UNIVERSITATEA SPIRU HARET

Facultatea de Științe Juridice și Științe Economice,Constanța

Studii universitare de Masterat Contabilitate,Expertiză și Audit

REFERAT
CONTABILITATE MANAGERIALĂ

Coordonator științific:

Masterand:

CONSTANȚA

2019

UNIVERSITATEA SPIRU HARET

Facultatea de Științe Juridice și Științe Economice,Constanța
Studii universitare de Masterat Contabilitate,Expertiză și Audit
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

METODA DIRECT – COSTING A CALCULATIEI

COSTURILOR IN CONTABILITATEA MANAGERIALA
STUDIU DE CAZ

Coordonator științific:

Masterand:

CONSTANȚA

2019

CUPRINS

2
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

INTRODUCERE ..............................................................................................4

CAPITOLUL I ................................................................................................5

Metoda DIRECT-COSTING a calculatiei costurilor in Contabilitatea

Manageriala

1.1 Axiologia metodei.Caracteristicile calculatiei Direct-Costing...................... 5

1.2 Indicatori specifici......................................................................................7
1.2.1 Puntul de echilibru sau pragul de rentabilitate..................................7
1.2.2 Factorul de acoperire sau Marja contributiva....................................8
1.2.3 Coeficientul de siguranta dinamic....................................................9
1.2.4 Intervalul de siguranta ..................................................................9

CAPITOLUL II .............................................................................................10

STUDIU DE CAZ LA S.C. DELTA BOATS SRL .........................................10

CONCLUZII .................................................................................................14

BIBLIOGRAFIE ...........................................................................................15

INTRODUCERE

Conducerea eficientă a oricărei entităţi economice se sprijină pe existenţa unui sistem

informaţional economic, bine structurat care alimentează cu informaţii din interiorul şi
exteriorul entităţii economice.

3
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

Pentru a renunţa la calculele arbitrare şi subiectiviste de repartizare a cheltuielilor

indirecte, pe care le implică costurile complete, în ţările cu economie dezvoltată, s-a dezvoltat
sistemul costurilor parţiale.

Organizarea calculației costurilor în sistemul costurilor parțiale se bazează pe

încorporarea în costuri numai a acelor cheltuieli care pot fi efectuate în modul cel mai
rațional: produselor fabricate, lucrărilor executate sau serviciilor prestate, eliminând
calculele, uneori, deosebit de laborioase de repartizare a cheltuielilor indirecte.

Diversificarea activităților de producţie și desfacere, sub aspectele organizării,

funcționării , dotărilor şi chiar rezultatelor obţinute, a cerut și in materie de costuri o
alternativă, o altă opţiune decât cea a costurilor complete. Alternativa o reprezintă costurile
parţiale care conţin numai cheltuieli strâns legate de volumul activităţii.

Ne referim la cheltuielile variabile, care depind de volumul de activitate şi la

cheltuielile directe, care se identifică pe un anumit purtător de costuri care poate să fie un
produs, o comandă, o lucrare, un serviciu, un contract etc. Ambele categorii de cheltuieli
sunt ocazionate exclusiv de producţie, de prestarea de servicii sau de execuţia de lucrări. Pe
de altă parte, relaţia cauză-efect este cel mai coerent şi profund analizată prin intermediul
cheltuielilor variabile şi fixe.

Organizarea calculației costurilor parțiale se poate realiza, indiferent de specificul

producției, prin următoarele metode: metoda Direct - Costing costurilor variabile și metoda
costurilor directe.

Eforturile specialiştilor în vederea găsirii unui sistem de calculaţie care să asigure pe

de o parte determinarea operativă a costului unitar de producţie,iar pe de altă parte
posibilitatea determinării cu uşurinţă a unor indicatori absolut necesari fundamentării
deciziilor pentru gestiunea pe termen scurt au avut ca rezultat calculaţia Direct – Costing.

CAPITOLUL I

Metoda DIRECT-COSTING a calculației costurilor în Contabilitatea

Managerială

4
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

1.1 Axiologia metodei.Caracteristicile calculației Direct-Costing

Lărgirea sferei conceptuale a costurilor parţiale dă acestora posibilitatea de a satisface

cerinţele din ce in ce mai diverse și mai profunde ale managementului, in condiţii de
concurenţă, de eficienţă maximă si de câștigare a supremaţiei în cadrul ramurii, activităţii,
domeniului în cauză.

În sfera metodelor bazate pe conceptul costurilor parţiale se înscriu metoda Direct-

Costing, cunoscută şi sub numele de metoda costurilor variabile şi metoda costurilor directe.

La baza acestei metode stă principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. De
aceea se mai numeşte şi metoda costurilor variabile.

Elemente ale metodei direct – costing au fost relevate de către economistul german
Schmalenbach, pe la sfârşitul secolului al XIX-lea prin cercetarea comportamentului
cheltuielilor în raport cu volumul producţiei şi elaborarea a doua feluri de calculaţie : o
calculaţie simplă a cheltuielilor şi o calculaţie a « valorii de exploatare ». În opinia
specialistului german, esenţa acesteia o reprezintă împărţirea costurilor în fixe şi
proporţionale, cu impunere asupra unităţii de produs, doar a cheltuielilor proporţionale nu şi a
celor fixe.

El propunea, de asemenea, separarea cheltuielilor fixe într-un cont colector şi trecerea

lor asupra rezultatelor, prin ocolirea calculaţiei costurilor. În Germania au mai fost şi alţi
specialişti care au utilizat câte un concept sau au remodelat unul deja existent, prin prisma a
ceea ce mai târziu avea să devină metoda costurilor variabile. Astfel, Fr. Schar în anul 1923
foloseşte noţiunea de beneficiu brut determinat ca diferenţă între cifra de afaceri şi
cheltuielile variabile şi W. Hasenack în 1929 acreditează, şi el, ideea eliminării cheltuielilor
fixe din calculaţia costurilor.

Prima menţiune a utilizării metodei costurilor variabile s-a facut în 1908, de către o
întreprindere care o folosea pentru elaborarea unui sistem de preţuri, continuând însă să-şi
evalueze stocurile la costuri complete. Donaldson Brown a elaborat pentru prima dată o
calculaţie direct-costing în 1923 la General Motors, fără a utiliza raţionamentul decizional pe
termen scurt care este asociat metodei.
5
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

Modelarea costurilor potrivit schemei direct-costing s-a manifestat şi în Europa în

1934, la uzina de autoturisme Citroen.

Metoda direct-costing se mai numeşte şi metoda costurilor variabile, întrucât costul

produsului cuprinde doar cheltuielile variabile, nu şi pe cele fixe. Acesta este motivul pentru
care autorii lucrărilor de specialitate renunţă tot mai mult la termenul direct-costing,
înlocuindu-l cu cel de costuri variabile.

Prin această metodă se determină costuri parţiale, deoarece se iau în considerare doar
costurile variabile. Se elimină astfel posibilitatea denaturării costurilor datorită includerii în
acestea a cheltuielilor fixe prin repartizarea după criterii convenţionale. În categoria
cheltuielilor variabile se includ cheltuielile directe şi o parte din cele indirecte (numai cele
variabile).

Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre

cheltuielile fixe şi variabile, producţie, vânzări şi profit şi să se furnizeze informaţii necesare
managementului entităţii economice în adoptarea deciziilor.

Adoptarea unor decizii raţionale care să permită obţinerea de rezultate optime poate fi
făcută numai dacă se are în vedere corelaţia dintre cheltuielile fixe, cheltuielile variabile,
volumul activităţii (gradul de utilizare al capacităţilor de producţie) şi preţul de vânzare al
produselor.

Metoda Direct-Costing, în forma sa de bază are o serie de caracteristici care o

individualizează şi i-au conferit statutul de metodă. O parte din aceste caracteristici sunt :

 utilizează comportamentul cheltuielilor pentru a le separa pe cele încorporate în

costuri(variabile) de cele neîncorporabile(fixe) ;
 calculaţia specifică se sprijină pe indicatori care construiesc judecăţi, suport pentru
deciziile managementului ;
 prestaţiile sau serviciile reciproce, între diferite segmente organizaţionale se
decontează la nivelul cheltuielilor variabile care sunt imputabile purtătorilor de
costuri ;
 nu este doar o calculaţie de costuri, ci şi una a rezultatelor pe termen scurt, este un
instrument util în managementul întreprinderii, scopul principal constituindu-l
elaborarea unor decizii pe perioade scurte.

6
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

Metoda se bazează pe repartizarea cheltuielilor variabile (directe şi indirecte) asupra

fiecarui produs, în timp ce totalul cheltuielilor fixe nu este supus repartizării, acestea fiind
considerate costuri ale perioadei. Logica metodei constă în faptul ca fiecare produs contribuie
cu o „marja bruta” la acoperirea totalului cheltuielilor fixe. Rentabilitatea fiecărui produs se
apreciază prin existenţa unei marje pozitive.

Această corelaţie în metoda direct-costing se exprimă cu ajutorul următorilor indicatori:

 punctul de echilibru;
 factorul de acoperire;
 coeficientul de siguranţă dinamic;
 intervalul de siguranţă.
1.2 Indicatorii sfecifici

1.2.1 Punctul de echilibru sau a pragul de rentabilitate reprezintă acel nivel al vânzărilor
la care veniturile obţinute acoperă numai costurile totale, profitul fiind zero.
Pentru calculul pragului de rentabilitate se porneşte de la definiţia de mai sus, adică de la
egalitatea dintre total vânzări (cifra de afaceri) şi total costuri (suma costurilor variabile şi
fixe):
CA= Cv + Cf ( 1.1 )

În cazul producţiei omogene, cifra de afaceri se exprimă prin produsul dintre

cantitatea fizică de produse vândute (qv) şi preţul de vânzare (pv), iar costurile variabile prin
produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute şi costul variabil unitar (cv). Înlocuind în
relaţia (2.1) se obţine:
qv × pv = qv × cv + Cf ( 1.2 )
Din relaţia nr. (3.36) se poate deduce punctul de echilibru (q*) exprimat în unităţi fizice, şi
anume:
Cf
q* = ( 1.3 )
pv  cv
În cazul unei producţii neomogene se determină pragul de rentabilitate în unităţi
valorice, sau cifra de afaceri critică (CA*). Pornind tot de la relaţia (3.35) se obţine:
Cf
CA* = (1.4 )
Cv
1
CA

7
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

În care prin „r” s-a notat ponderea (rata) cheltuielilor variabile în totalul cifrei de afaceri, rată
ce se consideră constantă.
Pragul de rentabilitate poate fi redat şi grafic, astfel:
Cheltuieli CA
zona
profitului Ct
P (+)

zona Cf
pierderilor
(-)
CA* CA
Figura nr. 1.1. Reprezentarea grafică a punctului de echilibru
Rezultatele analizei efectuate cu ajutorul pragului de rentabilitate permite o optimizare a
profitului în funcţie de factorii care îl determină, şi anume:
- preţul de vânzare;
- volumul fizic al vânzărilor;
- cheltuielile variabile;
- cheltuielile fixe;
- structura producţiei.
1.2.2 Factorul de acoperire sau marja contributivă.
Acest indicator subliniază măsura în care un produs sau o comandă este profitabil (ă)
pentru o entitate economică, din punct de vedere al gradului de acoperire a cheltuielilor şi al
obţinerii profitului. Cu cât factorul de acoperire este mai mare, cu atât contribuţia produsului
respectiv la realizarea de profit este mai mare. Marja contributivă sau factorul de acoperire pe
comandă se determină conform relaţiei de calcul:
 pe baza contribuţiei brute şi a CA
Contribuţia brută sau marja pe costuri variabile (MCV) = CA – Cv ( 1.5 )
- calculul pe produs
Cbu
Fa  *100 ( 1.6 )
Pvu
- pe total produse

8
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

Cbt
Fa  *100 ( 1.7 )
CA
 pe baza cheltuielilor fixe şi a CA la nivelul Pe
ChFT
Fa  *100 ( 1.8 )
CA
Pe
Acest indicator prezintă importanţă pentru adoptarea deciziilor curente privind
desfacerea. El arată câte procente din volumul vânzărilor sunt necesare pentru acoperirea
cheltuielilor fixe şi obţinerea de profit.
Entităţile economice trebuie să-şi orienteze politica de fabricaţie şi desfacere către
produsele cu factorul de acoperire cel mai ridicat.
1.2.3 Coeficientul de siguranţă dinamic arată cu cât pot scădea vânzările în mod relativ
pentru ca entitatea economică să ajungă la punctul de echilibru. Orice scădere peste acest
coeficient va face ca entitatea economică să intre în zona pierderilor.
Deci toate deciziile de desfăşurare a vânzărilor trebuie să fie luate în limita coeficientului de
siguranţă dinamic. Se calculează conform relaţiei:

CA  CA
Ks  Pe *100 ( 1.9 )
CA
1.2.4 Intervalul de siguranţă reprezintă în mărimi absolute cu cât pot scădea vânzările astfel
încât entitatea economică să nu intre în zona pierderilor. Se calculează conform relaţiei:

Is  CA  CA ( 1.10 )
Pe
Is = Cifra de afaceri (Desfacere totală) – Prag de rentabilitate pe total entitate economică
(Desfacere la nivelul puctului de echilibru).

CAPITOLUL II

STUDIU DE CAZ. S.C DELTA BOATS SRL

9
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

S.C.DELTA BOATS SRL foloseşte pentru determinarea rezultatului

financiar brut metoda direct-costing sau metoda costurilor variabile.

Această metodă constă în separarea cheltuielilor de producţie și de desfacere

în raport de variaţia volumului fizic al producţiei și desfacerii în cheltuieli
variabile și fixe și luarea în considerare la calculul costului unitar pe produs numai
a cheltuielilor variabile. Cheltuielile fixe se scad pe total din rezultatul fi nanciar
brut al întreprinderii.

În conceptul acestei metode, cheltuielile variabile se identifică și se

colectează direct pe purtătorii de cheltuieli (respectiv pe produs) deoarece se
consideră că numai ele depind de fabricarea și desfacerea acestora, deoarece cresc
și descresc în raport cu mărirea sau micşorarea volumului producţiei și desfacerii.

Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli de structură sau ale perioadei,

cheltuieli ce se efectuează indiferent de volumul producţiei și privesc în ansamblu
capacitatea întreprinderii de a produce și a vinde. De aceea ele se programează și
se urmăresc global și nu se includ în costul fiecărui produs, ci se reduc direct din
rezultatele financiare brute.

În cadrul SC DELTA BOATS SRL elaborarea programului de producţie este

precedată de evaluarea obiectivă a cererilor pieţei, deci a potenţialului de vânzare,
previziunea vânzărilor constituind elementul fundamental în programarea
producţiei.

În general, programul de producţie se stabi leşte, cu variaţii in plus sau în

minus reduse ca mărime, la nivelul producţiei din perioada precedentă.

Un element important in stabilirea programului de producţie îl constituie

capacitatea de producţie care reprezintă producţia maxima cu o anumita structura
si calitate pe care o poate obţine unitatea de producţie in cursul unei anumite
perioade, de regula un an, in condiţii tehnico – economice optime.

SC DELTA BOATS SRL produce acumulatori pentru instalația pornire

motor.În cadrul unei perioade de gestiune entitatea vinde 800 de acumulatori cu un
preț unitar de 1250 lei/buc.

10
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 900.000 lei, din care
costurile fixe sunt de 300.000 lei

1.Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi fizice:

 se determină costurile variabile totale, astfel:

Cv = 900.000 - 300.000 = 600.000 lei

 se calculează costurile variabile unitare:

Cvu = 600.000 lei/800 buc. =750 lei/buc.

 se aplică relaţia:

300.000
q* =  600buc
1250  750

 cheltuielile totale în punctul critic se calculează astfel:

Ct0 = 600 buc. × 750 lei/buc. + 300.000 lei = 750.000 lei

 valoarea producţiei vândute aferentă punctului critic este de:

600 buc. × 1250 lei/buc. = 750.000 lei

Deci, se observă că valoarea producţiei vândute, aferentă punctului critic, este egală
cu cheltuielile totale aferente punctului critic.

În figura nr. 1.2. este reprezentat grafic punctul de echilibru exprimat în unităţi fizice:
Cheltuieli
Q

900.000 P Ct

750.000

300.000 Cf

11
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

q* = 600 buc Qe =800 buc Q

Figura nr. 1.2. Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în
unităţi fizice
Sursa: Proiecţie realizată de autor

2. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi valorice:

 pentru calcularea cifrei de afaceri critică se aplică relaţia:
CA = 800 buc x 1.250 lei/buc = 1.000.000 lei
300.000
CA* =  750.000lei
600.000
1
1.000.000
Reprezentarea grafică a punctului critic exprimat în unităţi valorice este redată în figura nr.
1.3.
Cheltuieli
CA

Ct
900.000 P

750.000

300.000 Cf

CA*= 750.000 CA = 1.000.000 CA

Figura nr. 1.3. Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în
unităţi valorice
Sursa: Proiecţie realizată de autor
2.Determinarea factorului de acoperire

Acest indicator exprimă rentabilitatea potenţială şi stă la baza deciziilor privind

desfacerea.

Am calculat Factorul de acoperire la SC DELTA BOATS SRL pe baza cheltuielilor

fixe şi a CA la nivelul Pe.

12
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

ChFT 300.000
Fa  *100 Fa  *100 Fa = 40%
CA 750.000
Pe

Produsele care au factorul de acoperire cel mai mare ar trebui să stea în centrul
deciziei atunci când se hotărăşte sporirea desfacerii.

3.Coeficientul de siguranță dinamic

Acest indicator ne arată cu cât poate să scadă valoarea vânzărilor în mod relativ (%)
fără ca întreprinderea să intre în zona pierderilor, adică scăderea până la punctul de echilibru.

Toate deciziile de desfăşurare a vânzărilor trebuie să fie luate în limita coeficientului

de siguranţă dinamic. La SC DELTA BOATS SRL coeficientul de siguranta dinamic este:

CA  CA 1000000  750000
Ks  Pe *100 Ks  * 100 Ks = 25%
CA 1000000

Orice scădere peste 25% va face ca entitatea economică să intre în zona pierderilor.

4.Intervalul de siguranță

Acest indicator ne arată mărimea în mod absolut cu care pot să scadă desfacerile fără
ca întreprinderea să intre în zona pierderilor.
La SC DELTA BOATS SRL intervalul de siguranta este:

Is  CA  CA
Pe
Is  1000000  750000 Is  250000lei

Deci,în mod absolut vânzarile pot să scadă cu 250000 lei pentru ca entitatea să nu
intre in zona pierderilor.
CONCLUZII

Calculele şi analizele efectuate pe baza indicatorilor furnizaţi de metoda Direct -

Costing constituie un instrument important la îndemâna managerului pentru optimizarea
rezultatului economico-financiar. Acest lucru se realizează prin determinarea influenţelor pe
care le au asupra profitului, modificarea factorilor care stau la baza stabilirii lui, adică preţ de

13
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

vânzare, cheltuieli variabile, cheltuieli fixe, volum producţie şi desfacere şi structura

producţiei şi desfacerii.

În urma analizei cheltuielilor și a modalității de calculație a costurilor se poate

concluziona dacă :

 Societatea este profitabilă ;

 Societatea are autonomie financiară și capacitate de autofinanțare ;
 Deține o structură organizatorică bună și are angajat personal specializat;
 Are produse diversificate și de bună calitate;
 Are o piață de desfacere stabilă, cu posibilitatea lărgirii ei și dacă deține și
capacitate de producție și de vânzare mai mare ;

Sintetizând avantajele calculaţiei direct – costing, rezultă:

 simplifică modul de calcul a costului pe unitatea de produs prin eliminarea

operaţiunilor de repartizare a cheltuielilor fixe;
 permite cunoaşterea cu uşurinţă a influenţei pe care cheltuielile fixe o au asupra
rezultatului;
 permite luarea deciziilor în condiţii de eficienţă cu privire la renunţarea fabricaţiei
anumitor produse ( cele care au mcv, Fa cele mai mici);
 impulsionează valorificarea rapidă a stocurilor de produse finite deoarece în calculaţie
se porneşte de la cifra de afaceri;
 asigură controlul cu uşurinţă al cantităţii de produse ce trebuiesc vândute pentru a
obţine un anumit beneficiu prestabilit;
 permite cunoaşterea condiţiilor în care se poate accepta un preţ inferior costului
variabil deoarece se poate calcula cu uşurinţă efectul asupra rezultatelor.

BIBLIOGRAFIE

14
 UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

1. Bebeşelea, M. (2018). Contabilitate managerială 2. Note de curs pe suport letric și

electonic, Constanţa

2. Dumbravă, P., Atanasiu, Pop. (2011). Contabilitatea de gestiune în industrie. Cluj-

Napoca: Editura Presa Universitară Clujeană

3. Popa, F. A., Stănilă, G. O. (2013). Contabilitate managerială și audit financiar contabil.

Studii practice – particularități din industria cărnii. București: Editura ASE

5. Legea Contabilităţii nr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare

6. O.M.F.P. 1826/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la

organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune

7. O.M.F.P. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile

financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate

8. Căpușneanu, S. (2013). Contabilitatea de gestiune. Instrument de măsurare a

performanței. București: Editura Universitară

9. Moroșan, I. (2010). Contabilitatea financiară și de gestiune. Studii de caz și sinteze de

reglementări. Bucureşti: Editura CECCAR

- https://biblioteca.regielive.ro/referate/

15
UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

16
UNIVERSITATEA SPIRU HARET - Facultatea de Stiinte Juridice si Economice,CONSTANTA

17