Bazele contabilității - Curs – 30.04.

2020

BILANŢUL ŞI DUBLA REPREZENTARE

1. Definirea, conţinutul şi structura bilanţului

De-a lungul timpului, prezentarea situaţiei patrimoniului la un moment dat a constituit o

preocupare permanentă a specialiştilor în domeniul contabilităţii. Procesul de modelare a
acestuia a impus cu necesitate menţinerea echilibrului intern al patrimoniului, ca expresie a
dublei determinări a valorilor economice separate patrimonial, respectiv bunuri economice ca
purtători materiali, pe de o parte, şi cea de drepturi şi obligaţii ca raport al proprietăţii valorilor
economice. Încă de la prima definiţie dată de „cântar al averii în corelaţie cu sursele sale de
dobândire”, bilanţul a format obiectul „preocupărilor permanente atât pentru cel care îl
întocmeşte, cât şi pentru cel care îl foloseşte, ca instrument de gestiune a patrimoniului”1.
Noţiunea de bilanţ este foarte veche. Nu se cunoaşte precis când şi cine a creat acest
instrument contabil.Termenul de bilanţ vine de la cuvântul italienesc „bilancia” care are la bază
termenii din limba latină „bi” şi „lanx” adică cu „două talere”, simbolizând astfel o balanţă cu
două talere.

Între calităţile şi funcţiile proprii bilanţului, sunt reţinute cele mai importante:
1. procedeu folosit în explicarea şi definirea dublei reprezentări a patrimoniului;
2. model de reflectare a poziţiei financiare a unei entităţi economice.
Pornind de la prima sa calitate, bilanţul poate fi definit ca un procedeu al metodei
contabilităţii prin care se reflectă principiul dublei reprezentări a „averii” entităţilor
patrimoniale .
PROVENIENŢA

MIJLOACE SURSE
ECONOMICE

PATRIMONIU

REFLECTARE în BILANŢ

ACTIV PASIV

Figura nr. 1 Dubla reprezentare a patrimoniului

1
Ristea M. - Noul Sistem Contabil din România, Ed. Cartimex, Bucureşti , 1994, p. 38

1
 Conceptul de bilanţ mai poate fi definit şi ca o modalitate de prezentare a utilizării
resurselor entităţilor patrimoniale, prin egalităţile:

UTILIZĂRI = RESURSE
sau
ACTIV = PASIV

Diferitele poziţii care formează activul şi pasivul bilanţului sunt denumite posturi de
bilanţ, respectiv posturi de activ şi posturi de pasiv. La rândul lor, posturile sunt grupate şi
sistematizate în capitole şi grupe de activ şi de pasiv. Ordonarea posturilor se face, de regulă, în
funcţie de criteriul lichidităţii activului şi exigibilităţii pasivului.
În bilanţ, oricare ar fi modelul utilizat, informaţiile sunt sistematizate după principiul
generalizării în trepte, între care delimităm următoarele: grupa, capitolul şi postul de bilanţ.
Grupa cuprinde în structura sa mai multe capitole de elemente patrimoniale cu
caracteristici generale apropiate. Exemplu: active imobilizate, active circulante, capitaluri
proprii, datorii etc.
Capitolul cuprinde în structura sa elemente patrimoniale cu caracteristici analitice
apropiate. Exemplu: imobilizări corporale, stocuri de materii prime şi materiale, fonduri etc.
Postul de bilanţ reprezintă treapta de detaliere în structura bilanţului la nivelul unui
element patrimonial. Exemplu: terenuri, interese de participare, furnizori, clienţi, casa, acreditive
etc.
Indiferent de forma de prezentare, bilanţul contabil evidenţiază situaţia activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii la începutul exerciţiului financiar (fiind vorba despre bilanţ de
deschidere care este identic celui de închidere a exerciţiului financiar precedent) şi la sfârşitul
exerciţiului financiar (situaţia finală – bilanţ de închidere care va deveni bilanţ de deschidere
pentru exerciţiul următor).

2. Forme de prezentare şi funcţiile bilanţului

Bilanţul, ca procedeu al metodei contabilităţii folosit în explicarea şi definirea dublei

reprezentări a patrimoniului, poate fi reprezentat în forma cea mai simplă (globală), astfel:

Bilanţ contabil

ACTIV PASIV
I. Prezentarea în expresie valorică a I. Prezentarea în expresie valorică a
mijloacelor economice aflate la surselor de provenienţă a mijloacelor
dispoziţia entităţii patrimoniale economice
II. Profit
II. Pierderi
TOTAL ACTIV (I + II) TOTAL PASIV (I + II)

2
 A. Bilanţ tablou (bilanţ cu secţiuni separate)

Pentru reprezentarea patrimoniul sub dublul aspect, bilanţul contabil are două părţi
distincte, partea din stânga activ, care cuprinde mijloacele economice, şi partea din dreapta pasiv,
care reflectă sursele de provenienţă a mijloacelor economice şi trebuie să fie egal cu totalul
valorilor surselor de provenienţă a acestora. Cu alte cuvinte, între valoarea activului bilanţului şi
cea a pasivului bilanţier trebuie să existe o egalitate permanentă.
Denumirea de activ provine de la caracteristica mijloacelor economice de a se afla într-o
permanentă mişcare şi transformare în cadrul circuitului economic al entităţii economice,
identificându-se chiar cu activitatea acesteia.
Denumirea de pasiv provine de la caracteristica surselor economice din pasivul bilanţului
de a nu-şi schimba volumul şi structura în mod independent, ci numai ca urmare a mişcărilor şi
transformărilor mijloacelor economice din activ.
În reprezentarea de mai sus, profitul este structură de pasiv bilanţier, aceasta deoarece
constituie sursă de provenienţă a valorilor economice noi, rezultate pe parcursul exerciţiului
financiar, faţă de cele care existau la începutul perioadei raportate. În cazul în care unitatea
patrimonială înregistrează diminuarea mijloacelor economice la finele exerciţiului faţă de
valorile lor iniţiale, aceasta reprezintă o pierdere ce se poziţionează în bilanţ în activ. Această
pierdere este însă reprezentată de cele mai multe ori în pasivul bilanţului cu semnul minus,
semnificând o diminuare a surselor economice.
Bilanţul tablou, ca formă de prezentare a patrimoniului, se caracterizează prin:
- aşezarea posturilor în activul bilanţului este cea inversă lichidităţii activelor, începând
cu cele mai puţin lichide, cum sunt imobilizările şi terminând cu disponibilităţile băneşti care
îmbracă forma de bani lichizi.
- cât priveşte ordinea de aşezare a posturilor în pasivul bilanţului, aceasta este de regulă
inversă exigibilităţii surselor de finanţare, începând cu capitalul propriu şi terminând cu datoriile
curente sau pe termen scurt.

Bilanţ tablou

ACTIV Valoare PASIV Valoare

Început Sfârşi Început Sfârşit
ex N t ex N ex N ex N
I. Active imobilizate I. Capitaluri proprii
II. Active circulante II. Provizioane
III. Posturi de III. Datorii
regularizare IV. Posturi de
(cheltuieli în avans) regularizare (venituri
în avans)
Total activ Total pasiv

3
 Pe baza celor prezentate mai sus, putem desprinde următoarele concluzii:
- bilanţul este un procedeu al metodei contabilităţii care se prezintă sub forma unui tablou
ce cuprinde în expresie valorică mijloacele economice, sursele de formare şi resursele financiare
obţinute de o unitate patrimonială;
- bilanţul este un instrument de generalizare şi sintetizare a datelor din contabilitate
privind elemente patrimoniale;
- bilanţul exprimă atât structura economică, cât şi cea juridică a patrimoniului;
- în bilanţ există o egalitate permanentă denumită egalitate bilanţieră, ca urmare a dublei
reprezentări a patrimoniului, reflectată între totalul valorii mijloacelor şi totalul valorii surselor,
adică:

TOTAL ACTIV = TOTAL PASIV

B. Bilanţ listă (bilanţ diferenţă)

Acest model de bilanţ a fost dezvoltat odată cu trecerea la o abordare financiară a

patrimoniului şi a modului de prezentare a acestuia, fiind modelul care răspunde necesităţii de a
se cunoaşte poziţia financiară a entităţii economice la un moment dat.
Privite din acest punct de vedere, elementele patrimoniale sunt definite, în mod generic,
astfel:
- un activ este o resursă controlată de către entitatea economică, ca rezultat al unor
evenimente trecute, de la care entitatea aşteaptă obţinerea de beneficii economice viitoare şi al
cărui cost sau valoare poate fi stabilit(ă) în mod credibil;
- o datorie este o obligaţie actuală a entităţii economice, ca rezultat al unor evenimente
trecute, prin a cărei decontare se aşteaptă să se producă o ieşire de resurse care încorporează
beneficii economice, la o valoare care poate fi stabilită în mod credibil;
- capitalurile proprii sunt definite ca fiind interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor
în activele entităţii economice după deducerea tuturor datoriilor acesteia.
O.M.F.P. 1802/2014 prevede două tipuri de bilanţ listă, deosebirea între acestea constând
în gradul diferit de detaliere a posturilor de bilanţ. În funcţie de acest grad de detaliere a
informaţiilor prezentate, bilanţul, aşa cum este reglementat prin ordinul menţionat, se delimitează
astfel:
- bilanţ - pe care au obligaţia de a-l întocmi entităţile mijlocii şi mari, precum și cele de
interes public (societăţile sau companiile naţionale, societăţile cu capital integral sau majoritar de
stat, regiile autonome);
- bilanţ prescurtat - pe care au obligaţia de a-l întocmi microentităţile şi entităţile mici;
Structura bilanţului listă, prescurtat sau nu, este prezentată mai jos, cu menţiunea că
detalierea se face la nivel de post bilanţier, grupele şi capitolele fiind aceleaşi.

4
 Bilanţ listă sau diferenţă

Specificarea elementelor Valoare

Începu Sfârşit
t ex. N ex . N
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
II. Imobilizări corporale
III. Imobilizări financiare
B. Active circulante
I. Stocuri
II. Creanţe
III. Investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de
până la un an
E. Active circulante nete/Datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai
mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar

Relaţia de echilibru şi, totodată, relaţia în funcţie de care se poate verifica corectitudinea
întocmirii bilanţului listă este:

ACTIVE TOTALE - DATORII TOTALE = CAPITALURI PROPRII

Utilitatea acestui procedeu al metodei contabilităţii este conferită de funcţiile pe care

bilanţul le îndeplineşte şi pe care le prezentăm succint în cele ce urmează.
Funcţia de generalizare a bilanţului este o manifestare a procedeului generalizării în
cadrul metodei contabilităţii, a procesului cunoaşterii contabile şi, în acelaşi timp, o expresie a
momentului final al fluxului de prelucrare a datelor şi informaţiilor contabile dintr-o unitate
patrimonială.
În organizarea procesului cunoaşterii contabile, datele şi informaţiile referitoare la
obiectul studiat parcurg un drum ascendent de la simplu la complex, de la particular la general.
În acest sens, acţionează toate procedeele şi instrumentele folosite de metoda contabilităţii.
Bilanţul, reflectând momentul suprem al acestui flux, asamblează toate valenţele contabilităţii în

5
partidă dublă. În bilanţ se preiau datele individuale din fiecare cont, aceste date sunt grupate şi
sistematizate în funcţie de natura lor, cu corelaţiile dintre ele, în aşa fel încât se obţin date
sintetice cu o mare destinaţie informaţională care centralizează şi generalizează întreaga masă a
informaţiilor economico-financiare care au intrat în sistemul contabilităţii.
Funcţia de generalizare a bilanţului se manifestă în primul rând în cadrul fiecărei entităţii
patrimoniale, generalizarea informaţiilor fiind făcută la nivelul acesteia. Prin centralizare se obţin
în mod succesiv date şi informaţii sintetice revelatoare la nivelul tuturor treptelor organizatorice
până la nivelul economiei naţionale.
Funcţia de generalizare a bilanţului acţionează şi se realizează în continuare pe toată sfera
de cuprindere a obiectului contabilităţii.
Funcţia de informare este esenţială pentru locul pe care îl ocupă bilanţul în cadrul
sistemului informaţional contabil. Această funcţie este asigurată de bilanţ datorită informaţiilor
extrem de importante pe care le conţine, informaţii ce se referă la mijloacele, sursele şi procesele
economice şi financiare ale entităţii patrimoniale care sunt indispensabile conducerii acesteia.
Datorită caracterului lor sintetic, generalizator, informaţiile din bilanţ permit o privire de
ansamblu asupra situaţiei la un moment dat a entităţii patrimoniale, a modului cum se asigură
principiile gestiunii economice. Din citirea bilanţului se obţin informaţii referitoare la felul şi
mărimea mijloacelor economice cu care lucrează întreprinderea, dacă şi în ce măsură acestea
sunt finanţate din surse proprii sau surse străine; ponderea diferitelor grupe de mijloace şi surse
în totalul acestora; dacă exerciţiul pentru care s-a întocmit bilanţul s-a încheiat cu profit sau
pierdere, etc. Obţinând aceste informaţii din bilanţ, entităţile patrimoniale, conducerile acestora
pot lua decizii fundamentale pentru înlăturarea deficienţelor şi pentru ameliorarea rezultatelor.
În afara acestei laturi interne a funcţiei de informare a bilanţului, această funcţie se
extinde şi în afara entităţii patrimoniale. Bilanţul este sursă de date pe baza căruia banca constată
ce destinaţie s-a dat creditelor acordate şi în ce măsura aceste credite sunt garantate. De
asemenea, datele din bilanţ sunt hotărâtoare pentru a stabili mărimea profitului şi, pe această
bază, a impozitelor datorate statului.
Datorită caracterului lor sintetic, toate informaţiile din bilanţ reprezintă indicatori
economici şi financiari utilizaţi în procesul decizional de către managementul unităţii
patrimoniale. Pentru ca bilanţul să-şi realizeze pe deplin funcţia de informare, datele şi
informaţiile pe care le cuprinde trebuie să îndeplinească o serie de condiţii precum: realitatea,
exactitatea, compatibilitatea, legalitatea, etc.
Funcţia de analiză este o continuare şi o adâncire a funcţiei de informare. Ea se bazează
pe evidenţierea atât a factorilor de influenţă a fenomenelor şi proceselor prin datele şi
informaţiile din bilanţ, cât şi a mărimii acestei influenţe. Ea se exprimă şi se realizează prin
verificarea diferitelor corelaţii ce trebuie să existe între datele şi informaţiile din bilanţul propriu-
zis; corelaţiile între capitolele şi posturile bilanţului sau cele dintre bilanţ şi anexă, etc.
Funcţia de analiză a bilanţului are importanţă în procesul conducerii entităţii
patrimoniale. În acest sens, funcţia de analiză îşi găseşte concretizarea, mai ales prin raportul de
gestiune în care se analizează de către departamentul financiar contabil, toţi indicatorii
economici şi financiari efectivi, precum şi a factorilor care au influenţat negativ sau pozitiv
nivelul acestora.