Organizarea contabilitatii manageriale

CUPRINS

Declaratia pe propria raspundere

INTRODUCERE

Capitolul I. Stadiul actual al cunoasterii si cercetarii in contabilitatea manageriala

1.1 Sistemul informational al entitatii si rolul lui in asistarea deciziilor manageriale

1.2 Contabilitatea component a sistemului informational
1.3 Costul concept cheie a contabilitatii manageriale

Capitolul II. Metode de calculatie a costurilor

2.1 Clasificarea metodelor de calculatie a costurilor

2.2 Metode clasice de calculatie a costurilor
2.3 Metode modern de calculatie a costurilor in contextual noii problematici a productiei

Capitolul III . Studiul empiric privind organizarea contabilitatii managerial si a calculatiei

costurilor in cadrul organizatiei FPC TABITA COM SRL

3.1 Organizarea contabilitatii managerial si a calculatiei costurilor

3.2 Studiul empiric privind organizarea contabilitatii managerial si a calculatiei costurilor in
cadrul organizatiei FPC TABITA COM SRL .
3.3 Modernizarea calculatiei costurilor prin intermediul metodei ABC
CONCLUZII
BIBLIOGRAFIE

ANEXE
 INTRODUCERE

Complexitatea activitatilor economice in conditiile de concurenta impuse de economia

de piata determina creterea rolului informatiei economico - financiare in luarea deciziilor. De
calitatea informatiei depinde calitatea deciziilor curente i a celor luate pe termen lung, i,
implicit, rezultatele previzionate ale entitatii.
Procedura actului decizional se realizeaza prin parcurgerea mai multor etape:
identificarea problemei de rezolvat;
identificarea directiilor alternative de actiune;
analiza efectelor fiecarei alternative asupra operatiilor economice;
selectarea celei mai bune alternative asupra operatiilor economice;
selectarea celei mai bune alternative drept decizie curenta;
analiza de audit post decizionala (feedback - ul).
Fiecare etapa are nevoie de informatii economico-financiare care sunt furnizate in cea
mai mare parte de contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea de gestiune elaboreaza sisteme de control intern pentru a mari eficienta i
a preveni fraudele. Ea contribuie la planificarea, bugetarea i controlul costurilor. Contabilitatea
de gestiune trebuie sa-i ajute pe conducatori i pe cei carora li se deleaga puterea in toate fazele
actiunii lor. Aceasta evolutie a terminologiei trebuie legata de nuanta facuta de anumiti autori
intre cost accounting i management (managerial) accounting.
Conceptul de management accounting (contabilitate manageriala) a fost promovat pentru
a marca o opozitie intre abordarea care sustine ca oamenii utilizeaza cifrele i care cauta sa
influenteze comportamentul decidentilor i cea care nu se ocupa decat de cifre, de mecanica,
care are ca unic obiectiv sa descopere costul produselor industriale. Pentru management
accounting - contabilitatea costurilor, criteriul este fiabilitate presupusa de costuri.
Alti autori au reluat aceasta idee, facand din contabilitatea costurilor parte a contabilitatii
manageriale care intereseaza contabilitatea financiara pentru ca ea evalueaza anumite posturi ale
bilantului.
Ideea trebuie afirmata cu convingere: contabilitatea de gestiune nu este o simpla tehnica
de calcul care se aplica obiectelor, ci un mijloc de orientare a comportamentului persoanelor.
Scopul analizei costurilor nu mai este doar cunoaterea costului produselor, ci i
gestionarea resurselor economice ale intreprinderii. A gestiona resursele i costurile nu inseamna
numai a incerca reducerea lor, ci i obtinerea celui mai bun echilibru intre cheltuiala i utilitatea
pe care ea o creeaza. Aceasta inseamna a lua decizii bune in toate domeniile care au influente
asupra resurselor i costurilor intreprinderii.
Intr-o alta abordare mult mai pragmatica, contabilitatea de gestiune este procesul de
identificare, masurare, colectare, analiza, pregatire, interpretare i transmitere a informatiilor
financiare i nefinanciare utilizate de management pentru a planifica, evalua i controla in
interiorul unei organizatii responsabilitatea utilizarii resurselor in baza criteriilor de performanta.
Din aceasta definitie, rezulta ca scopul contabilitatii de gestiune este mai putin de a face
cunoscut costul produselor, cat de a actiona asupra lui.
Intr-un mediu in care produsul standard, obinuit, cedeaza locul la ceea ce unii numesc produs -
serviciu, sunt necesare analize de costuri mai rafinate, punandu-se accent pe caracteristicile de
serviciu i de calitate asociate produselor.
Actuala metodologie de contabilitate i calculate a costurilor de productie intr-un singur circuit,
care are in vedere colectarea i repartizarea acestora dupa destinatia lor - pe articole de calculatie
- nu permite reflectarea distincta a cheltuielilor dupa natura lor economica.
Anume acest fapt creaz problema actual a sistemului contabil , de a despri contabilitatea
managerial de cea financiara, care la rindul ei prezint un domeniu distinct n cadrul eviden ei
conabile, avind drept obiectiv principal masurarea, colectarea, prelucrare i trasmiterea
informaiei pentru bugetare, calculaie, control si analiza executrii bugetelor n scopul pregtirii
rapoartelor interne pentru luarea deciziilor manageriale.
Trebuie de mentionat, c la momentul actual, entitile din Republica Moldova practic o
contabilitate integrate. n acest caz, informaiile contabilitii managerial sunt preluate, cel mai
fregvent, sub form de situaii de calcule i rapoarte. De astfel, explozia informaticii i
diversificarea structurilor de tip baze de date orienteaz organizarea contabilitii entit ii ctre
modelul contabilitii integrate, managerii gestionnd propria baz de date n funcie de interesul
decisional.
Lucrarea dat i propune s contribuie la organizarea contabilitii manageriale in cadrul
Fabricii de producere a nclmintei TABITA COM . Punndu-i urmatoarele sarcini in
atingerea scopului:
De a forma deprinderi de soluionare a aspectelor practice privind eviden a costurilor de
producie,
De a calcula costurile,
De a controla costurilor de producie,
 De a intocmi, prezenta documentele primare, borderourile, registrele care stau la baza
contabilitii de gestiune.
Fabrica de incaltaminte TABITA COM SRL activeaza integral sau partial pentru a carui
desfasurarea s-a eliberat licenta Fabricarea si Comercializarea Incaltaminte.
SRL TABITA COM isi incepe activitatea in septembrie 2004.
Deine 3 fabrici unde produce tot sortimentul de incaltaminte , 2 din ele aflate pe teritoriul
Republicii Moldova ( Chisinau, Floresti ) si o fabrica in Romania , or. Husi. A fost create reteaua
proprie de comert, care constau din 7 magazine de firma deschise in orasele ale Republicii.
Fabrica se specializeaza pe producerea si comercializarea incalmintei de dame, brba i i copii
pentru toate virstele si anotimpurile.
Formarea preului de comercializare este determinat n baza metodologiei
determinrii,aprobarii,aplicrii tarifelor de vnzare.
Aceast metodologie n cauz stabilete:componenta consumurilor i chletuielilor,care se includ
la calcularea tarifelor i modul de determinare,aprobare i aplicare a tarifelor de producere a
produciei i de comercializare a ei ctre cumpratorii finali.
Tarifele sunt aprobate la nivel mediu pentru ntreaga perioad a anului calendaristic.
Evaluarea activitatii economice a SRL TABITA COM poate fi pus in aplicare prin analiza unui
sir de indicatori purtatori de informative privind volumul veniturilor nete, rezultatul din
activitatea operational, veniturile medii a activelor si capitalului anului current in paralela cu
anul precedent 2016 VS 2015. (Anexa 1)
Domeniul contabilitii managerial ofer oportunitatea efecturii unor studii experimentale
complexe asupra posibilitilor de perfecionare a metodologiei de calculaie a costurilor
ntreprinderilor industriale, lund n considerare meniunea legislativ privind posibilitatea
alegerii modului de organizare i a metodei de calculaie de ctre fiecare entitate economic.

Am abordat aceast tem cu scopul de a analiza posibilitatea perfecionrii metodologiei

calculaie costurilor pe exemplul unei entiti care i desfoar activitatea n industria de
morrit i panificaie.

Tendinele noi n utilizarea tehnologiilor avansate de producie impun necesitatea schimbrii

viziunii privind contabilitatea de gestiune i orientarea acesteia ctre susinerea deciziilor
manageriale.

Scopul cercetrii l constituie perfecionarea metodologiei de calculaie a costurilor prin

implementarea metodelor moderne de calculaie, n industria de producere a incaltamintei.
Demersul tiinific nu s-a limitat doar la aspecte teoretice, ci a mers mai departe cu verificarea
gradului n care se pot aplica aceste metode n sectorul studiat, prin evidenierea avantajelor,
dezavantajelor utilizrii metodelor clasice comparativ cu cele moderne. Prin efectuarea cercetrii
s-a urmrit obinerea unor rspunsuri la probleme actuale din domeniul contabilitii
manageriale, prin efectuarea unui studiu asupra unor ntreprinderi care funcioneaz n industria
de producere a incaltamintei.

Pentru atingerea scopului cercetrii, am urmrit urmtoarele obiective:

* studierea cadrului conceptual actual al contabilitii manageriale pe baza literaturii de

specialitate intern i internaional;

* urmrirea evoluiei contabilitii de gestiune n Republica Moldova, comparativ cu cea

financiar;

* identificarea rolului informaiei de tip cost n fundamentarea deciziilor manageriale;

* studierea metodelor clasice de calculaie a costurilor aplicate n societile din tara;

* studierea i aplicarea metodelor moderne de calculaie a costurilor ntr-o entitate economic;

* identificarea avantajelor i dezavantajelor metodelor tradiionale fa de cele moderne;

* analiza particularitilor activitilor ntreprinderilor din industria de producer a incaltamintei ,

din Moldova i din municipiul Chisinau;

* realizarea unui studiu privind stadiul aplicrii contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor
n cadrul unor entiti din municipiul Chisinau;

propunerea de modernizare a contabilitii de gestiune prin aplicarea metodei de calculaie a

costurilor Activity Based Costing (ABC) n seciile de producere a incaltamintei;

* studierea conceptului de management strategic al costurilor cu utilizarea informaiilor furnizate

de metodele moderne de calculaie a costurilor;

* propunerea extinderii utilizrii soluiilor informatice pentru creterea eficienei culegerii,

prelucrrii i analizrii datelor contabilitii de gestiune.

Lucrarea Posibiliti de perfecionare a metodologiei de calculaie a costurilor ntreprinderilor

industriale trateaz aspecte privind:
* importana contabilitii de gestiune n cadrul sistemului informaional al ntreprinderii; gradul
de utilizare a informaiilor contabile de gestiune;

* calitatea informaiilor pentru susinerea operativ a deciziilor de management;

* eficiena metodelor de calculaie tradiionale n condiiile economiei actuale;

* viabilitatea soluiilor oferite de contabilitatea de gestiune n condiiile actuale de criz

economic; stadiul aplicrii contabilitii de gestiune n ntreprinderile din tara avnd n vedere
posibilitatea alegerii metodei de calculaie;

* disponibilitatea entitilor economice de a aplica metode moderne de calculaie a costurilor;

* posibilitile de aplicare a metodelor moderne de calculaie costurilor n Republica Moldova;

implicaiile financiare i funcionale n cazul schimbrii metodei de calculaie.

Abordarea ntr-o viziune modern a activitilor ntreprinderii, prin delegare decizional, prin
creterea gradului de implicare a angajailor n identificarea activitilor generatoare de costuri
suplimentare, costuri ascunse, care aduc prejudicii ce nu pot fi cunoscute i cuantificate.
Capitolul I. Stadiul actual al cunoasterii si cercetarii in
contabilitatea manageriala

1.1Sistemul informational managerial si rolul lui in asistarea deciziilor

Nu exist un concept unic al costului valabil n toate circumstanele, ci diferite concepte de

cost pentru diferite scopuri.
Costurile au un neles practic numai n relaie cu obiectivele specifice pentru care este
realizat evidena lor. Noiunile referitoare la costuri nu trebuie interpretate n mod absolut,
deoarece n mod normal, ele necesit efectuarea unor analize i estimri n contextul unei
anumite situaii i ntr-un anumit interval de timp.
Sistemul informaional furnizat de contabilitatea de gestiune prin costuri constituie o
important resurs n orice entitate economic pentru elaborarea deciziilor.
n literatura de contabilitate de gestiune se menioneaz c informaia de tip cost este un
adevrat manager .
Managementul are responsabiliti n privina modului de realizare a unui proiect, produs sau
strategie pe termen mediu i lung. Controlul asupra proceselor i operaiilor specifice,
acestora se poate realiza prin utilizarea informaiilor de tip cost.
Verificarea ndeplinirii obiectivelor se realizeaz prin mai muli indicatori, ns cunoaterea
detaliat a cheltuielilor, costurilor, a pierderii i profitului nregistrate ofer elementele
eseniale n evaluarea activitii.
Informaia de tip cost este util pe tot parcursul desfurrii activitii, multe dintre entitile
economice punnd accent pe operativitatea obinerii informaiei i nu pe exactitatea acesteia.
Urmrirea evoluiei costurilor poate fi realizat de un angajat, numit controller, responsabil
de transparen, ca pilot pe drumul spre profit, n procesul de: oferire de informaii, luare
de decizii, asigurare, coordonare i moderator n planificare .

Astfel, se realizeaz legtura dintre proiectare, managementul strategic i procesul productiv,

respectiv managementul operaional.

Se urmrete creterea gradului de comunicare ntre management i angajai, pentru

motivarea acestora, n cunotin de cauz, creterea responsabilitii i a gradului de
implicare personal n activitatea entitii.
 Comunicarea ntre reprezentanii managementului strategic, ai managementului operaional
(controller-ul) i contabilitate creeaz sistemul informaional contabil, al crui concept de
baz l reprezint costul.
Un sistem informaional trebuie folosit pentru fundamentarea deciziilor, pentru planificare i
construirea strategiei ntreprinderii. Acest sistem trebuie s satisfac urmtoarele cerine:
- s fie adecvat sistemului de producie;
- rapoartele, situaiile, analizele, reprezentnd ieiri ale sistemului, s ofere informaii
relevante care s poat fi utilizate de managerii entitii n realizarea strategiilor;
- ieirile informaionale s apar la intervale regulate, relativ mici care s asigure eficiena;
- trebuie s existe o comunicare real ntre contabilitatea de gestiune i management;
- informaia contabil prezentat trebuie s fie relevant, suficient de detaliat i exact
pentru obiectivul stabilit n strategia managerial.

Se poate concluziona c sistemul informaional al costurilor are un caracter unic, adaptat

specificului fiecrei ntreprinderi.
n general, contabilitatea de gestiune acoper o sfer de aciune mai larg i folosete tehnici
mai avansate dect calculaia costurilor.
n ansamblul ei, att contabilitatea de gestiune, ct i sistemul informaional al costurilor
ofer informaii, cu un grad nalt de detaliere, n sprijinul planificrii, controlului,
fundamentrii deciziilor, punnd accentul pe costul produselor, activitilor i funciilor.
Funcionarea sistemului informaional al costurilor este redat n figura1.2.

I I
N N
F DATE ECONOMICE
F
Prelucrarea dupa principiile care

O stau la baza calculatiei

O
Folosind una sau mai multe

R tehnici de calculatie
R
M M
Aplicarea uneia sau mai multe
metode de calculatie
 Informatii contabile

Contabilitatea costurilor include metodele i conceptele pentru planificarea efectiv, alegerea

dintre diferitele alternative de aciune i control ctre evaluarea performanelor.
Studierea acestora presupune gsirea cilor prin care informaiile contabile pot fi acumulate,
sintetizate, analizate i prezentate n relaii cu anumite probleme, decizii i sarcinile
managementului.
Astfel, n versiunea profesionitilor contabili americani de profil contabilitatea de gestiune
este considerat: procesul de identificare, colectare, analiz, prelucrare, interpretare i
transmitere a informaiilor financiare i nefinanciare utilizate de manageri pentru realizarea
funciilor de planificare, evaluare i control n cadrul ntreprinderii i pentru asigurarea
utilizrii i evidenierii corespunztoare a resurselor acesteia.
Definiiile menionate subliniaz rolul contabilitii de gestiune n a sprijini managementul
entitilor economice, n procesul decizional

Cunoaterea costurilor reprezint un factor important n luarea deciziilor sau planificrii

activitilor viitoare. Analiza i nregistrarea datelor privind costurile activitii trecute este
numai o latur a contabilitii costurilor.

Managerii sunt preocupai i de costurile care vor aprea n viitor, nivelul acestora stnd la baza
unor decizii de aprovizionare i producie, precum i a politicii de preuri. n condiiile
economice austere prin care trece economia n prezent managerii ntreprinderilor sunt interesai
tot mai mult de costuri.

Categoriile de cost pot fi folosite n diferite scopuri, datorit diversitii lor. Ele pot fi grupate i
clasificate n funcie de necesitile managementului . Exist un ansamblu de metode care
formeaz sistemul de calculaie a costurilor, care funcioneaz pentru a ajuta n luarea deciziilor,
ndeplinirea scopului i a activitilor organizaiei.

Sistemul informaional al costurilor constituie o parte integrant a contabilitii de gestiune.

Rolul acestui sistem const n stabilirea de bugete, costuri standard i costuri efective ale
operaiilor, proceselor, activitilor ori produselor i n analiza activitii salariailor,
profitabilitii sau folosirii fondurilor.
 Calculaia costurilor a fost privit mult timp ca fiind legat de activitile productive. n prezent
calculaia vizeaz i activitile neproductive. Ea se refer la: costul unitar, costul funcionrii
seciilor, cheltuielile salariale, volumul rebuturilor, mrimea costurilor n raport cu nivelul
activitii.

Conexiunile dintre sistemul informaional al costurilor i deciziile de management sunt

reprezentate n figura 1.3:

Figura 1.3 Legturile dintre sistemul informaional al costurilor i managementul firmei

SISTEMUL INFORMATIONAL AL MANAGEMENTUL FIRMEI

COSTURILOR

Decizii manageriale privind :

1. COSTULL UNITAR Pretul de vanzare

Procesul de achizitii
Procesul de productie,
vanzare
Lansare si retragere
produse

2. COSTUL FUNCTIONARII UNEI Decizii manageriale pentru

SECTII reorganizarea structurii
organizatorice
3. CHELTUIELILE SALARIALE
Decizii manageriale pentru
realizarea politicii salariale

4. VOLUMUL REBUTURILOR Decizii manageriale pentru

planificarea productiei si controlul
costurilor

5. RAPORTAREA COSTURILOR Decizii managerial privind

LA VOLUMUL PRODUCTIEI cresterea performantelor

Luarea deciziei este o sarcin dificil, costurile fiind un factor de baz al acesteia.

Pentru aceasta se calculeaz i se utilizeaz mai multe categorii de costuri.

Drept urmare, pentru a lua o decizie, sunt importante ntotdeauna mai multe informaii privind
costurile, i anume

a) Care costuri sunt afectate prin decizia de luat?

b) La ce se renun dac se alege o soluie sau alta (a decide nseamn a renuna)?

c) Cum se vor comporta costurile care antreneaz opiunile avute?

d) Cum se poate aciona asupra lor?

Managementul poate influena mrimea unui cost numai dac reuete s dein informaii
corecte i n timp util privind cauza, valoarea i consecinele nregistrrii acestuia.
Acesta poate afecta costurile identificate, reversibile i determinate i nu poate influena dect
foarte puin costurile administrate i externalizate. Posibilitatea de a controla costurile n
ntreprindere este destul de limitat, astfel c aceast preocupare reprezint o permanent
actualitate.

1.2 Contabilitatea component a sistemului informational

Contabilitatea constituie o disciplin, care respect criteriile general valabile, care o

individualizeaz n aria tiinelor sociale: obiect de studiu, terminologie i metodologie proprii.
Conceptele utilizate de alte discipline tiinifice pot fi aplicate i n contabilitate, ns de-a lungul
anilor s-a creat un mod propriu de abordare a obiectului su de studiu, o metod specific, legi i
legiti proprii care argumenteaz calificarea contabilitii drept tiin social.
Contabilitatea de gestiune reprezint unul dintre palierele sistemului dualist actual. Domeniul
contabilitii este complex i complet n acelai timp.
Ea asigur suportul conceptual pentru toate celelalte discipline economice prin informaii exacte.
Obiectul de studiu l constituie ntreprinderile productive i de servicii, generatoare de activiti
economice, care la rndul lor genereaz costuri.
Se observ c att contabilitatea de gestiune, ct i cea financiar, au acelai obiect de studiu,
ceea ce difer fiind metoda de studiu i de abordare a acestuia.
Metodele de studiu i de lucru ale contabilitii de gestiune sunt diverse, adaptate la tipul de
producie i la modul de organizare a fiecrei entiti economice. n mod cert, metodele de lucru
sunt exclusive i specifice, nemaifiind utilizate de nicio alt disciplin economic.
Legile i legitile contabilitii de gestiune sunt orientate ctre un obiectiv precis: costul
produselor i activitilor, iar principiile calculaiei conduc permanent la aceeai concluzie.
Contabilitatea de gestiune sau managerial a aprut ca o completare a contabilitii financiare din
nevoia unei informri interne, suplimentare, privind activitatea entitii economice, care s
genereze date analitice, n special privind producia.
Contabilitatea de gestiune a aprut la sfritul secolului al XVIII-lea n Marea Britanie, ca
urmare a dezvoltrii industriei, datorit creterii concurenei ntre firme i de aici creterea nevoii
de cunoatere detaliat a gestiunii interne a acestor entiti printr-un sistem de consemnare i
informare. n a doua jumtate a secolului al XIX-lea, pe lng lucrrile contabile privind
patrimoniul i venitul, anumite ntreprinderi, cel mai adesea industriale, ncep s calculeze
costurile pentru nevoile de gestiune .
n anul 1910, Biserica menioneaz pentru prima dat noiunea de costuri indirecte: este o
obinuin ca o mas att de mare, cum este cea a cheltuielilor indirecte, s se raporteze la
costurile cu salariile angajailor sau la numrul de ore lucrate . Progresul contabilittii de
gestiune a cunoscut dou perioade: prima, cea interbelic, care a urmrit doar calculul costului
de producie i a doua, postbelic n care au aprut noi concepte: buget, analiz, control, luarea
deciziei, pe baza acestor elemente.
Cauza apariiei literaturii contabile n rile romne se explic prin faptul c formele economiei
capitaliste au aprut mult mai trziu n spaiul romnesc, cu aproape trei secole fa de rile
europene occidentale.
Contabilitatea de gestiune s-a consolidat n economia centralizat, subscris contabilitii
financiare i avea rolul de a verifica modul de ndeplinire a indicatorilor planificai, fr a exista
preocupri de cretere a eficienei sau a profitului. n legislaia contabil nu a fost menionat
explicit conceptul de contabilitate de gestiune, dar n planul general de conturi apare clasificarea
cheltuielilor dup criteriul economic i gradul de implicare n procesul de producie: cheltuieli de
baz, cheltuieli comune ale seciei, generale de administraie i de desfacere.
Calculaia costurilor se limita la nsumarea la costul de producie a cheltuielilor generale i a
celor de desfacere, conform planificrii bugetare. n cadrul economiei planificate a existat un
sistem de contabilitate monist. Contabilitatea era doar un simplu accesoriu al planificrii, un
mijloc de control al realizrii obiectivelor planificrii.
Dezvoltarea i evoluia contabilitii de gestiune a urmrit evoluia i dezvoltarea pieei de
consum. Astfel, s-a trecut de la o pia dominat de productori, datorit lipsei bunurilor i
diversitii reduse a ofertei, contabilitatea de gestiune se limita la calculul costurilor, la o pia
excedentar de bunuri i servicii n care rolul contabilitii este acela de suport logistic al
managementului prin controlul costurilor.
Rolul contabilitii de gestiune n cadrul entitii este esenial, chiar dac n prezent informaia
contabil de gestiune nu este utilizat ca suport al deciziei, dezvoltarea acesteia n perspectiva
apropiat ctre management

1.3 Costul - element cheie in contabilitatea de gestiune

Problematica privind costurile prezinta o importanta deosebita in literatura de

specialitate. S-a ajuns la concluzia ca nu exista o definite unitara a acestuia, iar diferitele forme
ale costului servesc nevoia de informare interna a entitatii in diferite contexte. Costuri se
inregistreaza in fiecare structura organizatorica a intreprinderii, rolul contabilitatii de gestiune
fiind acela de a le masura, imputa si conrola prin intermediul metodelor de calculate.

Utilizarea costului in conducerea entitatilor economice de catre manageri constituie o

actiune de prim interes. In conditiile economiei actuale, marcate de globalizare si cresterea
concurentei prin utilizarea tehnologiilor moderne, cunoaterea tehnicilor de management prin
utilizarea informatiilor de tip cost constituie o necesitate. Pentru a optimiza legatura dintre
contabilitatea de gestiune si managementul firmei, managerii trebuie sa-si dezvolte competentele
conceptuale si metodologice privind costurile.
Costul reprezinta suma cheltuielilor efectuate pentru realizarea unui produs luand in
calcul intregul flux de operatiuni, din momentul productiei pana la livrarea acestuia catre
consumator. In contabilitate, costurile imbraca mai multe forme, in functie de nevoile
informational ale firmei. Astfel, managerul doreste sa stie cat valoreaza sau cat costa un anumit
produs, serviciu, activitate din cadrul firmei, recunoscut in contabilitatea de gestiune drept obiect
de cost.
 Angrosistii Realizarea si mentinerea contractului de livrare pe termen lung privind
produsele finite - incaltaminte

Centrele de realizare Realizarea si mentinerea contractului de achizitie pe termen lung privind

marfurile

Obiectele de cost sunt stabilite de catre biroul de contabilitate de gestiune impreuna cu directorii
executivi ai firmei. Mecanismul de determinare a costurilor este in linii mari structurat in doua
momente: acumularea cheltuielilor si alocarea acestora pe obiecte de cost prin stabilirea
cheltuielilor directe si repartizarea cheltuielilor indirecte. Determinarea costurilor pe obiecte
faciliteaza calcularea eficientei fiecarui produs, serviciu sau partener de afacere.

Dupa modul de repartizare in costul produselor, lucrarilor si serviciilor, cheltuielile de productie

sunt grupate in: directe si indirecte

La randul lor cheltuielile indirecte sunt detaliate in: cheltuieli comune ale sectiilor,
(cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajului, cheltuieli generale ale sectiei) si cheltuieli
generale de administrate.
Cheltuielile directe sunt numite si cheltuieli de baza, deoarece se refera la obiectul
principal de activitate a entitatii economice, fabricatia de produse de morarit si panificatie.
Contabilitatea de gestiune detaliaza aceste cheltuieli in analitic, pe sectii, iar in cadrul acestora pe
produse sau comenzi, pe articole de calculatie, in functie de metoda de calculatie utilizata.

Cheltuielile directe care pot fi identificate in cadrul entitatii economice sunt:

consumurile de materii prime si materiale inregistrate in procesul de productie;
 consumurile de materiale de natura obiectelor de inventar din procesul de productie;.

cheltuielile de transport aprovizionare pentru materiile prime si materialele aferente

activitatii de baza;
consumul de ambalaje utilizate in activitatea de baza;
remuneratiile angajatilor direct productivi;
valoarea asigurarilor sociale si altor datorii sociale legate de remuneratiile
angajatilor direct productivi;
valoarea amortizarii imobilizarilor utilizate in activitatea de baza.
Ponderea cea mai mare in cheltuielile directe o au consumurile de materii prime si
materiale si salariile angajatilor direct productivi.
Cheltuielile cu intretinerea si functionarea utilajelor sunt cheltuieli de regie, care au in
vedere consumurile necesare bunei functionari a utilajelor din sectiile de productie, cheltuieli
comune ale sectiei.
Ele cuprind:

consumuri de materiale utilizate in scopuri tehnologice;

consumul de energie electrica;
cheltuieli cu combustibilul;
cheltuieli cu amortizarea utilajelor si mijloacelor de transport al sectiilor;
cheltuieli cu reparatia si intretinerea materialelor de natura obiectelor de inventar
aflate in folosinta in sectie.
Cheltuielile generale ale sectiei sunt cheltuieli comune care cuprind:
remuneratiile salariatilor din sectii, mai putin cei direct productivi;
contributiile la asigurarile sociale legate de retributiile salariatilor din sectii, mai
putin cei direct productivi;
reparatiile capitale si reparatiile curente;
amortizarea cladirilor si a celorlalte echipamente, mai putin cele utilajele
productive;
cheltuielile de laborator ale sectiei;
cheltuieli cu protectia si securitatea muncii;
alte cheltuieli neproductive
Cheltuielile generale de administrate cuprind cheltuielile determinate de administrarea si
conducerea entitatii economice:
 remuneratiile personalului de conducere, economic, tehnic, care asigura functionalitatea
intreprinderii;

contributiile sociale privind remuneratiile personalului de conducere, economic,

tehnic, care asigura functionalitatea intreprinderii;
consumul de materiale utilizate in activitatea administrativa;
cheltuielile de transport - aprovizionare aferente achizitiilor de materiale necesare
activitatii generale administrative;
cheltuielile cu serviciile primite de la terti, efectuate pentru functionarea
compartimentului administrativ.
Cheltuielile generale de administrate se tin analitic, in functie de subactivitatile specifice,
de planificare, evidenta i calculate a costurilor.
Raportul cheltuielilor cu activitatile din cadru proceselor economice este stabilit in cadrul
fiecarei entitati economice, in functie de legaturile stabilite de specialist din domeniul contabil,
tehnologic i resurse umane.

Gruparea cheltuielilor in vederea calcularii costurilor

Gruparea cheltuielilor conform criteriilor de clasificare este foarte importanta pentru

organizarea contabilitatii de gestiune. Criteriile de clasificare pot fi urmatoarele:
Dupa procesele economice desfaurate in intreprindere:
- cheltuieli de aprovizionare;
- cheltuieli de productie;
- cheltuieli de desfacere.
Dupa continutul economic al cheltuielilor:
- cheltuieli materiale - consumul de materie prima si materiale consumabile,
consumurile de obiecte de inventar, consumurile de energie i apa, amortizarea imobilizarilor;
- cheltuieli cu personalul
- cheltuieli cu salariile, impozitele si contributiile la asigurarile si protectia sociala
suportate de intreprindere.

Dupa componenta structurala:

- cheltuieli simple - formate dintr-un singur element de cheltuiala, de exemplu: salariile,
amortizarea, cheltuielile cu materiile prime, consumul de energie electrica;
- cheltuieli complexe - nu au continut omogen fiind formate din mai multe elemente de
cheltuieli simple, de exemplu: cheltuielile comune ale sectiilor, cheltuielile generale de
administratie

Dupa modul de identificare si repartizare in costul productiei:

- cheltuieli directe - se identifica din momentul efectuarii lor pe obiecte de calculate;
- cheltuieli indirecte - nu se identifica de la inceput pe obiecte de calculate. Ele se
evidentiaza in conturi separate de cheltuieli indirecte, iar la sfarsitul perioadei de gestiune se
repartizeaza pe obiecte de calculate cu ajutorul unor coeficienti.
Dupa momentul efectuarii cheltuielilor si cel al includerii in costul de productie:
- cheltuieli curente - vizeaza activitatea curenta a intreprinderii;
- cheltuieli efectuate in avans - apar in perioada curenta, dar care vizeaza perioadele
viitoare de gestiune, introducandu-se esalonat in costul productiei.
Dupa raportul dintre volumul cheltuielilor si volumul fizic al productiei:
- cheltuieli variabile - isi modifica volumul corespunzator modificarii volumului fizic al
productiei obtinute, de exemplu: consumul materii prime, materiale, energie;
- cheltuieli fixe sau cheltuieli conventional-constante - raman, relativ neschimbate, sau
se modifica in functie de productia obtinuta in marimi nesemnificative, de exemplu: cheltuieli cu
amortizarea imobilizarilor, cu chiriile platite, cu salariile personalului administrativ, de
conducere.
In costul bunurilor, lucrarilor, serviciilor nu trebuie incluse urmatoarele elemente care se
recunosc drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste
limitele normal admise;
- cheltuielile de depozitare, cu exceptia cazurilor in care astfel de costuri sunt necesare
in procesul de productie, anterior trecerii intr-o noua faza de fabricate;
- regiile generale de administrate care nu participa la aducerea stocurilor in forma si in
locul in care se gasesc in prezent;
- costurile de desfacere;
- regia fixa nealocata costului.
In costul bunurilor si serviciilor pot fi incluse alte cheltuieli in anumite conditii specifice in
costul bunurilor, serviciilor:

- costurile indatorarii sunt incluse in costul bunurilor, lucrarilor, serviciilor daca sunt
legate direct de achizitia, constructia sau producerea unui activ cu ciclu lung de fabricate.
Costurile indatorarii includ dobanzile si cheltuieli legate de imprumuturi;
- cheltuielile generale de administrate pot fi incluse in costul bunurilor daca sunt
cheltuieli legate de aducerea bunurilor in forma, la locul in care se gasesc in prezent.

- Cheltuielile directe si indirecte

Costurile directe sunt legate intrinsec de productia obtinuta, iar cele indirecte nu pot fi
asociate in mod natural de obiectul de cost.
Costurile directe ale produselor finite incaltaminte sunt: cheltuielile cu materiile
prime (piele, staif, bombeu), precum si manopera muncitorilor care croiesc, cos , monitorizeaza
banda de montare si verifica produsul finit.
Costurile indirecte ale produselor finite sunt cele cu personalul de paza din sectiile de
productie, cu personalul de ingrijire, care are atributii in toate sectii si departamentul
administrativ, fara a putea fi atribuite in mod direct unui produs sau compartiment organizatoric;
Costurile indirecte, fata de costurile directe se aloca obiectelor de cost prin repartizarea acestora
cu ajutorul unor coeficienti medii de repartizare.

Capitolul II. Metode de calculatie a costurilor

 2.1 Clafisicarea metodelor de calculatie a costurilor

n general, metoda constituie calea sau modul de a cerceta i a interpreta fenomenele

cuprinse n obiectul de studiu al unei discipline. Prin ea tiina respectiv ptrunde n esena
fenomenelor pe care le studiaz i elucidnd legturile de interdependen ntre ele, descoper
legile micrii lor.

Metoda de calculaie a costurilor cuprinde totalitatea proceselor utilizate n cuantificarea

numeric a corelaiei dintre cheltuielile de producie i de desfacere a ntreprinderii i producia
care le-a ocazionat, n calitatea lor de mrimi economice determinabile prin msurare i calcul.
Metodele de calculaie a costurilor au cunoscut, cel puin pe plan teoretic, evoluii importante din
nevoia adaptrii tehnicilor de contabilitate la noile tehnologii avansate de producie, asistate de
calculatoare.

Un alt imperativ a fost reducerea timpului furnizrii de informaii ctre managementul

unitii pentru fundamentarea deciziilor. Astfel, n studiile de specialitate, dar i n practica
internaional au fost aplicate metode noi, moderne care au avut rezultate notabile, fapt ce a
ncurajat i firmele romneti n aceast direcie.

Calculaia reprezint o gama de operaii matematice corelate ntre ele prin care se
determin mrimea costurilor i rezultatelor. O intepretare mai recent apreciaz c n sfera
calculaiei intr toate domeniile i genurile de activiti, nu numai cele economice productoare
de bunuri ce formeaz obiectul vnzrii cumprrii, ci i cele administrative, sociale i
culturale prin care se satisfac nevoi concrete i raionale ale societii .

Contabilitatea manageriala are drept scop determinarea tuturor tipurilor de costuri care se
nregistreaz n cadrul ntreprinderilor, ntr-un mod ct mai exact i la momentul oportun. De-a
lungul timpului evoluia tehnologiilor de producie au impus utilizarea anumitor metode de
calculaie a costurilor. Evoluia metodelor de calculaie nsoete evoluia industrializrii.

Metoda de calculaie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare, dup

anumite principii, a costurilor ncorporabile pe locuri de costuri, pe produse, pe grupe de
produse, pe lucrri, ntr-o anumit perioad de gestiune, i a procedeelor care conduc la
cuantificarea relaiei dintre aceste costuri i producia care le-a ocazionat, n vederea determinrii
costului ntregii producii i pe unitate de produs .
 Metodele de calculaie a costurilor sunt stabilite n funcie de mai muli factori specifici
diferitelor entiti economice, cum ar fi: specificul tehnologiei de fabricaie procesul de
producie poate fi simplu sau complex, tipul de producie, modul de organizare, mrimea,
structura organizatoric, organizarea procesului de producie, progresul tehnic, caracterul
procesului de producie.

Metodele clasice de calculaie a costurilor, considerate absorbante, prezint un set de

caracteristici comune i aceleai etape de calculaie a costurilor:

- identificarea i calcularea costurilor directe;

- identificarea cheltuielilor indirecte (cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor;

cheltuieli generale ale seciei);

- identificarea cheltuielilor generale de administraie;

- identificarea cheltuielilor de desfacere;

- stabilirea uneia sau mai multor baze de repartizare;

- repartizarea cheltuielilor indirecte, generale de administraie i de desfacere;

- calculul costurilor unitare pentru fiecare produs;

Metodele de calculaie au evoluat n timp, din mai multe puncte de vedere, al tehnicilor
de calcul, al evoluiei tehnologiilor de producie.

Metoda de calculaie global se aplic n unitile unde se obin produse de serie mare,
omogene. Este cea mai utilizat metod, n prezent, datorit tehnicilor simple de calcul.

Metoda de calculaie pe faze se aplic n unitile n care se obin produse cu un ciclu

lung de fabricaie, n care procedurile de fabricaie sunt succesive, iar semifabricatele sunt
preluate de la o secie la alta, de la o linie de fabricaie la alta.

Metoda de calculaie pe comenzi se aplic n unitile cu producie de serie mic. Aceste

metode se difereniaz datorit tipurilor de producie obinute i a tehnologiilor de fabricaie.
Asemnarea dintre ele stabilit prin modul de repartizare a cheltuielilor indirecte cu utilizarea
unor diferite baze de repartizare, fr a determina cauzalitatea acestora.
 Metodele de calculaie a costurilor pot fi grupate n funcie de perioada de apariie n
metode clasice (metoda de calculaie global, metoda de calculaie pe faze, metoda pe comenzi i
metoda coeficienilor de echivalen) i metode evoluate ( metoda pe centre de calculaie,
metoda costului normat, metoda costurilor directe, metoda PERT, metoda tarif-or-main THM,
metoda Georges Perin).

Conform legislaiei din Republica Moldova , metodele de calculaie menionate sunt

cele clasice, tradiionale, care trebuie adaptate de entitate economic. n funcie de gradul de
cuprindere a cheltuielilor n costul unitar metodele de calculaie sunt de tip absorbant i de tip
parial, limitative, conform figurii 2.4

METODE TIP ABSORBANT METODE DE TIP PARTIAL

Metoda globala Metoda direct-costing

Vetoda pe comenzi Metoda direct-costing

simplificat

Metoda standard-cost Metoda direct-costing evoluat

Metoda pe locuri/centre de Metoda de apreciere a

cheltuieli cheltuielilor fixe in direct
costing
Metoda Gheorges Perrin Metoda costurilor directe

Metoda PERT-cost Cost-volum-pret direct-costing

Figura 2.4 Clasificarea metodelor de calculaie a costurilor

2.2 Metode clasice de calculaie a costurilor aplicate la societatea analizat

Metoda global de calculaie a costurilor

Metoda de calculaie a costurilor reprezint o anumit succesiune de consemnri si de calcule
desfurate dup procedee si tehnici adecvate mbinate ntre ele dup o logic economico-
contabil pe care cheltuielile de producie sunt identificate ca fiind costuri ale purttorilor de
valoare .

Metoda global este cea mai utilizat n ntreprinderile autohtone, n special n cele care fabric
un singur produs, sau produse obinute din aceeai materie prim.

Metoda global de calculaie a costurilor poate fi numit i metoda costurilor totale sau integrale.

Din categoria metodelor absorbante fac parte i metodele pe faze i pe comenzi. Aplicarea
fiecreia este impus de modul de organizare al ntreprinderii, de obiectul de activitate i de
economia de pia.

Metoda global de calculaie sau a diviziunii simple, a calcului direct const n colectarea tuturor
costurilor de producie dintr-o perioad de gestiune ocazionat de obinerea produciei, n mod
global la nivel de atelier, ntreprindere, pe articole de fabricaie .

Costul unitar se obine raportnd totalul costurilor ncorporabile, directe i indirecte la cantitatea
de produse obinute.

Totui, cheltuielile indirecte, de administraie sunt evideniate separat, pe articole de calculaie,

apoi se repartizeaz produselor obinute, utilizndu-se coeficienii de echivalen.

Se cunosc dou variante ale metodei de calculaie globale: calculaia pe feluri de costuri i
calculaia pe locuri sau sectoare de costuri .

Astfel, se mpart costurile totale de producie pe feluri de costuri, iar apoi se raporteaz la
cantitatea de produse obinute.

Costul unitar se calculeaz potrivit formulei de calcul: cu = Cmp + Cs + Cas + Cip + Cgad
Qf Qf Qf Qf Qf
unde,
- Cmp reprezint costurile directe cu materiile prime;

- Cs i Cas- reprezint costurile directe cu salariile i asigurrile sociale;

- Cip - reprezint costurile indirect de producie;

- Cgad - reprezint costurile generale de administraie.

Aceast variant permite verificarea abaterilor de la costurile efective pe feluri de costuri.
Obiectivul metodei de calculaie globale este acela de a colecta cheltuielile de producie la nivel
global, pe un singur loc de cheltuieli, corespunztor seciilor de producie (secia de producere),
repartizarea cheltuielilor generale de administraie, dup care se stabilete costul produsului prin
raportarea costurilor la producia obinut.

Metodei global de calculaie a costurilor i sunt caracteristice o serie de procedee de grupare,

calcul i repartizare, care respect o succesiune de pai ce urmresc logica procesului productiv.
Ea este o metod tradiional de calculaie a costurilor prin care, costul complet se obine prin
integrarea costurilor pe msura derulrii procesului de producie.

n cadrul metodei toate cheltuielile de producie sunt considerate cheltuieli directe, iar
cheltuielile indirecte sunt cele comune seciilor, iar cheltuielile generale de administraie sunt
nregistrate distinct i repartizate n cost la sfritul perioadei de gestiune.

Furnizarea informaiilor contabile managementului ntreprinderii, pe fiecare structur

organizatoric n parte, asigur fundamentarea strategiilor de dezvoltare a acesteia. Metoda de
calculaie a costurilor determin o organizare specific a sistemului informaional i a
organigramei entitii pe subdiviziuni funcionale. n cadrul ntreprinderii studiate, aplicarea
acestei metode presupune o succesiune standard de lucrri:

Etapa I - Identificarea i delimitarea cheltuielilor pe purttori de costuri i sectoare de producie,

conform fluxului tehnologic identificarea cheltuielilor pe purttori de costuri i pe sectoare de
activitate; colectarea cheltuielilor directe pe produs i colectarea cheltuielilor indirecte pe secii,
realizndu-se de fapt nregistrarea cheltuielilor din exploatare n contabilitatea financiar i a
ordonrii cheltuielilor n contabilitatea de gestiune.

Etapa II Repartizarea cheltuielilor pe fiecare sector de activitate i asupra purttorilor de cost;

separarea cheltuielilor n raport cu fiecare etap a procesului de producie i de recepie a
produselor finite;

Etapa III - Calculul costului unitar al produselor Utilizarea metodei globale de calculaie nu
impune o organizare special a contabilitii de gestiune. Practic, calculaia global const n
colectarea cheltuielilor directe i indirecte .

Colectarea cheltuielilor de exploatare n contabilitatea financiar i ordonarea n contabilitatea

de gestiune Separarea cheltuielilor n raport de etapele de recepie a produciei
 ETAPA I Determinarea cheltuielilor pe sectoare/purttori de costuri
Determinare cheltuieli directe pe produs
Determinare cheltuielilor indirecte pe secii
Calculul costului unitar al produselor
ETAPA II Repartizarea cheltuielilor pe fiecare sector de activitate determinate de procesul de
producie la nivelul ntregii firme i raportarea la sfritul perioadei de gestiune la cantitatea de
produse finite obinute.
ETAPA III - Calculul costului unitar al produselor Utilizarea metodei globale de calculaie nu
impune o organizare special a contabilitii de gestiune. Practic, calculaia global const n
colectarea cheltuielilor directe i indirect determinate de procesul de producie la nivelul ntregii
firme i raportarea la sfritul perioadei de gestiune la cantitatea de produse finite obinute.

ETAPA I

Determinarea cheltuielilor pe sectoare/

purtatori de costuri
 Determinarea cheltuielilor
directe pe produs

Colectarea cheltuielilor de exploatare

in contabilitatea financiara si ordonanta
in contabilitatea de gestiune
Determinarea cheltuielilor
indirect pe sectii

ETAPA II

Repartizarea cheltuielor pe fiecare

sector de activitate

Separarea cheltuielilor in raport de

etapele de receptive a productiei

Calculul costului unitar al produselor

Figura 2.5 Etapele metodelor de calculaie a costurilor tradiionale

2.3 Metode moderne de calculaie a costurilor

Progresele realizate n perfecionarea produciei au fcut s devin tot mai evidente aspectele de
tradiionalism i conservatorism ce se manifest n domeniul calculaiei costurilor.

Ca o reacie la acestea s-a cutat perfecionarea continu a procedeelor i tehnicilor de calculaie

prin formularea unor metode de calculaie adecvate stadiului de perfecionare a tehnologiei
producie.

Evoluia tehnologiilor a determinat modernizarea metodelor de calculaie a costurilor i

dezvoltarea metodologiei de calculaie prin concepte i procedee noi, eficiente n noile condiii.

Costul ciclului de via

Controlul operaiilor economice, proceselor economice i sectoarelor de activitate i implicit a

costurilor este o prioritate a managementului.

Controlul costurilor este un deziderat urmrit de managerii de la toate nivelurile piramidei

ierarhice. Este important ca acetia s priveasc produsul, de-a lungul vieii sale n cadrul firmei.
S neleag faptul c un produs este un rezultat al actului de concepie, un rezultat al deciziei de
lansare i fabricare, iar ulterior de retragere din portofoliul de produse.

Pentru a crete performanele acestui produs trebuie urmrite i deciziile adaptate continuu. n
prezent, ntr-un mediu economic caracterizat printr-un numr ridicat de entiti cu profil de
morrit i panificaie, oferta trebuie adaptat permanent, n limita tehnologiilor existente.

FPC TABITA COM SRL are un portofoliu de produse, promovat pe ideea calitii i a tradiiei pe
care firma o are n tara i municipiul Chisinau.

Acest principiu a funcionat i funcioneaz, firma a nregistrat o cifr de afaceri ridicat,

ocupnd un loc frunta pe piaa de profil din jude. nfiinarea n ultimii ani a unui numr din ce
n ce mai mare de ntreprinderi cu acelai profil, ridic semne de ntrebare n privina meninerii
segmentului de pia i determin reevaluarea ofertei de produse.

Lansarea unui nou produs, ns, impune costuri ridicate de mai multe categorii:

- costuri de cercetare, promovare;

- costuri privind achiziionarea echipamentelor tehnologice;

- costuri cu lansarea noului produs;

- costuri de fabricaie.

n mod cert evoluia cheltuielilor, veniturilor i profitului este fluctuant, de-a lungul vieii
produsului. n prima perioad de via costurile sunt mai ridicate, iar veniturile mai mici; n
perioada de cretere veniturile sunt mai ridicate, iar n perioada de declin veniturile scad,
cheltuielile fiind constante.

Atunci cnd un produs nu mai este eficient, se poate decide renunarea la acesta, ns nu
ntotdeauna. Analiza i nregistrarea datelor privind costurile activitilor trecute este numai o
latur a contabilitii de gestiune.

Managerii sunt preocupai i de costurile care vor aprea n viitor sau de cele neateptate,
nivelul acestora stnd la baza unor decizii de aprovizionare i producie, precum i a unor politici
de preuri. Spre exemplu dac firma are n portofoliu un produs cu un brand bun, de numele
cruia este legat prestigiul unitii, se poate decide fabricarea acestuia n continuare, pentru
meninerea cotei de pia (Benaza). Costul produsului calculat pe baza ntregului flux tehnologic
de producie, numit i durata ciclului de via const n acumularea costurilor activitilor care
survin n cursul ntregului ciclu de via al unui produs, de la conceperea sa pn la abandonarea
lui de ctre productor i consumator .

Aceast metod nu este aplicat pe scar larg, ns utilizarea ei se impune, deoarece,

preferinele consumatorilor sunt din ce n ce mai diversificate i mai nalte, n ceea ce privete
calitatea produsului, comoditatea si designul in voga.

Axarea pe o gam redus de produse, chiar dac sunt de calitate, nu poate asigura existena
firmei pe termen lung. Abordarea calculaiei costurilor produselor, cu includerea costurilor de
cercetare, dar i de scoatere din fabricaie a produselor este absolut necesar.

Reprezentarea costurilor asociate cu durata de via a unui produse este cea din figura 2.10.

Se observ c un produs are un parcurs de-a lungul timpului sinuos, ascendent, iar ulterior
fabricaiei, descendent: lansare, cretere, maturitate i declin. Estimarea ct mai precis a
perioadei de timp aferente ajut la evitarea subevalurilor.
 Figura 2.6 Costul ciclului de via a produsului
Sursa: Berliner C., Brimson J.A., Cost management for todays advanced manufacturing. The
CAM-1 Conceptual Design, Harvard Business School, Boston, 2007, p. 204

S calculm de exemplu, costurile lansrii unui produs nou de incaltaminte , n condiiile

existenei tehnologiilor de fabricaie: Costurile pentru activitatea de cercetare sunt urmtoarele:
- costuri cu cercetarea pieei 5.000 lei
- costuri cu perfecionarea a 2 angajai 2.000 lei
- costuri de materii prime 4.000 lei
- costuri cu energia electric 1.000 lei
Se constat c pentru activitatea de cercetare se nregistreaz cheltuieli n valoare de 10.000 lei.
Costurile cu lansarea noului produs:
- costuri cu publicitatea 3.000 lei;
- costuri cu materialele promoionale/ testere 2.000 lei.
n aceast etap se constat cheltuieli de 5.000 lei Costurile de cercetare i de lansare se includ
n cheltuielile curente ale lunii, dar ele vor trebui luate n calculul costurilor produselor viitoare.
Din acest motiv, luarea n calcul doar a cheltuielilor curente pentru determinarea costului efectiv
pentru fabricarea unui produs nu exprim costurile reale ale acestuia, din amonte.
Incaltamintea , de regul solicit cheltuieli mari, n cazul schimbrii sortimentelor fabricate, dar
mai putin la schimbarea liniilor tehnologice. Viaa produselor este de lung durat, iar rata de
abandon este, de regul, redus.
 Costing este o metod de stabilire a preurilor de ntreprinderi n funcie de pia. Aceasta
este considerat ca fiind un instrument de management al costurilor, pentru reducerea costului
total de producie, pe tot parcursul ciclului de via cu ajutorul departamentelor de producie,
tehnic, cercetare i proiectare. Ea se axeaz n special pe noile produse care sunt foarte expuse n
privina preurilor i vndute pe o pia extrem de competitiv .

Metoda are n vedere costul maxim de producie care poate fi nregistrat, astfel nct
societatea s obin marja de profit dorit pentru un produs, la un pre impus. Aceast tehnic
implic urmtoarele concepte: preul impus de pia, marja de profit dorit, costul int i costul
admisibil.

Condiiile actuale economice impun firmelor realizarea produselor de o calitate

superioar, ntr-un timp ct mai scurt i la preuri ct mai mici. Metoda Target-Costing a fost
dezvoltat n Japonia, n anii 1980 i se bazeaz pe ideea c preul de vnzare al unui produs este
fixat de pia. Aceast teorie este n prezent mai mult dect o realitate, indiferent de mrimea
costurilor de producie, preul impus de pia este definitoriu i determin n mod direct profitul
productorului.

Chiar dac managerii i-au stabilit o marj de profit, care ar trebui s fie obinut prin
vnzarea unui produs, piaa este cea care dicteaz profitul real, prin echilibrarea cererii cu oferta.
Este mai mult dect evident c un produs de incaltaminte asemntor sau identic cu cele
existente pe pia, dac va avea un pre mai mare nu va fi preferat de cumprtori. Preuri
ridicate se pot menine doar la produsele care au caracteristici specifice i care se
individualizeaz pe piaa bunurilor de consum. Astfel, inginerii specialiti n confectionarea
incaltamintei , prin aplicarea acestei metode, ar trebui s-i adapteze reetele de fabricaie, astfel
nct s nregistreze costuri care s respecte normele de calitate, care s asigure un profit
rezonabil.

Misiunea este dificil, ns obligatorie pentru meninerea produselor i ntreprinderii pe

pia. Astfel, se pot identifica urmtoarele elemente: preul de vnzare stabilit de biroul de
marketing; marja de profit impus de administratori i costurile de producie stabilite de echipa
de specialiti (ingineri, maitri) i contabilitate.

Costul de producie poate fi, n aceast situaie: cost int i cost admisibil.
 Costul int, este cel care este impus de dorina acionarilor, pe de o parte, prin stabilirea
unei marje a profitului, iar costul admisibil este cel care poate fi atins, calculat prin nsumarea
cheltuielilor directe i indirecte.

Entitatea economic nu poate aciona dect asupra ultimelor dou elemente, piaa fiind
suveran n luarea acestei decizii.

Aplicarea metodei Target-Costing la FPC TABITA COM SRL este posibil, dac se
ndeplinesc urmtoarele condiii:

- realizarea de produse de serie mai mic, care s se poat adapta uor la cerinele pieei;

- introducerea metodelor moderne de calculaie a costurilor;

- introducerea de tehnologii automatizate de producie;

- introducerea unor sisteme de gestionare a bazelor de date (SAP, ERP).

Aplicarea acestei metode impune anumite etape:

1. Stabilirea preului-int, conform studiilor de pia;

2. Stabilirea marjei profitului de ctre administratori, manageri;

3. Stabilirea costului int prin calcularea diferenei dintre preul de vnzare i marja de
profit.

Vom aplica aceast metod, n urmtorul exemplu:

Firma hotrte lansarea unui nou produs de incaltaminte, pantofi pentru barbati pentru
sezonul primavara-vara.Se va folosi mai intai sectia de croire , apoi trece la sectia de cusut.
Dupa , fetele de incaltaminte pleaca pe banda de montare, care are capacitatea de a monta si
finisa aproximativ 250per./zi.

Conform estimrilor, se stabilesc trei momente n viaa produsului:

a. lansare primele 3 luni;

b. cretere 12 luni;
 c. maturitate 6 luni.

Capacitatea de folosin a acestei linii de fabricaie se estimeaz c va fi astfel: 80 % n

faza de lansare, 90 % n faza de cretere i 100 % n faza de maturitate. Biroul de marketing a
precizat c preul de vnzare impus de pia este de 650 lei.

Consiliul de Administraie urmrete o marj de profit de 15%, n faza de lansare 20 % i

25 %, n urmtoarele etape.

De asemenea, datorit fidelizrii contractelor, preul materiilor prime nregistreaz o

scdere pentru fazele de cretere i maturitate.

Dup o analiz a evoluiei indicatorilor economici am observat urmtoarele aspecte:

- n faza de lansare se nregistreaz costuri mai ridicate cu materiile prime i cu

publicitatea, fapt ce determin neatingerea obiectivului de 15 % de profit cerut de administratori;
costul estimat este cu 420 lei/buc mai mare dect costul int;

- n faza de cretere administratorii au impus o cot de profit de 20 %, n valoare de

750.00 lei/buc, i un cost int de 235 lei/buc; i n aceast faz costul estimat depete costul
int cu 185.00 lei/buc, chiar dac a sczut preul materiilor prime i cheltuielile cu publicitatea;
acest fapt s-a nregistrat datorit creterii marjei de profit;

- n faza de maturitate administratorii au impus o cot de profit de 25 %, n valoare de

600 lei/buc, i un cost int de 320 lei/buc; i n aceast faz costul estimat nu mai depete
costul int, i se nregistreaz o depire a acestuia cu 430 lei/buc; acest fapt este datorat scderii
preului materiilor prime i cheltuielilor cu publicitatea, dar i creterii volumului produciei;

n toate cele trei faze ale vieii produsului se nregistreaz profit, chiar dac nu la cotele
ateptate de administratori. Target Costing reprezint o metod eficient de conducere a
activitii prin costuri.

Din acest studiu se constat urmtoarele aspecte:

- activitatea ntreprinderii trebuie orientat ctre pia, mai exact asupra preurilor impuse
de aceasta; - urmrirea evoluiei costurilor de-a lungul ntregii viei prognozate a produsului;

- cunoaterea i controlul cheltuielilor printr-un tablou de bord;

- cuantificarea i compararea costurilor int, a costurilor estimate i a celor efective;

 - adaptarea activitii privind realizarea produsului i deciziilor operative i strategice,
conform condiiilor impuse de pia;

Evaluarea costului estimat exprim costul complet unitar calculat pe baza datelor din
contabilitate, n cazul perfecionrii produselor existente sau pe baza datelor de proiectare, n
cazul dezvoltrii de noi produse.

Metoda costurilor-int (Target-Costing) nu poate fi aplicat individual, ci trebuie

nglobat n contextul unui management strategic avansat al produselor, cu utilizarea
tehnologiilor informatice sistemice i ntr-o metod de calculaie a costurilor modern, dinamic,
aa cum este metoda Activity Based Costing (ABC).

Metoda Kaizen Costing sau gestiunea continu a costului

Kaizen Costing reprezint termenii japonezi, kai - schimbare i zen bine, schimbare n
bine sau mbuntire continu. Kaizen Costing presupune o cretere gradual la standarde tot
mai nalte a produciei, prin mbuntirea calitii i reducerea deeurilor, prin mbuntiri mici,
dar continue, care implic tot personalul, de la executiv pn la lucrtorii de la cel mai sczut
nivel.

Ea poate fi considerat o metod proactiv, care promoveaz principiul c, nimic nu este

perfect i totul este perfectibil, dac toi angajaii sunt implicai i au putere de decizie, la nivel
operativ, prin delegarea responsabilitilor.

mputernicirea angajailor este descris de ctre susintorii metodei, ca numitor comun

pentru tehnicile manageriale moderne. Astfel, angajatul este inteligent, fiin responsabil,
creativ, i, prin urmare, constituie o resurs productiv pentru companie.

Practic, este vorba de delegarea responsabilitilor, care pune accent pe etic, interes
pentru rezultatele companiei. Se aplic pentru produsele aflate n fabricaie i se urmrete o
diminuare a costurilor printr-o utilizare mai eficient a resurselor materiale i umane, prevzute
n standarde, dar i printr-o utilizare mai eficient a tehnologiilor.

Metoda Kaizen Costing vine n completarea metodei Target Costing, n sensul c se

urmrete ajustarea costurilor prin revenirea asupra condiiilor impuse de reetele de fabricaie,
asupra tehnologiilor alese, spre deosebire de metoda Target Costing, care se aplic pornind de la
preul de vnzare.
 Aspectele tehnice ale acestor metode sunt diferite, ns obiectivul lor este acelai:
reducerea continu a costurilor.

Acest lucru este posibil printr-o viziune global i efectund o analiz a proceselor
conform i activitilor generatoare de costuri, conform principiilor ABC.

Metoda Kaizen Costing presupune ca dup implementarea unui produs, o echip format
din ingineri de producie, contabili de gestiune, ingineri de sistem, s reia tot procesul de
planificare, implementare, calculaie pentru creterea eficienei.

Metoda Kaizen Costing promoveaz ideea creterii performanelor tehnice ale utilajelor
i creterea competenelor angajailor prin cursuri de formare continu.
 CAPITOLUL III. Studiul empiric privind organizarea contabilitatii managerial si a
calculatiei costurilor in cadrul organizatiei FPC TABITA COM SRL

3.1 Organizarea contabilitatii manageriale si a calculatiei costurilor

Contabilitatea manageriala in partida simpla este specifica formelor simple de organizare, entitatilor
cu numar mic de angajati sau cu o complexitate scazuta.
Contabilitatea manageriala integrata se bazeaza pe organizarea fluxului informational pe doua canale,
utilizand conturile contabilitatii financiare.
Contabilitatea manageriala dualista presupune existenta unui circuit autonom, distinct, adica a unui
sistem de conturi independent.
Conceptiile moderne de organizare a contabilitatii manageriale s-au dezvoltat cu ajutorul unor modele
operationale de gestiune.

Organizarea contabilitatii manageriale se realizeaza in raport cu marimea intreprinderii, nevoile

interne de informare si specificul activitatii. Astfel, intreprinderile mari isi organizeaza o conatbilitate
manageriala bazata pe proceduri detaliate si riguroase. In schimb, in cazul firmelor mici, functiile
contabilitatii de gestiune sunt preluate adesea de contabilitatea financiara, prin detalierea si
prelucrarea informatiilor furnizate de acestea in functie de nevoile manageriale.

In teoria si practica moderna a contabilitatii manageriale dupa tipul de conexiune intre contabilitatea
financiara si cea manageriala, se confrunta 2 conceptii generale de organizare a acesteia si anume:

a. Conceptia organizarii contabilitatii de gestiune intr-un sistem conectat, integrat cu contabilitatea

financiara, realizandu-se un singur circuit informational contabil, care integreaza cele 2 componente
denumita conceptia monista (integralista) de organizare a contabilitatii (monism contabil);

b. Conceptia organizarii contabilitatii de gestiune intr-un circuit cmplet autonom fata de

contabilitatea financiara denumita conceptia dualista de organizare a contabilitatii (dualism
contabil).

In optica contabilitatii internationale, contabilitatea manageriala si cea financiara se realizeaza

concomitent, fara o scindare riguroasa a acestora. Solutia integrarii contabilitatii de gestiune in
contabilitatea financiara este destul de delicata, deoarece presupune combinarea functionalitatii
sistemelor de conturi specifice contabilitatii de gestiune cu functionalitatea conturilor de cheltuieli
(clasa 6 Cheltuieli) si respectiv de venituri (clasa 7 Venituri) ale contabilitatii financiare.
Adversarii contabilitatii integraliste sustin ca aceasta solutie este greu de practicat datorita interferarii
inregistrarilor din contabilitatea financiara cu cele din contabilitatea manageriala. Se reproseaza
acestei conceptii faptul ca face sa dispara, respectiv sa soldeze, conturile de cheltuieli si de venit din
contabilitatea financiara, la finele fiecarei perioade de calcul, ceea ce face dificila intocmirea si
prezentarea contului 351 Rezultatul financiar total din contabilitatea financiara.

Avantajul: reducerea volumului de munca aferent contabilitatii.

Dezavantajul: scurgerea informatiilor considerate confidentiale.

Se accepta totusi ca aceasta conceptie poate fi practicata cu succes de catre unitati economice
specializate in comert si turism, unde nu se pune cu predilectie problema costului de productie, ci
doar determinarea rezultatelor economico-financiare pe grupe de marfuri.

Contabilitatea dualista consta in prelucrarea distincta a informatiilor de catre cele doua contabilitati,
fiecare din ele urmarind validarea obiectivelor sale specifice, putandu-se merge pana la organizarea si
conducerea fiecarei contabilitati in birouri distincte.

Aceasta conceptie satisface cerintele productiei si este orientata spre perfectionarea calculatiei si a
controlului asupra consumurilor. Ea prevede utilizarea unor sisteme de conturi ale contabilitatii
manageriale independente de cele ale contabilitatii financiare, utilizand conturi-perechi cu aceeasi
denumire care au o structura opusa si se reflecta ca intr-o oglinda. Astfel in contabilitatea
financiara, consumurile sunt grupate pe elemente economice, cheltuielile si veniturile sunt urmarite
dupa natura lor economica, iar in contabilitatea manageriala consumurile, cheltuielile si veniturile
sunt grupate pe centre de consumuri (intreprindere, productie, hala, sector, brigada) si obiecte de
calculatie (produse finite, lucrari executate si servicii prestate). Un astfel de subsistem este folosit in
tarile cu o reglementare stricta a contabilitatii din partea statului (Franta, Belgia, Romania etc.).

Avantajul: asigura o confidentialitate mai inalta a informatiilor contabile.

Dezavantajul: majorarea volumului de munca contabil.

Organigrama societatii ( Anexa 2)

Organizarea contabilitatii manageriale in entitatea TABITA COM SRL se realizeaza in sistem

integrat.
Acest model de organizare a contabilitatii manageriale in sistem integrat contabil gsete
aderent tot mai mare n rndul responsabililor din cadrul entitilor economice datorita
urmatoarelor aspecte:

- lipsa unei aprecieri unanime din partea practicienilor in ceea ce priveste sistemul dualist
de contabilitate, cu utilizarea unui sistem de conturi specific;

- cresterea utilizarii pe scara larga a metodelor de calculatie a costurilor partiale care se preteaza
la modelele de prelucrare automata a informatiilor si la filozofia proceselor moderne de
management, de a dispune in timp util de informatiile necesare asistarii procesului managerial;

- posibilitatea implementarii acestui model al contabilitatii manageriale pe structura

organizatorica, functionala si operationala a entitatilor prin antrenarea unui numar cat mai mare
de responsabili in cadrul procesului de control si reglare al gestiunii entitatii.

Organizarea contabilitatii in sistem integrat este determinata de realizarea prealabila a

urmatoarelor demersuri:
- identificarea functiilor vitale ale entitatii (cercetare dezvoltare, productie, administratie,
comerciala) care au o activitare notabila si sunt sub autoritatea unui responsabil;

- identificarea activitatilor esentiale in cadrul fiecarei functii care genereaza un volum de

activitate semnificativ,care transfera in diferite structuri de costuri un nivele relevant al
cheltuielilor directe si/sau indirecte asupra costurilor si a caror distributie corecta poate inlatura
situatiile de supraevaluare,subevaluare sau subventionare a costurilor;

- identificarea purtatorilor de costuri, respectiv a produselor, lucarilor, serviciilor si activitatilor

ce fac obiectul calculatiei precum si a decupajelor tehnico-organizatorice si tehnologice in care
se realizeaza;

- stabilirea criteriului de structurarea a cheltuielilor pe elemente primare de cheltuieli sau articole

de calculatie.
 3.2 Studiul empiric privind organizarea contabilitatii managerial si a
calculatiei costurilor in cadrul organizatiei FPC TABITA COM SRL
3.3 MODERNIZAREA CALCULAIEI COSTURILOR PRIN INTERMEDIUL
METODEI ABC
 Metodele de calculaie clasice, au primit de-a lungul timpului o serie de critici, pe deplin
justificate, dintre care amintim: utilizarea n repartizarea cheltuielilor indirecte, comune ale
seciilor, a unor baze alese conform unor criterii cantitative.

n acest sens, realizarea unor analize comparative a costurilor ncorporate n unitatea de produs
este dificil, avnd n vedere c valorile au fost stabilite pe baz de coeficieni, fr a se fi stabilit
legturi de cauzalitate cu activitile generatoare; urmrirea reducerii costurilor, fr a apela i la
alte metode de cretere a competitivitii, cum ar fi spre exemplu dezvoltarea strategiilor de
marketing.

De asemenea, cheltuielile indirecte sunt considerate secundare, iar activitile de suport sunt
subevaluate ca importan n gestionarea sistemic a entitii economice. n contabilitatea
tradiional cheltuielile directe sunt incluse n costul produselor, conform relaiei de cauzalitate,
iar cheltuielile indirecte sunt repartizate prin coeficieni produselor, pe centre de cost.

n contabilitate subliniem c modern nseamn tot ceea ce aparine epocii actuale sau trecutului
apropiat, respectiv ceea ce corespunde stadiului actual i progresului.

Argumentele care vin n sprijinul metodei de calculaie a costurilor ABC sunt bazate n general
pe calitatea superioar a informaiilor generate n comparaie cu cele ale metodelor de calculaie
tardiionale.

Conform teoriei optimizrii informaiei economice, cea mai bun informaie este legat de cea
mai bun decizie luat, iar cea mai bun decizie luat crete valoarea economic a firmei114 .
Prin metoda ABC se urmrete o cretere a gradului de cunoatere a proceselor desfurate n
cadrul entitii prin detalierea acestora pe activiti, considerate generatoare de costuri i
delegarea deciziei, ctre angajaii de la nivelul inferior al piramidei ierarhice cunosctori n
detaliu ai fiecrei operaiuni specifice.

Din acest motiv ei pot lua decizia cea mai bun pe baza informaiei rezultate din activitatea
curent, iar o succesiunea de decizii corecte poate genera cretere economic. Aplicarea acestei
metode duce practic la schimbarea mentaliii angajailor prin creterea responsabilitilor i a
puterii de decizie.

METODE TRADITIONALE
RESURSE COSTURI
DIRECTE

PRODUSE
 COSTURI
RESURSE INDIRECTE

METODA ACTIVITY BASED COSTING

RESURSE COSTURI ACTIVITATI

PRODUSE

Figura 4.1 Afectarea costurilor pe produse metode tradiionale - metoda ABC

n acest context, modernizarea contabilitii de gestiune nseamn transformarea i adaptarea

acesteia la realitile i exigenele prezentului, la modificarea instrumentelor, proceselor i
metodelor de lucru pentru a corespunde progresului tehnico-tiinific actual.

Conform metodei ABC cheltuielile sunt alocate activitilor, pe baza inductorilor de cost i
ulterior incluse n costul produselor. Reprezentarea diferenelor dintre metodele tradiionale i
metoda ABC se prezint n figura nr. 4.1

Se poate observa c potrivit metodei ABC costurile nu mai sunt difereniate n directe i
indirecte, deoarece fiecare dintre ele au o legtur direct cu activitile generatoare. Astfel,
gestionarea activitilor, va impune nivelul costurilor, care la rndul lor vor influena buna
gestionare a resurselor.

Oportunitile oferite de metoda de calculaie ABC sunt evidente n mediile tehnologice asistate
de computere.

Datorit dezvoltrii tehnologiilor informatice, n prezent asistarea on-line a proceselor productive

conduce la dinamizarea procedurilor de aplicare a metodei, chiar i pentru operaiile cele mai
variabile, dinamice i discontinue.

Implementarea metodei de calculaie a costurilor ABC.

Implementarea acestei metodei pentru calculaia costurilor produselor de panificaie la FPC
TABITA COM SRL, presupune parcurgerea etapelor urmtoare:

1. Identificarea produselor care constituie obiectele de cost alese: pine alb simpl i pine alb
superioar. Scopul firmei este de a calcula costurile totale, apoi costurile unitare legate de
producia i desfacerea acestora.

2. Identificarea costurilor directe ale produciei Se identific drept costuri directe ale pinii
urmtoarele:

- costurile materiilor prime directe;

- costurile cu salariile directe;

- costurile de ntreinere i reparaie a utilajelor.

Conform metodei de calculaie a costurilor tradiionale, FPC TABITA COM SRL, a considerat
costurile de ntreinere i reparaie a utilajelor drept costuri indirecte de producie i le-a
repartizat produselor, avnd drept baz de repartizare salariile directe.

Aceste costuri pot fi imputate direct produselor ntruct fiecare tip de produs poate fi obinut prin
utilizarea unui utilaj specific (forme de tvi, forme de cuite), iar costurile constau n special din
salariile muncitorilor care ntrein utilajele i pot fi considerate directe, la nivel de loturi de
produse.

3. Alegerea inductorilor, ca baze de repartizare a costurilor indirecte asupra produselor FPC

TABITA COM SRL identific urmtoarele activiti pe care le va folosi pentru a repartiza
costurile indirecte asupra produselor:

- proiectare; - reglarea utilajelor de producie, n funcie de comand;

- activiti specifice produciei; - pregtirea loturilor pentru livrare;

- desfacere;

- conducere i administraie.

Identificarea inductorilor a costurilor permite stabilirea numrului de activiti, n care vor trebui
regrupate costurile ntr-un sistem ABC.
n loc s defineasc drept activiti separate proiectarea produselor, proiectarea proceselor
tehnologice i fabricarea prototipurilor firma le va regrupa n cadrul unei singure activiti de
proiectare, deoarece elementul comun l reprezint complexitatea reetei de fabricaie.

Alt criteriu de alegere a bazei de repartizare a costurilor este disponibilitatea anumitor date i
posibilitatea utilizrii acestora.

S stabilim baza de repartizare a costurilor pentru activitatea de proiectare: determinarea

costurilor de proiectare, care sunt costuri de meninere a produsului, o reprezint reeta de
fabricaie i abilitile inginerului de panificaie.

Reetele de fabricaie mai complexe necesit mai mult timp de elaborare.

n sistemul ABC se msoar complexitatea n termeni de numr de produse rezultate i ore de

lucru. Uneori, astfel de date sunt dificil de obinut i de msurat, se pot utiliza alte mijloace de
msurare a complexitii, de exemplu cantitatea de materii prime utilizate pentru probe.

O alt problem poate fi aceea c volumul fluxului de materii prime s-ar putea s nu fie
reprezentativ.

4. Identificarea costurilor indirecte asociate fiecrui inductor

Cheltuielile generale de administraie sunt repartizate activitilor, conform unei legturi de tip
cauz-efect ntre baza de repartizare a costurilor aleas i costurile activitii respective.
Costurile sunt repartizate loturilor de costuri de distribuie n baza unei legturi cauz- efect cu
cantitile de produse transportate.

Identificarea unei legturi ct mai corect ntre baza de repartizare i costurile activitii
respective, variaz de la un lot de costuri la altul. Se poate observa c legtura cauz-efect dintre
numrul de ore de munc de producie direct i costurile activitii de administraie nu este att
de evident ca i legtura dintre numrul de ore de ntreinere a utilajelor i costurile activitii de
ntreinere a utilajelor.

Unele costuri pot fi identificate cu o activitate n parte, de exemplu salariile inginerilor sunt
direct legate de activitatea de proiectare a producie, iar alte costuri cu salariile indirecte trebuie
repartizate ntre mai multe activiti pe baz de interviuri sau foi de pontaj.

Inginerii i efii de secie identific timpul consumat pentru activitile legate de proiectare,
reglare utilaje i operaiuni tehnologice.
Timpul consumat pentru aceste activiti reprezint baz de repartizare a costurilor salariilor
inginerilor i efilor de echipe din producie ntre diferite activiti.

5. Calcularea costurilor indirecte asupra produselor, a elementelor de calcul

Raportnd cheltuielile la cele dou produse finite pentru care calculm costul de producie prin
metoda ABC constatm aspecte specifice:

- aprovizionarea cu materii prime este mai costisitoare pentru pinea superioar, deoarece
necesit achiziii de materii prime suplimentare;

- desfacerea este mai costisitoare pentru pinea simpl, ea necesitnd transport i n localitile ca
Balti, Comrat , Floresti.

n aceast etap este efectuat calculaia cotelor de repartizare a costurilor pe activiti folosind
bazele de repartizare (inductorii de cost) selectate n etapa 3 i costurile indirecte ale fiecrei
activiti calculate n etapa 4.

6. Calcularea costurilor indirecte unitare i globale repartizate produselor

7. Calcularea costului total al produselor prin nsumarea tuturor costurilor directe i indirecte
imputate acestora

Implementarea metodei ABC n cadrul seciei de producere

Descrierea condiiilor financiar-contabile ale seciei de panificaie necesare aplicrii metodei

ABC, din datele precizate n anexa nr.4.

Cheltuielile directe:

Considerm c n secia de panificaie n decursul lunii martie 2012 s-au obinut urmtoare
produse finite:

- pine simpl alb : 1.500.000 buc

- pine alb superioar: 750.000 buc
Total cheltuieli directe :

- pine alb simpl : 2.080.305 lei,

din care cheltuieli cu materiile prime: 1.788.000 lei

- pine alb superioar: 1.123.028,5 lei, din care cheltuieli cu materiile prime: 976. 875 lei;
- total cheltuieli materii prime: 2.764.875 lei
Manoper direct:
- pine alb simpl : 292.305 lei : 1.500.000 buc = 0, 1949 lei/buc
- pine alb superioar : 146.152,5 ei : 750.000 buc = 0, 1949 lei/buc
Cheltuieli indirecte: 55.975,62 lei
Vnzri:
- pine alb simpl : 1.500.000 buc. * 2 lei/buc = 3.000.000 lei
- pine alb superioar : 750.000 buc * 2,5 lei/buc = 1.875.000 lei
Raportul n care se imput partea comun de inductori: - pine alb simpl - 2/3 - pine alb
superioar 1/3 Conform situaiei prezentate anterior se pot identifica urmtoarele activiti din
cadrul proceselor de aprovizionare, producie, desfacere, decontare, generatoare de cheltuieli
indirecte. Situaia activitilor i a inductorilor este prezentat n tabelul 4.1

Concluzii
Lucrarea Posibiliti de perfecionare a metodologiei de calculaie a costurilor
ntreprinderilor industriale a impus desfurarea cercetrii n mai multe domenii de activitate:
fundamentele contabilitii, contabilitate financiar, contabilitate de gestiune, analiz financiar,
management, informatic economic, statistic, particulariti ale industriei de morrit i
panificaie.

Studiul a fost efectuat prin abordarea conceptelor contabilitii de gestiune n cadrul

sectorului de alimentaie public, a industriei de morrit i panificaie, fapt care a permis
formularea unor concluzii generale, dup cum urmeaz:

1. Contabilitatea de gestiune a evoluat progresiv de la rolul de nregistrare a informaiilor

privind calculaia costurilor, la cel de suport informaional n luarea deciziilor de management.
Furnizarea unor informaii de tip cost ntr-un timp ct mai scurt pentru fundamentarea deciziilor
manageriale permit stabilirea de strategii pe termen mediu i lung care au ca punct de plecare
rapoartele contabilitii de gestiune.

Astfel, sunt stabilite obiective noi, metode de calculaie adaptate acestora i se stabilesc
resursele umane, materiale i de timp necesare implementrii operaiunilor aferente, precum i
planuri de mbuntire a activitii existente.

n prezent n contabilitatea de gestiune contabilitatea de gestiune se contureaz urmtoarele

tendine:

* organizarea contabilitii de gestiune n sistem integrat;

* existena unor opinii divergente n ceea ce privete aplicarea sistemului dualist de contabilitate
cu utilizarea conturilor de gestiune;

* utilizarea programelor informatice conduce la abordarea unor metode pariale de calculaie a

costurilor, care s se poat adapta modelului de prelucrarea automat a datelor;

* aplicarea unor metode moderne de calculaie a costurilor care s furnizeze informaii de tip cost
n timp real;

* crearea unor modele informatice care s permit utilizarea metodelor de calculaie complete, cu
implicarea unui numr mare de specialiti, din domenii diferite de activitate: industrie, pentru
cunoaterea i reprezentarea procesului tehnologic, economiti-contabili, pentru aplicarea
metodelor de calculaie a costurilor i crearea tabloului de bord al firmei; ingineri de sistem,
informaticieni-programatori pentru crearea modelului informatic specific, economiti
specialiti n marketing i management;
Contabilitatea financiar conecteaz cheltuielile de exploatare i financiare, ca fiind elemente ale
costurilor, iar cele extraordinare nu sunt luate n calcul ca elemente de cost.

Noile abordri n contabilitatea de gestiune consider toate cheltuielile drept generatoare de

costuri i posibilitile de reducere a acestora. Contabilitatea financiar are un rol de observare a
fenomenelor financiar contabile.

La rndul ei, contabilitatea de gestiune, numit i managerial, studiaz n amnunt toate

aspectele generatoare de costuri i propune modele de gestionare i control de excludere a
fenomenelor perturbatoare a activitii firmei, din ce n ce mai conectat cu funciile de
management i cele ale controlului de gestiune.

2. Un alt aspect al cercetrii l-a constituit identificarea stadiului aplicrii contabilitii de

gestiune n cadrul unei firme din domeniul industriei de morrit i panificaie.

Piaa produselor alimentare cunoate o intens nnoire i diversificare pus pe seama satisfacerii
dorinelor, preferinelor, necesitilor i exigenelor tot mai mari ale consumatorilor. Realizrile
din domeniul alimentar se nscriu pe o coordonat ascendent, asistnd n ultimele decenii la o
evoluie spectaculoas

. Dac la nivel macroeconomic calitatea produselor este evaluat tot mai mult n strns legtur
cu calitatea vieii, la nivel microeconomic nivelul crescnd al cerinelor consumatorilor, nevoia
lor de informare i educare trebuie s stimuleze preocuprile ntreprinztorilor pentru
diversificarea i mbuntirea calitii produselor alimentare. n ultimele decenii s-a produs pe
plan mondial o diversificare sortimental a bunurilor de consum alimentar asociat pe plan
cantitativ cu schimbri ponderale ntre diferite grupe.

Aceast evoluie a generat o rennoire complet a alimentelor tradiionale, cu performane

nutritive din ce n ce mai ridicate. Acest fapt a determinat profunde mutaii conceptuale i
criteriale n domeniile sortimentului, calitii, distribuiei i comercializrii mrfurilor
alimentare.

Se poate spune c mrfurile alimentare actuale ncorporeaz un volum din ce n ce mai mare de
progres tehnico tiinific i ca urmare tehnologia alimentar modern se difereniaz net de cea
clasic. Pornind de la necesitile obiective i subiective de consum alimentar se selecteaz atent
materiile prime convenionale i neconvenionale, aditivii alimentari corespunztori, tipurile de
transformri tehnologice eficiente pentru a ajunge la un produs finit cu proprieti identice sau
ct mai apropiate de cele ale produsului proiectat.

n condiiile internaionalizrii pieei consumatorii i orienteaz atenia spre acele produse care
se evideniaz prin calitate. Aceast difereniere const n a pune la dispoziia consumatorilor un
produs altfel conceput dect celelalte.

Recunoscndu-se necesitatea unor mutaii n modul de abordare a aspectelor referitoare la

asigurarea calitii, n ara noastr asistm, n ultimii ani, la intensificarea preocuprilor n acest
domeniu, la nivelul agenilor economici, dar i al unor organisme guvernamentale i
nonguvernamentale, asociaii, firme de consultan.

Multe ntreprinderi manifest un interes deosebit pentru modelele de asigurare a calitii propuse
de standardele internaionale din familia ISO 9000, aflndu-se n diferite faze de implementare
ale unui asemenea model. n condiiile actuale ale pieei firma ar trebui s aib n vedere: -
restructurarea tehnic i tehnologic a activitilor de morrit i panificaie, ca factor de
determinare a eficienei firmei, creterea competitivitii i a capacitii de a face fa
concurenei pe piaa intern i extern i s asigure securitatea alimentar.

Astfel, obiectivul principal, cu caracter general, strategic l reprezint retehnologizarea unitilor

de producie n vederea creterii valorii produselor n condiii concureniale. - diversificarea i
restructurarea produciei i perfecionarea comercializrii n activitatea de morrit i de
panificaie, pentru care, n contextul globalizrii, trebuie s vizeze aspecte tehnice i tehnologice,
aspecte legislative i instituionale, asigurarea unor faciliti precum i promovarea concurenei
Din punct de vedere tehnic firma trebuie:

- s asigure materii prime cerealiere n cantiti i cu indici de calitate corespunztori cerinelor i

destinaiilor industriei de morrit i panificaie;

- s modernizeze i retehnologizeze activitile de morrit i panificaie, n armonie cu mediul

nconjurtor i eliminarea factorilor poluani;

- s continue investiiile pentru retehnologizarea capacitilor existente, n vederea creterii

performanelor tehnice, economice i calitative, care s satisfac cerinele pieei interne i s
creeze disponibiliti pentru export;
- s diversifice gama sortimentale, dup procesarea cerealelor, n vederea reducerii consumului
de pine prin creterea cererii pentru alte tipuri de produse, cum ar fi: pastele finoase, cerealele
pentru micul dejun, biscuii, produsele de patiserie;

- s doteze cu utilaje, echipamente i tehnologii noi, performante, pentru valorificarea complex

a materiilor prime pentru creterea productivitii muncii i a randamentelor n produse finite,
reducerea consumurilor energetice i a costurilor de producie, asigurarea proteciei alimentelor,
mediului i consumatorilor;

- s modernizeze activitatea de morrit

panificaie, n armonie cu mediul nconjurtor;

- s extind folosirea fabricrii pinii din aluaturi refrigerate, prin montarea n spaiile de
desfacere a unor instalaii mici care s rezolve cerinele de consum ale zonei.

Contabilitatea de gestiune organizat la firma de morrit i panificaie este integrat n biroul de

contabilitate i aplic metoda global de calculaie a costurilor, pentru activitatea de morrit i
metoda pe comenzi pentru activitatea de panificaie.

Aceste metode de calculaie sunt clasice i se axeaz pe culegerea datelor, nregistrarea

cheltuielilor directe i repartizarea cheltuielilor indirecte de producie pe baza coeficienilor de
repartizare.

Exist decalaje ntre momentul programrii costurilor, nregistrarea cheltuielilor pe msura

efecturii lor n desfurarea procesului de producie i stabilirea diferenelor de pre. Datorit
duratei de culegere i prelucrare a datelor privind procesul productiv, contabilitatea de gestiune
i atinge cu greu funcia previzional.

Metodele de calculaie clasice au mai mult un rol constatativ, de verificare a datelor nregistrate
n contabilitatea financiar, o comparare a costului efectiv cu cel antecalculat. n ajutorul
contabilului de gestiune vin programele informatice de contabilitate, adaptate cerinelor de
prelucrare a informaiilor financiar-contabile, care determin reducerea timpului de prelucrare a
informaiilor, ns nu exist o corelaie operativ, o conexiune cu programul de contabilitate
financiar, i nici cu managementul firmei.

Cuantificarea corect i complet a costurilor, exercitarea unei analize pertinente i operative,

stabilirea abaterilor i a activitilor generatoare de costuri suplimentare, propunerea de msuri
de mbuntire i corectare a derapajelor n timp real se pot propune i implementa metode
moderne de calculaie a costurilor.
 Anexa 3

Schema functionarii conturilor din clasa 9 "Conturi de gestiune"

901 "Decontari interne privind cheltuielile"

D C
Costul efectiv al produselor finite obtinute Cheltuielile de productie preluate din
(cont:931) contabilitatea financiara dupa natura
Costul efectiv al productiei in curs de executie economica i inregistrate in conturile de
(cont: 933) gestiune dupa destinatie (cont: 921, 922,
923, 924, 925)

D_______902 "Decontari interne privind productia obtinuta"_____C

Costul efectiv al productiei finite obtinute Costul standard al productiei finite obtinute
(cont: 921) (cont: 931)
Costul efectiv al productiei in curs de executie Diferentele de pret aferente productiei finite
(cont: 933) obtinute (cont: 903)

D_______903 "Decontari interne privind diferentele de pret"_____C

Diferentele de pret aferente productiei finite Diferentele de pret aferente productiei finite
obtinute (cont: 902) obtinute, repartizate (cont: 931)

D_____________921 "Cheltuielile activitatii de baza"___________C

Cheltuielile directe ale activitatii de baza Costul efectiv al productiei in curs de
(cont: 901) executie (cont: 933)
Cheltuielile activitatilor auxiliare (cont: 922) Diferentele de pret aferente productiei finite
Cheltuielile indirecte de productie (cont:923) obtinute (cont: 902)
Cheltuielile generale de administratie (cont:
924)
Cheltuieli de desfacere (cont: 925)
Costul efectiv al productiei finite i al
productiei in curs de executie

D________922 "Cheltuielile activitatilor auxiliare"______________C

Cheltuielile colectate (cont: 901) Decontarile Decontarile reciproce (cont: 922 in analitic)
reciproce (cont: 922 in analitic) Repartizarea cheltuielilor pe locurile
consumatoare (cont: 921, 922, 923, 924, 925)

Costul productiei in curs de executie (cont:

933)
Costul efectiv al productiei marfa (cont: 902)

D________923 "Cheltuielile indirecte de productie"______________C

Cheltuielile indirecte ale sectiilor principale de Cota de cheltuieli indirecte ale sectiilor
productie (cont: 901) principale de productie repartizate pe obiecte
D________924
CheltuielileD__________931
"Cheltuielile
activitatilor "Costul
generate
auxiliare productiei
de922)
(cont: administrate"___________C
obtinute"__________________C
de calculatie (cont: 921)
Cheltuielile generale
Costul de administrate
standard finiteCota
(cont:
al productiei de cheltuieli
obtinute generale
Costul efectiv al de administratie
productiei finite obtinute
901) (cont: 902) repartizate (cont:
pe obiecte
901) de calculatie (cont: 921,
Cheltuielile activitatilor
Diferentele auxiliare
de pret (cont:
aferente 922) 922)
productiei finite

D 925 "Cheltuieli de desfacere" C

Cheltuielile de desfacere (cont: 901) Cota de cheltuieli de desfacere repartizate pe
Cheltuielile activitatilor auxiliare (cont: 922) obiecte de calculatie (cont: 921, 922)
 933 "Costul productiei in curs de executie"
D______________________________________________________C_________________
Costul efectiv al productiei in curs de executie Costul efectiv al productiei in curs de executie
(cont: 921) decontat pe seama cheltuielilor efectuate
(cont: 901)

Anexa 2

Director
General

Director Producere Contabil Sef

Manager pe Contabil Manager pe comert

aprovizionare

Vinzatori
Tehnolog Depozitar

Cusatorese

Montatori
Croitori
Organigrama societatii SRL TABITA COM