Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Drept fiscal
1
Prin percepere, n sens fiscal, se nelege stabilirea impozitelor.
Prin administrarea impozitelor i taxelor se nelege, n sensul
Codului de procedur fiscal, ansamblul activitilor desfurate de
organele fiscale n legtur cu: nregistrarea fiscal; declararea, stabilirea,
verificarea i colectarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume
datorate bugetului general consolidat; soluionarea contestaiilor mpotriva
actelor administrative fiscale.
Raporturile juridice fiscale ntrunesc toate caracteristicile
raporturilor juridice financiare i au elemente comune tuturor raporturilor
juridice n general, indiferent de deosebirile de coninut dintre diferitele
categorii de venituri ale bugetului de stat.
Raporturile juridice fiscale cuprind n structura lor urmtoarele
elemente: subiecte, coninut i obiect.
1) Subiectele raporturilor juridice fiscale sunt, pe de o parte, statul, prin
organele fiscale nvestite cu atribuii specifice realizrii veniturilor
fiscale, iar pe de alt parte, persoanele juridice sau persoanele fizice
obligate s plteasc impozitele, taxele i celelalte venituri ale
bugetului de stat1.
Statul este reprezentat, la nivel central, de Ministerul Finanelor
Publice prin Agenia Naional de Administrare Fiscal i unitile
sale teritoriale, care reprezint organele fiscale ale statului.
La nivel local, unitile administrativ-teritoriale sunt
reprezentate n raporturile juridice fiscale de autoritile
administraiei publice locale, precum i de compartimentele de
specialitate ale acestora, n limita atribuiilor delegate de ctre
autoritile respective.
Contribuabilul este orice persoan fizic ori juridic sau orice alt
entitate fr personalitate juridic ce datoreaz impozite, taxe,
contribuii i alte sume bugetului general consolidat, n condiiile
legii.
n relaiile cu organul fiscal contribuabilul poate avea un raport juridic
direct, sau poate fi reprezentat printr-un mputernicit. mputernicitul poate
fi convenional, sau legal.
2) Coninutul raporturilor juridice fiscale l constituie drepturile i
obligaiile subiectelor participante.
Cele mai importante drepturi ale statului sunt:
- dreptul de a institui venituri fiscale(taxe i imposite);
1
Art. 17 C. proc. fisc.
dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor
sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la
rambursarea taxei pe valoarea adugat, dreptul la restituirea impozitelor,
taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului
general consolidat, denumite de legiuitor creane fiscale principale;
dreptul la perceperea dobnzilor i penalitilor de ntrziere, n
condiiile legii, denumite creane fiscale accesorii.
Obligaiile corelative ale contribuabililor, denumite de legiuitor
obligaii fiscale, sunt urmtoarele:
obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz,
impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general
consolidat;
obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i
fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului
general consolidat;
obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele, contribuiile
i alte sume datorate bugetului general consolidat;
obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere, aferente
impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general
consolidat, denumite obligaii de plat accesorii;
obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele
contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se
realizeaz prin stopaj la surs;
orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau
juridice, n aplicarea legilor fiscale.
1
I. Condor, Drept financiar i fiscal, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1996, p. 147.
2
G. Marin, A. Puiu, Dicionar de relaii economice internaionale, Ed. Enciclopedic, Bucu-
reti, 1993, p. 278.
3
Codul Fiscal (Legea nr. 571/2003) prevede n acest sens, n art. 4: Prezentul cod se modific
i se completeaz numai prin lege, promovat, de regul, cu 6 luni nainte de data intrrii n vigoare
a acesteia. Orice modificare sau completare la prezentul cod intr n vigoare cu ncepere din prima
zi a anului urmtor celui n care a fost adoptat prin lege.
CAPITOLUL III
FISCALITATEA
1. Definiia fiscalitii
4. Intervenionismul fiscal
1
Principiile de reglementare a fiscalitii au cunoscut, pentru prima oar n istoria post decem-
brist, o consacrare legislativ n art. 3 din Codul fiscal.
2
A. Smith, Avuia naiunilor, vol. II, Ed. Academiei Republicii Populare Romne, Bucureti,
1965, p. 242-244.
sau pturi sociale beneficiaz de anumite faciliti fiscale (scutiri sau
reduceri de impozite).
Vorbind despre principiul impunerii echitabile, care trebuie avut n
vedere la repartizarea sarcinilor fiscale ntre membrii societii, este
necesar s se fac distincie ntre egalitatea n faa impozitului i
egalitatea prin impozit.
Egalitatea n faa impozitului, presupune ca impunerea s se fac n
acelai mod pentru toate persoanele fizice i juridice, indiferent de
locul unde domiciliaz sau i au sediul, s nu existe, deci, deosebire
de tratament fiscal de la o zon la alta a rii. De asemenea, conform
acestui tip de egalitate, impunerea trebuie s se fac n acelai mod
pentru toate activitile economice, indiferent de forma juridic n care
sunt organizate sau funcioneaz, productori individuali ori
ntreprinderi mari sau mici. n consecin, egalitatea n faa impozitului
presupune neutralitatea impozitului.
n opoziie cu egalitatea n faa impozitului, egalitatea prin impozit
presupune diferenierea sarcinilor fiscale de la o persoan la alta. n
raport de o serie de factori economico-sociali, printre care mrimea
absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului
impozabil .a.m.d., aceast egalitate presupune, cum este firesc, de
altfel, un tratament fiscal diferit al celor avui fa de cei mai puin
avui, al celibatarilor fa de cei cstorii i cu copii .a.m.d.
n funcie de sursa de provenien a veniturilor, egalitatea poate fi
orizontal sau vertical.
n practica financiar sunt cunoscute mai multe feluri de impunere i
anume: n cote fixe i n cote procentuale (proporionale, progresive i
regresive).
1. Noiunea de impozit
2. Clasificarea impozitelor
1
Albinritul, dijmritul, vinritul, podgonritul etc.
2
Impozite care se stabilesc asupra valorii bunurilor deinute sau asupra sporului de valoare al
bunurilor din patrimoniul unei persoane (impozitul pe cldiri, pe terenuri, pe valorile mobiliare deinute).
3
Impozite pe salarii, pe veniturile din profesiunile liberale etc.
4
Impozitul pe lux i pe cifra de afaceri (n epoca modern taxa pe valoarea adugat i accizele).
2.1. Precizri referitoare la clasificarea n impozite directe i
indirecte
Impozitele directe se percep de la persoanele fizice sau juridice care,
potrivit inteniei legiuitorului, trebuie s suporte, la anumite termene,
sarcina fiscal stabilit pe baza datelor de care dispun organele fiscale
privind persoanele, averea, posesiunea sau venitul fiecrui contribuabil
i a cotelor fixate prin lege.
Impozitele indirecte nu se stabilesc direct i nominativ asupra
contribuabililor, ci se aaz asupra vnzrii bunurilor sau prestrii unor
servicii.
Impozitele directe vizeaz existena venitului sau averii, n timp ce
impozitele indirecte vizeaz utilitatea acestora.
n funcie de criteriile care stau la baza aezrii lor, impozitele directe
se stabilesc asupra obiectelor materiale, fr s se in seama i de
situaia personal a subiectului impozitului. Aceste impozite se mai
numesc i obiective sau pe produs, deoarece se aaz asupra
produsului obiectului impozabil.
Impozitele directe personale, dimpotriv, in seama, n primul rnd, de
persoana (subiectul impozitului), n legtur cu averea i veniturile
acesteia sau indiferent de ele. De aceea, impozitele personale se mai
numesc i subiective.
Impozitele indirecte se pot grupa n: taxe de consumaie (accize),
monopoluri fiscale, taxe vamale, taxa pe valoarea adugat etc.
3. Impozitele directe
4. Impozitele indirecte
1. Noiunea de tax
1
Cetenii au obligaia s contribuie, prin impozite i prin taxe, la cheltuielile publice [art. 56
alin. (1) Constituia Romniei].
Capitolul XI
Impozitul pe profit
1. Aspecte generale
Profitul reprezint o form de venit obinut din derularea unei activiti econo-
mice, ca urmare a investirii unui capital.
Condiia ca venitul realizat s poat fi calificat drept profit este ca activitatea
economic s se desfoare cu scopul obinerii unui beneficiu. Acest aspect este
foarte important, deoarece, n practic, exist entiti care desfoar activiti
productoare de venituri care nu sunt calificate drept profit, pentru c nu exist
intenia obinerii unui beneficiu, ci susinerii cu aceste venituri a unei alte
activiti proprii entitii respective. Este cazul persoanelor juridice fr scop
lucrativ.
Prin profit supus impozitrii (profit impozabil) nelegem acea sum de bani
calculat ca diferena ntre veniturile realizate de un agent economic din
desfurarea oricrei activiti permise de lege i cheltuielile efectuate pentru
realizarea acestor venituri.
Impozitul pe profit este un impozit direct aplicat asupra beneficiului obinut
dintr-o activitate economic.
Impozitul pe profit are un rol important n cadrul sistemului fiscal, ntruct:
- este o surs cert de alimentare cu venituri a bugetului public;
- duce la creterea ponderii impozitelor directe n sistemul fiscal romn.
Randamentul fiscal al impozitului pe profit este sczut, n general, deoarece
exist multiple posibiliti de evaziune fiscal.
1
Art. 13 C. fisc.
2
Orice persoan juridic care nu este persoan juridic romn.
3
n nelesul art. 8 C. fisc., sediul permanent este un loc prin care se desfoar integral sau
parial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent.
Sediul permanent al unei persoane fizice se consider a fi baz fix.
Un nerezident este considerat a avea un sediu permanent n Romnia, n ceea ce privete acti-
vitile pe care o persoan, alta dect un agent cu statut independent, le ntreprinde n numele nere-
zidentului, dac persoana acioneaz n Romnia n numele nerezidentului i dac este ndeplinit
una din urmatoarele condiii:
a) persoana este autorizat i exercit n Romnia autoritatea de a ncheia contracte n numele
nerezidentului;
o persoanele juridice strine i persoanele fizice nerezidente 1 care
desfoar activiti n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic;
o persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu
proprieti imobiliare2 situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea
titlurilor de participare3 deinute la o persoan juridic romn;
o persoanele fizice rezidente4 asociate cu persoane juridice romne, pentru
veniturile realizate att n Romnia, ct i n strintate din asocieri care nu
dau natere unei persoane juridice. n acest caz, impozitul datorat de
persoana fizic se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic
romn.
b) persoana menine n Romnia un stoc de produse sau de bunuri din care livreaz produse sau
bunuri n numele nerezidentului. Un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursal,
birou, fabric, magazin, atelier, precum i o min, un pu de iei sau gaze, o carier sau alte locuri
de extracie a resurselor naturale.
Un sediu permanent presupune un antier de construcii, un proiect de construcie, ansamblu
sau montaj sau activiti de supervizare legate de acestea, numai dac antierul, proiectul sau acti-
vitile dureaz mai mult de 6 luni.
Un rezident nu se consider c are un sediu permanent n Romnia dac doar desfoar
activitate n Romnia prin intermediul unui broker, agent, comisionar general sau al unui agent
intermediar avnd un statut independent, n cazul n care aceast activitate este activitatea obinuit
a agentului, conform descrierii din documentele constitutive. Dac activitile unui astfel de agent
sunt desfurate integral sau aproape integral n numele nerezidentului, iar n relaiile comerciale i
financiare dintre nerezident i agent exista condiii diferite de acelea care ar exista ntre persoane
independente, agentul nu se consider ca fiind agentul cu statut independent.
Un nerezident nu se consider c are sediu permanent n Romnia numai dac acesta contro -
leaz sau este controlat de un rezident ori de o persoan ce desfoar o activitate n Romnia prin
intermediul unui sediu permanent sau altfel.
Un sediu permanent nu presupune urmtoarele:
a) folosirea unei instalaii numai n scopul depozitrii sau al expunerii produselor ori bunurilor
ce aparin nerezidentului;
b) meninerea unui stoc de produse sau bunuri ce aparin unui nerezident numai n scopul de a
fi depozitate sau expuse;
c) meninerea unui stoc de produse sau bunuri ce aparin unui nerezident numai n scopul de a fi
procesate de ctre o alt persoan;
d) vnzarea de produse sau bunuri ce aparin unui nerezident, care au fost expuse n cadrul unor
expoziii sau trguri fr caracter permanent ori ocazionale, dac produsele ori bunurile sunt
vndute nu mai trziu de o lun dup ncheierea trgului sau a expoziiei;
e) pstrarea unui loc fix de activitate numai n scopul achiziionrii de produse sau bunuri ori
culegerii de informaii pentru un nerezident;
f) pstrarea unui loc fix de activitate numai n scopul desfurrii de activiti cu caracter
pregtitor sau auxiliar de ctre un nerezident;
g) pstrarea unui loc fix de activitate numai pentru o combinaie a activitilor prevzute la
lit. a)-f), cu condiia ca ntreaga activitate desfurat n locul fix s fie de natur preparatorie sau
auxiliar.
1
Persoana fizic nerezident este orice persoan fizic care nu este persoan fizic rezident.
2
Prin proprietate imobiliar n sensul legii fiscale se nelege orice teren, cldire sau alt
construcie ridicat ori ncorporat ntr-un teren (art. 7 pct. 27 C. fisc.).
3
Titlul de participare este orice aciune sau alt parte social ntr-o societate n nume colectiv,
societate n comandit simpl, societate pe aciuni, societate n comandit pe aciuni, societate cu
Cazul unei asocieri fr personalitate juridic.Orice asociere fr personalitate
juridic ntre persoane juridice strine, care i desfoar activitatea n Romnia,
trebuie s desemneze una din pri care s ndeplineasc obligaiile ce i revin
fiecrui asociat potrivit prezentului titlu. Codul fiscal reglementeaz un principiu
de baz n materia asocierilor fr personalitate juridic i anume c, n cazul
oricrei asocieri n care unul din asociai este o persoan juridic romn,
indiferent dac cellalt asociat este persoan fizic rezident ori nerezident, sau
persoan juridic strin, sarcinile menionate mai sus revin ntotdeauna persoanei
juridice romne.1
Sunt scutite de la plata impozitului pe profit 2 urmtoarele categorii de contri-
buabili:
a) Trezoreria statului;
b) Banca Naional a Romniei
c) instituiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile
proprii i disponibilitile realizate i utilizate, potrivit Legii nr. 500/2002 privind finan-
ele publice, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen nr. 45/2003
privind finanele publice locale, cu modificrile i completrile ulterioare, dac legea nu
prevede altfel;
d) persoanele juridice romne care pltesc impozit pe veniturile microntreprin-
derilor3;
e) organizaiile de nevztori, de invalizi i ale persoanelor cu handicap, pentru
profiturile realizate de unitile economice fr personalitate juridic ale acestora,
protejate potrivit Ordonana de urgen nr. 102/1999 aprobat de Legea nr. 519/2002.
Scutirea de impozit pentru aceste organizaii opereaz doar n situaia n care minimum
75% din sumele obinute prin scutire se reinvestesc n vederea achiziiei de echipament
tehnologic, maini, utilaje, instalaii, sau pentru amenajarea locurilor de munc protejate.
Scutirea de impozit pe profit nu va opera dect pn la data de 31 decembrie 2006.
f) fundaiile romne constituite ca urmare a unor legate 4;
rspundere limitat sau ntr-o alt persoan juridic sau la un fond deschis de investiii (art. 7
pct. 31 C. fisc.)
4
Persoana fizic rezident este orice persoan fizic ce ndeplinete cel puin una dintre urm -
toarele condiii: are domiciliul n Romnia; centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat n
Romnia; este prezent n Romnia pentru o perioad sau mai multe perioade ce depesc n total
183 de zile, pe parcursul oricrui interval de 12 luni consecutive, care se ncheie n anul calen-
daristic vizat; este cetean roman care lucreaz n strintate, ca funcionar sau angajat al Romniei
ntr-un stat strin. Prin excepie, nu este persoan fizic rezident, un cetean strin cu statut diplo -
matic sau consular n Romnia, un cetean strin care este funcionar ori angajat al unui organism
internaional i interguvernamental nregistrat n Romnia, un cetean strin care este funcionare
sau angajat al unui stat strin n Romnia i nici membrii familiilor acestora. Observaie: rezidena
fiscal nu are legtur cu cetenia unei persoane fizice. Aceasta poate fi rezident fiscal romn
indiferent de cetenia pe care o are.
1
Art. 28 alin. (4) C. fisc.
2
Art. 15 C. fisc.
3
Impozitul pe veniturile microintreprinderilor este reglementat de art.103-112 C. fisc.
4
Fundaia constituit ca urmare a unui legat este persoan juridic de drept privat fr scop
patrimonial, constituit pe baza unui act juridic pentru cauz de moarte, prin care una sau mai multe
persoane constituie un patrimoniu afectat, n mod permanent i irevocabil, realizrii unui scop de
interes general sau, dup caz, al unor colectiviti. (art. 1 coroborat cu art. 15 din O.G.
g) cultele religioase, pentru veniturile obinute din producerea i valorificarea
obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit Legii nr. 103/1992 privind
dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea obiectelor de cult, i pentru
veniturile obinute din chirii, cu condiia utilizrii sumelor respective pentru ntreinerea i
funcionarea unitilor de cult, pentru lucrrile de construire, de reparaie i de consolidare a
lcaurilor de cult i a cldirilor ecleziastice, pentru nvmnt i pentru aciuni specifice
cultelor religioase, inclusiv veniturile din despgubiri sub form bneasc, obinute ca
urmare a msurilor reparatorii prevzute de legile privind reconstituirea dreptului de
proprietate;
h) instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru
veniturile utilizate, potrivit Legii nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu modificrile
i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen a Guvernului nr. 174/2001 privind
unele msuri pentru mbuntirea finanrii nvmntului superior;
i) asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de locatari
recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii nr. 114/1996, republicat, cu modi-
ficrile i completrile ulterioare, pentru veniturile obinute din activitile economice
care sunt sau vor fi utilizate pentru mbuntirea confortului i eficienei cldirii, pentru
ntreinerea i repararea proprietii comune;
j) Fondul Romn de Garantare a Depozitelor n Sistemul Bancar1;
k) Fondul de Compensare a Investitorilor2, nfiinat potrivit legii;
l) Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt
scutite de la plata impozitului pe profit i pentru veniturile din activiti economice reali-
zate pn la nivelul echivalentului n lei a 15.000 euro, ntr-un an fiscal, dar nu mai mult
de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. Organizaiile non-
profit, sindicale i patronale datoreaz impozit pe profit pentru partea din profitul impo-
zabil ce corespunde veniturilor, altele dect cele scutite n mod expres de legiuitor 3.
Venituri impozabile = orice venituri obinute din orice surs n cadrul unei acti-
viti economice legale desfurat n conformitate cu obiectul de activitate al
societii comerciale pltitoare.
Cheltuieli deductibile1 = cheltuielile necesare realizrii veniturilor n limitele
admise la scdere de ctre legiuitor .De ex.: cheltuielile de protocol deductibile
n limita unui procent de 2% calculat la diferena rezultat ntre totalul
veniturilor i cheltuielilor aferente; cheltuielile cu sponsorizarea/mecenatul
efectuate potrivit legii n limita unui procent de 5% calculate asupra diferenei
dintre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor.
Venituri neimpozabile2 = veniturile care, dei realizate de ctre societatea
comercial n cadrul activitii sale economice, datorit interesului public sau
utilitii publice a activitii productoare de venit sunt declarate de legiuitor ca
neimpozabile. Venituri neimpozabile sunt:
- dividende primite de la o alt persoan juridic romn;
- dividendele primite de la o persoan juridic strin, din statele Comunitii
Europene, dup aderarea Romniei la Uniunea European, dac persoana
juridic romn deine minimum 25% din titlurile de participare la persoana
juridic strin, pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani, care se ncheie la
data plii dividendului;
- diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca
urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la
persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum i diferenele
de evaluare a investiiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la
data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii, a retragerii titlurilor de participare,
precum i la data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se
dein titlurile de participare;
- veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere;
veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
- veniturile neimpozabile prevzute expres n acorduri i memorandumuri
aprobate prin acte normative.
Cheltuieli nedeductibile = cheltuielile efectuate n scopul realizrii venitului
care depesc limita legal admis la scdere (aceast limit se calculeaz
vize, taxe sau din participarea la competiii i demonstraii sportive, resursele obinute din fonduri
publice sau din finanri nerambursabile, veniturile realizate din organizarea unor aciuni de
promovare, veniturile obinute din reclam i publicitate etc.
1
Art. 21 C. fisc.
2
Art. 20 C. fisc.
procentual) ori cheltuieli ale societii comerciale care, dei efectuate n cadrul
desfurrii activitii economice, nu sunt aferente realizrii venitului. Acestea
pot fi: cheltuieli cu impozitul pe profit proprii ale societii comerciale, amenzile i
confiscrile stabilite n cadrul rspunderii contravenionale, majorrile de ntrziere
stabilite pentru neplata ori plata cu ntrziere a impozitelor i taxelor datorate bugetului
de stat, partea din cheltuieli care depete limitele legale reglementate de lege.
Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligai s
ntocmeasc un registru de eviden fiscal, ntr-un singur exemplar, compus din
100 de file, care trebuie numerotat, nuruit, parafat i nregistrat la organul fiscal
teritorial. Acest registru se completeaz n ordine cronologic, n toate situaiile
n care informaiile din declaraiile fiscale sunt obinute n urma unor prelucrri
ale datelor furnizate de contabilitate.
Pierderi fiscale3
Pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din
profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se
va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe
profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora. Pierderea
fiscal nregistrat de contribuabilii care i nceteaz existena prin divizare sau fuziune
nu se recupereaz de ctre contribuabilii nou-nfiinai sau de ctre cei care preiau patri-
moniul societii absorbite, dup caz. n cazul persoanelor juridice strine, posibilitatea
recuperrii pierderilor ntr-un interval de 5 ani se realizeaz avnd n vedere exclusiv
veniturile i cheltuielile atribuibile sediului permanent n Romnia.
1
Cheltuielile voluptuorii sunt acele cheltuieli fcute n scop de lux sau de plcere (art. 1346
C. civ.)
2
Documentul justificativ este orice act juridic ncheiat n form scris, care respect condiiile
de form impuse de legea civil (sau fiscal, dac este cazul) i care st la baza nregistrrilor n
contabilitate. Art.6 al Legii nr.82/1991 nu solicit o anumit form sau coninut pentru documentul
justificativ care st la baza nregistrrilor contabile, dar reglementeaz angajarea rspunderii
persoanelor care ntocmesc, vizeaz i aprob sau nregistreaz documentul n contabilitatea
persoanei juridice.
3
Art. 26 C. fisc.
Societile comerciale au obligaia de a nregistra n contabilitatea proprie toate
veniturile obinute i cheltuielile efectuate, indiferent c acestea sunt venituri
impozabile sau neimpozabile, cheltuieli deductibile sau nedeductibile.
Societile comerciale au obligaia de a nregistra n contabilitatea proprie toate
creanele i datoriile, indiferent de plata sau neplata acestora.
Societile comerciale au obligaia de a nregistra toate operaiunile de ncasri
n documentele fiscale stabilite de lege i de a solicita documentele fiscale
corespunztoare pentru toate operaiunile de cheltuieli efectuate n cadrul
desfurrii activitii economice.
1
Organizaiile non-profit i entitile care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i
plantelor tehnice, pomicultura i viticultura au obligaia de a depune declaraia anual de impunere i
de a plti impozitul pe profit anual pn la data de 15 februarie a anului urmtor celui de impunere.
Capitolul XII
Impozitul pe dividende
1. Noiune
2. Reglementare
3. Definiii i terminologie
1
Art. 36 i 71 C. fiscal
Obiectul acestui impozit l reprezint beneficiile realizate de o societate comercial i
mprite ntre asociai sau acionari sub form de dividende.
Dividendele pot lua forma unei pli n numerar, a unei pli n natur adic o
distribuire concret de bunuri materiale sau a alocrii de noi aciuni ale societii.
n cazul dividendelor n natur, evaluarea produselor acordate ca plat n natur se
face:
- la preul de vnzare practicat de unitate pentru produsele din producia
proprie;
- preul de achiziie pentru alte produse;
- tariful practicat la data efecturii plii n natur, n cazul serviciilor.
n privina mpririi beneficiilor ntre asociai, legea consacr libertatea acestora
de a decide.
Sunt interzise ns aa-numitele clauze leonine. Articolul 1513 C. Civ. arat c este
nul contractul de societate prin care un asociat i stipuleaz totalitatea ctigurilor.
Totodat, este nul i acel contract de societate prin care s-a convenit ca unul sau mai
muli asociai s nu participe la pierderi. 1
1
S. D. Crpenaru, Drept comercial romn, Ed. All Beck, 1998, p. 155.
posibile fondator, acceptant, acionar, comanditar, comanditat i este valabil n
cazul tuturor categoriilor de societi comerciale.2
2
C. Brsan, V. Dobrinoiu, Al. iclea, M. Toma, C-tin Tufan, Societile comerciale, Ed. ansa
S.R.L., 1995, vol. I, p. 86.
7.4. Microntreprinderile debitori ai impozitului pe dividende
Potrivit Codului Fiscal, o persoan juridic va fi denumit microntreprindere dac
este productoare de bunuri materiale, presteaz servicii sau/i desfoar o activitate
de comer, are pn la 9 salariai, veniturile realizate reprezint echivalentul n lei de
pn la 100.000 euro inclusiv i are capital integral privat.
Persoanele juridice supuse acestui regim de impunere nu mai calculeaz i nu mai
pltesc impozit pe profit.
Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de 3% asupra sumei totale a veniturilor
trimestriale obinute din orice surs, respectiv asupra veniturilor nscrise n contul de
profit i pierderi pentru ntreprinderi.
Repartizarea profitului ridic unele probleme privind aplicabilitatea, n cazul
microntreprinderilor, a prevederilor restrictive n materia avansului din dividende.n
practica societilor comerciale, exist dou opinii.
Adepii reglementarilor clasice restrictive a distribuirii dividendelor exclusiv
pe baz de bilan contabil susin c noiunea de dividend a rmas aceeai, s-a
schimbat numai impozitul. Deci, dividendele vor fi distribuite n continuare
la ncheierea anului fiscal.
ntr-o alt opinie, se spune c, atta vreme ct plata dividendelor nu mai este
condiionat de plata impozitului anual pe profit, nu exist nici un motiv
pentru care dividendele s nu poat fi mprite ori de cte ori este nevoie.
8. Unitatea de evaluare
1
Personalul reprezentanei poate fi format din ceteni romni cu domiciliul n Romnia sau n
strintate i din ceteni strini.
Cetenii strini, ca i cetenii romni cu domiciliul n strintate, pot fi angajai numai pe
baz de permis de munc eliberat de Ministerul Muncii i Proteciei Sociale.
2
La cererea de eliberare a autorizaiei se vor anexa urmtoarele acte:
a) o atestare, n original, din partea camerei de comer sau a altui organ competent din ara n
care i are sediul societatea comercial sau organizaia economic strina care s confirme
existena sa legal, obiectul activitii i capitalul su social;
b) o confirmare asupra bonitii din partea bncii prin care societatea sau organizaia i
desfoar principalele operaiuni financiare;
c) statutul sau alte acte dovedind forma de organizare i modul de funcionare a societii sau
organizaiei;
d) mputernicirea autentificat privind reprezentanii desemnai sa angajeze valabil societatea,
respectiv organizaia ce a solicitat autorizaia.
b) obiectul activitii reprezentanei, n concordan cu obiectul de activitate
al societii comerciale sau organizaiei economice solicitante;
c) durata de funcionare a reprezentanei;
d) numrul i funciile persoanelor propuse a se ncadra la reprezentan, iar
dac sunt strini, numele, prenumele i domiciliul lor n strintate, cu
menionarea funciilor pe care le au la societatea comercial sau la
organizaia economic i la reprezentan.
Ministerul Economiei i Comerului este obligat ca, n cel mult 30 de zile de la data
nregistrrii cererii, s emit autorizaia1 sau, motivat, s o resping.
Prin autorizaia pentru funcionare se vor stabili obiectul, condiiile de exercitare a
activitii, durata i sediul reprezentanei.
n termen de cel mult 15 zile de la data eliberrii autorizaiei, reprezentana se nre-
gistreaz la Camera de Comer i Industrie a Romniei i la administraia financiar
n a crei raz teritorial i are sediul.
Reprezentanele i personalul acestora i desfoar activitatea cu respectarea
dispoziiilor legale din Romnia.
Autorizaia de funcionare poate fi retras de Ministerul Comerului Exterior, nainte
de expirarea valabilitii, pentru urmtoarele motive:
a. nclcarea de ctre personalul reprezentanei a dispoziiilor legale din
Romnia privind ordinea public;
b. depirea obiectului de activitate stabilit prin autorizaie;
c. nerespectarea obligaiilor fiscale.
d. Ministerul Comerului Exterior va notifica societii comerciale sau
organizaiei economice strine i reprezentanei din Romnia retragerea
autorizaiei, acordnd un termen de 90 de zile pentru lichidarea activitii.
1
O persoan fizic este rezident din punct de vedere fiscal atunci cnd este supus impozitului
ntr-un stat datorit domiciliului sau, ori a faptului c locuiete mai mult de 183 de zile n orice
perioad de 12 luni a anului calendaristic ori centrul intereselor sale vitale se afl n acel stat.
Impozitarea persoanelor fizice 125
1
Nomenclatorul a fost publicat n Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 1847/2005.
130 Impozitarea persoanelor fizice
1
Regulile de reportare a pierderilor sunt urmtoarele:
a) reportul se efectueaz cronologic, n funcie de vechimea pierderii, n urmtorii 5 ani conse -
cutivi;
b) dreptul la report este personal i netransmisibil;
c) pierderea reportat, necompensat dup expirarea unei perioade de 5 ani, reprezint pierdere
definitiv a contribuabilului.
2
Contribuabilii care obin venituri din cedarea folosinei bunurilor din patrimoniul personal au
obligaia s depun o declaraie privind venitul estimat, n termen de 15 zile de la ncheierea
contractului ntre pri. Declaraia privind venitul estimat se depune o dat cu nregistrarea la
organul fiscal a contractului ncheiat ntre pri.
3
Pltitorii urmtoarelor venituri au obligaia de a calcula, de a reine i de a vira impozit prin
reinere la surs, reprezentnd pli anticipate, din veniturile pltite:
a) venituri din drepturi de proprietate intelectual;
b) venituri din vnzarea bunurilor n regim de consignaie;
c) venituri din activiti desfurate n baza contractelor de agent, comision sau mandat
comercial;
d) venituri din activiti desfurate n baza contractelor/conveniilor civile ncheiate potrivit
Codului civil;
e) venituri din activitatea de expertiz contabil i tehnic, judiciar i extrajudiciar;
f) venitul obinut de o persoan fizic dintr-o asociere cu o persoan juridic contribuabil,
potrivit titlului IV din Codul fiscal, care nu genereaz o persoan juridic.
(Impozitul ce trebuie reinut se stabilete dup cum urmeaz:
Impozitarea persoanelor fizice 131
a) n cazul veniturilor prevzute la alin. (1) lit. a) e), aplicnd o cot de impunere de 10% la
venitul brut;
b) n cazul veniturilor prevzute la alin. (l) lit. f), aplicnd cota de impunere prevzut pentru
impozitul pe veniturile microntreprinderilor la veniturile ce revin persoanei fizice din asociere;
(3) Impozitul ce trebuie reinut se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii
urmtoare celei n care a fost pltit venitul, cu excepia impozitului aferent veniturilor prevzute la
alin. (1) lit. f), pentru care termenul de virare este trimestrial.
132 Impozitarea persoanelor fizice
- cazare, hran, mbrcminte, personal pentru munci casnice, precum i alte bunuri sau servicii
oferite gratuit sau la un pre mai mic dect preul pieei;
- mprumuturi nerambursabile;
- anularea unei creane a angajatorului asupra angajatului;
- abonamentele i costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, n scop personal;
- permise de cltorie pe orice mijloace de transport, folosite n scopul personal;
- primele de asigurare pltite de ctre suportator pentru salariaii proprii sau alt beneficiar de
venituri din salarii, la momentul plii primei respective, altele dect cele obligatorii.
134 Impozitarea persoanelor fizice
Fie fiscale
Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind
n fisele fiscale.
Pltitorul de venituri are obligaia s completeze fiele fiscale pe ntreaga durat de
efectuare a plii salariilor. Pltitorul este obligat s pstreze fiele fiscale pe ntreaga
durat a angajrii i s transmit organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an,
pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat.
Veniturile din pensii reprezint sume primite ca pensii de la fondurile nfiinate din
contribuiile sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele
din schemele facultative de pensii ocupaionale, i cele finanate de la bugetul de stat.
1
Valoarea de nstrinare este: preul de vnzare declarat de pri, n cazul nstrinrii imobilului
prin contract de vnzare-cumprare; valoarea stabilit de prile contractante pe baza propriei
aprecieri, n cazul transferului dreptului de proprietate prin alte acte ncheiate n form autentic:
donaie, ntreinere, rent viager, schimb, dare n plat etc.
2
Valoarea de baz a bunurilor imobile prevzute la alin. (1), n funcie de modalitatea de
dobndire, se stabilete avndu-se n vedere:
a) preul de achiziie pentru bunurile imobile dobndite prin cumprare, majorat cu 5%;
b) valoarea imobilului menionat n act, dac acesta a fost dobndit prin donaie, schimb, rent
viager, dare n plat, adjudecare, contract de ntreinere, hotrre judectoreasc etc., majorat
cu 5%;
c) pentru construciile noi, costul acestora la data realizrii, dovedit prin raport de expertiz
ntocmit de un expert autorizat, n condiiile legii, la care se adaug valoarea terenului aferent,
stabilit n condiiile prezentei legi;
d) valoarea rezultat din expertizele utilizate de ctre camerele notarilor publici, la data dobn-
dirii imobilelor a cror valoare de baz nu se poate stabili prin modalitile prevzute la lit. a)-c);
e) valoarea stabilit n funcie de modul de dobndire, n condiiile prevzute la lit. a) i b),
pentru terenurile situate n intravilan i extravilan, actualizat cu rata inflaiei pe economie din
ultima lun pentru care exist date oficiale comunicate de ctre Institutul Naional de Statistic,
dac la data dobndirii nu erau ntocmite expertize de ctre camerele notarilor publici. Pentru
terenurile i construciile de orice fel, dobndite de contribuabili ntr-o modalitate din care nu
rezult valoarea la care acestea au fost dobndite, valoarea de baza este valoarea minim stabilit n
prima expertiz utilizat de camera notarilor publici n circumscripia creia se afl terenul;
Sunt exceptate de la impozitare aportul n natur la capitalul social 3
al societilor comerciale, precum i veniturile realizate din nstrinarea
construciilor de orice fel cu terenul aferent, terenurile fr construcii din
intravilan i extravilan dobndite de contribuabil prin:
a) reconstituirea dreptului de proprietate;
b) motenire sau donaie ntre rude pn la gradul al patrulea inclusiv;
c) schimb imobiliar.
Pierderea din transferul proprietii imobiliare reprezint pierdere
definitiv a contribuabilului.
f) preul de achiziie pentru bunurile dobndite n condiiile prevzute la lit. a) sau valoarea
menionat pentru bunurile dobndite n condiiile prevzute la lit. b), la care se adaug costul
lucrrilor i serviciilor de natur s creasc valoarea imobilului, la data efecturii acestora, dovedite
prin raport de expertiz ntocmit de un expert autorizat, n condiiile legii.
3
Nu este supus impozitrii aportul n natur la capitalul social al societilor comerciale indife -
rent de forma de organizare a acestora. n situaia constituirii ca aport la capitalul social, adus de
ctre asociai, constnd n construcii de orice fel cu terenul aferent i/sau terenuri fr construcii
situate n intravilan ori extravilan, nu are relevana dat sau modul de dobndire a bunurilor imo bile
de natura celor de mai sus, care sunt aprobate la capitalul social al unei societi comerciale.
Capitolul XVI
Impozitele locale
1. Impozitul pe cldiri
1
Mai multe aspecte n legtura cu totalitatea veniturilor bugetelor locale pot fi gsite n
D.D. aguna, D. ova, Drept financiar public, Cap. V i VI, Ed. All Beck, 2005
2
Contribuabili, n cazul impozitului pe cldiri, sunt proprietarii acestora, indiferent de cldire i
de locul unde sunt situate n Romnia. Contribuabilii datoreaz impozitul pe cldiri i n situaia n
care cldirea este administrat sau folosit de alte persoane dect titularul dreptului de proprietate i
pentru care locatarul sau concesionarul datoreaz chirie ori redeven n baza unui contract de
nchiriere, locaiune sau concesiune, dup caz.
148 Impozitele locale
1
Pentru situaia proprietii comune pe cote-pri sau n indiviziune, se pot identifica urmtoa -
rele situaii:
a) cldire aflat n proprietate comun, dar fiecare dintre contribuabili au determinate cotele-
pri din cldire, caz n care impozitul pe cldiri se datoreaz de fiecare contribuabil proporional cu
partea din cldire corespunztoare cotelor-pri respective;
b) cldire aflat n proprietate comun, dar fr s aib stabilite cotele-pri din cldire pe
fiecare contribuabil, caz n care impozitul pe cldiri se mparte la numrul de coproprietari, fiecare
dintre acetia datornd n mod egal partea din impozit rezultat n urma mpririi.
2
n categoria cldirilor supuse impozitului pe cldiri datorat de persoanele fizice se cuprind:
a) construciile utilizate ca locuin, respectiv unitile construite formate din una sau mai multe
camere de locuit, indiferent unde sunt situate, la acelai nivel sau la niveluri diferite, inclusiv la
subsol sau la mezanin, prevzute, dup caz, cu dependine i/sau alte spaii de deservire;
b) construciile menionate la lit. a), dezafectate i utilizate pentru desfurarea de profesii libere;
c) construciile-anexe situate n afara corpului principal de cldire, cum sunt: buctriile,
cmrile, pivniele, grajdurile, magaziile, garajele i altele asemenea;
d) construciile gospodreti, cum sunt: ptulele, hambarele pentru cereale, urele, fnriile,
remizele, oproanele i altele asemenea;
e) orice alte construcii proprietatea contribuabililor, neprevzute la lit. a)-d), care au elementele
constitutive ale cldirii.
3
Pentru modul de impunere a suprafeelor folosite pentru activiti economice a se vedea mai
jos Stabilirea i perceperea impozitului pe cldiri.
Impozitele locale 149
1
n cazul unei cldiri a crei valoare a fost recuperat integral pe calea amortizrii, valoarea
impozabil se reduce cu 15%.
2
Prin sintagma valoarea de inventar a cldirii, n scopul determinrii impozitului pe cldiri, se
nelege valoarea de intrare a cldirii n patrimoniu, nregistrat n contabilitatea proprietarului
cldirii, i care, dup caz, poate fi:
a) costul de achiziie, pentru cldirile dobndite cu titlu oneros;
b) costul de producie, pentru cldirile construite de persoana juridic;
c) valoarea actual, estimat la nscrierea lor n activ, inndu-se seama de valoarea cldirilor cu
caracteristici tehnice i economice similare sau apropiate, pentru cldirile obinute cu titlu gratuit;
d) valoarea de aport pentru cldirile intrate n patrimoniu n cazul asocierii/fuziunii, determinat
prin expertiz, potrivit legii;
e) valoarea rezultat n urma reevalurii, pentru cldirile reevaluate n baza unei dispoziii legale.
La determinarea valorii de inventar a cldirii se are n vedere nsumarea valorilor tuturor ele-
mentelor i instalaiilor funcionale ale acesteia, cum sunt: terasele, scrile, ascensoarele, insta laiile
de iluminat, instalaiile sanitare, instalaiile de nclzire, instalaiile de telecomunicaii prin fir i
altele asemenea; aparatele individuale de climatizare nu fac parte din categoria elementelor i insta-
laiilor funcionale ale cldirii. n cazul unei cldiri care a fost reevaluat conform prevederilor
legale n vigoare, valoarea de inventar a cldirii este valoarea nregistrat n contabilitatea
proprietarului imediat dup reevaluare.
n cazul unei cldiri care nu a fost reevaluat n ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referin,
cota impozitului pe cldiri se stabilete de consiliul local/Consiliul General al Municipiului
Bucureti ntre 5% i 10% i se aplic la valoarea de inventar a cldirii nregistrat n contabilitatea
persoanelor juridice, pn la sfritul lunii n care s-a efectuat prima reevaluare.
152 Impozitele locale
2. Impozitul pe teren
1
Contribuabili, n cazul impozitului pe teren, sunt proprietarii terenurilor, oriunde ar fi situate
acestea n Romnia i indiferent de categoria de folosin a lor, att pentru cele din intravilan, ct i
pentru cele din extravilan.
2
Contribuabilii vor anexa la declaraia fiscal, n fotocopie semnat pentru conformitate cu
originalul, actul privind concesionarea, nchirierea, darea n administrare sau n folosin a cldirii
respective. n situaia n care n act nu sunt nscrise suprafaa terenului, categoria de folosin i
suprafaa construit la sol a cldirilor, acolo unde sunt amplasate cldiri, la act se anexeaz, n mod
obligatoriu, un certificat emis de ctre persoana juridic care a transmis aceste date, prin care se
confirm realitatea meniunilor respective.
Impozitele locale 153
n cazul terenului care este deinut n comun de dou sau mai multe
persoane, fiecare proprietar datoreaz impozit pentru partea din teren
aflat n proprietatea sa. n cazul indiviziunii, fiecare coindivizar datoreaz
o parte egal din impozitul pentru terenul respectiv.
1
77. (1) Prin sintagma suprafaa de teren care este acoperit de o cldire, prevzut la
art. 257 lit. a) din Codul fiscal, se nelege suprafaa construit la sol a cldirilor.
(1^1) n cazul terenurilor pe care sunt amplasate cldiri, pentru stabilirea impozitului pe teren,
din suprafaa nregistrat n registrul agricol la categoria de folosin terenuri cu construcii se
scade suprafaa construit la sol a cldirilor respective.
(1^2) n cazul terenurilor pe care sunt amplasate orice alte construcii care nu sunt de natura
cldirilor, pentru stabilirea impozitului pe teren, din suprafaa nregistrat n registrul agricol la
categoria de folosin terenuri cu construcii nu se scade suprafaa ocupat de construciile
respective.
154 Impozitele locale
Scutiri acordate persoanelor fizice. Aceste scutiri sunt de dou feluri. Scutiri legale
i scutiri administrative.
Scutiri legale
c) debitorul este veteran de rzboi;
b) debitorul este cetean romn, care n perioada regimurilor instaurate cu ncepere
de la 6 septembrie 1940 pn la 6 martie 1945 a avut de suferit persecuii din motive
etnice, dup cum urmeaz:
1. a fost deportat n ghetouri i lagre de concentrare din strintate;
2. a fost privat de libertate n locuri de detenie sau n lagre de concentrare;
3. a fost strmutat n alt localitate dect cea de domiciliu;
4. a fcut parte din detaamentele de munc forat;
5. a fost supravieuitoare a trenului morii;
6. este soul/soia persoanei asasinate sau executate din motive etnice, dac ulterior nu
s-a recstorit;
c) persoana care, dup data de 6 martie 1945, pe motive politice:
1. a executat o pedeaps privativ de libertate n baza unei hotrri judectoreti
rmase definitiv sau a fost lipsit de libertate n baza unui mandat de arestare preventiv
pentru infraciuni politice;
2. a fost privat de libertate n locuri de deinere n baza unor msuri administrative
sau pentru cercetri de ctre organele de represiune;
3. a fost internat n spitale de psihiatrie;
4. a avut stabilit domiciliu obligatoriu;
5. a fost strmutat ntr-o alt localitate;
d) soul/soia celui decedat, din categoria celor disprui sau exterminai n timpul
deteniei, internai abuziv n spitale de psihiatrie, strmutai, deportai n strintate sau
prizonieri, dac ulterior nu s-a recstorit;
e) soul/soia celui decedat dup ieirea din nchisoare, din spitalul de psihiatrie, dup
ntoarcerea din strmutare, din deportare sau din prizonierat, dac ulterior nu s-a recstorit;
f) soul/soia celui decedat n condiiile prevzute la alineatele precedente i care, din
motive de supravieuire, a fost nevoit sa divoreze de cel nchis, internat abuziv n spitale
de psihiatrie, deportat, prizonier sau strmutat, dac nu s-a recstorit i dac poate face
dovada c a convieuit cu victima pn la decesul acesteia;
g) persoana care a fost deportat n strintate dup 23 august 1944;
h) persoana care a fost constituit n prizonier de ctre partea sovietica dup data de
23 august 1944 ori, fiind constituit ca atare, nainte de aceast dat, a fost reinut n
captivitate dup ncheierea armistiiului.
i) debitorul este persoana care are calitatea de lupttor n rezistena anticomunist,
precum i n rezistena armat care a participat la aciuni de mpotrivire cu arma i de rs-
turnare prin for a regimului comunist, conform Ordonanei de urgen a Guvernului
nr. 214/1999 privind acordarea calitii de lupttor n rezistena anticomunist persoa -
nelor condamnate pentru infraciuni svrite din motive politice, persoanelor mpo -
triva crora au fost dispuse, din motive politice, msuri administrative abuzive, precu m
i persoanelor care au participat la aciuni de mpotrivire cu arme i de rsturnare prin
for a regimului comunist instaurat n Romnia, aprobat cu modificri prin Legea
nr. 568/2001;
j) debitorul este vduv de rzboi sau vduv a unui veteran de rzboi care nu s-au
recstorit;
Impozitele locale 155
k) debitorul este persoan cu handicap grav sau accentuat ori persoan ncadrat n
gradul I sau II de invaliditate;
n cazul unei proprieti deinute n comun de soi, scutirea se aplica
integral pentru acea proprietate;
Scutirea de la plata impozitului pe terenuri se aplic doar terenului aferent cldirii
folosite ca domiciliu de persoanele fizice artate mai sus.
Impozitul pe terenuri se reduce cu 50% pentru debitorii care
domiciliaz sau lucreaz n unele localiti din Munii Apuseni i n
Rezervaia Biosferei Delta Dunrii.
Scutiri administrative
Potrivit Codului fiscal (art.286) Consiliul local poate acorda scutire de
la plata impozitului pe terenuri sau o reducere a acestuia pentru
terenul aferent cldirii folosit ca domiciliu de persoana fizic ce
datoreaz acest impozit. Criteriile de acordare a acestor scutiri sau
reduceri pot fi: debitorii realizeaz venituri lunare mai mici dect salariul
minim brut pe ar ori veniturile debitorului constau, n exclusivitate, din
indemnizaie de omaj ori ajutor social; debitorul a fost victima unei
calamiti naturale. Acordarea de scutiri poate fi dat n orice alte condiii
i pentru orice alte considerente, sub condiia prezentrii de ctre solicitant
a unor documente justificative.
Scutiri acordate persoanelor juridice.
Persoanele juridice sunt scutite complet de plata impozitului pe cldiri
n urmtoarele situaii:
orice teren al unui cult religios recunoscut de lege i al unei uniti locale a acestuia,
cu personalitate juridic;
orice teren al unei instituii de nvmnt preuniversitar i universitar, autorizata
provizoriu sau acreditat;
orice teren al unei uniti sanitare de interes naional care nu a trecut n patrimoniul
autoritilor locale;
orice teren deinut, administrat sau folosit de ctre o instituie public, cu excepia
suprafeelor folosite pentru activiti economice;
orice teren proprietate a statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a altor
instituii publice, aferent unei cldiri al crui titular este oricare din aceste categorii de
proprietari, exceptnd suprafeele acestuia folosite pentru activiti economice;
terenurile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n
lips de motenitori legali sau testamentari;
terenurile aferente cldirilor aflate n patrimoniul public sau privat al statului i date
n administrarea Regiei Autonome Administraia Patrimoniului Protocolului de Stat, cu
excepia celor folosite pentru activiti economice.
156 Impozitele locale
debitorul este instituie sau unitate care funcioneaz sub coordonarea Ministerului
Educaiei, Cercetrii i Tineretului, cu excepia incintelor folosite pentru activiti
economice;
debitorul este fundaie testamentar constituit conform legii, cu scopul de a ntre-
ine, dezvolt i ajut instituii de cultur naional, precum i de a susine aciuni cu
caracter umanitar, social i cultural;
debitorul este organizaie umanitar care are ca unic activitate ntreinerea i funcio-
narea cminelor de btrni i a caselor pentru ocrotirea copiilor orfani i a copiilor strzii.
debitorii care au n patrimoniu elemente ale infrastructurii feroviare publice, numai
pentru impozitul pe cldiri aferent acestor elemente de infrastructur.
Persoanele juridice vor plti un impozit pe terenuri redus cu 50%
pentru acele cldiri care sunt utilizate exclusiv pentru prestarea de servicii
turistice pe o perioad de maximum 5 luni pe durata unui an calendaristic.
2.3. Stabilirea i perceperea impozitului
Impozitul pe teren se stabilete n funcie de urmtoarele criterii:
numrul de metri ptrai de teren;
rangul localitii n care este amplasat terenul;
zona i/sau categoria de folosin a terenului, conform ncadrrii fcute de consiliul
local.
Impozitul pe teren este rezultatul unui calcul matematic ce ia n considerare elemen-
tele artate mai sus i o serie de valori care se actualizeaz anual prin hotrre de guvern.
Impozitul pe teren se stabilete anual n sum fix, n lei pe metru ptrat de teren, n
mod difereniat, n funcie de locul siturii, intravilanul sau extravilanul localitilor
Pentru calculul impozitului aferent terenurilor situate n intravilanul
localitilor, att n cazul persoanelor fizice, ct i n cel al persoanelor
juridice, sunt necesare urmtoarele date:
a) rangul1 localitii unde se afl situat terenul;
b) zona n cadrul localitii;
c) categoria de folosin;
d) suprafaa terenului;
e) n cazul terenului ncadrat la categoria de folosin terenuri cu construcii, supra-
faa construit la sol a cldirilor;
1
Ierarhizarea funcional a localitilor urbane i rurale, potrivit prevederilor Legii nr. 351/2001, este
urmtoarea:
a) rangul 0 Capitala Romniei, municipiu de importan european;
b) rangul I municipii de importan naional, cu influen potenial la nivel european;
c) rangul II municipii de importan interjudeean, judeean sau cu rol de echilibru n
reeaua de localiti;
d) rangul III orae;
e) rangul IV sate reedin de comune;
f) rangul V sate componente ale comunelor i sate aparinnd municipiilor i oraelor.
Impozitele locale 157
1
n cazul n care proprietarii, persoane fizice sau juridice strine, solicit nmatricularea tempo-
rar a mijloacelor de transport n Romnia, acetia au obligaia s achite integral taxa datorat,
pentru ntreaga perioad pentru care solicit nmatricularea, la data lurii n eviden de ctre
compartimentele de specialitate ale autoritii administraiei publice locale.
2
Intr sub incidena acestor faciliti att persoanele fizice, ct i persoanele juridice proprie -
tare ale navelor fluviale de pasageri, brcilor i luntrelor folosite pentru transportul persoanelor
fizice cu domiciliul n unitile administrativ-teritoriale din Delta Dunrii, Insula Mare a Brilei i
Insula Balta Ialomiei.
158 Impozitele locale
d) mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de
transport public de pasageri n regim urban sau suburban, inclusiv transportul de pasageri n
afara unei localiti, dac tariful de transport este stabilit n condiii de transport public.
Scutirea de la plata taxei asupra mijloacelor de transport se face ncepnd cu data de
nti a lunii urmtoare celei n care contribuabilii interesai prezint compartimentelor de
specialitate ale administraiei publice locale documentele prin care atest situaiile,
prevzute de lege, pentru care sunt scutii.
4. Impozitul pe spectacole
160 Impozitele locale
1
Prin videotec, n sensul Codului fiscal, se nelege activitatea artistic i distractiv desf -
urat ntr-o incint prevzut cu instalaii electronice speciale de redare i vizionare de filme; nu
este de natura videotecii activitatea care intr sub incidena clasei 9213 din CAEN-rev.1.
2
Prin discotec, n sensul Codului fiscal se nelege activitatea artistic i distractiv desf -
urat ntr-o incint prevzut cu instalaii electronice speciale de lumini, precum i de redare i
audiie de muzic, unde se danseaz, indiferent cum este denumit ori de felul cum este organizat
ca activitate, respectiv:
a) integrat sau conex activitilor comerciale de natura celor ce intr sub incidena diviziunii
55 sau a activitilor de spectacole specifice grupei 923 din CAEN-rev.1;
b) integrat sau conex oricror alte activiti nemenionate la lit. a);
c) individual;
d) cu sau fr disc-jockey.
Nu sunt de natura discotecilor activitile prilejuite de organizarea de nuni, de botezuri i de
revelioane.
162 Impozitele locale
1
Pentru detalii a se vedea : Ph. Baker, Double Taxation Agreements and International Tax law
(A Manual of the O.E.C.D. Model Double Taxation Convention 1977), London Sweet and
Maxwell, 1991, p. 5 i urm; K. Vogel, op. cit. ; Taxes Encyclopedia 1992 text of the O.E.C.D.
Model Agreement and Commentary, London, vol. F, p. 770 i urm.
2
Pentru detalii, a se vedea: I. Vcrel, op. cit. p. 128 i urm.; K. Vogel, op. cit., p. 955 i urm.
C. Leicu, op. cit., p. 58 i urm.
atunci cnd determin impozitul aferent restului venitului. n acelai mod se procedeaz
i n cazul impozitrii averii.
Conform metodei creditrii, statul de reziden calculeaz impozitul
datorat de un rezident al su pe baza volumului total al veniturilor acestui
subiect impozabil. Aceasta nseamn c n venitul impozabil statul de
reziden include i venitul impozabil din statul de surs sau n statul n
care se afl averea productoare de venit impozabil, ca i venitul
impozabil n statul n care se afl sediul permanent sau baza fix. El nu va
lua n calcul, firete, venitul i, respectiv, averea care nu sunt impozabile
dect n cellalt stat contractant. Metoda aceasta cunoate, la rndul ei,
dou variante:
a) metoda creditrii totale, potrivit creia statul de reziden
deduce din impozitul aferent totalului veniturilor (averii) impozabile ale
contribuabilului suma total a impozitului pltit de acesta n cellalt stat
contractant;
b) metoda creditrii ordinare, n baza creia statul de
reziden deduce, cu titlu de impozit pltit n cellalt stat contractant, o
sum care poate s fie egal sau mai mic dect cea efectiv pltit statului
de surs.
Cele dou metode practicate frecvent asigur o limitare rezonabil a
fiscalitii, ceea ce favorizeaz schimbul internaional de valori i nu
influeneaz esenial echilibrul surselor de venituri bugetare ale statelor
contractante.
ara noastr a ncheiat convenii pentru evitarea dublei impuneri pe
venit i pe avere cu un numr de peste 70 de state.
Capitolul XVIII
Taxa pe valoarea adugat
1. Introducere
1
B. Terra, J. Kajus, A Guide to the European VAT Directives: Commentary on the Value Added
Tax of the European Community.
Taxa pe valoarea adugat 169
3) este elastic, ntruct poate fi majorat sau micorat (prin modificarea cotei de
impozitare) n funcie de nevoile concrete ale bugetului de stat.
Trebuie precizat ns c acestea sunt doar avantaje pentru stat, iar nu i
pentru contribuabil. Firete toate impozitele au drept rezultat scderea
nivelului de trai, dar n condiiile impozitelor indirecte, care sunt venituri
ale statului impuse asupra gradului de consumare a averii (i nu asupra
mrimii acesteia), rezultatul acestora este scderea puterii de cumprare a
contribuabililor, cu precizarea c, n mod inechitabil, greutatea sistemului
fiscal este suportat de cei cu venituri mici, de salariai n general. Aceasta
pentru c impozitele indirecte avnd cote fixe i reflectndu-se n preuri i
tarife, iar preurile mrfurilor i tarifele serviciilor fiind aceleai pentru
toat populaia, n mod normal, cu ct venitul periodic al unei persoane
este mai mic, cu att sarcina fiscal este mai apstoare.
Dei, aa cum artam, impozitele indirecte prezint multiple neajunsuri pentru con -
tribuabili, ele au fost adoptate de statele dezvoltate economic, datorit faptului c pre-
zint, incontestabil, o siguran mult mai mare i venituri sigure, nesusceptibile de
evaziune fiscal.
ntre impozitele indirecte, taxa pe valoarea adugat ocup un loc
principal fiind considerat drept cea mai modern form de impunere i
fiind adoptat de un mare numr de state, inclusiv de statele Uniunii
Europene, ea reprezentnd o cerin esenial i o obligaie n acelai timp
pentru rile membre UE.
innd seama de cele prezentate mai sus putem ncerca formularea
unei definiii. Astfel, putem spune c taxa pe valoarea adugat este un
impozit indirect, unic dar cu plat fracionat, avnd o cot fix, stabilit
asupra valorii adugate n fiecare stadiu al circuitului economic.
n literatura de specialitate au fost subliniate o serie de caracteristici
ale taxei pe valoarea adugat. Cteva dintre acestea le vom sublinia i
noi:
transparena taxa pe valoarea adugat asigur fiecrui subiect impozabil posibili-
tatea de a cunoate exact care este mrimea impozitului i a obligaiei de plat ce-i revine.
unicitatea taxa pe valoarea adugat nu este independent de ntinderea circui-
tului economic. Oricte verigi are de strbtut produsul pn la consumatorul final,
nivelul cotei i mrimea taxei este aceeai.
taxa pe valoarea adugat este suportat ntotdeauna de ctre beneficiar.
este un impozit neutru, eliminnd inegalitile fiscale ntre circuitele de desfacere a
produselor.
1
Sunt considerate operaiuni efectuate n Romnia:
livrrile de bunuri i prestrile de servicii pentru care locul livrrii respectivei prestri este
considerat a fi Romnia;
operaiunile desfurate n interiorul zonelor libere;
livrrile de bunuri efectuate din teritoriul vamal al Romniei pentru firme din zonele libere;
prestrile de servicii efectuate din teritoriul vamal al Romniei pentru firme din zonele libere;
livrrile de bunuri efectuate de firme din zonele libere pentru firme din teritoriul vamal al
Romniei.
prestrile de servicii efectuate de firme din zonele libere pentru firme din teritoriul vamal al
Romniei.
2
n cazul vnzrii de bunuri i prestri de servicii, se consider a fi efectuate cu plat, chiar
dac preul operaiunilor:
nu reflect valoarea normal a operaiunii;
este achitat sub form de abonamente, servicii sau bunuri;
ia forma unei sume calificate drept rabat;
nu este pltit de beneficiar, ci de un ter.
3
Art.132 C. fisc.
4
Art.133 C. fisc.
5
Persoana impozabil este orice persoan care desfoar, de o manier independent i indi-
ferent de loc, activiti economice de natura celor prevzute de legea T.V.A., oricare ar fi scopul sau
rezultatul acestei activiti. Activitile economice prevzute de legislaia T.V.A. cuprind activitile
productorilor, comercianilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitile extractive, agricole
i activitile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economic
exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, n scopul obinerii de venituri cu caracter de
continuitate.
6
Prin livrare de bunuri se nelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de
la proprietar ctre o alt persoan, direct sau prin persoane care acioneaz n numele acestuia.
(art. 128 C. fisc.).
7
Se consider prestare de servicii orice operaiune care nu constituie livrare de bunuri (art. 129
Cod Fiscal).
Taxa pe valoarea adugat 171
- activitile extractive
- activitile agricole
- activitile profesiilor libere
- exploatarea bunurilor
corporale sau necorporale, n scopul obinerii de venituri cu caracter de
continuitate
O operaiune economic, pentru a fi impozabil din punctul de vedere
al T.V.A. trebuie s ndeplineasc, n acelai timp, toate condiiile mai
sus-artate, legiuitorul stabilind expres condiia cumulului tuturor acestor
condiii.
3. Mecanismul T.V.A.
6. Subiectele impozabile
Unele mrfuri sau categorii de mrfuri, n funcie de prevederile unor acorduri sau
convenii pe care Romnia le-a ncheiat cu alte ri sau grupuri de ri, pot beneficia de
tratamente tarifare favorabile fa de nivelul taxelor vamale de baz prevzute n
Tariful vamal de import al Romniei.
n aceste situaii, pentru importurile de astfel de mrfuri care provin din rile respec-
tive, nu se aplic taxele vamale de baz ci taxele vamale reduse sau exceptri de la plata
taxelor vamale, ca urmare a aplicrii acordurilor sau conveniilor ncheiate.
Reducerile sau exceptrile de la taxele vamale care se aplic ca urmare a acordurilor
sau conveniilor internaionale pot fi aplicate, n cursul unei anumite perioade, precum i
pentru anumite cantiti sau contingente importate determinate n acordurile sau conven-
iile respective.
n situaiile n care se import mrfuri n cantiti peste limitele stabilite, pentru dife -
rena dintre cantitatea prevzut n acord i cea efectiv importat, se aplic taxa vamal
de baz.
Acordurile care influeneaz taxele vamale de import sunt ncheiate
cu:
- Uniunea European ratificat prin Legea nr. 20/1993;
- rile A.E.L.S. ratificat prin Legea nr. 19/1993;
- Republica Moldova ratificat prin Legea nr. 94/1994;
- rile CEFTA ratificat prin Legea nr. 90/1997;
- Acordul global de preferine comerciale ntre rile n curs de dezvoltare ratificat
prin Decretul nr. 383/1983;
192 Inspecia fiscal
Scutirile sunt permanente sau temporare (cele prevzute prin acte normative pentru
perioade de timp limitate).
Spre deosebire de scutirile de la plata taxelor vamale, exceptrile au
un caracter general, ele aplicndu-se tuturor mrfurilor i mijloacelor de
transport din toate rile cu care Romnia are relaii economice. Fac
excepie, potrivit art. 4 din Legea
nr. 84/1992, privind regimul zonelor libere, mrfurile i alte bunuri al
cror importator este prohibit potrivit legii sau conveniilor internaionale.
Deci, sunt exceptate de la impunerile vamale importul franco i zonele
libere.
1
M. Of. nr. 213 din 31 august 1993.
2
M. Of. nr. 321 din 8 noiembrie 1994.
3
M. Of. nr. 360 din 27 decembrie 1994.
Inspecia fiscal 195
1
M. Of. nr. 73 din 6 aprilie 1993.
2
M. Of. nr. 234 din 27 septembrie 1996.
196 Inspecia fiscal
Astfel c, pentru importurile de mrfuri care provin din rile respective se aplic taxe
vamale reduse sau exceptri de la plata taxelor vamale, ca urmare aplicrii acordurilor
sau conveniilor ncheiate.
Pe lng cele prezentate mai nainte trebuie analizate: valoarea n vam,
teritoriul vamal i taxele vamale.
De asemenea, mai trebuie amintit i faptul c, potrivit prevederilor din acordurile
internaionale care stabilesc un regim tarifar preferenial, facilitile acordate de aceste
acorduri se aplic numai dac importatorul depune, la autoritatea vamal, un document
prin care face dovada originii mrfurilor importate.
n cazul n care acest document nu a putut fi depus la biroul vamal care a acordat
liberul de vam la import, facilitile prevzute de acorduri nu se acord.
Dar tratamentul tarifar preferenial poate fi acordat i ulterior operaiunii de vmuire a
mrfurilor la import, la cererea justificat a importatorului depus n termenul de valabi-
litate al certificatului de origine.
Aceast seciune o voi ncheia cu urmtoarele precizri importante.
Articolul 3 pct. k) definete tariful vamal ca fiind acel tabel care
cuprinde nomenclatura combinat a mrfurilor, taxele vamale exprimate n
procente, precum i cele rezultate din aplicarea msurilor tarifare
prefereniale prevzute n reglementrile legale.
Tariful vamal de import:
- este mijlocul principal de protecie i influenare a importului de produse sau de
mrfuri;
- se aplic la mrfurile ce fac obiectul importurilor;
- este principalul instrument de politic comercial.
1
Publicat n M. Of. nr. 126 din 4 iunie 1992.
Inspecia fiscal 201
8. Procedura vmuirii
Capitolul XX
Inspecia fiscal
1
M.Of. nr. 64 din 27 martie 1991.
206 Inspecia fiscal
Inspecia fiscal se exercit asupra tuturor persoanelor fizice sau juridice, indiferent
de forma lor de organizare, care au obligaii de stabilire, reinere i plat a impozitelor,
taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevzute de
lege.
Selectarea contribuabililor ce urmeaz a fi supui inspeciei fiscale este efectuat de
ctre organul fiscal competent.
Contribuabilul nu poate face obiecii cu privire la procedura de selectare1 folosit.
1
Selectarea agenilor economici la care se va efectua controlul financiar i stabilirea duratei
acestuia se vor face cu respectarea strict a prevederilor legale privind durata i obiectivele
controlului fiscal i financiar n general de ctre organul financiar competent.
Procedura de selectare a agenilor economici va ine cont, n principal, de:
a) importana agentului economic (strategic, naional, regional, local);
b) situaia economico-financiar a agenilor economici (pierderi, arierate);
c) faciliti acordate (ajutor de stat, credite interne i externe cu garania statului, fonduri
comunitare, fonduri de cofinanare etc.);
d) programe de restructurare a activitii economice.
2
Drepturile i obligaiile contribuabilului sunt detaliate n Carta drepturilor i obligaiilor
contribuabililor pe timpul desfurrii inspeciei fiscale aprobat prin Ordin al ANAF i publicat
n M. Of. nr. 66/2004.
Inspecia fiscal 207
acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa i altor persoane pentru
obinerea de informaii.
Pe toat durata exercitrii inspeciei fiscale contribuabilii supui
acesteia au dreptul de a beneficia de asisten de specialitate sau juridic.
Contribuabilul va fi informat pe parcursul desfurrii inspeciei fiscale asupra
constatrilor rezultate din inspecia fiscal.
La ncheierea inspeciei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului
constatrile i consecinele lor fiscale, acordndu-i acestuia posibilitatea de a-i exprima
punctul de vedere potrivit art. 9 alin. (1), cu excepia cazului n care bazele de impozitare
nu au suferit nici o modificare n urma inspeciei fiscale sau a cazului n care
contribuabilul renun la acest drept i notific acest fapt organelor de inspecie fiscal.
Data, ora i locul prezentrii concluziilor vor fi comunicate contribuabilului n timp util.
Contribuabilul are dreptul s prezinte, n scris, punctul de vedere cu privire la consta-
trile inspeciei fiscale.
1
La finalizarea controlului inopinat sau ncruciat se ncheie proces-verbal.
210 Inspecia fiscal
1. Consideraii generale
1
N. Hoan, Evaziunea fiscal, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1997, p. 214.
2
J.C. Martinez, La fraude fiscale, PUF, Paris, 1990, p. 5.
3
N. Hoan, op. cit., p. 217, apud J.C. Martinez, op. cit.
Evaziunea fiscal 27
Cel de-al treilea sens constituie un termen generic i desemneaz totalitatea manifes-
trilor de fug din faa impozitelor. Aceasta este o definire n sens larg a evaziunii
fiscale, care ajunge s nglobeze i frauda.
Pe aceast linie se nscrie i definirea i clasificarea evaziunii fiscale fcut n lite-
ratura noastr de specialitate interbelic de Virgil Cordescu.
Evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelor
unei legislaii imperfecte i ru asimilate, a metodelor i modalitilor
defectuoase de aplicare, precum i neprevederii i nepriceperii
legiuitorului a crui fiscalitate excesiv este tot aa de vinovat ca i cei pe
care i provoac prin aceasta la evaziune. Cnd sarcinile fiscale apas prea
greu asupra unei materii impozabile, aceasta tinde s evadeze. Este o
specie de reflex economic care face s dispar capitalurile pe care fiscul
vrea s le impun prea mult. Un impozit excesiv pune pe fug materia
impozabil.
Amenzile fiscale nu-l vor determina pe contribuabil s declare exact veniturile pe care
le are, ci l vor determina s ia o serie de precauii mai minuioase, pentru a se sustrage de
la obligaiile sale fa de stat. Exist o psihologie a contribuabilului de a nu plti niciodat
dect ceea ce nu poate s nu plteasc.
Spiritul de evaziune fiscal se nate din simplul joc al interesului, oricare ar fi cota
impozitului pus n sarcin i care nu este dect o form a egoismului i cupiditii ome-
neti. Aceast mentalitate exist la omul cel mai cinstit; unii, crora nici nu le-ar veni
vreodat ideea cea mai nedelicat asupra proprietii aproapelui, se vor sustrage de la
ndatoririle lor fa de fisc fr nici o ezitare.1
Natura omeneasc are ntotdeauna tendina s pun interesul general n urma intere-
sului particular; ea este nclinat s considere impozitul mai mult ca pe un prejudiciu i
nu ca o legitim contribuie la cheltuielile publice i s vad ntotdeauna cu ochi mai ri
pe acela care vrea s-i micoreze patrimoniul. Este cunoscut c, din cele mai vechi
timpuri, contribuabilii au cutat s reduc obligaiile fiscale, recurgnd la cele mai variate
i ingenioase metode.
A nela fiscul se consider n mentalitatea curent ca o prob de abilitate, nu de
necinste; a plti ceea ce fiscul pretinde este o dovad de naivitate, nu de integritate.
Exist deci, n nsi natura omeneasc, acest spirit de a se sustrage de la obligaiile
fa de fisc; s-a creat un fel de sentiment colectiv de amoralitate fiscal, sentiment mai
puternic i mai viu manifestat n pturile oreneti, agravat de o strmt i egoist
nelegere a datoriilor sociale.
Acest spirit antifiscal, manifestat n special de ctre diferitele categorii de contri-
buabili de la orae, i are originea n Romnia, de la primele ncercri de adaptare n ara
noastr a concepiilor moderne ale universalitii i uniformizrii impunerii. ranii,
datorit specificului muncii lor, sunt o categorie de contribuabili cinstii, ei neputnd
sustrage pmntul, materia impozabil, de la aplicarea cotelor de impunere.
Iat unul dintre motive pentru care este necesar s ne preocupe evidenierea metodelor
folosite de agenii economici din sectorul privat.
n condiiile economiei de pia, organele fiscale se confrunt cu un fenomen evazio-
nist ce ia proporii de mas, din cauza tendinei de a fi sustrase de sub incidena legii
1
Ibidem, p. 422.
28 Evaziunea fiscal
venituri ct mai substaniale. Proliferarea faptelor ilegale, ndeosebi a celor din domeniul
economico-financiar, este o consecin a unor imperfeciuni ale legislaiei sau a lipsei
unor reglementri. n perioada tranziiei la economia de pia, lacunele legislative sunt
mai evidente.
Democratizarea finanelor noastre publice a produs o reacie antifiscal mai ales n
rndul acelora care naintea introducerii reformelor fiscale erau exonerai sau se bucurau
de importante privilegii n ceea ce privete obligaiile lor fiscale.
n acea perioad, cei ce dovedeau o larg nelegere a ndatoririlor sociale erau ranii,
poate i datorit faptului c vreme de sute de ani au constituit unica clas contribuabil.
n afara acestui considerent de ordin psihologic, ns, agricultorul nu poate ascunde
materia impozabil datorit nsi naturii ei, pe cnd comerciantul sau industriaul gsesc
prin tehnica contabil diverse artificii pentru a scpa din faa legilor fiscale.
Mijloacele folosite pentru sustragerea de la obligaiile fiscale se
prezint sub infinite forme, dar ele se pot mpri n dou categorii:
- procedee ilicite;
- simple neadevruri sau chiar exploatarea insuficienelor legislative.
Evaziunea fiscal poate fi deci ilicit, avnd uneori i un caracter
fraudulos, i legal sau mai bine zis tolerat. Se poate face deci o distincie
ntre frauda fiscal, care constituie un fapt ilicit chiar de natur penal, i
evaziunea fiscal propriu-zis, care nu implic fapte care s ntruneasc
elementele unei infraciuni (sau uneori contravenie, dar care nu este mai
puin duntoare interesului public).
Lipsa unor reglementri legale, n condiiile n care capitalul de stat a
suferit modificri eseniale n favoarea capitalului privat, creterea i
diversificarea numrului de ageni economici crora le revin obligaii
fiscale au creat posibilitatea sustragerii de la plata impozitelor, taxelor i a
altor sume datorate statului, pentru majoritatea agenilor economici nou
nfiinai.
Creterea alarmant a cazurilor de neevideniere corect a operaiunilor
economice, nregistrrile fictive n contabilitate, nfiinarea unor firme
avnd ca scop efectuarea unei singure operaiuni comerciale de amploare
nenregistrat n evidene, i apoi abandonate n totalitate, distrugerea
intenionat de documente, diminuarea procentului de adaos comercial
practicat, folosirea unor evidene duble, ntocmirea i prezentarea de date
nereale n bilanuri i balane, ascunderea unor activiti comerciale,
nedeclararea sucursalelor, filialelor, punctelor de lucru, a depozitelor i
magaziilor, prezentarea de documente false la operaiuni de import-export,
au fcut necesar adoptarea unor msuri ferme de stopare a fenomenului
de evaziune fiscal.
Msurile pentru combaterea evaziunii fiscale s-au concretizat prin
adoptarea Legii nr. 87/1994, intrat n vigoare la 24 noiembrie 1994.
Evaziunea fiscal 29
Este evident corelaia strns dintre aceste dou fapte: o cot excesiv
a impozitului i evaziunea fiscal.
Dup modul n care se procedeaz n activitatea de evitare a
reglementrilor fiscale se face diferenierea ntre:
evaziunea fiscal legal;
evaziunea fiscal frauduloas.
- practica unor societi comerciale de a investi o parte din profitul realizat n achiziii
de maini i echipamente tehnice pentru care statul acord reduceri ale impozitului pe
venit, msur menit s stimuleze acumularea;
- folosirea n anumite limite a prevederilor legale cu privire la donaiile filantropice,
indiferent dac acestea au avut loc sau nu duce la sustragerea unei pri din veniturile
realizate de la impunere;
- scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam sau publicitate,
indiferent dac au fost fcute sau nu;
- interpretarea favorabil a dispoziiilor legale care prevd importante faciliti
(scutiri, reduceri) pentru contribuiile la sprijinirea activitilor sociale, culturale, tiini-
fice i sportive;
- constituirea de fonduri de amortizare sau de rezerv ntr-un cuantum mai mare dect
cel ce se justific din punct de vedere economic, micornd astfel venitul impozabil.
Interpretarea favorabil a Legii nr. 12/1991 privind impozitul pe profit ce acorda
scutiri de impozit pe diferite perioade de la nfiinarea unei societi n funcie de profil a
dus la nfiinarea unui numr deosebit de mare de societi cu un anumit profil tocmai n
scopul retragerii din faa legii fiscale (evaziune fiscal legal).
Reglementnd ncasarea la termenele i cuantumul stabilit a taxelor i impozitelor i
stipulnd norme speciale mpotriva ilegalitilor din domeniul fiscal, legislaia financiar
cuprinde dispoziii referitoare la infraciunile din acest domeniu. Infraciunea n domeniul
fiscal poart denumirea de evaziune fiscal frauduloas sau fraud fiscal.
1
N. Hoan, op. cit., p. 220-221.
34 Evaziunea fiscal
- venitul total al membrilor familiei poate fi mprit n mod egal ntre acetia,
indiferent de contribuia fiecruia la realizarea lui, pe aceast cale obinndu-se o
diminuare a cuantumului impozitului pe venit care este datorat statului;
- constituirea unor depozite de pstrare i administrare de ctre printe (tutore) a unor
fonduri n favoarea copilului minor. n acest caz, dei venitul aferent depozitului este
supus impunerii, impozitul pltit este mai mic n comparaie cu ceea ce s-ar datora pe
venitul astfel redivizat;
- folosirea n anumite limite a prevederilor legale cu privire la donaiile filantropice,
indiferent dac acestea au avut loc sau nu, duce la sustragerea unei pri din veniturile
realizate de la impunere;
- un contribuabil are posibilitatea s opteze fie pentru impozitul pe venitul persoanelor
fizice, fie pentru sistemul de impunere aplicabil veniturilor realizate de o corporaie.
Optnd pentru cel de-al doilea regim fiscal, contribuabilul realizeaz o important sustra-
gere din venitul impozabil, deoarece sistemul de impunere al corporaiilor cuprinde
numeroase faciliti care duc la o substanial reducere a sarcinilor fiscale:
- luarea n considerare a unor faciliti legale cu privire la excluderea din masa impo-
zabil a cheltuielilor cu munc vie, cu pregtirea profesional i practica n producie, a
sumelor pltite pentru contractele de cercetare ce au ca obiect programe prioritare de
interes naional;
- scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam sau publicitate,
indiferent dac au fost fcute sau nu;
- interpretarea favorabil a dispoziiilor legale care prevd importante faciliti
(scutiri, reduceri) pentru contribuiile la sprijinirea activitilor sociale, culturale, tiini-
fice i sportive.
Toate aceste modaliti sunt posibile i n sistemul legislaiei romneti.
Potrivit unor evaluri ale Ministerul Finanelor Publice, modalitile cele
mai utilizate pentru realizarea evaziunii fiscale ar fi:
1. n cazul impozitului pe profit,
- reducerea bazei de impozitare;
- nenregistrarea integral a veniturilor realizate;
- transferul veniturilor impozabile la societile nou create n cadrul aceluiai grup;
- ncadrarea eronat n perioadele de scutire.
2. n cazul TVA,
- aplicarea eronat a regimurilor deducerilor;
- necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera TVA n baza de calcul a taxei;
- nenregistrarea ca pltitor la atingerea plafonului de 2.000.000.000. ROL;
- neevidenierea i nevirarea taxei pe valoarea adugat aferent avansurilor ncasate
de la clieni;
- sustragerea de la plata TVA prin declararea unor importuri ca fiind temporare.
3. La accize, modalitile de evaziune fiscal au cuprins:
- micorarea bazei de impozitare;
- nedeclararea corect a operaiunii reale n cazul unor produse ale cror preuri erau
purttoare de accize (mai ales alcool).
2
Contribuabilii care realizeaz venituri din activitatea de comer sau prestri de servicii ctre popu-
laie sunt obligai s afieze certificatul de nregistrare fiscal n locurile unde se desfoar activitatea.
Evaziunea fiscal 39
1
Actele doveditoare se anexeaz la cererea de rectificare n copie certificate de organul fiscal
competent pe baza prezentrii actelor originale sau n copie legalizat.