IMOBILIZARI CORPORALE IAS 16 - 2011 CUPRINS INTRODUCERE CAPITOLUL 1. EVALUAREA INITIALA A IMOBILIZARILOR CAPITOLUL 2.

EVALUAREA ULTERIOARA A IMOBILIZARILOR CAPITOLUL 3. AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR CAPITOLUL 4. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE CAPITOLUL 5. CONTABILITATEA TERENURILOR SI AMENAJARILOR DE TERENURI CAPITOLUL 6. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE DE NATURA DE MIJLOACELOR FIXE CAPITOLUL 7. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE IN CURS DE EXECUTIE CAPITOLUL 8. CONTABILITATEA AVANSURILOR ACORDATE PENTRU IMOBILIZARILE CORPORALE STUDIU DE CAZ BIBLIOGRAFIE INTRODUCERE Contabilitatea imobilizrilor corporale (IAS 16) n martie 1982 Consiliul IASC a aprobat norma IAS 16 ,,Contabilitatea imobilizarilor corporale. Ultima revizuire a Standardului a avut loc n anul 2004, acesta intrnd n vigoare de la 1 ianuarie 2005. Ca si celelalte Standarde Internationale de Raportare Financiara, Standardul nr. 16 se refera, n traducere stricta, la ,,Terenuri, cladiri, constructii si echipamente, preluat n versiune romneasca prin ,,Imobilizari corporale. Standardul International de Contabilitate nr. 16 ,,Imobilizari corporale are ca obiectiv ,,descrierea tratamentului contabil pentru imobilizari corporale astfel nct utilizatorii situatiilor financiare sa poata discerne cu privire la informatiile despre investitia unei entitati n imobilizarile sale corporale si la modificarile dintr-o astfel de investitie. Problema principala n contabilizarea imobilizarilor corporale este identificarea momentului de recunoastere a acestor active, a valorii contabile si a cheltuielilor cu amortizarea si cu pierderile din depreciere aferente. n iulie 1997, cnd a fost aprobat IAS 1, Prezentarea situatiilor financiare. Paragraful 66 (e) din IAS 16 (revizuit 1993) (actualul paragraf 60 (e) din prezentul Standard) a fost amendat. n aprilie si iulie 1998 mai multe paragrafe din IAS 16 (revizuit 1993) au fost revizuite pentru a fi consecvente cu IAS 22 (revizuit 1998), Combinari de ntreprinderi, IAS 36, Deprecierea activelor si IAS 37, Provizioane, dator si active contingente. Standardul revizuit (IAS 16 (revizuit 1998)) a intrat n vigoare pentru situatiile financiare anuale aferente perioadelor ncepnd de la 1 iulie 1999. n aprilie 2000, paragraful 4 a fost modificat de IAS 40, Investitii imobiliare. IAS 40 intra n vigoare pentru situatiile financiare anuale aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 2001. n ianuarie 2001, paragraful 2 a fost modificat de IAS 41, Agricultura. IAS 41 intra n vigoare pentru situatiile financiare anuale aferente perioadele ncepnd de la 1 ianuarie 2003. Pentru scopul acestei publicatii, noul text este trecut n raster gri, iar textul sters din IAS 16 (revizuit 1998) este trecut n raster gri si taiat cu o linie. Imobilizrile corporale sunt reprezentate de acele bunuri care servesc activitatea de producie i comer n mai multe exerciii financiare. Imobilizrile reprezint elemente ale activelor financiare, care pot oferi informaii legate de resursele unei entiti, controlate de ntreprindere fiind un rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s fie generate beneficii economice viitoare. Standarde relevante: IAS 16 "Terenuri si mijloace fixe" IAS 38 "Active necorporale" IAS 36 "Deprecierea activelor" Mijloacele fixe reprezint obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: - are o valoare de intrare mai mare dect limita stabilit prin hotrre a Guvernului; - are o durat normal de utilizare mai mare de un an; Pentru obiectele care sunt folosite n loturi, seturi sau care formeaz un singur corp, la ncadrarea lor ca mijloace fixe, se are n vedere valoarea ntregului corp, lot sau set; La intrarea n patrimoniu mijloacele fixe se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, ce este reprezentat: a)de preul de achiziie pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros; b)de costul de producie pentru mijloacele fixe constituite sau produse de unitatea patrimonial; c)de valoarea rmas actualizat n urma reevalurii mijloacelor fixe n baza unei dispoziii legale exprese;

d) de valoarea actual pentru mijloacele fixe dobndite cu titlu gratuit. La stabilirea valorii actuale se va ine cont de valoarea mijloacelor fixe cu caracteristici identice sau similare i de gradul de uzur fizic a mijloacelor fixe primite. e) de valoarea de aport acceptat de pri pentru mijloacele fixe intrate n patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii, etc., conform prevederilor din statute sau contracte, determinat prin expertiz. Contabilitatea analitic a mijloacelor fixe este organizat pe fiecare obiect de eviden contabil n parte. ELEMENTE ESENIALE Obiectiv: Standardul descrie tratamentul contabil general al terenurilor si mijloacelor fixe. Acest standard prevede ca un element de tipul terenurilor si mijloacelor fixe s fie recunoscut ca activ atunci cnd acesta satisface definitia si I criteriile de recunoatere pentru un activ, prevzute n "Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare", respectiv: este o resurs controlat de ntreprindere ca rezultat al unor evenimente anterioare; se ateapt s genereze beneficii economice viitoare. Elemente principale pentru ndeplinirea obiectivului: momentul recunoaterii activelor; determinarea valorii contabile a acestora; determinarea cheltuielilor cu amortizarea; determinarea i tratamentul contabil al altor deprecieri a valorilor contabile. Aria de aplicabilitate Standardul se aplic imobilizrii corporale deinute de ntreprindere, destinate dezvoltrii sau meninerii activitilor sau altor elemente patrimoniale ce nu fac obiectul acestuia. Nu se aplic pentru: pduri i resurse naturale care se regenereaz sau concesiuni miniere, prospeciuni i extracii de minereu, de petrol gaze naturale i resurse naturale neregenerabile n mod natural. Terenurile i mijloacele fixe sunt imobilizri corporale dac: sunt deinute de ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau n prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor, sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; este posibil s fie utilizate pe parcursul mai multor perioade. Recunoaterea imobilizrilor corporale: a) este probabil ca acesta s aduc beneficii n viitor; b) costul activului poate fi stabilit n mod credibil. a) Pentru ndeplinirea primului criteriu de recunoatere, entitatea trebuie s stabileasca gradul de certitudine al fluxului beneficiilor economice viitoare, bazandu-se pe evidenele disponibile n momentul recunoaterii iniiale. Acest potential poate fi productiv, ca parte a activitilor de exploatare ale ntreprinderii, sau poate mbrca forma convertibilitii n numerar sau echivalente ale acestuia, sau reducerii capacitii de ieire de numerar, printr-un nou utilaj care ar reduce costurile de producie. b) Satisfacerea celui de al doilea criteriu este realizat n mod normal n cadeul j achiziiei, care identific i costul acestuia. Anumite situaii pot conduce la utilizarea raionamentului profesional ca baza de recunoatere a unui activ. Aplicarea acestui principiu trebuie s aib n vedere, n anumite situaii, recunoaterea i contabilizarea unei componente a mijlocului fix ca un activ distinct, care s in cont i de duratele de via amortizabil a acestuia. CAPITOLUL 1. EVALUAREA INITIALA A IMOBILIZARILOR Un activ care satisface criteriile de recunoatere trebuie evaluat la costul sau. Costul este format din preul de cumprare, taxele vamale, taxele bursabile, precum i celelalte cheltuieli legate de punerea n funciune a imobilizrii; sunt sczute din costul de achiziie discount-urile i rabaturile comerciale. Costul unui mijloc fix realizat n regie proprie se determin folosind aceleasi principii ca pentru achiziia unui activ. Astfel, dac ntreprinderea e un activ similar n scopul comercializrii n cadrul unor tranzacii normale, atunci costul activului este, de regul, acelai cu costul de producie a acelui activ destinat vnzrii, potrivit IAS 2 - Contabilitatea stocurilor, eliminndu-se orice profituri interne din calcului costului activului respectiv. Schimburi de active O imobilizare corporal poate fi achiziionat prin schimbul total sau partial cu un alt element de aceeai natur sau un alt activ. Costul unui astfel de activ este valoarea just a activului primit n schimb, care este echivalentul valorii juste a activului cedat; corectat cu valoarea oricrei sume transferate n numerar sau echivalente. Costul de achiziie a unei imobilizri este constituit din preul su de cumprare, la care se adaug taxele vamale, taxele nerecuperabile i toate cheltuielile direct atribuibile, angajate pentru a aduce activul n starea de utilizare prevzut. Preul de cumprare este diminuat cu reducerile de pre. Exemple de costuri direct atribuibile unei imobilizri corporale sunt: (a)costul de amenajare a amplasamentului; (b)costuri iniiale de livrare i de manipulare; (c)cheltuielile de instalare; (d)onorariile cuvenite arhitecilor i inginerilor etc. 2

Cheltuieli ulterioare recunoaterii Cheltuielile ulterioare privind imobilizrile corporale pot fi capitalizate numai n cazul n care acea cheltuial mbuntete performanele activului, de exemplu extinderea duratei normale de utilizare, sau creterea capacitii acestuia. Cheltuielile ocazionate de reparaiile curente i ntreinerea elementelor imobilizrii sunt fcute n scopul obinerii sau pstrrii nivelului de beneficii economice estimate iniial. Prin urmare, acestea vor f nregistrate ca i cheltui eli, atunci cnd au loc. Unele componente importante din cadrul imobilizrilor corporale trebuie s fie nlocuite la intervale constante de timp, mult mai mici dect durata de viaa a activului. In aceast situaie, aceste elemente vor fi tratate ca active separate, ir situaia n care satisfac criteriile de recunoatere. Potrivit IAS 16, cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizrilor corporale, deja nregistrat n contabilitate trebuie s fie adugate la valoarea contabil a activului, atunci cnd este probabil ca ntreprinderea s beneficieze de avantaje economice viitoare mai mari dect nivelul de performan prevzut iniial. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie nscrise n cheltuielile exerciiului n cursul cruia sunt angajate. Se consider c pot fi adugate la valoarea activului cheltuielile care au efecte precum: -creterea duratei de via util sau a capacitii activului; -ameliorarea substanial a calitii produselor fabricate; -reducerea semnificativ a cheltuielilor de exploatare prevzute iniial. CAPITOLUL 2. EVALUAREA ULTERIOARA A IMOBILIZARILOR ratamentul contabil de baz: ulterior recunoaterii unui element ca activ de genul imobilizrilor corporale, un activ trebuie nregistrat la nivelul costului sau mai puin amortizarea acumulat aferent sau pierderile acumulate din scderea valorii. Tratament contabil alternativ: la valoarea reevaluat, care reprezinta valoarea just la alternativ momentul reevalurii mai puin amortizarea acumulata aferent i pierderile datorate scderii valorii. Reevaluarea activelor trebuie efectuat periodic, astfel nct valoarea contabil net s nu difere semnificativ de valoarea ce poate fi determinat pe pebaza valorii juste la data bilanului. Valoarea just reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat in cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv. In cazul n care valoarea de pia nu poate fi identificat, valoarea just se va determina pe baza valorii de nlocuire, mai puin amortizarea corespunztoare Reevaluarea unui element de natura terenurilor sau mijloacelor fix trebuie s aib n vedere reevaluarea ntregii clase din care face parte acel element. O clas de terenuri sau mijloace fixe este o grupare de active de aceeasi natur i cu utilizri similare, aflate n exploatarea unei ntreprinderi. Exemple: terenuri, terenuri i cldiri, maini i echipamente, nave, avioane, automobile, mobilier i instalaii, echipamente, birotic. Diferenele de reevaluare se vor reflecta n contabilitate astfel: Majorarea valorii contabile a activului: o n creditul contului de capital Diferene din reevaluare"; o n creditul contului de venituri dac anterior o descretere din reevaluare a fost reflectat n cheltuieli; Diminuarea valorii contabile: - n debitul contului de capital Diferene din reevaluare"; - n debitul contului de cheltuieli dac diminuarea depete surplusul din reevaluare existent. Efectele ce pot rezulta asupra impozitului pe profit vor fi tratate n conformitate cu prevederile IAS 12 "Impozitul pe profit". CAPITOLUL 3. AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR Amortizarea Amortizarea reprezint alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via. Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care benefi ciile economice aduse de aceste active sunt consumate de ntreprindere. Prin urmare, firmele care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) vor nregistra n contabilitate doar amortizarea contabil, calculat avnd la baz raionamente economice, i nu amortizarea fiscal, determinat potrivit reglementrilor fiscale n vigoare ntr-un moment sau altul. Diferenele care vor aprea ntre rezultatul contabil i rezultatul fiscal vor genera, n aceast situaie, impozite amnate. Stabilirea duratei de via util a unui activ trebuie s ia n considerare: - durata estimat, stabilit pe baza capacitii sau produciei fizice; - uzura fizic estimat, n funcie de condiiile de exploatare; uzura moral determinat de schimbarea sau mbuntirea procesului de producie, sau datorit schimbrii n structura cererii de pia pentru bunurile produse i serviciile furnizate de activul respectiv; limitele juridice. Estimarea duratei de via util i a metodei de amortizare a unui activ din categoria terenurilor i mijloacelor fixe reprezint o problem de raionament profesional, bazat pe experiena ntreprinderii cu alte active similare. Amortizarea este o noiune, un fenomen, un proces foarte complex, cu determinri tehnice, contabile, economice, financiare, juridice, fiscale, etc. 3

Din punct de vedere tehnic , amortizarea nseamn uzura, deprecierea ireversibil (permanent) aimobilizrilor i scderea corespunztoare a performanelor acestora. Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezint micorarea valorii unui element de activ imobilizat ca urmare a deprecierii ireversibile prin folosirea lui de ctre ntreprindere ntr-unanumit interval de timp, datorit nvechirii, concurenei, schimbrii tehnicii sau a altor cauze, itransferarea acestei reduceri de valoare asupra cheltuielilor ntreprinderii i/sau costurilorproduciei. Amortizarea se deduce din valoarea de intrare a bunului pentru a calcula valoarea netcontabil, cu care imobilizarea este nscris n bilan. De asemenea, n conformitate cu principiulprudenei i cu necesitatea reflectrii unei imagini clare, sincere, fidele i complete asuprapatrimoniului prin contabilitate, ca i a conservrii substanei acestuia, agenii economici auobligaia calculrii i nregistrrii amortizrii, acest lucru avnd influen direct asupra stabiliriirezultatului i prezentrii bilanului. Nenregistrarea amortizrii nseamn supraestimarearezultatului i a activului. Din punct de vedere economic, diminuarea valorii unui element de activ, rezultnd din depreciere, solicit pregtirea i nlocuirea acestuia cu unul nou. Ca urmare, achiziia i utilizareaimobilizrilor reprezint o cheltuial i un element al costului suportat de ntreprindere i de aicinecesitatea constituirii fondurilor necesare rennoirii imobilizrilor amortizabile consumate, lasfritul perioadei lor de utilizare (via activ) prin veniturile viitoare, fr a recurge la capitaluriproprii sau contractarea de datorii. Din punct de vedere fiscal, sunt considerate imobilizri corporale obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ urmatorele condiii: are o valoare de intrare egal sau mai mare de 15.000 i are o durata normal de utilizare mai mare de un an. Unitile patrimoniale care desfoar activiti cu caracter economic, amortizeaz mijloacele fixe utiliznd unul din urmtoarele regimuri de amortizare: amortizarea liniar, amortizarea degresiv i amortizarea accelerat. Din punct de vedere juridic, amortizarea are un statut juridic fiscal: obligaia de a amortiza este prevzut de dreptul fiscal care consider lipsa amortizrii ca un delict. Dreptul fiscal impune, sub sanciunea pedepsei cu amenda, calculul unui amortisment minim. Din punct de vedere financiar, amortizarea este o surs de autofinanare a activului imobilizat, care se constituie, chiar i n situaia n care ntreprinderea nu realizeaz profit, prinprelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este deci o component esenial a capacitii deautofinanare (CAF). Capacitatea de autofinanare a ntreprinderiireprezint surplusul monetargenerat de activitatea acesteia. Ea aduce o contribuie esenial la variaia (creterea) fondului derulment global i se poate calcula plecnd fie de la excedentul brut din exploatare(metoda substractiv), fie de la profitul net (metoda aditiv): Prezentarea informaiilor Pentru fiecare clas de terenuri i mijloace fixe situaiile financiare trebuie s prezinte informaii referitoare la: a) bazele de evaluare; b) metodele de amortizare folosite; c) duratele utile de viata; d) valoarea contabila bruta si amortizarea cumulata la inceputul si sfarsitul perioadei; e) reconciliera valorii contabile la inceputul si sfarsitul perioadei mentionand: - intrarile iesirile; - achizitiile rezultate din combinari de intreprinderi; - cresterile sau diminuarile rezultate din reevaluarile din timpul perioadei; - amortizarea; - diferentele de curs valutar nete, rezultate in urma conversiei situatilor financiare; f) politici contabile privind costurile esimate de restaurare a amplasamentului aferent elementului de terenuri si mijloace fixe; g) valoarea angajamentelor privind achizitionarea de terenuri si mijloace fixe. Elementele i durata amortizrii Elementele amortizabile corespund, cu unele excepii imobilizrilor corporale i necorporale. Nu sunt amortizate imobilizrile financiare si terenurile fr amenajri ale cror deprecieri constatate nu sunt considerate obligatoriu ireversibile. Sunt asimilate imobilizrilor si se supun amortizrii: a) investiiile efectuate la Imobilizarile corporaleluate cu chirie; b) capacitile puse n funciune parial pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca imobilizari corporale. Acestea se cuprind n grupele n care urmeaz a se nregistra, la valoarea rezultat prin nsumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor; 1. investiiile efectuate pentru descopertare n vederea valorificrii de substane minerale utile, cu crbuni i alte zcminte ce se exploateaz la suprafa, precum i cele pentru realizarea lucrrilor miniere subterane de deschidere a zcmintelor; a) investiiile efectuate la Imobilizarile corporalen scopul mbuntirii parametrilor tehnici iniiali prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix . Amortizarea cheltuielilor de investiii i a modernizrilor la Imobilizarile corporaleconcesionate, nchiriate sau date n locaie de gestiune este n sarcina ntreprinderii care a efectuat investiia. Recuperarea acestor cheltuieli se face prin includerea n cheltuielile de exploatare pe perioada iniial a contractului sau pe durata normal de utilizare rmas, dup caz. n situaia n care durata de utilizare rmas este mai mic dect perioada iniiala a contractului, recuperarea cheltuielilor de investiii se face pe perioada normala de utilizare rmas. Sunt considerate active corporale, dar nu se supun amortizrii: Imobilizarile corporale aflate n proprietatea public, iazurile, blile care nu sunt rezultatul unei investiii, precum i terenurile, inclusiv cele mpdurite. IAS 16 Imobilizri corporale precizeaz c activele supuse amortizrii trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii : a) se estimeaz c sunt folosite pe mai mult de o perioad contabil; a) au o durata de via util limitat; a) sunt deinute de ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau n prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru scopuri administrative. Durata amortizrii unei imobilizri corespunde, n principiu, duratei sale de utilizare exprimat n ani. Aceasta se stabilete n funcie de condiiile concrete n care i desfoar activitatea fiecare ntreprindere i de regimul de lucru (numrul de schimburi), pe categorii de bunuri. 4

n legtur cu durata de via util a unei imobilizri IAS 16 Imobilizri corporale precizeaz c aceasta reprezint perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii sau numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz a se obine de ntreprindere prin folosirea activului respectiv . Aceast durat se stabilete de ntreprindere . IAS 16 Imobilizri corporale precizeaz c valoarea amortizabil este costul activului sau o alta valoare substituit n situaiile financiare, din care s-a sczut valoarea rezidual. Costul activului reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea just a altor contraprestaii efectuate pentru intrarea unui activ, la data achiziiei sau a construciei acesteia. Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va obine pentru un activ la sfritul duratei de via util a acestuia, dup deducerea prealabil a costurilor de cesiune previzionate . Metodele de amortizare a imobilizrilor Valoarea amortizrii se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor corporale, care se poate reactualiza periodic. Amortizarea imobilizrilor se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, ncepnd cu luna urmtoare punerii lor n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare (reactualizat), conform duratelor de utilizare economic (sau DUN, n situaia imobilizrilor corporale) i condiiilor de utilizare a acestora. Societile comerciale pot amortiza imobilizrile folosind una din urmtoarele metode (sau regimuri) de amortizare: 1. Amortizarea liniar se refer la repartizarea uniform a valorii de intrare a imobilizrilor, pe toat durata de funcionare stabilit a acestora. n acest caz se au n vedere urmtoarele elemente: a. valoarea contabil de intrare, de exemplu 100.000 lei; b. durata de utilizare normal (DUN): 5 ani; c. rata anual a amortizarii: % 100 DUN ra= n situaia noastr, 20%; d. anuitatea amortizrii (sau amortizarea anuala): a rx valoarea de intrare = 20% x 100.000 lei = 20.000 lei; e. amortizarea lunar: amortizarea anual / 12 luni, adic 20.000 lei / 12 luni = 1.666 lei. 2. Amortizarea degresiv aceast metod de amortizare are ca efect nscrierea n cheltuieli a unei amortizri mai mari n cursul primelor exercitii de utilizare a bunului, n raport cu amortizarea corespunztoare exerctiilor ulterioare. Justificarea economic a acestei metode este dat de faptul c deprecierea este pentru unele mijloace fixe mai mare n cursul primelor exercitii si, pe de alt parte, de constatarea c acestea au o capacitate de serviciu mai mare n primii ani de viat, dup care ele antreneaz cheltuieli de ntretinere din ce n ce mai mari. Amortizarea degresiv n Romnia are n vedere multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu unul din coeficienii urmtori: a) 1,5 pentru activele cu durata normal de utilizare ntre 2 i 5 ani; b) 2,0 pentru activele cu durata normal de utilizare ntre 5 i 10 ani; c) 2,5 pentru activele cu durata normal de utilizare peste 10 ani. Aceti coeficieni pot fi modificai numai prin hotrrea Guvernului, la propunerea Ministerului Finanelor Publice. Pentru exemplificare, se folosesc aceleai date ca la metoda liniar de amortizare: a. valoarea contabil de intrare: 100.000 lei; b. durata de utilizare normal (DUN): 5 ani; c. rata anual a amortizarii: DUN ra % 100 = x 1,5 adic 20% x 1,5 = 30% 3. Amortizarea accelerat const n includerea n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare, a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a activului respectiv. Amortizrile anuale pentru exerciiile urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai. 4. Amortizarea unor imobilizri corporale cum sunt i mijloacele de transport - se poate realiza i n raport cu volumul activitii realizate. In acest caz, se mparte valoarea contabil de intrare la volumul de activitate total estimat i se obine cota de amortizare pe unitatea de produs sau prestaie. Cu ajutorul ei i volumul de activitate efectiv realizat ntr-un an se calculeaz apoi suma amortizrii anuale sau lunare. 5. Amortizarea degresiv prin nsumarea anilor duratei de folosin -metod admis de IAS Amortizarea degresiv, conform IAS, este admis i n conformitate cu suma anilor de utilizare. In acest caz, suma amortizrii de nregistrat se determin parcurgnd urmtorii pai: a) calculul sumei anilor de folosin; b) determinarea amortizrii ce revine pentru fiecare an de folosin; c) determinarea amortizrii anuale de nregistrat prin ponderea sumei amortizrii pe an de referin cu inversul succesiunii acestora, deci n primul rnd cu ultimul, iar n al doilea rnd cu penultimul. CAPITOLUL 4. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE Definirea i evaluarea imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale reprezint active care sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate In producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a f i nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an. In cadrul imobilizrilor corporale se cuprind: - Terenuri i amenajri de terenuri; - Imobilizri corporale de natura mijloacelor fixe; - Imobilizri corporale n curs de execuie; - Avansuri acordate pentru imobilizri corporale. O imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat iniial la costul su determinat potrivit regulilor de evaluare, n funcie de modalitatea de intrare n entitate: 5

a) Valoarea stabilit n momentul primei recunoateri, sau la data intrrii n patrimoniu, se numete valoare contabil (sau valoare de intrare), care se stabilete astfel: - In cazul achizitiei, imobilizrile corporale cumprate de la furnizori (procurate cu titlu oneros) sunt evaluate la valoarea de achiziie, denumit cost de achiziie care este egal cu preul de cumprare, taxele vamale, taxele nerecuperabile, precum i toate celelalte cheltuieli legate direct de punerea n funciune a imobilizrilor corporale (cheltuielile de transport -aprovizionare, manipulare, cheltuieli de montaj, comisioane de intermediere i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau intrarea n gestiune a imobilizrilor corporale). - In cazul imobilizarilor corporale obtinute prin productie acestea sunt evaluate la costul de producie care cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumabile, celelalte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocate n mod raional ca fiind legate de fabricaia acestora. n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect atribuibile imobilizrilor corporale, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie poate fi inclus n costurile de producie, n msura n care aceasta este legat de perioada de producie. n cazul includerii dobnzii n valoarea activelor, aceasta trebuie prezentat n notele explicative. - Imobilizarile corporale reprezentand aport la capitalul intreprinderii se evalueaz la valoarea de aport stabilit n urma evalurii, efectuate potrivit legii, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acesto ra. - Imobilizarile corporale obtinute cu titlu gratuit sunt evaluate la valoarea just. b) Evaluarea imobilizrilor corporale n momentul ncetrii recunoaterii sau la data ieirii din patrimoniu, n general se face la valoarea lor de intrare (metoda identificrii specifice sau individuale), ceea ce nseamn scderea lor din gestiune. O imobilizare corporal trebuie scoas din eviden la cedare sau casare, atunci cnd nici un beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din utilizarea sa ulterioar. Ctigurile sau pierderile obinute n urma casrii sau cedrii unei imobilizri corporale trebuie determinate ca diferen ntre veniturile generate de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie prezentate ca venit sau cheltuial, dup caz, n contul de profit i pierdere. c) Evaluarea imobilizrilor corporale cu ocazia inventarierii se face la valoarea actual, denumit i valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. d) Evaluarea n momentul nchiderii exerciiului sau evaluarea bilanier a imobilizrilor corporale se face la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventarierii. In acest scop, valoarea de intrare sau contabil se compar cu valoarea stabilit pe baza inventarierii astfel: - diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, conform principiului prudenei, nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare; - diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil net a elementelor de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama unei amortizri suplimentare, n cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibil sau se efectueaz o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci cnd deprecierea este reversibil, aceste elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. Altfel spus, valoarea ce urmeaz s fie nscris n bilan pentru fiecare element al imobilizrilor este reprezentat de costul de achiziie sau de costul de producie, cu excepia cazurilor n care s-a nregistrat reduceri de valoare prin sistemul amortizrilor i ajustrilor. CAPITOLUL 5. CONTABILITATEA TERENURILOR SI AMENAJARILOR DE TERENURI Terenurile sunt reflectate n contabilitatea agenilor economici numai dac aparin acestora i cuprind: terenurile propriu-zise i amenajrile de terenuri. Aceast structurare se justific prin regimul financiar diferit al celor dou componente cu implicaii asupra contabilizrii lor. Dei evaluarea terenurilor se face potrivit regulilor general admise apar anumite particulariti determinate de criteriile care trebuie avute n vedere: clasa de fertilitate, suprafaa, amplasamentul, destinaia etc. Luarea n considerare a lor duce la valori diferite ale terenurilor pe unitatea de suprafa, de la un agent economic la altul. In cadrul imobilizrilor corporale de natura terenurilor i amenajrilor de terenuri se cuprind: Terenuri, care n contabilitatea analitic, sunt evideniate pe categorii, astfel: terenuri agricole; terenuri silvice; terenuri fara constructii; terenuri cu constructii; terenuri cu zacaminte; - alte terenuri. Amenajri de terenuri, care la rndul lor, n contabilitatea analitic sunt evideniate pe urmtoarele categorii: racordarea terenurilor la sistemul de alimentare cu energie; imprejurimi; lucrari de acces. CAPITOLUL 6. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE DE NATURA DE MIJLOACELOR FIXE Imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe sunt imobilizari corporale care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: - sunt detinute si utilizate in productia ,livrarea de bunuri sau de prestare de servicii pentru a fi inchiriate tertilor sau in scopuri administrative; 6

- au o valoare de intrare mai mare decat de limita minima prevazuta de lege .Acesta valoare poate fi actualizata anual in funtie de indicele de inflatie. - au o durata normala de utilizare mai mare de un an.
In cadrul imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe cuprind: - constructii; - instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii; - mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale; - alte active corporale.

CAPITOLUL 7. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE IN CURS DE EXECUTIE Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie Imobilizrile corporale n curs de execuie reprezinta imobilizarile corporale neterminate, realizate in regie proprie sau in antrepriza. Imobilizrile corporale n curs de execuie se evalueaz la costul de producie, respectiv la costul de achiziie, ca pre de deviz al investiiei. Imobilizrile corporale n curs de execuie se trec n categoria imobilizrilor finalizate dup recepia, darea n folosin sau punerea n funciune a acestora, dup caz. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie se conduce cu ajutorul contului sintetic de gradul I 231 Imobilizari corporale in curs de executie care are funcie contabil de activ. In debitul contului 231 Imobilizari corporale in curs de executiese nregistreaz: valoarea imobilizrilor corporale n curs de exe cuie facturate de furnizori, inclusiv entiti afiliate sau entiti legate prin interese de participare; valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie efectuate n regie proprie, neterminate; valoarea imobilizrilor corporale n curs ie execuie primite ca aport la capitalul social. In creditul contului se nregistreaz: valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie, recepionate, date n folosin sau puse n funciune; valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie scoase din evidena; valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie distruse de calamiti. Soldul contului reprezint valoarea imobilizrilor corporale n curs de executie. CAPITOLUL 8. CONTABILITATEA AVANSURILOR ACORDATE PENTRU IMOBILIZARILE CORPORALE Avansurile acordate pentru imobilizrile corporale reprezint sume bneti achitate furnizorilor naintea termenului de achiziie i derularii cheltuielilor reprezentnd imobilizrile corporale. Contabilitatea avansurilor pentru imobilizrile corporale se conduce cu ajutorul contului sintetic de gradul I 232 Avansuri acordate pentru imobilizarile corporale " care are funcie contabil de activ. In debitul contului 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale se nregistreaz: valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizari corporale. diferenele favorabile de curs valutar rezultate la sfarsitul exerciiului financiar din evaluarea avansurilor acordate n valut. In creditul contului se nregistreaz: valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale, decontate; diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate la sfritul exerciiului financiar din evaluarea avansurilor acordate n valut sau cu ocazia decontrii acestora. Soldul contului reprezint avansurile acordate furnizorilor de imobilizari corporale, nedecontate. STUDIU DE CAZ Contabilizarea imobilizarilor corporale La incepul exrecitiului 2006 o societatea a achizitionat un echipament tehnologic la un cost de achizitie de 4 mil RON. Directorii estimeaza ca durata utila de viata va fi de 5 ani, iar la sfarsitul duratei de viata vor fi suportate cheltuieli cu dezafectarea in valoare de 200000 RON. Amortizarea liniara La 1.01.2006 se estimeaza ca de pe piata va evolua astfel: 2006 d=18% 2007 d=14% 2008 d=8% 2009 d=6% 2010 d=5% La sfarsitul anului 2006 valoarea recuperabila este estimate la 3 mil RON. 7

Inregistrari in 2006 1. Achizitionarea echipamentului % = 404 4760000 2131 4000000 4426 760000 (TVa 19%)

2.

Se include in valoarea contabila a echipamentului valoarea actualizata a chetuieli estimate cu dezafactarea.

valoarea actualizata a chetuieli estimate cu dezafectarea. 2131 = 1513 3. 123687

31.12.2006 se inregistrat influenta trecerii timpului pentru anul 2007 asupra cheltuieli cu dezafectarea echipamentului 123687*18% = 22264 123687 + 22264 = 145951 6812 = 1513 22264

4. Se inregistreaza amortizarea pentru anul 2006 Valoarea amortizabila 4000000 + 123687 = 4123687 Amortizarea aferente anul 2006 4123687/5 = 824737 6811= 2813 824737 4. La sfarsitul anului 2006 se efectueaza testul de depreciere al echipamentului. 4123687-824737 = 3298950 Valoarea recuperabila = 3000000 Deprecierea echipamentului 3298950-3000000 = 298950 6813=2913 298950 La sf anului 2006 cheltuielile cu dezafectarea echipamentului sunt reestimate la 300000, iar ratele dobanzii de plata sunt reestimate astfel: 2007 d=9% 2008 d=8% 2009 d=7% Valoarea recuperabila la sfarsitul anului 2006 este estimate la 2400000. inregistrarile aferente 2006. 6. Se inregistreaza cresterea valorii cheltuielilor cu dezafectarea pentru anul 2007 145951*14% = 20433 6812 = 1513 20433 7. Se reestimeaza cheltuieli cu dezafectarea echipamentului si diferenta care se trece in costul echipamentului.

Valoarea neta contabila

Valoarea restimata a cheltuielilor cu dezafectarea = Suma ce se include in costul imobilizarii 238170-145951-20433 = 71786 2131 = 1513 8. Se inregistreaza amortizarea aferenta anului 2007 3000000+71786=3071786 Amortizarea aferenta anului 2006 3071786/4=767947 6811=2813 767947 8 71786

Valoarea amortizabila

9.

Se efectueaza testul de depreciere al echipamentului 3071786-767947=2303839

Valoarea contabila neta Valoarea recuperabila 2400000 Se constata ca echipamentul numai este depreciate intrucat valoarea recuperabila depaseste valoarea contabila neta; prin urmare se va relua la venituri o parte din provizionul/ajustarea pentru depreciere inregistrat la sfarsitul anului 2006, astfel incat valoarea contabila a activului sa fie adusa la nivelul valorii recuperabile. V = 2400000-2303839 = 96161 2913=7813 96161 Reevaluarea imobilizarilor corporale Norma IAS 16 ofera 2 optiuni societatilor pentru evaluarea imobilizarilor corporale ulterior recunoasterii initiale: 1. Model de determinarea a costului. Solicita capitalului imobilizarilor corporale sa fie inregistrate la cost.Amortizare cumulate=oricare pierderi rezultate din depreciere. 2. Model de reevaluare. Solicita ca imobilizarile corporale a caror valoarea justa poate fi evaluata credibil sa fie inregistrate dupa recunoasterea initiala la o valoarea reevaluata aceasta fiind valoarea justa.Amortizare=pierderi din depreciere inregistrate Valoarea neta contabila VNC=Costul (Vj)-amortizare cumulate(pierderi din depreciere) Atunci cand o societate decide sa aplice modelul de reevaluare pentru inregistrarea imobilizarilor, valoarea reevaluata a imobilizarilor va inlocui costul in inregistrarile contabile. In cazul in care un element al imobilzarilor corporale este reevaluat, este necesar ca intreaga clasa de imobilizari corporale sa fie reevaluate. Cerinta privind reevaluarea simultana a elementelor dintro clasa de imobilizari este necesara pentru a se evita reevaluarea selective si raportarea in situatii financiare a unor date care sa reprezinte o combinatie de costuri si valori reevaluate. Reevaluarea trebuie efectuata cu suficienta regularitate, in asa fel incat valoarea contabila de la data bilantului san u difere semnificativ de Vj. Frecventa reevaluarii depinde de evolutia Vj a imobilizarilor corporale. Pentru unele categorii de imobilizari corporale la care fluctuatia Vj este semnificativa, reevaluarea trebuie facuta annual. La alte categorii de imobilizari evaluarea Vj poate sa nu fie semnifictaiva de la un an la altul astfel incat reevaluarea trebuie efectuata la perioade de 3-5 ani. In momentul reevaluarii unei imobilizari corporale amortizarea cumulate la data reevaluarii trebuie recalculate printr-una din urmatoarele 2 metode: metoda actualizarii valorii nete conform careia se elimina amortizarea din valoare bruta a activului si se adduce valoarea neta recalculate la nivelul valorii reevaluarii a Vj activului. Metoda actualizarii valorii brute conform careia amortizarea este recalculate proportional cu schimbarea valorii brute a activuluias tfel incat valoarea neta sa fie de asemenea egala cu valoarea recalculate. In cazul diferentei positive majorarilor constatate cu ocazia reevaluarii, sumele in cauza sunt inregistrate in structura capitalurilor proprii pe seama contului 105-> reserve de reevaluare. Daca ulterior unei cresteri de valoarea se constata la o reevaluare viitoare o scadere a Vj aceasta diminuarea este acoperita din rezerva pozitiva existenta in creditul contului 105 pana la limita soldului creditor al acestei cantitati. Deprecierea suplimentara ce depaseste soldul creditor al contului 105 este acoperita pe seama cheltuielilor cu deprecierea activelor. Daca la o reevaluare ulterioara Vj crester din nou, cressterea constata se inregistreaza ca un venit ce compernseaza cheltuielile cu deprecierea anterioara. Surplusul din reevaluare, diferenta pozitiva constata la reevaluare poate fi considerate capital fiind realizata in contabilitate numai la momentul cedarii activului EXEMPLU PRIVIND REEVALUAREA O societate comerciala detine o instalatie intrata la finele anului2006 la un cost de 500 000, amortizata liniar in 10 ani. La sfarsitul anului 2008 instalatia este reevaluata, Vj stabilita fiind de 455 000. la sfarsitul anului 2010. instalatia este reevaluata din nou vj stabilita fiind 195 000. se cere reevaluarea prin metoda actualizarii valorii nete si metoda actualizarii valorii brute. 31.12.2008 Metoda actualizarii valorii nete V intrare =500 000 AMortizare anuala =500 000/10=50 000 Amortizare cumulate/3 ani = 50 000*3 =150 000 Valoare neta contabila = 500 000-150 000 =350 000 Vj = 455 000 Diferenta pozituva din reevaluare = 455 000- 350 000 =105 000 Se anuleaza amortzarea cumulate 2813=213 Se inregistreaza diferenta pozituva din reevaluare 213=105 Metoda actualizarii valorii brute V intrare = 500 000 9 105 000 150 000

Amortizare anuala = 50 000 Amortizare cumulate =150 000 Valoare neta contabila = 350 000 Vj = 455 000 Indice de actualizare = 455000/350000 = 1.3 Vb actualizata = 500 000*1.3 = 650 000 Vb istorica 500000 Diferenta din reevaluare aferenta Vb = 650 000-500 000 =150 000 213=105 150000 Amortizarea actualizata = 150 000*1.3 = 195 000 Amortizarea cumulate istorica = 150 000 Diferenta din reevaluarea aferente amortizarii cumulate =195 000-150 000 = 45 000 105 = 2813 45000 Sold creditor 105 150 000 - 45000 = 105 000 Valoarea neta contabila = 650 000-195 000 = 455 000 =Vj 31.12.2010 Metoda actualizarii valorii nete Vc = 455 000 Amortizare anuala = 455000/7 = 65000 Amortizare cumulate pe 2 ani = 65000*2 = 130 000 Valoarea neta contabila = 455 000-130 000 = 325 000 Vj =195 000 Diferenta negative din reevaluare =325 000-195 000 = 130 000 din care depreciere ce este acoperita pe seama rezervei din reevaluarea existentei 105 000. Deprecierea neacoperita (pe cheltuieli se inregistreaza)=130 000-105 000=25 000 % = 2813 105 681 213 260 000 130 000 105 000 25000

Metoda valorii brute Valoarea contabila =455000 Amortizare anuala =65000 Amortizare cumulate =130 000 Valoarea neta contabila = 455 000-130 000 = 325 000 Vj =195 000 Indice de actualizare =195 000/325 000 = 0.6 Valoarea contabila actualizara = 455000*0.6 = 273 000 Vc=455000 Diferenta din reevaluare aferenta valorii contabile =455 000-273 000 =182 000 Amortizarea actualizata =130 000*0.6=78000 Amortizare cumulate 130 000 Diferenta din reevaluare aferenta amortizarii = 78000-130000 = -52000 % = 213 260 000 2813 78 000 105 182 000 Depreciere suplimentara 681 = 105 2813 = 105 25000 52000

BIBLIOGRAFIE http://www.de-contabilitate.ro/ http://www.scritube.com/ http://facultate.regielive.ro http://www.referate10.ro http://www.preferatele.com http://www.scribd.com/ Reglementrile contabile aprobate prin OMFP nr. 3055/2009, poz. 97-99, Partea I H.G. 2139/2004, Monitorul Oficial al Romniei nr. 46/03.01.2005 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe; IAS 16, poz. 16-14 i 16-17 "Amortizarea" revizuit 1998 i SIC 14 i SIC 23 din lucrarea "Standardelor Internaionale de Contabilitate 2002", Editura Economic,
2002. Contabilitatea ntreprinderii, ndrumar practic completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VH-a aprobate prin OMFP nr. 1752/2005.

10

Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale si necorporale, republicat, cu modificrile si completrile ulterioare; Standarde, teorii si sisteme de conducere a contabilitatii pe plan mondial(IAS-uri, IFRS-uri, elemente de contabilitate financiara aprofundata)/ Prof.Univ.Dr. Gheorghe V. Lepadatu - Editia a II-a revazuta si adaugita Bucuresti: Pro Universitaria, 2010.

11