu reprezinta sursa proprie permanenta a activelor patrimoniului. Capitalul propriu este parte de capital pusa la dispozitia intreprinderii de catre proprietari: intreprinzatori individuali, asociati sau actionari si apartine de drept proprietarilor, deci nu este exigibil (rambursabil). Capitalul propriu este completat de capitalul strain care provine de la terti si care este rambursabil, adica devine exigibil

la un anumit teren, care poate fi termen lung sau scurt. Capitalul propriu impreuna cu capitalul exigibil pe termen lung formeaza capitalul permanent al intreprinderii. In capitalul propriu se mai cuprind si unele societati comerciale sunt necesare mijloace necesare si banesti care suntaduse de catre asociati si actionari sub forma de aport la societate. Aportul este valoarea pe care acestia se angajeaza s-o aduca la societate. Aportul la societate poate fi de doua feluri: in natura, sub forma diferitelor categorii de bunuri de natura imobilizarilor si activelor circulante materiale si in bani, in numerar sau in cont la banca, conform statutului si contractului de societate. Persoanele care se angajeaza sa contribuie la constituirea unei societati comerciale si sa cumpere actiunile acesteia se numesc actionari. Actiunile sunt acte (hartii) de valoare care dau dreptul altor persoane fizice sau juridice de a participa la formarea capitalului unei societati. Cumparatorul actiunilor, respectiv posesorul acestora devine coproprietar al intreprinderii respective, actiunile pe care le poseda constituie titluri de proprietate. Proprietariia ctiunilor primesc annual o cota-parte din profitul societatii sub forma de dividende, nivelul acestuia nefiind stabilit anticipat, ci numai dupa incheierea exercitiului financiar in functie de profitul obtinut de societate si repartizat in acest scop. Incasarea dividendelor de catre posesorii de actiuni se face pe baza cupoanelor de dividend care sunt atasate actiunilor. Actiunile ca titluri de valoare care reprezinta fractiuni din capitalul unei societati, sunt stabilite la valori egale, suma respectiva poarta denumirea de valoare nominala a actiunilor. Dupa emisiunea lor, actiunile pot fi vandute-cumparate, astfel putand avea doua feluri de operatiuni economice: operatiuno de plasament si operatiuni de speculatii. Operatiunile de plasament au loc atunci cand proprietarul avand o suma de bani disponibila, o investeste, o plaseaza in actiuni pe care le pastreaza o perioada mai mare de timp in scopul obtinerii annual a unui avantaj material sub forma de dividend. Operatiunile de speculatii au loc atunci cand detinatorul unei sume de bani cumpara actiuni pentrua le vinde cu scopul de a obtine un avantaj imediat din diferenta intre pretul de vanzare si cel de cumparare. Vanzarea-cumpararea actiunilor se face prin intermediul unei institutii specializate bursa de valori. Inafara de valoarea nominala, actiunile au si o valoare reala. Valoarea reala a actiunilor este valoarea care se stabileste pe piata hartiilor de valoare in functie de cerere si oferta si care poate fi mai mare sau mai mica decat valoarea nominala. Astfel, suma care se incaseaza in plus peste valoarea nominala se numeste prima de emisiune, iar suma care nu se poate incasa din valoarea nominala (diferenta in minus), se numeste diferenta de emisiune. Cu ocazia infiintarii unei societati comerciale au loc o serie de operatii economice, cum sunt: efectuarea cheltuielilor de constituire, subscrierea capitalului si varsarea capitalului. Subscrierea capitalului este operatia prin care subscriptorul declara si semneaza pentru suma de bani si valoarea bunurilor cu care se angajeaza sa participe la constituirea societatii comerciale. O societate se poate constitui numai dac intregul ei capital a fost subscris. Aportul in natura trebuie adus integral la constituirea societatii, iar cel in bani poate fi adus partial la constituire si in mai multe transe ulterioare, fara a depasi cinci ani. Varsarea capitalului este operatia de punere la dispozitia societatii a aportului in bani si ina natura subscrise. 3. Evaluarea curenta a capitalului social.

Forta economica a oricarui agent este pana la urma data de capital in acceptiunea sa cea mai larga, dar aceasta depinde si orbiteaza in jurul capitalului propriu, care, in functie de forma juridica a unitati patrimoniale, poarta denumirea specifica de capital social, capital individual, capital public, etc. Daca luam in considerare canalele de constituire constatam ca, esenta capitalului social propriu (permanent) se formeaza din: - convertirea capitalului utilizat la formarea societatilor comerciale constituite din fostele intreprinderi de stat; - capitalul firmelor private nou infiintate sau reosrganizate din fostele intreprinderi mici si asociatii in scop lucrativ; - capitl social subscris in natura si/sau in numerar, pe parcurs, de catre actionari sau asociati (alte societati comerciale, parteneri straini, persoane anonime, etc.) Deci, capitalul social este egal cu valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale, respectiv cu valoarea aportului in natura sau in numerar, a rezervelor incorporate si beneficiilor repartizate pentru majorarea capitalului sau altor operatiuni care conduc la modificarea acestuia. Capitalul subscris si varsat se inregistreaza distinct in contabilitate, pe baza actelor de constituire a societatii si a documentelor justificative privind varsamintele de capital. Contabilitatea analitica a capitalului social se tine pe actionari sau asociati cuprinzand numarul si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale subscrise sau varsate. Principalele operatiuni care se inregistreaza in contabilitate cu privire la marirea capitalului sunt urmatoarele: subscrierea de noi actiuni, incorporarea rezervelor in cazul in care acestea depasesc limitele stabilite si alte operatiuni potrivit legii. 10 CAPITAL SI REZERVE 101 Capital 1011 Capital subscris nevarsat 1012 Capital subscris varsat 104 Prime legate de capital 1041 Prime de emisiune 1042 Prime de fuziune 1043 Prime de aport 105 Rezerve din reevaluare 106 Rezerve 1061 Rezerve legale 1062 Rezerve pentru aciuni proprii 1068 Alte rezerve 117 Rezultatul reportat

Primele legate de capital (de emisiune, de fuziune, de aport) reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si respectiv valoarea bunurilor primite ca aport si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale. Operatiunile ce se inregistreaza in contabilitate cu privire la micsorarea capitalului social sunt, in principal, urmatoarele: reducerea numarului de actiuni sau diminuarea valorii nominale a acestora, ca urmare a retragerii unor actionari sau
9

asociati, rascumpararea actiunilor, acoperirea pierderilor din anii precedenti sau a altor operatiuni potrivit legii. Diferentele din reevaluare reprezentand soldul diferentelor dintre valoarea actuala (mai mare) si valoarea inregistrata in contabilitate a elementelor de activ (mai mica) supusa reevaluarii in conditiile legii se inregistreaza in contabilitate intr-un cont distinct. Diferentele rezultate din reevaluarea elementelor de activ se transfera la rezerve sau la capitalul social, potrivit legii. Deci, principalele conturi ce intervin in evidentierea formarii, formarii si miscarii capitalului propriu sunt: Contul 101 Capital social are destinatia urmarii capitalului social subscris precum si a celui varsat, in natura si/sau in lichiditati de catre actionarii si asociatii societatii, precum si marirea si micsorarea acestuia. Este un cont de pasiv care se crediteaza cu valoarea aportului antreprenorilor la inceputul sau pe parcursul exercitiului; profitul nerepartizat al exercitiului (anului) precedent destinat majorarii capitalului; rezervele (din contul 106 Rezerve) devenite disponibile (aceste rezerve sunt profituri afectate durabil agentului economic din profitul exercitiului precedent); alte resurse, donatii, prime de capital, etc. In ceea ce priveste debitul contului 101 Capital social, aici vom regasi: prelevarile de orice fel vizand retragerea de capital, rascumpararea si anularea de actiuni, alte sume retrase de proprietari, precum si pierderile exercitiului precedent. Are sold creditor si reprezinta capitalul propriu permanent al societatii. Intrucat pot exista decalaje intre momentul subscrierii si cel al varsarii efective a capitalului de catre asociati contul 101 Capital social are prevazute in acest scop doua conturi de gradul II si anume: 1011 Capital subscris nevarsat 1012 Capital subscris varsat Contul 104 Prime legate de capital evidentiaza primele constituite ca urmare a unor avantaje suplimentare pentru agentul economic si care conduc la majorarea capitalului in urma vanzarii actiunilor si obligatiilor sau altor hartii de valoare emise la un pret superior valorii lor nominale, a fuziunilor de capital sau a aporturilor la capital, la momente si in conditii avantajoase fata de asociatii fondatori etc. Este un cont de pasiv care se crediteaza cu primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului la capital si care devin obligatie a actionarilor si se debiteaza cu primele destinate a majora capitalul social sau rezervele dupa caz.. Are sold creditor si reprezinta primele de emisiune, fuziune sau aport la capital, calculate, angajate spre incasare, dar nerepartizate. Contul 105 Rezerve din reevaluare este bifunctional si serveste la colectarea si compensarea diferentelor ce rezulta din scumpirea sau ieftinirea activelor precum si a hartiilor de valoare sau a altor elemente de pasiv sensibile la devalorizare/revalorizare. In acest scop, pe parcursul anului, el se debiteaza cu diferentele nefavorabile din diminuarea activelor precum si a diferentelor favoirabile din majorarea valorii pasivelor si se crediteaza cu diferentele favorabile din majorarea activelor precum si cu diminuarea unor elemente de pasiv ca urmare a reevaluarii. La finele anului soldul sau reprezinta rezultatul final al compensarii diferentelor, deci poate fi debitor sau creditor si in consecinta se inchide prin contul de capital. Desigur amplitudinea relatiilor financiare legate de capital este foarte mare astfel ca, firesc, vom mai intalni si alte numeroase conturi dintre care poate ar trebui sa amintim: - 5121 Conturi la banca in lei
10

5311 Casa in lei 5124 Conturi la banca in devize 5314 Casa in devize 456 Decontari cu asociatii privind capitalul In acest context general, cateva din scenariile posibile in materie de capital sar putea prezenta astfel: Subscrierea, varsarea si miscarea capitalului 1. Aportul asociatilor si actionarilor fondatori la infiintarea societatii sau majorarea pe parcurs a capitalului. a) Subscrierea, pe baza contractului de asociere: 456 = 101 Decontari cu asociatii Capital social privind capitalul b) Alocarea (vanzarea) capitalului subscris: 5121 Disponibil la banca in lei = 456 5311 Casa in lei Decontari cu asociatii 211 Imobilizri corporale 211,212, 213, conf. planului de conturi c) Daca mijloacele fixe au si un anume grad de uzura se reduc la valoarea reala, ramasa (prin rectificare). Debit : 211 Imobilizri corporale Credit : 281 Amortizari privind imobilizarile corporale Aici, apare, totusi, o problema legata de faptul: contul 101 Capital social este spart de cele doua conturi de gradul II respectiv: capital subscris si capital varsat/nevarsat (cu toate ca informatiile corespunzatoare se puteau extrage din contul 456 Decontari cu asociatii privind capitalul). Aceasta inseamna ca, de fapt, trebuie sa se contabilizeze in nivelul II, adica: - Subscrierea: Debit : 456 Decontari cu asociatii privind capitalul Credit :1011 Capital subscris nevarsat - Varsarea: Debit : 5121 Disponibil la banca Sau 5311 Casa in lei etc. Credit : 456 - Decontari cu asociatii privind capitalul . si concomitent: Debit : 1011 - Capital subscris nevarsat Credit : 1012 Capital subscris varsat 2. Retragerea capitalului de unul sau mai multi asociati, in urma aprobarii adunarii generale a asociatilor si actionarilor: a) In timpul anului, pe masura platilor: 456 = 512 Conturi curente la banci Decontari cu asociatii 531 Casa privind capitalul b) Dupa inchiderea bilantului, cu ocazia operarii si altor fenomene ce afecteaza direct capitalul: 101 = 456
11

Capital social

Decontari cu asociatii Privind capitalul Capitalul si profitul

Dupa infiintarea societatilor comerciale, pe parcurs profitul devine una din sursele importante de majorare directa a capitalului, la fel cum pierderile afecteaza si ele capitalul social. Repartizarea profitului pentru majorarea capitalului social se poate face numai dupa aprobarea bilantului de catre adunarea generala a asociatilor si actionarilor, la fel cum pierderea poate afecta direct si decis capitalul: a)Profitul: 121 = 101 Profit si pierdere Capital social b)Pierderea: 101 = 121 Capital social Profit si pierdere Aceste ultime rezolvari contabile depind atat de legislatia financiar-fiscala nationala expresa cu privire la repartizarea in general a profitului, cat si de decizia finala a adunarii generale a asociatilor si actionarilor. Daca, spre exemplu, se constata o pierdere care poate fi recuperata imediat in anul urmator, sau se considera ca o parte din profitul net nerepartizat poate fi transferat in anul urmator pentru o anume marja de siguranta rezultatul exercitiului se transfera tot in urma hotararii adunarii generale in contul de asteptare 107 Rezerve din comersie care preia in debit pierderea, iar in credit profiturile ramase nerepartizate din contul 121 Profit si pierdere, acesta din urma ramanand liber (soldat) spre a prelua operatiile anului curent de gestiune. Ulterior tot trebuie sa se ia o decizie si ea poate fi: a) Translocarea rezultatului final (profit/pierdere): 121 = 107 107 = 121 Profit si Rezerve din Rezerve din Profit si Pierdere comersie comersie pierdere b) Afectarea capitalului social (profit/pierdere): 107 = 101 101 = 107 Rezerve din Capital Capital Rezerve din comersie social social comersie c) Compensarea sau cumularea cu rezultatul exercitiului din anul curent, dar acesta numai in cazul ca se compenseaza eventualele pierderi sau profitul obtinut este suficient de mic pentru care rezultatul reportat sa asigure o baza minima pentru mersul inainte al societatii comerciale. Astfel, chiar dac sub aspect contabil nu este nimic neclar reportarea (amanarea) unei decizii ferme nu se justifica din punct de vedere al gestiunii economice. Capitalul si diferentele din reevaluare Liberalizarea preturilor ca fenomen general dar mai ales in perioadele de inflatie/deflatie acroseaza semnificative mutatii evolutive in termen scurt ale acestora, peste care se remultiplica si numeroase alte implicatii social-economice, conjuncturale etc. Asa se face ca periodic, de regula in urma unor hotarari ale organelor abilitate, dar si atunci cand agentul economic resimte nevoia aducerii patrimoniului material si obligational la un nivel pozitiv, incadrandu-se in canoane metodologice stricte, procedeaza la reevaluarea activelor si pasivelor sale, prilej cu care, evident, se constata anumite diferente.

12

Contabilizarea si compensarea lor se realizeaza cu ajutorul contului bifunctional 105 Diferente din reevaluare in care vom regasi: Diferente de reevaluare - Scaderi de active in imobilizari - Cresteri de active in imobilizari - Scaderi de active materiale - Cresteri de active materiale - Scaderi de active financiare - Cresteri de active financiare - Cresteri ale pasivelor (obligatiilor) - Scaderi ale paqsivelor (obligatiilor) Contul 105 Diefernta din reevaluare colecteaza, deci, diferentele cu caracter favorabil separat de cele nefavorabile, le compenseaza reciproc, iar la finele exercitiului financiar soldul lui se regularizeaza astfel: - Soldul debitor reprezentand diferentele nefavorabilese inchide mai intai prin consumarea (si deci diminuarea) rezervelor constituite dupa epuizarea carora diminueaza capitalul social. - Soldul creditor, reprezentand diferentele favorabile, majoreaza, de regula, capitalul social si se inchide. Diferentele din reevaluare pot imbraca deci un evantai foarte diferit atat ca marime cat si ca sens, mai ales in conditiile unei economii hiperinflationiste, dar si a unor evolutii conjuncturale nu arareori aleatoriu. Cateva situatii pot fi totusi, credem noi, edificatoare: 1. Reevaluarea circulatiei Titlurilor de participare poate aparea in orice stadiu al economiei de piata si pana la urma vom avea doua situatii: a) contabilizarea diferentelor nefavorabile rezultate din reevaluarea cu ocazia scoaterii titlurilor de participare (scaderea pretului hartiilor de valoare sub valoarea avansata), constatata pe parcursul anului: 105 = 261 Rezerve de participare Titluri de participare b) daca intalnim situatia inversa, adica diferente favorabile dobandite ca urmare a scumpirii titlurilor de participare si realizata cu ocazia scontarii lor: 261 = 105 Titluri nde participare Rezerve din reevaluare Deci contul 105 Diferente din reevaluare colecteaza in timpul anului toate diferentele favorabile si nefavorabile rezultate din comercializarea titlurilor de participare, le compenseaza, iar la finele perioadei, odata cu inchiderea exercitiului financiar, soldul lui se contabilizeaza prin contrabalansarea rezervelor special conbstituite in acest scop, fara a afecta veniturile sau cheltuielile curente si evident, se compenseaza cu alte categorii de diferente. 2. In legatura cu diferentele din reevaluare mai trebuie retinuta si actiunea reevaluarea a activelor si chiar a unor pasive. Elementele de activ imobilizate material si financiar pot face obiectul unei reevaluari daca legislatia nationala o autorizeaza, desi ea ramane o decizie finalizata de agentul economic. Elementele de activ imobilizate nematerial nu pot fi reevaluate. Operatia de reevaluare consta in substituirea valorilor contabile cu elemente privind valoarea lor de intrebuintare. Plusul de evaluare care rezulta este inregistrat in contrapartida postului, pozitie de ecart de reevaluare care figureaza in capitalurile proprii. Aceasta plus valoare nu constituie un element de rezultat. Devalorizarile ulterioare se calculeaza pe baza noilor valori.

13

a) Deci, pentru ACTIVE: + Cresteri de active Conturi de valori = 105 materiale si financiare Dieferente din revaluare - Diminuari de active 105 = Diferente din reevaluare Conturile de valori materiale si financiare

b) Daca este vorba de reevaluarea unor elemente de PASIV (de resurse), desi mai restransa ca frecventa, ea se rezolva prin formule contabile inverse, adica: + Cresteri de pasive - Diminuari de pasive 105 = Diferente din reevaluare Conturile elementelor de pasiv 105 Diferente din reevaluare

Conturile elementelor de = pasiv

3. Inchiderea contului 105 Diferente din reevaluare se face, de regula, la finele anului, chiar dupa finalizarea bilantului contabil. In ceea ce priveste costurile afectate, problemele sunt atat de rationament financiar managerial, dar si de prevederile legislatiei financiar-fiscale sau chiar a unornormative cu trimitere specifica (inclusiv temporara) la felul diferentelor, cauzele lor, elemente de activ sau de pasiv generatoare, marimea acestora etc. Aici, rationamentele de baza sunt urmatoarele: a) Daca este vorba de diferente nefavorabile rezultate indeosebi din deprecierea hartiilor de valoare (dar nu neaparat numai) atunci ele afecteaza in primul rand rezervele: 106 = 105 Rezerve Diferente din reevaluare b) Pentru suma diferentelornefavorabile ce depaseste resursele deja constituite se afecteaza inevitabil capitalul: 101 = 105 Capital social Diferente din reevaluare c) Diferentele nete favorabile afecteaza inevitabil capitalul: 105 = 101 Diferente din reevaluare Capital social Dar exemplele noastre nu asaneaza problema diferentelor. Pe langa normativele financiare aici mai trebuie tinut seama si de maasurile de autoprotectie impotriva devalorizarilor, de afectare economica a societatii de tipul operational a acestora (spre exemplu pot fi devalorizari protejate prin anumite provizioane, la institutiile financiare si societatile bancare diferentele din reevaluarea imobilizarilor corporale sau a stocurilor materiale nu afecteaza capitalul si alte fonduri - un cont de fond specific de acoperire a acestor active etc.) asa ca decizia finala apartine, de la caz la caz, adunarii generale a asociatilor si actionarilor, dupa analiza si aprobarea bilantului contabil si raportului cenzorilor. Problematica reevaluarii este totusi destul de complexa (si se extinde si asupra altor elemente pe care le vom intalni in capitolele urmatoare), mai ales in conditiile
14

hiperinflatiei sau marilor oscilatii ale preturilor, intrucat spre a fi considerata ca atare ea trebuie sa fie durabila, dar, in acelasi timp sa nu deprecieze rentabilitatea de subzistenta a agentului economic in plus mai este necesar a se avea in vedere comportamentul elementelor supuse reevaluarii, in sensul ca solutia economica avantajoasa ar fi ca: - excedentul de valoare constatat in cazul imobilizarilor corporale supuse amortizarii periodice se regularizeaza asupra rezervelor; - excedentul de valoare provocat in cazul terenurilor sau al imobilizarilor financiare neamortizate se regularizeaza asupra capitalului social; Aceste solutii pot rezista ca urmare a faptului ca elementele amortizabile pot fi contracompensate prin majorarea sumei amortizarilor lunare ce efectueaza cheltuielile de exploatare in perioadele (lunile) urmatoare pana la incidenta duratei de serviciu normale, ceea ce le permite reconstituirea rezervelor (105=106) si implicit diminuarea treptata a diferentelor din reevaluare. Actiunile si primele de capital 1. In principiu, majorarea capitalului prin emisiunea de actiuni si punerea lor in vanzare ar trebui sa fie frecventa numai ca este foarte greu de acceptat ca aceste actiuni ulterioare mai pot fi asezate la aceeasi valoare cu cele cumparate de fondatori la infiintare. In fapt, ele au o valoare contabila mai mare decat cea de la infiintare generata de marimea rezervelor sau altor fonduri asimilate constituite pe parcurs, de efectele devalorizarii dar si masurilor de autoprotectie. Spre exemplu: a) Valoarea actiunilor la constituirea societatii: 100.000 actiun X 2.500 lei/actiune = 250.000.000 lei capital b) Valoarea actiunilor dupa un an: - capital social la infiintare 250.000.000 lei - fond de rezerva 50.000.000 lei Total capital propriu: 300.000.000 lei - Pretul la zi al noilor actiuni Valoarea contabila: 300.000.000/100.000.000 = 3.000 lei/bucata c)Pretul actiunii: Nominal 2.500 lei/buc Actual 3.000 lei/buc + = 500 lei = PRIMA DE EMISIUNE Deci, prima de capital este legata in principal de cresterea valorilor contabile a actiunilor, astfel ca viitorii detinatori de capital vor trebui sa plateasca, in cazul nostru, pentru o actiune nominala de 2.500 lei/buc. Suma de 3.000 lei/buc., deci cu o prima de 500 lei/buc.

Daca se emit 500 de actiun, insemneaza: - valoarea nominala 500X2.500 = 1.250.000 - valoarea contabila 500X3.000 = 1.500.000 PRIMA DE CAPITAL 250.000 emisiunea lor se va comercializa astfel: 456 = % Decontari cu asociatii 1011 Capital subscris nevarsat privind capitalul 104 Prime legate de capital

1.500.000 1.250.000 250.000

15

Acestea sunt primele de emisiune si le regasim in desfasurarea contului 104 Prime legate de capital, astfel: 1041 Prime de emisiune 1042 Prime de fuziune, in care se evidentiaza diferenta de pret dintre valoarea contabila si valoarea nominala a actiunilor la unul din agenti ce fuzioneaza, comparativ cu celalalt. 1043 Prime de aport determinate pentru acei asociati care contribuie pe parcurs la capital cu valori materiale in locul lichiditatilor, dar care si ele se evalueaza si compara dupa aceleasi criterii. 2. Primele de capital incasate (sau angajate) se utilizeaza in principal pentru: - amortizarea cheltuielilor de emisiune a actiunilor (evident, numai primele de emisiune) - majorarea rezervelor - majorarea capitalului astfel in contabilitate vom avea: 104 = 1012 Capital subscris varsat Prime legate de capital 106 Rezerve 201 Cheltuieli de constituire Deci: Contul 104 Prime legate de capital este un cont de pasiv care se crediteaza cu contravaloarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului de capital si se debiteaza cu primele consumate pentru amortizarea cheltuielilor de emisiune sau transformate in capital si respectiv in rezerve. Are sold creditor si reprezinta primele incasate (angajate) dar nerepartizate (si au o functie asimilata capitalului). 3. Rascumpararea actiunilor proprii emise cu ocazia infiintarii societatii sau a majorarii capitalului, care acum nu ne intereseaza a fi vandute (deci se anuleaza) sau nu mai exista un interes ferm in acest scop (si deci au fost rascumparate): a) Rascumpararea actiunilor: 502 = 512 Conturi curente la banci Actiuni proprii 531 Casa b) Anularea (distrugerea) actiunilor rascumparate: 1012 = 502 Capital social varsat Actiuni proprii (sau 106 Rezerve) Si in acest caz pot apare diferente intre valoarea nominala si cea contabila, ele rezervandu-se tot prin intermediul contului 104 Prime legate de capital.

Rezervele In organizarea contabilitatii rezervelor se tine seama, inainte de toate, de tipul acestora, respectiv de rezerve legale, rezerve statutare si alte rezerve. a) Asa cum prevad actele normative in vigoare, rezervele legale se constituie anual in proportie de cel putin 5% din profitul brut al unitatii patrimoniale pana cand rezerva constituita atinge urmatoarele limite fata de capitalul social, daca prin reglementarile in baza carora s-au constituit nu se prevede astfel:

16

20% pentru societatile comerciale infiintate in baza Legii nr. 31/1990 si pentru regiile autonome; - 25% pentru societatile comerciale cu participare de capital din strainatate infiintate, potrivit Decretului nr. 424/1972 si Decretului-Lege nr. 96/1990. Rezervele atfel constituite, in caz de micsorare se completeaza in conditiile prevazute de lege. De asemenea, in rezerve se include excedentul obtinut prin emisiunea actiunilor la un curs mai mare decat valoarea lor nominala, daca acest excedent nu este intrebuintat la plata cheltuielilor de emisiune sau destinat amortizarii lor. b)Rezervele statuare se constituie anual dar de data aceasta din profitul net al unitatilor patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora. c) Alte rezerve, deseori cu caracter temporar si deci neprevazute de lege sau de statut, pot fi constituite facultataiv pe seama profitului net, pentru: acoperirea pierderilor, cresterea capitalului social sau pentru alte scopuri, potrivit hotararii adunarii generale a actionarilor si asociatilor. Desigur, este firesc sa existe reglementari financiar-fiscale precise in legatura cu constituirea acestor rezerve in special pentru cele din profitul brut (pentru ca derapeaza din fata impozitului pe profit), dar aceasta depinde si de sistemul de impozitare a agentilor economici: pe profit, pe cifra de afaceri, etc. Oricum constituirea si organizarea acestora se evidentiaza prin intermediul contului de pasiv 106 Rezerve defalcat pe conturi de gradul II in functie de natura lor. 1061 Rezerve legale 1063 Rezerve statutare 1068 Alte rezerve Ele se crediteaza cu rezervele constituite din profitul repartizat acestui scop si se debiteaza pe masura consumarii lor conform destinatiei si scopului urmarit (majorarea, in transe, a capitalului, acoperirea pierderilor din operatiile anterioare etc.). In mod deosebit, lucrurile se pot desfasura dupa urmatoarele scheme: 1.a) Constituirea de rezerve in cursul anului, pe seama profitului brut, in limitele prevazute de lege: 129 = 1061 Repartizarea profitului Rezerve legale c) Constituirea de rezerve la sfarsitul anului, pe seama profitului net, la dispozitia agentului economic: 121 = 1063 Rezerve statutare Profit si pierdere 1068 Alte rezerve d) Trecerea la rezerve a primelor de capital rezultate din emisiunea suplimentara de actiuni: 104 = 1063 Prime legate de capital Rezerve statutare e) Regularizarea diferentelor de reevaluare, in functie de natura lor, cu necesitatea nominalizarii tipului de rezerve pe care il afecteaza conform legii si hotararilor Adunarii generale a asociatilor si actionarilor: Diferente favorabile: 105 = 106 Diferente din Rezerve Diferente nefavorabile: 106 = 105 Rezerve Diferente din

17

reevaluare

reevaluare

2.f) Consumarea rezervelor pentru acoperirea rezultatului financiar nefavorabil reportat (pierderilor din exercitiile anterioare): 1061 = 107 Rezerve legale Rezultatu reportat f) Rezerve specifice create si, acum utilizate pentru acoperirea pierderilor din rascumpararea propriilor actiuni: 1068 = 502 Alte rezerve Actiuni proprii 3. Rezervele constituite si neutilizate (sau previzibil a fi utilizate in viitor), in urma hotararii asociatilor si actionarilor, pot fi transformate in capital social: 106 = 1012 Rezerve (pe feluri) Capital subscris varsat Transformarea rezervelor in capital ca de altfel si repartizarile directe in profit in vederea majorarii capitalului se rezolva simplu din punct de vedere contabil, dar mai trebuie gasita si solutia tehnica ce vizeaza direct inscrisurile doveditoare ale asociatilor si actionarilor: - daca este vorba de o societate in comandita simpla, cu raspundere limitata sau de alta natura in care capitalul s-a format prin contributia cu parti sociale a asociatilor, atunci suma rezervelor reconvertite in capital se repartizeaza in contul asociatilor (si se inscrie in registrul partilor sociale) direct proportional cu contributia anterioara a acestora la capital, de asa maniera incat fiecare sa isi mentina ponderea initiala in capitalul social total. - In cazul societatilor comerciale pe actiuni, acestea emit noi actiuni la valoarea nominala, pana la incidenta rezervelor transformate in capital, pe care apoi le distribuie gratuit detinatorilor de actiuni initiale (anterioare), direct proportional cu numarul acestora, aproximativ dupa urmatorul scenariu: Situatia anterioara - 1.000 buc. Actiuni - 2.500 lei/buc. valoarea nominala - 2.500.000 lei capital social Rezerve trecute la capital: 500.000 lei Numar actiuni noi corespunzatoare rezervelor convertite: 500.000/2.500 = 200 buc. Utilizand de drepturile speciale, insemneaza ca fiecare detinator a cinci actiuni anterioare (1.000 : 200 = 5) va primi gratuit a sasea actiune (una noua). Aici exista si alte variante de solutionare a problemei tehnice de incorporare a rezervelor in capital, care sa ia in considerare si valoarea contabila a actiunilor (anterioara si dupa convertirea rezervelor) cum ar fi: distributia de segmente (de ajustare) de actiuni ce si le redistribuie (sau vand) actionarii intre ei, pentru ca detinatorul a n segmente sa formeze o actiune la valoarea contabila; inlocuirea vechilor actiuni cu altele noi avand o valoare noua majorata, etc. Desigur, conturile de rezerve si regimul constituirii lor isi au obiective si rationamente precis stabilite, dar importanta lor nu trebuie nici supralicitata ci mai degraba corelata cu sistemul de provizioane de maniera ca impreuna sa acopere intregul evantai al eventualelor riscuri, influente conjuncturale, etc. asigurand conjugat o anumita linearitate reflexiei financiare a agentului economic, chiar daca obiectiv el mai trece si prin perioade de cadere conjuncturala.

18

Cazul intreprinzatorului individual Intreprinzatorul individual devine un caz specific numai atunci cand este vorba de un agent individual sau de o asociatie familiala, in care impozitarea se face dupa rezultatele din contabilitate si nu de catre organele de fiscalitate prin luarea in considerare a o serie de elemente intre care: veniturile si cheltuielile predeterminate, vadul comercial, obiectul de activitate, situatia general economica a acestuia, etc. Desigur, si acest intreprinzator isi conduce contabilitatea in partida dubla, chiar daca o face in formele sale cele mai simple, astfel putand apela, cel putin deocamdata la formele sale traditional-simpliste de evidenta. In acest scop, pentru intreprinzatorii individuali si familiali cu contabilitate proprie s-a introdus contul bifunctional 108 Contul intreprinzatorului, care inregistreaza: a) In credit: - valoarea aportului efectiv la capital formata din imobilizari necorporale, bunuri materiale, lichiditati in numerar sau depuse direct la banci (in lei sau in devize); - profitul realizat la inchiderea exercitiului anului precedent b) In debit: - sume retrase din capital si profit, indiferent de forma lor: imobilizari, bunuri materiale, lichiditati sau disponibilitati etc. - pierderea realizata in exercitiul precedent suportata de intreprinzator. In atare conditii, soldul contului 108 Contul intreprinzatorului poate fi: creditor si arata aportul intreprinzatorului si profitul adus de activitatea desfasurata, sau debitor si arata datoriile proprii derivate inclusiv ca urmare a unei activitati nerentabile cu care si-a incheiat activitatea. In mod concret putem avea: 1. Aportul la formarea capitalului intreprinzatorului: 5121 Disponibil la banca in lei 101 5311 Casa in lei = 212 Mijloace fixe Contul intreprinzatorului 2. Regularizarea rezultatelor financiare cu care s-a incheiat exercitiul financiar al anului precedent: a) Daca a fost profit: 121 = 101 Profit si pierdere Contul intreprinzatorului b) Daca a fost pierdere: 101 = 121 Contul intreprinzatorului Profit si pierdere 3. Sumele, bunurile, valorile etc. pe care si le incaseaza sau ridica intreprinzatorul din propria gestiune, inclusiv sub forma de salarii, plata diverselor obligatii si contributii la asigurari sociale etc. imbraca direct forma unor plati-cheltuieli, chiar daca aici mai poate interveni si reducerea directa a capitalului: 101 = 5121 Disponibil la banca in lei Contul intreprinzatorului 5311 Casa in lei etc. O astfel de rezolvare a cazului intreprinzatorului particular, ar putea parea mai putin inscrisa in modelele contabile cu care ne-am obisnuit, dar ea corespunde unei cerinte a practicii economice de zi ci ze, desi ne dam seama ca acum intervin si corelatii cu alte conturi, ceea ce va conduce inevitabil la partida dubla, strict
19

necesara dupa parerea noastra, chiar daca lucrurile se complica. Aici totusi, simplificarea poate interveni doar prin asimilari si substituiri ce se pot rezolva prin doar cateva conturi (Casa, Disponibil la banca, Cheltuieli, Venituri, Decontari etc.) dar functionand toate prin principiul dublei inregistrari. Oricum existenta contului 108 Contul intreprinzatorului in sistem este impusa inainte de toate prin obtinerea contabilitatii nationale care nu poate fi subjugata decat unor reguli ferme si unor rationamente contabile unitar aliniate. Contabilitate fondurilor, subventiilor si provizioanelor reglementate Cu toate ca elementele incluse in titlu par reunite artificial, in realitate, intre ele exista suficiente legaturi practice generate de faptul ca in ansamblul lor sunt resurse proprii respectiv componente ale capitalului propriu permanent si pot fi utilizate ca atare in economia diverselor categorii de agenti. I FONDURILE Fondurile (denumite si fonduri proprii) sunt constituite de agentul economic, indeosebi pe seama profitului, amortizarilor, dar si a altor resurse insemnand o destinatie prealabila data cert unei parti (este adevarat ca mici) din propriul patrimoniu, pe care il utilizeaza, in continuare, pana la consumarea acestor fonduri. a) Fondul de dezvoltare se constituie din: amortizarea mijloacelor fixe, din profitul net al societatii comerciale, respectiv din veniturile realizate dupa acoperirea cheltuielilor la regiile autonome din vanzarea mijloacelor fixe, valorificarea materialelor rezultate din dezmembrarea mijlocelor fixe scoase din functiune si alte surse, inclusiv din reducerea de impozit ca urmare a investitiilor curente cu caracter de dezvoltare suportat din profit. Principalele operatiuni privind utilizarea fondului de dezvoltare sunt urmatoarele: cheltuielile de investitii privind dezvoltarea, modernizarea, retehnologizarea, rambursarea creditelor pentru investitii, inclusiv dobanzile aferente acestora precum si alte cheltuieli de natura investitiilor. b) Fondul de participare al salariatilor la profit se constituie pe seama profitului net in limitele aprobate, potrivit legii. c) In cadrul altor finduri se cuprind: fondul constituit din beneficii pentru cresterea resurselor proprii si de finantare si alte fonduri (si poate unele fonduri de investitii cu destinatii exprese) inclusiv specifice: de risc, cultural-sportive, pentru cresterea surselor proprii de finantare din profit, fondul baracamentelor si amenajarilor provizorii de santier. Pentru urmarirea formarii si utilizarii fondurilor in contabilitate se folosesc conturi specifice de pasiv: 111 Fond de dezvoltare 112 Fond de participare la profit 118 Alte fonduri. Ele se crediteaza cu elementele ce opereaza asupra formarii si majorarii fondurilor si se debiteaza pe masura consumarii lor. Au sold creditor si reprezinta contravaloarea fonsurilor constituite si neconsumate.

20

Deci, in mod concret, contul de pasiv 111 Fond de dezvoltare se crediteaza cu sumele alocate cu aceasta destinatie, amortizarea lunara imputata cheltuielilor de amortizare, valoarea reziduala a imobilizarilor corporale scoase din functiune, sumele incasate din vanzarea de mijloce fixe si alte active asimilate, sumele rezultate din reducerea impozitului pe profit pentru investitiile executate in anul precedent din profit etc. In ceea ce priveste debitarea contului ea are loc pe masura consumarii fondului, respectiv cu: sumele utilizate din fondul de dezvoltare pentru mijlocele fixe executate sau achizitionate din profit, vanzarea mijloacelor fixe si activelor executate din reducerea impozitului pe profit, sumele utilizate prin mijloacele fixe executate sau achizitionate din amortizare, dobanzile platite pentru creditele de investitii, pierderile din incasarea unor mijloace fixe inaintea amortizarii etc. Are sold creditor si reprezinta fondul de dezvoltare existent si nedecontat la un moment dat. Alaturi de aceste, in grupa Fonduri a cadrului general de conturi se regaseste si contul de activ, rectificativ, 119 Repartizari la fondul de dezvoltare, care se debiteaza cu sumele reprezentand amortizarea recuperata prin includerea in cheltuielile de exploatare a cotelor aferente din planul de amortizare si repartizata fondurilor de investitii (indeosebi fondul de amortizare) si se crediteaza odata cu consumarea respectivului cont pentru realizarea unor noi lucrari de investitii. Are sold debitor si reprezinta amortizarea repartizata fondului de dezvoltare dar neutilizata inca. Intr-o schema aceste elemente s-ar regasi astfel: 111 Fond de dezvoltare - sume utilizate pentru achizitionarea, executarea de mijloace fixe 119 repartizari la fondul de dezvoltare - sumele utilizate din fondul de dezvoltare pentru mijloace fixe executate

amortizari amortizarea repartizate repartizata pentru de - valoarea reziduala fondul dezvoltare a mijloacelor fixe casate

- dobanzi platite la sume din creditele pentru vanzarea investitii mijloacelor fixe - repartizari profit din

- sume rezultate sin reducerea de impozit pe profit Si atunci, vis--vis de unele prevederi, nu este firesc sa ne punem intrebarea: ce efect financiar-patrimonial se produce daca se achizitioneaza sau construieste un mijloc fix pe seama fondului de dezvoltare, avand o valoare maa mare decat sumele acumulate in creditul contului 111 Fond de dezvoltare sunt mai mari decat cele din debitul contului 119 Repartizari la fondul de dezvoltare, primul continand, inafara amortizarilor, si alte elemente, intre care profitul repartizat pentru dezvoltare nu poate fi ignorat. Ori, in acest caz este firesc sa consumam integral sumele din contul 119 Repartizari la fondul de dezvoltare, deci amortizarile pentru investitii (acestea

21

reprezentand repartitia simpla a mijloacelor fixe) dupa care excedentul de valoare va mari inevitabil capitalul social. Desigur, aici problemele sunt oarecum mai complexe si datorita unor elemente de conventionalism si echilibr-are/istica introduse, dar un scenariu ne poate edifica in buna masura. Contabilitatea fondului de dezvoltare 1. Constituirea fondului de dezvoltare: a) Cote parti repartizate din profit pe parcursul anului de exercitiu: 129 Repartizarea profitului = 111 Fond de dezvoltare

b) Din amortizarile calculate lunar si recuperarea prin includerea lor in cheltuielile de exploatare: 119 Repartizari la fondul de dezvoltare = 111 Fond de dezvoltare

c) Sume incasate excedentar peste valoarea ramasa de amortizat a mijloacelor fixe prin licitatie: Explicatia acestei operatiuni isi are izvorul mai adanc: - vanzarea ca atare: 461 = % 761 442 - descarcarea gestiunii % = 212 281 664 Deci: venituri - veniturile se duc la nivelul cheltuielilor prin plasarea excedentului in fond de dezvoltare: 764 Venituri din cedarea activelor d) Valoarea reziduala neta favorabila obtinuta din casarea mijloacelor fixe (caloarea reziduala nefavorabila nu ar influenta tot fondul de dezvoltare): 6728 Cheltuieli privind activele cedate = 111 Fond de dezvoltare = 111 Fond de dezvoltare 30.000 cheltuieli = - 94.000 - 80.000 -14.000 - 85.000 - 35.000 -50.000 + 30.000

2. Operatiile ce diminueaza fondul de dezvoltare constituit desigur in afara destinatiei lui fundamentale se rezuma acum doar la dobanzile platite in contul creditelor contractate pentru investitii:
22

111 Fond de dezvoltare 11 FONDURI 111 Fond de dezvoltare

5121 Disponibil la banca in lei

112 Fond de participare la profit 118 Alte fonduri 119 Repartizari la fondul de dezvoltare 13 SUBVENTII PENTRU INVESTITII 131 Subventii pentru investitii 15 PROVIZIOANE REGLEMENTATE 151Provizioane reglementate pentru riscuri 461 Debitori diversi 442 Taxa pe valoarea adaugata 664 Cheltuieli privind operatiile de capital 764 Venituri privind operatiile de capital 3. Constituirea fondului de dezvoltare din reducerea de impozit acordata pentru a stimula investirea profitului in lucrari de dezvoltare-retehnologizare (daca legislatia prevede acest lucru si in ce limite), reducerea ce se acorda si opereaza, de regula in urmatorul an de exercitiu: 6911 Cheltuieli pentru fondul de dezvoltare din reducerea de impozit 4. Daca privim sursele de formare, dar si de diminuare intamplatoare, ne dam seama ca toate au legatura directa cu mijloacele fixe. Chiar si repartizarile din profit la acest fond se fac tot cu destinatia mijloace fixe. In aceasta idee si avand in vedere faptul ca profitul poate fi repartizat direct pentru cealalta latura a dezvoltarii: capital in mijloace circulante, rezulta firesc destinatia expresa a fondului de dezvoltare pentru finantarea investitiilor capitale. Cheltuielile cu investitii se contabilizeaza in conturile specifice pana la finalizarea, receptia si punerea in functiune a noilor miloace fixe rezultate. 5. La sfarsitul anului (dar e posibil chiar si al trimestrului) are loc decontarea expresiei si efectelor financiare ale lucrarilor de investitii, ceea ce semnifica: 111 Fond de dezvoltare = % 119 Repartizari la fondul de dezvoltare 101 Capital social = 111 Fond de dezvoltare

23

Deci, cu ocazia finalizarii lucrarilor de investitii si reflectarii in contabilitate a reflexiei lor financiare, se consuma, si firesc se debiteaza, contul 119 Repartizari la fondul de dezvoltare pana la incidenta soldarii acestui cont, ceea ce semnifica in fapt reproductia simpla a imobilizarilor corporale inlocuite (cel putin valoric) prin amortizarea recuperata. Diferenta in plus (pentru ca fondul de dezvoltare sa se constituie si pe seama altor resurse) este firesc sa majoreze capitalul si ca atare se crediteaza in contul corespondent 101 Capital social (cu toate ca, inexplicabil, in proiectul de Norme M.F. nu se specifica o astfel de rezolvare). Pe de alta parte, nu trebuie omis nici faptul ca majorarea de capital nu se poate face oricum, ci numai in urma hotararii adunarii generale, numai la finele anului si, mai presus de toate, trebuie rezolvata problema impartirii acestui spor de capital pe asociati, pe detinatorii de actiuni, asupra insasi a valorii actiunilor, etc. II SUBVENTIILE Subventiile, in conditiile economiei de piata, fie ea si de tranzitie, raman dar au caracter particular, actionand indeosebi pentru agentii economici cu capital integral sau particular public. Intre ele, locul dominant revine subventiilor pentru investitii. Pentru aceasta, in cadrul general, s-a rezervat un cont specific 131 Subventii pentru investitii, care este destinat in acelasi timp sa faca sa apara in bilant suma subventiilor pentru investitii pana cand ele si-au atins scopul si sa permita unitatilor subventionate de a esalona pe mai multe exercitii constatarea imbogatirii provenind din aceasta subventie. Deci, contul 131 Subventii pentru investitii evidentiaza sumele alocate de la bugetul national sau din alte surse de care beneficiaza unitatea patrimoniala pentru finantarea unor activitati pe termen lung (investitii) precum si a imobilizarilor primite ca donatii sau cu titlu gratuit. Este un cont de pasiv care se crediteaza cu valoarea subventiilor pentru investitii virate asupra rezultatului exercitiului (prin transformarea lor in venituri). Are sold creditor si reprezinta subventiile primite si nedecontate inca. Contabilitatea subventiilor pentru investitii 1. Formarea fondului subventional: a) Concesionarea subventiei, respectiv incasarea ssumelor lansate cu aceasta destinatie din bugetul national sau alt finantator caritabil: 512 Conturi curente la banci = 131 Subventii pentru investitii

b) Angajarea primirii subventiilor cu decontare ulterioara (pe masura realizarii lucrarilor de investitii, a necesarului de resurse dupa epuizarea celor proprii etc. 445 Subventii c) Iar la primirea efectiva a sumelor: 512 Conturi curente la banci
24

131 Subventii pentru investitii

445 Subventii

d) Contabilizarea valorii donatiilor sau a plusurilor de inventar constatate la imobilizarile necorporale sau corporale : 203 Cheltuieli de cercetare-dezvoltare 208 Alte imobilizari necorporale 212 Mijloace fixe = 131 Subventii pentru investitii

2. Mai departe toate cheltuielile si receptia lucrarilor de investitii se contabilizeaza identic ca orice investitie capitala, cu exceptia faptului ca nu mai are loc decontarea consumului fondurilor proprii (reflexia financiara a procesului investitional). 3. Periodic are loc alocarea de venituri (practic majorarea lor pentru acoperirea in esaloane a subventiei primite anterior pentru investitii, pe masura amortizarii imobilizarilor realizate pe aceasta cale: a) Amortizarea calculata lunar: 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizarile si provizioanele 131 Subventii pentru investitii Aceasta alocare se face: cu o suma egala, in principiu, cu suma dotarii din conturile de amortizari ale imobilizarilor dobandite sau create cu ajutorul subventiei (afectarea aportului subventiei pe valoarea imobilizarilor); cu o suma determinata in functiw de numarul de ani in timpul carora imobilizarile neamortizabile dobandite sau create cu ajutorul subventiei sun ilanienabile (neinstrainabile) din contract (spre exemplu: o suma egala cu n parte din suma subventiei). = = corporale 7584 Subventii pentru investitii virate la venituri 281 Amortizari privind imobilizarile

b) Diminuarea subventiei pe seama veniturilor:

Se intelege ce prin acest mecanism de contabilizare, marindu-se esalonat veniturile, se va mari si profitul (cel putin in mod logic), iar de aici urmeaza o suma mai mare a impozitului datorat. O eventuala reducere a impozitarii profitului suplimentar nu este logica, dar se poate realiza prin afectarea veniturilor in cote (si implicit cu o viteza) mai lente decat amortizabilitatea mijloacelor fixe rezultate. 4. Desigur, subventiile mai pot avea si alte destinatii: acoperirea unor DIFERENTE DE PRET (pentru unele produse subventionate: medicamente, produse ale industriei de aparare sau strategice, protectia mediului) sau SUBVENTIILE DE ECHILIBRU necesare acoperirii unor cheltuieli deja efectuate la comenzi de stat, la actiuni finantate din bugetul national etc. Pentru fiecare dintre ele este foarte important a respecta regimul de finantare bugetara, termenele si limitele de subventionare, instrumentele tehnice de recuperare de catre agentii economici a sumelor in cauza, intrucat reflectarea in conturi este simpla si rationala. a) Cheltuielile de exploatare sunt contabilizate in marea masa a acestora, desigur, pe feluri de consumuri dupa natura lor, impreuna cu toate celelalte cheltuieli ale agentului economic.
25

b) La sfarsitul lunii, pe baza unor deconturi si date analitice privind productia obtinuta, subventia pe unitatea de produs (sau partea din pretul la vanzare), diferenta totala de pret subventionabila, marimea subventiei de echilibru etc., se contabilizeaza suma de incasat, care devine venit (spre a contrabalansa cheltuielile mai mari in procesul calcularii rezultatelor exercitiului): 445 = 741 Subventii Venituri din subventii de exploatare c) Se incaseaza de la bugetul national suma cuvenita drept subventie pentru echilibrare sau acoperirea diferentelor de pret: 5121 = 445 Disponibil la banca in lei Subventii In ceea ce priveste aparitia contului 445 Subventii, el trebuie retinut ca un cont de decontare-asteptare ce se debiteaza cu sumele angajate ferm a fi primite (cuvenite) si se crediteaza pe masura incasarii lor, soldul debitor exprima, fireste, subventiile promise dar neprimite. In legatura cu subventiile, trebuie inteles perfect mecanismul finantarii lor in economia de piata, dar si in perioada de tranzitie spre aceasta, pentru ca se subventioneaza obiective, actiuni, chiar activitati, toate prevazute in bugetul national si nu se pot subventiona pierderi, unitati nerentabile chiar cu capital public rezolvarea lor, cand totusi este necesar, acrosand direct rezultatul exercitiului. III PROVIZIOANE REGLEMENTATE Provizioanele reglementate sunt asimilate capitalului propriu in exploatare tocmai datorita caracterului lor reglementat expres, relativ stabil pentru un timp si fara alte obligatiuni deocamdata (dobanzi, penalitati, prime etc.). Evidenta lor se crediteaza cu contravaloarea sumelor prerezervate pentru protejarea unor elemente specifice (modificare preturilor stocurilor, calculului de amortismente accelerate etc.) prin majorarea cheltuielilor exceptionale si se debiteaza in corespondenta cu majoritatea veniturilor fie pentru contrabalansarea cheltuielilor generate de aparitia evenimentului protejat fie prin pierderea obiectului provizionului. Are sold creditor si reprezinta provizionul constituit si neconsumat pana la un moment dat. Contabilitatea provizioanelor reglementate 1. Constituirea unui provizion pentru protectia contra cresterii preturilor la cumparare in conditiile in care executivul poate ingheta preturile la vanzare: 681 = 141 Cheltuieli exceptionale privind Provizioane reglementate provizioanele reglementate 2. Obiectul protectiei devine operational: a) Apare riscul: marfurile se vand si se contabilizeaza ca atare, numai ca pretul la vanzare a fost inghetat la un nivel sub cel de cumparare (diminuand astfel veniturile scontate si necesare reluarii la aceeasi dimensiune a circuitului comercial). b) In acest caz, pentru pierderea de valoare, veniturile agentului economic se aduc la nivelul lor normal prin consumarea provizionului (contrabalansarea ravagiilor riscului). 141 = 7874 Provizioane reglementate Venituri exceptionale din provizioane reglementate c) Provizionul reglementat constituit devine fara obiect ca urmare a ridicarii restrictiei prevazute (ex.: inghetarea preturilor): 141 = 7847

26

Venituri exceptionale din provizioane reglementate Chiar daca provizioanele reglementate prin protectia lor stricta prin lege pot avea numeroase obiecte, obiective, cauze si interese, in cele din urma se incadreaza, in ceea ce priveste contabilizarea, in schemele si scenariile prezentate mai inainte.

Provizioane reglementate

MONOGRAFIE

27

Pentru evidentierea actiunilor subscirse si a aportului in bani si in natura: precum si a altor operatii economice legate de formarea capitalului se utilizeaza conturile: 456 Decontari cu asociatii privind capitalul, 101 Capital social si conturile de avere (mijloace materiale si banesti). Contul 456 Decontari cu asociatii privind capitalul este cont de creante, cu functie contabila de cont de activ. Debitulacestu cont reflecta: capitalul subscris si varsat de actionari si asociati, in bani si in natura; valoarea primelor legate de capital; sumele platite asociatilor cu ocazia retragerii capitalului. Creditul acestui cont reflecta aporturile in bani si in natura aduse la societate, precum si capitalul social retras de catre actionari sau asociati. Soldul debitor, reflecta aportul subscris la constituirea capitalului, dar nevarsat inca. Contul 101 Capital social este utilizat pentru evidentierea capitalului social subscris si varsat, in natura si bani de catre actionarii sau asociatii societatii, precum si majorarile si reducerile capitalului societatii. Este cont de surse proprii permanente si indeplineste functia contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta: capitalul social subscris de actionari sau asociati, in bani si/sau in natura, rezervele destinate cresterii capitalului, primele legate de capital, incorporate in capitalul social. Debitul acestui cont reflecta: capitalul retras de catre actionari sau asociati, pierderile realizate in exercitiile precedente care diminueaza capitalul social, valoarea actiunilor proprii anulate. Prezinta sold creditor care reflecta capitalul social subscris, varsat si nevarsat. Contabilitatea analitica a capitalului social se tine pe actionari sau asociati cuprinzand numarul si valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale subscrise, varsate si nevarsate. Contul sintetic 101 Capital social; se desfasoara pe doua subconturi astfel: 1011 Capital subscris nevarsat 1012 Capital subscris varsat Exemple de utilizare a conturilor mentionate: 1. Pentru formarea capitalului unei societati noi in suma de 5.000.000 lei, un numar de 100 de persoane subscriu sa cumpere cele 1.00 de actiuni emise, cu valoarea nominala de 5.000 lei. Operatia de subscriere a capitalului social produce o crestere a dreptului de creanta a intreprinderii asupra subscriptorilor si concomitent cu aceasta, o crestre a capitalului subscris, dar nevarsat. Deci, o crestere de activ si o crestere de pasiv. Cresterea de activ se reflecta in debitul contului 456 Decontari cu asociatii privind capitalul, iar cresterea de pasiv in creditul contului 1011 Capital subscris nevarsat. Formula contabila va fi urmatoarea: 456 Decontari cu asociatii privind = 1011 Capital nevarsat 5.000.000 capitalul lei Capitalul subscris de 5.000.000 lei este format din valoarea a 400 de actiuni pentru aport in natura si valoarea a 600 de actiuni pentru aport in bani. Aportul in natura consta in urmatoarele bunuri economice: o cladire apreciata la valorea de 1.000.000 lei, teren evaluat la 400.000 lei, 1 autocamion evaluat la 600.000 lei. Pentru calcularea numarului de actiuni ce trebuie atribuite pentru aporturile in natura se imparte valoarea aporturilor la valoarea nominala a unei actiuni astfel: 1 cladire 1.000.000lei: 5.000 lei/actiune = 200 actiuni terenul 400.000lei: 5.000 lei/actiune = 80 actiuni autocamionul 600.000lei: 5.000 lei/actiune = 120 actiuni 2. Se inregistreaza aducerea aporturilor in natura la societate. Aceasta operatie produce, pe de o parte, cresterea elementelor de imobilizari corporale: cladiri, terenuri, mijloace de transport, iar pe de alta parte, micsorarea dreptului de creanta

28

asupra subscriptorilor. Deci, cresterea a trei elemente de activ si scaderea unui element tot de activ. Cresterile de activ se vor inregistra in debitul conturilor: Cladiri, Terenuri, Mijloace de transport, iar scaderea de activ se va inregistra in creditul contului 456 Decontari cu asociatii privind capitalul. Formula contabila a acestei operatii este urmatoarea: % = 456 Decontari cu asociatii - 2.000.000 lei 2121 Cladiri privind capitalul - 1.000.000 lei 212 Terenuri - 400.000 lei 2125 Mijloace de 600.000 lei transport 3. Se inregistreaza trecerea capitalului din categoria capital subscris nevarsat la categoria capital subscris varsat. Aceasta operatie economica produce o diminuare in pasiv la elementul capital subscris varsat. Diminuarea de pasiv se va reflecta in debitul contului Capital subscris nevarsat, iar majorarea de pasiv se va reflecta in creditul contului Capital subscris varsat. Formula contabila va fi deci: 1011 Capital subscris nevarsat = 1012 Capital subscris varsat 2.000.000 lei 4. Se fac varsaminte ce reprezinta contravaloarea celor 600 de actiuni pentru aport de bani. Aceasta operatie economica produce, pe de o parte, cresterea numerarului din casieria intreprinderii, iar pe de alta parte, micsorarea dreptului de creanta asupra subscriptorilor, deci, o crestere de activ si o micsorare tot de activ. Cresterea de activ se va reflecta in debitul contului Casa, iar micsorarea de activ in creditul contului Decontari cu asociatii privind capitalul. Aceasta operatie economica se va reflecta in conturi prin urmatoarea formula: 531 Casa = 456 Decontari cu asociatii privind capitalul 3.000.000 lei 5. Se inregistreaza trecerea capitalului din categoria capital subscris nevarsat in categoria capital subscris varsat. Operatia economica produce, pe de o parte diminuarea capitalului subscris nevarsat elementul de pasiv si pe de alta parte, majorarea capitalului subscris varsat element tot de pasiv. Diminuarea de pasiv se va reflecta in debitul contului Capital subscris nevarsat, iar majorarea de pasiv se va reflecta in creditul contului Capital subscris varsat. Deci, formula contabila este: 1011 Capital subscris nevarsat = 1012 Capital subscris varsat 3.000.000 lei 6. Se depune la banca suma de 2.950.000 lei. Aceasta operatie economica produce o micsorare a numerarului existent in casieria intreprinderii, element de activ si o majorare a disponibilului existent in contul curent de la o banca, element de activ. Micsorarea de activ se va reflecta in creditul contului de activ Casa, iar majorarea de activ se va reflecta in debitul contului Conturi curente la banci. Formula contabila va fi urmatoarea: 512 Conturi curente la banci = 531 Casa 3.000.000 lei

Bilant de constituire intocmit La 1 martie 1994

29

Mijloace economice terenuri cladiri mijloace de transport conturi curente la banci casa TOTAL

Sume 400.000 1.000.000 600.000 2.950.000 50.000 5.000.000

Surse de finantare - capital subscris varsat

Sume 5.000.000

TOTAL

5.000.000

Contabilitatea operatiilor de capital Capitalul propriu este format din totalitatea capitalurilor individuale sau asociative care se inscriu in pasivul bilantului si cuprind mai multe elemente, cum sunt: primele, legate de subventiile pentru investitii, profiturile din anii precedenti reportate, provizioanele reglementate. Capitalul social este egal cu valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale, a rezervelor incorporate si a profitului repartizat pentru cresterea capitalului, precum si alte operatiuni care duc la modificarea marimii acestuia. Asa cum s-a vazut, contabilitatea pe baza actelor de constituire a societatii si a documentelor justificative privind aducerea aporturilor si efectuarea varsamintelor. Principalele operatiuni care au loc si care se inregistreaza in contabilitate in legatura cu majorarea capitalului, sunt urmatoarele: subscrierea si emisiunea de actiuni noi, incorporarea rezervelor ce depasesc limitele stabilite, cotele-parti de profit repartizate la capital si alte operatiuni. Operatiunile ce se inregistreaza in contabilitate cu privire la diminuarea capitalului social sunt: retragerea actiunilor sau partilor sociale, diminuarea valorii nominale a actiunilor, rascumpararea actiunilor si anularea lor, acoperirea unor pierderi din anii precedenti, precum si alte operatiuni. Pentru reflectarea contabila a acestor operatiuni, in afara conturilor 456 Decontari cu asociatii privind capitalul si 101 Capital social, mai sunt utilizate urmatoarele conturi sintetice: 104 Prime legate de capital, 105 Diferente din reevaluare, 106 Rezerve, 107 Rezultatul reportat, 111 Fondul de dezvoltare, 112 Fondul de participare la profit, 131 Subventii pentru investitii, 141 Provizioane reglementate, 151 Provizioane pentru riscuri si cheltuieli. Contul 104 Prime legate de capital este utilizat pentru evidentierea primelor de emisiiune, de aport si de fuziune. Aceasta reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala a actiunilor si partilor sociale. Contul 104 Prime legate de capital are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii si aportului de capital. Debitul acestui cont reflecta primele legate de capital incorporate in capitalul social, precum si pe cele transferate la rezerve. Soldul este creditor si reflecta primele constituite si neutralizate. Una din caile de majorare a capitalului societatilor comerciale este si aceea de emisiune de actiuni noi. Pretul de emisiune al noilor actiuni poate fi superior calorii nominale a vechilor actiuni. Acest lucru este justificat cand patrimoniul net confera actiunilor o valoare intrinseca superioara valorii nominale. De exemplu, dupa cinci ani situatia patrimoniala se prezinta astfel: Active = 9.000.000 lei Capital social = 5.000.000 lei Rezerve = 1.000.000 lei Datorii = 3.000.000 lei Patrimoniul net = Activ = Datorii = 9.000.000 6.000.000 = 3.000.000 lei

30

Valoarea intrinseca = Patrimoniul net/Numarul de actiuni = 6.000.000/1.000 = 6.000 lei/actiune Dupa 5 ani de functionare a societatii, valoare intrinseca a unei actiuni este de 6.000 lei, fata de 5.000 lei, deci cu 1.000 lei pentru valoarea nominala. Noile actiuni vor fi emise la pretul de 6.000 lei deci, cu o prima de emisiune de 1.000 lei (adica diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala). Exemple: 7. Se inregistreaza majorarea capitalului societatii cu 3.000.000 lei, prin subscrierea a 600 de actiuni noi la pretul de 6.000 lei/actiune, deci cu o prima de 1.000 lei pe actiune. - cresterea de capital 600 actiuni 5.000 lei = 3.000.000 lei - prima de emisiune 600 (6.000-5.000) = 600.000 lei Aceasta operatie economica de subscriere a unor actiuni noi cu prima de emisiune, determina o crestere la elementul de activ Decontari cu asociatii privind capitalul si o majorare a capitalului cu valoare nominala a noilor actiuni la elementul de pasiv Capital subscris nevarsat precum si o alta majorare tot in pasiv, le elementul Prime de emisiune. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Decontari cu asociatii privind capitalul, care fiind cont de activ se va debita cu cresterea de activ, Capital subscris nevarsat, cont de pasiv care se va credita cu majorarea capitalului in suma de 3.000.000 lei si Prime legate de capital, cont de pasiv care, de asemenea, se va credita cu majorarea primelor de emisiune. Formula contabila va fi urmatoarea: 456 Decontari cu asociatii = % - 3.600.000 lei orivind capitalul 1011 Capital subscris nevarsat 3.000.000 lei 104 Prime legate de capital 600.000 lei 8. Se inregistreaza incasarea contravalorii actiunilor subscrise. Aceasta operatie produce o scadere la elementul de activ Decontari cu asociatii privind capitalul, ceea ce semnifica micsorarea dreptului de creanta asupra subscriptilor si concomitent produce o crestere la elementul de activ Casa, ceea ce semnifica majorarea numerarului existent in caseria intreprinderii. Contul Decontari cu asociatii privind capitalul fiind cont de activ si avand de inregistrat o scadere se va credita, iar contul Casa fiind cont de activ si inregistrand o crestere, se va debita. Deci, formula contabila este urmatoarea: 531 Casa = 456 Decontari cu asociatii privind capitalul 3.600.000 9. Concomitent cu efectuarea varsamintelor se inregistreaza trecerea capitalului din categoria capital subscris nevarsat la categoria capital subscris varsat> Aceasta operatie economica determina o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv Capital subscris nevarsat si concomitent si cu aceeasi suma o majorare tot in pasiv la elementul Capital subscris varsat. Formula contabila este: 1011 Capital subscris = 1012 Capital subscris varsat 3.000.000 lei nevarsat Bilantul contabil intocmit dupa emisiunea de noi se prezinta astfel:

31

BILANT dupa emisiunea de actiuni noi ACTIV active vechi active noi SUME 9.000.000 3.600.000 PASIV - capital vechi - capital nou - prime de emisiune - rezerve - datorii TOTAL 12.600.000 TOTAL SUME 5.000.000 3.000.000 600.000 1.000.000 3.000.000 12.600.000

Calculand valoarea intrinseca a actiunilor, se constata ca aceasta a ramas neschimbata: Val. Intrinseca= (12.600.000-3.000.000)/1.600 = 6.000 lei/actiune Primele de emisiune sunt folosite pentru apropierea cheltuielilor facute cu emisiunea de actiuni si pentru majorarea capitalului si rezervelor. De exemplu: 10. Din primele constituite sunt utilizate 300.000 lei pentru majorarea capitalului si 200.000 lei pentru majorarea rezervelor. Aceasta operatie economica produce o micsorare la elementul de pasiv Prime legate de capital si totodata majorarea a doua elemente din pasiv: Capital social si Rezerve. Micsorarea de pasiv se va inregistra in debitul contului Prime legate de capital, iar cresterile de pasiv se vor inregistra in creditul conturilor Capital social si Rezerve. Formula contabila este urmatoarea: 104 Prime legate de capital = % 101 Capital social 106 Rezerve - 500.000 lei - 300.000 lei - 200.000 lei

Contul 105 Diferente din reevaluare este utilizat pentru evidentierea diferentelor din reevaluarea elementelor de activ si de pasiv, potrivit normelor legale. Acestea se determina ca diferenta intre valoarea de utilitate si valoarea de intrare in patrimoniu (contabila). De mentionat ca, numai diferentele mai mari se evidentiaza in acest cont, iar utilizarea acestora se face in scopul majorarii capitalului si/sau a rezervelor. Exemple de utilizare a acestui cont: 11. Se inregistreaza diferenta pozitiva in suma de 1.250.000 lei rezultata in urma reevaluarii unui teren. Operatia produce o crestere la elementul de activ Terenuri si concomitent o crestere la elementul de pasiv Diferente din reevaluare. Conturile corespondente sunt: Terenuri, care fiind cont de activ si avand de inregistrat o crestere se va debita, si contul Diferente din reevaluare care fiind cont de pasiv si avand de inregistrat o crestere, se va credita. Deci, formula contabila este urmatoare: 211 Terenuri = 105 Diferente de reevaluare - 1.250.000 lei

32

12. Se hotaraste utilizarea diferentelor din reevaluare astfel: 1.000.000 lei pentru majorarea capitalului si 250.000 lei majorarea rezervelor. Operatia produce si o diminuare la elementul de pasiv Diferente din reevaluare si o majorare la elementele de pasiv: Capital social si Rezerve. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Diferente din reevaluare care se va debita cu scaderile de pasiv si conturile Capital social si Rezerve care se vor credita cu cresterile de pasiv. Formula contabila este urmatoarea: 105 Dieferente reevaluare: din = % 101 Capital social 106 Rezerve - 1.250.000 lei - 1.000.000 lei - 250.000 lei

Schematic, inregistrarile privind contabilitatea constituirii si utilizarii diferentelor din reevaluare se prezinta astfel: D Capital social 1.000.000 D Rezerve 1.250.000 C D C D Diferente din reevaluare C 1.250.000 Terenuri 250.000 1.250.000 C

Contul 106 Rezerve este utilizat pentru evidentierea rezervelor constituite si repartizate pe destinatiile date acestora. Rezervele sunt surse create in cadrul intreprinderii in scopul conservarii si majorarii capitalului. Se pot constitui urmatoarele categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare si rezerve facultative. Rezervele legale se constituie annual in conformitate cu prevederile legale, iar in caz de diminuare se completeaza conform prevederilor legale. De asemenea, rezervele legale pot fi majorate cu excedentul obtinut prin emisiunea actiunilor la un curs mai mare decat valoarea nominala, daca aceste excedent nu este utilizat la acoperirea cheltuielilor de emisiune. Aceste rezerve sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor inregistrate in exercitiiul financiar. Nu sunt utilizate in scopul majorarii capitalului. Rezervele statutare se constituie annual din profitul net obtinut conform prevederilor din statutul societatii si sunt utilizate, in special, pentru a fi incorporate in capital. Rezervele facultative sunt alte rezerve neprevazute de lege sau de statut si se constituie facultativ din profitul net obtinut. Acestea sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor, cresterea capitalului sau in alte scopuri, in conformitate cu hotararile adunarilor generale ale actionarilor sau asociatilor. Contul 106 Rezerve are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta rezervele constituite. Debitul reflecta rezervele utilizate. Soldul creditor reflecta rezervele constituite si neutilizate. Exemple de utilizare a contului de rezerve 13. Se constituie o rezerva din profitul obtinut in suma de 1.000.000 lei.
33

Aceasta operatie economica produce o majorare la elementul de activ Repartizarea profitului si concomitent o majorare la elementul de pasiv Rezerve. Majorarea de activ se va inregistra in debitul contului de activ Repartizarea profitului, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv Rezerve. Deci formula contabila este: 129 Repartizarea profitului = 106 Rezerve 1.000.000 lei 14. Se acopera pierderea reportata din exercitiiul precedent de 850.000 lei din rezerva constituita. Operatia produce o scadere la elementul de activ Rezultatu reportat (pierdere) si concomitent, o scadere la elementul de pasiv Rezerve. Scaderea de activ se va reflecta in creditul contului Rezultatul reportat, iar scaderea de pasiv in debitul contului Rezerve. Formula contabila este urmatoarea: 106 Rezerve = 107 Rezultatul reportat - 850.000 lei S-au mentionat anterior si o serie de cai de micsorare a capitalului unei societati. In continuare se prezinta un asemenea exemplu. 15. Se rascumpara un numar de 100 de actiuni cu valoarea nominala de 5.000 lei. Aceasta operatie ca produce o modificare in sensul cresterii la elementul de activ Actiuni proprii si concomitent o modificare in sensul scaderii la elementul de activ Casa. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului de activ Actiuni proprii, iar scaderea de activ se va inregistra in creditul contului de activ Casa. Formula contabila este urmatoarea: 502 Actiuni proprii = 531 Casa - 500.000 lei 16. Se inregistreaza anularea celor 100 de actiuni rascumparate. Operatia mentionata va produce o modificare in sensul scaderii la elementul de activ Actiuni proprii si concomitent o scadere la elementul de pasiv Capital social. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Acituni proprii si Capital social. Contul Actiuni proprii fiind cont de activ si avand de inregistrat o scadere de activ se va inregistra in credit, iar contul Capital social fiind cont de pasiv si avand de inregistrat o scadere de pasiv, acesta se va inregistra in debit. Formula contabila este urmatoarea: 101 Capital social = 502 Actiuni proprii - 500.000 lei Contul 107 Rezultatul reportat este utilizat pentru evidentierea rezultatului exercitiului precedent a carui repartizare a fost amanata de adunarea generala a actionarilor sau asociatilor. Rezultatul nerepartizat poate fi pierdere sau profit, iar contul mentionat are functie contabila de cont bifunctional. Debitul acestui cont reflecta pierderea realizata in exercitiul precedent care nu a fost repartizata (acoperita), precum si profitul realizat in exercitiul precedent repartizat pentru cresterea capitalului sau constituirea rezervelor. Creditul acestui cont reflecta profitul din exercitiul precedent nerepartizat, pierderea reportata din exercitiul anterior acoperita din profitul perioadei curente, precum si pierderea realizata in exercitiile anterioare care se acopera din capitalul social. Soldul debitor reflecta pierderea nerepartizata, iar soldul creditor reflecta profitul nerepartizat. Exemple de utilizare a acestui cont.

34

17. Se inregistreaza pierderea din anul precedent de 700.000 lei reportata anului curent. Aceasta operatie produce o diminuare la elementul de activ Profit si pierdere (sold debitor) si o majorare a elementului de activ Rezultatul reportat (sold debitor). Tinand seama de regulile de functionare a conturilor de activ, cresterea de activ se va inregistra in debitul contului Rezultatul reportat, iar diminuarea de activ se va inregsitra in creditul contului Profit si pierdere. Formula contabila este urmatoarea: 107 Rezultatul reportat = 121 Profit si pierdere - 700.000 lei 18. Pentru acoperirea pierderii reportata din anul precedent adunarea generala hotaraste utilizarea rezervei existente (constituita in acest scop) de 150.000 lei si diminuarea capitalului social cu 550.000 lei. Aceasta operatie economica are ca efect reducerea pierderii reportate din anul precedent, element de activ si concomitent diminuarea elementelor de pasiv Rezerve si Capital social. Diminuarea de activ se va inregistra in creditul contului Rezultatul reportat, iar diminuarile de pasiv se vor inregistra in debitul conturilor de pasiv Rezerve si Capital social. Inregistrarea contabila necesita urmatoarea formula contabila: % 106 Rezerve 101 Capital social = 107 Rezultatul reportat - 700.000 lei 150.000 lei - 550.000 lei

19. Se inregistreaza profitul obtinut in exercitiul precedent si nerepartizat reportat anului curent, in suma de 900.000 lei. Operatia produce o diminuare a unui element de pasiv Profit si pierdere (sold creditor) si o majorare a unui element de pasiv Rezultatul reportat (sold creditor). Diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului Profit si pierdere, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului Rezultatul reportat. Formula contabila va fi urmatoarea: 121 Profit si pierdere = 107 Rezultatul reportat - 900.000 lei 20. In anul curent, adunarea generala a actionarilor hotaraste utilizarea profitului reportat de 900.000 lei astfel: 700.000 lei pentru majorarea capitalului social si 200.000 lei prentu majorarea rezervelor. Aceasta operatie economica va produce o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv Rezultatul reportat (sold creditor) si modificarea in sensul cresterii a elementelor de pasiv Capital social si Rezerve. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului Rezultatul reportat, iar cresterile de pasiv se vor inregistra in creditul conturilor Capital social si Rezerve. Formula contabila este urmatoarea: 107 Rezultatul reportat = % 101 Capital social 106 Rezerve 900.000 700.000 200.000

35

In forma sistematica operatiunile economice privind inregistrarea in contabilitate a rezultatealor reportate se prezinta astfel: a) Pierderea reportata D C 121 C D 700 000 107 700.000 C D 101 3.000.000 Sold existent

Sold 700.000 700.000

550.000

D 150.000 b) Profit reportat D C 101 700.000 existent D 106 250.000 C C D 900.000 107 900.000

106

900.000 Sold existent

121

900.000 900.000 Sold

Conturile de fonduri In cadrul surselor proprii, alaturi de capitaluri si rezerve se mai cuprind si fondurile care se constituie prin autofinantare cum sunt: fondul de dezvoltare, fondul de participare la profit si alte fonduri. Fondul de dezvoltare se constituie potrivit legii din amortizarea imobilizarilor, din profitul net al societatilor comerciale, respectiv din veniturile realizate dupa acoperirea cheltuielilor la regiile autonome, din vanzarea activelor, din valorificare materialelor rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din functiune, precum si din alte surse. Fondul de dezvoltare constituit se utilizeaza pentru acoperirea cheltuielilor de investitii privind dezvoltarea, modernizarea, retehnologizarea, rambursarea creditelor pentru investitii inclusiv plata dobanzilor aferente acestora, precum si alte cheltuieli de natura investitiilor. Contul 111 Fondul de dezvoltare, este cont de surse proprii, cu functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta fondul de dezvoltare constituit pe caile mentionate. Debitul acestui cont reflecta fondul de dezvoltare utilizat pe directiile mentionate. Soldul creditelor reflecta fondul de dezvoltare existent. La construirea fondului de dezvoltare intervine si contul 119 Repartizari la
36

fondul de dezvoltare care are functie contabila de cont de activ. Se debiteaza cu amortizarea calculata si inclusa in cheltuieli si se crediteaza cu valoarea mijloacelor fixe executate sau achizitionate din amortizari. Soldul debitor reflecta amortizarea neutilizata pentru investitii. Exemple de utilizare a acestor conturi. 21. Se constituie fondul de dezvoltare din amortizari in suma de 525.000 lei. Aceasta operatie economica produce urmatoarele modificari patrimoniale. O majorare la elementul de activ Repartizari la fondul de dezvoltare si o majorare la elementul de pasiv Fondul de dezvoltare. Majorarea de activ se va inregistra in contul Repartizari la fondul de dezvoltare in debit, iar majorarea de pasiv se va inregistra in contul Fondul de dezvoltare, in credit. Deci, formula contabila este urmatoarea: 119 Repartizarea la fondul de dezvoltare = 111 Fondul de dezvoltare - 525.000 lei

22. Se constituie fondul de dezvoltare in suma de 350.000 lei din valoarea materialelor recuperate din dezmembrarea mijloacelor fixe. Aceasta operatie economica are ca efect majorarea unui element de activ Cheltuieli privind operatiile de gestiune si concomitent, majorarea unui element de pasiv Fondul de dezvoltare. Contul Cheltuieli privind operatiile de gestiune fiind un cont de activ, se va debita cu majorarea de activ, iar contul Fondul de dezvoltare se va credita cu majorarea de pasiv. Formula contabila este urmatoarea: 671 Cheltuieli privind operatiile de gestiune = 111 Fondul de dezvoltare - 350.000 lei

23. Se constituie fondul de dezvoltare in suma de 1.000.000 lei din profitul realizat in anul trecut. Aceasta operatie economica are ca efect majorarea elementului de activ Repartizarea profitului si totodata majorarea elementului de pasiv Fondul de dezvoltare. Majorarea de activ se va inregistra in debitul contului de activ Repartizarea profitului, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv Fondul de dezvoltare. Astfel s-a ajuns la urmatoarea formula contabila: 129 Repartizarea profitului = 111 Fondul de dezvoltare - 1.000.000 lei

24. Se inregistreaza diminuarea fondului de dezvoltare cu sumele ce reprezinta mijloacele fixe obtinute din amortizari in suma de 380.000 eli. Aceasta operatie are ca efect micsorarea Fondului de dezvoltare existent, element de pasiv si concomitent micsorarea elementului de activ Repartizari la fondul de dezvoltare. Contul Fondul de dezvoltare se va debita cu micsorarea de pasiv, iar contul Repartizari la fondul de dezvoltare se va credita cu micsorarea de activ. Formula contabila este urmatoarea: 111 Fondul dezvoltare de = 119 Repartizari la fondul de dezvoltare 380.000 lei

37

In forma sistematica, inregistrarea in contabilitate a operatiilor privind constituirea si utilizarea fondului de dezvoltare se prezinta astfel: D C 380.000 111 525.000 350.000 1.000.000 D 350.000 D 1.000.000 129 C 671 C C D 525.000 380.000 119

Contul 112 Fondul de participare la profit este utilizat pentru evidentierea constituirii si utilizarii fondului de participare la profit a salariatilor societatilor comerciale cu capital integral sau majoritar de stat. Este cont de surse proprii, cu functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta profitul realizat in exercitiul curent repartizat pentru constituirea fondului de participare la profit. Debitul acestui cont reflecta sumele utilizate din fondul de participare la profit. Soldul creditor, reflecta fondul de participare la profitul existent. Exemple de utilizare a acestui cont. 25. Din profitul realizat se repartizeaza suma de 1.800.000 lei pentru constituirea fondului de participare la profit. Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul cresterii la elementul de activ Repartizarea profitului si totodata, o modificare in sensul cresterii la elementul de pasiv Fondul de participare la profit. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului de activ Repartizarea profitului, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului Fondul de participare la profit. Formula contabila este urmatoarea: 129 Repartizarea profitului = 112 Fondul de participare la profit 1.800.000

26. Adunarea generala a actionarilor hotaraste plata sumei de 1.000.000 lei din fondul de participare la profit constituit. Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul scaderii elementului de pasiv Fondul de participare la profit, si totodata, o crestere a elementului de pasiv Participarea salariatilor la profit. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului Fondul de participare la profit, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului Participarea salariatilor la profit. Formula contabila se prezinta astfel:

38

112 Fondul de participare la profit

424 Participarea salariatilor la profit 1.000.000

Inregistrarea in forma sistematica a operatiilor economice privind formarea si utilizarea fondului de participare la profit se prezinta astfel: D C 424 1.000.000 C D 112 C D 1.800.000 129

1.000.000 1.800.000

Contul 131 Subventii pentru investitii este utilizat pentru evidentierea sumelor alocate de la bugetul de stat sau din alte resurse din care beneficiaza intreprinderea pentru finantarea unor activitati pe termen lung a investitiilor, a imobilizarilor primite prin donatii cu titlu gratuit, precum si a celor constatate plus la inventariere. Contul mentionat, realizeaza doua obiective: consemnarea subventiilor primite pana la finalizarea obiectivului de investitii, si esalonarea in timp a cresterii patrimoniului ca urmare a subventiilor primite de intreprindere. El reflecta elemente ale capitalului si sunt surse de finantare a capitalului, indeplinind functia contabila de cont pasiv. Creditul acestui cont reflecta valoarea subventiilor pentru investitii de primit. Debitul acestui cont reflecta cota parte din subventia pentru investitii virata asupra rezultatului exercitiului. Soldul creditor reflecta subventiile pentru investitii nevirate la rezultatul exercitiului. Exemple de utilizare a acestui cont. 27. Se inregistreaza subventia pentru investitii de primit in suma de 2.000.000 lei. Aceasta operatie economica are ca efect cresterea elementului sau activ Subventiisi concomitent cresterea elementului de pasiv Subventii pentru investitii. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Subventii, care fiind cont de activ se va debita si Subventii pentru investitii, care fiind cont de pasiv se va credita. Formula contabila este urmatoarea: 445 Subventii = 131 Subventii pentru investitii - 2.000.000 lei 28. Se primeste subventia pentru investitii. Aceasta operatie economica va avea ca efect cresterea sumelor in Contul curent la banca al intreprinderii, element de activ si concomitent si cu aceeasi suma scaderea dreptului de creanta a intreprinderii. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Conturi curente la banci care se va debita cu cresterea de activ si Subventii care se va credita cu scderea de activ. Formula contabila este urmatoarea: 512 Conturi cur. la banci = 445 Subventii - 2.000.000 lei 29. Se primeste prin donatie, cu titlu gratuit, un calculator electronic in valoare de 1.000.000 lei. Operatia mentionata va produce o crestere in activ la elementul Mijloace fixe si concomitent o crestere in pasiv la elementul Subventii pentru investitii. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului Mijloace fixe, iar cresterea de

39

pasiv in creditul contului Subventii pentru investitii. Formula contabila la care s-a ajuns este urmatoarea: 212 Mijloace fixe = 131 Subventii pentru investitii - 1.000.000 lei 30. Se inregistreaza trecerea unei parti (25%) din subventia pentru investitii la venituri. Aceasta operatie economica produce o diminuare in pasiv la elementul Subventii pentru investitii si totodata, o majorare in pasiv la elementul Venituri din operatiuni de capital. Diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului de pasiv Subventii pentru investitii, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv Venituri din operatiuni de capital. Astfel s-a ajuns la urmatoarea formula contabila: 131 Subventii investitii pentru = 772 Venituri din operatiuni de capital - 750.000

In forma sistematica inregistrarea operatiunilor privind subventiile pentru investitii se prezinta astfel: D C 772 C D 131 C D 445 C D 512

750.000

750.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 1.000.000 750.000 3.000.000 D 1.000.000 Conturile de provizioane 212

2.000.000

Provizioanele sunt o rezerva care se constituie pe seama cheltuielilor si este destinata acoperirii riscurilor latente posibile ca urmare a deprecierii elementelor patrimoniale. Aceasta se constituie intr-un exercitiu financiar, fiind a fi utilizate in exercitiile viitoare. In contabilitate se delimiteaza trei categorii de provizioane: reglementate, pentru riscuri si cheltuieli si pentru deprecieri. In sens economic, provizioanele reprezinta o cheltuiala cand se constituie si un venit cand sunt utilizate sau cand raman fara obiect. Provizioanele reglementate se constituie pe baza unor dispozitii legale sau fiscale. Ele fac parte din categoria cheltuielilor extraordinare. Astfel, sunt provizioane pentru majorari de preturi, pentru investitii si pentru amortizari derofatorii. Contul 141 Provizioane reglementate are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta cheltuielile pentru constituirea provizioanelor reglementate. Debitul acestui cont reflecta reluarea provizioanelor reglementate. Soldul este creditor si reflecta provizioane reglemenate constituite. Exemple: 1. Se constituie un provizion pentru majorarea preturilor la stocurile de materii prime in suma de 320.000 lei.

40

Aceasta operatie economica are ca efect majorarea elementului de activ Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele si concomitent majorarea elementului de pasiv Provizioane reglementate. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele care fiind cont de activ se va debita cu majorarile si Provizioanele reglementate, care fiind cont de pasiv se va credita cu majorarile de pasiv. Formula contabila este urmatoarea: 687 Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele = 141 Provizioane reglementate - 320.000 lei

2. La sfarsitul anului se inregistreaza anularea provizionului pentru partea stocurilor consumate in suma de 250.000 lei. Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv Provizioane reglementate si o modificare in sensul cresterii la elementul de pasiv Venituri exceptionale din provizioane reglementate. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului Provizioane reglementate, iar cresterea de pasiv in creditul contului Venituri exceptionale din provizioane reglementate. Astfel formula contabila este urmatoarea: 141 Provizioane reglementate 3. Se reglementate. inregistreaza = 787 Venituri reglementate decontarea exceptionale din provizioane - 250.000 lei provizioanele

cheltuielilor

privind

Aceasta operatie economica produce o diminuare la elementul de activ Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele si totodata, o diminuare a elementului de pasiv Profit si pierdere (sold creditor). Conform regulilor de functionare a conturilor scaderea de activ se va inregistra in creditul contului de activ Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele, iar scaderea de pasiv in debitul contului Profit si pierdere. Formula contabila este urmatoarea: 121 Profit si pierdere = 687 Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele - 320.000 lei

4. Se inregistreaza inchiderea contului de venituri. Aceasta operatie economica are ca efect diminuarea elementului de pasiv Venituri exceptionale din provizioane reglementate si concomitent o crestere la elementul de pasiv Profit si pierdere (sold creditor). Tinand seama de regulile de functionare a conturilor, diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului Venituri exceptionale din provizioane reglementate, iar cresterea de pasiv in creditul contului Profi si pierdere. Formula contabila este urmatoarea: 787 Venituri exceptionale din provizioane reglementate = 121 Profit si pierdere - 250.000 lei

Inregistrarea in ordine sistematica a operatiilor economice privind constituirea si utilizarea provizioanelor reglementate se prezinta astfel: D 121 C D 787
41

141

320.000

250.000

250.000

250.000 D

250.000 320.000 687 C

320.000 320.000

Bibliografie

42

1. Nicolae Feleaga, Contabilitatea aprofundat, Bucureti, 1999, Ed. tiineEconomice 2. Mrza tefan, Contzabilitatea unitilor lucrative, Ed. Continent, 1994, Bucureti 3. Drgan C.M., Noua contabilitate a agrnilor economici, Ed. Hercules, 1994, Bucureti 4. Neguiu Magdalena, Mihaela Dumitrana, Loredana Contabilitatea n comer i turism, Ed. Maxim, Bucureti Ligia Brsan,

43