UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA

Program de studii: IEI, Anul III

CONTABILITATE

SUPORT DE CURS

Titular de curs:
Prof.univ.dr. Avram Marioara

1
 CAPITOLUL 1
OBIECTUL ŞI METODA CONTABILITĂŢII

1.1 SISTEMUL INFORMAŢIONAL. LOCUL CONTABILITĂŢII ÎN CADRUL

SISTEMULUI INFORMAŢIONAL

Sistemul informaţional contabil reprezintă un ansamblu organizat şi corelat de procedee şi

mijloace prin care se asigură calcularea, înregistrarea, prelucrarea, transmiterea, analiza şi valorificarea
informaţiilor economice, exprimate în etalon valoric sau natural la nivelul fiecărui agent economic şi al
economiei naţionale.
Etapele succesive parcurse din momentul culegerii datelor până la valorificarea informaţiilor în
munca de conducere, constituie fluxul informaţional.
Sistemul informaţional contabil se organizează odată cu înfiinţarea agentului economic şi trebuie
adaptat periodic la condiţiile concrete ale întreprinderii respective - adică sistemul informaţional este
flexibil.
Între sistemul informaţional (S.I.) şi sistemul informatic (S.i.), trebuie făcută o delimitare. În
timp ce S.i. tratează informaţia ca structură formală prin echipamentele de colectare, transmitere,
înmagazinare, prelucrare şi redare a datelor, cu ajutorul programelor de prelucrare, folosindu-se în acest
scop mijloace tehnice mecanizate sau automatizate, S.I. are o sferă mai largă de cuprindere, incluzând şi
S.i..
S.I. contabil are trei componente:
- programarea economico-financiară;
- evidenţa economică;
- legislaţia economico-financiară.
În cadrul S.I. contabil, o componentă de bază o constituie evidenţa economică. Ea reprezintă un
sistem general de înregistrare, de urmărire continuă şi sistematică, după anumite reguli, a fenomenelor şi
proceselor care se desfăşoară într-un anumit loc şi într-o anumită perioadă de timp în cadrul diferitelor
organisme social - economice, cu scopul de a asigura o informare permanentă şi un control precis,
cantitativ şi calitativ asupra dezvoltării întreprinderilor şi a economiei în ansamblu.
Privite din punct de vedere al rolului lor în procesul reproducţiei sociale, informaţiile ce
formează obiectul evidenţei economice au un caracter postoperativ, de simplă constatare, deoarece
reflectă evenimente deja petrecute, prin cercetarea şi analiza acestora putându-se face o serie de calcule
previzionale necesare conducerii unităţilor.
În funcţie de obiectul supus înregistrării şi de procedeele
folosite , evidenţa economică îmbracă trei forme:
- evidenţa tehnico-operativă;
- evidenţa statistică;
- evidenţa contabilă.
Ele se întrepătrund, se completează şi împreună formează sistemul evidenţei economice.
Evidenţa tehnico-operativă se organizează la toate unităţile economice, indiferent de natura
activităţii şi de forma de organizare.
Evidenţa tehnico-operativă consemnează cu ajutorul documentelor anumite laturi ale activităţii
economice la locul şi momentul când se produc diferite fenomene ocazionate de această activitate
(evidenţa operativă de aprovizionare şi desfacere, evidenţa utilizării timpului de muncă). Se realizează cu
ajutorul unor documente ca: fişe de pontaj, comenzi, contracte, registrul pentru evidenţa delegaţiilor,
registrul numerelor de inventar etc.Evidenţa tehnico-operativă are anumite limite: nu se extinde asupra
întregii activităţi.
Evidenţa statistică înregistrează fenomenele social-economice de masă, ale căror legi nu pot fi
cunoscute decât prin studierea tuturor unităţilor care compun colectivitatea statistică. Ea îşi procură cele
mai variate informaţii prin metode proprii (anchete, sondaje, recensăminte). Statistica are o sferă mai
redusă de aplicare la nivelul întreprinderilor, ea are o arie mai mare de cuprindere referindu-se la
ansamblul vieţii social-economice, tehnico-culturale a ţării şi chiar din afara ei.

2
 Evidenţa contabilă, căreia îi corespunde pe plan teoretic contabilitatea ca disciplină ştiinţifică,
este şi o importantă formă de evidenţă economică. Înregistrează cu ajutorul documentelor şi prelucrează
după o metodă proprie toate informaţiile cu privire la operaţiile care au loc în legătură cu existenţa şi
mişcarea bunurilor materiale şi băneşti cu transformarea lor în procesul de producţie şi circulaţie, cu
rezultatele obţinute din această transformare.
Contabilitatea se organizează şi se realizează potrivit Legii nr. 82/1991 - legea contabilităţii şi
după norme stabilite de Ministerul Finanţelor Publice. Sistemul unităţilor patrimoniale în cadrul cărora se
organizează contabilitatea este reglementat de Legea nr. 15/1990 şi Legea nr. 31/1990.
În virtutea acestor legi, agenţii economici din ţara noastră se organizează ca:
a) regii autonome;
b) societăţi comerciale, care se clasifică astfel :
- după natura proprietăţii :
- cu capital de stat – proprietar este statul;
- cu capital privat – patrimoniul aparţine unei persoane sau grup de persoane;
- cu capital mixt.
- conform legii 31/1990, societățile comerciale se impart în:
* societăţi în nume colectiv – SNC;
* societăţi în comandită simplă – SCS;
* societăţi în comandită pe acţiuni – SCA;
* societăţi pe acţiuni – SA;
* societăţi cu răspundere limitată – SRL.

1.2 NOŢIUNI PRIVIND OBIECTUL CONTABILITĂŢII

Contabilitatea, ca ştiinţă de sine stătătoare, are obiect de studiu şi metodă proprie de cercetare.
Acest lucru câştigat în timp, o înscrie în rândul ştiinţelor economice.
Precizarea şi delimitarea obiectului de studiu al oricărei ştiinţe presupune să se stabilească natura
operaţiilor şi fenomenelor ce intră în sfera de cuprindere a acesteia, precum şi locul pe care trebuie să-l
ocupe, ca ştiinţă, în sistemul general al ştiinţelor.
Contabilitatea, ca ştiinţă, are obiect propriu de studiu, diferit de obiectul altor ştiinţe. Pentru a
înţelege conţinutul obiectului contabilităţii, atât în literatura de specialitate, cât şi în practică, se folosesc o
serie de categorii: de patrimoniu, de mijloace economice, de resurse economice şi de capital.
Obiectul contabilităţii a fost studiat din perioade îndepărtate. Primele scrieri cu un pronunţat
caracter contabil aparţin călugărului franciscan Luca Pacioli, care a scris în anul 1494 un tratat de
matematică intitulat “Sumă de probleme aritmetice şi geometrice” în care a consacrat un capitol
contabilităţii. Luca Pacioli defineşte obiectul contabilităţii “tot ceea ce după părerea negustorului îi
aparţine pe lume ca avere mobilă şi imobilă, precum şi toate afacerile mari şi mărunte în ordinea în care
au avut loc”. Acest autor a descris un mod de a înregistra activităţile pe vremea sa.
În decursul timpului, s-au emis o multitudine de idei, diferite de la un autor la altul, de la o ţară la
alta, s-au formulat numeroase definiţii cu privire la obiectul de studiu al contabilităţii.
Contabilitatea, de la apariţia ei ca ştiinţă, a fost legată de constituirea patrimoniului, reflectând
modul de formare a acestuia, de schimbare în compoziţia şi valoarea sa, precum şi de finalizarea folosirii
lui.
Contabilitatea, prin instrumente specifice de studiu, realizează cunoaşterea în expresie bănească,
atât a mărimii şi structurii patrimoniului (averii), cât şi a utilizării eficiente a acestuia, punând la
dispoziţia conducerii agenţilor economici date şi informaţii cu privire la starea şi gestionarea
patrimoniului.
În concluzie, conţinutul obiectului contabilităţii cuprinde reflectarea în expresie bănească a
existenţei şi circuitului patrimoniului sub forma următoarelor elemente reprezentative:
-bunurile mobile şi imobile inclusiv solul, bogăţiile naturale, zăcămintele şi alte bunuri cu
potenţial economic;
-disponibilităţile şi alte bunuri de valoare (acţiuni, obligaţiuni);

3
 -drepturile, obligaţiile şi alte elemente aflate în gestiunea agenţilor economici;
-mişcările şi modificările intervenite în urma operaţiunilor efectuate;
-cheltuielile, veniturile şi rezultatele obţinute în urma activităţii desfăşurate.
Contabilitatea, ca disciplină ştiinţifică, având un obiect propriu de cercetare, trebuie să aibă în
acelaşi timp şi o metodă specifică de lucru.
Obiectul defineşte ce trebuie studiat, iar metoda arată cum trebuie studiate fenomenele şi
procesele respective.
Metoda contabilităţii este definită ca fiind totalitatea principiilor şi procedeelor folosite de
contabilitate pentru reflectarea şi controlul tuturor elementelor ce se includ în obiectul ei.
Particularitatea definitorie a metodei contabilităţii constă în reprezentarea patrimoniului sub cele
două aspecte: mijloace economice şi surse economice.
Specificul metodei contabilităţii este determinat de particularităţile obiectului său de studiu,
aspecte ce rezultă din următoarele:
 Metoda contabilităţii permite cuprinderea în sfera ei de cercetare a tuturor
elementelor patrimoniului întreprinderii, atât din punct de vedere al formei lor concrete sau
destinaţiei, cât şi din punct de vedere al surselor de procurare ale acestora.
 Între mijloacele economice pe de o parte, şi procesele transformatoare pe de alta,
reflectate prin metoda contabilităţii, există o interdependenţă şi condiţionare reciprocă, în
sensul că fără existenţa mijloacelor economice nu ar fi posibilă reproducţia mijloacelor
economice.
 De asemenea, există interdependenţă şi condiţionare reciprocă între mijloace şi
procese economice pe de o parte, şi sursele de provenienţă pe de altă parte, reflectate în
procedeele metodei contabilităţii, în sensul că orice modificare în volumul şi structura
mijloacelor şi proceselor determină direct sau indirect o modificare în volum şi structura
surselor economice.

1.3 PATRIMONIUL - OBIECT DE STUDIU AL CONTABILITĂȚII

La baza definirii obiectului contabilităţii stă patrimoniul.

Patrimoniul reprezintă totalitatea bunurilor, a valorilor, economice pe care le gestionează un
agent economic, precum şi totalitatea drepturilor şi obligaţiilor pe care acesta şi le asumă în legătură cu
bunurile şi valorile economice pe care le posedă.
Reflectarea patrimoniului în contabilitate presupune prezentarea acestuia în trei grupe
patrimoniale, şi anume:
- mijloace economice;
- sursele de finanţare ale mijloacelor economice;
- cheltuielile, veniturile şi rezultatele financiare.
Contabilitatea are o trăsătură specifică, potrivit căreia orice mijloc este privit sub dublu aspect, şi
anume:
- după conţinutul material sau destinaţia lui;
- după sursele de provenienţă.
Contabilitatea foloseşte noţiunea de “active” pentru a reflecta latura concretă, material-valorică a
bunurilor pe care le foloseşte agentul economic, şi noţiunea de “pasive” pentru echivalentul acestor
mijloace sub aspectul surselor de procurare, adică al relaţiilor economico-financiare, de finanţare,
creditare şi decontare.

Active
Beneficiile economice viitoare încorporate în active reprezintă potenţialul de a contribui, în mod
direct sau indirect, la fluxul de numerar şi echivalente ale numerarului către întreprindere. Acest potenţial
poate fi unul productiv, fiind parte a activităţilor de exploatare ale întreprinderii. De asemenea, se poate
transforma în numerar sau echivalente ale numerarului sau poate avea capacitatea de a reduce ieşirile de
numerar, cum ar fi un proces alternativ de producţie care micşorează costurile.

4
 De obicei o întreprindere îşi utilizează activele pentru a produce bunuri sau pentru a presta
servicii, capabile să satisfacă dorinţele sau necesităţile clienţilor; datorită faptului că aceste bunuri sau
servicii pot satisface aceste dorinţe sau necesităţi, clienţii sunt dispuşi să plătească pentru a le obţine,
contribuind astfel la fluxul de trezorerie al întreprinderii. Numerarul în sine conferă un avantaj
întreprinderii, datorită faptului că se impune faţă de celelalte resurse.
Beneficiile economice viitoare încorporate în active pot intra în întreprindere în mai multe
moduri. De exemplu, un activ poate fi:
a) utilizat separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii sau producţia de bunuri
destinate vânzării de către întreprindere;
b) schimbat cu alte active;
c) utilizat pentru stingerea unei datorii; sau
d) repartizat acţionarilor întreprinderii.
Multe active, de exemplu terenurile şi imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe, au o
formă fizică. Cu toate acestea forma fizică nu este esenţială pentru existenţa unui activ, de aceea brevetele
şi drepturile de autor (copyright) sunt active dacă se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare
întreprinderii şi dacă sunt controlate de aceasta.
Multe active, de exemplu creanţele, terenurile şi clădirile, sunt asociate cu drepturi legale,
inclusiv cu dreptul de proprietate. Dreptul de proprietate nu este esenţial pentru determinarea existenţei
unui activ, deşi, de exemplu, o proprietate deţinută într-un contract de leasing este un activ în cazul în
care întreprinderea controlează beneficiile oferite de proprietatea respectivă. Deşi capacitatea unei
întreprinderi de a controla beneficiile este de obicei rezultatul drepturilor legale, un element poate
satisface definiţia unui activ, chiar şi fără a exista un control legal. De exemplu, know-how obţinut dintr-o
activitate de dezvoltare poate satisface definiţia unui activ atunci când întreprinderea controlează
beneficiile acestui know-how, ţinându-l secret.
Activele unei întreprinderi rezultă din tranzacţii sau evenimente anterioare. În mod normal
întreprinderile obţin activele prin cumpărarea sau producerea acestora, dar şi alte tranzacţii sau
evenimente pot genera active, de exemplu proprietăţile primite de întreprindere de la Guvern ca parte a
unui program de încurajare a creşterii economice într-o regiune şi de descoperire a rezervelor minerale.

1.3.1 Elementele patrimoniale de activ

Activele sunt formate din două categorii:

A - activele imobilizate;
B - activele circulante.

A. Activele imobilizate

Aceste active, reprezintă bunurile şi valorile destinate să servească un timp îndelungat şi sub
aceeaşi formă, activitatea întreprinderii. Aceste elemente nu se consumă la prima utilizare, fiind
exploatabile de obicei o perioadă mai mare de un an, şi cuprind la nivelul lor trei grupe de imobilizări:
- imobilizări necorporale;
- imobilizări corporale;
-imobilizări financiare;
Imobilizările necorporale (nemateriale) nu sunt reprezentate printr-un bun fizic, concret, şi sunt
formate din:
a) cheltuieli de constituire;
b) cheltuieli de dezvoltare;
c) concesiuni, brevete, licenţe, mărci de fabrică şi alte drepturi şi valori similare;
d) fondul comercial;
e) alte imobilizări necorporale.

5
 a) Cheltuielile de constituire, care cuprind cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea
unităţii patrimoniale (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emiterea şi
vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, cheltuieli de prospectarea pieţei şi publicitate). Cu alte cuvinte, aceste
cheltuieli însoţesc înfiinţarea societăţii comerciale şi operaţiile care produc modificări în masa capitalului.
Cheltuieli de constituire se amortizează într-o perioadă de cel mult 5 ani.
b) Cheltuieli de dezvoltare includ cheltuielile legate de efectuarea unor lucrări sau obiective de
cercetare. Amortizarea lor se face în cel mult 5 ani.
c) Concesiuni, brevete, licenţe, mărci de fabrică şi alte drepturi şi valori similare reprezintă
sumele cheltuite pentru a obţine asemenea imobilizări.
Concesiunea este suma care se achită de concesionar concedentului pentru bunul luat în
concesiune.
Concesiunea poate fi publică sau privată.
Concesiunea publică poate exista când administraţia publică - numită închiriată - dă dreptul unei
întreprinderi - concesionar - de a utiliza domeniul public sau de a executa servicii.
Concesiunea privată se referă la dreptul acordat, de către o firmă altei firme, de a fi
reprezentantul în profil geografic, în legătură cu comercializarea unor produse sau servicii. Imobilizările
în concesiuni se amortizează pe durata stabilită conform contractului.
Brevetele, licenţele, know-how-urile, mărcile de fabrică reprezintă valoarea de aport, costurile de
achiziţie sau costul de producţie necesar pentru ca acestea să fie realizate. Aceste imobilizări se
amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor.
d) Fondul comercial este o noţiune abstractă, care se înregistrează numai dacă se aduce ca aport
(clientela, vadul, reputaţia, debuşeu). Fondul comercial se supune amortizării fără a depăși 20 de ani
perioada de amortizare.
e) Alte imobilizări necorporale includ programele informatice create de unitate sau achiziţionate.
Acestea se amortizează în raport de durata probabilă de utilizare, fără a depăşi 5 ani.

Imobilizări corporale - se concretizează fizic în bunuri pe care întreprinderea le utilizează o

perioadă mai mare de un an. Această grupă cuprinde: terenuri; construcţii; instalaţii tehnice, mijloace de
transport, animale şi plantaţii; mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane
şi materiale şi alte active corporale.
Terenurile se află în folosinţa sau proprietatea agenţilor economici, putând proveni fie din
cumpărare fie aduse ca aport în natură la constituirea societăţii comerciale.
La intrarea în patrimoniu, terenurile se înregistrează la valoarea stabilită potrivit legii, în funcţie
de clasele de fertilitate, suprafaţă şi amplasarea acestora, la costul de achiziţie sau valoarea de aport, după
caz. Terenurile nu sunt supuse amortizării, pornind de la ideea că ele nu se depreciază. Se amortizează
însă amenajările de terenuri
Imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe se caracterizează prin aceea că participă la mai
multe cicluri de fabricaţie, îşi păstrează în general forma iniţială şi îşi transmit treptat valoarea lor, sub
formă de amortizare, asupra produselor obţinute, serviciilor prestate, lucrărilor executate sau altor
activităţi desfăşurate.
Sunt considerate imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe obiectul singular sau complexul
de obiecte ce se utilizează ca atare şi îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:
- are o valoare mai mare decât limita stabilită de lege;
- are o durată normată de utilizare mai mare de 1 an .
Datorita ponderii mari şi a regimului lor de finanţare, imobilizările corporale de natura
mijloacelor fixe, se clasifică după mai multe criterii:
a) Din punct de vedere al apartenenţei, există imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe
proprii şi închiriate.
Imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe proprii se află în folosinţa permanentă a
agenţilor economici şi fac parte din patrimoniul acesteia.

6
 Imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe închiriate se găsesc în folosinţa
temporară a agenţilor economici, pentru o anumită perioadă de timp stabilită prin contractul de închiriere,
după expirarea căruia bunul respectiv se restituie proprietarului.
Din punct de vedere contabil, cele două categorii de imobilizări se înregistrează separat,
amortizarea este calculată şi plătită numai de proprietar, în timp ce chiriaşul plăteşte chiria, care poate fi
egală sau mai mare decât amortizarea.
b) Imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe în funcţie de destinaţie şi particularităţile
tehnico-productive, se împart în 6 categorii:
1.construcţii
2. echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)
3. aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare
4. mijloace de transport
5. animale şi plantaţii
6. mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte
active corporale.
Această clasificare stă la baza sistematizării imobilizărilor corporale de natura mijloacelor fixe în
cadrul “Catalogului normelor de amortizare şi duratelor de serviciu normate ale acestora”, iar organizarea
contabilităţii analitice a lor se face pe aceste categorii.
Este necesar ca evidenţa imobilizărilor corporale de natura mijloacelor fixe să fie organizată şi
pe fiecare obiect de evidenţă, adică pe obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele şi
accesoriile care îi aparţin, destinat să îndeplinească în mod independent, în totalitatea lui, o funcţie precis
delimitată.
O problemă distinctă o constituie evaluarea imobilizărilor corporale de natura mijloacelor fixe.
La intrarea în patrimoniu, acestea se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, denumită şi
valoare contabilă. Se mai utilizează şi valoarea rămasă sau valoarea netă egală cu valoarea de intrare din
care s-a scăzut amortizarea.
Pentru imobilizările în curs corporale, reprezentate de investiţiile neterminate efectuate în regie
proprie sau în antrepriză, evaluarea se face la costul de producţie , respectiv la costul de achiziţie, ceea ce
constituie, de fapt preţul de deviz al investiţiei.
Imobilizările financiare constituie o categorie generică de imobilizări, specifică întreprinderii în
economia de piaţă, şi reprezintă o modalitate de plasare a excedentului de disponibilitate altei societăţi
comerciale, căreia resursele financiare îi sunt insuficiente dezvoltării. În această categorie se includ:
a) titlurile de participare deținute în cadrul grupului și în afara acestuia, adică acţiunile sau alte
titluri de valoare cu care participă o societate comercială la formarea capitalului altor societăţi comerciale
în scopul exercitării unei influenţe sau control asupra societăţii emiţătoare de titluri, şi în scopul obţinerii
unui venit sub formă de dividend;
b) imobilizări financiare sub formă de interese de participare ce reprezintă acele titluri pe care
unitatea patrimonială le dobândeşte în vederea realizării unor venituri financiare fără a putea interveni în
gestiunea unităţii patrimoniale emiţătoare;
c) creanţe imobilizate, cele ce rezultă, în genere, din împrumuturile pe care unitatea economică
consimte să le acorde întreprinderilor la care aceasta posedă titluri de participare sau altor terţi.
Veniturile financiare se realizează sub forma dobânzilor încasate. Această grupă cuprinde:
• împrumuturile acordate pe termen lung;
• alte creanţe imobilizate.
• Împrumuturile acordate pe termen lung constituie sumele acordate terţilor
în baza unui contract încheiat între cele două unităţi.
• Alte creanţe imobilizate cuprind garanţiile şi cauţiunile depuse de unitatea
patrimonială la terţi.

7
 B. Activele circulante

Realizarea obiectului de activitate de către agenţii economici presupune existenţa, alături de

activele imobilizate, şi a activelor circulante.
Activele circulante reprezintă ansamblul elementelor patrimoniale a căror principală
caracteristică este faptul că participă la un singur proces de producţie sau circulaţie, transmiţându-şi
integral valoarea asupra costului producţiei obţinute cu ajutorul acestora; ele se află într-o permanentă
mişcare, schimbându-şi succesiv forma; se caracterizează, prin marea lor varietate, prin rolul şi
particularităţile lor diferite de la o ramură de activitate la alta şi chiar de la o întreprindere la alta.
Din punct de vedere al destinaţiei lor, activele circulante cuprind următoarele grupe:
1. active circulante în formă materială, numite în literatura de specialitate şi în practică “stocuri”;
2. active circulante în decontare (creanţe);
3. mijloace băneşti (disponibilităţi);
4. investiții financiare pe termen scurt (sub un an).

1. Activele circulante materiale (stocuri) ocupă un loc însemnat în cadrul activelor circulante şi
cuprind bunuri şi servicii destinate să fie consumate la prima lor utilizare, sau să fie vândute în aceeaşi
stare sau după prelucrarea lor în procesul de producţie. Activele circulante materiale sunt procurate de
unităţi la înfiinţarea lor, precum şi în timpul activităţii, din surse proprii, din credite bancare sau alte
resurse atrase temporar. În structura stocurilor se cuprind:

1.1. Stocurile de materii prime şi materiale constituite din:

- materii prime care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit
integral sau parţial, fie în stare naturală (lemnul de mobilă), fie transformate (porumbul în amidon);
- materiale consumabile, acestea participă la procese de fabricaţie fără a se regăsi în produsul
finit, şi se prezintă sub formă de :materiale auxiliare (ajută la fabricarea produsului finit); combustibili;
ambalaje (refolosibile, materiale de ambalat, ambalaje confecţionate); piese de schimb; alte materiale
consumabile (materiale recuperabile şi refolosibile rezultate din casarea imobilizărilor corporale de natura
mijloacelor fixe şi a materialelor de natura obiectelor de inventar).

1.2. Materiale de natura obiectelor de inventar sunt bunuri cu valoare mai mică decât limita
prevăzută de lege pentru a fi considerate imobilizări corporale, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu
o durată mai mică de un an , indiferent de valoare. În această categorie se includ şi echipamentele de
protecţie (se suportă integral de unitate), echipamente de lucru (se suportă parţial de unitate şi parţial de
salariaţi), mecanisme, S.D.V.-uri, aparate de măsură şi control etc.

1.3. Producţia în curs de execuţie reprezintă producţia neterminată, adică bunuri, lucrări, servicii
care nu au parcurs toate stadiile de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic; ele sunt într-o fază
intermediară între materii prime şi semifabricate şi produs finit. Tot sub această denumire se
înregistrează şi produsele care nu au fost supuse probelor şi recepţiei tehnice.

1.4. Semifabricatele (din producţie proprie) sunt bunuri materiale care au parcurs parţial fazele
procesului de producţie după care au fost recepţionate şi depozitate, urmând să fie predate în continuare în
procesul tehnologic al altei secţii sau se livrează terţilor.

1.5. Produsele finite sunt bunurile care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie, au
fost recepţionate de organele C.T.C., putând fi depozitate în vederea livrării la terţi.
Produsele reziduale sunt reprezentate de rebuturi (produse cu defecte de fabricaţie) şi materiale
recuperabile obţinute în urma procesului de prelucrare a materialelor.

8
 1.6. Animalele şi păsările cuprind animalele născute şi păsările de orice fel, crescute şi folosite
pentru reproducţie, animale, păsări puse la îngrăşat, coloniile de albine, animale pentru producţie, lână,
lapte, blană.

1.7. Mărfurile sunt bunuri materiale cumpărate în scopul revânzări lor către populaţie sau către
alţi agenţi economici.

1.8. Stocurile aflate la terţi reprezintă o categorie ce include materiale, materiale de natura
obiectelor de inventar, produse, animale, mărfuri aflate la alte unităţi patrimoniale pentru a fi prelucrate
de acestea, sau sunt lăsate în custodie.
Evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a acestor mijloace circulante materiale se face la costul
de achiziţie pentru cele cumpărate, sau la costul de producţie pentru cele realizate de unitatea economică.

2. Creanţele sunt active circulante în decontare. Ele reprezintă sumele de încasat sau de primit
de către un agent economic de la alt agent economic, sau de la persoane fizice, pentru produsele sau
mărfurile vândute, lucrările executate, serviciile prestate, sau din alte operaţii cu caracter necomercial.
Cele mai importante elemente care alcătuiesc structura patrimonială a creanţelor cuprind: clienţi,
efecte de primit, clienţi incerţi sau în litigiu, avansuri acordate furnizorilor, avansuri acordate
personalului, T.V.A. de recuperat, decontări cu asociaţii privind capitalul, debitori diverşi, decontări din
operaţiuni în curs de clarificare.
Clienţii reprezintă sumele ce urmează să fie încasate de la unităţile cărora le-au fost livrate
produse, executate lucrări sau prestate servicii.
Creanţa sub forma efectelor de primit are un dublu avantaj:
- se transformă imediat în disponibilităţi;
- poate fi valorificată la bursă.
Clienţi incerţi sau în litigiu reflectă valoarea bunurilor, serviciilor, lucrărilor livrate, prestate,
executate, pentru care nu este certă încasarea, deoarece clienţii se află în litigiu sau sunt răi platnici.
Avansuri acordate furnizorilor semnifică sumele acordate furnizorilor pentru imobilizările ce
urmează a fi achiziționate.
Avansuri acordate personalului reprezintă sumele acordate salariaţilor în cursul lunii (chenzina
I).
T.V.A. de recuperat este suma ce urmează a fi încasată de la bugetul statului, ca diferenţă
rezultată la sfârşitul perioadei, între T.V.A. colectată (aferentă producţiei vândute) mai mică, şi T.V.A.
deductibilă (aferentă bunurilor cumpărate) mai mare.
Decontări cu asociaţii privind capitalul - reprezintă dreptul de creanţă al societăţii comerciale
faţă de asociaţi, din momentul subscrierii aportului în natură sau/şi în numerar pentru constituirea şi
creşterea capitalului social, şi până în momentul aducerii sau virării acestuia.
Debitori diverşi - reprezintă o categorie generică, determinată de acele mijloace materiale sau
băneşti care, momentan, nu se găsesc în unitate, ci în afara ei, aceasta având dreptul să le recupereze într-
o formă iniţială sau transformată. Debitorii provin cel mai frecvent din pagube materiale, din distribuiri de
uniforme şi echipamente de lucru, din reclamaţii, din alte creanţe izvorâte din existenţa unor titluri
executorii.
Decontări din operaţiuni în curs de clarificare - reprezintă decontările din operaţiuni ce nu pot
fi înregistrate direct pe cheltuieli, rezultate financiare (sume plătite ca amenzi, locaţii, cheltuieli de
judecată), fiind necesare lămuriri suplimentare. Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate în 60
de zile, dar nu mai târziu de închiderea exerciţiului financiar în care au avut loc asemenea operaţiuni.

3. Disponibilităţile reprezintă grupa mijloacelor financiare curente care se pot prezenta sub
forme diferite: disponibilităţi în conturi la societăţile bancare, numerar în casierie, alte valori.
a) Disponibilităţile în conturi păstrate la bănci constituie cea mai mare parte a mijloacelor
băneşti şi provin de la acţionari sau asociaţi prin depunerea aportului la capitalul social, din vânzarea

9
produselor sau mărfurilor, sume împrumutate de la bănci şi care sunt utilizate pentru plata datoriilor către
alte societăţi, către bugetul statului, rambursarea creditelor.
Conturile curente la bănci cuprind disponibilul în lei şi valută aflate în conturi la bănci, valorile
de încasat şi carnete de cec. Carnetele cec se obţin de la bancă pe bază de cerere şi ordin de plată.
Unitatea plătitoare completează fila din carnet (blancheta) pe care o transmite unităţii beneficiare, iar
aceasta o depune la banca sa. Societatea bancară virează suma respectivă în contul de disponibil al
beneficiarului sumei.
Valorile de încasat sunt reprezentate de cecuri, efecte comerciale primite de la clienţi pentru
produsele livrate, lucrările executate, serviciile prestate ce urmează să fie încasate.
b) Numerar în casierie. O serie de plăţi şi încasări se efectuează cu ajutorul numerarului, şi
anume:
- încasarea contravalorii unor produse a căror valoare nu trebuie să depăşească limita stabilită de
normele B.N.R.
- plata avansurilor spre decontare salariaţilor, premiilor, ajutoarelor materiale, dividendelor.
Societăţile bancare stabilesc prin contract, împreună, cu agenţii economici, la înfiinţare şi ori de
câte ori este nevoie, o limită maximă a numerarului ce se poate păstra în casierie pentru efectuarea unor
plăţi mărunte şi cu caracter urgent (conform Regulamentului nr.2/1991 al B.N.R.)
În contabilitate, numerarul se evidenţiază în contul “Casa în lei” sau pentru lichidităţi în valută,
“Casa în valută”.
c) Alte valori, în care se includ timbre fiscale şi poştale, bilete de tratament, bilete de călătorie,
bonuri valorice ce se păstrează în casieria societăţii.
Un alt mijloc bănesc, care constituie în acelaşi timp şi o formă de decontare, este acreditivul (în
lei sau în valută) şi reprezintă mijloacele băneşti ţinute la o unitate bancară de către cumpărător (plătitor)
la dispoziţia furnizorului, din care urmează a se efectua plăţile către acesta pe măsura livrării produselor.
Acreditivul se deschide la cererea plătitorului, în care scop depune la bancă un ordin de plată, pe
baza căruia banca separă din contul de disponibil al unităţii plătitoare mijloacele băneşti, şi le transmite în
contul special de acreditive. Furnizorul, după ce a expediat produsele, prezintă la unitatea bancară ce îl
deserveşte, documentele corespunzătoare prin care se face dovada expedierii lor, iar furnizorul încasează
sumele din contul de acreditive deschis de cumpărător.
Acreditivele se deschid pe un timp limitat, la expirarea căruia sumele neconsumate se readuc în
contul de disponibil.

4. Investițiile financiare pe termen scurt sau titlurile de plasament reprezintă “hârtiile de

valoare” pe care le deţine o societate comercială, prin cumpărare de la alte societăţi, în scopul realizării de
venituri financiare.
Spre deosebire de imobilizările financiare, acestea sunt deţinute pe termen scurt şi cuprind:
a) Acţiunile proprii, acestea sunt răscumpărate de către societăţile comerciale emitente de la
acţionari sau asociaţi pentru a fi revândute sau anulate.
b) Acţiunile sunt acele acţiuni, cotate sau necotate, cumpărate de societatea comercială de la alte
societăţi comerciale în vederea obţinerii de dividende, sau în scopul revânzării lor.
c) Obligaţiunile emise sau răscumpărate reprezintă acele hârtii de valoare pe care le emite o
societate comercială în vederea lansării lor şi obţinerea de împrumuturi publice.
d) Obligaţiunile cumpărate semnifică acele hârtii de valoare cumpărate de societatea comercială
în vederea utilizării temporare a trezoreriei în scopul obţinerii unui venit sub formă de dobândă sau pentru
realizarea unui câştig cu ocazia revânzării. Obligaţiunea este o hârtie de valoare care conferă posesorului
său calitatea de creditor al unei societăţi comerciale, şi dreptul de a primi pentru suma împrumutată un
venit fix sub formă de dobândă.

1.3.2 Elementele patrimoniale de pasiv

Mulţimea elementelor patrimoniale este grupată în raport de două criterii:

- modul de finanţare sau procurare a elementelor patrimoniale din activ;

10
 - gradul de exigibilitate a surselor de finanţare.
Având în vedere cele două criterii , mulţimea elementelor patrimoniale din pasiv are următoarea
structură:
- surse proprii;
- surse străine.
Cele două mari structuri în care sunt grupate elementele de pasiv sunt, de fapt:
- sursele (capitaluri) de finanţare proprii şi asimilate lor ale mijloace economice,
- sursele de finanţare străine.
Sursele străine pot fi, la rândul lor:
- surse împrumutate,
- surse atrase.
După gradul de exigibilitate, sursele de finanţare pot fi:
- surse cu caracter permanent, cele care vor deveni exigibile după o perioadă îndelungată de timp
(mai mare de un an);
- surse curente, ce se vor deconta după o perioadă mai mică, până la un an.
Contabilitatea înţelege prin noţiunea de surse economice modul sau izvorul de procurare a
mijloacelor economice. Patrimoniul întreprinderilor, privit din punct de vedere al surselor de provenienţă,
apare sub forma unor obligaţii pe care întreprinderile le au pentru mijloacele economice de care dispun.

A. Capitalurile proprii şi asimilate lor reprezintă componentele pasivului întreprinderii şi

constituie cea mai importantă categorie de surse, ce explică provenienţa marii majorităţi a mijloacelor
economice.
Capitalul propriu
Deşi capitalul propriu este definit ca interes rezidual al acţionarilor, acesta poate fi subclasificat
în bilanţ. De exemplu, într-o întreprindere fondurile cu care au contribuit acţionarii, profitul capitalizat,
rezervele ce reprezintă alocarea rezultatului reportat şi rezervele ce reprezintă ajustări pentru menţinerea
nivelului capitalului pot fi prezentate separat. Asemenea clasificări pot fi relevante pentru procesul de
luare a deciziilor de către utilizatorii situaţiilor financiare, când există restricţii legale sau de altă natură
privind capacitatea întreprinderii de a distribui sau de a utiliza într-un alt mod capitalul propriu. De
asemenea, ar putea reflecta faptul că părţile care au interese în capitalul întreprinderii au drepturi diferite
cu privire la primirea dividendelor sau la rambursarea capitalului.
Constituirea rezervelor este cerută uneori de lege, de statut sau de alte acte normative, în scopul
asigurării unei măsuri suplimentare de protecţie împotriva efectelor pierderilor pentru întreprindere şi
creditorii acesteia. Pot fi constituite alte rezerve dacă legislaţia fiscală naţională asigură scutirea sau
reducerea impozitului când se fac transferuri către astfel de rezerve. Existenţa şi mărimea unor asemenea
rezerve legale, statutare şi fiscale constituie o informaţie ce poate fi relevantă pentru luarea deciziilor de
către utilizatori. Transferurile către asemenea rezerve sunt mai degrabă alocări ale rezultatului reportat
decât cheltuieli.
Suma cu care este înregistrat capitalul propriu în bilanţ depinde de evaluarea activelor şi a
datoriilor. În mod normal suma cumulată a capitalurilor proprii nu poate corespunde decât din întâmplare
cu valoarea de piaţă a acţiunilor întreprinderii sau cu suma care ar putea fi obţinută prin vânzarea pe
elemente a activului net sau a întreprinderii în întregime, presupunând continuitatea activităţii.
Activităţile comerciale şi industriale se regăsesc de obicei sub forma întreprinderilor cu asociat
unic, a parteneriatelor, precum şi a diferitelor tipuri de întreprinderi cu capital de stat. Cadrul legal şi de
reglementare pentru astfel de întreprinderi este adesea diferit de cel care se aplică în cazul societăţilor
comerciale.
Capitalul se formează la începutul activităţii, putându-se modifica în sensul creşterii sau
diminuării pe parcursul desfăşurării activităţii. Capitalurile proprii cuprind: capitalul social, rezervele,
primele de capital, rezultatul curent, rezultatul reportat, provizioanele pentru riscuri și cheltuieli.
Capitalul social reprezintă sursa proprie de finanţare a acelor elemente patrimoniale care au fost
aduse ca aport de către mai mulţi acţionari sau asociaţi. Formarea capitalului se poate face direct prin

11
aducerea acestuia la înfiinţarea societăţii sau prin subscrierea unor aporturi în natură şi/sau în bani într-o
anumită perioadă de timp.
Rezervele reprezintă o formă de manifestare a capitalurilor proprii constituite din profit, motiv
pentru care se pot considera surse asimilate celor proprii. După natura lor, rezervele pot fi:
a) rezerve legale a căror constituire se face anual din profitul unităţii, în cotele şi limitele
prevăzute de lege;
b) rezerve pentru acțiuni proprii;
c) rezervele statutare sau contractuale ce se constituie anual din profitul net al societăţii conform
statutului acesteia;
d) alte rezerve, care se formează anual în mod facultativ pe seama profitului net.
Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli, reprezintă din punct de vedere financiar contabil
pentru întreprindere cheltuieli privind exploatarea.

B. Surse împrumutate reprezintă datoriile sau obligaţiile unei întreprinderi faţă de alte
întreprinderi sau faţă de bănci de la care s-au primit anumite mijloace economice şi care completează pe o
perioadă mai mult sau mai puţin îndelungată sursele proprii.
Ele se acordă în baza unui contract de împrumut şi se rambursează la un anumit termen, denumit
scadenţă. Sunt purtătoare de dobânzi, dobânzi ce reprezintă cheltuieli pentru întreprinderea ce beneficiază
de credite.
Sursele împrumutate cuprind:
a) Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni sunt împrumuturi pe termen lung primite de la
societăţi comerciale pe baza unor obligaţiuni lansate, în vederea completării necesităţilor de trezorerie.
b) Creditele bancare pe termen lung sunt datorii ale societăţii faţă de societăţi bancare pentru
credite primite de la acestea.
c) Creditele bancare pe termen scurt (până la un an) sunt tot datorii ale societăţii comerciale faţă
de bancă pentru creditele primite.
d) Dobânzile sunt datorii faţă de bancă pentru dobânzile corespunzătoare împrumuturilor
primite.

C. Surse atrase reprezintă o categorie a surselor economice şi semnifică obligaţiile întreprinderii

de a plăti anumite sume. Sursele atrase presupun angajamente financiare faţă de furnizori, personal,
bugetul statului, bugetul asigurărilor sociale.
Se numesc surse atrase deoarece în perioada cât durează decontarea lor, mijloacele economice
provenite din astfel de surse sunt atrase în economia întreprinderii.

Datorii
O caracteristică esenţială a unei datorii este faptul că întreprinderea are o obligaţie actuală. O
obligaţie reprezintă un angajament sau o responsabilitate de a acţiona într-un anumit fel. Legea poate
impune întreprinderii să îşi respecte obligaţiile ce decurg dintr-un contract sau dintr-o cerinţă legală. În
mod normal acestea reprezintă sume ce trebuie plătite pentru bunuri şi servicii primite. De asemenea,
obligaţiile apar şi din activitatea normală, din dorinţa de a menţine relaţii bune de afaceri sau de a se
comporta într-o manieră echitabilă. Dacă, de exemplu, o întreprindere decide să remedieze defecţiunile
produselor sale chiar şi după ce perioada de garanţie a expirat, sumele ce se aşteaptă să fie cheltuite în
legătură cu bunurile deja vândute reprezintă datorii.
Trebuie făcută distincţia între o obligaţie actuală şi un angajament viitor. Decizia conducerii unei
întreprinderi de a achiziţiona active în viitor nu reprezintă prin ea însăşi o obligaţie prezentă. În mod
normal obligaţia apare numai în momentul livrării activului sau în momentul în care întreprinderea are un
acord irevocabil de cumpărare a activului. În cazul din urmă natura irevocabilă a acordului poate conduce
la consecinţe economice ca urmare a neonorării obligaţiei; de exemplu, din cauza existenţei unei
penalizări substanţiale, întreprinderea poate fi în imposibilitatea de a împiedica fluxul resurselor către o
altă parte.

12
 Stingerea unei obligaţii prezente implică de obicei renunţarea întreprinderii la anumite resurse
care încorporează beneficii economice, în scopul satisfacerii cererilor celeilalte părţi. Stingerea unei
obligaţii prezente se poate face în mai multe moduri, de exemplu prin:
a) plata în numerar;
b) transferul altor active;
c) prestarea de servicii;
d) înlocuirea respectivei obligaţii cu o altă obligaţie; sau
e) transformarea obligaţiei în capital propriu.
O obligaţie poate fi stinsă şi prin alte mijloace, cum ar fi renunţarea de către creditor la drepturile
sale.
Datoriile rezultă din tranzacţii sau din alte evenimente trecute. De exemplu, achiziţia de
bunuri sau utilizarea serviciilor dă naştere unor datorii comerciale (în afara cazului în care se face plata
în avans sau se plăteşte în momentul livrării), iar primirea unui credit de la bancă dă naştere unei
obligaţii de rambursare a creditului. De asemenea, o întreprindere poate recunoaşte reduceri viitoare pe
baza cumpărărilor anuale făcute de clienţi ca fiind obligaţii; în acest caz vânzarea bunurilor din
perioada anterioară este tranzacţia care dă naştere datoriei respective.
Unele datorii pot fi determinate doar prin utilizarea unui grad ridicat de estimare. Unele
întreprinderi consideră aceste datorii drept provizioane. În anumite ţări asemenea provizioane nu sunt
privite ca datorii, deoarece conceptul de datorie este definit mai restrâns, în aşa fel încât să includă doar
sumele ce pot fi stabilite fără să fie necesar să se facă estimări. Astfel, când un provizion implică o
obligaţie prezentă şi satisface restul definiţiei, este o datorie, chiar dacă suma trebuie să fie estimată.
Exemplele din această categorie se referă la provizioanele pentru plăţi ce trebuie făcute pentru garanţiile
existente şi la provizioanele pentru acoperirea obligaţiilor privind pensiile.

Principalele surse atrase sunt:

1. Datoriile faţă de furnizori reprezintă obligaţiile unei întreprinderi faţă de alte întreprinderi
provenite din cumpărările de bunuri, lucrările executate sau serviciile prestate şi care urmează să se
plătească ulterior.
Obligaţiile generate de cumpărarea de materii prime, materiale, materiale de natura obiectelor de
inventar, mărfuri, executarea de lucrări, prestările de servicii, sunt reflectate de contabilitate în contul
“Furnizori” , iar obligaţiile generate de achiziţia de active imobilizate se regăsesc în contul cu denumirea
de “Furnizori de imobilizări”.
Dacă obligaţiile se plătesc printr-un efect de comerţ, în contabilitate se reflectă sub denumirea de
efecte de plată, respectiv efecte de plată pentru imobilizări.
2. Datoriile faţă de personal sunt generate de salarizarea angajaţilor şi pot fi:
- remuneraţiile datorate sunt obligaţiile societăţii faţă de salariaţi pentru munca prestată, sporuri
şi adaosuri;
- ajutoarele materiale şi protecţia socială sunt obligaţiile privind ajutorul de boală, incapacitate
temporară de muncă, îngrijire pentru copil, ajutor pentru deces.
- participarea salariaţilor la profit reprezintă obligaţia societăţii faţă de salariaţi pentru stimulente
ce se acordă din profitul net obţinut;
- drepturile de personal neridicate reprezintă salarii nete, concedii de odihnă şi alte drepturi
datorate şi neachitate în termen personalului;
- reţineri din salarii datorate terţilor, adică obligaţii provenite din cumpărări cu plata în rate,
chirii, CAR, popriri, pensii alimentare ş.a.
3. Datorii sociale cuprind: asigurările sociale ce reprezintă obligaţii ale întreprinderii faţă de
bugetul asigurărilor sociale calculate la fondul brut de salarii:
4. Datorii fiscale sunt obligaţiile faţă de bugetul statului, şi anume:
- impozit pe profit;
- TVA , care se stabileşte lunar pe bază de decont, ca diferenţă între valoarea taxei aferentă
bunurilor livrate sau serviciilor prestate (TVA colectată mai mare) şi TVA deductibilă, aferentă
cumpărărilor de bunuri şi servicii (mai mică);

13
 - impozitul pe salarii,
- alte impozite (impozit pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport).
5. Datorii faţă de asociaţi și acționari sunt create pentru sumele depuse sau lăsate temporar la
dispoziţia unităţii de către asociaţi, care, evident, sunt restituibile și pentru dividendele ce se cuvin
acționarilor din profitul net.
6. Alte obligații față de terți (creditori).

1.3.3 Cheltuieli, venituri şi rezultate

După cum reiese din definiţia obiectului contabilităţii, aceasta studiază două mari aspecte în
legătură cu patrimoniul:
- existenţa elementelor patrimoniale;
- mişcarea şi transformarea patrimoniului, ca urmare a participării lui la circuitul economic,
mişcare şi transformare ce se reflectă de către contabilitate cu ajutorul categoriilor: cheltuieli, venituri,
rezultate.

Cheltuielile
În sens general, cheltuielile reprezintă orice consum de muncă vie şi materializată, sumele plătite
sau de plătit de către întreprindere în vederea realizării unui anumit produs.
Definiţia cheltuielilor include pierderile, precum şi acele cheltuieli care apar în procesul
desfăşurării activităţilor curente ale întreprinderii. De exemplu, cheltuielile ce apar în cursul activităţilor
curente ale întreprinderii includ costul vânzărilor, salariile şi amortizarea. Ele se regăsesc de obicei sub
forma ieşirilor sau scăderii valorii activelor, cum ar fi: numerarul sau echivalentele numerarului, stocurile,
terenurile şi imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe.
Pierderile reprezintă alte elemente care corespund definiţiei cheltuielilor şi care pot apărea sau nu
pot apărea pe parcursul desfăşurării activităţilor curente ale întreprinderii. Pierderile reprezintă diminuări
ale beneficiilor economice şi din acest punct de vedere nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli. Prin
urmare, în acest "cadru general" ele nu sunt considerate ca structură distinctă.
În categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundaţiile
sau incendiile, precum şi cele rezultate din ieşirea activelor pe termen lung. De asemenea, definiţia
cheltuielilor include şi pierderile nerealizate, de exemplu cele rezultate din creşterea cursului de schimb
valutar în cazul unor împrumuturi pe care întreprinderea le-a contractat în valută. De obicei, în contul de
profit şi pierdere prezentarea pierderilor se efectuează distinct, datorită importanţei cunoaşterii existenţei
şi valorii acestora în procesul decizional. Pierderile sunt raportate de regulă la valoarea netă, exclusiv
veniturile aferente.
După felul activităţii, se disting:
- cheltuieli de exploatare;
- cheltuieli din activitatea financiară;
- cheltuieli din activităţi şi operaţii cu caracter extraordinar.
1. Cheltuielile de exploatare sunt cheltuieli ocazionate de activitatea secţiilor de bază, auxiliare
şi anexe, pentru obţinerea producţiei programate, şi cuprind:
a) cheltuieli cu materii prime, care reflectă consumurile cu materiile prime ocazionate de
procesul de producţie;
b) cheltuielile cu materiale consumabile sunt cele ocazionate de consumul materialelor auxiliare ,
combustibilului, ambalajelor, pieselor de schimb, seminţele si materialele de plantat, furajele şi alte
materiale consumabile;
c) cheltuielile cu materialele de natura obiectelor de inventar evidențiază valoarea acestor
materiale inclusă în cheltuieli integral la darea în consum;
d) cheltuieli privind materialele nestocate se referă la consumurile cu acele materiale care au
intrat direct în procesul de producţie sau circulaţie, fără să mai fie depozitate;
e) cheltuieli privind energia şi apa;

14
 f) cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terţi (cheltuieli cu întreţinere şi reparaţii şi
cheltuieli cu locaţii de gestiune şi chirii etc.);
g) cheltuieli cu alte servicii executate de terţi care cuprind: cheltuieli privind comisioanele,
cheltuieli de protocol, cheltuieli pentru reclamă, cheltuielile pentru transportul de bunuri şi persoane,
cheltuieli pentru deplasări, taxe poştale etc.;
h) cheltuieli cu impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, care cuprind: impozitul pe clădiri, taxe pe
teren, pe mijloace de transport etc;
i) cheltuieli cu personalul cuprind cheltuieli cu salariile personalului și cheltuieli privind
asigurările sociale (contribuţia unităţii la asigurările sociale 2,25);
j) alte cheltuieli de exploatare - cheltuieli cu amenzi, penalități, cheltuieli din activele cedate.
2. Cheltuieli financiare sunt strict legate de activitatea financiară a unităţii, şi anume: pierderi din
vânzarea titlurilor de plasament, cheltuieli privind dobânzile, diferenţe nefavorabile din curs valutar.
3. Cheltuieli cu amortizarea şi provizioanele constituie o categorie de cheltuieli distinctă şi
cuprind:
- cheltuieli de exploatare privind amortizarea şi provizioanele; se referă la includerea în cheltuieli
a amortizării imobilizărilor corporale, necorporale, precum şi cheltuielile ocazionate de constituirea
provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli, pentru deprecierea imobilizărilor;
- cheltuieli financiare privind amortizarea şi provizioanele.
4. Cheltuieli cu impozitul pe profit cuprind cheltuielile ocazionate de plata impozitului pe profit.
Odată cu înregistrarea cheltuielilor, se înregistrează şi obligaţia faţă de bugetul statului de a vira impozitul
pe profit.

Veniturile
Prin venituri se înţeleg sumele încasate sau de încasat de la o persoană fizică sau juridică, ca
urmare a livrării de bunuri, executării de lucrări, prestării de servicii.
Definiţia veniturilor include atât venituri din activităţile curente, cât şi câştiguri din orice alte
surse. Veniturile din activităţile curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi vânzări, comisioane,
dobânzi, dividende, redevenţe şi chirii.
Câştigurile reprezintă alte elemente care corespund definiţiei veniturilor şi pot apărea sau nu pot
apărea ca rezultat al activităţii curente a întreprinderii. Câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor
economice şi din acest punct de vedere nu diferă ca natură de venituri. Prin urmare, în acest cadru general
câştigurile nu sunt privite ca elemente separate.
Câştigurile includ, de exemplu, sumele rezultate în urma ieşirii activelor imobilizate pe termen
mediu şi lung. Definiţia veniturilor include totodată şi câştigurile nerealizate, de exemplu cele rezultate
din reevaluarea titlurilor de plasament şi cele rezultate din creşterea valorii contabile a activelor pe termen
lung. Prezentarea câştigurilor în contul de profit şi pierdere se realizează de obicei distinct, deoarece
cunoaşterea existenţei acestora este importantă pentru procesul decizional.
Există mai multe categorii de venituri: din activitatea de exploatare, venituri financiare, venituri
extraordinare, venituri din provizioane.
1. Veniturile din activitatea de exploatare reprezintă veniturile care provin din domeniul care
constituie obiectul de activitate principal al funcţionării întreprinderii, precum şi din alte activităţi legate
indirect de profilul principal de activitate. În această categorie de venituri se includ:
a) venituri din vânzarea de produse, mărfuri, prestări de servicii. Ele reprezintă preţul de vânzare
negociabil fără T.V.A. şi se prezintă sub următoarea structură:
- venituri din vânzarea produselor finite;
- venituri din vânzarea semifabricatelor;
- venituri din lucrări executate şi servicii prestate;
- venituri din vânzarea de mărfuri;
- venituri din activităţi diverse.
b) venituri din producţia stocată sunt venituri din variaţia stocurilor de comenzi în curs de
execuţie şi de produse finite la finele exerciţiului financiar, faţă de cele de la începutul exerciţiului;

15
 c) venituri din producţia de imobilizări, care cuprind veniturile realizate din execuţia în regie a
imobilizărilor corporale şi necorporale;
d) venituri din subvenţii în exploatare;
e) venituri realizate în avans reprezentând încasările aferente unor bunuri nelivrate, a unor lucrări
sau prestaţii neefectuate;
f) alte venituri din exploatare (venituri din amenzi, penalități, venituri din active cedate).
2. Veniturile financiare sunt veniturile care provin din activităţi financiare şi cuprind: venituri
din participaţii, venituri din diferenţe favorabile la cursul valutar, venituri din dobânzi.
3. Veniturile din provizioane, provin din diminuarea sau anularea provizioanelor şi conţin
următoarele categorii:
- venituri din provizioane privind activitatea de exploatare;
- venituri financiare din provizioane;

Rezultatele
Profitul este frecvent utilizat ca o măsură a performanţei sau ca bază de referinţă pentru alţi
indicatori, cum ar fi rentabilitatea investiţiei sau rezultatul pe acţiune. Veniturile şi cheltuielile constituie
elemente direct legate de măsurarea profitului. Recunoaşterea şi măsurarea veniturilor şi a cheltuielilor, şi
deci a profitului, depind parţial de conceptele de capital şi de menţinere a nivelului capitalului, concepte
utilizate de întreprinderi în elaborarea situaţiilor financiare.
Elementele de venituri şi cheltuieli sunt definite după cum urmează:
a) veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori descreşteri ale datoriilor, care se concretizează
în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor;
b) cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor, care se
concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către
acţionari.
Definiţiile veniturilor şi cheltuielilor surprind caracteristicile lor esenţiale, dar nu specifică
criteriile ce trebuie îndeplinite pentru a putea fi înregistrate în contul de profit şi pierdere.
Veniturile şi cheltuielile se pot regăsi în contul de profit şi pierdere în diferite moduri, astfel încât
să furnizeze informaţia relevantă pentru procesul decizional. De exemplu, se foloseşte adesea distincţia
dintre acele elemente de venituri şi cheltuieli care sunt rezultatul activităţilor curente ale întreprinderii şi
cele care nu sunt rezultatul acestor activităţi.
Rezultatele se stabilesc periodic, de regulă la sfârşitul fiecărei luni, ca diferenţă între venituri şi
cheltuieli.
Rezultat = Venituri - Cheltuieli
Rezultat = Profit când Venituri > Cheltuieli
Rezultat = Pierdere când Venituri < Cheltuieli
În contabilitate, rezultatele se reflectă cu ajutorul contului “Profit şi pierdere”. Profitul obţinut se
repartizează pe destinaţiile lui, contabilitatea folosind un cont distinct, “Repartizarea profitului”. Profitul
nerepartizat sau pierderea neacoperită se evidenţiază în contabilitate sub denumirea de “Rezultat
reportat”.

1.4 PROCEDEELE METODEI CONTABILITĂŢII

După gradul de generalitate şi sfera lor de aplicare, procedeele folosite de metoda contabilităţii
se împart în trei categorii: procedee specifice contabilităţii, procedee comune şi altor ştiinţe economice,
procedee generale folosite de toate ştiinţele.
A. Procedeele specifice metodei contabilităţii pentru cercetarea obiectului ei sunt: bilanţul,
contul şi balanţa de verificare.

16
 Bilanţul constituie procedeul prin care se concretizează principiul dublei reprezentări a
patrimoniului economic al unităţii. El reprezintă, în acelaşi timp, un instrument de centralizare şi
generalizare a informaţiilor contabile.
Contul este procedeul specific metodei contabilităţii, cu ajutorul căruia se reflectă, separat pentru
fiecare element patrimonial, atât existenţa cât şi mişcările (creşterile şi micşorările) acestuia pe anumite
perioade de gestiune. Contul reprezintă instrumentul cu ajutorul căruia se concretizează principiul dublei
înregistrări a operaţiilor economice. Totalitatea conturilor folosite în contabilitate constituie sistemul
conturilor.
Balanţa de verificare este procedeul specific metodei contabilităţii care asigură verificarea
exactităţii înregistrării operaţiilor economice în conturi şi cu ajutorul căreiea se centralizează datele
informaţionale privitoare la întreaga activitate a întreprinderilor dintr-o anumită perioadă de gestiune.
B. Procedeele comune ştiinţelor economice sunt necesare metodei contabilităţii. Aceste
procedee, împreună cu procedeele specifice contabilităţii formează un tot unitar. Ca procedee comune se
întâlnesc: documentarea, evaluarea, calculaţia şi inventarierea.
Documentarea constă în studierea fiecărei operaţii economice şi consemnarea în documente a
datelor informaţionale privitoare la aceasta. Caracterul documentat al operaţiilor economice reprezintă o
trăsătură distinctă a contabilităţii. Documentarea constă în faptul că orice operaţie economică privitoare la
existenţa, mişcarea sau transformarea mijloacelor economice trebuie să fie consemnată mai întâi într-un
document, care dovedeşte că ea s-a efectuat, şi numai după aceea se înregistrează în conturi.
Evaluarea este un procedeu de cuantificare sau măsurare a tuturor elementelor patrimoniale în
expresie valorică în vederea reflectării lor în contabilitate. Evaluarea se face diferit pentru elementele
patrimoniale în funcţie de modalitatea de procurare.
Calculaţia, ca procedeu al metodei contabilităţii, este legată de exprimarea cifrică, cantitativă şi
valorică a informaţiilor economice, prin o serie de calcule necesare prelucrării informaţiilor contabile.
Acest procedeu îşi găseşte aplicarea în domeniul calculaţiei costurilor. Noţiunea de calculaţie în
contabilitate este mult mai largă, ea include toate formele de calcul, începând cu simpla calculare a
datelor consemnate în documentele primare, continuând cu calculul rulajelor, sumelor şi soldurilor
conturilor, stabilirea costului producţiei, calculul rezultatelor financiare finale.
Inventarierea patrimoniului este necesară deoarece contabilitatea nu exprimă întotdeauna ceea
ce există în realitate, ci datele contabilităţii arată numai ceea ce ar trebui să existe. Între datele contabile şi
realitate pot exista nepotriviri, fie datorită unor modificări în substanţa bunurilor ca urmare a acţiunii
agenţilor atmosferici, fie ca urmare a unor sustrageri sau greşeli de înregistrare.
Inventarierea este procedeul prin care la o anumită perioadă se verifică situaţia faptică a
elementelor patrimoniale şi se realizează concordanţa dintre datele contabile şi realitate.
C. Procedeele generale folosite de contabilitate sunt: observarea, raţionamentul, comparaţia,
clasificarea, verificarea, analiza, sinteza şi altele.
În consecinţă, metoda contabilităţii nu se reduce la o sumă de procedee tehnice care pot fi privite
izolat, ci numai în interdependenţa lor dau posibilitatea realizării obiectului ei în expresie bănească.

1.5 FUNCŢIILE CONTABILITĂŢII

Contabilitatea îndeplineşte următoarele funcţii:

1. Funcţia de cunoaştere şi informare care constituie funcţia de bază şi constă în identificarea,
culegerea şi furnizarea datelor referitoare la procesele, fenomenele şi activităţile economice care au loc
într-o unitate patrimonială. Informaţiile prezentate într-o formă specifică privesc existenţa elementelor
patrimoniale, stadiul proceselor economice în cadrul cărora au loc mişcări şi modificări ale patrimoniului,
nivelul cheltuielilor, al veniturilor şi rezultatelor obţinute.
În cadrul întreprinderii prin contabilitate se vehiculează cea mai mare parte a informaţiilor.
2. Funcţia de analiză şi control gestionar este o funcţie inseparabilă de funcţia de informare,
deoarece nu se poate controla realizarea unui obiectiv dacă nu a fost înregistrat mai înainte în datele
contabile. Această funcţie se manifestă sub mai multe forme, spre exemplu: verificarea integrităţii

17
patrimoniului, verificarea achitării la timp a angajamentelor faţă de diferite persoane fizice şi juridice,
verificarea încasării la timp a creanţelor, verificarea modului de realizare a producţiei.
Spre deosebire de funcţia de informare, care are un caracter pasiv, de reflectare a operaţiilor şi
mijloacelor la care iau parte, funcţia de analiză şi control are un caracter activ, de intervenţie operativă în
activitatea economică a întreprinderii.
3. Funcţia judiciară - prin înregistrările contabile se evidenţiază raporturile întreprinderii cu
statul, drepturile şi obligaţiile reciproce între întreprinderi, precum şi între acestea şi persoane fizice; ea
oglindeşte modul cum sunt respectate normele legale, disciplinare, disciplina financiară, disciplina
contractuală.
Contabilitatea prezintă o importanţă deosebită pentru organele de justiţie în sensul că
informaţiile contabile constituie sursa de date pentru clarificarea aspectelor penale sau civile care
formează obiectul justiţiei. Astfel, documentele contabile au forţă probantă în justiţie.
4. Funcţia de conducere şi prevedere este foarte importantă deoarece problema conducerii şi
prevederii a devenit indispensabilă pentru orice conducător al oricărei activităţi. Ea constă în folosirea
informaţiilor din contabilitate pentru stabilirea previziunilor, programelor privind activitatea viitoare.

CAPITOLUL 2
PROCEDEE COMUNE METODEI CONTABILITÃŢII

2.1 DOCUMENTAREA
2.1.1 Definirea, necesitatea şi modul de întocmire a documentelor

Procesul cunoaşterii contabile începe în mod obligatoriu cu activitatea de culegere şi consemnare

a informaţiilor privind patrimoniul agentului economic.
Prin culegerea şi consemnarea informaţiilor, contabilitatea îşi asigură fondul de date în legătură
cu existenţa, starea şi mişcarea patrimoniului.
Acest proces se realizează în practică cu ajutorul instrumentelor numite “documente”.
Documentele sunt acte scrise, în care se consemnează operaţiile economice în cifre şi litere, în
momentul şi la locul înfăptuirii lor.
Importanţa documentelor constă în:
- documentele fac dovada înfăptuirii operaţiilor consemnate. Stând la baza înregistrărilor
contabile, documentele au o importanţă deosebită asupra exactităţii datelor contabile şi operativităţii
obţinerii informaţiilor contabile;
- documentele îndeplinesc un rol deosebit în exercitarea controlului economic şi financiar, pentru
apărarea avutului public, fiind un mijloc (instrument) economic de depistare a cheltuielilor ilegale, a
sustragerilor, şi de stabilire a răspunderii materiale a persoanelor vinovate;
- documentele contabile prezintă importanţă juridică, respectiv în caz de litigiu sunt folosite ca
probă în justiţie în vederea stabilirii adevărului.
Orice document trebuie să conţină următoarele elemente:
- denumirea documentului;
- denumirea unităţii emitente sau a compartimentului emitent;
- data întocmirii documentului şi efectuării operaţiei consemnate;
- explicaţia pe scurt a operaţiilor economice;
- date cantitative şi valorice;
- baza legală a operaţiilor;
- semnătura persoanelor responsabile de întocmirea documentelor şi de aprobarea
efectuării operaţiilor economice.
Întocmirea documentelor şi prelucrarea acestora se poate face manual sau cu ajutorul mijloacelor
tehnice.
Pentru întocmirea documentelor trebuie respectate anumite reguli:

18
 - se întocmesc cu cerneală, pix , creion chimic, la maşina de scris, sau la calculator;
- dacă se întocmesc în mai multe exemplare, toate exemplarele trebuie să aibă acelaşi conţinut;
- trebuie completate toate spaţiile din document, dacă nu este cazul se barează;
- dacă se greşeşte la întocmirea unui document, se foloseşte “ştersul contabil”, adică textul sau
suma greşită se barează cu o linie, încât să poată fi citit ceea ce a fost scris, iar deasupra se scrie textul sau
suma corectă, sub semnătura celui care a corectat;
- documentele de casă şi bancă nu se corectează, ele se anulează şi se întocmeşte un exemplar
corect, de asemenea avizele de expediție și facturile se anulează în cazul în care au fost întocmite cu erori.

2.1.2 Clasificarea documentelor. Tipizarea acestora

A. Clasificarea documentelor se face după mai multe criterii:

1. După natura operaţiilor la care se referă:
a) documente privind imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe (proces verbal de
recepţie a imobilizărilor corporale de natura mijloacelor fixe, fişa imobilizărilor corporale de natura
mijloacelor fixe, registrul numerelor de inventar);
b) documente privind mijloacele circulante materiale (bon de consum, fişa limită, nota de intrare
- recepţie);
c) documente privind mijloacele circulante băneşti (chitanţa, CEC de numerar, ordin de plată);
d) documente privind salariile (bon de lucru individual şi colectiv, liste de avans chenzinal, ştate
de plată a salariilor);
e) documente privind vânzările (factura, dispoziţia de livrare, aviz de expediţie).
2. După locul de întocmire:
a) documente interne, documente întocmite în cadrul agenţilor economici şi care consemnează
operaţiile economice cu privire la activitatea acestora. Unele documente interne circulă numai în cadrul
întreprinderii, altele şi în afara ei (factura, CEC, ordin de plată);
b) documente externe, care provin de la alte întreprinderi sau instituţii (extras de cont de la
bancă, factura de la furnizor).
3. După rolul lor:
a) documente primare - cele care consemnează prima dată operaţiile economice (bon de consum,
bon de lucru) la locul şi în momentul înfăptuirii lor;
b) documente centralizatoare - cele care cumulează şi grupează documente primare de acelaşi fel
(centralizatorul consumurilor de materiale).
4. După caracterul şi funcţia pe care o îndeplinesc:
a) documente de dispoziţie - prin care se transmite ordinul de efectuare a unei operaţii economice
(comanda, dispoziţia de livrare);
b) documente justificative (de execuţie) sunt acelea care fac dovada executării operaţiei
economice şi sunt folosite pentru înregistrarea în contabilitate (chitanţa, nota de intrare - recepţie);
c) documente mixte sunt cele care iniţial au fost folosite ca documente de dispoziţie, iar după
efectuarea operaţiilor economice sunt documente justificative (bonul de consum cuprinde date privind
dispoziţia de eliberare a materialelor din magazie, şi totodată, date care atestă înfăptuirea eliberării
materialelor).
5. După sfera de aplicare:
a) documente comune. Se folosesc în toate ramurile şi sectoarele de activitate (chitanţa, bon de
consum);
b) documente specifice unor ramuri de activitate (contract de vânzare - cumpărare a locuinţelor
proprietate personală).

B. Tipizarea documentelor reprezintă operaţia prin care se urmăreşte stabilirea unor tipuri
unitare de documente ca mărime, format, conţinut şi destinaţie pentru operaţiuni de acelaşi fel, cu caracter
obligatoriu pentru toate întreprinderile dintr-o ramură sau mai multe ramuri.

19
 În ţara noastră s-a întocmit “Nomenclatorul privind modelele registrelor şi formularelor tipizate
comune privind activitatea financiară şi contabilă”.

2.1.3 Verificarea, circulaţia şi păstrarea documentelor

A. Verificarea documentelor
Înainte de înregistrarea în contabilitate a operaţiilor economice are loc verificarea de formă şi de
fond a documentelor contabile.
Verificare de formă se referă la următoarele aspecte:
- folosirea modelului de document corespunzător operaţiei respective;
- completarea tuturor elementelor cerute de document;
- existenţa aceluiaşi număr de document pe toate exemplarele, când documentul s-a
întocmit în mai multe exemplare;
- existenţa semnăturilor tuturor persoanelor responsabile de întocmirea documentelor şi
aprobarea operaţiilor consemnate în document.
Verificarea de fond se referă la necesitatea, oportunitatea, realitatea, legalitatea şi
economicitatea operaţiilor consemnate în documente.
Necesitatea se determină prin raportarea operaţiilor economice la programul de activitate al
întreprinderii.
Oportunitatea se referă la momentul ales pentru efectuarea operaţiei economice, astfel încât
efortul de realizare al acesteia să fie minim.
Realitatea se determină prin controlul reciproc al mai multor documente, astfel încât să se
stabilească faptul dacă operaţiunea economică s-a efectuat într-adevăr.
Legalitatea se apreciază prin raportarea operaţiei în cadrul legii.
Economicitatea reprezintă efectuarea operaţiei economice cu cheltuieli minime.
Verificarea documentelor se face de alte persoane decât cele care le-au întocmit. Dacă
documentele nu corespund cerinţelor, ele se înapoiază compartimentelor care le-au întocmit pentru a fi
corectate sau completate.
B. Circulaţia documentelor
În cadrul întreprinderilor, documentele parcurg un traseu bine stabilit, trecând pe la diferite
compartimente unde este necesară completarea, semnarea, corectarea, verificarea şi înregistrarea lor.
Pentru raţionalizarea circulaţiei documentelor, se recomandă întocmirea graficelor de circulaţie a
documentelor, în care se precizează:
- documentele ce se întocmesc în fiecare compartiment;
- persoanele care le întocmesc;
- termenul de execuţie;
- compartimentele unde se trimit documentele.
C. Păstrarea documentelor
După îndeplinirea scopului pentru care au fost întocmite, documentele sunt supuse clasării şi
arhivării.
Clasarea este operaţia de aşezare a documentelor într-o anumită ordine, în scopul păstrării şi
găsirii cu uşurinţă când sunt necesare. În practică se folosesc mai multe criterii de clasare a documentelor:
1. după natura operaţiei economice, documentele se grupează separat pentru imobilizările
corporale de natura mijloacelor fixe, active circulante materiale, active circulante băneşti etc.
2. după criteriul cronologic se clasează în funcţie de data întocmirii sau înregistrării.
3. după criteriul alfabetic se grupează în funcţie de denumirea întreprinderii sau
compartimentelor la care se referă.
4. după criteriul geografic se grupează ţinând cont de localitatea unde se găseşte întreprinderea
corespondentă.
În practică se utilizează cel mai adesea criteriul după natura operaţiei şi criteriul cronologic.
Arhivarea documentelor se realizează astfel:
- în cursul anului în arhiva curentă care se organizează în cadrul compartimentelor funcţionale;

20
 - după închiderea anului de gestiune şi aprobarea bilanţului, documentele se predau de fiecare
compartiment la arhiva generală a societăţii comerciale. De aici documentele pot fi scoase numai cu
aprobarea conducătorului societăţii.
Potrivit Legii nr. 82/1991, registrele de contabilitate şi documentele justificative care stau la baza
înregistrării contabile se păstrează 10 ani cu excepţia ştatelor de salarii, care se păstrează 50 de ani.
Situațiile financiare anuale se păstrează de asemenea 50 de ani. În caz de pierdere, sustragere, distrugere a
unui document se iau măsuri de reconstituire în maxim 30 de zile de la constatare, documentul respectiv
purtând pe el precizarea “RECONSTITUIT”

2.1.4 Registrele de contabilitate

Potrivit Legii nr. 82/1991, cu modificările ulterioare, principalele registre care se folosesc în
contabilitate sunt: registrul jurnal, registrul inventar şi registrul “cartea mare”.
Registrul jurnal este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează prin articole
contabile, în mod cronologic, operaţiile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor după data
de întocmire sau intrare a acestora în unitate.
Operaţiile de aceeaşi natură, privind acelaşi loc de activitate, pot fi recapitulate într-un document
centralizator, care stă la baza înregistrării în registrul-jurnal.
Registrul-jurnal poate fi prezentat sub forma unui registru-jurnal general sau sub forma unor
registre-jurnal auxiliare pentru operaţiuni patrimoniale de aceeaşi natură.
Principalele registre-jurnal auxiliare care pot fi utilizate sunt cele privind aprovizionările,
vânzările, trezoreria, operaţii diverse, în raport de necesităţile agentului economic.
Periodic, de regulă lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se centralizează în registrul-jurnal
general.
Înregistrările operaţiilor patrimoniale în registrul-jurnal cuprind elemente cu privire la: felul,
numărul şi data documentului justificativ, sumele parţiale şi totale, explicaţiile şi conturile debitoare şi
creditoare corespunzătoare operaţiilor efectuate.
Registrul-jurnal serveşte ca:
- document obligatoriu de înregistrare cronologică şi sistematică a mişcării patrimoniului unităţii;
- probă în litigii.
Se întocmeşte de agentul economic într-un singur exemplar, după ce a fost numerotat, şnuruit,
certificat şi parafat.
Se întocmeşte zilnic sau lunar, după caz, prin înregistrarea cronologică fără ştersături şi spaţii
libere, a documentelor în care se reflectă mişcarea patrimoniului societăţii.
În cazul în care agentul economic foloseşte registrele-jurnal auxiliare, totalul lunar al fiecăruia se
trece în Registrul-jurnal general; în caz contrar, acest registru se întocmeşte zilnic. Registrul-jurnal
general se numerotează şi se şnuruieşte.
Registrul-jurnal se parafează de către organele în drept la începerea sau încetarea activităţii,
precum şi ori de câte ori este nevoie. Se arhivează şi se păstrează de unitate împreună cu documentele
justificative ce au stat la baza întocmirii lui.
Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu, în care se înregistrează toate
elementele patrimoniale de activ şi de pasiv, grupate în funcţie de natura lor, conform posturilor din
bilanţul contabil, inventariate potrivit normelor legale în vigoare. Elementele patrimoniale înscrise în
registrul-inventar au la bază listele de inventariere sau alte documente care justifică conţinutul fiecărui
post din bilanţul contabil.
Registrul-inventar serveşte ca:
- document contabil obligatoriu de înregistrare anuală şi de grupare a rezultatelor inventarierii
patrimoniului;
- probă în litigii.
Se întocmeşte într-un singur exemplar, după ce a fost numerotat şi parafat.
Se întocmeşte la sfârşitul anului, fără ştersături şi spaţii libere, pe baza datelor cuprinse în listele
de inventariere a elementelor patrimoniale, prin gruparea acestora pe conturi sau grupe de conturi.

21
 Registrul-inventar se numerotează şi se şnuruieşte. Se parafează de organul fiscal teritorial la
începerea activităţii, la încetarea activităţii, precum şi în cazul epuizării filelor din carnet şi deschiderii
unui registru nou. Se arhivează şi se păstrează de agentul economic împreună cu documentele justificative
ce au stat la baza întocmirii lui.
Registrul “cartea mare” este un document contabil obligatoriu în care se înscriu lunar, direct sau
prin regrupare pe conturi corespondente, înregistrările efectuate în registrul-jurnal, stabilindu-se situaţia
fiecărui cont, respectiv soldul iniţial, rulajele debitoare, rulajele creditoare şi soldul final.
“Cartea mare” stă la baza întocmirii balanţei de verificare.
În registrul “cartea mare” se înregistrează lunar şi sistematic, prin regruparea conturilor,
mişcarea şi existenţa tuturor elementelor patrimoniale, la un moment dat. Acesta este un document
contabil de sinteză şi sistematizare cuprinzând simbolul contului debitor şi a conturilor creditoare
corespondente, rulajul debitor şi creditor, precum şi soldul contului pentru fiecare lună a anului curent.
Registrul “cartea mare” conţine câte o filă pentru fiecare cont utilizat de unitate. Acest registru
poate fi suplinit de “fişa de cont pentru operaţii diverse” în condiţiile utilizării formei de înregistrare în
contabilitate “maestru-şah”.
Registrele de contabilitate se păstrează în unitate timp de 10 ani, de la data închiderii
exerciţiului în cursul căruia au fost întocmite, iar în caz de pierdere, sustragere sau distrugere trebuie
reconstituite în termen de maximum 30 de zile de la data constatării. Absenţa registrelor de contabilitate
sau ţinerea necorespunzătoare a acestora, lipseşte agenţii economici de mijloacele de probă în relaţiile cu
organele fiscale, şi dă posibilitatea acestora din urmă de a stabili obligaţiile faţă de bugetul statului fără a
ţine seama de datele din contabilitate.

2.2 EVALUAREA

2.2.1 Definirea, necesitatea şi principiile evaluării

Evaluarea este acea formă a cuantificării prin care metoda contabilităţii determină mărimea
existenţei şi mişcării patrimoniului în expresie bănească.
Evaluarea asigură trecerea de la informaţii singulare exprimate în etalon natural, la informaţii
generalizatoare de sinteză în expresie valorică, necesare proceselor de decizie.
Măsurarea elementelor patrimoniale în vederea asigurării şi sistematizării lor sub o formă
înregistrabilă în conturi, nu este posibilă decât în expresie bănească. De asemenea prezentarea
informaţiilor contabile cu ajutorul bilanţului nu este posibilă fără a se folosi exprimarea fenomenelor şi
proceselor în etalon bănesc.
Balanţele sintetice prezintă elemente patrimoniale sub formă valorică, iar balanţele analitice
prezintă elementele patrimoniale în etalon natural şi în etalon bănesc.
La evaluarea elementelor patrimoniale, cât şi a operaţiilor economico-financiare la care iau parte,
trebuie respectate anumite principii care influenţează întreaga metodologie a evaluării, cum sunt:
1. Principiul prudenţei, potrivit căruia nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ şi a
veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor. Prudenţa presupune, printre
altele, stabilirea la finele anului a unui patrimoniu real care poate fi valorificat la preţurile pieţei libere la
data respectivă, indiferent de preţurile la care figurează în contabilitate. Valoarea oricărui element trebuie
să fie determinată pe baza principiului prudenţei. În mod special, se vor avea în vedere următoarele
aspecte:
a) se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute până la data încheierii
exerciţiului financiar;
b) se va ţine seama de toate obligaţiile previzibile şi pierderile potenţiale care au luat naştere în
cursul exerciţiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă asemenea
obligaţii sau pierderi apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului;
c) se va ţine seama de ajustările de valoare datorate deprecierilor, indiferent dacă rezultatul
exerciţiului financiar este profit sau pierdere.

22
 2. Principiul permanenţei metodelor, care conduce la continuitatea aplicării regulilor şi
normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a
rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.
Potrivit acestui principiu, unitatea trebuie să folosească aceleaşi metode de evaluare în tot cursul
exerciţiului, precum şi de la un exerciţiu la altul. Noile reglementări contabile armonizate cu directiva a
IV-a Europeană și cu S.I.C. prevăd obligativitatea agentului economic care a schimbat metodele de
evaluare în timpul exercițiului să facă această mențiune în „Note” și să stabilească și efectul schimbării
metodei asupra rezultatului exercițiului.
3. Principiul costului istoric potrivit căruia înregistrările în contabilitate a elementelor
patrimoniale se fac la costul de achiziție respectiv costul de producție.
4. Principiul cuantificării factorului timp asupra valorii unor elemente patrimoniale.
În scopul asigurării comparabilităţii în timp a cheltuirii resurselor este necesar să se aplice
metoda actualizării, întrucât între momentul iniţial al folosirii şi momentul recuperării au loc diverse
mutaţii cu caracter tehnic, economic şi financiar care pot determina creşterea sau deprecierea valorii
elementelor.
5. Principiul continuităţii activităţii. Acesta presupune că persoana juridică îşi continuă în mod
normal funcţionarea într- un viitor previzibil, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a
activităţii.
Dacă administratorii persoanei juridice au luat cunoştinţă de unele elemente de nesiguranţă
legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a- şi continua activitatea, aceste
elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situaţiile financiare anuale simplificate
nu sunt întocmite pe baza principiului continuităţii, această informaţie trebuie prezentată împreună cu
explicaţii privind modul de întocmire a acestora şi motivele care au stat la baza deciziei conform căreia
persoana juridică nu îşi mai poate continua activitatea.
6. Principiul independenţei exerciţiului. Se vor lua în considerare toate veniturile şi cheltuielile
corespunzătoare exerciţiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se ţine seama de data încasării
sumelor sau a efectuării plăţilor.
7. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv. În vederea stabilirii valorii
totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ, se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element
individual de activ sau de pasiv.
8. Principiul intangibilităţii. Bilanţul de deschidere al unui exerciţiu trebuie să corespundă cu
bilanţul de închidere al exerciţiului precedent.
9. Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu
valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepţia compensărilor
între active şi pasive, permise de reglementările legale.
10. Evaluarea activelor circulante materiale se completează cu exprimarea acestora prin
intermediul etalonului natural.

2.2.2 Metode şi forme de evaluare

Conform reglementărilor naţionale actuale, în domeniul evaluării elementelor patrimoniale,

evaluarea se realizează în următoarele momente:
a) la data intrării în unitate, bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea
de intrare, denumită valoare contabilă, care se stabileşte astfel;
- bunurile reprezentând aport la capitalul social, la valoarea de aport, stabilită în urma
evaluării;
- bunurile obţinute cu titlu gratuit, la valoarea justă.
Prin valoare justă se înţelege suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie între
două părţi aflate în cunostinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii, cu preţul determinat obiectiv.
În aceste cazuri, valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă, se substituie costului de achiziţie;
- bunurile procurate cu titlu oneros, la cost de achiziţie;
- bunurile produse în unitate, la cost de producţie.

23
 Costul de achiziţie al unui bun este egal cu preţul de cumpărare plus taxele nerecuperabile,
cheltuielile de transport- aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de
utilizare sau intrarea în gestiune a bunului respectiv. Reducerile comerciale şi alte elemente similare
acordate de furnizor nu fac parte din costul de achiziţie.
Costul de producţie al unui bun cuprinde: costul de achiziţie al materiilor prime şi
consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de
producţie alocate în mod raţional ca fiind legate de fabricaţia acestuia.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele normal
admise, cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de
producţie, anterior trecerii într- o nouă fază de fabricaţie, regiile (cheltuielile) generale de administraţie
care nu participă la aducerea stocurilor în forma şi locul final, precum şi costurile de desfacere, reprezintă
exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul de producţie a stocurilor, ci sunt recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei în care au survenit.
În costul unui activ cu ciclu lung de fabricaţie pot fi incluse şi dobânzile plătite la creditele
bancare contractate pentru achiziţia, construcţia sau producţia acestuia, direct atribuibile activului, până la
finalizarea sa, aferente aceleiaşi perioade. Prin activ cu ciclu lung de fabricaţie se înţelege un activ care
solicită în mod necesar o perioadă substanţială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru
vânzare.
b) evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii și la încheierea exerciţiului
se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcţie de
utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei. În cazul creanţelor şi datoriilor, această valoare se
stabileşte în funcţie de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată;
La încheierea exerciţiului, elementele de activ şi de pasiv de natura datoriilor, se evaluează şi se
reflectă în situaţiile financiare anuale simplificate la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabilă, pusă
de acord cu rezultatele inventarierii.
În acest scop, valoarea de intrare sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza
inventarierii, astfel:
- pentru elementele de activ, diferenţele constate în plus între valoarea de inventar şi valoarea de
intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându- se la valoarea lor de intrare.
Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă
netă a elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în
cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă sau se constituie un provizion pentru
depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la
valoarea lor de intrare.
Prin valoare contabilă netă se înţelege valoarea de intrare, mai puţin amortizarea şi provizioanele
pentru depreciere, cumulate;
- pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenţele constatate în minus între valoarea de
inventar şi valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându- se la
valoarea lor de intrare. Diferenţele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere şi valoarea de
intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate prin constituirea unui
provizion, aceste elemente menţinându- se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.
La fiecare dată a bilanţului:
- elementele monetare exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt
acreditivele şi depozitele bancare, creanţe şi datorii în valută) trebuie raportate utilizând cursul de schimb
de la data încheierii exerciţiului. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la
data înregistrării creanţelor sau datoriilor în valută sau faţă de cursul la care au fost raportate în situaţiile
financiare anterioare şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului, se înregistrează la venituri sau
cheltuieli, după caz;
- elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări,
stocuri) trebuie raportate utilizând cursul de schimb la data efectuării tranzacţiei; şi
- elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justă
(imobilizări, stocuri) trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent în momentul determinării

24
valorilor respective.
În contextul prezentelor reglementări, prin elemente monetare se înţelege disponibilităţile
băneşti, precum şi activele/datoriile de primit/de plătit în sume fixe sau determinabile.
Evenimentele care apar după data bilanţului pot furniza informaţii suplimentare faţă de cele
cunoscute la data bilanţului. Dacă situaţiile financiare anuale simplificate nu au fost aprobate, acestea vor
fi modificate pentru a reflecta şi informaţiile suplimentare;
c) la data ieşirii din unitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune
la valoarea lor de intrare.
La ieşirea din gestiune a stocurilor şi altor active fungibile, entitățile economice pot opta și
pentru una din următoarele metode:
a) metoda primului intrat- primul ieşit- FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat- CMP;
c) metoda ultimului intrat- primul ieşit- LIFO.

Potrivit metodei FIFO, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de
producţie) al primei intrări. Pe măsura epuizării primei intrări, bunurile ieşite se evaluează la costul de
achiziţie (sau de producţie) al următoarei intrări, în ordine cronologică.

Metoda CMP presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a
costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare,
produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepţie.

Val. stocului + Val. intrărilor

Cmp = ------------------------------------
Cant. din stoc + Cant. Intrată

Potrivit metodei "ultimul intrat- primul ieşit" (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziţie (sau de producţie) al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al lotului anterior, în ordine cronologică.
Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a
activelor fungibile de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă în situaţii excepţionale, administratorii decid
să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative
trebuie să se prezinte următoarele informaţii:
- motivul schimbării metodei;
- efectele sale asupra rezultatului.
O persoană juridică trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate
stocurile care au natură şi utilizare similare. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor
metode diferite de calcul al costului poate fi justificată.
Creanţele şi datoriile se evaluează şi se înregistrează la valoarea lor nominală.
Investiţiile financiare pe termen scurt sunt evaluate pe categorii de titluri de aceeaşi natură, prin
compararea valorii de inventar cu valoarea de intrare, luându-se în calcul valoarea cea mai mică. Dacă
valoarea de inventar este mai mică decât valoarea de intrare se constituie provizioane pentru depreciere.

2.3 INVENTARIEREA

2.3.1 Locul, rolul şi funcţiile inventarierii

În conformitate cu prevederile Articolului 8 din Legea nr.82/1991, regiile autonome,

societăţile comerciale, instituţiile publice, precum şi persoanele fizice care au calitatea de comerciant,
au obligaţia să efectueze inventarierea generală a patrimoniului: la începutul activităţii, cel puţin o dată

25
 pe an pe parcursul funcţionării sale, în cazul fuzionării, sau încetării activităţii, precum şi în alte situaţii
prevăzute de lege.
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaţiei reale a patrimoniului fiecărui agent
economic şi cuprinde toate elementele patrimoniale, precum şi bunurile deţinute cu orice titlu, aparţinând
altor persoane juridice sau fizice.
Inventarierea reprezintă ansamblul operaţiilor prin care se constată existenţa tuturor elementelor
de activ şi de pasiv, cantitativ şi valoric sau numai valoric, după caz, existente în patrimoniul unităţii, la
data la care acesta se efectuează.
La începutul activităţii inventarierea are ca obiect principal stabilirea şi evaluarea elementelor
patrimoniale ce constituie aportul în natură.
Pe parcursul funcţionării sale, unitatea patrimonială efectuează inventarierea patrimoniului cel
puţin o dată pe an, de regulă, cu ocazia închiderii exerciţiului financiar.
Ministerul Finanţelor Publice poate aproba excepţii de la regula inventarierii obligatorii anuale,
la solicitarea justificativă a unităţii patrimoniale, cu avizul direcţiilor generale ale finanţelor publice şi
controlului financiar de stat judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti.
Bunurile din patrimoniul cultural naţional se inventariază în condiţiile şi la termenele stabilite de
lege.
Inventarierea se efectuează la locurile de existenţă, de depozitare sau păstrare a bunurilor, prin
numărare, cântărire, măsurare sau prin alte mijloace de determinare a existenţei faptice a acestora.
Bunurile aparţinând altor persoane fizice sau juridice (în custodie, consignaţie, prelucrare,
închiriere etc) se inventariază separat. Cu ocazia inventarierii, disponibilităţile aflate în conturile de la
bănci, precum şi creanţele şi obligaţiile faţă de terţi sunt supuse, de regulă verificării şi confirmării pe
baza extraselor de cont sau punctajelor reciproce în funcţie de necesităţi, după caz. Pentru toate celelalte
elemente patrimoniale, de activ şi pasiv cu ocazia inventarierii se verifică realitatea soldurilor conturilor
respective. Pentru bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, fără desfacere sau greu vandabile,
comenzi în curs, abandonate sau sistate, precum şi pentru creanţele şi obligaţiile incerte ori în litigiu se
întocmesc, de regulă, liste de inventariere separate.
Inventarierea patrimoniului agenţilor economici prezintă o importanţă deosebită şi anume:
-inventarierea este punctul de plecare la unităţile nou înfiinţate concomitent, folosind la
deschiderea şi organizarea contabilităţii, la evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul în
natură;
-inventarierea permite cunoaşterea corectitudinii gestionării mijloacelor materiale şi băneşti,
descoperind eventualele degradări, risipe, lipsuri, sustrageri, furturi, delapidări şi stabilirea răspunderilor
celor vinovaţi şi luarea măsurilor de recuperare a prejudiciilor;
-inventarierea permite stabilirea unor indicatori necesari procesului decizional (stabilirea
producţiei neterminate, a rezultatelor financiare finale, calculul costului producţiei);
-inventarierea contribuie la mobilizarea resurselor interne prin aceea că ea identifică bunurile
fără mişcare sau cu mişcare lentă, avariate, degradate.
Prin inventariere se pune faţă în faţă situaţia contabilă cu cea faptică, stabilindu-se diferenţele şi
restabilirea concordanţei.
Inventarierea este o operaţie complexă şi se clasifică din mai multe puncte de vedere:
a. din punct de vedere al perioadei de timp la care se execută există:
- inventariere anuală - conform Art. 8 Legea nr. 82/91;
-inventariere ce se execută la alte intervale de timp (ex. inventarierea numerarului se execută de
regulă lunar).
b. Din punct de vedere al programării, există:
- inventariere ordinară este programată la sf`rșitul anului de către compartimentul financiar
contabil;
-inventarierea extraordinară este executată în afara celor prevăzute în programul stabilit de
compartimentul financiar contabil şi anume: când intervin operaţii de predare - primire, când se modifică
preţurile bunurilor, când au loc comasări sau divizări de unităţi, la cererea unor organe de control, atunci
când sunt sesizări repetate.

26
 c. Din punct de vedere al sferei de cuprindere există:
- inventariere generală, cuprinde întreg patrimoniul agentului economic;
- inventariere parţială, cuprinde un anumit element patrimonial sau o grupă de elemente
(inventarierea gestiunii de materii prime, inventarierea produselor finite, inventarierea numeralului).
d. Din punct de vedere al conţinutului economic există:
-inventarierea mijloacelor economice - cuprinde inventarierea imobilizărilor corporale de natura
mijloacelor fixe, a materialelor, a materialelor de natura obiectelor de inventar, a mărfurilor, a mijloacelor
băneşti;
-inventarierea mijloacelor circulante în decontare, cum sunt: clienţi, debitori, decontările cu
acţionarii şi asociaţii;
-inventarierea obligaţiilor faţă de bugetul administraţiei de stat, faţă de furnizori, creditori şi
faţă de bănci pentru credite obţinute.

2.3.2 Etapele inventarierii

Importanţa inventarierii în procesul decizional, impune cunoaşterea conţinutului lucrărilor şi

etapelor ce trebuie parcurse în efectuarea ei. Din punct de vedere metodologic, etapele inventarierii sunt
aceleaşi indiferent de specificul activităţii desfăşurate de agentul economic.
Etapele inventarierii, în ordinea în care se succed sunt:
a - pregătirea inventarierii
b - efectuarea inventarierii (inventarierea propriu-zisă)
c - evaluarea elementelor inventariate
d - stabilirea diferenţelor la inventariere şi soluţionarea acestora.
a. Pregătirea inventarierii - se referă la măsurile ce au caracter organizatoric şi contabil şi
începe prin constituirea comisiilor de inventariere pe baza deciziei emise şi semnate de conducătorul
agentului economic şi de şeful compartimentului financiar - contabil. În decizie se precizează componenţa
comisiei de inventariere (minim 2) funcţiile acestora în cadrul comisiei (preşedinte, secretar, membru) ,
bunurile supuse inventarierii, data începerii şi terminării inventarierii.
În unităţile mari se constituie o comisie centrală de inventariere şi mai multe subcomisii de
inventariere. Comisia centrală are sarcina să coordoneze, să îndrume subcomisiile şi să informeze
conducerea unităţii cu privire la faptele deosebite constatate. Conducătorul compartimentului financiar
contabil va face instruirea membrilor comisiilor de inventariere privind desfăşurarea inventarierii, tehnica
de inventariere utilizată şi modul de completare a documentelor specifice operaţiei de inventariere. Din
comisiile de inventariere nu pot face parte gestionarii şi contabilii gestiunii supuse inventarierii.
b. Efectuarea inventarierii - în cadrul acestei etape comisia de inventariere se deplasează la
gestiunea supusă inventarierii. În cazul în care sunt mai multe depozite în care se păstrează aceleaşi
bunuri, inventarierea începe în acelaşi timp la toate depozitele sau la un depozit, iar celelalte se vor sigila.
Pentru început se va lua gestionarului o declaraţie, sub formă de răspunsuri la întrebări, ca de
exemplu: dacă are cunoştinţă de existenţa de plusuri sau minusuri, care este ultimul document de intrare şi
ieşire, dacă are documente neînregistrate, dacă are bunuri la alte unităţi etc. Comisia trece la constatarea
faptică a bunurilor prin numărare, cântărire, măsurare, iar bunurile sigilate se verifică prin sondaj.
Constatările se fac în prezenţa întregii comisii şi a gestionarului şi se consemnează într-un
document tipizat numit “Listă de inventar”. Acest document se întocmeşte pe locuri de depozitare, pe
categorii de bunuri, şi pe persoane responsabile, specificându-se existentul în etalon natural, şi preţul
unitar. Pentru produsele degradate se întocmesc pe lângă liste de inventariere şi proces verbal în care se
consemnează gradul de degradare şi persoanele vinovate. Pentru bunurile ce aparţin altor unităţi se
întocmesc liste separate, trimiţându-se şi acestora un exemplar.
În listele de inventar nu se admit corecturi şi ştersături.
c. Evaluarea elementelor inventariate
În listele de inventar se completează cantitatea, preţul unitar şi valoarea bunurilor inventariate.
Preţul unitar este în cele mai multe cazuri acelaşi cu cel înregistrat, cu ocazia intrării bunurilor în
patrimoniu.

27
 Conform Legea nr.82/1991, evaluarea cu ocazia inventarierii, se face, astfel:
- bunurile de natura imobilizărilor, stocurile şi celelalte bunuri se evaluează la valoarea actuală,
denumită valoare de inventar; creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea lor nominală;
- bunurile depreciate se evaluează, la valoarea lor de utilitate, stabilită în funcţie de utilitatea
bunului în unitate şi de preţul pieţei;
Creanţele şi datoriile în litigiu se evaluează la valoarea lor de utilitate, stabilită în funcţie de
valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată.
Creanţele, datoriile, precum şi disponibilităţile în devize se evaluează la cursul în vigoare din
ultima zi a exerciţiului.
Titlurile imobilizate se evaluează la valoarea de utilitate pe care o reprezintă pentru unitate, iar
titlurile de plasament, la cursul mediu al ultimei luni a exerciţiului sau la valoarea probabilă de negociere,
după caz.
d. Stabilirea diferenţelor la inventar şi soluţionarea lor
În listele de inventariere există rubrici în care se stabilesc diferenţele între existentul scriptic şi
faptic, cantitativ şi valoric.
Rezultatele inventarierii sunt consemnate într-un proces verbal de inventariere în care se înscriu
în principal: perioada şi gestiunile inventariate, precum şi persoanele care au efectuat inventarierea,
plusurile şi minusurile constatate, compensările efectuate, bunurile depreciate, creanţele şi datoriile
incerte şi litigiu, valorificarea rezultatelor inventarierii, constituirea şi regularizarea provizioanelor,
concluzii şi propuneri referitoare la inventarierea patrimoniului unităţii.
Diferenţele între soldurile scriptice şi cele faptice ale bunurilor se înregistrează în contabilitate ca
plusuri sau minusuri de inventar, după efectuarea în prealabil, a compensărilor admise, de regulă, numai
în cazurile în care există riscul de confuzie între acestea, pentru aceeaşi perioadă de gestiune.
În ceea ce privesc plusurile constatate la inventariere pot fi din motive obiective (creşteri în
volum ca urmare a unor procese naturale - fermentaţia) greşeli de manipulare, cântărire, măsurare şi în
acest caz se vor înregistra ca o intrare şi o scădere a cheltuielilor.
a. Plusuri de active imobilizate
Conturile de active imobilizate = 475 “Subvenţii pentru investiţii”
(Grupele 20,21,23,26)
- înregistrarea se face la valoarea de inventar
b. Plusuri de stocuri (altele decât producţia stocată)
Conturile de stocuri = Conturi de cheltuieli
(Grupele 30, 35, 36, 37,38) (Grupa 60)
Pentru plusurile de produse şi producţia în curs de execuţie se face înregistrarea:
Conturi de stocuri = 711 “Variația stocurilor”
(Grupele 33 şi 34)
- înregistrările se fac la valoarea contabilă.
c. Plusurile de valori imobiliare de plasament şi disponibilităţi băneşti se înregistrează:
Conturi de trezorerie = 668 “Alte cheltuieli financiare”
(Grupele 50, 51, 53, 54)
Înregistrarea minusurilor se face după operaţia de compensări şi dacă acestea sunt în cadrul
normelor de perisabilitate , prevăzute legal se numesc minusuri neimputabile iar dacă se datorează
neglijenţei sau relei intenţii a gestionarului se numesc minusuri imputabile.
Minusurile neimputabile se înregistrează prin formule contabile inverse, înregistrării plusurilor,
deci cresc cheltuielile (se debiteză) şi scad bunurile constatate lipsă (se creditează).
Excepţia de la aceste înregistrări fac lipsurile neimputabile a activelor imobilizate:
% = Conturi de active imobilizate
Grupa 28 (Grupele 20, 21, 23, 26)
“Conturi de amortizări privind imobilizările”
(pentru amortizarea aferentă)
Minusurile imputabile, înregistrările sunt similare cu cele efectuate în cazul minusurilor
neimputabile, adică:

28
 Cheltuieli ( Grupa 60) = Conturi de stocuri ( Grupele 30, 35, 36, 37,38)
668 “Alte cheltuili financiare” = Conturi de trezorerie (grupele 50, 51, 53, 54)
711 “Variația stocurilor” = Conturi de stocuri (Grupa 33 şi 34)
însă, concomitent pentru valoarea imputată se face înregistrarea:
428 “Alte datorii şi creanţe = %
în legătură cu personalul” 758 “Alte venituri de exploatare”
(când imputaţia se face 4427 “TVA colectată”
personalului propriu)
sau
461 “Debitori diverşi”
(când imputaţia se face terţilor)

2.4 CALCULAŢIA

2.4.1 Definire şi clasificare

Calculaţia, ca procedeu al metodei contabilităţii, este legată de exprimarea cifrică, cantitativă şi

valorică a informaţiilor economice, prin o serie de calcule necesare prelucrării informaţiilor contabile.
Acest procedeu îşi găseşte aplicarea în domeniul calculaţiei costurilor. Noţiunea de calculaţie în
contabilitate este mult mai largă, ea include toate formele de calcul, începând cu simpla calculare a
datelor consemnate în documentele primare, continuând cu calculul rulajelor, sumelor şi soldurilor
conturilor, stabilirea costului producţiei, calculul rezultatelor financiare finale.
Calculaţia costurilor constituie instrumentul de stabilire concretă a costurilor de producţie,
costuri ce constituie punctul de pornire al formării preţurilor.
Calculaţia costurilor asigură controlul activităţii întreprinderii şi optimizarea deciziilor.
Calculaţia costurilor are ca scop principal furnizarea de informaţii asupra costurilor, informaţii
care trebuie să fie exacte, oportune şi ieftine. Calculaţia costurilor cuprinde ansamblul de operaţii
matematice folosite în conformitate cu prevederile metodologice date, pentru determinarea costului unitar
al unui produs, al unei lucrări sau al unui serviciu prestat.
Între teoria costurilor şi teoria calculaţiei costurilor există o strânsă interdependenţă.
Teoria calculaţiei costurilor vine să precizeze metoda şi procedeele ce se aplică în vederea
realizării în mod eficient a unei calculaţii cât mai exacte, relevante şi operative.
Ca parte importantă a studiului costurilor, teoria calculaţiei costurilor are următoarele sarcini:
- definirea şi precizarea noţiunii de calculaţie a costurilor şi a obiectului calculaţiei. Acestea
prezintă importanţă pentru organizarea întregului proces de calculaţie a costurilor, începând de la
culegerea, colectarea şi prelucrarea datelor şi până la analiza şi transmiterea lor la nivelele de conducere
interesate;
- stabilirea unităţii de calculaţie şi a raportului în care se află faţă de obiectul calculaţiei. În
funcţie de obiectul de calculaţie, unitatea de calculaţie se poate exprima în unităţi naturale sau
convenţionale (ex.: kg, l, m, bucată);
- stabilirea principiilor metodologice generale ale calculaţiei costurilor şi a principiilor specifice
fiecărei metode de calculaţie;
- elaborarea metodelor de calculaţie a costurilor şi îmbunătăţirea continuă a acestora, asigurându-
se furnizarea informaţiilor necesare optimizării deciziilor;
- organizarea calculaţiei costurilor în concordanţă cu specificul procesului de producţie şi cu
cerinţele muncii de programare.
Una din problemele importante ale teoriei calculaţiei costurilor o constituie stabilirea criteriilor
de clasificare ale calculaţiei folosite în materie de costuri şi definirea acestora.
În general, calculaţiile costurilor se pot clasifica după următoarele criterii:
1. După momentul în care se efectuează calculaţia, faţă de perioada în care are loc procesul de
producţie, distingem antecalculaţii şi postcalculaţii.

29
 Antecalculaţia (după cum rezultă şi din denumire), se efectuează înainte de începerea fabricaţiei
unui produs sau începerea executării unei lucrări sau prestării de servicii. La baza acestei calculaţii stau
normele de consum şi normele de producţie. Antecalculaţia este o formă a calculaţiei costurilor, folosită
în majoritatea statelor, şi stă la baza metodelor de calculaţie actuale, metoda standard cost, direct costing,
tarif oră-maşină (THM).
Postcalculaţia, spre deosebire de antecalculaţie, se efectuează după terminarea fabricării unui
produs, executării unei lucrări sau prestării unui serviciu. La baza postcalculaţiei stau consumurile
efective de valori materiale şi de muncă ocazionate de obiectul calculaţiei.
Postcalculul se poate efectua fie la un termen dinainte stabilit, fie la anumite date, în funcţie de
necesităţi.
Apar situaţii când, datorită duratei lungi a procesului de fabricaţie, postcalculul trebuie realizat
pe părţile (ansamblele) executate la un moment dat.
Această formă de postcalcul este denumită în literatura de specialitate postcalcul parţial.
Forma cea mai frecventă a postcalcului o constituie calculaţia de dare de seamă; ea se
întocmeşte periodic: lunar, trimestrial, anual, când se verifică şi compară cu nivelul costului antecalculat
pe o perioadă dată, se stabilesc abaterile faţă de costul antecalculat şi se analizează cauzele ce au generat
aceste abateri.
2. În funcţie de particularităţile procesului tehnologic, distingem calculaţii pe faze şi calculaţii pe
comenzi.
Calculaţia pe faze urmăreşte determinarea costului producţiei separat pe fiecare fază succesivă a
procesului tehnologic.
Calculaţia pe comenzi grupează toate costurile ocazionate de realizarea obiectului de calculaţie,
reprezentat de o comandă.
3. Din punct de vedere al periodicităţii întocmirii calculaţiilor, acestea pot fi grupate în: calculaţii
periodice şi calculaţii neperiodice.
În categoria calculaţiilor periodice se încadrează: calculaţii de plan, de dare de seamă, pe faze,
normative, standard cost, direct costing, T.H.M., G.P. şi PERT.
Din categoria calculaţiilor neperiodice fac parte: calculaţiile pe comenzi, calculaţiile de proiect
ale studiilor tehnice, economice privind investiţiile industriale, calculaţiile pentru fundamentarea unor
preţuri.
4. În funcţie de modul de evaluare a costurilor distingem calculaţii ale costului efectiv, calculaţii
ale costului normal şi calculaţii ale costului planificat.
Calculaţia costului efectiv se bazează pe datele perioadei în care a avut loc fabricarea produsului
şi reprezintă postcalculaţia propriu-zisă.
Calculaţia costului normal urmăreşte stabilirea unei valori medii, actualizată pe baza costurilor
efective din perioadele precedente şi a condiţiilor viitoare de desfăşurare a procesului de producţie.
Calculaţia costului planificat se identifică cu forma de antecalculaţie prezentată anterior.
5. În funcţie de modul de formare a costurilor, distingem calculaţii pe feluri de costuri, calculaţii
pe locuri generatoare de costuri şi calculaţii pe purtători de costuri.
Calculaţiile pe feluri de costuri - constau în determinarea costurilor de producţie pe elemente
omogene, după natura consumurilor de valori materiale sau de muncă, indiferent de locul sau purtătorul
de cost care l-a ocazionat.
Calculaţiile pe locuri generatoare de costuri urmăresc determinarea costurilor de producţie
ocazionate pe fiecare loc de costuri. Prin loc de cost înţelegem un sector – aprovizionare, producţie,
desfacere -, o secţie de fabricaţie, un grup de maşini, un loc de muncă. Aplicarea calculaţiei pe locuri de
costuri implică împărţirea în prealabil a activităţii întreprinderii pe locuri generatoare de costuri şi
definirea precisă a acestora.
Calculaţia pe locuri de costuri prezintă o importanţă deosebită pentru gospodărirea judicioasă a
locurilor generatoare de costuri şi stabilirea responsabilităţilor conducătorilor acestora.
Calculaţia pe purtători de costuri constă în determinarea costului pe unitatea de produs, lucrare
sau serviciu, care constituie obiectul calculaţiei.

30
 6. În funcţie de metodele şi procedeele de calculaţie folosite, distingem calculul divizionar,
calculul coeficienţilor de echivalenţă, calculul de suplimentare, calculul parţial, calculul marginal şi
calculul absorbant.
Calculul divizionar, cunoscut sub denumirea de metoda diviziunii simple sau metoda calculaţiei
simple, constă în raportarea totalului costurilor de producţie dintr-o perioadă la volumul fizic al producţiei
obţinute.
Calculul coeficienţilor de echivalenţă se aplică în producţia omogenă, şi constă în alegerea unui
element de cost direct ca bază de calcul, considerat comun tuturor sortimentelor ce se fabrică.
Calculul de suplimentare se foloseşte pentru repartizarea costurilor indirecte asupra locurilor
generatoare de costuri şi a purtătorilor de costuri. În acest scop se calculează coeficienţi de suplimentare
pe baza cărora se face repartizarea tuturor costurilor indirecte, în practică fiind considerat şi ca un
procedeu de repartizare a costurilor indirecte.
Calculul parţial constă în determinarea costului de producţie numai pe baza costurilor variabile.
Un astfel de calcul stă la baza metodei direct costing.
Calculul marginal urmăreşte determinarea costului producţiei diferenţiale şi a costului marginal
pe unitatea de produs.

2.4.2 Principiile calculaţiei costurilor

Realizarea unei bune calculaţii a costurilor, presupune respectarea unor principii, recunoscute în
literatura de specialitate şi în activitatea practică. Cele mai importante dintre ele sunt:
a. principiul determinării în timp a cheltuielilor, urmăreşte includerea în costul producţiei numai
a cheltuielilor aferente perioadei de timp pentru care se face calculaţia, lună, trimestru, an etc. Aceasta
înseamnă că trebuie ţinut seama nu de momentul în care se efectuează cheltuiala, ci de momentul
realizării produsului pentru care are loc consumaţia.
Privite din acest punct de vedere, există:
cheltuieli curente, care sunt efectuate şi se referă la perioada în care se produc, deţinând
ponderea;
cheltuieli anticipate, efectuate într-o perioadă de timp, dar care se referă la perioade ulterioare,
acestea se repartizează (cheltuieli cu abonamente)
cheltuieli preliminate efectuate într-o perioadă de timp, dar incluse în cost încă de la începutul
anului în cele mai multe cazuri (cheltuieli cu reparaţiile).
b. Principiul localizării cheltuielilor, potrivit acestui principiu cheltuielile sunt urmărite după
destinaţie, adică cheltuielile sunt localizate pe procese de producţie, pe sectoare de activitate, chiar şi pe
locuri de producţie, numite şi locuri de costuri. Localizarea cheltuielilor mai înseamnă şi identificarea lor
pe activităţile care le-au ocazionat, respectiv activitatea de aprovizionare, de producţie, de proiectare şi
desfacere etc.
c . Principiul separării cheltuielilor este şi el un principiu al calculaţiei costurilor care presupune
separarea cheltuielilor aferente producţiei curente finite de cheltuielile aferente producţiei în curs de
fabricaţie, separarea cheltuielilor productive de cele neproductive sau de regie. Această separare
presupune aprofundarea analizei economice prin cunoaşterea cheltuielilor oportune şi eficiente de cele
neeconomice şi diminuarea, pe cât posibil, şi chiar eliminarea celor neeconomicoase.
d. Principiul documentării calculaţiei - pretinde ca orice element de cheltuială să fie în prealabil
înscris într-un document corespunzător în care se consemnează datele esenţiale privind cantitatea şi
valoarea, data consumaţiei, semnătura persoanelor care au sarcină de serviciu de a le întocmi.
e. Principiul calculaţiei unice, pretinde ca fiecare cheltuială să fie inclusă în cost o singură dată,
evitând repetările şi contribuind la determinarea costurilor în mod corect.
f. Principiul eficienţei calculaţie are cel puţin două laturi şi anume: în primul rând este vorba
despre calitatea informaţiei cu privire la cost, astfel ca pe baza lui să se poată determina cât mai fidel
profitul şi în general eficienţa activităţii economice.

31
 În al doilea rând este vorba despre eforturile financiare în vederea asimilării unor metode
evoluate de calculaţie, care uneori pretind un volum mai mare de muncă, eforturi financiare mai mari, dar
şi o calitate superioară a deciziilor luate pe seama informaţiilor cu privire la cost.

CAPITOLUL 3
PROCEDEE SPECIFICE METODEI CONTABILITÃŢII

3.1BILANŢUL CONTABIL
3.1.1 Noţiuni generale

Bilanţul contabil este un procedeu metodic propriu contabilităţii, care prezintă grupat,
sistematizat şi generalizat în expresie valorică, pe baza principiului dublei reprezentări: pe de o parte
mijloacele economice şi drepturile patrimoniale ale întreprinderii, iar pe de altă parte, sursele de formare
a mijloacelor economice şi obligaţiile întreprinderii, precum şi rezultatele obţinute într-o perioadă dată
numită exerciţiu financiar.
Bilanţul contabil se întocmeşte pe baza principiului dublei reprezentări a patrimoniului
întreprinderii şi al egalităţii bilanţiere.
Bilanţul este un document contabil sub formă de tabel prin care s-a stabilit, în convenţional, ca
mijloacele după componenţă să se prezinte în partea I a bilanţului şi poartã denumirea de elemente
patrimoniale de activ, iar sursele de provenienienţa in partea a II-a (în continuarea elementelor de activ) şi
care au primit denumirea de elemente patrimoniale de pasiv.

Bilanţul contabil este prezentat în format vertical şi cuprinde:

A - Imobilizãri;
B - Mijloace circulante;
C - Cheltuieli în avans;
D - Datorii ce trebuie plãtite într-o perioadã de un an;
E - Datorii ce trebuie plãtite într-o perioadã mai mare de un an;
F - Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli;
G - Venituri în avans;
H - Capitaluri şi rezerve.

Elementele patrimoniale de activ cuprind mijloacele economice după componenţa şi rolul lor
în activitatea de exploatare. Ele se prezintă sub formă de imobilizări, mijloace circulante și cheltuieli în
avans. Mijloacele din activ constituie în mod efectiv condiţiile materiale pentru desfăşurarea activităţii
economice, iar prin mişcarea şi transformarea lor realizează obiectul activităţii întreprinderii.
Această caracteristică a mijloacelor economice de a se afla în continuă mişcare şi transformare a
determinat desemnarea acestor elemente cu noțiunea de elemente patrimoniale de activ.
Elementele patrimoniale de pasiv cuprind totalitatea capitalurilor din care au fost constituite
mijloacele economice ale întreprinderii, respectiv sursele din care au fost procurate. Sursele au un
caracter relativ static ceea ce a determinat denumirea de elemente de pasiv a acestora.
În forma sa cea mai generală, bilanţul contabil se prezintă astfel:

Elemente de activ
Prezentarea în expresie valorică a mijloacelor economice, după
componenţa şi rolul lor în procesele economice, inclusiv drepturile
întreprinderii fată de terţi.
TOTAL ELEMENTE DE ACTIV
Elemente de pasiv
Prezentarea în expresie valorică a surselor de constituire a mijloacelor,
inclusiv a obligaţiilor întreprinderii faţă de terţi.
TOTAL ELEMENTE DE PASIV

32
 Din punct de vedere al formei sale concrete patrimoniul întreprinderii apare sub forma
mijloacelor economice de natura imobilizărilor (corporale, necorporale, financiare), de natura activelor
circulante materiale (materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar,
semifabricate, produse finite, animale şi păsări, mărfuri), active circulante de trezorerie (casa, conturi la
bănci, acreditive), active circulante în decontare (avansuri acordate furnizorilor, clienţi, efecte de primit,
avansuri acordate personalului) şi investiţii financiare pe termen scurt (acţiuni proprii, acţiuni, obligaţiuni
etc.)
Din punct de vedere al resurselor, patrimoniul se prezintă sub formă de capitaluri proprii,
(capital social subscris nevãrsat, subscris şi vărsat, rezultatul reportat, prime legate de capital, rezerve,
rezultatul exerciţiului), datorii de natura surselor atrase pe termen scurt (avansuri primite de la clienţi,
furnizori de imobilizări, asigurări sociale, impozit pe profit, TVA de plată, impozit pe salarii, dividende
de plată), datorii de natura resurselor împrumutate pe termen scurt (împrumuturi din emisiuni de
obligaţiuni, credite bancare pe termen scurt, dobânzi) şi datorii de natura surselor atrase şi împrumutate pe
termen lung.
Sunt considerate surse pe termen scurt cele a cãror scadenţã este sub un an şi sunt considerate
surse pe termen lung cele a cãror scadenţã depãşeşte un an. Tot ca surse de acoperire a mijloacelor
economice sunt considerate şi veniturile înregistrate în avans şi provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli.

Schematic bilanţul contabil se prezintă astfel:

BILANŢ
întocmit la data de...............

Elemente de activ
I. Active imobilizate (cheltuieli de constituire, fond comercial,
imobilizãri corporale de natura mijloacelor fixe, titluri de participare)
II. Active circulante (materii prime, produse finite, , produse în
curs de execuţie, cont curent la bancă, casa, debitori)
-stocuri
-creanţe
-investiţii financiare pe termen scurt
-mijloace băneşti
III. Cheltuieli înregistrate în avans
TOTAL ELEMENTE DE ACTIV
Elemente de pasiv
IV. Datorii ce trebuie plãtite într-o perioadã de un an (furnizori,
creditori, salarii datorate, impozit pe salarii, TVA de plată, impozit pe profit,
credite bancare pe termen scurt).
V. Datorii ce trebuie plãtite într-o perioadã mai mare de un an
(datorii comerciale, credite, datorii în cadrul grupului)
VI. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
VII. Venituri în avans
VIII. Capitaluri proprii (capital social, rezerve, prime de capital)
TOTAL ELEMENTE DE PASIV

Totalul mijloacelor economice este egal cu totalul resurselor economice. Această permanentă
egalitate se numeşte egalitate bilanţieră.
Egalitatea se prezintă sub formă de ecuaţie şi anume:

Mijloace economice = Surse economice.

33
 Elementele patrimoniale apar în bilanţul contabil în rubrici special concepute pentru fiecare
grupă numite posturi de bilanţ
Din acest punct de vedere distingem:
- posturi de activ, adică rubrici care prezintă generalizat, sistematizat şi sintetizat mijloacele
economice din punct de vedere al existenţei, utilizării precum şi drepturile patrimoniale,
- posturi de pasiv, adică rubrici care prezintă generalizat, sistematizat şi sintetizat sursele de
provenienţă a mijloacelor şi obligaţiile întreprinderii.
Bilanţul contabil reflectă situaţia patrimonială a întreprinderii la un moment dat, la începutul
exerciţiului financiar şi la închiderea acestuia, sistematizat, generalizat şi la nivelul cel mai sintetic
posibil. El este însoţit la finele perioadei de gestiune de o serie de situaţii care dezvoltă anumite posturi de
bilanţ, prezintă o serie de corelaţii între posturile de activ şi cele de pasiv, precum şi detalierea unor
informaţii contabile care au stat la baza stabilirii indicatorilor de bilanţ.

3.1.2 Tipuri de modificări bilanţiere

Orice mişcare sau transformare care afectează un element oarecare al bilanţului este însoţită în
mod obligatoriu de transformarea altui element, astfel încât ecuaţia:
Mijloace economice = Resurse economice se păstrează.
adică
Total elemente de activ = Total elemente de pasiv
Potrivit structurii bilanţului această relaţie se exprimă astfel:

A=D  R, în care

A – active
D – datorii
R – rezultat final.

Orice operaţiune provoacă modificarea a cel puţin două posturi bilanţiere. Cele două modificări
de posturi afectează fie două posturi, unul de activ şi altul de pasiv în sensul majorării sau micşorării, fie
un post de activ în sensul majorării şi alt post tot de activ în sensul micşorării, fie un post de pasiv în
sensul majorării şi alt post tot de pasiv în sensul micşorării.
Modificările din bilanţ se împart în două grupe:
I. Modificări de volum - se majorează un post de activ şi concomitent, şi cu aceeaşi sumă se
majorează un post de pasiv, sau se micşorează un post de activ şi concomitent şi cu aceeaşi sumă se
micşorează un post de pasiv.
În urma acestui tip de modificare se majorează sau se micşorează şi totalul activelor, respectiv
totalul elementelor de pasiv, adică se schimbă prin majorare sau micşorare volumul elementelor
patrimoniale.
II. Modificări de structură - se majorează un post de activ şi concomitent şi cu aceeaşi sumă se
micşorează un alt post de activ sau, se majorează un post de pasiv şi concomitent şi cu aceeaşi sumă se
micşorează un alt post de pasiv. În urma acestui tip de modificare nu este afectat totalul elementelor de
activ respectiv totalul elementelor de pasiv. Se modifică numai valoarea unui post în detrimentul altui
post.
I. Modificările de volum, sunt de două feluri:
1. Modificările de volum în sensul majorării patrimoniului sunt produse de acele operaţii
economice care duc la creşterea unui element de activ concomitent cu creşterea unui element de pasiv.
În această categorie intră majorările de capital, aprovizionarea cu materii prime şi materiale,
mărfuri etc.
De exemplu, presupunem, că agentul economic se aprovizionează cu materiale consumabile în
valoare de 100.000 lei de la un furnizor pe bază de factură şi se porneşte de la situaţia iniţială conform
anexei 1.

34
 În urma acestei operaţii economice postul bilanţier “Materiale consumabile” se va majora cu
100.000 lei, deci de la 7.000.000 lei va creşte la valoarea de 7.100.000 lei.
În acelaşi timp va avea loc şi o creştere a obligaţiilor către furnizori cu 100.000 lei şi deci va
avea loc o creştere la acest post de la suma de 5.000.000 lei la suma de 5.100.000 lei.
Însumând toate posturile bilanţiere se va observa că şi totalul elementelor de activ şi totalul
elementelor de pasiv a crescut cu 100. 000 lei (conform Anexei 2).
Expresia algebrică a modificării bilanţiere se prezintă astfel:

(1) A +x = P + x

“x” din activ reflectă postul bilanţier “Materiale consumabile” şi suma de majorare
(semnul “+”) a acestuia este de 100.000 lei.
“x” din pasiv reflectă postul bilanţier “Furnizori” şi suma de majorare (semnul “+”) este de
100.000 lei.
2. Modificările de volum în sensul micşorării patrimoniului sunt produse de acele operaţii
economice care duc la micşorarea unui sau unor elemente de activ concomitent cu micşorarea unui sau
unor elemente de pasiv.
În această categorie intră retragerile de capital, plata datoriilor din disponibilităţi sau din casierie.
De exemplu, presupunem, că agentul economic a achitat unui creditor suma de 3.000.000 lei.
În urma acestei operaţii economice se micşorează postul din activul bilanţului “Conturi la bănci
în lei” cu suma de 3.000.000 lei şi concomitent şi cu aceeaşi sumă se micşorează postul din pasivul
bilanţului “Creditori diverşi” (vezi Anexa 3).
Însumând elementele de activ şi pasiv vom observa , că fiecare din ele se micşorează cu
3.000.000 lei.
Expresia algebrică a acestui tip de modificare bilanţieră este:

(2) A - x = P - x

x” din activ reflectă postul de bilanţ “Conturi la bănci în lei” şi suma de micşorare (semnul “-”)
este de 3.000.000 lei.
“x” din pasiv reflectă postul bilanţier “Creditori diverşi” şi suma de micşorare (semnul “-”) este
de 3.000.000 lei.
3. Modificări de structură a elementelor de activ sunt produse de acele operaţii care duc la
creşterea unui element patrimonial de activ (sau a mai multora ) concomitent cu scăderea unui element tot
de activ (sau a mai multora).
În această categorie intră ridicările de numerar de la bancă , depunerea de numerar la bancă,
încasarea unor creanţe, darea în consum a materiilor prime, materialelor consumabile etc.
De exemplu, se încasează de la un client suma de 2.000.000 lei, pe baza ordinului de plata
introdus de client. În urma acestei operaţii, postul bilanţier “Conturi la bănci în lei” va creşte cu
2.000.000 lei, iar postul bilanţier “Clienţi” va scădea cu 2.000.000 lei (vezi Anexa 4).
Însumând posturile de activ şi posturile de pasiv se observă că totalul acestora rămâne
neschimbat. Expresia algebrică a acestui tip de modificare este:

(3) A + x -x = P

“x” din activ reflectă postul bilanţier “Conturi la bănci în lei “ şi suma de creştere (semnul
“+”) este de 2.000.000 lei.
“x” tot din activ reflectă postul bilanţier “Clienţi” şi suma de micşorare (semnul “-”) este de
2.000.000 lei
Posturile de pasiv nu s-au modificat în urma operaţiunii de încasare a clientului.
Se spune că pasivul bilanţului nu a fost afectat de această operaţie economică.

35
 4. Modificări de structură a elementelor de pasiv sunt produse de acele operaţii economice care
duc la creşterea uneia sau a mai multor surse concomitent cu scăderea cu aceeaşi sumă a alteia sau a altor
surse.
În această categorie intră: formarea unor rezerve pe seama profitului , efectuarea unor plăţi din
creditele primite, reţinerea din drepturile salariale a contribuţiei pentru asigurări sociale de 9,5% a cotei
de 1% corespunzătoare constituirii fondului pentru ajutorul de şomaj, a impozitului pe salarii, a cotei de
6,5% pentru fondul de sănătate etc.
De exemplu, din salariile datorate se reţine impozitul pe salarii datorat bugetului statului de
400.000 lei.
În urma acestei operaţii postul de pasiv “Personal - salarii datorate” se va diminua cu suma de
400.000 lei, iar postul de pasiv “Impozit pe venituri de natura salariilor” va creşte cu 400.000 lei (Anexa
5).
Însumând posturile de activ şi de pasiv se va observa că totalul acestora nu se schimbă. Expresia
algebrică a acestui tip de modificare bilanţieră este:

(4) A = P + x - x

“x” din pasiv reflectă postul bilanţier “Personal - salarii datorate” şi suma de micşorare (semnul
“-”) este de 400.000 lei.
“x” tot din pasiv reflectă postul bilanţier “Impozit pe venituri de natura salariilor” şi suma de
creştere (semnul “+”) este de 400.000 lei.
Posturile de activ nu s-au modificat în urma operaţiei de reţinere a impozitului pe salarii.
Se spune că activul nu a fost afectat de operaţiunea economică luată ca exemplu.
În concluzie tipurile de modificări bilanţiere sunt următoarele:

I. Modificări de volum:
- în sensul creşterii, exprimate prin relaţia algebrică:

(1) A + x = P + x

- în sensul scăderii, exprimate prin relaţia algebrică:

(2) A - x = P - x

II. Modificări de structură:

- a elementelor de activ, redate prin expresia algebrică:

(3) A + x- x = P

- a elementelor de pasiv, redate prin expresia algebrică:

(4) A = P + x - x

36
 BILANŢ
încheiat la data de.. Anexa 1

în mii/lei

Elemente de activ
N
Nr. Denumirea postului Suma
crt
1 Mijloace de transport 25.000
2 Materiale consumabile 7.000
3 Casa în lei 100
4 Conturi la bănci în lei 8.000
5 Debitori 1.000
6 Clienţi 4.000
7 Produse finite 8.000
TOTAL
53.100
ELEMENTE DE ACTIV

Elemente de pasiv

Nr. Denumirea postului Suma

crt
1 Furnizori
5.000
2 Impozit pe venituri de natura
600
salariilor
3
2.000
4 Personal - salarii datorate
8.500
5 Creditori diversi
3.000
6 TVA de platã
4.000
7 Credite bancare pe termen lung
30.000
Capital social
TOTAL
53.100
ELEMENTE DE PASIV

37
 BILANŢ
încheiat la data de....... Anexa 2

în mii/lei

Elemente de activ
N
Nr.
c Denumirea postului Suma
crt

1 Mijloace de transport 25.000

2 Materiale consumabile 7.100
3 Casa în lei 100
4 Conturi la bănci în lei 8.000
5 Debitori 1.000
6 Clienţi 4.000
7 Produse finite 8.000
TOTAL
53.200
ELEMENTE DE ACTIV

Elemente de pasiv

Nr. Denumirea postului Suma

crt

1 Furnizori
Impozit pe venituri de natura 5.100
salariilor
2 600
3 Personal - salarii datorate 2.000
4 Creditori diversi 8.500
5 TVA de plată 3.000
6 Credite bancare pe termen 4.000
lung
7 30.000
Capital social
TOTAL
53.200
ELEMENTE DE PASIV

38
 BILANŢ
încheiat la data de... Anexa 3

în mii/lei

Elemente de activ
N
Nr.
c Denumirea postului Suma
crt

1 Mijloace de transport 25.000

2 Materiale consumabile 7.100
3 Casa în lei 100
4 Conturi la bănci în lei 5.000
5 Debitori diversi 1.000
6 Clienţi 4.000
7 Produse finite 8.000
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE ACTIV

Elemente de pasiv

Nr. Denumirea postului Suma

crt

1 Furnizori
Impozit pe venituri de natura 5.100
salariilor
2 600
3 Personal - salarii datorate 2.000
4 Creditori diversi 5.500
5 TVA de plată 3.000
6 Credite bancare pe termen 4.000
lung
7 30.000
Capital social
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE PASIV

39
 BILANŢ
încheiat la data de............. Anexa 4

în mii/lei

Elemente de activ
N
r.
c Denumirea postului Suma
rt

1 Mijloace de transport 25.000

2 Materiale consumabile 7.100
3 Casa în lei 100
4 Conturi la bănci în lei 7.000
5 Debitori diversi 1.000
6 Clienţi 2.000
7 Produse finite 8.000
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE ACTIV

Elemente de pasiv

Nr. Denumirea postului Suma

crt

1 Furnizori
Impozit pe venituri de natura 5.100
salariilor
2 600
3 Personal – salarii datorate 2.000
4 Creditori diversi 5.500
5 TVA de plată 3.000
6 Credite bancare pe termen 4.000
lung
7 30.000
Capital social
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE PASIV

40
 BILANŢ
încheiat la data de........
Anexa 5
în mii/lei

Elemente de activ
N
r.
c Denumirea postului Suma
rt

1 Mijloace de transport 25.000

2 Materiale consumabile 7.100
3 Casa în lei 100
4 Conturi la bănci în lei 7.000
5 Debitori 1.000
6 Clienţi 2.000
7 Produse finite 8.000
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE ACTIV

Elemente de pasiv

Nr. Denumirea postului Suma

crt

1 Furnizori
Impozit pe venituri de natura 5.100
salariilor
2 1.000
3 Personal - salarii datorate 1.600
4 Creditori diversi 5.500
5 TVA de plată 3.000
6 Credite bancare pe termen 4.000
lung
7 30.000
Capital social
TOTAL
50.200
ELEMENTE DE PASIV

3.2 CONTUL

3.2.1 Noţiune, structură, funcţii şi forme de prezentare ale conturilor

Contul este un procedeu metodic specific contabilităţii, cu ajutorul căruia se urmăresc în mod
operativ activităţile economice desfăşurate de agenţii economici. Contul este un instrument de calcul, cu
ajutorul căruia, se urmăreşte operativ, existenţa şi mişcarea fiecărui element patrimonial.
Etimologic, denumirea de “CONT” provine de la substantivul de origine franceză “COMPTE”
care înseamnă “socoteală” (sau “compter”- a socoti) şi are ca echivalent în limba italiană “conto” cu
acelaşi înţeles.

41
 Pentru urmărirea operativă a activităţilor economice, contabilitatea se foloseşte de conturi,
deschizându-se câte un cont pentru fiecare element patrimonial de active imobilizate şi circulante, de
surse, de procese economice sub formă de venituri, cheltuieli, provizioane etc.
Totalitatea conturilor folosite de contabilitate în vederea înregistrării activităţilor economice,
poartă denumirea de sistemul conturilor.
În evoluţia istorică, contul a îmbrăcat mai multe forme de prezentare.
La început contul se prezenta sub forma unui tabel, în care se înşirau în ordine cronologică,
operaţiile economice care s-au desfăşurat, operaţii ce aveau ca efect creşterea sau scăderea elementului
patrimonial.
Din necesităţi practice s-a perfecţionat forma grafică de prezentare a conturilor, adoptându-se
forma de balanţă cu două laturi egale, sau poate mai plastic sub forma literei “T”. Această formă grafică
de prezentare, are avantajul că oferă contului posibilitatea separării celor două tipuri de modificări ce pot
afecta un element patrimonial. Într-o parte existentul şi creşterile, în partea opusă scăderile.
Spre exemplu :

Creşteri MATERII PRIME Scăderi

1.01.1993 Existent în 2.01.1993 Consumat pe baza bonului
depozite 100. 000 de consum 200.000
2.01.1993 Intrat pe baza
facturii nr. ... 500.000

În aceste condiţii de separaţie, devin uşor de analizat operaţiile economice ce au avut loc şi
consecinţele lor asupra elementului patrimonial.
Există o serie de conturi, care realizează separaţia astfel: în partea stângă se află existentul şi
creşterile iar în partea dreaptă scăderile. În această categorie sunt cuprinse conturile de active imobilizate,
active circulante, procese economice sub formă de cheltuieli.
În altă categorie de conturi, separaţia se realizează invers, respectiv în partea stângă se găsesc
scăderile şi în partea dreaptă existentul şi creşterile. În această categorie se încadrează conturile de surse,
de procese economice sub formă de venituri şi cele de provizioane. Acest mod de realizare a separaţiei
permite cu mai multă uşurinţă analiza economică, ceea ce este esenţial.
Contul are o seamă de elemente componente:
Titlul contului - sau denumirea acestuia. Fiecare cont are un titlu, o denumire, care reprezintă un
nume propriu. Agenţii economici nu au dreptul să denumească conturile în alt fel, ci trebuie să respecte
denumirea stabilită de Ministerul Finanţelor Publice, acesta stabilind denumirea în raport de conţinutul
economic al contului.
Cele două părţi ale contului - partea stângă a oricărui cont se numeşte “Debit” iar partea dreaptă
se numeşte “Credit” fără excepţii.
A debita un cont înseamnă a înscrie o sumă în partea lui stângă.
A credita un cont înseamnă a înscrie o sumă în partea dreaptă a acestuia.
Rulajul contului - înseamnă totalitatea operaţiilor economice înregistrate într-un cont.
Totalitatea operaţiilor înscrise în partea stângă formează rulajele debitoare iar totalitatea operaţiilor
înscrise în partea dreaptă formează rulajele creditoare.
Explicaţia - Orice operaţiune din cont este explicată. Explicaţia este de două feluri:
- explicaţie descriptivă - pe lângă data înregistrării se explică în puţine cuvinte, dar
semnificative, esenţa operaţiei înregistrate, documentul pe baza căruia se efectuează înregistrarea şi
valoarea ei;
- explicaţie contabilă - pe lângă data şi documentul care a stat la baza înregistrării, se înscrie
denumirea sau simbolul cifric al contului corespondent, apoi se consemnează valoarea.
Soldul contului - exprimă valoarea elementului patrimonial existentă la un moment dat.
Din punct de vedere al momentului acesta poate fi :
- sold iniţial - existent la începutul perioadei de activitate;
- sold final - la sfârşitul perioadei de activitate.

42
 Din punct de vedere al conţinutului poate fi:
- sold debitor - atunci când valorile înscrise în partea stângă sunt mai mari decât cele înscrise în
partea dreaptă;
- sold creditor - atunci când valorile înscrise în partea dreaptă sunt mai mari decât sumele
înscrise în partea stângă.
În cazul când sumele din partea stângă sunt egale cu sumele din partea dreaptă, contul este
denumit “balansat” sau “soldat”.
Funcţiile conturilor

Conturile îndeplinesc mai multe funcţii şi anume:

* Funcţia economică este expresivă pentru fiecare cont deoarece el urmăreşte un element
patrimonial cu un conţinut economic bine definit, de care unitatea patrimonială are nevoie pentru a-şi
desfăşura activitatea.
* Funcţia statistică constă în faptul că din conturi îşi extrage datele în primul rând
statistica, date de care are nevoie şi pe care le supune unor prelucrări specifice. Folosirea datelor pentru
determinarea unor indicatori şi indici, subliniază aceeaşi funcţie statistică.
* Funcţia de calcul este, de asemenea, expresivă, întrucât însăşi contul este un element de
calcul: cu ajutorul lui se urmăreşte existenţa şi mişcarea elementelor patrimoniale, influenţa operaţiilor
economice asupra elementelor patrimoniale precum şi asupra eficienţei activităţii economice.
* Funcţia de grupare şi sistematizare a informaţiei contabile se realizează prin aceea că
într-un cont se pot reflecta mai multe elemente patrimoniale cu însuşiri comune şi respectiv prin
separarea creşterilor de scăderi.
* Funcţia de analiză şi control, este specifică conducerii unităţii patrimoniale, aceasta
supraveghează şi urmăreşte cu atenţie conturile deoarece ele permit o analiză operativă a activităţii şi pot
indica în ce măsură deciziile conduc la rezultate bune şi de asemenea, ce activităţi au fost mai bine
organizate şi care au fost deficitare.
* Funcţia contabilă a conturilor este cea mai importantă, întrucât asigură stabilirea unui
anumit mod , a anumitor reguli după care se efectuează înregistrările, în raport de conţinutul economic al
conturilor şi în raport de conţinutul economic al operaţiilor înregistrate.

Formele de prezentare a conturilor

În activitatea practică se folosesc mai multe forme de prezentare grafică a conturilor. Indiferent
de forma grafică de prezentare, contul trebuie să conţină elementele sale structurale.
Cele mai frecvente forme sunt:
a) Forma unilaterală a contului are drept caracteristică faptul că delimitarea dintre debit şi
credit se înfăptuieşte numai pentru sume, iar celelalte coloane sunt comune pentru numărul curent, data şi
explicaţia operaţiei economice.
b) Forma bilaterală a contului este relativ mult mai folosită şi are drept caracteristic faptul că
delimitarea între debit şi credit este totală. Există coloane distincte pentru fiecare parte a contului, pentru
dată, explicaţie şi sumă.
Datorită creşterii numărului de operaţii economice care trebuie înregistrate în contabilitate, cele
două părţi ale conturilor s-au individualizat, fiecare realizându-se pe fişe distincte.
Astfel a apărut forma contului pe fişe sau “forma şah”. În aceste condiţii orice cont are câte două
fişe, una pentru debit şi alta pentru credit, făcând posibil ca la acelaşi cont să lucreze două persoane.

3.2.2 Reguli de funcţionare ale conturilor

Prin utilizarea conturilor s-au cristalizat patru reguli de funcţionare a acestora, reguli care
funcţionează exact invers la cele două mari categorii de conturi, adică la conturile de activ, faţă de
conturile de pasiv.

43
 * Prima regulă de funcţionare se referă la modul în care conturile îşi încep funcţia
contabilă, respectiv modul cum preiau valoarea elementelor patrimoniale din bilanţ.
Această regulă este formulată astfel:
Conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita, debitându-se cu existentele de
activ, iar conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita, creditându-se cu existentele de
pasiv.
Deci, conturile de activ preiau valoarea posturilor bilanţiere pe care le reprezintă, în partea lor
stângă, adică în debit. Conturile de pasiv preiau valoarea posturilor bilanţiere pe care le reprezintă, în
partea lor dreaptă, adică pe credit, aceste posturi bilanţiere aflându-se în partea dreaptă a bilanţului.

* Cea de-a doua regulă de funcţionare a conturilor stabileşte modul cum se înregistrează în
conturi operaţiile care au ca efect creşterea elementelor patrimoniale şi aceasta pentru faptul că valoarea
acestor operaţii poate să fie înregistrată în partea stângă a conturilor, adică în debit, sau în partea dreaptă
respectiv în credit. Definirea acestei reguli se prezintă astfel:
Conturile de activ se debitează cu creşterile de activ, iar conturile de pasiv se creditează cu
creşterile de pasiv.
În mod normal, creşterile au ca efect, mărirea existentului şi atunci, în mod firesc, ele se vor
înregistra în aceeaşi parte a contului unde se află şi existentul, deci în debit în conturile de activ şi în
credit în conturile de pasiv.
De exemplu: Se înregistrează în contabilitate achiziţionarea de la furnizori a unor materiale de
natura obiectelor de inventar în valoare de 400.000 lei. În acest caz creşte un element de activ - “materiale
de natura obiectelor de inventar” şi în acelaşi timp cresc obligaţiile faţă de furnizori. Are deci loc o
creştere a unui post de activ şi a unui post de pasiv. În bilanţ are loc o modificare de volum în sensul
creşterii de forma:

A + x = P + x, unde:

+x din A – materiale de natura obiectelor de inventar

+x din P - furnizori
În cont această operaţie se prezintă astfel:

D Materiale de natura obiectelor de inventar C

400.000

D Furnizori C
400.000

Rezultă că a fost debitat contul “Materiale de natura obiectelor de inventar”. Deoarece este un
cont cu funcţie contabilă de activ, a fost afectat în sensul creşterii şi s-a folosit regula a II-a de
funcţionare a conturilor - potrivit căreia, contul de activ se debitează cu creşterile de activ. Totodată se
observă că a fost creditat contul “Furnizori”. Deoarece este un cont de pasiv, a fost afectat în sensul
creşterii şi s-a aplicat regula a II- a de funcţionare a conturilor potrivit căreia, contul de pasiv se
creditează cu creşterile de pasiv.

* Cea de-a treia regulă de funcţionare a conturilor stabileşte modul cum se înregistrează în
cont , operaţii economice care au ca efect scăderea elementelor patrimoniale.
Conturile de activ se creditează cu scăderile de activ, iar conturile de pasiv, se debitează cu
scăderile de pasiv.
Scăderile trebuie înregistrate în partea opusă contului, celei în care sunt înregistrate existentul şi
creşterile, deci în credit la contul de activ şi debit la conturile de pasiv.
Exemplu: Se presupune că unitatea patrimonială achită un furnizor cu suma de 200.000 lei, cu
disponibil din contul său de la bancă.

44
 Operaţia constă în scăderea obligaţiei faţă de furnizor şi concomitent scăderea disponibilului de
la bancă.
În bilanţ această operaţie va genera o modificare de forma:

A - x = P - x, unde:

-x din A = post bilanţier “Conturi la bănci în lei”

-x din P = post bilanţier “Furnizori”
Aceste operaţie se prezintă astfel în conturi:

D Conturi la bănci în lei C

200.000

D Furnizori C
200.000

S-a aplicat regula a III-a de funcţionare a conturilor potrivit căreia conturile de activ se
creditează cu scăderile de activ (deci contul “Conturi la bănci în lei” s-a creditat cu 200.000 lei) iar
conturile de pasiv se debitează cu scăderile de pasiv (deci contul “Furnizori” s-a debitat cu 200.000 lei).
Se porneşte de la ideea că atât contul “Conturi la bănci în lei” a avut un sold iniţial debitor cel puţin egal
cu 200.000, iar contul “Furnizori” a avut un sold iniţial creditor cel puţin egal cu 200.000 lei.

* Cea de-a patra regulă de funcţionare a conturilor, se formulează în legătură cu modul

cum acestea îşi încheie activitatea la sfârşit de exerciţiu, respectiv cu soldul lor final. Această regulă de
funcţionare a conturilor precizează dacă la sfârşit de lună, conturile prezintă sold final debitor, sold final
creditor, sau sunt balansate sau soldate.
Conturile de activ prezintă sold final debitor sau pot fi soldate, iar conturile de pasiv
prezintă sold final creditor sau pot fi soldate.
Grupat, regulile de funcţionare a conturilor se prezintă astfel:
Conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita, debitându-se cu existentul de activ şi de
asemenea cu creşterile de activ. Se creditează cu scăderile de activ, iar la sfârşitul exerciţiului sau
perioadei de gestiune au sold debitor, sau sunt soldate (nu au sold).

D “Conturi de activ” C
- Sold iniţial (existent de activ) - Scăderi, respectiv ieşirile de
- Creşteri, respectiv intrări activ
-sold final debitor sau sunt balansate

Conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita, creditându-se cu existentul de pasiv şi

de asemenea cu creşterile de pasiv. Se debitează cu scăderile de pasiv, iar la sfârşitul exerciţiului sau
perioadei de gestiune au sold final creditor, sau sunt balansate.

D “Conturi de pasiv” C
- Scăderi, respectiv ieşiri de - Sold iniţial (existent de pasiv)
surse. - Creşterile respectiv intrările
de surse (majorările acestora)
- Sold final creditor sau sunt balansate.
Majoritatea conturilor sunt MONOFUNCŢIONALE, adică sunt conturi de activ sau sunt conturi
de pasiv.

45
 Există şi conturi BIFUNCŢIONALE. Acestea sunt reduse ca număr, dar sunt deosebit de
importante.
O primă categorie de conturi bifuncţionale o constituie cele asimilate conturilor de activ.
Caracterul bifuncţional al lor este dat de excepţia privind regula a IV- a. Aceste conturi pot să-şi
încheie activitatea cu sold final debitor, ceea ce este normal, dar ele îşi pot încheia activitatea şi cu sold
final creditor, ceea ce este o excepţie care le determină caracterul de conturi bifuncţionale. Se exemplifică
însăşi contul “Conturi curente la bănci”.
El poate avea sold debitor, ceea ce exprimă disponibilul existent în contul de la bancă, însă în
anumite situaţii, pe baza unui contract încheiat de unitatea patrimonială cu banca, aceasta din urmă poate
să plătească, deşi nu mai există disponibil în cont (până la limita stabilită prin contract). În acest caz
contul “Conturi curente la bănci” are sold creditor, care exprimă creditele luate de la bancă (în limita
plafonului aprobat).
Cea de-a doua categorie de conturi bifuncţionale este constituită din cele asimilate în principiu
conturilor de pasiv. Caracterul bifuncţional al acestor conturi este dat de excepţia privind, de asemenea,
regula a IV-a. Ele îşi pot încheia activitatea fie cu sold final creditor, ceea ce este normal, dar îşi pot
încheia activitatea şi cu sold final debitor, ceea ce este o excepţie, care le imprimă caracterul de conturi
bifuncţionale.
Spre exemplu contul “Profit şi pierdere” care, atunci când are sold final creditor semnifică
rezultate normale, favorabile, dar acest cont poate prezenta şi sold final debitor, ceea ce exprimă rezultate
nefavorabile, deci pierdere.
O altă categorie distinctă de conturi bifuncţionale o constituie cele care nu respectă regula I de
funcţionare, cât şi pe cea de-a IV-a.
Spre exemplu contul “Dobânzi” care în debit înregistrează dobânzile de primit iar în credit
înregistrează dobânzile de plătit. Aceasta denotă că soldul poate fi debitor sau creditor după cum
dobânzile de primit sunt mai mari decât cele de plătit sau invers. În plus, se are în vedere şi faptul că la
începutul exerciţiului următor, contul în cauză va începe să funcţioneze prin debitare sau creditare în
funcţie de soldul final de la sfârşitul exerciţiului financiar încheiat: dacă are sold final debitor, începe să
funcţioneze prin debitare; dacă are sold final creditor, îşi începe funcţia prin creditare.

3.2.3 Clasificarea conturilor şi planul de conturi

Clasificarea este un procedeu metodic general, care se utilizează de toate ştiinţele. În cadrul
oricărei clasificări o importanţă deosebită o au criteriile folosite.
În contabilitate, clasificarea ocupă un loc important din punct de vedere metodic. Un moment
important în care se foloseşte clasificarea de către contabilitate este cel în care se realizează clasificarea
conturilor.
În sensul cel mai general, clasificarea conturilor constă în împărţirea acestora în clase, grupe şi
subgrupe . Există mai multe criterii de clasificare a conturilor; astfel:

1. Din punct de vedere al funcţiei contabile, există:

- conturi de activ,
- conturi de pasiv,
- conturi bifuncţionale.

2. Din punct de vedere al complexităţii conţinutului lor economic există:

- conturi sintetice de gradul I;
- conturi sintetice de gradul II, III;
- conturi analitice.

3. Din punct de vedere al conţinutului economic şi funcţiei contabile - conţinutul economic

fiind criteriul principal, iar funcţia contabilă fiind criteriul secundar, conturile folosite de contabilitate se

46
împart în patru clase, clasele se împart în grupe sau subgrupe iar grupele sau subgrupele cuprind un
număr de conturi.
Clasa I. Conturile activelor patrimoniale.
Grupa A. Conturi de active imobilizate.
Subgrupa 1. Conturi de imobilizări necorporale.
Subgrupa 2. Conturi de imobilizări corporale.
Subgrupa 3. Conturi de imobilizări financiare.
Grupa B - Conturi de active circulante
Subgrupa 1. Conturi de produse şi stocuri
Subgrupa 2. Active băneşti
Subgrupa 3. Active în decontare
Subgrupa 4.Conturi de investiții financiare pe termen
scurt
Subgrupa 5. Conturi rectificative ale activelor.
Toate conturile din grupa A şi B cu excepţia conturilor din subgrupa 5 sunt conturi cu funcţie de
activ. Conturile rectificative ale activelor au funcţie contabilă de activ sau pasiv.
Clasa a II-a. Conturi de procese economice
Grupa A. Conturi de cheltuieli
Subgrupa 1. Cheltuieli de exploatare
Subgrupa 2. Cheltuieli financiare
Subgrupa 3. Cheltuieli extraordinare
Subgrupa 4. Cheltuieli cu amortizările şi provizioanele
Subgrupa 5. Cheltuieli cu impozitul pe profit
Toate au funcţie de activ.
Grupa B. Conturi de venituri
Subgrupa 1. Venituri din exploatare
Subgrupa 2. Venituri financiare
Subgrupa 3. Venituri extraordinare
Subgrupa 4. Venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor.
Toate au funcţie de pasiv.
Grupa C. Provizioane
Toate au funcţie de pasiv.
Clasa a III-a Conturi de surse patrimoniale
Grupa A Conturi de surse proprii
Grupa B Conturi de surse atrase
Grupa C Conturi de surse împrumutate.
Toate au funcţie de pasiv.

Clasa a IV-a. Conturi în afara bilanţului sau conturi de ordine şi evidenţă.

Clasa a V-a. Conturi interne de gestiune - această clasă este folosită pentru înregistrarea
colectării şi repartizării cheltuielilor pe destinaţii.
Principalele grupe de conturi din această clasă sunt:
Grupa A Conturi de decontări interne
Grupa B Conturi de calculaţie
Grupa C Conturi ale costului de producţie.
Conturile din această clasă sunt folosite pentru calculul costului unitar al produselor finite,
respectiv serviciilor prestate, lucrărilor executate.
Cu aplicarea acestor reglementări Ministerul Finanţelor Publice a elaborat un plan de conturi
conceput în sistem zecimal.
Planul de conturi general conţine 9 clase de conturi simbolizate cu o cifră, grupe de conturi
simbolizate cu două cifre, conturi sintetice de gradul I, simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de gradul
doi simbolizate cu patru cifre, conturi sintetice de gradul III, simbolizate cu cinci cifre. Conturile din

47
clasele 1-7 și 9 sunt obligatorii, iar cele din clasa 8, precum şi dezvoltarea în analitic a conturilor
sintetice, sunt adaptate şi completate de fiecare unitate patrimonială, în funcţie de specificul activităţii şi
necesităţile proprii.
Microîntreprinderile pot utiliza numai conturile sintetice de gradul I (cu trei cifre).
Cele nouă clase sunt:
Clasa 1 Capital şi rezerve
Clasa 2 Conturi de active imobilizate
Clasa 3 Conturi de stocuri şi produse în curs de execuţie
Clasa 4 Conturi de terţi
Clasa 5 Conturi de trezorerie
Clasa 6 Conturi de cheltuieli
Clasa 7 Conturi de venituri
Clasa 8 Conturi în afara bilanţului
Clasa 9 Conturi interne de gestiune
Fiecare din aceste clase pot cuprinde până la zece grupe.
Spre exemplu Clasa 1 - Conturi de capital şi rezerve cuprinde următoarele grupe:
10 Capital şi rezerve
11 Rezultatul reportat
12 Rezultatul exerciţiului
13 Subvenţii pentru investiţii
15 Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
16 Împrumuturi şi datorii asimilate.

3.3 BALANŢA DE VERIFICARE

3.3.1 Noţiune, rolul şi funcţiile balanţei de verificare

Balanţa de verificare este un instrument specific metodei contabilităţii, având la bază principiul
dublei înregistrări.
Prin intermediul balanţelor de verificare se controlează modul de funcţionare a sistemului de
conturi, oferind garanţia exactităţii înregistrărilor în conturi şi deci a calculelor de sinteză ce se fac în
vederea întocmirii bilanţului contabil şi a altor indicatori ce se raportează.
Balanţa de verificare este un tablou, o situaţie de înregistrare a informaţiilor contabile. Acest
tablou recapitulativ este construit şi se bazează pe echilibrul valoric al elementelor înregistrate în debitul
şi creditul conturilor.
Deci, balanţa de verificare este un tablou specific de grupare şi sistematizare a informaţiilor
reflectate în conturi, destinat să verifice respectarea principiului dublei înregistrări, a exactităţii
înregistrării informaţiilor contabile în ansamblu, în vederea elaborării unor lucrări de sinteză şi analiză
contabilă.

Rolul balanţelor de verificare constă în următoarele:

• Balanţa de verificare are ca rol important respectarea egalităţilor impuse de dubla
înregistrare.
• Balanţele au un rol de grupare şi utilizare a informaţiilor reflectate în conturile
sintetice şi analitice.
• Balanţa de verificare apare ca un instrument de verificare şi control cu ajutorul
căruia se realizează o treaptă necesară în procesul cunoaşterii şi prelucrării unor
informaţii, în vederea obţinerii de noi informaţii şi indicatori necesari în procesul
decizional.

Balanţele de verificare îndeplinesc mai multe funcţii şi anume:

48
 a. Funcţia de verificare a exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi şi aceasta datorită
faptului că orice operaţie se înregistrează concomitent în debitul unui cont cât şi în creditul altui cont,
astfel existând în permanenţă o egalitate între totalul sumelor debitoare şi totalul sumelor creditoare.
b. Funcţia de asigurare a concordanţei dintre conturile analitice ale unui cont sintetic şi
acel cont sintetic. Această funcţie se realizează prin aceea că balanţa analitică a unui cont sintetic (suma
soldurilor iniţiale, rulajelor şi soldurilor finale) este în concordanţă cu soldul iniţial, rulajul şi soldul final
al contului sintetic.
c. Realizează legătura între bilanţ şi conturile sintetice, prin aceea că balanţa de verificare
este punctul de plecare la întocmirea bilanţului.
d. Funcţia de grupare şi centralizare a datoriilor înregistrate în conturi, se realizează prin aceea
că - prin intermediul balanţei de verificare se centralizează întreaga activitate economico-financiară,
reflectată în conturi distincte.
e. Funcţia de instrument de analiză a activităţii economice. Analizând fiecare cont în parte sau
grupuri de conturi se urmăreşte mişcarea elementelor patrimoniale.

3.3.2 Clasificarea balanţelor de verificare

Balanţele de verificare se pot clasifica în raport de mai multe criterii şi anume:

1. După felul conturilor pentru care se întocmesc pot fi:

 balanţe de verificare ale conturilor sintetice - întocmite pe baza datelor
preluate din conturile sintetice;
 balanţe de verificare ale conturilor analitice - întocmite pe baza datelor
preluate din conturile analitice. Aceste balanţe au drept scop verificarea exactităţii
înregistrărilor din conturile sintetice şi analitice cu privire la soldurile iniţiale,
rulaje, total sume şi soldurile finale.
2. După numărul egalităţilor pe care le cuprind, balanţele de verificare pot fi:
 cu o serie de egalităţi;
 cu două serii de egalităţi;
 cu trei serii de egalităţi;
 cu patru serii de egalităţi.
Balanţele de verificare cu o serie de egalităţi, se prezintă sub două variante:
• balanţe de verificare a sumelor
• balanţe de verificare a soldurilor.
Balanţa de verificare a sumelor prezintă, pe cele două coloane, totalul sumelor debitoare şi
totalul sumelor creditoare, între care trebuie să existe egalitate.
Balanţa de verificare a soldurilor prezintă, pe cele două coloane, soldurile finale debitoare şi
soldurile finale creditoare, între care trebuie să existe, de asemenea egalitate.
Cele două categorii de balanţe de verificare cu o serie de egalităţi se prezintă astfel:

49
 Balanţa de verificare întocmită la 31 decembrie anul N

N Denumirea Sume totale – lei

nr. contului
crt
Debitoare Creditoare
Mijloace
1 de transport 8.500.000 3.000.000
1.
Materii
2 prime 1.950.000 500.000
2.
Casa3în lei 130.000 129.750
3.
Conturi
4 la bănci în lei 4.079.750 697.500
4.
Rezerve
5 500.000 3.252.500
5
Capital
6 social 3.000.000 8.500.000
6.
Furnizori
7 95.000 1.100.000
7.
Credite bancare pe 575.000 1.650.000
termen scurt
8.
TOTAL 18.829.750 18.829.750

Balanţa de verificare întocmită la 31 decembrie anul N

Denumirea contului Solduri finale –lei

nr.
c Debitoare Creditoare
crt.
Mijloace
1 de transport 5.500.000 -
1.
Materii
2 prime 1.450.000 -
2.
Casa
3 250 -
3.
Conturi
4 la bănci în lei 3.382.250 -
4.
Rezerve
5 - 2.752.500
5.
Capital
6 social 5.500.000
6.
Furnizori
7 1.005.000
7.
Credite
8 bancare pe 1.075.000
8. termen scurt
TOTAL 10.332.500 10.332.500

50
 Balanţa de verificare cu două serii de egalităţi:
Acest tip de balanţă este o combinare a celor două tipuri de balanţe cu o serie de egalităţi şi are la
bază cele două categorii de egalităţi şi anume:
• total sume debitoare = total sume creditoare;
• totalul soldurilor finale debitoare = totalul soldurilor finale creditoare.
Balanţa de verificare cu două serii de egalităţi se prezintă astfel:

Balanţa de verificare întocmită la 31 martie 2003

Denumirea
N contului Total sume Solduri finale
Nr crt
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
Mijloace
1 de transport 5.500.000 -
1 8.500.000 3.000.000
Materii
2 prime 1.450.000 -
2. 1.950.000 500.000
Casa
3 în lei 250 -
3. 130.000 129.750
Conturi
4 la bănci în lei 3.382.250 -
4 4.079.750 697.500
Rezerve
5 - 2.752.500
5. 500.000 3.252.500
Capital
7 social - 5.500.000
6. 3.000.000 8.500.000
Furnizori
7 - 1.005.000
7. 95.000 1.100.000
Credite
8 bancare pe
8. termen scurt - 1.075.000
575.000 1.650.000
TOTAL
18.829.750 18.829.750 10.332.500 10.332.500

Balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi

Acest tip de balanţe de verificare cuprinde pe coloane distincte: soldurile iniţiale, rulajele
perioadei curente şi soldurile finale ale conturilor.
Între aceste coloane trebuie să existe următoarele egalităţi:
• total solduri iniţiale debitoare = total solduri iniţiale creditoare;
• total rulaj debitor = total rulaj creditor;
• total solduri finale debitoare = total solduri finale creditoare.

51
 Balanţa de verificare întocmită la 31 decembrie anul N

Denumirea
N Solduri iniţiale Rulaj luna curentă Solduri finale
Nr conturilor
crt
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
Mijloace
1 - 1.000.000 500.000 5.500.000
5 -
1 de 5.000.000
transport
Materii
2 - 1.000.000 - 1.450.000 -
2. prime 4
450.000
Casa 3 2 - 77.500 79.750 250 -
3 2.500
Conturi4 la -
1 2.579.750 197.500 3.382.250 -
4. bănci în 1.000.000
lei
Rezerve5 1.252.500 1.500.000 2.752.500
5. - - -
Capital6 5.000.000 500.000 1.000.000 5.500.000
6. social - -
Furnizori
7 - 50.000 45.000 1.000.000 - 1.005.000
7.
Credite8 150.000 75.000 1.000.000 1.075.000
8. bancare - -
pe termen
scurt
TOTAL 6 6452500 5277250 5277250 10332500 10332500
6452500

Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi

Acest tip de balanţă de verificare este o combinare între balanţele de sume şi solduri cu balanţele
de rulaje cu solduri iniţiale şi finale.
Cele patru serii de egalităţi întocmite în acest tip de balanţă sunt:
 Total solduri iniţiale debitoare = Total solduri iniţiale creditoare -
aceste solduri sunt egale .cu soldurile finale ale perioadei precedente;
 Total rulaje debitoare ale perioadei curente = Total rulaje creditoare
ale perioadei curente (cumulat la începutul anului);
 Total sume debitoare = Total sume creditoare;
Total sume debitoare = Total solduri iniţiale debitoare + Total rulaje debitoare ale perioadei
curente.
Total sume creditoare = Total solduri iniţiale curente + Total rulaje creditoare ale perioadei
curente
 Total solduri finale debitoare = Total solduri finale creditoare.
Soldul final debitor al fiecărui cont = Total sume debitoare - Total sume creditoare.Sold final
creditor al fiecărui cont = Total sume creditoare - Total sume debitoare (corespunzătoare fiecărui cont).
Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi se prezintă astfel:

52
 Balanţa de verificare întocmită la 31 decembrie anul N

N conturilor
Denumirea Solduri iniţiale Rulaje din perioada curentă Total sume Solduri finale
nr. Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare
crt. Creditoare
Mijloace 1 7.500.000 2.500.000 1.000.000 500.000 8.500.000 3.000.000 5.500.000
1
de transport
2
Materii prime 950.000 500.000 1.000.000 1.950.000 500.000 1.450.000
2
Casa în lei3 52.500 50.000 77.500 79.750 130.000 129.750 250
3
Conturi la 4 1.500.000 500.000 2.579.750 197.500 4.079.750 697.500 3.382.250
4
bănci în lei
Rezerve 5 500.000 1.752.500 1.500.000 500.000 3.252.500 2.752.500
5
Capital 6 2.500.000 7.500.000 500.000 1.000.000 3.000.000 8.500.000 5.500.000
6
social
Furnizori 7 50.000 100.000 45.000 1.000.000 95.000 1.100.000 1.005.000
7

Credite pe8 500.000 650.000 75.000 1.000.000 575.000 1.650.000 1.075.000

8
termen scurt
TOTAL 13552500 13552500 5277250 5277250 18829750 8829750 10332500 10332500

Balanţele de verificare se întocmesc de regulă la sfârşitul unei perioade de gestiune (lunar,

trimestru, semestru).
Pentru întocmirea unei balanţe de verificare se procedează astfel:
• se trec operaţiile din jurnale în cartea mare până la data când urmează să se întocmească
balanţa de verificare;
• se totalizează sumele din debitul şi creditul fiecărui cont deschis în cartea mare şi se
stabileşte soldul acestuia;
• se trec datele din conturile deschise în cartea mare (soldurile iniţiale, rulajele, total sume,
solduri finale) în formularul balanţei de verificare;
• se adună coloanele balanţei de verificare, iar totalurile stabilite în cadrul fiecărei perechi de
coloane (debitoare - creditoare) trebuie să fie egale între ele.
De asemenea, totalul rulajelor stabilite în cadrul balanţei de verificare trebuie să fie egal cu
totalul rulajelor din registrul jurnal.
Cu ajutorul balanţelor de verificare se pot identifica o serie de erori şi anume:
• erori de întocmire a balanţelor de verificare,
• erori de închidere a conturilor pentru stabilirea soldurilor finale,
• erori de înregistrare în cartea - mare,
• erori în stabilirea sumelor din formularele contabile.

53