Suport Curs Expertiza Fiscala Teorie Si Practica 14.10.2022 +studiu de Caz

EXPERTIZĂ FISCALĂ.
TEORIE ȘI PRACTICĂ
Mary-Elsa PÂRVAN
Expert contabil şi fiscal judiciar - TASTEL S.R.L.
av.dr. Gheorghe MATEI – Managing partner - Tax
Department
S.C.A. Leaua Damcali Deaconu Paunescu - LDDP
1
PROBA ÎN CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ
Proba reprezintă un element central în relația dintre organele

fiscale și contribuabili, aceasta având rolul de a demonstra o
situație de fapt fiscală în baza căreia se stabilește existența
drepturilor și obligațiilor fiscale, în principal a dreptului de
creanță fiscală și a obligației corelative acestui drept.
2
Art.72. „Forța probantă a documentelor justificative și
evidențelor contabile” din Codul de procedură fiscală
dispune că „Documentele justificative şi evidențele
contabile ale contribuabilului/plătitorului constituie probe la
stabilirea bazei de impozitare. În cazul în care există şi alte
acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la
stabilirea bazei de impozitare.”
3
SARCINA PROBEI
Conform art.73 din Codul de procedură fiscală, sarcina
probei este împărțită între contribuabil și administrația
fiscală. Regula poate fi apreciată ca fiind o corectă alocare a
sarcinii probei și poate fi sumarizată astfel: cine pretinde un
fapt, acela trebuie să-l și probeze (din latinescul: simper
necessitas probandi incumbit ei qui agit).
Dacă am avea în vedere și principiul din dreptul comun
conform căruia partea care dorește să afirme un drept trebuie
să furnizeze dovada faptelor pe care dreptul se fundamentează,
regula privind sarcina probei în domeniul fiscal ar arăta astfel:
organul fiscal trebuie să probeze venitul impozabil iar
contribuabilul trebuie să probeze cheltuielile deductibile.
4
NIVELURI ALE SARCINII PROBEI
Codul de procedură fiscală nu prevede o regulă generală
privind nivelul sarcinii probei. În principiu, decizia în ceea ce
privește atingerea nivelului probei este la latitudinea organului
fiscal. În acest scop, organul fiscal trebuie să țină cont de
următoarele reguli de conduită:
▪să efectueze constatări complete asupra tuturor împrejurărilor
edificatoare în cauză (art. 6 alin. 1 teza 1 C. pr. fisc.)
▪să identifice şi să ia în considerare toate circumstanțele
edificatoare fiecărui caz în parte (art. 7 alin. 3 teza 2 C. pr.
fisc.)
▪să obțină şi să utilizeze toate informațiile şi documentele
necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a
contribuabilului (art. 7 alin. 3 teza 1 C. pr. fisc.)
5
NIVELURI ALE SARCINII PROBEI
Trebuie reținut în mod în special că principiul care trebuie să
ghideze organul fiscal în ceea ce privește nivelul sarcinii
probei este cel al determinării corecte a situației fiscale a
contribuabilului.
Apreciem că acest principiu este similar principiului adevărului
în cunoașterea faptelor prevăzut la art. 22 C. pr. civ. Conform
acestui principiu, în scopul aflării adevărului și pentru a preveni
orice greșeală în cunoașterea faptelor, instanțele de judecată
trebuie să stăruie prin toate mijloacele de probă, inclusiv prin
efectuarea unei expertize.
6
Când se dispune efectuarea expertizei?
Când pentru constatarea, clarificarea sau evaluarea unor
fapte ori împrejurări ce prezintă importanţă pentru aflarea
adevărului în cauză este necesară şi opinia unui expert.
Art. 172 din Codul de procedură penală
Când, pentru lămurirea unor împrejurări de fapt, instanţa

consideră necesar să cunoască părerea unor specialişti, va
numi, la cererea părţilor ori din oficiu, unul sau 3 experţi.
Art. 330 din Codul de procedură civilă
7
Valoarea probatorie a expertizelor
Sunt luate în considerare la soluționarea cauzelor

civile/fiscale/penale în măsura în care se coroborează cu
celelalte probe.
8
PRINCIPII ALE EXPERTIZEI
▪Integritatea
▪Obiectivitatea (imparțialitatea)
▪Competența profesională și buna-credință
▪Confidențialitatea
▪Profesionalismul
▪Respectarea normelor tehnice și profesionale
Încălcarea principiilor = incompatibilități

în exercitarea profesiei
9
Posibile cauze care pot deturna expertiza judiciară de la
aflarea adevărului judiciar
1. Dispunerea expertizei tehnice în alte specializări decât cele

adecvate cauzei
2. Stabilirea unor obiective în cazul unor situaţii ipotetice şi nu cu
privire la fapte şi împrejurări/situaţia de fapt fiscală
3. Desemnarea unui expert cu o specialitate neadecvată
10
1. Dispunerea expertizei tehnice în alte specializări decât cele
adecvate cauzei
În domeniul economic, identificăm mai multe specializări stabilite

prin OMJ nr.199/2010 pentru aprobarea Nomenclatorului
specializărilor expertizei tehnice judiciare:
11
23. Contabilitate
Contabilitate (1) - Societăţi comerciale şi alte entităţi economice
Contabilitate (2) - Instituţii de credit şi instituţii financiare nebancare
Contabilitate (3) - Societăţi de asigurare şi alte entităţi din domeniul asigurărilor
Contabilitate (4) - Societăţi de investiţii financiare şi alte entităţi de valori mobiliare
Contabilitate (5) - Instituţii publice
Contabilitate (6) - Organizaţii nonprofit, inclusiv asociaţii de proprietari
Contabilitate (7) - Drepturi salariale, pensii, activităţi independente şi alte activităţi
privind persoanele fizice
Contabilitate (8) - Gestionarea fondurilor comunitare
Contabilitate (9) – Fiscalitate
24. Contabilitate - asigurări sociale
25. Contabilitate - audit financiar
26. Drepturi băneşti cuvenite inventatorilor
39. Evaluarea proprietăţii imobiliare
40. Evaluări bunuri mobile economie
46. Fiscalitate
12
Caracteristici EXPERTIZA TEHNICĂ JUDICIARĂ Observaţii
CONTABILITATE FISCALITATE
Cadrul legal de - art.15-24 din O.G. - art.3 lit.g) şi art.17 lit.a) din
Art. 7 OG nr.
reglementare nr.2/2000 privind organizarea O.G. nr.71/2001 privind 65/1994, modificat
activităţii de expertiză organizarea şi exercitarea prin Legea
tehnică judiciară şi activităţii de consultanţă nr.149/2013,
extrajudiciară; fiscală; a dispus expres
separarea
- art.6 lit.d) şi art.7 din O.G. - Hotărârea nr.13/2011 privind profesiilor, astfel
nr.65/1994 privind modificarea Normelor privind că profesioniştii
organizarea activităţii de realizarea de expertize fiscale autorizați într-un
expertiză contabilă şi a la solicitarea instanţelor domeniu de
contabililor autorizaţi, rep.; judecătoreşti, organelor de activitate nu pot
cercetare penală, organelor desfășura activități
- Standardul Profesional 35 fiscale sau a altor părţi şi din alt domeniu
privind Ghidul expertizei interesate, aprobate prin conex, fără
contabile; Hotărârea Consiliului superior autorizare distinctă
al Camerei Consultanţilor şi înscriere în
- Codul etic naţional al Fiscali nr. 13/2008; evidențele corpului
profesioniştilor contabili. profesional din
- Codul privind conduita etică şi acel domeniu.
profesională în domeniul
consultanţei fiscale.
13
2. Stabilirea unor obiective în cazul unor situaţii ipotetice şi
nu cu privire la fapte şi împrejurări/situaţia de fapt fiscală
Expertiza are drept obiect, potrivit definiţiei date la art. 172 NCPP
„constatarea, clarificarea sau evaluarea unor fapte ori
împrejurări ce prezintă importanţă pentru aflarea adevărului”.
Cu titlu de principiu, Codul de procedură fiscală consacră la art.

7 alin.(2), (3) şi (4) dreptul organelor fiscale de a determina
situaţia fiscală a contribuabilului, prin stabilirea stării de fapt.
14
„(2) Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să
obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru
determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului. În analiza efectuată
organul fiscal va identifica şi va avea în vedere toate circumstanţele
edificatoare ale fiecărui caz.
(3) Organul fiscal are obligaţia să examineze în mod obiectiv starea de fapt
[…].
(4) Organul fiscal decide asupra felului şi volumului examinărilor, în funcţie de

circumstanţele fiecărui caz în parte şi de limitele prevăzute de lege.”
stabileşte la art.6 modalitatea de exercitare a dreptului de apreciere în materie
fiscală: „Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi
competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale prin utilizarea
mijloacelor de probă prevăzute de lege şi să adopte soluţia întemeiată pe
prevederile legale, precum şi pe constatări complete asupra tuturor
împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii.”
15
Hotărârea nr.13/2011 a CCFR „Indiferent de modul de prezentare a opiniei,
experţii desemnaţi pentru întocmirea raportului de expertiză fiscală au
obligaţia de a o fundamenta temeinic, cu indicarea tuturor motivelor de fapt şi
de drept pe baza cărora îşi întemeiază concluziile.”
CJUE – Cauzele conexate C 131/13, C 163/13 şi C 164/13:

„31. În această privinţă, trebuie amintit că, potrivit unei jurisprudenţe
constante, întrebările referitoare la interpretarea dreptului Uniunii adresate de
instanţa naţională în cadrul normativ şi factual pe care îl defineşte sub
răspunderea sa şi a cărui exactitate Curtea nu are competenţa să o verifice
beneficiază de o prezumţie de pertinenţă. Curtea poate refuza să se pronunţe
asupra unei întrebări preliminare adresate de o instanţă naţională numai dacă
este evident că interpretarea solicitată a dreptului Uniunii nu are nicio
legătură cu realitatea sau cu obiectul litigiului principal, atunci când
problema este de natură ipotetică ori atunci când Curtea nu dispune de
elementele de fapt şi de drept necesare pentru a răspunde în mod util la
întrebările care îi sunt adresate (a se vedea în special Hotărârea Budĕjovický Budvar, C 478/07,
EU:C:2009:521, punctul 63, Hotărârea Zanotti, C 56/09, EU:C:2010:288, punctul 15, precum şi Hotărârea
Melki şi Abdeli, C 188/10 şi C 189/10, EU:C:2010:363, punctul 27).”
16
Decizia nr. 890/2017 din 20.10.2017 a Curții de Apel Alba Iulia (iniţiere,
constituire de grup infracţional organizat, aderare sau sprijinire a unui
asemenea grup Legea 39/2003 art.7) instanţa de apel a pronunţat o soluţie de
achitare, referitor la dispunerea unor probe (expertiză contabilă şi rapoarte de
inspecţie fiscală), cu obiective condiţionate sau situaţii premise în cazul
cărora s-a constatat absenţa oricărei relevanţe, nefiind susţinute prin probe:
„Raportul de expertiză contabilă din faza de urmărire penală oferă

răspunsurile la obiective, condiţionat de sintagma ”dacă, din punctul de
vedere al cercetării penale se consideră că tranzacţiile exprimă situaţii
nereale sau care sunt suspecte”. Aceasta, după ce în prealabil, în prima
variantă de răspuns, experţii menţionează că operaţiunile comerciale au fost
înregistrate în contabilitate în baza documentelor contabile aferente, motiv
pentru care nu se poate determina o bază de impunere suplimentară.(...)
17
Dincolo de criticile aduse acestei lucrări de expertiză raportat la faptul
nerespectării Standardului profesional nr. 35 şi nerespectării obligaţiei de a
obţine viza Auditului de calitate, dată fiind ambiguitatea şi dualitatea
concluziilor formulate, acest raport de expertiză contabilă, în sine, nu oferă
niciun răspuns pertinent cu privire la caracterul real sau fictiv al
tranzacţiilor, ci doar un calcul matematic al unui ipotetic prejudiciu cauzat
bugetului de stat, în ipoteza unor înregistrări fictive în contabilitate.
Din acest punct de vedere, nu poate fi înţeleasă şi apare total neîntemeiată

poziţia instanţei de fond, care a apreciat că tranzacţiile au fost fictive, fără a
menţiona care anume probe au dovedit fictivitatea şi apoi a luat în
considerare, în soluţionarea laturii civile, concluziile condiţionate ale
raportului de expertiză contabilă judiciară din faza de urmărire penală.”
18
3. Desemnarea unui expert cu o specialitate neadecvată
Decizia CCR nr. 258/2016 clarifică modul în care autorităţile ar trebui să se

raporteze la prejudiciul din infracţiunile de evaziune fiscală, stabilind că
„infracţiunile de evaziune fiscală sunt infracţiuni de prejudiciu, acestea
având ca urmare imediată producerea unei pagube bugetului general
consolidat” şi că „În ceea ce priveşte prejudiciul ce interesează în soluţionarea
laturii penale a procesului în cazul săvârşirii unei infracţiuni de evaziune
fiscală, Curtea apreciază că, în general, acesta este constatat de către
organele fiscale prin actele de control pe care le întocmesc, iar, ulterior,
acesta este stabilit prin raportul de constatare fiscală sau raportul de
expertiză contabilă/fiscală. (…)” (pct.23 şi 26)
19
Art.9 alin.(1) lit.a) - c) din Legea evaziunii fiscale
nr.241/2005:
„Constituie infracțiuni și se pedepsesc cu închisoare de la 2
la 8 ani și interzicerea unor drepturi următoarele fapte
săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea
obligațiilor fiscale:
a) ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele
contabile ori în alte documente legale, a operațiunilor
comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
c) evidențierea, în actele contabile sau în alte documente
legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale,
ori evidențierea altor operațiuni fictive.”
20
Din analiza textului legal mai sus menționat, rezultă că
sunt incriminate faptele al căror rezultat este
diminuarea bazei de impozitare, în scopul sustragerii de
la plata impozitelor, în următoarele modalități:
→ fie prin diminuarea veniturilor [în cazul
infracțiunii de evaziune fiscală de la art. 9 alin. (1) lit.
a) și b)];
→ fie prin majorarea cheltuielilor [în cazul
infracțiunii de evaziune fiscală de la art. 9 alin. (1) lit.
c)].
21
Raportat la sintagmele utilizate de legiuitor – “veniturilor
realizate” sau “cheltuielilor care nu au la bază operațiuni
reale”, apreciem că baza de impozitare susceptibilă de
diminuare prin neevidențierea veniturilor sau prin
evidențierea unor cheltuieli nereale/fictive nu poate fi decât
cea specifică unor impozite directe: impozitul pe profit sau
impozitul pe venit.
Principala explicație este simplă: doar în formula de calcul a
acestora se regăsesc elemente de natura veniturilor/cheltuielilor a
căror diminuare/majorare frauduloasă conduc implicit și la
diminuarea bazei de impozitare și nicidecum în cazul TVA, aspect
care rezultă cu claritate din prevederile art.19, art.49, respectiv
art.137 din vechiul Cod fiscal (Legea nr.571/2003, cu
aplicabilitate de la data de 1.01.2004), deci, în vigoare la data
adoptării Legii nr. 241/2005.
22
În funcție de natura impozitului, baza de
impunere se constituie diferit, ceea ce conduce la
modalități diferite de calcul a acesteia, declarare fiscală și
plată către bugetul statului (BS) a sumelor datorate cu titlu
de impozite și taxe (cu precizarea că doar TVA are
caracteristicile unui impozit, celelalte taxe achitate ca urmare
a unei contraprestații din partea statului, nefiind considerate
impozite) și ne vom limita la prezentarea informațiilor
referitoare la stabilirea bazei de impunere pentru impozitul
pe profit, comparativ cu baza de impunere pentru TVA,
sintetizate în tabelul următor:
23
Baza de impunere pentru impozitul pe profit
NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de CALCUL

IMPOZIT Calculul, declararea şi impunere
și plata Impozitului/Taxei prevăzute de
modalitate Codul fiscal
de așezare/ (vechi și nou)
ASIETA
Impozit Profitul brut = 01.01-31.12.2004: Impozitul pe profit =
pe profit/ Venituri - Cheltuieli + 25% Baza de impunere
impozit Cheltuieli x cota de impozit.
DIRECT nedeductibile - VCF/NCF, reguli generale:
Venituri neimpozabile, 01.01.2005- „Profitul impozabil se
prezent:
dintr-un an fiscal. calculează ca diferență între
16%
Declararea şi plata se veniturile realizate din orice
face anticipat sursă și cheltuielile efectuate
trimestrial (Declarația în scopul realizării de
100) şi se definitivează venituri, dintr-un an fiscal,
la închiderea din care se scad veniturile
exercițiului (Declaraţia neimpozabile și la care se
101). adaugă cheltuielile
nedeductibile.”
24
Baza de impunere pentru TVA
NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de impunere CALCUL

IMPOZIT Calculul, declararea şi prevăzute de Codul
și plata Impozitului/Taxei fiscal (vechi și nou)
modalitate
de așezare/
ASIETA
TVA/ Contrapartida 01.01.2004-31.12.2008: TVA de plată =
impozit obţinută sau care 19 şi 9%; TVA colectată - TVA
INDIRECT urmează a fi obţinută deductibilă din
de furnizorul de 01.01.2009-30.06.2010: perioada fiscală
bunuri/prestatorul de 19, 9% şi 5%; lună/trim.
servicii din partea
cumpărătorului, 01.07.2010-31.12.2015: VCF/NCF, dreptul de
beneficiarului sau a 24%, 9% şi 5%; deducere exercitat prin
unui terţ, ceea ce decontul de taxă:
semnifică, TVA 01.01.2016-31.12.2016:
colectată. 20%, 9% şi 5%;
01.01.2017-prezent:
19%, 9% şi 5%.
25
NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de impunere CALCUL

IMPOZIT Calculul, declararea şi prevăzute de Codul
și plata Impozitului/Taxei fiscal (vechi și nou)
modalitate
de așezare/
ASIETA
TVA/ Este de precizat că „Orice persoană
impozit nu beneficiarul, ci impozabilă înregistrată în
INDIRECT furnizorul scopuri de TVA, conform
stabileşte/creează art.153, are dreptul să
baza de impunere scadă din valoarea totală
pentru TVA. a taxei colectate, pentru o
Declararea se face în perioadă fiscală,
funcție de perioada valoarea totală a taxei
fiscală a pentru care, în aceeași
contribuabilului: lunar perioadă, a luat naștere
sau trimestrial și poate fi exercitat
(Decont 300). dreptul de deducere,
conform art.145 - 147.”
26
NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de CALCUL

IMPOZIT Calculul, declararea şi plata Impozitului/Taxei impunere
și prevăzute de
modalitate Codul fiscal
de așezare/ (vechi și
ASIETA nou)
TVA/ Plata TVA la bugetul de stat se face numai

impozit pentru diferenţa pozitivă dintre TVA
INDIRECT colectată şi TVA deductibilă, din perioada
fiscală de referinţă lună/trimestru,
furnizorul fiind colector al TVA (de la
beneficiar) şi nu suportator al acesteia, aşa
cum nu este nici beneficiarul (caracteristică a
impozitelor indirecte), ceea ce asigură
neutralitatea TVA.
Regularizarea excedentului de TVA
deductibilă se face prin reportare în decontul
perioadei fiscale următoare sau prin
rambursare de la bugetul de stat.
27
Baza de impunere specifică TVA este reprezentată de
contrapartida menționată în factură de furnizor.
Prin emiterea unei facturi în care se menționează TVA,
implicit se colectează această taxă, furnizorul având
obligația obiectivă de a declara fiscal TVA colectată în
Decontul 300 lunar/trimestrial [conform art. 203 din
Directiva 2006/112/CE, transpus la art. 150 alin.(1) din
vechiul Cod fiscal] pentru a se asigura sursa deducerii
corelative a TVA pentru beneficiar, chiar și
neregulamentară, situație în care integritatea bugetului
de stat este asigurată.
28
TVA COLECTATĂ TVA DEDUCTIBILĂ
(+19 lei) (-19 lei)
100 lei + TVA
FACTURA (tranzacție economică)
29
Înregistrarea TVA deductibilă de către beneficiarul unei
tranzacții nu este o cheltuială (în sensul legii contabilității și
a ghidului TVA, cu excepția cazului în care beneficiarul este
chiar consumatorul final și în mod legal suportă pe costuri
și contravaloarea TVA aferentă bunului/serviciului) și nu
poate fi asimilată unei cheltuieli (nereale/fictive), în
consecință nu are drept rezultat diminuarea frauduloasă a
bazei impozabile, nici pentru calculul impozitului pe profit
și nici pentru calculul TVA.
Dacă TVA deductibilă de la beneficiar este calificată

nedeductibilă fiscal, aceasta se adaugă bazei impozabile
pentru calculul impozitului pe profit/venit, deci nu
diminuează, ci majorează profitul/venitul impozabil.
30
În cazul particular al infracțiunii de la art.9 alin.(1) lit.c) din
Legea nr.241/2005, elementul material al laturii obiective
constă în:
1. evidențierea, în acte contabile sau în alte documente
legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale;
2. evidențierea altor operațiuni fictive.
31
Sintagma „evidențierea cheltuielilor” vizează alterarea
bazei de impunere exclusiv din perspectiva impozitelor
directe (impozitul pe profit, impozitul pe venit), fără să
existe posibilitatea și temeiul legal de a influența baza de
impunere în materia TVA.
În mod evident, în opinia noastră, TVA (aferentă unor
tranzacții) nu se încadrează în prima situație premisă,
întrucât nu este un element al prețului de cost al bunurilor
şi/sau al tarifelor serviciilor achiziționate de beneficiarul
persoană impozabilă (înregistrat în scop de TVA), în
măsura în care TVA aferentă achizițiilor este deductibilă
(sunt destinate operațiunilor impozabile).
32
Beneficiarul achizițiilor este îndreptățit legal să recupereze
TVA achitată sau datorată furnizorilor săi prin aşa-numitul
mecanism de deducere a taxei aferentă achizițiilor. Numai
TVA nedeductibilă devine cheltuială din punct de vedere
contabil, iar regimul fiscal al acesteia se judecă după
regulile Titlului II Impozitul pe profit din vechiul Cod
fiscal, cu precizarea importantă că o cheltuială reprezentând
TVA nedeductibilă fiscal majorează baza de impunere la
calculul impozitului pe profit – aspect care exclude această
ipoteză din tipicitatea infracțiunii analizate.
33
În cazul TVA, baza de impunere este reprezentată de
contrapartidă (valoarea netă a facturii) la care furnizorul
colectează TVA și care dă „dreptul de deducere” corelativ la
beneficiar, conform dispozițiilor speciale din Codul fiscal
aplicabil, acest demers fiind guvernat de principiul
neutralității, fără ca baza de impunere/contrapartida să poată
fi alterată prin „evidențierea cheltuielilor care nu au la bază
operațiuni reale”, ci prin evidențierea de „operațiuni care
nu dau drept de deducere”, concepte fiscale care primesc
atât diagnostice, cât și tratamente economico-juridice,
fiscale și contencioase sensibil diferite.
34
În cea de a doua situație premisă este pe deplin incident art.
203 din Directiva TVA care impune în sarcina furnizorului o
obligație obiectivă: „TVA este datorată de orice persoană ce
menționează această taxă pe o factură”, transpus ca atare la
art.150 alin.(1) din vechiul Cod fiscal.
35
CONCLUZII:
► Părțile tranzacției sunt persoane impozabile (plătitori de

TVA), iar produsul sau serviciul livrat beneficiarului nu
îndeplinește condițiile de deductibilitate din perspectiva
TVA, situație în care Codul fiscal impune înregistrarea TVA
cu titlu de cheltuială nedeductibilă, care majorează baza
de impunere din perspectiva impozitului pe profit -
valoarea socială ocrotită (integritatea bugetului de stat)
de norma de incriminare nefiind afectată.
36
CONCLUZII:
► Părțile tranzacției sunt persoane impozabile (plătitori de

TVA), iar produsul sau serviciul livrat beneficiarului
îndeplinește condițiile de deductibilitate din perspectiva
TVA, situație în care Codul fiscal impune înregistrarea
sumelor cu titlu de TVA deductibilă, în contrapartidă cu
TVA colectată de furnizor, cu impact nul la bugetul de
stat, ceea ce înseamnă că, nici în acest caz, nu este adusă
atingere valorii sociale ocrotită de norma legală.
37
CONCLUZII:
► Beneficiarul tranzacției nu este plătitor de TVA, caz în
care TVA este cheltuială deductibilă dacă serviciul sau
produsul livrat servește obiectului de activitate ori este
aferent unui venit, fără a fi afectată baza de impunere
specifică impozitului pe profit.
► Beneficiarul tranzacției nu este plătitor TVA, bunul sau

serviciul livrat nu este aferent activității economice/unui
venit, caz în care TVA este cheltuială nedeductibilă
adăugându-se la baza de impunere (pe care o
majorează) fără a fi afectată valoarea ocrotită prin norma
legală.
38
În oricare dintre cazurile mai sus menționate ne-am
situa, se observă că înregistrarea TVA în registrele
contabile ale unei entități juridice nu poate constitui
element material al laturii obiective a infracțiunii
prevăzute de art.9 alin.(1) lit.c) din Legea
nr.241/2005.
39
OPERAȚIUNI REALE, NEREALE, FICTIVE, ARTIFICIALE: aceasta este
întrebarea.
OPERAȚIUNE: acțiune efectuată în vederea realizării unui scop (DEX)
REALITATEA: faptică sau economică?
HOTĂRÂREA nr. 13 din 26 august 2011 pentru modificarea Normelor privind

realizarea de expertize fiscale la solicitarea instanțelor judecătorești, organelor de
cercetare penală, organelor fiscale sau a altor părți interesate, aprobate prin Hotărârea
Consiliului superior al Camerei Consultanților Fiscali nr. 13/2008:
„Consultantul fiscal va analiza realitatea economică și legalitatea actelor puse la
dispoziție de părți, valoarea lor formală și de fond, în vederea constatării capacității
acestora de a contribui la determinarea cât mai exactă a drepturilor și obligațiilor care
fac obiectul dosarului în care s-a dispus efectuarea expertizei fiscale.”
40
Codul de procedură fiscală
„ART. 14 Prevalența conținutului economic al situațiilor relevante din punct de
vedere fiscal
(…)
(2) Situațiile de fapt relevante din punct de vedere fiscal se apreciază de organul
fiscal în concordanță cu realitatea lor economică, determinată în baza probelor
administrate în condițiile prezentului cod. Atunci când există diferențe între fondul
sau natura economică a unei operațiuni sau tranzacții și forma sa juridică,
organul fiscal apreciază aceste operațiuni sau tranzacții, cu respectarea fondului
economic al acestora.”
41
1. OPERAȚIUNI REALE
Codul fiscal:
- deductibilitatea cheltuielilor se analizează prin prisma îndeplinirii sau nu a
condiției de fond referitoare la „scopul desfășurării activității economice” (art.
25, alin. 1 CF);
- deductibilitatea TVA se analizează prin prisma utilizării sau nu a
bunurilor/serviciilor „în folosul operațiunilor taxabile” (art. 297, alin. 4, lit. a
CF).
CJUE s-a pronunțat recurent cu privire la faptul că deductibilitatea TVA este

condiționată de stabilirea unei legături directe/indirecte și imediate între achiziții
și livrări/ întreaga activitate economică a unei persoane impozabile, indiferent de
costul excesiv, raportat la rezultate sau impactul favorabil sau nefavorabil asupra
cifrei de afaceri a societății.
42
Cauza C-334/20 AMPER METAL Kft. „Trimitere preliminară – Sistemul comun al taxei pe valoarea
adăugată (TVA) – Directiva 2006/112/CE – Articolul 2 – Operațiuni supuse TVA-ului – Noțiune – Articolul 168 litera (a) și
articolul 176 – Drept de deducere a TVA-ului achitat în amonte – Refuz – Servicii de publicitate calificate drept excesiv de
costisitoare și inutile de administrația fiscală – Lipsa unei cifre de afaceri generate în beneficiul persoanei impozabile”
„Articolul 168 litera (a) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006
privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat în sensul că o
persoană impozabilă poate deduce taxa pe valoarea adăugată aferentă (TVA) plătită
pentru serviciile de publicitate, atunci când o astfel de prestare de servicii constituie o
operațiune supusă TVA, în sensul articolului 2 din Directiva 2006/112, și prezintă o
legătură directă și imediată cu una sau mai multe operațiuni taxabile în aval sau cu
întreaga activitate economică a persoanei impozabile, în cazul cheltuielilor sale
generale, fără a ține cont de faptul că prețul facturat pentru astfel de servicii ar fi
excesiv față de o valoare de referință identificată de administrația fiscală națională sau
că aceste servicii nu ar fi generat o creștere a cifrei de afaceri a acestei persoane
impozabile”.
43
1. OPERAȚIUNI NEREALE vs. OPERAȚIUNI FICTIVE
CCR - DECIZIA nr. 673 din 17 noiembrie 2016 referitoare la excepția de

neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr.
241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale:
„39. (…)În cazul infracțiunii prevăzute de dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din
Legea nr. 241/2005, elementul material al acesteia constă în evidențierea, în
actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază
operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive. În acest context,
Curtea apreciază că sintagma „care nu au la bază operațiuni reale“ se referă
la acele operațiuni care nu corespund realității faptice sau juridice, iar
„operațiunile fictive“ se referă la acele operațiuni imaginare, care în fapt nu
există.”
44
Operațiunea nereală = fie nu corespunde realității faptice, fie nu corespunde
realității juridice - prin raportare la principalele informații furnizate de factură:
furnizor, beneficiar, explicații și cota de TVA.
Operațiune fictivă = „disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei

operațiuni care în fapt nu există” – art. 2, lit. f) din Legea nr. 241/2005.
45
ÎCCJ - COMPLETUL DE 5 JUDECĂTORI – Decizia penală nr. 187/28.06.2021
„Lipsa caracterului real al operațiunilor poate consta în inexistența operațiunii
economice în materialitatea sa ori în denaturarea semnificației juridice, respectiv,
operațiunea există în materialitatea sa, însă natura juridică reală este diferită și nu ar
putea avea efectul fiscal pe care contribuabilul caută să îl determine.(…)
Spre deosebire de operațiunile nereale, care astfel cum s-a arătat pot avea o existență
materială, natura juridică fiind diferită de cea reală, operațiunile fictive sunt în toate
cazurile imaginare, fără a exista în materialitatea lor. Cu alte cuvinte, în cazul operațiunii
fictive, lipsește baza factuală care ar fi putut justifica întocmirea documentului care atestă
existența ei.(…)Astfel, manoperele dolosive ale autorului vizează generarea falsă a chiar
existenței materiale a operațiunii economice, iar nu denaturarea semnificației juridice a
acesteia și se poate realiza fie prin întocmirea unui document (factură, contract) care
atestă o operațiune economică inexistentă în realitate, urmată de înregistrarea în
contabilitate a acestuia, fie prin evidențierea în contabilitate a unei operațiuni inexistente
și pentru care nu a fost întocmit vreun document.”
46
CURTEA DE APEL CLUJ - DECIZIA PENALĂ NR. 1037/A/16.07.2021
„Stabilirea caracterului real sau fictiv al unei operațiuni economice trebuie să se
realizeze în principal prin analiza condițiilor de fond și în plan secund a celor
formale. Chiar dacă o factură are toate rubricile completate conform dispozițiilor
legale, aceasta poate atesta o operațiune nereală/fictivă. Analizând temeinic
următoarele elemente (furnizorul sau prestatorul, cumpărătorul sau beneficiarul,
bunurile sau serviciile tranzacționate și prețul sau contraprestația), respectiv
întregul lanț de tranzacționare atât pe circuitul mărfurilor, cât și invers – pe cel al
plăților - până la ultima societate, se poate stabili acest caracter al unor
operațiuni economice.
47
În prezenta cauză, toate aceste elemente au fost analizate de către instanța de fond care a
stabilit fără echivoc caracterul nereal/fictiv al operațiunilor economice. Astfel, obiectul de
activitate diferit față de pretinsele livrări efectuate, lipsa activității comerciale a unor
societăți ulterioare anilor 2002/2004, radierea societății înainte de pretinsa dată de emitere
a facturilor, diferențele nefirești între achiziții și livrări, nedepunerea declarațiilor fiscale
394 și a bilanțurilor contabile aferente anilor 2005-2010, refuzul prezentării facturilor
emise de societăți sau a evidenței contabile nederularea activității la sediile declarate,
sustragerea administratorilor de la efectuarea controalelor fiscale, neînregistrarea
facturilor în contabilitate, lipsa fizică a documentelor justificative (facturi și chitanțe), lipsa
contractelor de furnizare/vânzare-cumpărare/prestări servicii, a documentației tehnice, a
situației de lucrări, neefectuarea recepției mărfurilor deși s-a încercat inocularea ideii că
aceasta s-a realizat în baza documentelor justificative, efectuarea majorității plăților în
numerar cu o valoare de până la 5000 lei, consemnarea greșită a elementelor de
identificare a societăților, consecutivitatea seriilor documentelor justificative deși acestea
au fost aparent emise la intervale mari de timp, diferențele semnificative între forma
documentelor justificative sau a ștampilelor firmelor furnizoare cu cele ale înscrisurilor
înregistrate în contabilitatea societăților a căror activitate face obiectul prezentului dosar
penal probează, necuprinderea seriilor și a numerelor facturilor în plaja de numere alocate
societăților furnizoare, menționarea unor nume și CNP-uri fictive etc. indică faptul că
operațiunile de furnizare a bunurilor către societățile coordonate de către inculpatul B____
B_____ G______ nu au corespondent în realitate.”
48
1. OPERAȚIUNI ARTIFICIALE
Tratament fiscal abuz de drept: repunerea părților în situația inițială.
Codul fiscal:
„ART. 11 - Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal
(1) La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contribuții sociale
obligatorii, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are
un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma
unei tranzacții/activități pentru a reflecta conținutul economic al
tranzacției/activității.
Organul fiscal este obligat să motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a
neluării în considerare a unei tranzacții sau, după caz, ca urmare a reîncadrării
formei unei tranzacții, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul și
conținutul tranzacției ce face obiectul neluării în considerare/reîncadrării, precum și
a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta.(…)
(11) În domeniul taxei pe valoarea adăugată și al accizelor, autoritățile fiscale și alte
autorități naționale trebuie să țină cont de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii
Europene.
49
Codul fiscal:
„ART. 11 - Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal
(12) În cazul în care se constată că există un abuz de drept, tranzacțiile implicate în astfel
de practici abuzive trebuie redefinite, astfel încât să se restabilească situația care ar fi
prevalat în lipsa tranzacțiilor ce au constituit abuzul. Organele fiscale competente au
dreptul de a anula TVA dedusă în legătură cu fiecare tranzacție ori de câte ori se constată că
dreptul de deducere a fost exercitat în mod abuziv. Pentru a invoca abuzul de drept, trebuie
să fie îndeplinite cumulativ două condiții:
a) tranzacțiile în cauză, în pofida aplicării formale a condițiilor prevăzute de dispozițiile
legale, au drept rezultat garantarea unor avantaje fiscale care ar contraveni scopului acelor
dispoziții legale;
b) trebuie dovedit, în mod obiectiv, faptul că scopul esențial al operațiunilor în cauză este de
a se obține un avantaj fiscal.”
50
Revista CONSULTANT FISCAL nr. 46 noiembrie-decembrie 2015, în articolul „Abuzul
de drept și alte prevederi speciale privind TVA din Codul fiscal”, din care redăm un
extras relevant (pag. 10):
„În cazul în care s-a constatat existența unei practici abuzive, tranzacțiile implicate trebuie
redefinite pentru a restabili situația care ar fi prevalat în absența tranzacțiilor ce constituie
acea practică abuzivă.
Se poate observă cu ușurință că prevederile art. 11 alin. (12) din Codul fiscal (n.n. din Noul
Cod Fiscal) urmăresc îndeaproape concluziile din hotărârea pronunțată în cauza Halifax.
Ceea ce trebuie în plus subliniat este faptul că, deși în prima parte a textului legal se prevede
că tranzacțiile implicate în astfel de practici abuzive trebuie redefinite, astfel încât să se
restabilească situația care ar fi prevalat în lipsă tranzacțiilor care au constituit abuzul, în
partea a două se menționează numai dreptul organelor fiscale de a anula TVA dedusă în
legătură cu fiecare tranzacție ori de câte ori se constată că dreptul de deducere a fost
exercitat în mod abuziv, fără a se face referire și la anularea taxei colectate pentru astfel de
tranzacții.
Așa cum rezultă din cauza sus menționată (a se vedea mai ales considerentele 94-96 din
hotărâre – n.n. Cauza C-255/02 HALIFAX și alții), în situația societății Country, restabilirea
situației care ar fi prevalat în lipsa tranzacțiilor artificiale a presupus nu numai anularea
deducerii, ci și a taxei colectate. ”
51
ARTIFICIAL = FICTIV?
ÎCCJ - COMPLETUL DE 5 JUDECĂTORI – Decizia penală nr. 187/28.06.2021

„În cauza de față, acuzarea a susținut echivalența termenilor fictiv și artificial, arătând
că fictivitatea operațiunilor este echivalentă în terminologia din domeniul interzicerii
practicilor abuzive în materie de TVA cu caracterul artificial al aranjamentelor și că
aceasta derivă din lipsa unui scop comercial al tranzacțiilor efectuate pe relația A-B.
Dincolo de faptul că din probele administrate în cauză a rezultat că tranzacțiile au avut
un scop comercial, chiar dacă subsidiar celui de a obține un avantaj fiscal, Înalta Curte
a reținut că susținerea acuzării este inexactă, aranjamentul artificial relevat de
jurisprudența C.J.U.E. fiind definit prin intermediul acelorași condiții de existență cu
abuzul de lege, în ambele cazuri fiind vorba de o respectare formală a dispozițiilor
legale relevante și fără a se pune vreun moment în discuție lipsa operațiunilor
economice în materialitatea lor.
În plus, Înalta Curte, în unanimitate, a reținut că o extindere pe cale jurisprudențială a
semnificației sintagmei operațiune fictivă din conținutul Legii nr. 241/2005 prin
asimilarea sintagmei aranjament artificial sau a practicilor abuzive din jurisprudența
C.J.U.E. ar contraveni în mod flagrant principiilor derivate din jurisprudența CEDO –
în special cauza Dragotoniu şi Militaru-Pidhorni împotriva României.”
52
STUDIU DE CAZ
CHELTUIELI FICTIVE
IMPLICAȚIILE HOTĂRÂRILOR
INSTANȚELOR DE CONTENCIOS
FISCAL ÎN PROCESUL PENAL
53
Aflarea adevărului este o alegere între
„qui tacet consentire videtur”
şi
cea de a noua poruncă?
54
MULŢUMIM PENTRU ATENŢIE!
Mary-Elsa PÂRVAN
Expert contabil şi fiscal judiciar – TASTEL S.R.L
av.dr. Gheorghe MATEI – Managing partner - Tax
Department
S.C.A. Leaua Damcali Deaconu Paunescu - LDDP
55
Hotarâre nr. 1195/2022 din 22.09.2022, cod RJ 5997gdgd2
(https://rejust.ro/juris/5997gdgd2)
Acesta nu este document finalizat

Cod ECLI ECLI:RO:CABUC:2022:004.######
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL BUCUREŞTI - SECŢIA A II-A PENALĂ
DOSAR NR. #####/3/2017 (2648/2020)
DECIZIA PENALĂ NR.####/A

Şedinţa publică din data de 22.09.2022
Curtea constituită din:
PREŞEDINTE: #######-######## ####
JUDECĂTOR: #####-#### #####
GREFIER: ####-##### #######
Ministerul Public – Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti – a fost reprezentat de

procuror – ###### ######.
Pe rol soluţionarea cauzei penale având ca obiect apelurile declarate de inculpaţii

######### #######-####### şi ########## ######, de partea responsabilă civilmente S.C.
####### ######## ####### S.R.L. şi de partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
împotriva sentinţei penale nr.###/09.07.2020, pronunţată de Tribunalul Bucureşti – Secția I Penală
în dosarul nr. #####/3/2017.
Dezbaterile au avut loc în şedinţa publică din data de 27.06.2022, fiind consemnate în
încheierea de şedinţă de la acea dată, când, având nevoie de timp pentru a delibera, Curtea a stabilit
pronunţarea la data de 21.07.2022, în temeiul art. 391 alin. 1 C.pr.pen.
Având nevoie de timp pentru a delibera, în temeiul art. 391 alin. 3 C.pr.pen., Curtea a
amânat pronunțarea la data de 11.08.2022, la data de 08.09.2022 și ulterior la data de 22.09.2022,
când a decis următoarele:
CURTEA
Deliberând asupra apelurilor de faţă:

Prin sentinţa penală nr. ### din 09.07.2020, Tribunalul Bucureşti – Secţia I penală a
hotărât:
I. (1) În temeiul disp. art. 9 al.1 lit. c și al. 2 din Legea nr.241/2005 (în forma în vigoare la
epuizarea infracțiunii), cu aplicarea art. 35 al.1 C.p. și art. 5 din C.p., art. 396 al. 2 din C.pr.p., a
1
fost condamnată inculpata ######### ####### #######, fiica lui ##### și #####, născută la data
de ##/04/1960 în Curtea de Argeș, #### #####, domiciliată în Mun. Râmnicu Vâlcea, #### #####
### ###### ### ###, #### ######, având CNP #############, având studii superioare,
căsătorită, administrator în fapt al S.C. ####### ############# S.R.L., fără antecedente penale,
la pedeapsa principală de 8 ani închisoare, pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală în
formă continuată, faptă din perioada ##/01/2013 – ##/05/2013.
(2). În temeiul disp. art. 67 al. 2 din C.p. rap. la art. 9 al. 1 din Legea nr. 241/2005 s-a
aplicat inculpatei ######### ####### ####### pedeapsa complementară a interzicerii exercitării
drepturilor prev. de art. 66 lit. a, b și g din C.p., respectiv dreptul de a fi ales în autoritățile publice
sau în orice alte funcții publice, dreptul de a ocupa o funcție care implică exercițiul autorității de
stat și dreptul de a ocupa funcția de administrator în cadrul unei societăți comerciale, pe o durată
de 4 ani.
(3). În baza art. 65 al. 1 și 3 din C.p. s-a interzis inculpatei ######### ####### #######
exercitarea drepturilor prevăzute de art. 66 lit. a, b și g din C.p., ca pedeapsă accesorie.
II. (1). În temeiul disp. 48 din C.p. rap. la art. art. 9 al.1 lit. c și al. 2 din Legea nr.241/2005
(în forma în vigoare la epuizarea infracțiunii), cu aplicarea art. 35 al.1 C.p. și art. 5 din C.p., art.
396 al. 2 din C.pr.p., a fost condamnat inculpatul ########## ######, fiul lui #### și #####,
născut la data de ##/04/1963 în Or. Budești, #### ########, domiciliat în Mun. București, ####
####### ####### ### ##, ### # ##, ### #, ### #, ### ##, sector 2 și fără forme legale în Mun.
București, #### #### ########## ### ##, sector 2, având CNP #############, având studii
medii, căsătorit, fără ocupație, fără antecedente penale, la pedeapsa principală de 8 ani închisoare,
pentru săvârșirea infracțiunii de complicitate la evaziune fiscală în formă continuată, faptă din
perioada ##/01/2013 – ##/05/2013.
(2). În temeiul disp. art. 67 al. 2 din C.p. rap. la art. 9 al. 1 din Legea nr. 241/2005 s-a
aplicat inculpatului ########## ###### pedeapsa complementară a interzicerii exercitării
drepturilor prev. de art. 66 lit. a, b și g din C.p., respectiv dreptul de a fi ales în autoritățile publice
sau în orice alte funcții publice, dreptul de a ocupa o funcție care implică exercițiul autorității de
stat și dreptul de a ocupa funcția de administrator în cadrul unei societăți comerciale, pe o durată
de 4 ani.
(3). În baza art. 65 al. 1 și 3 din C.p. s-a interzis inculpatului ########## ######
exercitarea drepturilor prevăzute de art. 66 lit. a, b și g din C.p., ca pedeapsă accesorie.
III. (1). În temeiul disp. art. 397 al. 1 din C.pr.p. rap. la art. 25 al. 1 din C.pr.p. a fost admisă
în parte acțiunea civilă exercitată de partea civilă ANAF.
(2). Au fost obligaţi inculpații ######### ####### ####### și ########## ######, în
solidar, iar inculpata ######### ####### ####### în solidar cu partea responsabilă civilmente
S.C. ROMSOFT.S.R.L., la plata către partea civila Agenția Națională de Administrare Fiscală (cu
sediul în București, #### ######## ### ##, sector 5) a sumei de # ### ###,92 lei cu titlu de
despăgubiri civile, reprezentând prejudiciu cauzat din săvârșirea infracțiunilor de evaziune fiscală,
la care se adaugă obligațiile fiscale accesorii.
IV. (1). În temeiul disp. art. 404 al. 4 lit. c din C.pr.p. a fost menţinut sechestrul asigurător
instituit prin Ordonanța nr. ##/P/2017 din ##/03/2017 (aflată în dup, vol. 5 dup, filele 55 - 57)
emisă de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția Urmărire Penală și
2
Criminalistică, până la concurența sumei de # ### ###,92 lei (prejudiciul cauzat prin infracțiunile
de evaziune fiscală) și 7 500 lei reprezentând cheltuieli judiciare, asupra următoarelor bunuri:
Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF nr. 1790 Tohanul Nou UAT
Zărnești, nr. topografic ##############/1 în suprafață de 10 000 mp, proprietatea inculpatei
######### ####### #######;
Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF 1791 Tohanul Nou UAT Zărnești,
nr. topografic ##############/2 în suprafață de 10 000 mp, proprietatea inculpatei #########
####### #######;
Imobil situat în loc. Snagov, #### ########## ### ##, #### #####, înscris în CF nr. 698
UAT Snagov, constituit din teren în suprafață de 422 mp – nr. cadastral 1298 și construcții în
suprafață de 148 mp. – nr. cadastral 1298-C1, 4 mp. – nr. cadastral 1298-C2, 25 mp. – nr. cadastral
1298-C3 și 149 mp. – nr. cadastral 1298-C4, proprietatea persoanei responsabile civilmente S.C.
####### S.R.L.;
Imobil (apartament) în suprafață de 66,1 mp înscris în CF 38142, UAT București, sector 1,
situat în București, B-dul ### ######### nr. 111, ### ###, ### #, ### #, ### ##, proprietatea
persoanei responsabile civilmente S.C. ####### S.R.L.;
Imobilul, spațiu comercial și terenul aferent în cotă parte indiviză, situat în intravilanul
Mun. Râmnicu Vâlcea, str. Gen. ####### nr. 18, ### # #, ### #, jud. Vâlcea, proprietatea persoanei
responsabile civilmente S.C. ####### S.R.L. și anume:
Spațiul comercial compus din ### #, având 4 camere, 2 birouri, 3 holuri, 2 WC-uri și
magazie, cu suprafața construită de 266,80 mp. și suprafață utilă de 233,40 mp precum și cotă parte
indiviză de 1/3 din casa scării cu suprafață utilă de 27,35 mp., respectiv 10,03 mp. din spațiul
comercial în suprafață construită totală de 430,90 mp., cu nr. cadastral 130/0:14;
Terenul aferent spațiului comercial în cotă parte indiviză în suprafață de 79,07 mp., cu nr.
cadastral 130.
V. În temeiul disp. art. 25 al. 3 din C.pr.p. s-au desfiinţat:
contractele încheiate de S.C. ####### S.R.L. cu S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., nr.
13007 din ##/02/2013 (vol. 6 dup, filele 438 – 452), cu S.C. ###### ### #### S.R.L., nr. 100 ###
din ##/01/2013, (vol. 6 dup, filele 483 – 491) și cu S.C. BERENAZ IMPEX S.R.L, nr. 79 din
##/12/2013, (vol. 6 dup, filele 502 – 507) și
următoarele înscrisuri reprezentând facturi fiscale și documente contabile (note intrare –
recepție) încheiate în baza facturilor fiscale:
emise de S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., facturile fiscale ##### ### ### ### din
##/05/2013, 229 din ##/05/2013, 232 din ##/05/2013, 235 din ##/05/2013, 239 din ##/05/2013 și
242 din ##/05/2013, aflate în original în dup, vol. 6, filele 28 – 38;
emise de S.C. ###### ### #### S.R.L., facturile fiscale ##### ### ### #### din
##/02/2013, 0433 din ##/02/2013, 0454 din ##/04/2013, 0462 din ##/04/2013, aflate în original în
dup., vol. 6, filele 52 - 58.
emise de S.C. ####### ##### S.R.L., facturile fiscale ##### ## ### #### din
##/01/2013, 5302 din ##/02/2013, 5419 din ##/03/2013, 5423 din ##/03/2013, 5424 din
##/03/2013 și 5429 din ##/03/2013 aflate în original în dup., vol. 6, filele 40 - 50.
VI. (1).În baza art. 13 al. 1 din Legea nr. 241/2005 prezenta se va comunica după rămânerea
definitivă la Oficiul Național al Registrului Comerțului.
3
VII. (1). În temeiul disp. art. 274 al. 2 din C.pr.p. au fost obligați inculpații #########
####### #######, ########## ###### și persoana responsabilă civilmente S.C. ####### S.R.L.
la plata cheltuielilor judiciare avansate de stat, după cum urmează:
-inculpata ######### ####### #######, în solidar cu persoana responsabilă civilmente
S.C. ####### S.R.L. la plata sumei de 7 500 lei (urmărire penală și faza de judecată);
-inculpatul ########## ###### la plata sumei de 3 000 lei (urmărire penală și faza de
judecată).
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că prin Rechizitoriul nr.
##/P/2017 din ##/03/2017 al Parchetului de pe lângă Tribunalul București, priveşte pe inculpaţii:
######### ####### #######, trimisă în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune
fiscală, prev. de art. 9 al. 1 lit. c și al. 2 din legea nr. 241/2005, cu aplic. art. 41 al. 2 din C.p.
anterior și art. 5 din C.p. și ########## ######, trimis în judecată pentru săvârșirea infracțiunii
de complicitate la evaziunea fiscală, prev. de art. 48 din C.p. rap. la art. 9 al. 1 lit. c și al. 2 din
legea nr. 241/2005, cu aplic. art. 35 al. 1 din C.p. și art. 5 din C.p.
În esență, în actul de sesizare s-a reținut că inculpata ######### #######-#######, în
calitate de administrator al S.C. ####### SRL, în perioada 14.01.2013-30.05.2013, la diferite
intervale de timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, în scopul sustragerii de la plata taxelor
și impozitelor datorate bugetului de stat, a dispus înregistrarea în contabilitatea acestei societăți de
cheltuieli fictive, reprezentând achiziții nereale de bunuri/prestări servicii/execuție lucrări în baza
facturilor fiscale emise de S.C. ######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C. ######
### #### SRL, administrate în fapt de inculpatul ########## ######, în baza unui număr de 16
facturi fiscale în sumă totală 11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și
2.193.030,92 lei TVA aferentă, prejudiciind astfel bugetul de stat cu suma totală de 2.193.030,92
lei (echivalentul a 496.239,43 Euro), reprezentând TVA
În privința inculpatului ########## ######, s-a reținut că acesta, în calitate de persoană
care controla/administra în fapt S.C. ######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C.
###### ### #### SRL, cu intenție, în perioada 14.01.2013-30.05.2013, la diferite intervale de
timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, a acordat un ajutor material inculpatei #########
#######-####### la săvârșirea de către aceasta a infracțiunii de evaziune fiscală, prin faptul că a
emis/a dispus emiterea în numele S.C. Rastetin Imp - ### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C.
###### ### #### SRL, a unui număr de 16 facturi fiscale care atestau în mod nereal achiziții
efectuate de S.C. ####### SRL, reprezentă de inculpata ######### #######-####### de la
aceste societăți, în sumă totală de 11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și
2.193.030,92 lei TVA aferentă, ce au fost înregistrate în contabilitatea S.C. ####### SRL pe
cheltuieli, prejudiciind astfel bugetul de stat cu suma totală de 2.193.030,92 lei (echivalentul a
496.239,43 Euro), reprezentând TVA dedusă nelegal.
Situația de fapt reținută de Ministerul Public s-a realizat în baza următoarelor probe și
mijloace de probă: sesizare Popazov ######, extrase de cont, percheziții domiciliare, declarațiile
inculpaților, declarațiile martorilor ##### ###### ########, #### #### #######, ##### ######-
#######, ######## ##### ########, ##### ########, ##### ########, ##### #####, #####
######, denunț formulat de Popazov ######, facturi, note de recepție, jurnal pentru cumpărări,
adrese, raport de inspecție fiscală ANAF, contracte de produse, balanțe de verificare, raport de
4
evaluare, contracte de prestări servicii, oferte/devize lucrări, registru salariați, precum și celelalte
acte întocmite de către organele de urmărire penală.
Inculpata ######### a fost trimisă în judecată în stare de libertate, iar inculpatul
########## ###### a fost trimis în judecată în stare de arest în altă cauză.
Prin încheierea nr. #####/3/2017/a1 din ##/07/2017, judecătorul de cameră preliminară de
la Tribunal a respins cererile și excepțiile invocate de către inculpați și a dispus începerea judecății
față de aceștia. Prin Încheierea nr. ###/C.P. din data de 16.X.2017, Curtea de Apel București a
menținut soluția judecătorului de la instanța de fond.
În cursul cercetării judecătorești, prin Încheierea din ##/12/2017, completul investit, CF 20
a înaintat cauza completului CF 30 în vederea discutării reunirii la cauza ce face obiectul dosarului
nr. ####/3/2017, în urma admiterii cererii formulate de inculpatul ########## ######.
Prin Încheierea din ##/02/2018, în dosarul nr. ####/3/2017, completul CF 30 a respins, ca
neîntemeiată, cererea formulată de inculpatul ########## ###### privind reunirii la cauza ce face
obiectul dosarului nr. ####/3/2017 a cauzei ce face obiectul dosarului #####/3/2017.
În ședința publică din data de ##/04/2018 a fost dată citire actului de sesizare, în temeiul
disp. art. 374 din C.pr. și li s-a adus la cunoștința inculpaților învinuirea ce li se aduce, faptul că
au dreptul de a nu da nici o declarație, explicându-li-se că tot ceea ce declară poate fi folosit
împotriva lor cât și dispozițiile art. 377 din C.pr.p. De asemenea, prin aceeași încheiere instanța a
admis cererile probatorii formulate de către inculpați, respectiv: reaudierea martirilor, înscrisuri și
expertiză fiscal contabilă.
În ședința publică din ##/05/2018 au fost audiați martorii ##### #####, ##### ########,
iar în ședința din ##/06/2018 a fost audiată martora #### #### #######, martora ######## #####
########, martorul ##### ########.
Martorii Popazov ###### și ##### ###### ######## au fost audiați în ședința publică din
##/07/2018.
Prin Decretul 789 din ##/08/2018 al Președintelui României, publicat în Monitorul oficial
al României Partea I nr. 756 din ##/09/2018 s-a decretat eliberarea din funcție ca urmare a
pensionării președintelui completului inițial investit, CF 20.
Cauza #####/3/2017 a fost repartizată ciclic completului CF 37, conform procesului verbal
nr. 15 din ##/10/2018 întocmit de Președintele Secției I Penală din cadrul Tribunalului București.
La termenul din ##/10/2018 a fost audiat martorul din acte, ##### ###### ########.
În data de ##/01/2019, în ședință publică a fost reaudiați martorii ##### ########, #####
#####, ##### ########, iar în ședința din ##/03/2019 au fost reaudiați martorii ######## #####
########, #### #### #######, ##### ###### ########. Martorul Popazov ###### a fost
reaudiat în ședința publică din data de ##/05/2019. De asemenea, tot în ședința din ##/05/2019 au
fost audiați martorii ####### ######, ##### ###### #######.
La termenul din ##/11/2019 a fost audiat martorul din acte ####### ######## și martorul
propus de Ministerul Public, #### ####### ####### ##### #######.
La data de ##/10/2019 a fost depus Raportul de expertiză judiciară fiscal – contabilă nr.
1388/2019, iar în ședința publică din ##/11/2019, Ministerul public a depus Note scrise cu privire
la raportul de expertiză judiciară fiscală – contabilă întocmit de expertul desemnat, precizând că
nu solicită audierea expertului, nu formulează obiecțiuni sau supliment de expertiză. Partea
responsabilă civilmente, S.C. ####### S.R.L. Râmnicu Vâlcea a arătat că nu formulează obiecțiuni
5
sau observații la raportul de expertiză fiscal contabilă. Partea civilă – ANAF a depus Punct de
vedere și obiecțiuni la raportul de expertiză fiscal contabilă judiciară.
La data de ##/03/2020 expertul desemnat a înaintat Răspunsul la obiecțiunile formulate de
partea civilă și încuviințate de către instanță, iar la data de ##/03/2020, inculpata #########
####### ####### a fost audiată.
Au fost depuse informații referitoare la S.C. Rastetin Imp - ### SRL, S.C. ####### #####
SRL, și S.C. ###### ### #### SRL, furnizare de Oficiul Național al Registrului Comerțului.
În perioada ##/03/2020 – ##/05/2020, urmare a stării de urgență instituită prin Decretul
președintelui României nr. 240/2020 cauza a fost suspendată de drept.
În ședința publică din ##/05/2020 au fost audiați martorii propuși de Ministerul public,
######## ####### și ######## ########## ######. De asemenea, la același termen, inculpatul
########## ###### a dat declarații.
În apărare, inculpata ######### ####### ####### a depus mai multe seturi de înscrisuri.
Analizând și coroborând probele administrate în cursul urmăririi penale și ale cercetării
judecătorești, actele și lucrările cauzei, a reţinut:
În fapt, S.C. ROMSOFT. S.R.L. a fost înregistrată în Registrul Comerțului sub nr. J
##/44/2001, fiindu-i alocat de către organele fiscale CUI ######## .
Societatea a avut în perioada săvârșirii infracțiunii deduse judecății, cât și în prezent sediul
social în Mun. Râmnicu Vâlcea, #### ####### ######## ### ##, #### ##, etaj 1, ##### ######
## ###### ######### ## ########## ########## ## ########### ## ##########
############### #### ####.
În baza mențiunii nr. 19380/30.07.2013 se notează radierea punctului de lucru din
București, #### ##### ####### ### ##, sector 1 și dobândirea punctului de lucru în București,
#### ############ ### ##, etaj 6.
Societatea a fost administrată de la înființare de inculpata ######### #######-####### .
În data de 15.11.2013 se înscrie in Registrul Comerțului deschiderea procedurii insolventei
SC ####### SRL prin sentința nr. ####/07.11.2013 a Tribunalului Vâlcea, desemnarea în calitate
de administrator judiciar a CASEI DE INSOLVENȚA TRANSILVANIA-FILIALA
BUCUREȘTI SPRL deci la un moment ulterior epuizării infracțiunii continuate.
Prin mențiunea nr. 12100/23.05.2014 se notează numirea în calitate de administrator
special a inculpatei ######### #######-#######.
În perioada decembrie 2012 – februarie 2013, S.C. ROMSOFT. S.R.L. a încheiat
contractele de execuție lucrări cu S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C. ###### ### ####
S.R.L. și S.C. ####### ##### S.R.L..
Astfel, S.C. ROMSOFT.S.R.L. a încheiat contractul de execuție lucrări cu S.C.
RASTETIN IMP – ### S.R.L., sub nr. 13007 din ##/02/2013, având ca obiect ”construirea
Centrului de Recuperare a Datelor în Caz de Dezastru, constând în întocmirea documentației de
execuție, obținerea avizelor și autorizațiilor, realizarea structurii, instalațiilor, echipamentelor,
finisajelor interioare, exterioare, tâmplăriei și amenajărilor exterioare, drumuri, inclusiv lucrări de
infrastructură incluzând stație de preepurare astfel încât să fie prinse toate căminele existente.”.
În baza acestui contract au fost emise un număr de 6 facturi, astfel:
6
Factura ##### ### ### ### din data de 16.05.2013, în sumă totală de 968.750 lei, din
care 781.250 lei baza impozabilă și 187.500 lei TVA, reprezentând “contravaloare conform
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Factura ##### ### ### ### din data de 22.05.2013, în sumă totală de 1.046.250 lei, din
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Factura ##### ### ### ### din data de 25.05.2013, în sumă totală de 657.485,72 lei, din
care 530.230,42 lei baza impozabilă și 127.255,30 lei TVA, reprezentând “contravaloare conform
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”.
#### RASTETIN IMP – ### S.R.L. a fost înființată în ##/10/2012, având J ##/11705/2012,
### ########, cu sediul social în București, sector 2, #### ##### ####### ### #, ### ##, ### #,
### #, ap. 163, de asociații ######## ########## ###### (1 parte socială) și ##### ##########
###### (9 părți sociale), fiind administrată de ##### ########## ######.
În perioada ##/07/2013 – ##/07/2016, S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L. a avut
suspendată activitatea, informații furnizate de ONRC.
În data de ##/01/2013 S.C. ####### S.R.L. a încheiat Contractul de execuție lucrări Proiect
Clădiri de birouri – Centru Data Recovery nr. 100 ### din data de 24.01.2013, cu S.C. ###### ###
#### S.R.L., în calitate de antreprenor.
Conform cap. 2, obiectul contractului îl reprezenta “executarea lucrărilor electrice de
iluminat și prize, instalații electrice de forță și instalații electrice curenți slabi necesare obiectivului
Data Recovery Center din care lucrările executate reprezintă lucrări parțiale specifice și pot fi
executate direct sau de subcontractori.
Locul de executare a contractului este: zona ####, ######.”.
Factura ##### ### ### #### din data de 21.02.2013, în sumă totală de 1.221.406,20 lei,
din care 985.005 lei baza impozabilă și 236.401,20 lei TVA, reprezentând “servicii conform
contract”;
Factura ##### ### ### #### din data de 22.02.2013, în sumă totală de 725.403,72 lei,
contract”;
Factura ##### ### ### #### din data de 16.04.2013, în sumă totală de 443.424 lei, din
care 357.600 lei baza impozabilă și 85.824 lei TVA, reprezentând “servicii conform contract”,p;
care 106.675 lei baza impozabilă și 25.602 lei TVA, reprezentând “servicii conform contract”.
7
#### ###### ### #### S.R.L., înființată în 03/2010, sub nr. J ##/2320/2010 din
##/03/2010, CUI 26609687, cu sediul în București, sector 4, #### ######### ### ##, ### ##, ###
#, ### #, ### ##, de asociații Câmpenau ####### și ##### ######, administrată de #####
#######, a fost radiată la data de ##/05/2013.
#### ####### S.R.L., în calitate de beneficiar a încheiat Contractul de produse și servicii
nr. 79/20.12.2012, cu S.C. ####### ##### S.R.L., în calitate de furnizor, vol. 6, filele 502-506,
dup. Conform cap. 2, obiectul contractului îl reprezenta “livrare infrastructură de comunicații,
climatizare și amenajări interioare săli servere”.
Factura ##### ## ### #### din data de 14.01.2013, în sumă totală de 434.000 lei, din
care 350.000 lei baza impozabilă și 84.000 lei TVA, reprezentând “avans conform contract”;
care 597.000 lei baza impozabilă și 143.280 lei TVA, reprezentând “avans prestări servicii
conform contract”;
care 380.000 lei baza impozabilă și 91.200 lei TVA, reprezentând “avans prestări servicii conform
contract”;
contract”.
#### ####### ##### S.R.L. a fost înființată în oct. 2009, sub nr. J ##/9571/2009, din
##/10/2009, având ### ########, cu sediul în București,, sector 2, str. Arh. ####### ####### nr.
63, ### # ##, ### #, ### #, ### ##, având ca asociat și administrator unic pe numita ########
########## ######. Societatea a avut activitatea suspendată în perioada ##/03/2013 –
##/03/2016, conform informațiilor furnizare de ONRC.
În ceea ce privește înregistrarea facturilor fiscale emise de cele 3 societăți către S.C.
####### S.R.L., instanța reține că facturile au fost înregistrate drept cheltuieli în avans, în contul
471, fără a avea implicații fiscale din punct de vedere al impozitului pe venit.
Facturile nu au fost achitate de către S.C. ####### S.R.L. În aceste condiții, în acord cu
partea civilă și în dezacord cu expertul desemnat, Tribunalul reține că exigibilitatea TVA a
intervenit la data emiterii facturilor, cu obligația furnizorilor de a colecta TVA, concomitent cu
dreptul corelativ al beneficiatului S.C. ROMSOFT S.R.L de a deduce TVA. Potrivit art. 134^2 al.
1 și 2 lit. b din legea nr. 571/2003, exigibilitatea TVA intervine la data la care are loc faptul
generator, respectiv în cazul facturilor în avans are loc la data plății avansurilor.
Prin urmare, cât privește fapturile emise de S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. RASTETIN
IMP – ### S.R.L., fiind facturi reprezentând avans, exigibilitatea TVA intervine la data la care are
loc faptul generator, respectiv în cazul facturilor în avans are loc la data plății avansurilor. Cum
facturile nu au fost achitate, societatea nu avea drept de deducere a TVA, întrucât acest drept ia
8
naștere numai la data plății avansurilor. De altfel, S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. RASTETIN
IMP – ### S.R.L. și-au suspendat activitatea, devenind societăți neplătitoare de TVA, fiind
inactive fiscal.
În privința facturilor emise de S.C. ###### ### #### S.R.L., înregistrate de asemenea drept
cheltuieli în avans, S.C. ROMSOFT S.R.L nu avea drept de deducere TVA, întrucât nu a făcut
dovada plății achizițiilor către furnizor, societate obligată la aplicarea sistemului TVA la încasare,
potrivit art. 146 al. 1 lit. a din Codul fiscal, ținând cont că la data de ##/05/2013 – data radierii S.C.
###### ### #### S.R.L. de veneau incidente disp. art. 11 al. 1^3 din Codul fiscal.
Pentru a reține această concluzie, Tribunalul a avut în vedere nerealitatea operațiunilor
cuprinse în facturile emise de cele 3 societăți și înregistrate de către S.C. ####### S.R.L.
Astfel, potrivit declarațiilor martorei #### #### #######, coroborate cu declarațiile
inculpatei #########, date în calitate de suspect, menținute în calitate de inculpat, în timpul
urmăririi penale, a rezultat că S.C. ####### S.R.L., în perioada 2013 – 2013 se afla într-un impas
financiar, iar în anul 2013 societatea a intrat într-un conflict cu o altă societatea, ale cărei facturi
erau înregistrate în contabilitatea S.C. ####### S.R.L., facturi pe care inculpata ######### ar fi
dorit să le storneze, caz în care ar fi datora sume mari la bugetul consolidat al statului (TVA). Prin
urmare, martora #### a ”găsit drept soluție” înregistrarea altor facturi fiscale în locul celor stornate
și prin care să deducă TVA-ul aferent, cu consecința reducerii sumelor de plată către bugetul
consolidat alt statului. Inculpata ######### a fost de acord, iar martora #### i-a făcut cunoștință
cu inculpatul ##########. Această împrejurare este recunoscută de martora #### și parțial de
inculpați, cu ocazia audierilor în cercetarea judecătorească, în timpul urmăririi penale având o altă
poziție procesuală.
Inculpatul ########## ######, în calitate de suspect, în timpul urmăririi penale, în data
de ##/03/2017 a declarat:
“Pe ######### #######-####### am cunoscut-o în jurul anului 2013 prin intermediul lui
#### #### #######, care mi-a fost prezentată ca fiind o prietenă a acesteia din urmă. M-am întâlnit
cu cele două persoane de aproximativ 2-3 ori la indicația lui #### #### ####### la un sediu de
firma, într-un imobil tip clădire de birouri, cu geamuri de sticlă, la începutul podului ####### pe
strada Bilciurești.
(...) Nu am avut nici o calitate oficiala in vreuna dintre aceste societăți. SC ########
####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL, ### ########, SC ###### ### #### SRL,
CUI ######## erau firme inactive cumpărate de mine de pe piața, de la băieții care înființează
societăți comerciale.
Cele trei societăți în anul 2013 nu erau active. Cu ocazia uneia din întâlnirile avute de mine
cu ######### ####### ####### și cu #### #### ####### le-am predat acestora copii de pe
certificatele de înregistrare la ORC și de pe cărțile de identitate ale asociaților/administratorilor.
Am primit în acel moment în biroul unde ne-am întâlnit, de la ######### ####### ####### suma
de 500 de euro. De față era și #### #### ####### la predarea hârtiilor și la primirea de către mine
a banilor. La scurt timp după acea întâlnire #### #### ####### mi-a comunicat că are nevoie de
o stampila pentru una dintre cele 3 firme ale căror acte i le-am predat, fără a putea să precizez
pentru care din ele. I-am achiziționat stampila și am predat-o tot la același birou. La cererea mea
cu ocazia predării stampilei, am mai primit de la #### #### ####### încă 500 de euro sau 1000
9
euro, fără a putea să precizez exact care din cele doua sume. Pe mine nu m-a interesat ce vor face
aceste două persoane cu cele trei firme. Eu mi-am luat banul.
(...) Pe nici una din firmele SC ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### #####
SRL, ### ########, SC ###### ### #### SRL, ### ########, SC ####### SRL nu a efectuat
plăți.
(...)Pe firmele SC ######## ######### SRL, ### ########, SC ####### #########
SRL, ### ########, SC ####### ############# SRL, CUI ######## și SC ###### #### SRL,
CUI ######## s-au efectuat plăți de către SC ####### ############# SRL in anul 2013 prin
transfer bancar. O parte din bani au fost virați mai departe către SC #### ### #### #############
SRL firma lui ##### ###### ########, care îi retrăgea și după oprirea unui comision mi-i preda
mie. Banii primiți de la ##### ###### ######## îi predam lui #### #### #######. Nu am predat
bani lui ######### ####### #######. Pentru banii restituiți de mine lui #### #### #######
primeam câte 100-200 de euro.
(...) Eu acum cred ## acele operațiuni au avut caracter nereal, dar după cum am arătat pe
mine nu m-a interesat acest lucru, ci doar banii primiți la momentul respectiv. (Acesta este
răspunsul la întrebarea Au avut caracter fictiv operațiunile înscrise în facturile emise de SC
######## ####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL, ### ########, SC ###### ###
#### SRL, ### ########, SC ######## ######### SRL, ### ########, SC ####### #########
SRL, ### ########, SC ####### ############# SRL, CUI ######## și SC ###### #### SRL,
CUI ######## către SC ####### SRL și SC ####### ############# SRL?)
Nu m-am ocupat eu de emiterea de facturi fiscale către SC ####### SRL si SC #######
############# SRL și nici nu am pus pe nimeni sa facă acest lucru.
(...) Nu recunosc învinuirea care mi se aduce prin Ordonanța de efectuare în continuare a
urmăririi penale.”
Inculpata ######### ####### #######, în declarația dată în cursul urmăririi penale, în
##/03/2017, în calitate de suspectă a recunoscut săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, prin
modalitatea de înregistrare a facturilor fiscale emise de cele 3 societăți, parțial arătând că a
beneficiat de dreptul de deducere al TVA-ului aferent fapturilor descrise anterior, drept ce în anul
2015 nu a fost recunoscut de către organele fiscale, AFP Vâlcea, în urma controlului efectuat, însă
nici la acea dată, până în prezent TVA-ul dedus nu a fost achitat. Inculpata a recunoscut, de
asemenea, că pentru facturile înregistrate nu s-a efectuat nici un serviciu, nu s-a livrat nici o marfă,
facturile fiind înregistrate în contabilitatea societății ROMSOFT, drept cheltuieli deductibile, cu
știrea inculpatei. Declarația a fost menținută de inculpată și în data de ##/03/2017. Ulterior, în
timpul cercetării judecătorești, inculpata a abordat o altă apărare susținând că a cunoscut
contractele încheiate cu ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL, ###
########, SC ###### ### #### SRL, ### ########, a înregistrat facturile emise de aceste
societăți dar a susținut că nu a achitat acela facturi deoarece societățile nu au depus scrisori de
garanție, condiție esențială. La întrebarea adresată de reprezentantul Ministerului Public, respectiv
dacă TVA-ul aferent acestor factori a fost dedus, inculpata a declarat că nu știe dacă s-a dedus
TVA-ul, însă au fost depuse declarațiile de TVA, nu a solicitat rambursare sau compensare TVA.
De asemenea, inculpata a declarat că nu a discutat niciodată cu #### și ##########, iar discuțiile
pe care le avea cu #### vizat doar idei de afaceri și în nici un caz sume de bani.
10
În ceea ce privește apărarea, ulterioară datei de ##/03/2017, a inculpatului ##########, în
sensul că nu a avut nici o legătură societățile ######## ####### SRL, ### ########, SC #######
##### SRL, ### ########, SC ###### ### #### SRL, ### ########, că nu a emis facturile către
ROMSOFT, aceasta este contrazisă de declarațiile martorilor ####### ########, ##### ######
#######, ##### ###### ########, ####### ######, ##### #####, ##### ######## și Popazov
###### precum și de propria declarație dată anterior.
Tribunalul a precizat că martorii mai sus menționați, cu excepția numiților ##### #####,
##### ######## și Popazov ######, au avut calitatea de inculpați în dosarul penal nr. 501//P/2016
din care a fost disjunsă prezenta cauză. De asemenea, instanța de fond a reţinut că prin rechizitoriul
nr. ###/P/2016 a fost trimis în judecată și inculpatul ########## ######, pe rolul Tribunalului
București, formându-se cauza ####/3/2017 (cauzele nu au fost reunite urmare a respingerii acestei
cereri de către completul investit să soluționeze cauza ####/3/2017). În plus din cauza ##/P/2017
s-au disjuns cercetările privind pe inculpatul ########## ###### și numita #### #### #######,
sub aspectul săvârșirii infracțiunii de complicitate la evaziune fiscală în cadrul S.C. #######
############# S.R.L., administrată de inculpata ######### ####### ####### și față de
suspectul ####### #####, sub aspectul săvârșirii infracțiunii prev. de art. 181 al. 1 și art. 182 al. 1
din legea nr. 78/2000.
Astfel, din declarațiile martorilor ####### ########, ##### ###### #######, #####
###### ########, ##### ##### date în cursul urmăririi penale a rezultat că inculpatul
########## ###### administra în fapt societățile comerciale ######## ####### SRL, ###
########, SC ####### ##### SRL, ### ########, SC ###### ### #### SRL, ### ########, că
acesta dispunea emiterea de facturi fiscale în numele acestor societăți, vizând operațiuni nereale,
că parte din sumele astfel obținute erau virate în conturile altor societăți administrate de martori și
că banii retrași erau restituiți inculpatului ########## care le dădea câte un comision martorilor,
vol. 25 dup. Declarațiile acestor martori se coroborează cu declarație dată de inculpatul
##########, în calitate de suspect, cu declarațiile martorei #### #### ####### precum și cu cele
ale inculpatei ######### ####### #######, din timpul urmăririi penale.
În timpul cercetării judecătorești, martorii ####### ########, ##### ###### #######,
##### ###### ######## și-au menținut declarațiile. Totuși, la unele întrebări esențiale cauzei de
față, inculpatul ##### ######## a revenit, în sens contrar celor declarate. Tribunalul a reţinut însă
primele declarațiile, având în vedere că revenirea asupra acestor declarații a fost făcută fără vreo
justificare, susținând că au fost consemnate aspecte pe care nu le-ar fi declarat, altă persoană fiind
cea care a scris declarația, iar pe de altă parte ținând cont de relația de prietenie a acestuia cu
inculpatul ##########.
Martora ##### ##### a susținut că inculpatul ########## ###### controla în fapt S.C.
RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L. și că
îi folosea pe ##### ###### ####### și ##### ###### ######## pentru emiterea facturilor în
numele societăților controlate, iar din dispoziția lui ########## ###### sumele de bani intrate în
conturile tuturor societățile controlate de acesta erau retrase integral din conturi de către #####
###### #######, ##### ###### ######## și ##### ###### și restituire acestuia. ##########
###### le spunea ce sumă de bani își pot opri din sumele retrase. În cursul cercetării judecătorești,
martora și-a menținut declarația dată în fața organelor de urmărire penală.
11
Martora ##### ########, în timpul urmăririi penale a arătat că l-a angajat pe inculpatul
########## ###### la firma acesteia, S.C. ##### ##### ###### S.R.L., la solicitarea inculpatului,
pentru că avea nevoie de vechime în muncă și că presta puține activități. De asemenea, martora a
arătat că inculpatul știa se depună declarații fiscale online, să facă plăți online. Martora a susținut
că inculpatul ########## ###### controla în fapt S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C.
####### ##### S.R.L.. Martora și-a menținut declarațiile și în faza cercetării judecătorești.
Martorul ####### ######, în cursul urmăririi penale a arătat că numitul ##########
###### ”se ocupa cu înființarea de societăți comerciale și cu emiterea de facturi către diverse
societăți comerciale, oprindu-și și un comision din suma restituită acestora......... Toate facturile
emise în numele acestor societăți aveau caracter fictiv, nefiind livrat/prestate operațiunile înscrise
în acestea.”. În cursul cercetării judecătorești, martorul și-a menținut declarațiile anterioare. De
asemenea, instanța reține că la domiciliul martorului au fost identificate ștampilele cu impresiunea
SC ####### ##### S.R.L. și S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., aspect ce contrazice susținerile
inițiale ale inculpatului ##########, în sensul că ar fi predat martorei #### și inculpatei
######### certificatele de înmatriculare și ștampilele aferente furnizorilor S.C. RASTETIN IMP
– ### S.R.L., S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L.
Totodată, chiar dacă nu a fost un martor direct la săvârșirea infracțiunii, numitul Popazov
######, fost administrator a două dintre societățile care s-au aflat în relații comerciale cu SC
####### SRL, contribuie prin declarația sa la stabilirea împrejurării că și SC ####### SRL s-a
aflat în relații comerciale fictive cu diverse societăți, dintre care SC ######## ####### SRL, este
comună cu cele în care s-a aflat și SC ########## ####### ######## SRL, una din firmele
administrate de acesta, cât și la stabilirea împrejurării că firmele utilizate pentru emiterea de facturi
au fost identificate de #### #### #######, cum s-a întâmplat și în cazul de față, când aceasta din
urmă a luat legătura cu inculpatul ########## ######.
Astfel, martorul denunțător Popazov ###### a declarat următoarele:
“În anul 2010 între Ministerul Justiției în calitate de beneficiar-autoritate contractantă și o
asociere formată din SC ######## SA împreună cu INTRACOM-firma de naționalitate grecească
în calitate de prestatori, s-a încheiat un contract în cadrul unui proiect RESOURCES
MANAGEMENT SYSTEMS (denumit in continuare RMS), care avea o componentă software și
una hardware.
În cadrul acestui proiect RMS, SC ##### ####### ######### SRL (denumită in
continuare TNS), a devenit în baza unor raporturi contractuale subcontractant al SC ######## SA
în vederea implementării unor module din suita de produse ######. În anul 2013 SC ##########
####### ######## SRL, administrată tot de subsemnatul și de ######## ##### #######
(denumita in continuare tot TNS) s-a subrogat în obligațiile SC ##### ####### ######### SRL
în cadrul relațiilor contractuale cu SC ######## SA.
În același context și SC ####### SRL administrată de ######### ####### ####### a
devenit subcontractant al SC ######## SA însă nu din anul 2010 cum s-a întâmplat în cazul TNS,
ci mai târziu, însă în anul 2012 pot afirma cu certitudine că erau în proiectul RMS.
O cunoșteam pe ######### ####### ####### dinainte ca SC ####### SRL să intre în
proiect, de la diverse evenimente, conferințe, recepții pe teme ######.
SC ####### SRL a devenit subcontractant și al TNS în acest proiect. Nu îmi amintesc
exact anul în care a devenit SC ####### SRL subcontractant al TNS. Tot ce a realizat SC #######
12
SRL în cadrul acestui proiect a fost real, nici unul din serviciile facturate către SC ######## SA
și către TNS nu au avut caracter fictiv.
######### ####### ####### a cunoscut-o pe #### #### ####### tot pe perioada derulării
acestui proiect. ######### ####### ####### l-a cunoscut pe ###### ##### #########, director
în cadrul unui departament securitate al SC ######## SA, concubinul acesteia la un moment
anterior celui în care a cunoscut-o pe #### #### #######.
Ca și in cazul meu, și relația lui ######### ####### ####### a început sa se îndrepte spre
o relație de prietenie cu #### #### ####### și ###### ##### #########, fiind realizate întâlniri
comune.
#### #### ####### s-a angajat la SC ####### SRL în urma finalizării activității derulata
de aceasta în calitate de administrator al firmei care dezvolta Complexul Rezidențial SILVER
MOUNTAIN în ###### ######.
După cum am menționat și în declarația dată în dosarul penal nr. ###/P/2016 la discuțiile
purtate cu ###### ##### ######### si #### #### #######, primul mi-a indicat-o pe #### ####
####### pentru a stabili cu aceasta societăți comerciale prin care să scot sume de bani virate de
SC ######## SA către TNS provenite din încasările aferente proiectului RMS. (în dosarul penal
nr. ###/P/2016 s-a stabilit că majoritatea sumele de bani care au fost scoase prin cheltuieli fictive
de către TNS provenea din încasări de la ######## SA). În denunț eu am menționat doar cu titlu
exemplificativ SC ###### ########## SRL și SC ########## ########## ######## SRL,
pentru că la acea dată erau singurele firme pe care le cunoșteam exact după denumire și știam că
îi aparțin lui #### #### #######.
TNS a scos bani virați de ######## SA în baza unor facturi care atestau operațiuni nereale
emise în numele ######## ######### SRL, ######## ####### SRL și ####### #############
SRL. Facturile emise în numele celor trei firme au fost predate de #### #### ####### în
modalitatea descrisă în declarația dată în dosarul penal nr. ###/P/2016 pe care mi-o mențin.
###### ##### ######### mi-a comunicat că #### #### ####### i-a transmis și lui
######### ####### ####### să procedeze în același mod. Nu aveam relații atât de apropiate cu
######### ####### ####### pentru a o întreba dacă și în cazul SC ####### SRL și/sau SC
####### ############# SRL s-a procedat în același mod ca și în cazul TNS.
(...) Pentru mine denumirea fiecărei firme prezenta puțina relevanță. În măsura în care către
SC ####### SRL sau către SC ####### ############# SRL s-au emis facturi fiscale în numele
acelorași societăți comerciale ######## ######### SRL, ######## ####### SRL și #######
############# SRL ca și în cazul TNS, operațiunile înscrise în aceste facturi au caracter nereal.
Nu cunosc denumirea altor firme în afara celor trei menționate de mine.
(...) Nu îl cunosc pe ########## ######. Automat acesta nu a fost prezent la acele întâlniri.
Nu pot afirma că ########## ###### controla societățile comerciale menționate în cuprinsul
prezentei declarații.”.
Martorul, fiind audiat de către instanță, și-a menținut declarația anterioară.
Tribunalul a reţinut că împrejurarea că inculpatul ########## ###### nu se cunoștea cu
martorul Popazov ######, după cum ambii au și declarat, chiar reală de ar fi, nu este de natură a
conduce la înlăturarea răspunderii penale a inculpatului ########## ######, din moment ce nu
prezenta relevantă în cauza ###/P/2016 că nu acesta a fost cel care a remis facturile martorului
Popazov ######, ci faptul că această activitate de emitere a facturilor fiscale fictive în numele
13
celor trei societăți comerciale, nu se putea realiza fără acceptul persoanei care o
controla/administra în fapt, în speță ########## ######.
Singura persoana dintre toți martorii, suspecții și inculpații audiați în dosarul penal nr.
###/P/2016, cărora li s-au adresat întrebări privind persoanele pe care le cunoșteau, atât dintre
persoanele care aveau aceste calități, cât și cu privire la alte persoane care nu au fost audiate, și
care a arătat că îi cunoaște atât pe inculpatul ########## ###### cât și pe inculpatul Popazov
###### este inculpata #### #### #######. De altfel, aceasta cu ocazia confruntării cu inculpatul
Popazov ###### a și arătat că îi mai ducea acestuia din urma plicuri cu acte de la ##########
######.
Tribunalul a reţinut că, în ceea ce privește activitatea de scoaterea efectivă de sume de bani
prin cheltuieli fictive, presupus a fi realizată de către SC ####### ############# SRL,
administrată tot de inculpata ######### #######-#######, nu a vizat investirea acestei instanței,
cauza fiind disjunsă de către organele de urmărire penală.
Însă în cauza de față, prin coroborarea probelor administrate, instanța de fond a reţinut că
SC ####### SRL a evidențiat în contabilitatea cheltuieli cu caracter nereal, faptă ce a avut drept
urmare deducerea ilegală de TVA, fără a efectua plăți în contul acestor cheltuieli, astfel cum rezultă
din declarațiile inculpaților ########## ###### și ######### ####### ####### care se
coroborează cu constatările înserate în procesul verbal, raportul de inspecție fiscală din luna martie
2015 și cu parte din raportul de expertiză judiciară financiar contabilă.
Această ultimă împrejurare, și anume aceea a neefectuării de plăți în baza cheltuielilor
fictive, nu este de natură a conduce la înlăturarea răspunderii penale întrucât norma prev. de art. 9
alin. 1 lit. c din Legea nr. 241/2005 incriminează înregistrarea în contabilitate de cheltuieli cu
caracter nereal sau alte operațiuni fictive în scopul sustragerii de la plata taxelor și impozitelor
datorate bugetului de stat, fără a condiționa existența infracțiunii de un moment ulterior consumării
infracțiunii și anume cel al plății. Astfel, infracțiunea se consumă la momentul evidențierii
cheltuielilor, ## # ######### ########## ####### # ###### ## ### ######## ## ####. De altfel,
în această modalitate s-a creat, în mod artificial beneficiul de deducere a TVA-ul aferent facturilor,
ceea ce a presupus sustragerea de la plata taxelor și impozitelor datorate bugetului de stat.
Pe de altă parte, Tribunalul a reţinut că, în apărare, inculpata ######### ####### #######
a arătat că cele 3 contracte încheiate cu S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C. ####### #####
S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L. s-ar fi realizat în scopul dezvoltării unui centru de
recuperare a datelor, că facturile nu au fost plătite de către S.C. ####### S.R.L. deoarece furnizorii
nu au prezentat scrisori de garanție și că, nesolicitând rambursare sau compensare TVA nu a
intenționat să fraudeze statului.
Contrar apărărilor inculpatei, Tribunalul a reţinut că în realitate dezvoltarea unui centru de
recuperare a datelor reprezenta doar o intenție, o idee de afaceri a inculpatei, fără să existe, la
momentul încheierii contractelor, proiecte de construire, teren, finanțări. Acest aspect rezultă, fără
echivoc din declarațiile martorei ######## ##### ######## care a arătat că a fost angajată a SC
####### SRL din anul 2003 în funcția de director marketing și că ”(...) Nici un contract nu se
semna de către SC ####### SRL si SC ####### ############# SRL cu vreun client sau furnizor
fără acceptul doamnei ######### #######-#######, căreia i se explica de fiecare dată de către
mine cum s-a ajuns la acel preț, avantaje-dezavantaje, obiect etc.
14
”(...) Nu cunosc în ce au constat aceste relații comerciale. Fiindu-mi prezentate contractele
încheiate de SC ####### SRL cu SC ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### #####
SRL, CUI ######## și SC ###### ### #### SRL, ### ########, arăt următoarele:
- recunosc semnătura aplicată în dreptul ștampilei SC ####### SRL pe filele contractului
de produse și servicii numărul 79/20.12.2012 încheiat cu SC ####### ##### SRL ca aparținând
d-nei ######## #######, angajată a SC ####### SRL
- SC ####### SRL nu a dezvoltat vreun CENTRU DE RECUPERARE A DATELOR IN
CAZ DE DEZASTRU acest proiect fiind doar o intenție a d-nei ######### ####### #######,
fără să se materializeze nimic. Nu s-a livrat nici un bun, nu s-a prestat nici un serviciu pentru SC
####### SRL in cadrul acestei intenții de proiect. Nu s-au obținut fonduri europene în vederea
demarării acestui proiect.-(cu referire la obiectul contractelor)
- contractele încheiate de SC ####### SRL cu SC ####### ### #### SRL și SC ########
####### SRL sunt semnate de ######### ####### #######.-vol. 23, file 122-127.”.
Martora și-a menținut declarațiile în cursul cercetării judecătorești. Declarațiile acestei
martore se coroborează cu declarațiile martorei ####.
De asemenea, apărările inculpatei Usățeanu ####### ####### în sensul că nu se afla în
firmă în perioada derulării contractelor încheiate cu S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C.
####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L., aflându-se într-un sediul SRI cu care avea
un contract de prestări servicii, nu pot fi reținute de către instanță, fiind contrazise de declarațiile
martorilor #### și ######## și chiar de declarațiile inculpatei, din ##/03/2017, din care rezultă că
cunoștea foarte bine atât scopul încheierii acelor contracte și modalitatea de înregistrare a facturilor
emise de S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### ####
S.R.L., respectiv pentru a diminua suma TVA de plată către stat.
În ceea ce privește prejudiciul cauzat prin modalitatea de înregistrare a facturilor emise de
S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L.,
facturi ce reprezentau operațiuni nereale, către S.C ####### S.R.L. în cursul urmăririi penale,
partea civilă a depus procesul verbal din ##/03/2017 și raportul de inspecție fiscală din data de
##/03/2017. De asemenea, în cursul cercetării judecătorești, a fost administrată proba cu expertiza
judiciară financiar contabilă.
În esență, organele fiscale au arătat, în ceea ce privește TVA, că SC ####### SRL a depus
decontul de T.V.A. aferent lunii ianuarie 2013 înregistrat la nr.
FVLRAMJ############.02.2013, prin care a solicitat rambursarea soldului sumei negative a
T.V.A. în sumă de 205.153 lei, aferent lunii ianuarie 2013.
Decontul de T.V.A. a fost soluționat cu control ulterior de către Administrația pentru
Contribuabilii Mijlocii, conform deciziei de rambursare nr.###############5.02.2013, pentru
suma negativă a T.V.A. de 205.153 lei, această sumă fiind compensată cu alte obligații fiscale ale
operatorului economic, cu data de 25.02.2013, așa cum a rezultat din fișa sintetică pe plătitor.
Din controlul efectuat s-au constatat următoarele:
-###### colectată declarată = 68.074 lei
-###### colectată înregistrată = 68.074 lei
-###### colectată constatată = 68.074 lei
-###### deductibilă declarată = 273.227 lei
-###### deductibilă înregistrată = 109.735 lei
15
-###### deductibilă constatată = 25.735 lei
-###### de recuperat declarată = 205.153 lei
-###### de recuperat înregistrată = 41.661 lei
-###### de plată constatată = 42.339 lei
-###### suplimentară (163.492 lei + 84.000 lei) = 247.492 lei
Sold sumă negativă a T.V.A. declarată și solicitată la rambursare la 31.01.2013 + 205.153
lei.
-###### de plată constatată la 31.01.#### = 42.492 lei
-###### suplimentară constatată pentru luna ianuarie 2013 = 247.492 lei.
Debitul suplimentar în sumă de 247.492 lei, reprezintă T.V.A. suplimentară aferentă unei
baze impozabile în sumă de 1.022.883 lei, care se compune din suma de 84.000 lei, T.V.A.
suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de 350.000 lei, aferentă facturii emise de SC
####### ##### SRL reprezentând ”avans conform contract, avans care nu a fost achitat de către
SC ####### SRL și pentru care societatea nu a făcut dovada necesității achiziționării în scopul
operațiunilor taxabile, furnizorul SC ####### ##### SRL devenind societate neplătitoare de
T.V.A. și inactivă fiscal.
SC ####### SRL a înregistrat în luna ianuarie 2013 în evidența contabilă, în jurnalul de
T.V.A. privind aprovizionările și în decontul de T.V.A., factura nr. 5290/14,01.2013 emisă de SC
####### ##### SRL, ### ########, care a fost înregistrată în contul 409 ”furnizori debitori” cu
valoare fără T.V.A. de 350.000 lei, în contul 4426 ”T.V.A. deductibilă” cu suma de 84.000 lei, și
valoare totală de 434.000 lei, reprezentând ”avans conform contract ”.
S-a menţionat de instanţa de fond că factura în valoare totală de 434.000 lei, nu a fost
achitată către SC ####### ##### SRL în luna ianuarie 2013 și nici până la 31.12.2014.
În nota explicativă nr. 3 dată de ######### ####### în calitate de administrator la SC
####### SRL, referitor la facturile de achiziție emise de SC ####### ##### SRL la întrebarea
numărul 4, a menționat că factura a fost înregistrată în contul 409.2 ”furnizori debitori”
reprezentând avans. ”Contractul a fost încheiat cu scopul de a se efectua lucrări de infrastructură
de comunicații și amenajări interioare inclusiv amenajare sală servere în scopul finalizării planului
de investiții având ca finalitate Centru de Recuperare a Datelor în caz de dezastru. Facturarea de
servicii IT se va face ulterior la finalizarea execuției Centrului de Recuperare a Datelor în caz de
Dezastru. Din motive de prudențialitate am stabilit să suspendăm contractul până la plata
garanției”.
Din analiza bazei de date Pheonix din cadrul A.N.A.F. s-a constatat că SC ####### #####
SRL a fost scoasă din evidența de plătitor de T.V.A., începând cu data de 11.03.2013, iar începând
cu data de 30.10.2014 a fost declarată inactivă fiscal.
Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor.
Exigibilitatea T.V.A. intervine la data la care are loc faptului generator. Exigibilitatea
T.V.A. în cazul avansurilor are loc la data plății avansurilor, conform prevederilor art.1342 alin.2
lit. b din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna ianuarie 2013, T.V.A. deductibilă în
sumă de 84.000 lei, aferentă facturii emise de SC ####### ##### SRL în valoare fără T.V.A. de
350.000 lei, reprezentând ”avans conform contract”, avans care nu a fost achitat de către SC
####### SRL și pentru care societatea nu a făcut dovada necesității achiziționării în scopul
16
operațiunilor taxabile, contractul fiind suspendat, iar furnizorul SC ####### ##### SRL devenind
societate neplătitoare de T.V.A. (11.03.2013) și inactivă fiscal (30.10.2014).
Față de cele prezentate, organul de inspecție fiscală a constatat T.V.A. suplimentară în
sumă de 84.000 lei, care reprezintă T.V.A. deductibilă pentru care SC ####### SRL nu beneficiază
de dreptul de deducere în luna ianuarie 2013, întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de
avans ia naștere numai la data plății avansurilor, în conformitate cu prevederile:
-art.134 alin.1-3, art.1342 alin.1 și 2 lit.b, art.145 alin.1 și 2, art.146 alin.1 lit.a, art.155
alin.19, art.1562 alin.1 și 2, art.157 alin.1 și art.158 alin.1 din Legea nr.571 privind Codul Fiscal
cu modificările și completările ulterioare.
SC ####### SRL a depus decontul de T.V.A. aferent lunii februarie 2013 înregistrat la
nr.FVLRAMJ############.03.2013, prin care a solicitat rambursarea soldului sumei negative a
T.V.A. în sumă de 101.268 lei, aferent lunii februarie 2013.
Contribuabilii Mijlocii, conform deciziei de rambursare nr.###############3.03.2013, pentru
suma negativă a T.V.A. de 101.268, această sumă fiind compensată cu alte obligații fiscale ale
operatorului economic, cu data de 25.03.2013, așa cum rezultă din fișa sintetică pe plătitor.
###### colectată declarată = 26.686 lei
###### colectată înregistrată = 482.333 lei
###### colectată constatată = 482.333 lei
###### deductibilă declarată = 127.954 lei
###### deductibilă înregistrată = 572.067 lei
###### deductibilă constatată = 15.265 lei
###### de recuperare declarată = 101.268 lei
###### de recuperare înregistrată = 89.734 lei
###### de plată constatată = 467.068 lei
###### suplimentară (376.802 lei + 180.000 lei + 11.534 lei) = 568.336 lei
Sold sumă negativă a T.V.A. declarată și solicitată la rambursare la 28.02.#### =
101.268 lei
###### de plată constatată la 28.02.#### = 467.068 lei
###### suplimentară constatată, pentru luna februarie 2013 = 568.336 lei.
baze impozabile în sumă de 2.368.067 lei, care se compune din:
1). suma de 180.000 lei, T.V.A. suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de
750.000 lei, aferente facturii emise de SC ####### ##### SRL reprezentând ”avans conform
contract”, pentru care SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere în luna februarie
2013, întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de avans ia naștere numai la data plății
avansurilor, furnizorul SC ####### ##### SRL devenind societate neplătitoare de T.V.A.
(11.03.2013) și inactivă fiscal (30.10.2014).
SC ####### SRL a înregistrat în luna februarie 2013 în evidența contabilă în jurnalul de
T.V.A. privind aprovizionările și în decontul de T.V.A., factura nr. 5302/22.02.2013 emisă de SC
####### ##### SRL, ### ########, care a fost înregistrată în contul 409 ”furnizori debitori” cu
17
valoare fără T.V.A. de 75.000 lei, în contul 4426 ”T.V.A. deductibilă” cu suma de 180.000 lei și
valoare totală de 930.000 lei, reprezentând ”avans conform contract”.
S-a menţionat că factura în valoare de 930.000 lei, nu a fost achitată către SC #######
##### SRL în luna februarie 2013 și nici până la 31.12.2014.
În nota explicativă nr.3 data de doamna ######### ####### în calitate de administrator la
SC ####### SRL, referitor la facturile de achiziție emise de SC ####### ##### SRL la întrebarea
numărul 4, a menționat ca factură a fost înregistrată în contul 409.2 ”furnizori debitori,
reprezentând avans. ”Contractul a fost încheiat cu scopul de a se efectua lucrări de infrastructură
de comunicații și amenajări interioare inclusiv amenajare sală servere în scopul finalizării planului
de investiții având ca finalitate Centru de Recuperare a Datelor în caz de dezastru. Facturarea de
garanției”.
Din analiza bazei de date Pheonix din cadrul A.N.A.F. s-a constatat că SC ####### #####
SRL a fost scoasă din evidența de plătitor de T.V.A. începând cu data de 11.03.2013, iar începând
Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor,
exigibilitatea T.V.A. intervine la data la care are loc faptului generator. Exigibilitatea T.V.A. în
cazul avansurilor are loc la data plății avansurilor, conform prevederilor art.1342 alin.1 și 2 lit. b
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna februarie 2013, T.V.A. deductibil în
sumă de 180.000 lei, aferentă facturii emise de SC ####### ##### SRL în valoare fără T.V.A. de
750.000 lei, reprezentând ”avans conform contract” avans care nu a fost achitat de către SC
T.V.A. (11.03.2013) și inactivă fiscal (30.10.2014).
Față de cele prezentate organul de inspecție fiscală a constatat T.V.A. suplimentară în sumă
de 180.000 lei care reprezintă T.V.A. deductibilă pentru care SC ####### SRL nu beneficiază de
dreptul de deducere în luna februarie 2013, întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de avans
ia naștere numai la data plății avansurilor, în conformitate cu prevederile art.134 alin.1-3, art.1342
alin.1 și 2, art.145 alin.1 și 2 lit. a, art.146, alin.1 lit. a, art.155 alin. 19, art.1562 alin.1 și 2, art.157
alin.1 și art.158 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările și completările
ulterioare.
2). Suma de 376.802 lei, T.V.A. suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de
1.570.008 lei, pentru care SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A.,
întrucât făcut dovada plății achizițiilor către furnizor, furnizorul fiind o societate obligată la
aplicarea sistemului T.V.A. la încasare.
SC ####### SRL a înregistrat în luna februarie 2013 în evidența contabilă, în jurnalul de
T.V.A. privind aprovizionările și în decontul de T.V.A. două facturi de achiziție emise de SC
###### ### #### SRL, ### ########, în valoare fără T.V.A. de 1.570.008 lei T.V.A. deductibilă
aferentă de 376.801,92 și valoare totală de 1.946.809,92 lei, astfel:
18
-factura nr.432/21.02.2013 în valoare fără T.V.A. de 985.005 lei înregistrată în contul 471
”cheltuieli în avans” și T.V.A. deductibilă aferentă în sumă de 236.401,20 lei în contul 4426
”T.V.A. deductibilă”, reprezentând ”servicii conform contract”
-factura nr.433/22.02.2013 în valoare fără T.V.A. de 585.003 lei înregistrată în contul 628
”cheltuieli cu servicii prestate de terți” și T.V.A. deductibilă aferentă în sumă de 140.400,72 lei în
contul 4426 ”T.V.A. deductibilă” reprezentând ”servicii conform contract”.
S-a mai menţionat că cele două facturi în valoare totală de 1.946.809,92 lei, nu au fost
achitate către SC ###### ### #### SRL în luna februarie 2013 și nici până la 31.12.2014.
În nota explicativă nr. 3, dată de doamna ######### ####### în calitate de administrator
la SC ####### SRL, referitor la facturile de achiziție de la SC ###### ### #### SRL, la răspunsul
nr.2, a dat următoarele explicații ”Precizăm că sunt lucrări/servicii facturate în avans, conform
contractului N100/###/24.01.2013. Scopul încheierii contractului N100/###/24.01.2013 a fost de
a completa soluția de realizare a Centrului de Recuperare a datelor în caz de Dezastre. Precizăm
că nu a fost îndeplinită de furnizor condiția de a depune scrisoare de garanție bancară conform
contractului. Fără depunerea scrisorii de garanție bancară nu am plătit avansul și nu s-a putut
demara realizarea lucrărilor/serviciilor urmând să se reia după îndeplinirea de către furnizor a
condițiilor contractuale. Sumele nu au fost plătite și nu au fost refacturate”.
Din analiza bazei de date Pheonix din cadrul A.N.A.F. s-a constatat că SC ###### ###
#### SRL în perioada 01.01.2013 – 28.05.2013 s-a încadrat pentru plata T.V.A. la încasare, iar
începând cu data de 28.05.2013 a fost scoasă din evidența de plătitor de T.V.A. și totodată, radiată
din evidențele Oficiului Registrului Comerțului conform declarației de mențiuni
nr.198665/20.05.2013.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna februarie 2013, T.V.A. deductibilă în
sumă de 376.802 lei, aferentă facturilor emise de SC ###### ### #### SRL în valoare fără T.V.A.
de 1.570.008 lei, reprezentând ”servicii conform contract” pentru care nu a făcut dovada plății
achizițiilor, furnizorul fiind o societate obligată la aplicarea sistemului T.V.A. la încasare în
perioada în care au fost emise facturile, furnizorul fiind ulterior scos din evidența de plătitor de
T.V.A. și totodată radiat.
Față de cele prezentate, organul de inspecție fiscală a constatat T.V.A. suplimentară în
sumă de 376.802 lei aferentă unei baze impozabile în sumă de 1.570.008 lei, pentru care nu a făcut
dovada plății achizițiilor, furnizorul fiind o societate obligată la aplicarea sistemului T.V.A. la
încasare, astfel că SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A., în
conformitate cu prevederile art.145 alin.1 și 2 lit. a și art.146 alin.1it.a, art.155 alin.19, art.1562
alin.1 și 2 lit. a și art.146 alin.1 lit. a, art.155 alin.19, art.1562 alin.1 și 2, art.157 alin.1 și art.158
alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările și completările ulterioare.
SC ####### SRL a depus decontul de T.V.A. aferent lunii martie 2013 înregistrat la
T.V.A. în sumă de 366.337 lei, aferent lunii martie 2013.
Contribuabili Mijlocii, conform deciziei de rambursare nr. ###############8.05.2013, pentru
operatorului economic, cu data de 25.04.2013, așa cum rezultă din fișa sintetică pe plăților.
19
###### colectată înregistrată = 104.403 lei
###### colectată constatată = 104.403 lei
###### deductibilă constatată = 35.636 lei
###### de recuperat declarată = 366.337 lei
###### de recuperat înregistrată = 364.425 lei
###### suplimentară (431.280 lei + 1.912 lei) = 433.192 lei
Sold sumă negativă a T.V.A. declarată și solicitată la rambursare la 31.03.#### =
366.337 lei
###### suplimentară constatată, aferentă lunii martie 2013 = 433.192 lei
baze impozabile în sumă de 1.804.967 lei, care se compune din:
1) Suma de 431.280 lei, T.V.A. suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de
1.797.000 lei, aferente facturii emise de SC ####### ##### SRL reprezentând ,,avans conform
contract,, pentru care SC ####### SRL nu a beneficiat de dreptul de deducere în luna martie 2013,
întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de avans ia naștere numai la data plății avansurilor,
furnizorul SC ####### ##### SRL devenind societate neplătitoare de T.V.A. (11.03.2013) și
inactivă fiscal (30.10.2014).
SC ####### SRL a înregistrat în luna martie 2013 în evidența contabilă, în jurnalul de
T.V.A. privind aprovizionările și în decontul de T.V.A., patru facturi emise de SC ####### #####
SRL, ### ########, în valoare fără T.V.A. de 1.797.000 lei, înregistrate în contul 409 „furnizori
debitori,, cu T.V.A. deductibilă aferentă de 431.280 lei și valoare totală de 2.228.280 lei, astfel:
-factura nr. 5419/01.03.2013 în valoare fără T.V.A. de 597.000 lei cu T.V.A. deductibilă
aferentă de 143.280 lei, reprezentând ,,avans prestări servicii conform contract,,
-factura nr. 5423/05.03.2013 în valoare fără T.V.A. de 610.000 lei cu T.V.A. deductibili
-factura nr. 5424/07.03.2013 in valoare fără T.V.A. de 380.000 lei cu T.V.A. deductibilă
aferentă de 91.200 lei, reprezentând ,, avans prestări servicii conform contract,,
-factura nr. 5429/08.03.2013 în valoare fără T.V.A. de 210.000 lei cu T.V.A. deductibilă
S-a menţionat că facturile în valoare totală de 2.228.280 lei, nu au fost achitate către SC
####### ##### SRL în luna martie 2013, și nici până la 31.12.2014.
În #### explicativă nr.3 dată de doamna ######### ####### în calitate de administrator
la SC ####### SRL, referitor la facturile de achiziție emise de ####### ##### SRL la întrebarea
numărul 4, a menționat că facturile au fost înregistrate în contul 409.2 „furnizori debitori,,
reprezentând avansuri. ”Contractul a fost încheiat cu scopul de a se efectua lucrări de infrastructură
de comunicații și amenajări interioare inclusiv amenajare sală servere in scopul finalizării planului
de investiții având ca finalitate Centru de Recuperare ci Datelor in caz de dezastru. Facturarea ele
20
garanției”.
Din analiza bazei de date Phoenix din cadrul A.N.A.F s-a constatat că SC ####### #####
SRL a fost scoasă din evidența de plătitor de T.V.A. începând cu data de 11.03.2013, iar începând
Exigibilitatea T.V.A. intervine la data la care are loc faptului generator. Exigibilitatea T.V.A. în
cazul avansurilor are loc la data plății avansurilor, conform prevederilor art. 1342, alin.1 și alin.2,
lit. b din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna februarie 2013, T.V.A. deductibilă în
sumă de 431.280 lei, aferentă facturilor emise de SC ####### ##### SRL în valoare fără T.V.A.
de 1.797.000 lei, reprezentând ,,avans conform contract,, avans care nu a fost achitat de către SC
T.V.A. (11.03.2013) și inactivă fiscal (30.10.2014).
de 431.280 lei aferentă unei baze impozabile în sumă de 1.797.000 lei, care reprezintă T.V.A.
deductibilă pentru care SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere în luna martie
2013, întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de avans ia naștere numai la data plății
avansurilor, in conformitate cu prevederile art. 1.34, alin. l- 3, 1342, alin.1 și 2, lit. b, art.145, alin.
l și 2, lit. a, art. 146, alin. l, lit. a, art. 155, alin. 19, art. 1562, alin. l și 2, art.157, alin. l și art.158,
alin. l din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările și completările ulterioare.
SC ####### SRL a depus decontul de T.V.A. aferent lunii mai 2013 înregistrat la
T.V.A. în suma de 252.496 lei, aferent perioadei aprilie- mai 2013.
Contribuabili Mijlocii, conform deciziei de rambursare nr. ###############0.06.2013, pentru
operatorului economic, cu data de 25.06.2013, așa cum rezultă din fișa sintetică pe plătitor.
###### colectata înregistrată = 154.84 lei
###### colectata constatată = 154.84 lei
###### deductibila constatată = 60.302 lei
###### de recuperat declarată = 251.351
###### de recuperat înregistrată = 251.351 lei
###### virata = 1.145 lei
###### suplimentară (1.009.523 lei + 111.426 - 162.016 lei-613.200 lei)
Sold suma negativă a T.V.A. declarată și solicitată la rambursare la 31.05.2013
21
###### suplimentară constatată, aferentă perioadei aprilie - mai 2013 = 345.733 lei.
baze impozabile în sumă de 976.279 lei, care se compune din:
1) Suma de 1.009.523 lei, T.V.A. suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de
4.206.346,01 lei, aferente facturilor emise de SC ######## ####### SRL, pentru care SC #######
SRL nu beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A. întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor
de avans ia naștere numai la data plății avansurilor.
SC ####### SRL a înregistrat în luna mai 2013 în evidența contabilă, în jurnalul de T.V.A.
privind aprovizionările și în decontul de T.V.A., șase facturi emise de SC ######## ####### SRL,
### ########, în valoare fără T.V.A. de 4.206.346,01 cu T.V.A. deductibilă aferentă de 1.009.523
lei și valoare totală de 51.215.869,05 lei, astfel:
- factura nr. 225/16.05.2013 în valoare fără T.V.A. de 781.250 lei cu T.V.A. deductibilă
aferentă de 187.500 lei, reprezentând „contravaloare conform contract 13007/18.02.2013,,
aferentă de 192.000 lei, reprezentând „contravaloare conform contract J3007/18.02.2013
aferentă de 202.500 lei, reprezentând ,,contravaloare conform contract 13007/18.02.2013
aferentă de 184.500 lei, reprezentând ,,contravaloare conform contract 13007/18.02.2013
-factura nr. 239/25.05.2013 în valoare fără T.V.A. de 530.230,42 lei cu T.V.A. deductibilă
aferentă de 127.255,30 lei, reprezentând , contravaloare conform contract 13007/18.02.2013
- factura nr. 242/30.05.2013 în valoare fără T.V.A. de 482.365,59 lei cu T.V.A. deductibilă
aferentă de 115.767,74 lei, reprezentând ,,contravaloare conform contract 13007/18.02.2013.
Organele fiscale au menționat că facturile în valoare totală de 2.215.869,05 lei, nu au fost
achitate către SC ######## ####### SRL în luna mai 2013 și nici până la 31.12.2014.
Valoarea fără T.V.A. în sumă de 4.206.346,01 lei, a fost înregistrată inițial în 371.01
„mărfuri -licențe,, iar ulterior stornata și înregistrată în contul 471 „cheltuieli în avans,, la
31.12.2014 această sumă figurând în soldul contului 471.
Din analiza bazei de date Phoenix din cadrul ANAF s-a constatat ca SC ######## ####
### SRL are suspendată activitatea începând cu data de 17.07.2013, dată de la care a fost scoasă
din evidența de plătitor de T.V.A., iar începând cu data de 30.10.2014 a fost declarată inactivă
fiscal.
Totodată s-a constatat din că furnizorul SC ######## ####### SRL din luna mai 2013, a
fost SC ###### ### #### SRL societate care în perioada 01.01.2013- 28.05.2013 a aplicat sistemul
T.V.A. la încasare, iar începând cu data de 28.05.2013 a fost scoasă din evidența de plătitor de
T.V.A. și totodată radiată din evidentele Oficiului Registrului Comerțului conform cererii de
înscriere mențiuni nr. 198665/20.05.2013.
Totodată SC ####### ####### SRL a fost înregistrată că plătitoare de T.V.A. în perioada
01.12.2012-17.07.2013, iar activitatea principală declarată este „Lucrări de construcții a clădirilor
rezidențiale și nerezidențiale,,.
În #### explicativa nr. 3, dată de ######### ####### în calitate de administrator la SC
####### SRL referitor la facturile de achiziție de la SC ######## #### ### SRL, la întrebarea
numărul 3, a dat următorul răspuns,, Facturile emise de SC ######## SRL s-au înregistrat în mod
22
eronat în contul 371.01, deoarece conform contract acestea sunt facturi de avans, ulterior au fost
corectate prin înregistrarea în evidența contabilă în contul 471 – cheltuieli în avans. Lucrările nu
au fost demarate și implicit plătite, deoarece furnizorul nu a constituit scrisoarea de garanție
bancară solicitată prin contract”.
Exigibilitatea T.V.A. intervine la data la care are loc faptului generator. Exigibilitatea T.V.A. în
cazul avansurilor are loc la data plății avansurilor, conform prevederilor art.l342 alin. 1 și alin.2,
lit. b din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna mai 2013, T.V.A. deductibilă în sumă
de 1.009.523 lei, aferenta facturilor emise de SC ######## ####### SRL în valoare fără T.V.A.
de 4.206.346,01 lei, având înscrisă mențiunea „contravaloare conform 13007/18.02.2013, facturi
care nu a fost achitate de SC ####### SRL către furnizor, care reprezintă avansuri așa cum
precizează administratorul societății în nota explicativă, și pentru care societatea nu beneficiază de
dreptul de deducere a T.V.A., întrucât dreptul de deducere în cazul facturilor de avans ia naștere
numai la data plății avansurilor, furnizorul SC ######## ####### SRL devenind societate
neplătitoare de T.V.A. (17.07.2013) data când activitatea a fost suspendată și totodată inactivă
fiscal respectiv în data de 30.10.2014.
Față de cele prezentate organul de inspecție fiscală a constatat T.V.A. suplimentara în sumă
de 1.009.523 lei aferentă unei baze impozabile în sumă de 4.206.346,01 lei, pentru care SC
####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A. întrucât dreptul de deducere în cazul
facturilor de avans ia naștere numai la data plății avansurilor, în conformitate cu prevederile art.
134, alin. l - 3, art.1342, alin. l și 2, lit.b, art. 145, alin. l și 2, lit.a), art. 146, alin. l, lit. a, art. 155,
alin. 19, art. 1562, alin. l și 2, art. 157, alin. l și art. 158, alin. l din Legea ######## privind Codul
Fiscal cu modificările și completările ulterioare.
2). Suma de 111.426 lei, T.V.A. suplimentară aferentă unei baze impozabile în sumă de
464.275 lei, pentru care nu a făcut dovada plății achizițiilor, furnizorul fiind o societate obligata la
aplicarea sistemului T.V.A. la încasare, astfel ca SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de
deducere a T.V.A.
SC ####### SRL a înregistrat în luna aprilie 2013 în evidența contabilă, în jurnalul de
T.V.A. privind aprovizionările și în decontul de T.V.A., două facturi de achiziție emise de SC
###### ### #### SRL, ### ########, în valoare fără T.V.A. de 464.275 lei T.V.A. deductibilă
aferentă de 111.426 lei și valoare totală de 575,701 lei, astfel:
-factura nr.454/16.04.2013 în valoare fără T.V.A. de 357.600 lei înregistrată în contul
71”cheltuieli în avans,, și T.V.A. deductibilă aferentă în sumă de 85.824 lei în contul 4426”,
T.V.A. deductibilă,, reprezentând ,.servicii conform contract”;
-factura nr. 462/19.04.2013 în valoare fără T.V.A. de 106.675 lei înregistrată în contul 471„
cheltuieli în avans,, și T.V.A. deductibilă aferentă în suma de 25.602 lei în contul 4426” T.V.A.
deductibilă,, reprezentând servicii conform contract”.
Menționăm că cele două facturi în valoare totală de 575.701 lei, nu au fost achitate către
SC ###### ### #### SRL în luna aprilie 2013, și nici până la 31.12.2014.
În #### explicativă nr.3, dată de doamna ######### ####### în calitate de administrator
la SC ####### SRL, referitor la facturile de achiziție de la SC ###### ### #### SRL, la răspunsul
numărul 2, a dat următoarele explicații: ,,Precizăm că sunt lucrări/servicii facturate în avans,
23
conform contractului N100/###/24.01.2013. Scopul încheierii contractului NI 00/7 IC/24.01.2013
a fost de a completa soluția de realizare a Centrului ele Recuperare a datelor în caz de Dezastre.
Precizăm că nu a fost îndeplinită de furnizor condiția de a depune scrisoare de garanție bancară
conform contractului. Fără depunerea scrisorii de garanție bancară nu am plătit avansul și nu s-a
putut demara realizarea lucrărilor/serviciilor urmând să se reia după îndeplinirea de către furnizor
a condițiilor contractuale. Sumele nu au fost plătite și nu au fost refacturate”.
Din analiza bazei de date Pheonix din cadrul ANAF s-a constatat ca SC ###### ### ####
SRL în perioada 01.01.2013- 28.05.2013, s-a încadrat pentru plata T.V.A. la încasare, iar începând
cu data de 28.05.2013, a fost scoasă din evidența de plătitor de T.V.A. și totodată radiată din
evidențele Oficiului Registrului Comerțului conform declarației de mențiuni
nr.198665/20.05.2013.
A rezultat că SC ####### SRL a înregistrat în luna aprilie 2013, T.V.A. deductibilă în
sumă de 111.426 lei, aferentă facturilor emise de SC ###### ### #### SRL în valoare fără T.V.A.
de 464.275 lei, reprezentând ,,servicii conform contract,, pentru care nu a făcut dovada plății
achizițiilor, furnizorul fiind o societate obligată la aplicarea sistemului T.V.A. la încasare în
perioada in care au fost emise facturile, furnizorul fiind ulterior scos din evidenta de plaților de
T.V.A. și totodată radiat.
de 111.426 lei aferentă unei baze impozabile în suma de 464.275 lei, pentru care nu a făcut dovada
plății achizițiilor, furnizorul fiind o societate obligata la aplicarea sistemului T.V.A. la încasare,
astfel ca SC ####### SRL nu beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A., în conformitate cu
prevederile art. 145, alin. l și 2, lit. a și art. 146, alin. l, lit. a, art. 155, alin.19, art.1562 alin. l și 2,
art. 157 alin. l și art. 158, alin. l din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările și
completările ulterioare.
3) Suma de 613.200 lei, reprezintă T.V.A. suplimentară cu semnul minus aferentă unei
baze impozabile cu semnul minus în sumă de 2.555.000 lei, reprezentând achizițiile de storno
înregistrate de societate de la ####### SRL în luna mai 2012, care reprezintă regularizarea
achizițiilor în aceeași valoare efectuate de SC ####### SRL în luna decembrie 2012.
4) Suma de 162.016 lei, T.V.A. suplimentară cu semnul minus aferentă unei baze
impozabile în sumă de -675.066 lei, reprezentând regularizarea T.V.A. suplimentară în sumă de
162.016 lei constatată de organul de inspecție în luna noiembrie 2012, aferenta facturii
nr.262/23.11.2012 și nr. 266/29.11.2012 emise de SC ######## SRL și totodată regularizată și de
către societate în luna mai 2012, prin înregistrarea facturii de storno nr. 282/ 29.1 1.2012 și
nr.284/30.11.2012 în valoare fără T.V.A. de -675.066 lei și T.V.A. aferentă de - 162.016 lei, în
conformitate cu:
-art.82 alin.3 din O.G. nr.92/2003 republicată privind Codul de procedură fiscală ;
-art.134 alin. 1 - 3, art.145 alin. l și 2, lit. a și art.146, alin. l, lit. a, art. 155 alin.5, art. 1562
alin. l și alin.2, art.157 alin. l, art.158 alin. 1 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu
modificările și completările ulterioare,
-punctul 46 alin. l - ref. la art. 146 din FIG 44/2004 Norme metodologice de aplicarea a
Codului Fiscal cu modificările și completările ulterioare ;
-art.6 alin .l și alin.2 din Legea 82/1991 republicată.
A rezultat pentru perioada ##### ####:
24
###### suplimentara = 3.663.216 lei, compusă din :
- suma de 1.030.258 lei, T.V.A. suplimentară SC ##### ####### SRL
- suma de 440.160 lei, T.V.A. suplimentară SC ####### ##### SRL,
- suma de 488.228 lei, T.V.A. suplimentară ## ###### ### Cars lei,
- suma de 1.009.523 lei, T.V.A. suplimentară SC ######## ####### SRL
- suma de 695.280 lei, T.V.A. suplimentară SC ####### ##### SRL
- suma de -233 lei, T.V.A. suplimentară, nedeclarare.
Pentru debitul suplimentar în sumă totală de 3.663.216 lei, majorări de întârziere de la data
de 25.02.2012 - 06.11.2013 (data intrării în insolvență este 07.11.2013) în sumă de 516.889 lei și
penalități de întârziere în sumă de 710.074 lei, în conformitate cu prevederile art. 119 alin. l, art.120
alin. l și 7, art.l20l din O.G. nr. 92/2003 privind „Codul de procedură fiscală cu modificările si
completările ulterioare.
Situația detaliată privind modul de calcul al obligației de plată suplimentare și accesoriile
aferente, este prezentată în anexe la Raportul de inspecție fiscală.”
Astfel, din Anexa “SITUATIA TVA SUPLIMENTARĂ AFERENTĂ PERIOADEI
#########”, semnată și de inculpata ######### #######-####### a rezultat că, strict pe relația
cu cele trei societăți comerciale controlate de inculpatul ########## ###### s-a stabilit într-
adevăr TVA suplimentară în sumă totală de 2.193.031 lei, compusă din:
- suma de 488.228 lei, T.V.A. suplimentară ## ###### ### Cars lei,
- suma de 1.009.523 lei, T.V.A. suplimentară SC ######## ####### SRL
- suma de 695.280 lei, T.V.A. suplimentară SC ####### ##### SRL-vol. 7, fila 101
Totodată s-a procedat și la calcularea accesoriilor fiscale până la data intrării societății în
procedura insolventei, în speță 07.11.2013, dată dincolo de care acestea nu mai curg. Astfel, în
Anexa “SITUATIA PRIVIND CALCULUL MAJORĂRILOR ȘI PENALITĂȚILOR DE
INTARZIERE AFERENTE TVA SUPLIMENTARĂ PERIOADA #########” semnată și de
inculpata ######### #######-#######, acestea au fost stabilite, pe relația cu fiecare dintre
societățile furnizoare/prestatoare ale SC ####### SRL. În prezenta cauză interesează strict
accesoriile fiscale calculate pe relația cu cele trei societăți comerciale controlate de inculpatul
########## ######.
Organele fiscale au avut în vedere, la efectuarea inspecției fiscale dispozițiile Legii
nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările și completările ulterioare; Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal aprobate prin H.G. nr.44/2004
cu modificările și completările ulterioare.
SC ####### SRL a fost supusă inspecției fiscale generale, conform Raportului de inspecție
fiscală nr.F-VL-75/08.11.2010, cu perioada de verificare până la data de 31.08.2010, pentru
T.V.A. conform căruia au fost stabilite obligații fiscale suplimentare de plată la T.V.A. în sumă de
14.530 lei și accesorii aferente T.V.A. în sumă de 4.110 lei.
Societatea figurează ca fiind plătitoare de T.V.A., începând cu data de 01.06.2001, cu
perioada fiscală de declarare, lunar.
Inspecția fiscală din cauza de față a cuprins perioada 01.09.2013 – 31.12.2014 și s-a
efectuat faza actelor și documentelor primare, a jurnalelor de T.V.A. privind aprovizionările și
livrările, a balanțelor de verificare, a deconturilor de T.V.A., a bilanțurilor contabile și a
raportărilor financiare întocmite pentru această perioadă.
25
În perioada verificată, operatorul economic a desfășurat activități de consultanță și
tehnologia informației, cod CAEN 6202.
Potrivit Raportului de expertiză judiciară financiar contabilă, expertul desemnat a opinat
în sensul că S.C. ####### S.R.L., societate află în prezent în reorganizare judiciară nu a produs
nici o pierdere de venit la bugetul de stat prin neplata facturilor emise de cei trei furnizori - SC
###### ### #### S.R.L., SC ######## ####### S.R.L. și SC ####### ##### S.R.L., baza de
impozitare și TVA aferentă facturilor emise de cei trei furnizori fiind regularizate urmare a
inspecției fiscale și aprobării planului de reorganizare judiciară confirmat de judecătorul sindic
prin Hotărârea nr. 686 din ##/04/2018 a Tribunalului Vâlcea, emisă în dosarul nr. ####/90/2013.
În acest sens, în esență, răspunzând la obiectivele stabilite, expertul a reținut că societatea
####### SRL este înregistrată în scopuri de TVA începând cu data de 01.06.2001, este activă
fiscal (la data interogării 19.02.2019) și nu aplică sistemul TVA la încasare (la data interogării
19.02.2019).
Societatea ###### ### #### SRL a fost înregistrată în scopuri de TVA în perioada
08.03.2010 – 28.05.2013, a fost radiată la 28.05.2013 și a aplicat sistemul TVA la încasare în
perioada 01.01.2013 – 28.05.2013 (la data interogării 19.02.2019).
Societatea ######## ####### SRL a fost înregistrată în scopuri de TVA în perioada
01.12.2012 – 17.07.2013, este inactivă fiscal începând cu data de 30.10.2014 (la data interogării
19.02.2019) și nu aplică sistemul TVA la încasare (la data interogării 19.02.2019).
Societatea ####### ##### SRL a fost înregistrată în scopuri de TVA în perioada
09.10.2009 – 11.03.2013, este inactivă fiscal începând cu data de 30.10.2014 (la data interogării
19.02.2019) și nu aplică sistemul TVA la încasare (la data interogării 19.02.2019).
În situația particulară în care analizăm facturi de avans emise de cei 3 furnizori și neachitate
de beneficiarul ####### SRL expertul a constatat că art.134^2 din Codul fiscal se stabilește că
exigibilitatea TVA intervine în oricare dintre cele 3 situații mai jos redate:
- faptul generator (livrarea bunului/prestarea serviciului) – art.134^2, alin.1 C. fiscal;
sau
- emiterea facturii de avans – art.134^2, alin.2, lit. a C. fiscal;
sau
- încasarea avansului – art.134^2, alin.2, lit. b) C. fiscal.
Codul fiscal recunoaște exigibilitatea TVA și în situația în care a fost emisă o factură de
avans fără să se efectueze și plata acesteia, ipoteză legală redată la art.134^2, alin.2, lit. a) din
Codul fiscal:
„ART. 134^2 Exigibilitatea pentru livrări de bunuri și prestări de servicii
(1) Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.
(2) Prin excepție de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine:
a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator;”
Astfel, prin derogare de la prevederile art.134² alin.(1), exigibilitatea taxei intervine la data
emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator.
Potrivit pct.16¹ alin.(1) din H.G. nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal:
„Prevederile art. 134^2 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal se aplică în situația în care facturile
totale ori parțiale pentru o livrare de bunuri sau o prestare de servicii au fost emise înaintea faptului
26
generator de taxă și includ și situația în care sunt emise facturi pentru avansuri înainte de încasarea
acestora.”
La Titlul VI TVA din Codul fiscal, operațiunile impozabile sunt cele definite la art.126 din
Codul fiscal, caracterizate prin îndeplinirea a 4 condiții, dintre care prima se referă la faptul că
aceste operațiuni trebuie efectuate „cu plată”, ceea ce nu semnifică că trebuie efectuată plata
efectivă, ci faptul că pentru orice bun/serviciu sau asimilat acestora, trebuie să existe o legătură
între operațiune și contrapartida obținută – așa cum se explicitează la pct.2, alin.1 și 2 din normele
metodologice emise în aplicarea art.126, alin.1, lit.a) din Codul fiscal:
„ART. 126 Operațiuni impozabile
(1) Din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care
îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) operațiunile care, în sensul art. 128 - 130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de
bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;”
Norme metodologice la art. 126 CF
„2. (1) În sensul art. 126 alin. (1) din Codul fiscal, operațiunea nu este impozabilă în
România dacă cel puțin una dintre condițiile prevăzute la lit. a) - d) nu este îndeplinită.
(2) În sensul art. 126 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, o livrare de bunuri și/sau o prestare
de servicii trebuie să se efectueze cu plată. Condiția referitoare la "plată" implică existența unei
legături directe între operațiune și contrapartida obținută. O operațiune este impozabilă în
condițiile în care această operațiune aduce un avantaj clientului, iar contrapartida obținută, este
aferentă avantajului primit, după cum urmează:
a) condiția referitoare la existența unui avantaj pentru un client este îndeplinită în cazul în
care furnizorul de bunuri sau prestatorul de servicii se angajează să furnizeze bunuri și/sau servicii
determinabile persoanei ce efectuează plata sau, în absența plății, când operațiunea a fost realizată
pentru a permite stabilirea unui astfel de angajament. Această condiție este compatibilă cu faptul
că serviciile au fost colective, nu au fost măsurabile cu exactitate sau au făcut parte dintr-o obligație
legală;
b) condiția existenței unei legături între operațiune și contrapartida obținută este îndeplinită
chiar dacă prețul nu reflectă valoarea normală a operațiunii, respectiv ia forma unor cotizații,
bunuri sau servicii, reduceri de preț, sau nu este plătit direct de beneficiar, ci de un terț.”
Din analiza situației de fapt, expertul a reținut că cele 6 facturile primite de ####### SRL
de la furnizorul ####### ##### SRL au totalizat 3.592.280 lei și au fost înregistrate contabil la
####### SRL ca avans, fapt pentru care nu au existat implicații fiscale din punct de vedere al
impozitului pe profit.
Exigibilitatea TVA a intervenit la data emiterii facturilor, cu obligația furnizorului #######
##### SRL de colectare a TVA în baza prevederilor art.203 din DIRECTIVA #########CE A
CONSILIULUI din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO
L 347, 11.12.2006, p. 1), care stabilește, că: „TVA este datorată de orice persoană ce menționează
această taxă pe o factură.”, transpus la art.150, alin.(1) din Codul fiscal, coroborat cu art.134^2,
alin.(2), lit. a) din Codul fiscal și pct.16^1 din normele metodologice emise în aplicarea acestuia,
concomitent cu dreptul corelativ al beneficiarului ####### SRL de a deduce TVA.
Cele 6 facturi primite de ####### SRL de la furnizorul ######## ### ### SRL au totalizat
5.215.864,05 lei și au fost înregistrate contabil la ####### SRL inițial ca mărfuri și ulterior ca și
27
cheltuieli în avans, fapt pentru care nu au existat implicații fiscale din punct de vedere al
impozitului pe profit.
Exigibilitatea TVA a intervenit la data emiterii facturilor, cu obligația furnizorului
######## ### ### SRL de colectare a TVA în baza prevederilor art.203 din DIRECTIVA
#########CE A CONSILIULUI din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe
valoarea adăugată (JO L 347, 11.12.2006, p. 1) care stabilește, că: „TVA este datorată de orice
persoană ce menționează această taxă pe o factură.”, transpus la art.150, alin.(1) din Codul fiscal,
coroborat cu art.134^2, alin.(2), lit. a) din Codul fiscal și pct.16^1 din normele metodologice emise
în aplicarea acestuia, concomitent cu dreptul corelativ al beneficiarului ####### SRL de a deduce
TVA.
Cele 4 facturile primite de la furnizorul ###### ### #### SRL au totalizat 2.522.510,92
lei. Trei dintre ele au fost înregistrate contabil la ####### SRL ca și cheltuială în avans iar cea de-
a patra ca și cheltuială, fapt pentru care nu au existat implicații fiscale din punct de vedere al
impozitului pe profit, cu excepția celei de a patra facturi a cărei bază de impunere este de 585.003
lei. Exigibilitatea TVA a intervenit în a cea de a 90 - zi de la data emiterii facturilor, cu obligația
furnizorului ###### ### #### SRL de colectare a TVA în baza art.203 din DIRECTIVA
valoarea adăugată (JO L 347, 11.12.2006, p. 1), care stabilește, că: „TVA este datorată de orice
coroborat cu art.134^2, alin.(3) și alin.(5) din Codul fiscal, concomitent cu dreptul corelativ al
beneficiarului ####### SRL de a deduce TVA. Precizăm că raportat la perioada 21.02-19.04.2013
în care au fost emise cele 4 facturi, exigibilitatea TVA intervenea în perioada 22.05-18.07.2013
(cu termene de declarare cuprinse între 25.06-25.08.2013) iar anularea codului de plătitor de TVA
al societății ###### ### #### SRL s-a produs la data de 28.05.2013/data radierii, dată de la care
deveneau incidente prevederile art.11, alin.1^3 din Codul fiscal: „Contribuabilii cărora li s-a anulat
înregistrarea în scopuri de TVA conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. b)—e) nu beneficiază
de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor efectuate în perioada
respectivă, dar sunt supuși obligației de plată a TVA colectate, în conformitate cu prevederile
titlului VI, aferentă operațiunilor impozabile desfășurate în perioada respectivă”.
A arătat expertul că în perioada ianuarie 2013 – iunie 2013, firma ####### SRL a derulat
relații comerciale cu firma ###### ### #### SRL în baza contractului nr. 100TIC/24.01.2013
având ca obiect executarea lucrărilor electrice de iluminat și prize, instalații electrice de forță și
instalații electrice curenți slabi necesare obiectivului DATA RECOVERY CENTER, în executarea
căruia au fost emise 4 facturi care reprezintă avansul de 35% din valoarea totală a contractului.
Cele 4 facturi de avans în sumă netă de 2.034.283,00 RON emise de furnizor se încadrează în
plafonul de 35% din valoarea totală a contractului de 1.350.000 EUR, respectiv în suma de 472.500
EUR (472.500 EUR x 4,3663 EUR/RON = 2.063.76,75 RON).
Facturile emise de ###### ### #### SRL conțin informațiile minime obligatorii de formă
prevăzute de Codul fiscal, dar nu menționează regimul fiscal al furnizorului care aplica în perioada
de referință „TVA la încasare” – aspect de natură să producă confuzie în percepția beneficiarului
cu privire la exercitarea dreptului de deducere (data de la care intervine acest drept).
Din analiza pe fond a tranzacțiilor derulate între ###### ### #### SRL în baza contractului
nr. 100TIC/24.01.2013 având ca obiect executarea lucrărilor electrice de iluminat și prize, instalații
28
electrice de forță și instalații electrice curenți slabi necesare obiectivului DATA RECOVERY
CENTER contractat cu beneficiarul ####### SRL expertul a constatat că societatea beneficiară
deține facturi emise de societatea furnizoare, în conformitate cu prevederile art. 155 Facturarea,
iar serviciile care urmează să fie prestate/bunurile ce urmează a fi livrate sunt destinate utilizării
în folosul operațiunilor sale taxabile, respectiv efectuarea prestării de servicii/livrării de bunuri
corespunzător obiectului de activitate (Cod CAEN 6202 - Activități de consultanță în tehnologia
informației) – aspecte care ne îndreptățesc să apreciem că la datele emiterii facturilor de avans,
activitatea nu era incertă: prețul, caracteristicele, natura serviciilor/bunurilor erau stabilite în mod
cert, toate elementele pertinente ale operațiunii viitoare puteau fi considerate ca fiind cunoscute de
societatea beneficiară și prestarea/livrarea apărea astfel, ca fiind un fapt cert. Aprecierea noastră
se bazează pe considerentele CJUE în soluționarea cauzelor conexe C-660/16 și C-661/16, pct.
41 – 51 (Hotărârea Curții din 31 mai 2018) și cauza FIRIN C – 107/13 publicată în 1 martie 2014
la care se face referire în cauzele conexe, chiar dacă se referă la o factură de avans încasat.
Facturile primite de ####### SRL de la furnizorul ###### ### #### SRL nu au fost
identificate ca fiind achitate, în contextul în care expertiza nu a identificat ca fiind îndeplinită nici
condiția impusă prin art. 5.6, lit. a) din Contractul nr.100TIC/24.01.2013:
„Beneficiarul va plăti Antreprenorului un avans de 35% din valoarea contractului în maxim
5 zile lucrătoare de la data la care acesta prezintă o scrisoare de garanție bancară pentru garantarea
avansului, emis de o bancă acceptată de Beneficiar.”
Din punctul de vedere al expertului, implicațiilor fiscale iau naștere la momentul
constituirii bazei de impunere și nu la momentul plății facturilor, cu excepția situațiilor în care
contribuabilii aplică sistemul de TVA la încasare, când obligația evidențierii TVA colectată la
furnizor/TVA deductibilă la beneficiar, intervine la 90 de zile de la data emiterii facturilor, în
absența plății parțiale/totale. ########## ###### ### #### SRL a aplicat sistemul de TVA la
încasare.
În luna februarie 2013 în jurnalul de cumpărări întocmit de ####### SRL firma ######
### #### SRL figurează înregistrată cu cele două facturi nr. 432 și 433, expertul a arătat că a
constatat neconcordanțe între acest jurnal de cumpărări și Decontul 300 TVA și din acest motiv
expertiza arată că deducerea TVA exercitată de societate prin decontul lunii februarie
2013 se limitează numai la 127.954 lei, adică cu 444.013 lei mai puțin decât TVA
deductibilă din această perioadă fiscală pentru care societatea avea drept de deducere.
TVA deductibilă din facturile emise de ###### ### #### SRL în luna februarie 2013 în
sumă totală de 376.801,92 lei, aproximată la 376.802 lei ar fi putut să nu fie deduse prin decontul
perioadei fiscale sau deduse parțial, dar suma dedusă nu ar putea depăși 127.954 lei.
În luna aprilie #### ####### SRL a dedus prin Decontul 300 de TVA suma de 111.426 lei
reprezentând TVA din facturile emise de ###### ### #### SRL în această perioadă fiscală.
####### SRL nu a declarat în declarația informativă 394 achizițiile din luna februarie
2013, ci numai achizițiile din luna aprilie 2013 de la ###### ### #### SRL în sumă totală de
575.701 lei, din care bază impozabilă 464.275 lei și TVA 111.426 lei.
###### ### #### SRL nu a declarat informativ livrări către clientul ####### SRL, cu
precizarea că expertiza a regăsit această informație consemnată în Ordonanța din 09.03.2017 emisă
în Dosarul nr.##/P/2017.
29
„Declarația informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul
național”, cod MFP 14.13.01.02/f (pe scurt, Declarația 394) este un formular în care contribuabilii
declară pe proprie răspundere livrările/achizițiile din perioada de referință, în baza obligației de
furnizare periodică de informații, reglementată la art.53 din C.pr.fisc.rep. – rolul acestuia fiind
acela de a sesiza organele fiscale asupra neconcordanțelor din raportările corelative ale furnizorilor
și beneficiarilor, ce urmează să fie investigate și corectate de contribuabil și/sau impuse de
organele fiscale (după stabilirea situației de fapt fiscale), după caz. Declarația informativă 394 al
cărei conținut poate fi oricând rectificat de contribuabil, poate produce efecte în situația fiscală a
unui contribuabil, doar împreună cu documentele justificative/facturi (care se constituie în anexă
la aceasta), în baza cărora a fost întocmită. Această declarație, poate fi asimilată unui act doveditor
suplimentar, care nu face altceva decât să confirme o situație de fapt/baza de impunere, probată cu
facturi și evidențele contabile. Însă, în absența documentelor justificative (facturi) și a evidențelor
contabile, informațiile conținute în Declarația informativă 394 au numai un caracter informativ
(adică, ceea ce indică și denumirea acestei declarații) și nu probant, în stabilirea bazei de impunere.
Din punct de vedere al TVA pentru facturile emise în luna februarie 2013 de ###### ###
#### SRL expertiza a arătat că suma dedusă prin decontul perioadei de ####### SRL este de zero
lei sau maximum 127.954 lei, deși exigibilitatea intervenea peste 90 de zile. Pentru facturile emise
în luna aprilie #### ###### ### #### SRL, ####### SRL suma dedusă prin decontul perioadei a
fost de 111.426 lei, deși exigibilitatea intervenea cu 90 de zile mai târziu, la datele de 15 și 18 iulie
2013, în condițiile în care la data de 28.05.2013 societatea furnizoare era radiată.
########## ###### ### #### SRL avea obligația de a declara fiscal TVA pentru toate
cele 4 facturi TVA colectată de 488.227,92 lei (rotunjită la 488.228 lei), în baza prevederilor
art.203 din Directiva TVA, transpus la art.150, alin.(1) din Codul fiscal, coroborat cu prevederile
art.134^2, alin.(3) și alin.(5) din Codul fiscal, obligație care subzistă doar pentru primele două
facturi (emise în luna februarie 2013), întrucât momentul exigibilității declarării fiscale a TVA
colectat din facturile emise în luna aprilie 2013 intervenea după data radierii acestei societăți.
Expertiza a arătat că jurisprudența CJUE stabilește fără nici un dubiu, că nașterea obligației
de colectare a TVA este independentă de existența efectivă a unei operațiuni impozabile. În
consecință, obligația de colectare a TVA subzistă chiar și în situația ipotetică în care furnizorul a
simulat respectiva operațiune, emițând factura doar în scopul asigurării unor deduceri fiscale în
beneficiul destinatarului facturii.
În perioada ianuarie 2013 – iunie 2013, ####### SRL a derulat relații comerciale cu
####### ##### SRL în baza contractului nr. 79/20.12.2012 având ca obiect livrarea de
infrastructura de comunicații, climatizare și amenajări interioare săli servere. În contract se
precizează în mod expres facturarea unui avans de 850.000 euro, exclusiv TVA – situație în care
constatăm că valoarea celor 6 facturi în sumă netă de 2.897.000,00 RON emise de furnizor se
încadrează în acest plafon (2.897.000 RON / 4,3524 EUR/RON = 665.610 EUR).
Facturile emise de ####### ##### SRL respectă prevederile legale cu privire la modul de
întocmire și condițiile de fond cu privire la intenția beneficiarului.
Din analiza pe fond a tranzacțiilor derulate între ####### ##### SRL în baza contractului
nr. 79 din data de 20.12.2012 având ca obiect livrarea de infrastructura de comunicații, climatizare
și amenajări interioare săli servere contractat cu beneficiarul ####### SRL/persoană impozabilă,
30
se constată că societatea beneficiară deține facturi emise de societatea furnizoare, în conformitate
cu prevederile art. 155 Facturarea.
În doctrina contabilă, a arătat expertul, AVANSUL este definit ca plată efectuată de
cumpărător în cadrul creditului furnizor sau în cadrul creditului cumpărător, în ambele cazuri, în
perioadă contractuală înainte de livrarea bunului/prestarea serviciului iar din punct de vedere fiscal
„avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor sau serviciilor, efectuată
înainte de data livrării ori prestării acestora” – în consecință, sub aspectul îndeplinirii condițiilor
de fond, nu se poate verifica legătura de cauzalitate dintre intrări și ieșiri, ci intenția beneficiarului
de a derula activitatea ce face obiectul contractului încheiat între părți și care a prilejuit emiterea
unor facturi de avans.
Serviciile care urmează să fie prestate/bunurile ce urmează a fi livrate sunt destinate
utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, respectiv efectuarea prestării de servicii/livrării de
bunuri corespunzător obiectului de activitate (Cod CAEN 6202 - Activități de consultanță în
tehnologia informației) – aspecte care ne îndreptățesc să apreciem că la datele emiterii facturilor
de avans, activitatea nu era incertă: prețul, caracteristicele, natura serviciilor/bunurilor erau
stabilite în mod cert, toate elementele pertinente ale operațiunii viitoare puteau fi considerate ca
fiind cunoscute de societatea beneficiară și prestarea/livrarea apărea astfel, ca fiind un fapt cert.
Aprecierea expertului s-a bazat pe considerentele CJUE în soluționarea cauzelor conexe
C-660/16 și C-661/16, se vedea pct. 41 – 51 din cauzele conexe C – 660/16 și C – 661/16
(Hotărârea Curții din 31 mai 2018) și cauza FIRIN C – 107/13 publicată în 1 martie 2014 la care
se face referire în cauzele conexe, chiar dacă se referă la o factură de avans încasat.
Facturile primite de ####### SRL de la furnizorul ####### ##### SRL nu au fost
condiția impusă prin Art. 7.3. din Actul Adițional nr. 1 din 28.12.2012 al Contractului nr. 79 din
20.12.2012: „Plata avansului se va efectua după constituirea de către furnizor în favoarea
beneficiarului, a unei Scrisori bancare de bună execuție în valoare de 10% din prețul contractului.”
Din punctul de vedere al expertului, implicațiile fiscale iau naștere la momentul constituirii
bazei de impunere și nu la momentul plăților (cu excepția regimului TVA la încasare), iar
furnizorul ####### ##### SRL nu aplica sistemul de TVA la încasare.
În luna ianuarie 2013 în jurnalul de cumpărări întocmit de ####### SRL, furnizorul
####### ##### SRL figurează înregistrat cu factura nr. 5290, însă am constatat neconcordanțe
între jurnalul de cumpărări și Decontul 300 TVA și din acest motiv expertiza nu se poate pronunța
asupra deducerii integrale a TVA aferentă acestei facturi, întrucât:
-din 109.839 lei reprezentând TVA deductibilă din lună s-a dedus efectiv 96.153 lei, care
poate include parțial sau total suma de 84.000 lei aferentă facturii emise de ####### ##### SRL
în luna ianuarie 2013 (minimum 70.314 lei și maximum 84.000 lei).
În luna februarie 2013 în jurnalul de cumpărări întocmit de ####### SRL furnizorul
####### ##### SRL figurează înregistrat cu factura nr. 5302, însă am constat neconcordanțe între
jurnalul de cumpărări și Decontul 300 TVA și din acest motiv expertiza nu se poate pronunța
asupra deducerii TVA aferentă acestei facturi:
-din 571.967 lei reprezentând TVA deductibilă din lună s-a dedus efectiv 127.954 lei,
deducere care poate să nu fie aferentă facturii emise de ####### ##### SRL sau poate include
31
parțial suma de 180.000 lei aferentă facturii emise de ####### ##### SRL în luna februarie 2013,
dar nu mai mult de 127.954 lei (minimum zero lei și maximum 127.954 lei).
În luna martie 2013 în jurnalul de cumpărări întocmit de ####### SRL facturile nr. 5419,
5423, 5424 și 5429 primite de la furnizorul ####### ##### SRL sunt înregistrate, însă am constatat
diferențe față de decontul 300 TVA unde suma dedusă este mai mare (470.740 lei în Decontul 300,
față de 468.750 lei în jurnalul de cumpărări), astfel încât expertiza apreciază că suma de 431.280
lei reprezentând TVA aferentă facturilor primite în luna martie 2013 a fost dedusă prin decontul
300 TVA.
În ceea ce privește declarațiile informative depuse de furnizorul ####### ##### SRL,
expertiza constată că prin adresa nr. A_DIF 984/18.04.2019 ANAF a comunicat instanței de
judecată situația Declarațiilor informative 394 depuse de toți cei trei furnizori ai ####### SRL,
solicitată de expertul desemnat, din care rezultă că ####### ##### SRL a declarat informativ
integral livrările către ####### SRL.
Relevanța fiscală a declarării informative a TVA colectate în sumă totală de 695.280,00 lei
de către furnizorul ####### ##### SRL, aferentă facturilor emise către ####### SRL este dată de
faptul că dacă furnizorul și-a îndeplinit obligația de declarare a TVA colectată s-a creat sursa
pentru deducerea corelativă exercitată în aceeași perioadă fiscală (ianuarie-martie 2013) de către
####### SRL ceea ce exclude orice pierdere de venit de la bugetul de stat, cu precizarea că
####### SRL a dedus TVA de minimum 501.594 lei și maximum 643.234 lei, din totalul de
695.280 lei, adică cu 193.686 lei-52.046 lei mai puțin.
####### SRL a declarat în declarația informativă 394 achiziții de 2.228.280 lei din care
bază impozabilă de 1.797.000 lei și TVA de 431.280 lei.
####### ##### SRL a declarat în declarația informativă 394 livrări de 3.592.280 lei din
care bază impozabilă 2.897.000 lei și TVA 695.280 lei, cu precizarea că expertiza a regăsit această
informație comunicată de ANAF cu adresa nr. A_DIF 984/18.04.2019. Astfel, furnizorul a exclus
orice pierdere de venit la bugetul de stat, rezultată din exercitarea dreptului de deducere pentru
aceste facturi, de către beneficiarul ####### SRL.
Din punct de vedere al impozitului pe profit nu există implicații fiscale deoarece facturile
primite de la furnizorul ####### ##### SRL au fost înregistrate în contabilitate ca și avans.
Din punct de vedere al TVA, pentru facturile nr.5290 și nr.5302 emise de ####### #####
SRL în lunile ianuarie și februarie 2013 expertiza nu se poate pronunța în ce cuantum au fost
declarate de ####### SRL în decontul 300 de TVA și care este valoarea TVA dedusă efectiv,
determinată obiectiv ca fiind de minimum 70.314 lei și maximum 84.000 lei pentru luna ianuarie
2013 și de minimum 0 lei și maximum 127.954 lei pentru luna februarie 2013. Expertiza precizează
că deducerile ####### SRL din lunile ianuarie și februarie 2013 (în orice variantă: la nivel minim
sau maxim) sunt mai mici decât TVA colectată de 264.000 lei de către furnizor.
Facturile emise în luna martie 2013 de ####### ##### SRL au fot declarate integral de
####### SRL și suma TVA dedusă a fost de 431.280 lei, mai mică decât TVA de 695.280 lei
colectată de furnizorul ####### ##### SRL.
Expertiza reține că declararea în oglindă a operațiunilor taxabile de către ambii parteneri
contractuali, exclude orice pierdere de venit la bugetul de stat (are efect nul, întrucât sumele
colectate de beneficiar de natura TVA sunt anulate de TVA deductibilă aferentă fiecărei facturi,
pentru care beneficiarul își poate exercita acest drept).
32
În perioada ianuarie 2013 – iunie 2013, ####### SRL a derulat relații comerciale cu
furnizorul ######## ####### SRL în baza contractului nr. 13007/18.02.2013 având ca obiect
construirea Centrului de Recuperare a Datelor în caz de Dezastru, constând în întocmirea
documentației de execuție, obținerea avizelor și autorizațiilor, realizarea structurii, instalațiilor,
echipamentelor, finisajelor interioare, exterioare, tâmplăriei și amenajărilor exterioare, drumuri,
inclusiv lucrări de infrastructură incluzând stație de preparare astfel încât să fie prinse toate
căminele existente, în executarea căruia au fost emise 6 facturi care reprezintă avansul de 30% din
valoarea totală a contractului. Cele 6 facturi în sumă netă de 4.206.346,01 RON emise de furnizor
se încadrează în plafonul de 30% din valoarea totală a contractului de 3.507.000 EUR, respectiv
în suma de 1.052.100 EUR (1.052.100 EUR x 4,3663 EUR/RON = 4.593.784,23 RON).
Facturile emise de ######## ### ### SRL respectă informațiile minime obligatorii de
formă prevăzute de Codul fiscal.
Din analiza pe fond a tranzacțiilor derulate între ######## ### ### SRL în baza
contractului nr. 13007 din data de 18.02.2013 având ca obiect construirea Centrului de Recuperare
a Datelor în caz de Dezastru, constând în întocmirea documentației de execuție, obținerea avizelor
și autorizațiilor, realizarea structurii, instalațiilor, echipamentelor, finisajelor interioare, exterioare,
tâmplăriei și amenajărilor exterioare, drumuri, inclusiv lucrări de infrastructură incluzând stație de
preparare astfel încât să fie prinse toate căminele existente contractat cu beneficiarul #######
SRL/persoană impozabilă, se constată că societatea beneficiară deține facturi emise de societatea
furnizoare, în conformitate cu prevederile art. 155 Facturarea. În doctrina contabilă, AVANSUL
este definit ca plată efectuată de cumpărător în cadrul creditului furnizor sau în cadrul creditului
cumpărător, în ambele cazuri, în perioadă contractuală înainte de livrarea bunului/prestarea
serviciului iar din punct de vedere fiscal „avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a
contravalorii bunurilor sau serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora” – în
consecință, sub aspectul îndeplinirii condițiilor de fond, nu se poate verifica legătura de cauzalitate
dintre intrări și ieșiri, ci intenția beneficiarului de a derula activitatea ce face obiectul contractului
încheiat între părți și care a prilejuit emiterea unor facturi de avans. Serviciile care urmează să fie
prestate/bunurile ce urmează a fi livrate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale
taxabile, respectiv efectuarea prestării de servicii/livrării de bunuri corespunzător obiectului de
activitate (Cod CAEN 6202 - Activități de consultanță în tehnologia informației) – aspecte care ne
îndreptățesc să apreciem că la datele emiterii facturilor de avans, activitatea nu era incertă: prețul,
caracteristicele, natura serviciilor/bunurilor erau stabilite în mod cert, toate elementele pertinente
ale operațiunii viitoare puteau fi considerate ca fiind cunoscute de societatea beneficiară și
prestarea/livrarea apărea astfel, ca fiind un fapt cert. Aprecierea noastră se bazează pe
considerentele CJUE în soluționarea cauzelor conexe C-660/16 și C-661/16, se vedea pct. 41 – 51
din cauzele conexe C – 660/16 și C – 661/16 (Hotărârea Curții din 31 mai 2018) și cauza FIRIN
C – 107/13 publicată în 1 martie 2014 la care se face referire în cauzele conexe, chiar dacă se referă
la o factură de avans încasat.
Facturile primite de la furnizorul ######## ####### SRL nu au fost identificate ca fiind
achitate, în contextul în care expertiza nu a identificat ca fiind îndeplinită nici condiția impusă prin
art. 5.4 din Actul Adițional nr. 1 la Contractul de execuție nr. 13007 din data de 18.02.2013:
„Beneficiarul va efectua în termen de maxim 10 (zece) zile de la data reluării activităților,
dar nu mai târziu de 10 Martie 2016, plata unui avans de 30% din Valoarea contractului
33
(„Avansul”). Avansul va fi recuperat ulterior integral de către Beneficiar din sumele datorate
Constructorului potrivit art. 5.2 fie prin rețineri de 30% din fiecare factură acceptată la plata de
către Beneficiar. Plata Avansului către Constructor va fi condiționată de primirea unei Scrisori de
garanție bancară (irevocabilă, necondiționată și emisă de o bancă de prim rang) de restituire a
Avansului din partea Constructorului”.
Implicațiile fiscale iau naștere la momentul constituirii bazei de impunere și nu la
momentul plăților (cu excepția sistemului de TVA la încasare). ########## ######## #######
SRL nu a aplicat sistemul de TVA la încasare.
####### SRL a dedus prin Decontul 300 de TVA suma de 1.009.523 lei din facturile emise
de ######## ### ### SRL în luna mai 2013.
####### SRL a declarat în declarația informativă 394 achiziții de la furnizorul RASTETIN
IMP EXP de 5.215.869 lei, din care baza impozabilă de 4.206.346,01 lei și TVA de 1.009.523 lei.
######## ### ### SRL a declarat în declarația 394 livrări către beneficiarul ####### SRL
de 5.215.869 lei, din care bază impozabilă de 4.206.346 lei și TVA de 1.009.523 lei, cu precizarea
că expertiza a regăsit această informație în adresa nr. A_DIF 984/18.04.2019 prin care ANAF a
comunicat instanței de judecată situația Declarațiilor informative depuse de toți cei trei furnizori
ai ####### SRL, solicitată de expertul desemnat, din care rezultă că ######## ### ### SRL a
declarat integral livrările către ####### SRL.
Expertiza a reţinut că declararea în oglindă a operațiunilor taxabile de către ambii parteneri
contractuali, exclude orice pierdere de venit la bugetul de stat (are efect nul, întrucât sumele
colectate de beneficiar de natura TVA sunt anulate de TVA deductibilă aferentă fiecărei facturi,
pentru care beneficiarul își poate exercita acest drept).
Toate facturile primite de la furnizorul ######## ### ### SRL au fost declarate de
####### SRL în decontul de TVA al lunii mai 2013, iar suma dedusă a fost de 1.009.523 lei.
Facturile primite de ####### SRL de la furnizorul ###### ### #### SRL nu au fost
condiția impusă prin art. 5.6, lit. a) din Contractul nr.100TIC/24.01.2013:
„Beneficiarul va plăti Antreprenorului un avans de 35% din valoarea contractului în maxim
5 zile lucrătoare de la data la care acesta prezintă o scrisoare de garanție bancară pentru garantarea
avansului, emis de o bancă acceptată de Beneficiar.”
Facturile primite de ####### SRL de la furnizorul ####### ##### SRL nu au fost
condiția impusă prin Art. 7.3. din Actul Adițional nr. 1 din 28.12.2012 al Contractului nr. 79 din
20.12.2012: „Plata avansului se va efectua după constituirea de către furnizor în favoarea
beneficiarului, a unei Scrisori bancare de bună execuție în valoare de 10% din prețul contractului.”
Facturile primite de la furnizorul ######## ####### SRL nu au fost identificate ca fiind
achitate, în contextul în care expertiza nu a identificat ca fiind îndeplinită nici condiția impusă prin
art. 5.4 din Actul Adițional nr. 1 la Contractul de execuție nr. 13007 din data de 18.02.2013:
„Beneficiarul va efectua în termen de maxim 10 (zece) zile de la data reluării activităților,
dar nu mai târziu de 10 Martie 2016, plata unui avans de 30% din Valoarea contractului
(„Avansul”). Avansul va fi recuperat ulterior integral de către Beneficiar din sumele datorate
Constructorului potrivit art. 5.2 fie prin rețineri de 30% din fiecare factură acceptată la plata de
către Beneficiar. Plata Avansului către Constructor va fi condiționată de primirea unei Scrisori de
34
garanție bancară (irevocabilă, necondiționată și emisă de o bancă de prim rang) de restituire a
Avansului din partea Constructorului”.
Implicațiile fiscale iau naștere la momentul constituirii bazei de impunere și nu la
momentul plății facturilor, cu excepția contribuabililor care aplică sistemul de TVA la încasare,
situație în care obligația evidențierii TVA colectată la furnizor/TVA deductibilă la beneficiar,
intervine la 90 de zile de la data emiterii facturilor, în absența plății parțiale/totale.
Expertul a arătat că în jurisprudența CJUE menționată anterior (inclusiv cauzele conexe C
– 660/16 și C – 661/16 și cauza FIRIN C – 107/13) se reține că invocarea posibilei fraude fiscale,
respectiv faptul că serviciile nu au fost prestate/bunurile nu au fost livrate sau alte elemente de
fapt/deficiențe care devin cunoscute administrației ulterior momentului emiterii facturii/facturilor
nu pot susține neîndeplinirea condițiilor de exercitarea a dreptului de deducere de către beneficiar
la data faptului generator, care în speța analizată este data primirii facturilor. Astfel, operațiuni
asupra cărora nu se ridica nici un dubiu cu privire la deductibilitatea TVA la data emiterii facturilor
de către cei 3 furnizori, în anul 2013, au fost analizate în anul 2015 (la data inspecției fiscale) prin
prisma rezultatelor ulterioare, modificate de deschiderea procedurii insolvenței la societății
####### SRL la data de 07.11.2013 și intenția de reorganizare, care în final a fost aprobată în
condițiile agreate de creditorii societății.
În consecință, expertiza a reținut că până la data deschiderii procedurii insolvenței la
####### SRL, respectiv la data de 07.11.2013 cei trei furnizori nu au depus nicio scrisoare de
garanție bancară (irevocabilă, necondiționată și emisă de o bancă de prim rang) document în
funcție de care se efectua plata avansului către fiecare dintre aceștia.
Neplata facturilor de avans nu produce consecințe fiscale, raportat la prevederile art. 23 din
Codul de procedură fiscală, potrivit căruia:
„(1) Dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă
se nasc în momentul în care se constituie baza de impunere care le generează”,
(2) Potrivit alin. (1) se naște dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația
fiscală datorată.”;
Baza de impunere în materia TVA o constituie valoarea operațiunii denumită contrapartida,
astfel cum se prevede la art. 137 alin. (1) lit. a) din Codul Fiscal:
„Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată este constituită din:
a) pentru livrări de bunuri și prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la lit. b) și c),
din tot ceea ce constituie contrapartida obținută sau care urmează a fi obținută de furnizor ori
prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terț, inclusiv subvențiile direct legate
de prețul acestor operațiuni;”.
S-a mai precizat că în conformitate cu prevederile art. 126, alin. (1), lit. a) și alin. (3) din
Codul Fiscal, pentru a fi considerată operațiune impozabilă, o livrare de bunuri/prestare de servicii
efectuată în cadrul unei activități economice, trebuie efectuată cu plată (ceea ce nu înseamnă că
plata trebuie să fie efectivă, ci că se exclude gratuitatea), conform prevederilor pct. 3, alin. (2) din
Normele metodologice emise în aplicarea art.126 CF care stipulează „În sensul art.126, alin. (1),
lit. a) din Codul fiscal, o livrare de bunuri și/sau o prestare de servicii trebuie să se efectueze cu
plată.”
Condiția referitoare la „plată” nu se referă la o plata efectivă, ci implică existența unei
legături directe între operațiune și „contrapartidă obținută”. Pe de o parte, condiția referitoare la
35
„plată” este strâns legată de baza de impozitare prevăzută la art. 137 din Codul Fiscal, iar pe de
altă parte implică existența unei legături directe între operațiune și contrapartidă obținută.
În ceea ce privește efectele fiscale asupra bugetului de stat, urmare înregistrării în
contabilitatea ####### SRL a facturilor de avans primite de la cei trei furnizori, expertul a întocmit
o situație centralizatoare din care rezultă că ####### SRL nu a dedus suma de 2.181.030,96 lei din
totalul facturilor întocmite de cei trei furnizori (așa cum rețin organele fiscale în decizia de
impunere și RIF), ci o sumă cuprinsă în intervalul de minimum 1.622.543 lei și maximum
1.892.137 lei, dar pentru care furnizorii au colectat și declarat fiscal suma de 1.704.803 lei.
Expertiza a arătat că exigibilitatea TVA a intervenit la data emiterii facturilor, cu obligația
furnizorilor ####### ##### SRL și ######## ### ### SRL de colectare a TVA în baza
prevederilor art.203 din DIRECTIVA #########CE A CONSILIULUI din 28 noiembrie 2006
privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO L 347, 11.12.2006, p. 1), care stabilește,
că: „TVA este datorată de orice persoană ce menționează această taxă pe o factură.”, transpus la
art.150, alin.(1) din Codul fiscal, coroborat cu art.134^2, alin.(2), lit. a) din Codul fiscal și pct.16^1
din normele metodologice emise în aplicarea acestuia, concomitent cu dreptul corelativ al
beneficiarului ####### SRL de a deduce TVA. În cazul furnizorului ###### ### #### SRL
exigibilitatea TVA a intervenit în a cea de a 90 - zi de la data emiterii facturilor, cu obligația
furnizorului ###### ### #### SRL de colectare a TVA în baza art.203 din DIRECTIVA
valoarea adăugată (JO L 347, 11.12.2006, p. 1), care stabilește, că: „TVA este datorată de orice
coroborat cu art.134^2, alin.(3) și alin.(5) din Codul fiscal, concomitent cu dreptul corelativ al
beneficiarului ####### SRL de a deduce TVA. Precizăm că raportat la perioada 21.02-19.04.2013
în care au fost emise cele 4 facturi, exigibilitatea TVA intervenea în perioada 22.05-18.07.2013
(cu termene de declarare cuprinse între 25.06-25.08.2013) iar anularea codului de plătitor de TVA
al societății ###### ### #### SRL s-a produs la data de 28.05.2013/data radierii, dată de la care
deveneau incidente prevederile art.11, alin.1^3 din Codul fiscal: „Contribuabilii cărora li s-a anulat
înregistrarea în scopuri de TVA conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. b)—e) nu beneficiază
de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor efectuate în perioada
respectivă, dar sunt supuși obligației de plată a TVA colectate, în conformitate cu prevederile
titlului VI, aferentă operațiunilor impozabile desfășurate în perioada respectivă”.
####### SRL a înregistrat contabil efectele fiscale ale anulării deductibilității TVA din
facturile emise de cei trei furnizori urmare inspecției fiscale efectuate de ANAF în anul 2015 și a
anulat datoriile către cei trei furnizori prin trecerea sumelor de plată (baza de impunere + TVA) pe
venituri impozabile în anul 2018 când s-a aprobat planul de reorganizare judiciară și anul 2019
când s-a continuat punerea în aplicare a acestui plan de reorganizare, cu consecința impozitării
multiple a bazei de impunere și a TVA din facturile emise de cei trei furnizori. În tabelul următor
(care se constituie și în ANEXA A – pentru vizualizare optimă) sunt sumarizate implicațiile fiscale
ale retratării facturilor de avans emise de cei trei furnizori:
Din considerentele prezentate detaliat în cadrul obiectivelor anterioare pe care nu le mai
repetăm, ####### SRL – societate aflată în prezent în reorganizare judiciară nu a produs nicio
pierdere de venit la bugetul de stat prin neplata facturilor emise de cei trei furnizori, baza de
impozitare și TVA aferentă facturilor emise de cei trei furnizori fiind regularizate urmare inspecției
36
fiscale și aprobării planului de reorganizare judiciară confirmat de judecătorul sindinc prin
Hotărârea nr.686/05.04.2018 05.04.2018 a Tribunalului Vâlcea emisă în Dosarul
nr.####/90/2013.
Raportul de expertiză a fost criticat, în parte, de către partea civilă – ANAF și de către
Ministerul Public, în esență cu privire la exigibilitatea TVA și de dreptul de deducere, față de care
s-a apreciat că SC ####### S.R.L. a beneficiat ilegal. Expertul a răspuns obiecțiunilor formulate,
fără însă să modifice concluziile inițiale ale expertizei.
Parte dintre aceste critici sunt însușite și de către instanță, astfel că raportul de expertiză va
fi reținut în măsura în care se coroborează cu restul probelor administrate. În acest sens, instanța
de fond a avut în vedere că probele nu au o valoarea de dinainte stabilită și că situația de fapt
trebuie reținută prin analiză în ansamblu și valorificare a probelor care se coroborează. De
asemenea, instanța de fond a reţinut că nu sunt aplicabile hotărârile CJUE, invocate de către expert,
respectiv cauzele conexate C-660/16 și C-661/16, atât timp cât din probele administrate rezultă că
inculpata ######### cunoștea starea de fapt a furnizorilor, chiar inculpata susținând în fața
organelor fiscale că neplata avansurilor s-a datorat nedepunerii scrisorilor de garanție.
Astfel, partea civilă a arătat, în ceea ce privește implicațiile fiscale, referitoare la cele 6
facturi primite de S.C. ####### S.R.L. de la S.C. ####### ##### S.R.L. și cele 6 facturi primite
de S.C. ####### S.R.L. de la S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., având înscrisă mențiunea ”avans
conform contract”, că acele avansuri nu au fost achitate iar pentru acestea, S.C. ####### S.R.L.
nu a făcut dovada necesitării achiziționării în scopul operațiunilor taxabile, contractul încheiat între
părți nerealizându-se, fiind suspendat, iar furnizorul S.C. BERENAZ IMPEX S.R.L având un
comportament fiscal neadecvat, întrerupându-și activitatea, devenind o societate neplătitoare de
TVA, fiind inactivă fiscal, astfel încât exigibilitatea TVA a intervenit la data plății avansurilor, în
baza disp. art. 134^2 al. 1 și 2 lit. b din legea nr. 571/2003.
Critica părții civile este împărtășită și de instanță, textul de lege fiind clar și explicit, iar
concluziile se coroborează cu restul probelor administrate. În acest sens, instanța de fond a reţinut
scopul emiterii/înregistrării acestor facturi, diminuarea obligațiilor fiscale, respectiv a TVA-ul
datorat bugetului de stat consolidat al S.C. ####### S.R.L., care a beneficiat de deducerea TVA-
ului aferent în mod ilegal și nejustificat, în condițiile în care, lucrările pentru obiectivul Data
Recovery Center nu erau unele reale, dezvoltarea unui astfel de Centru fiind doar o intenție al
inculpatei și nimic mai mult, fără să fie realizate efectiv proiecte, autorizații de construire, sau să
fie prevăzută vreo finanțare (așa cum a rezultat din coroborarea probelor administrate în cauză).
O altă critică a părții civile, la raportul de expertiză, a vizat cele 4 facturi primite de S.C.
####### S.R.L. de la S.C. ###### ### #### S.R.L., care a arătat că, potrivit art. 146 al. 1 lit. a din
Codul fiscal, pentru facturile fiscale emise de furnizor S.C. ####### S.R.L. nu avea dreptul de a
beneficia de deducerea TVA întrucât nu a făcut dovada plății achizițiilor către furnizor, societate
obligată la aplicarea sistemului TVA la încasa. S-a arătat că anularea codului de plătitor a TVA al
###### ### #### S.R.L., la data de ##/05/2013 – data radierii, deveneau incidente prevederile art.
11 al. 1^3 din Codul fiscal.
Această critică este însușită și de instanță, pentru aceleași considerații, mai ales că expertul
nu a ținut cont de declarațiile inculpatei ######### din timpul urmăririi penale și de explicațiile
acesteia date organelor fiscale, din care a rezultat, fără nici un dubiu că S.C. ####### S.R.L. avea
cunoștință de starea de fapt, rezultată din relația contractuală încheiată cu furnizorul S.C. ######
37
### #### S.R.L., și ca atare avea obligația înregistrării obligațiilor fiscale rezultate ca urmare a
nerespectării condițiilor contractuale, respectiv de a diminua TVA deductibilă în sumă de 488
227,92 lei, dedusă inițial în baza celor 4 facturi, respectiv de a majora baza de impozitare luată în
calculul profitului impozabil/pierderii fiscale aferentului anului în curs cu cheltuiala nedeductibilă
fiscal în sumă de 585 003 lei, sumă înregistrată în cheltuieli deductibile fiscale de către societate.
De asemenea, contrar concluziilor expertului, instanța, în acord cu partea civilă a reţinut
că, în privința facturilor emise de ###### ### #### S.R.L., în mod corect organul fiscal nu a
acordat dreptul de deducere pentru TVA deductibilă în sumă de 488 228,92 lei, TIKONE ###
CARS S.R.L încadrându-se în sistemul ”TVA la încasare”. În plus, activitatea acestui furnizor nu
poate fi considerată ca fiind una certă din moment ce chiar inculpata a explicat organelor fiscale
cât și organelor judiciar (parchet și instanță) că neplata avansului s-a datorat nedepunerii scrisorii
de garanție, astfel că instanța de fond a reţinut că S.C. ####### S.R.L. avea cunoștință de starea
de fapt, rezultată din relația contractuală încheiată cu acest furnizor și prin urmare, avea obligația
înregistrării obligațiilor fiscale rezultate ca urmare a nerespectării condițiilor contractuale,
respectiv de a diminua TVA deductibilă în suma de 488 227,92 lei, dedusă inițial pe baza celor 4
facturi, respectiv de a majora baza de impozitare luată în calcul profitului/pierderii fiscale aferentă
anului în curs cu cheltuiala nedeductibilă fiscal în sumă de 585 003.
Tot cu privire la furnizorul TIKONE ### CARS S.R.L și al facturile emise de către acesta
către S.C. ####### S.R.L., instanța de fond a reţinut că implicațiile fiscale ale achizițiilor
înregistrate contabil și declarare fiscal vizează deducerea integrală a TVA-ului aferent, deducere
ilegală.
În ceea ce privește facturile emise de furnizorii S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C.
RASTETIN IMP – ### S.R.L. către S.C. ####### S.R.L., în afara motivelor enunțate la alineatele
precedente, instanța de fond a reţinut drept eronată concluzia expertului prin care exclude orice
pierdere de venit la bugetului de stat, apreciind că prin înregistrarea facturilor emise de acești
furnizori și deducând în mod nejustificat TVA-ul aferent, prin nerespectarea dispozițiilor art.
134^2 al. 1 și 2 lit. b din Codul fiscal, bugetul de stat a fost prejudiciat cu suma de 695 280 lei
(TVA aferent facturilor emise de S.C. ####### ##### S.R.L.) și # ### ###,04 lei (TVA aferent
facturilor emise de S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L.).
Așadar, instanța de fond a reţinut că S.C. ####### S.R.L. nu a achitat facturile emise de
cei 3 furnizori datorită neconstituirii scrisorilor de garanție bancare, conform clauzelor
contractuale,, ceea ce a dus la suspendarea contractelor încheiat. De asemenea, cei 3 furnizori fie
au fost radiați fie și-au suspendat activitatea, fiind declarați inactivi fiscali și neplătitori de TVA,
astfel că dreptul de deducere aplicat de S.C. ####### S.R.L. nu a fost justificat, legal. În susținerea
acestei opinii, pe lângă caracterul nereal al operațiunilor menționate în facturile emise, vine chiar
definiția ”avansului”, care reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și
serviciilor, efectuate înainte de data livrării ori prestării acestora. Prin urmare, avansurile nefiind
plătite, se impunea regularizarea facturilor de avansuri în sensul stornării acestora, fapt ce ar fi dus
la diminuarea TVA deductibilă cu suma de # ### ###,95 lei.
Tribunalul nu poate reține concluzia expertului în sensul că baza de impozitare și TVA-ul
aferent al facturilor emise de cei 3 furnizori s-a regularizat urmare a inspecției fiscale din 2015 și
aprobării planului de reorganizare judiciară confirmat de judecătorul sindic prin Hotărârea nr. 686
din ##/04/2018 a Tribunalului Vâlcea, emisă în Dosarul nr. ####/90/2013, astfel că S.C. #######
38
S.R.L. nu ar fi produs nici o pierdere de venit la bugetul de stat, pe de o parte având în vedere că
infracțiunea de evaziune fiscală s-a consumat la momentul depunerii deconturilor TVA (prin care
societatea a beneficiar, nejustificat, de deducerea TVA-ului), iar pe de altă parte că stornarea TVA-
ului dedus s-a realizat ulterior depunerii deconturilor TVA, tocmai urmare a controalelor organelor
fiscale.
Toate înscrisurile depuse de inculpa ######### ####### #######, în apărarea sa, instanța
nu le poate avea în vedere, fiind cu preponderanță acte emise de instanțe civile, iar instanța civilă
nu are autoritate de lucru judecat asupra existenței faptei penale, a persoanei care a săvârșit-o și a
vinovăției acesteia (art. 28 al. 2 din C.pr.p.). De asemenea, susținerile expertului vis-a-vis de
hotărâri ale CJUE nu pot fi împărtășite de Tribunal, pe de o parte deoarece cauza de față vizează
fraudă fiscală, iar pe de altă parte, unele hotărâri au fost transpuse în Codul fiscal, iar textele de
lege invocate de expert sunt prevăzute în Codul fiscal tocmai urmare a acestor transpuneri ale
Deciziilor CJUE.
Încadrarea juridică a faptelor
În ceea ce privește aplicarea legii mai favorabile, instanța de fond a constatat că, în privința
acuzațiilor aduse inculpaților, este în prezența situației descrise de art. 5 Cod penal și anume,
aplicarea legii penale mai favorabile până la judecarea definitivă a cauzei.
În examinarea legii incidente cu privire la acuzațiile formulate față de inculpați instanța de
fond a dispus să se analizeze influența modificărilor legislative cu privire la elementele constitutive
ale infracțiunii pentru care este acuzat. În examinarea acestui criteriu, instanța verifică dacă fapta
mai este incriminată de legea nouă, respectiv dacă legea nouă poate retroactiva, ca fiind mai
favorabilă cu privire la încadrarea juridică, la pedeapsă și circumstanțele de individualizare în
raport de încadrarea juridică dată faptei.
Examinarea încadrării juridice dată faptei ca urmare a situației tranzitorii este necesară atât
pentru a verifica dacă abrogarea unor texte de lege este echivalentă cu o dezincriminare, cât și ca
situație premisă pentru a face analiza în concret a consecințelor cu privire la sancțiune.
Pedeapsa decurge din norma care incriminează fapta. Unitatea dintre incriminare și
pedeapsă exclude posibilitatea, în cazul legilor succesive de a combina incriminarea dintr-o lege
cu pedeapsa dintr-o altă lege. Aceeași unitate împiedică și combinarea dispozițiilor de favoare
privitoare la circumstanțe agravante și atenuate, acestea participând în egală măsură la
configurarea cadrului legal unitar pe baza căruia se stabilește incriminarea și se individualizează
sancțiunea penală. Pentru a compara cele două legi instanța trebuie să analizeze consecințele faptei
în legea în vigoare la data săvârșirii ei (încadrarea juridică dată în rechizitoriu și sancțiunile ce
decurg din incriminare) și consecințele faptei în urma intrării în vigoare a legii noi. Astfel, pentru
a vedea cum este sancționată fapta în legea nouă, trebuie mai întâi să se stabilească dacă și cum
anume este încadrată juridic acuzația în legea nouă.
Înainte de a proceda la analiza, în drept, a faptelor reținute în sarcina inculpaților, instanța
subliniază faptul că încadrarea juridică se va face raportat la dispozițiile cuprinse în ambele Coduri
– Codul penal anterior și Codul penal actual, sau legea cu dispoziții penale anterioară și Codul
penal actual, în ceea ce privește infracțiunile de care sunt acuzați inculpații, în scopul de a
determina, cu acuratețe, legea penală mai favorabilă.
Astfel, anterior datei de ##/02/2014, infracțiunea de evaziune fiscală era reglementată de
art. 9 al. 1 din Legea nr. 241/2005, textul de incriminare rămânând în aceeași formă și după intrarea
39
în vigoare a noului Cod penal. De asemenea, participația penală a complicelui era prevăzută de art.
26 în vechiul Cod penal, textul fiind preluat în întregime în art. 48 din actualul Cod penal, astfel
că textele nu au implicat vreo modificare față de legea penală anterioară. Prin urmare, instanța
apreciază ca lege penală mai favorabilă actualul Cod penal, având în vedere și termenele de
prescripție, mai reduse.
Așadar, în drept, fapta inculpatei ######### #######-#######, constând în aceea că, în
calitate de administrator al SC ####### SRL, ### ########, în perioada 14.01.2013-30.05.2013,
la diferite intervale de timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, în scopul sustragerii de la plata
taxelor și impozitelor datorate bugetului de stat, a dispus înregistrarea în contabilitatea acestei
societăți de cheltuieli fictive, reprezentând achiziții nereale de bunuri/prestări servicii/execuție
lucrări în baza facturilor fiscale emise de SC ######## ####### SRL, ### ########, SC #######
##### SRL, CUI ######## și SC ###### ### #### SRL, ### ########, administrate în fapt de
inculpatul ########## ######, în baza unui număr de 16 facturi fiscale în sumă totală
11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și 2.193.030,92 lei TVA aferentă,
prejudiciind astfel bugetul de stat cu suma totală de 2.193.030,92 lei (echivalentul a 496.239,43
Euro), reprezentând TVA dedusă nelegal, întrunește elementele constitutive ale infracțiunii de
evaziune fiscală, faptă prev. de art. 9 alin. 1 lit. c și al. 2 din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art.
35 al. 1 din C.p. și art. 5 din C.p.
Fapta inculpatului ########## ######, constând în aceea că, în calitate de persoană care
controla/administra în fapt SC ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL,
CUI ######## și SC ###### ### #### SRL, ### ########, cu intenție, în perioada 14.01.2013-
30.05.2013, la diferite intervale de timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, a acordat un ajutor
material inculpatei ######### #######-####### la săvârșirea de către aceasta a infracțiunii de
evaziune fiscală, prin faptul că a emis/a dispus emiterea , în numele SC ######## ####### SRL,
### ########, SC ####### ##### SRL, CUI ######## și SC ###### ### #### SRL, CUI
######## a unui număr de 16 facturi fiscale care atestau în mod nereal achiziții efectuate de SC
####### SRL, ### ########, reprezentă de inculpata ######### #######-####### de la aceste
societăți, în sumă totală de 11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și
2.193.030,92 lei TVA aferentă, ce au fost înregistrate în contabilitatea SC ####### SRL pe
496.239,43 Euro), reprezentând TVA dedusă nelegal, întrunește elementele constitutive ale
infracțiunii de complicitate la evaziune fiscală, faptă prev. de art. 48 C.pen. rap. la art. art. 9 alin.
1 lit. c și al. 2 din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. 1 C.pen. și art. 5 C.pen.
Sub aspect obiectiv, elementul material al infracțiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 al.
1 lit. c din legea nr. 241/2005 se realizează printr-o faptă comisivă, de a evidenția în actele
contabile sau alte documente legale, cheltuieli care nu au la bază operațiuni reale. Alineatele 2 și
3 din art. 9 Legea nr. 241/2005 vizează variante agravante, având în considerare cuantumul
prejudiciului cauzat.
În cauză, inculpata ######### a înregistrat cheltuieli fictive în evidențele financiar
contabile ale SC. ####### S.R.L. De asemenea, aceasta s-a sustras de plata obligațiilor fiscale față
de bugetul consolidat al statului prin deducerea nelegală a TVA-ului aferent acestor 16 facturi
emise de furnizorii SC ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL, CUI
40
######## și SC ###### ### #### SRL, CUI ######## (facturi emise de inculpatul ##########
######, ceea ce reprezintă ajutorul dat inculpatei Usățeanu) către ### ####### S.R.L
Tribunalul reține că inculpata ######### ####### ####### avut calitatea de administrator
în fapt și în drept, îndeplinind astfel condițiile pentru a fi subiect activ al infracțiunilor de evaziune
fiscală, beneficiind de sumele de bani aferente operațiunilor comerciale fictive pe care le-au
înregistrat, TVA-ul fiind dedus în mod nejustificat, ceea ce a produs o diminuare a TVA-ului de
plată și implicit o diminuare a bazei impozabile.
În privința inculpatului ########## ######, Tribunalul reține că acesta a participat în
calitate de complice, în sensul că a ajutat-o pe inculpata ######### în realizarea infracțiunii de
evaziune fiscală. Ajutorul a fost unul material, constând în emiterea unor facturi ce vizau operațiuni
nereale.
Urmarea imediată constă în diminuarea obligațiilor fiscale către stat prevăzută de lege. În
cauză, urmarea imediată a înregistrării în documentele contabile a unei cheltuieli nereale a fost
diminuarea TVA-ului de plată către stat.
Raportul de cauzalitate rezultă ex re.
Prin urmare, instanța de fond a reţinut că elementul material al laturii obiective a
infracțiunii a fost realizat.
Sub aspect subiectiv, infracțiunea se realizează cu intenție directă, calificată prin scop,
fapta săvârșindu-se în vederea sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale.
Astfel, instanța de fond a reţinut că inculpații au prevăzut rezultatul faptei sale și a urmărit
producerea sa, acționând potrivit art. 16 al. 3 lit. a din C.p.. Inculpatul ########## a întocmit
facturile fiscale reprezentând operațiuni comerciale pe care cunoștea că în realitate nu le-a realizat,
iar inculpata ######### a înregistrat acele facturi fiscale, reprezentând prestări servicii sau livrare
de mărfuri de care cunoșteau că nu au beneficiat sau pe care nu le-a primit, tocmai în scopul de a
se sustrage de la plata obligațiilor fiscale, diminuând TVA-ul de plată, prin dreptul de deducere de
care acesta a beneficiar, nejustificat.
Pe cale de consecință, constatând că, dincolo de orice îndoială rezonabilă, sunt îndeplinite
condițiile prevăzute de art. 396 al. 2 din C.pr.p., în sensul că de comiterea cărora sunt acuzați
inculpații, constituie infracțiuni și au fost săvârșite de inculpați, Tribunalul a dispus condamnarea
inculpaților la o pedeapsă într-un cuantum care să conducă la atingerea scopurilor prevăzute de
lege.
Individualizarea pedepsei și modalitatea de executare:
În privința inculpaților ######### și ##########, Tribunalul a avut în vedere criteriile
generale de individualizare a pedepsei, prev. de art. 74 din C.p. urmând să țină cont împrejurările
și modul de comitere a infracțiunilor, de mijloacele folosite, de starea de pericol creată pentru
valoarea ocrotită, de natura și gravitatea rezultatului produs ori a altor consecințe ale infracțiunii,
de motivul și scopul urmărit, de conduita după săvârșirea infracțiunii și în cursul procesului penale,
de nivelul de educație, vârsta, starea de sănătate, situația familială și socială a inculpaților, în
vederea evaluării gravitării infracțiunii și periculozitatea infractorului.
În acest sens, instanța de fond a reţinut că infracțiunile săvârșite de inculpați au un grad
ridicat de pericol decurgând din valoarea prejudiciului cauzat, neacoperit de inculpați dar și
atitudinea inculpaților în timpul procesului penal.
41
De asemenea, în privința persoanelor, instanța de fond a reţinut că inculpații nu au
recunoscut săvârșirea faptelor și nu au contribuit în nici un fel la înlesnirea descoperirii ori la
arestarea participanților, s-au prezentat în fața autorităților și au avut un comportament nesincer,
contradictoriu, Tribunalul urmând să se orienteze la pedepse spre limita maximă prevăzută de lege.
A mai reţinut instanţa de fond că inculpata a folosit mijloace ingenioase, a produs
documente financiar contabile neadevărate, a înregistrat în contabilitatea societății cheltuieli
fictive, care nu au avut la bază operațiuni comerciale reale În plus, Tribunalul a reţinut
prejudicierea cu suma importante, atât a bugetului consolidat al statului cât și al societății,
prejudiciu neacoperit nici măcar în parte. Cât o privește pe inculpată, Tribunalul a reţinut atitudinea
nesinceră a acesteia, a declarațiilor contradictorii prin care a încercat să inducă ideea că nu a avut
cunoștință de modul de înregistrare al operațiunilor nereale ce figura în cele 16 facturi emise de
furnizorii SC ######## ####### SRL, ### ########, SC ####### ##### SRL, CUI ######## și
SC ###### ### #### SRL, ### ########. Inculpata are studii superioare, este căsătorită și nu are
copii în întreținere, având un copil major. Administrată în fapt societățile ROMSOFT și
ROMSOFT INTERNATIONAL. În această calitate, dobândită de mult timp înainte, Tribunalul
are convingerea că inculpata a cunoscut implicațiile fiscale ale unor facturi ce menționează
operațiuni nereale, cu intenția evidentă de a eluda bugetul de stat, astfel că se va orienta către o
pedeapsă care să .
De asemenea, în ceea ce îl privește pe inculpatul ########## ######, instanța de fond a
reţinut că acesta are studii medii, este căsătorit, nu are ocupație, că nu a recunoscut săvârșirea
faptelor, în pofida probelor administrate (martorii audiați susținând contrariul), susținând că nu a
avut nici o implicare cu privire la societățile SC ######## ####### SRL, ### ########, SC
####### ##### SRL, CUI ######## și SC ###### ### #### SRL, ### ########.
Nici unul dintre inculpați nu are antecedente penale.
Astfel, instanţa de fond i-a aplicat inculpatei ######### ####### ####### pedeapsa
principală de 8 ani închisoare, pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală în formă
continuată, faptă din perioada ##/01/2013 – ##/05/2013.
Inculpatului ########## ###### i s-a aplicat pedeapsa principală de 8 ani închisoare,
pentru săvârșirea infracțiunii de complicitate la evaziune fiscală în formă continuată, faptă din
perioada ##/01/2013 – ##/05/2013.
Apreciind în concret necesitatea complinirii funcției de constrângere, specifică pedepsei
privative de libertate cu necesitatea îndepărtării inculpatului de la activitățile care presupun
încrederea publică ori exercițiul autorității de stat, față de natura și gravitatea faptelor săvârșite,
precum și față de persoana inculpatului, se apreciază că este nedemn de a exercita dreptul de a fi
ales în autoritățile publice sau în orice alte funcții publice, dreptul de a ocupa o funcție care implică
exercițiul autorității de stat și dreptul de a ocupa funcția de administrator în cadrul unei societăți
comerciale, pe o durată de 4 ani, față de ambii inculpați.
Latura civilă
La data de ##/03/2017, prin adresa nr. AJR 9920 din ##/03/2017, fila 3, vol. 3 dup, ANAF
s-a constituit parte civilă în cauză cu suma de # ### ###,84 lei reprezentând prejudiciul cauzat
bugetului consolidat al statului, sumă la care a menționat partea civilă că va adăuga obligațiile
fiscale accesorii – majorări, penalități și dobânzi, în conformitate cu legislația fiscală.
42
De asemenea, în cursul judecății, partea civilă a făcut precizări cu privire la acțiunea civilă
promovată, filele ### # ###, vol. 1 dosar instanță.
Totodată, la aceste sume urmează să se calculeze obligațiile fiscale accesorii, obligații ce
se vor calcula în conformitate cu legislația fiscală, fiind datorate de la data când obligația a devenit
scadentă și până la data executării integrale a plății.
Conform art. 1.357 alin. 1 Cod civil, „Cel care cauzează altuia un prejudiciu printr-o faptă
ilicită, săvârșită cu vinovăție, este obligat să îl repare.”
Conform art. 1.373 alin. 1 Cod civil, „Comitentul este obligat să repare prejudiciul cauzat
de prepușii săi ori de câte ori fapta săvârșită de aceștia are legătură cu atribuțiile sau cu scopul
funcțiilor încredințate.”
Conform art. 1.382 Cod civil „Cei care răspund pentru o faptă prejudiciabilă sunt ținuți
solidar la reparație față de cel prejudiciat.”, iar conform art. 1.383 Cod civil „Între cei care răspund
solidar, sarcina reparației se împarte proporțional în măsura în care fiecare a participat la cauzarea
prejudiciului ori potrivit cu intenția sau cu gravitatea culpei fiecăruia, dacă această participare nu
poate fi stabilită. În cazul în care nici astfel nu se poate împărți sarcina reparației, fiecare va
contribui în mod egal la repararea prejudiciului.”
Tribunalul, raportând dispozițiile legale anterior menționate și față de cele anterior reținute
sub aspectul laturii penale, a constatat că au fost îndeplinite condițiile răspunderii civile delictuale
prevăzute de dispozițiile art. 1.357 alin. 1 Cod civil, anterior enunțat, pentru a fi antrenată
răspunderea civilă delictuală a inculpaților. Astfel, fapta ilicită pentru fiecare inculpat constă în
infracțiunea de evaziune fiscală, respectiv complicitate la evaziune fiscală, vinovăția acestora a
fost stabilită sub forma intenției directe, există pagubă, iar legătura de cauzalitate rezultă, așa cum
s-a reținut anterior, din probele administrate în cauză.
Sub aspectul întinderii pagubei, Tribunalul a reţinut că, în conformitate cu dispozițiile art.
99 alin. 1 Cod procedură penală, sarcina probei în cadrul acțiunii civile aparține părții civile ori,
după caz, procurorului care exercită acțiunea civilă în cazul în care persoana vătămată este lipsită
de capacitate de exercițiu sau are capacitate de exercițiu restrânsă. În cauza de față, având în vedere
că nu suntem în prezența unei ipoteze de exercitare a acțiunii civile din oficiu, sarcina probei revine
exclusiv părții civile.
Partea civilă a reclamat un prejudiciu total de # ### ###,84 lei, stabilit în sarcina tuturor
inculpaților și părții responsabile civilmente prin probele administrate, nicio parte din aceste
prejudicii nu au fost acoperite integral/parțial în faza de urmărire penală, sau în faza de judecată.
La producerea prejudiciului prin S.C. ROMSOFT S.R.L au contribuit mai multe persoane,
printre care și partea responsabilă civilmente. Întrucât răspunderea acestora este solidară (poate fi
urmărit oricare dintre debitori pentru întreaga sumă), conform art. 1.382 Cod civil, instanța îi va
obliga pe inculpații ######### și ########## la plata întregii sume, iar pe inculapta #########
în solidar cu partea responsabilă civilmente.
Prin urmare, în baza art. 397 alin. 1 Cod procedură penală, art. 25 alin. 1 Cod procedură
penală rap. la art. 19 alin. 5 Cod procedură penală coroborat cu art. 1357 alin. 1 Cod civil, art.
1.373 alin. 1 Cod civil, art. 1.382 Cod civil și art. 1.383 Cod civil, Tribunalul a admis în parte
acțiunea civilă promovată de Agenția Națională de Administrare Fiscală.
Instanța de fond i-a obligat pe inculpații ######### ####### ####### și ##########
######, în solidar, iar inculpata ######### ####### ####### în solidar cu partea responsabilă
43
civilmente S.C. ROMSOFT.S.R.L., la plata către partea civila Agenția Națională de Administrare
Fiscală (cu sediul în București, #### ######## ### ##, sector 5) a sumei de # ### ###,92 lei cu
titlu de despăgubiri civile, reprezentând prejudiciu cauzat din săvârșirea infracțiunilor de evaziune
fiscală, la care se adaugă obligațiile fiscale accesorii.
Măsuri asiguratorii
Măsurile asiguratorii reprezintă măsuri procesuale cu caracter real care au ca efect
indisponibilizarea bunurilor mobile și imobile care aparțin suspectului, inculpatului sau părții
responsabile civilmente, în vederea confiscării speciale, a confiscării extinse, executării pedepsei
amenzii sau a cheltuielilor judiciare ori acoperirii despăgubirilor civile.
Prin urmare, instanța de fond a menţinut sechestrul asigurător instituit prin Ordonanța nr.
##/P/2017 din ##/03/2017 emisă de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție – Secția
Urmărire Penală și Criminalistică, până la concurența sumei de # ### ###,92 lei (prejudiciul cauzat
prin infracțiunile de evaziune fiscală) și 7 500 lei reprezentând cheltuieli judiciare, asupra
următoarelor bunuri:
Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF nr. 1790 Tohanul Nou UAT
Zărnești, nr. topografic ##############/1 în suprafață de 10 000 mp, proprietatea inculpatei
######### ####### #######;
Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF 1791 Tohanul Nou UAT Zărnești,
nr. topografic ##############/2 în suprafață de 10 000 mp, proprietatea inculpatei #########
####### #######;
Imobil situat în loc. Snagov, #### ########## ### ##, #### #####, înscris în CF nr. 698
UAT Snagov, constituit din teren în suprafață de 422 mp – nr. cadastral 1298 și construcții în
suprafață de 148 mp. – nr. cadastral 1298-C1, 4 mp. – nr. cadastral 1298-C2, 25 mp. – nr. cadastral
1298-C3 și 149 mp. – nr. cadastral 1298-C4, proprietatea persoanei responsabile civilmente S.C.
####### S.R.L.;
Imobil (apartament) în suprafață de 66,1 mp înscris în CF 38142, UAT București, sector 1,
situat în București, B-dul ### ######### nr. 111, ### ###, ### #, ### #, ### ##, proprietatea
persoanei responsabile civilmente S.C. ####### S.R.L.;
Imobilul, spațiu comercial și terenul aferent în cotă parte indiviză, situat în intravilanul
Mun. Râmnicu Vâlcea, str. Gen. ####### nr. 18, ### # #, ### #, jud. Vâlcea, proprietatea persoanei
responsabile civilmente S.C. ####### S.R.L. și anume:
Spațiul comercial compus din ### #, având 4 camere, 2 birouri, 3 holuri, 2 WC-uri și
magazie, cu suprafața construită de 266,80 mp. și suprafață utilă de 233,40 mp precum și cotă parte
indiviză de 1/3 din casa scării cu suprafață utilă de 27,35 mp., respectiv 10,03 mp. din spațiul
comercial în suprafață construită totală de 430,90 mp., cu nr. cadastral 130/0:14;
Terenul aferent spațiului comercial în cotă parte indiviză în suprafață de 79,07 mp., cu nr.
cadastral 130.
Având în vedere că din probele administrate, atât în timpul urmăririi penale cât și ale
cercetării judecătorești a rezultat că documentele și înscrisurilor folosite de inculpați la fraudarea
bugetului consolidat al statului, documente și înscrisuri care nu reprezintă realitatea, instanța de
fond a dispus şi desființarea acestora.
44
Împotriva acestei hotărâri au formulat apeluri inculpaţii ######### #######-####### şi
########## ######, partea responsabilă civilmente ####### S.R.L. (în prezent denumită S.C.
####### ######## ####### S.R.L.) şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – Secţia a II-a penală la data de
08.10.2020, sub nr. #####/3/2017 (2648/2020).
Apelantul inculpat ########## ###### în motivele de apel depuse în scris (filele 226-249
vol.1) a solicitat în esență admiterea apelului, desfiinţarea sentinţei penale atacate şi:
I. Retrimiterea cauzei la instanţa de fond, prin raportare la prevederile art. 6 paragraful 3
CEDO şi art. 2 din Protocolul Adiţional la convenţie, având în vedere lipsa motivării hotărârii
atacate;
II. Rejudecând cauza, pronunţarea unei hotărâri prin care să se dispună, în legătură cu
infracţiunea de complicitate la evaziune fiscală, prevăzută de art. 48 alin. (1) Cod penal rap. la art.
9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din legea nr. 241/2005 cu aplic. art. 35 alin. (1) Cod penal şi art. 5 Cod
penal, în principal, achitarea în temeiul art. 396 alin. (5) rap. la art. 16 alin. (1) lit. a) Cod proc.
penală (fapta nu există); într-un prim subsidiar achitarea în temeiul art. 396 alin. (5) rap. la art. 16
alin. (1) lit. c) Cod proc. penală (nu există probe că o persoană a săvârşit infracţiunea); într-un al
doilea subsidiar, reindividualizarea pedepsei aplicate, în sensul orientării acesteia sub minimul
special prevăzut de lege, prin reţinerea ca lege penală mai favorabilă a dispoziţiilor vechiului Cod
Penal (VCP), făcând aplicarea disp. art. 76 VCP rap. la art. 74 alin. 1 lit. a) VCP şi totodată făcând
aplicarea disp. art. 861 şi urm. VCP în sensul suspendării executării pedepsei sub supraveghere.
Hotărârea instanţei de fond a fost dată cu încălcarea disp. art. 5 C.pen. privind aplicarea
legii penale mai favorabile până la judecarea definitivă a cauzei.
Astfel, a precizat apelantul inculpat că, instanţa de fond a apreciat ca lege penală mai
favorabilă dispoziţiile Noului Cod Penal, argumentul prezentat referindu-se la termenele de
prescripţie a răspunderii penale mai reduse sub imperiul actualului Cod Penal (fila 28 alin. 4 a
hotărârii).
Apelantul inculpat a criticat hotărârea instanţei de fond şi sub aspectul netemeiniciei,
întrucât analiza probelor conduce la concluzia că în cauză, nu au existat dovezi prin care să se fi
infirmat prezumţia de nevinovăţie şi care să confirme acuzaţia formulată prin rechizitoriu. Instanţa
nu îşi poate fundamenta hotărârea de condamnare, aşa cum cere acuzarea, pe supoziţii, pe concluzii
cu caracter de probabilitate. Hotărârea de condamnare trebuie să se întemeieze exclusiv pe probe
din care să rezulte şi care să demonstreze, dincolo de orice dubiu, vinovăţia celor acuzaţi
Aşadar, a solicitat inculpatul apelant să fie primite şi concluziile şi apărările inculpatei
#########, concluzii care vizează, în principal:
- solicitarea de înlăturare, în temeiul art. 403 alin. 1 lit. c) a raportului de constatare tehnico-
ştiinţifică nr. ###/P/2015 din data de 14.10.2016, primind concluziile ce ţin de lipsa de fiabilitate
a acestei probe, având în vedere că a fost întocmită de un specialist antifraudă din cadrul
Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti la solicitarea procurorului de caz, fiind lipsită de
obiectivitate;
- solicitarea de a avea în vedere raportul de expertiză fiscal-contabil din data de 16.10.2019
(împreună cu suplimentul său) administrat în acest dosar, raport ce concluzionează în sensul că nu
s-a produs nici un prejudiciu, nicio pagubă, prin materializarea operaţiunilor dintre societăţi.
45
A mai arătat apelantul inculpat că a solicitat şi susţinut să se dispună înlăturarea de la
dosarul cauzei, ca neavând legătură cu faptele din prezentul dosar, în baza aceluiaşi temei, art. 403
alin. 1 lit. c) Cod proc. penală, a declaraţiilor inculpaţilor Popazov ######, ####### ######,
##### ###### #######, ##### ###### ######## şi #### #######, date în dosarul nr.####/3/2017
al Tribunalului Bucureşti. Aceste declaraţii au fost depuse în prezentul dosar de către procurorul
de şedinţă în cursul cercetării judecătoreşti la fond, aşa cum a rezultat din încheierea din data de
25.04.2019.
A mai solicitat să se constate că susţinerea potrivit căreia aceste mijloace de probă ar dovedi
că ar fi controlat/administrat în fapt cele trei societăţi, nu are acoperire faptică.
Astfel, chiar dacă nu se va dispune înlăturarea de la dosar a mijloacelor de probă preluate
în prezentul dosar prin Procesul-verbal din data de 20.03.2017, inculpatul apelant a solicitat în apel
să se constate că ele nu fac dovada că ar fi controlat/administrat în fapt cele trei societăţi, SC
######## ####### SRL, SC ####### ##### SRL şi SC ###### ### #### SRL şi nici nu fac
dovada că ar fi emis sau ar fi dispus emiterea celor 16 facturi fiscale. De asemenea, nu fac dovada
că s-ar fi aflat vreodată în posesia acestor facturi şi că le-ar fi remis inculpatei ######### #######-
#######/Romsoft.
În subsidiar, apelantul inculpat a arătat că, dacă instanţa va aprecia că fapta reţinută
constituie o faptă ilicită şi întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii de complicitate la
evaziune fiscală, solicită ca, reţinând ca lege penală mai favorabilă dispoziţiile Vechiului Cod
Penal, să se dispună aplicarea unei pedepse orientată sub minimul special prevăzut de lege, într-
un cuantum care să permită aplicarea dispoziţiilor legale referitoare la suspendarea executării
pedepsei sub supraveghere.
A mai apreciat că, raportat la circumstanţele personale ale inculpatului, precum şi conduita
acestuia anterior comiterii presupusei infracţiuni, în cauză poate fi reţinută circumstanţa atenuantă
prev. de disp. art. 74 alin. 1 lit. a) VCP. A precizat că nu are antecedente penale, este căsătorit, în
vârstă de 57 de ani, studii medii, este o persoană integrată social care se află la primul conflict cu
legea penală.
Apelanta inculpată ######### #######-####### a depus la dosar, filele 67-127, 180-225

vol.1, 80-132 vol.4, motive de apel formulate, invocând în esență:
Lipsa de motivare a hotărârii judecătorești, întrucât în demersul de motivare a hotărârii
judecătoreşti, instanţa trebuia să constate ea însăşi elementele constitutive ale infracţiunii şi să
precizeze circumstanţele de fapt în care s-a săvârşit presupusul delict penal, iar nu să se rezume
doar la respingerea apărărilor inculpaţilor, lipsa de preocupare a judecătorului în a „asculta"
criticile aduse acuzaţiei fiind astfel evidentă.
De aici decurge şi vătămarea adusă drepturilor inculpatei-apelante, care nu a beneficiat de
garanţiile aferente unei proceduri echitabile (art. 6 par. 1 CEDO şi art. 8 C.p.p.), acuzata fiind pusă
în situaţia de a nu cunoaşte care este de fapt temeiul în fapt şi în drept al condamnării şi care sunt
motivele pentru care a fost sancţionată penal.
Indicând decizii pronunțate de Curtea Europeană a Drepturilor Omului și de instanțele
interne, în temeiul art.421 pct.2 lit.b, cu trimitere la art.8 C.pr.pen., art.6 din CEDO, art.2 din
Protocolul nr.7 la Convenţie şi art.21 al.3 din Constituţia României, apelanta inculpată a solicitat
46
admiterea apelului, desfiinţarea în întregime a sentinţei şi trimiterea cauzei spre rejudecare la
Tribunalul Bucureşti, Secţia I penală.
Apelanta a invocat și nelegala compunere a completului precum și inexistenţa unei
repartizări aleatorii a dosarului, cu consecința constatării nulității absolute, întrucât după
pensionarea judecătorului desemnat iniţial, în mod aleatoriu, repartizarea dosarului cu numărul de
referinţă către completul format din doamna judecător ####### ######### a fost una ciclică,
permisă în condiţii neconstituţionale de art. 52 alin. 1 teza 2, din Legea nr. 304/2004 privind
organizarea judiciară.
În continuare, criticile au vizat netemeinicia și nelegalitatea soluției de condamnare,
solicitându-se achitarea inculpatei.
În aprecierea apărării, hotărârea de condamnare a inculpatei ######### ####### #######
este una neîntemeiată, fiind rezultatul greşitei aprecieri şi valorificări a probelor cauzei, precum şi
al eronatei înţelegeri şi aplicări a normativului fiscal care reglementează operaţiunile comerciale
în cauză.
S-a invocat greşita înlăturare a declaraţiilor inculpaţilor ######### #######-####### şi
########## ###### din faza de judecată; greşita apreciere a fictivităţii operaţiunilor comerciale
şi a caracterului prejudiciabil al acestora; greşita înlăturare a raportului de expertiză fiscal-
contabilă administrat în faza de judecată, în detrimentul raportului de inspecţie fiscală; greşita
fundamentare a soluţiei de condamnare pe mijloacele de probă administrate într-un alt dosar; faptul
că instanţa de fond, în mod greşit, a apreciat că Raportul de inspecţie fiscală F-VL 130 din
31.03.2015 ar constitui mijloc de probă în procesul penal.
Mai mult, raportul de inspecţie fiscală nr.130 din 31.03.2015, soldat cu emiterea deciziei
de impunere ##### ### ### din 31.03.2015, a făcut obiectul verificării de către instanţa civilă, în
cadrul contestaţiei inculpatei împotriva deciziilor prin care s-a solicitat angajarea răspunderii sale
solidare inclusiv pentru obligaţiile fiscale izvorâte din contractele cu cele trei societăţi comerciale
(sentinţa nr.##/F -CONT din 16.05.2019 a Curţii de Apel Piteşti, Secţia a ll-a, depusă prin cererea
de probe de la termenul din 09.01.2020 şi admisă prin încheiere). La pag.6 din hotărârea respectivă
se face vorbire şi despre facturile emise de cele trei societăţi comerciale şi înregistrate în evidenţele
contabile ale ## ########" SRL, instanţa civilă reţinând următoarele:
-„####### ##### SRL a emis către ####### SRL factura în sumă de 434.000 lei
înregistrată în evidenţa contabilă in contul furnizori debitori; la data primirii facturilor furnizorul
era activ, aşa cum rezultă şi din fişa de informaţii extrase de pe site-ul Ministerului de Finanţe;
societatea nu se face vinovată de comportamentul furnizorilor şi a acţionat cu bună credinţă,
declarând corect taxele şi impozitele aferente; de asemenea, societatea nu a solicitat rambursarea
sumei de 205.153 lei, decizia de efectuare a compensării sumei menţionate aparţinând organelor
fiscale";
-„în luna februarie 2013, ###### ### #### SRL a emis către ####### SRL două facturi
pentru servicii in avans, conform contractului nr. 100TIC/24.01.2013; la data primirii facturilor
furnizorul era activ, aşa cum rezultă şi din fişa de informaţii extrase de pe site-ul Ministerului de
Finanţe; în luna februarie #### ####### ##### SRL a emis factura în sumă de 930.000 lei, la data
primirii facturilor furnizorul era activ, aşa cum rezultă din fişa de informaţii extrase de pe
Ministerului de Finanţe; obligaţia de a informa despre starea societăţii trebuia îndeplinită de
47
furnizori printr-o notificare adresată tuturor colaboratorilor, astfel erau stabilite şi finalizate
relaţiile contractuale la momentul respectiv";
-„####### ##### SRL a emis către ####### SRL în luna martie trei facturi, iar la data
primirii facturii furnizorul era activ, aşa cum rezultă şi din fişa de informaţii extrase de pe site-ul
Ministerului de Finanţe; obligaţia de a informa despre starea societăţii trebuia îndeplinită de
furnizori printr-o notificare adresată tuturor colaboratorilor, astfel erau stabilite şi finalizate
contractele la momentul respectiv";
-„contractul cu ######## ####### SRL şi ###### ### #### SRL a fost încheiat în scopul
deschiderii de noi linii de business existente în planul de afaceri al firmei încă din anul 2008;
lucrările nu au fost demarate şi implicit plătite facturile deoarece furnizorul nu a constituit
scrisoarea de garanţie bancară solicitată prin contract (subl.n); din lipsă de fonduri nu s-au demarat
negocierile cu un alt furnizor, urmând reluarea acestui contract în cadrul planului de reorganizare;
facturile emise de ######## ####### SRL au fost înregistrate de operatorul de la contabilitate în
mod eronat in contul mărfuri, deoarece conform contractului acestea sunt facturi în avans, fiind
corelate prin înregistrare in evidenţa contabilă în contul 471 cheltuieli în avans; la data primirii
facturilor emise de către ######## ####### SRL furnizorul era activ, aşa cum rezultă şi din fişa
de informaţii extrase de pe site-ul Ministerului de Finanţe".
În concluzie, instanţa civilă a stabilit că „au fost îndeplinite condiţiile prevăzute de ari. 19
alin. 1 şi art. 21 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în înregistrarea în evidenţa
contabilă a cheltuielilor şi stabilirea impozitului pe profit şi a accesoriilor aferente, în perioada
01.01.2012 – 31.12.2013, şi că societatea a calculat şi înregistrat în evidenţa contabilă impozitele,
taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat, aferente operaţiunilor
economice derulate în perioada supusă controlului fiscal, aspecte ce rezultă din coroborarea
înscrisurilor de la dosar şi a concluziilor expertizei efectuate în cauză, dar şi din certificatele fiscale
eliberate de ANAF -Direcţia de administrare în perioada 31.12.2010 - 31.10.2011, DGRFP Vâlcea
în perioada 31.01.2012 - 30.06.2013 şi AJFP Vâlcea în perioada 30.06.2012 – 31.07.2013.
Totodată, se constată de Curte din coroborarea probelor de la dosar, că în perioada
verificată, în conturile de disponibilităţi băneşti deschise pentru SC ####### SRL, existau
disponibilităţi băneşti necesare achitării obligaţiilor fiscale scadente, în condiţiile in care agentul
economic nu ar fi beneficiat de compensarea acestora cu valoarea taxei pe valoare adăugată
rambursată, aşa cum este menţionat în documentele de compensare. (...) Sub toate aspectele
reţinute în considerente, din coroborarea probelor de la dosar, respectiv înscrisuri, hotărâri
judecătoreşti raport de expertiză efectuat în cauză, se apreciază de instanţa de judecată că nu se
poate reţine în sarcina reclamantei îndeplinirea condiţiilor legale de la art. 27 alin. 2 lit. d) şi e) din
OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în sensul ca aceasta nu a determinat cu rea-
credinţă nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale şi nu a manifestat rea-
credinţă privind restituirea ori rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat,
fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.
Pentru toate aceste considerente, în baza art. 1, 8 şi 18 din Legea nr. 554/2004, urmează a
fi admisă, ca întemeiată, contestaţia promovată de contestatoarea ######### #######-####### în
contradictoriu cu intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova -
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea şi in consecinţă, se va dispune anularea
48
Deciziei nr. CRR REG -3592/12.02.2016 şi a Deciziei nr. VL 238.822/17.12.2015 de angajare a
răspunderii solidare"(pag.12 din sentinţă).
Or, prin această sentinţă s-a constatat nu numai lipsa vreunei culpe a inculpatei în
înregistrarea facturilor emise de cele trei societăţi comerciale, ci şi legalitatea operaţiunilor
contabile efectuate de către ## ########" SRL. Din această perspectivă, concluziile raportului de
expertiză fiscal-contabilă administrat în cauză converg cu cele statuate de instanţa civilă.
Se arată că Romsoft şi-a exercitat în mod legal dreptul de a deduce TVA aferentă celor 16
facturi de avans, normativul fiscal incident (art. 1342 alin. 2 lit. a) Cod fiscal) determinând
exigibilitatea taxei de la data emiterii de către cei trei furnizori a facturilor de avans, dată la care
s-a născut şi dreptul de deducere a TVA de către ROMSOFT, situaţie faţă de care nu există vreo
obligaţie fiscală eludată de ultima.
Întrucât, pentru a se produce sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, situaţia
premisă constă în existenţa unei îndatoriri de plată a vreunei taxe ori vreunui impozit, o asemenea
îndatorire nu a existat în sarcina ROMSOFT, astfel încât în toate cazurile nu s-a produs urmarea
socialmente periculoasă cerută de textul incriminator, lipsind această cerinţă de tipicitate a
infracţiunii obiect al judecăţii, care astfel nu este o faptă prevăzută de legea penală (art. 16 alin. 1
lit. b) teza I C.p.p.).
A invocat nelegalitatea sentinţei apelate raportat la incidenţa principiului ne bis in idem
(art. 50 din Carta Drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, art. 4 din Protocolul adiţional nr.
7 la Convenţie), prezentând pe larg jurisprudența europeană în materie.
În ceea ce privește netemeinicia acuzaţiei din perspectiva neîndeplinirii elementelor
constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală și din perspectiva greşitei stabiliri a stării de fapt a
invocat lipsa tipicităţii faptei de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr.
241/2005, lipsa probelor în susţinerea caracterului nereal al operaţiunilor evidenţiate în
contabilitatea ####### SRL
Cu privire la latura civilă, prin sentinţa civilă nr.##/F - CONT din 16.05.2019 a Curţii de
Apel Piteşti, Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal (rămasă definitivă prin
nerecurare), au fost anulate deciziile nr. CRR REG - 3592 din 12.02.2016 a Direcţiei Generale
Regionale a Finanţelor Publice Craiova şi nr. VL 238822 din 17.12.2015 a Administraţiei Judeţene
a Finanţelor Publice Vâlcea prin care se cerea obligarea inculpatei ######### #######-#######
în solidar cu ## ########" SRL la plata unor sume de bani, inclusiv din cele rezultate din
înregistrarea celor 16 facturi emise de ## ######### IMPEX" SRL, ## ######## IMPEX" SRL
si ## ####### ### CARS" SRL (a se vedea sentinţa anexată la cererea de probă încuviinţată prin
încheierea de la termenul de judecată din 09.01.2020).
La pronunţarea soluţiei, instanţa civilă a avut în vedere şi raportul de expertiză contabilă
judiciară întocmit în cauza civilă de către experţii ############## ##### si ####### #######.
A mai precizat apelanta inculpată că, menţiunile din acest raport s-au coroborat cu
concluziile raportului de expertiză fiscal-contabilă întocmit de expertul ###### #####, precum şi
cu „opinia" consultantului fiscal ###### #####, întocmită la solicitarea ## ########" SRL pentru
cauza penală prezentă.
Având în vedere concluziile de achitare în temeiul art.16 lit.b, teza I C.pr.pen., apelanta
inculpată a solicitat lăsarea ca nesoluţionată a laturii civile.
49
Faţă de cele reţinute, apelanta inculpată ######### #######-####### a solicitat, potrivit
art. 421 pct. 2 lit. a) Cp.p., admiterea apelului, desfiinţarea hotărârii apelate şi, în temeiul art. 396
alin. 5 C.p.p. în referire la art. 16 alin. 1 lit. b) teza I C.p.p. achitarea pentru comiterea infracţiunii
prevăzute de art. 9 alin. 1 lit. c şi alin. 2 din Legea nr.241/2005, fapta nefiind prevăzută de legea
penală, ca urmare a neîndeplinirii cerinţelor esenţiale prevăzute de norma incriminatorie, iar în
conformitate cu art. 397 raportat la art. 25 alin. 5 C.p.p. să fie lăsată nesoluționată acţiunea civilă.
Apelanta inculpată a depus în scris completare la motivele de apel (f.5-17 vol.11), care
privesc incidenţa în cauză a prevederilor art. 52 alin. 3 C.p.p., respectiv la autoritatea de lucru
judecat a Sentinţei nr.##/F - CONT din 16.05.2019 a Curţii de Apel Piteşti, Secţia a II-a asupra
chestiunilor prealabile din prezentul proces penal privitoare la elemente de natură extrapenală de
care depinde tipicitatea infracţiunii de evaziune fiscală imputată, status quo care impietează asupra
exercitării în continuare a acţiunii penale faţă de inculpată.
Aceasta este şi situaţia din prezenta speţă, în care acţiunea penală exercitată de către
procuror se află în antinomie cu Sentinţa nr. ##/F din 16.05.2019 a Curţii de Apel Piteşti,
consecinţa inerentă fiind aceea că prin hotărârea penală care urmează a fi pronunţată în prezenta
cauză nu poate fi încălcată autoritatea de lucru judecat a hotărârii instanţei civile şi nesocotită
securitatea raporturilor juridice consacrată de această din urmă hotărâre, în acest sens pledând
imperativele dispoziţiilor art. 52 alin. 3 C.p.p.
Apelanta parte responsabilă civilmente ####### S.R.L. (în prezent denumită S.C. #######
######## ####### S.R.L.) în motivele de apel depuse în scris (filele 1-62 vol.3) a criticat
hotărârea instanţei de fond sub aspectul netemeiniciei şi al nelegalităţii, solicitând să se dispună,
în principal, admiterea apelului şi, în temeiul art. 421 pct. 2 lit. b) din Codul de procedură penală
raportat la art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi la dispoziţiile art. 2 ale
Protocolului 7 la Convenţie, desfiinţarea sentinţei penale şi trimiterea cauzei spre rejudecare la
aceeaşi instanţă; în subsidiar, admiterea apelului şi, în temeiul art. 421 pct. 2 lit. a) coroborat cu
art. 396 alin. 5 raportat la art. 16 alin. 1 lit. b) teza primă achitarea inculpatei ######### #######
####### pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prevăzute de art. 9
alin. 1 lit. c şi alin. 2 din Legea 241/2005.
În temeiul 421 pct. 2 lit. a) coroborat cu art. 397 alin. 1 şi 4 din Codul de procedură penală,
a solicitat respingerea acţiunii civile ca fiind în principal inadmisibila şi în subsidiar neîntemeiată
şi ridicarea măsurilor asigurătorii instituite asupra bunurilor sale.
A invocat apelanta parte responsabilă civilmente, în esență, că:
1.Hotărârea a fost dată de un judecător incompatibil, cu încălcarea dreptului persoanelor
acuzate de a fi judecate de către o instanţă imparţială şi independentă, în sensul art. 6 par. 1 din
CEDO.
Sub un prim aspect, aplicând testul subiectiv, există suspiciunea rezonabilă că
imparţialitatea judecătorului fondului, ####### #########, a fost afectată prin prisma situaţiei
personale generată de statutul soţului magistratului, #### lorguţă care, potrivit informaţiilor din
declaraţiile de avere postate pe site-ul CSM este, începând cu anul 2013, angajat într-o importantă
funcţie de execuţie la SC ###### SRL, respectiv la SC ##### ####### SRL - „succesoarea"
Romsys după intrarea în insolventă a acesteia din urmă, în anul 2016, ambele societăţi fiind
jucători importanţi pe piaţa IT din România. Mai exact, imparţialitatea judecătorului fondului a
50
fost afectată, fiind incident cazul de incompatibilitate prev. de art. 64 alin. 1 lit. f Cod procedură
penală, datorită interesului acestuia de a elimina societatea de pe piaţa IT, în beneficiul firmei la
care a lucrat/lucrează soţul său, întrucât reprezenta unul dintre concurenţii de temut, datorită
competentei şi profesionalismului angajaţilor şi, totodată, a portofoliului de clienţi.
2.Sentinţa penală apelată este nemotivată, considerentele fiind preluări ad litteram din
rechizitoriu ori din raportul de inspecţie fiscală, analiza şi argumentaţia proprie a instanţei fiind
lapidară, sumară şi echivocă, ceea ce echivalează cu o nemotivare a hotărârii.
Examinând sentinţa penală apelată în cauză, se va observa că deşi aparent motivată,
instanţa s-a limitat la a prelua situaţia de fapt şi argumentele din actul de acuzare ori ale părţii
civile direct interesate în cauză, fără a cenzura şi analiza probaţiunea administrată care contrazice
de plano susţinerile acuzării şi ale părţii civile şi fără a motiva raţiunile pentru care respinge probele
aduse în apărare atât de inculpata ######### ####### ####### cât şi de partea responsabilă
civilmente.
3.Instanţa nu a demonstrat, motivat sau argumentat existenţa intenţiei calificate prin scop
din perspectiva laturii subiective a infracţiunii de evaziune fiscală sancţionată de art. 9 alin. 1 lit.
c) din Legea 241/2005.
S-a arătat că, examinând declaraţia din data de 09 martie 2017, coroborat celorlalte probe
şi, mai ales, coroborat cu celelalte declaraţii ale administratorului societății, s-a constatat că nu a
existat niciun moment intenţia de fraudare a bugetului statului prin înregistrarea celor 16 facturi
fiscale despre care ######### ####### ####### a avut reprezentarea că sunt emise de cele trei
societăţi în executarea contractelor încheiate cu acestea. O analiză mai atentă a declaraţiei din data
de 09 martie 2017 va dovedi că parte din aceasta nu corespunde unei relatări libere, neviciată de o
alterare a manifestării de voinţă proprie a autorului actului de procedură. S-a arătat cu titlu de
exemplu: pag. 6 final pag 7 partea de început din declaraţie: „Nu am cerut compensarea sau
rambursarea TVA pe baza acestor facturi. Ele au fost înregistrate ca şi cheltuieli deductibile". Cea
de a două frază a declaraţiei citate nu aparţine administratorei societății întrucât contravine
realităţii stabilite în scripte cu 4 ani anterior datei de 09.03.2017, facturile fiind înregistrate ca
avansuri. Afirmaţia a fost inserată deliberat pentru a obţine o recunoaştere a unui condiţii de
tipicitate a infracţiunii de evaziune fiscală - latura obiectivă - înregistrarea de cheltuieli care au la
bază operaţiuni nereale. De altfel, cât timp sumele facturate erau cu titlu de avans nu aveau cum
să afecteze baza de impunere si implicit obligaţiile de plată către bugetul statului, pentru că
avansurile nu sunt cheltuieli (nici deductibile, nici nedeductibile), iar din perspectiva TVA, de
vreme ce suma aferentă era colectată de către emitenţii facturilor, societatea avea dreptul născut
ope legis de a deduce TVA. Instanţa a preluat susţinerile ANAF din actele de control, reţinând că
deficienţele constatate de organele fiscale se referă la neplata facturilor de avans (aspect tratat mai
sus) şi nefinalizarea proiectului de investiţie din contractele încheiate cu cei trei furnizori, la 2 ani
de la încheierea contractelor, interval în care ####### SRL intrase în insolvenţă. Or, constatarea
nefinalizării unei investiţii la mai bine de doi ani de la iniţierea acesteia, nu echivalează cu
nerealitatea/fictivitatea operaţiunilor din cele 16 facturi de la data emiterii acestora. TVA nu este
niciodată datorată de profesionist pentru sine. În fapt, agentul economic este doar un vehicul al
TVA, care asigură circulaţia taxei între consumatorul final în calitate de debitor şi stat, în calitate
de beneficiar al acesteia.
51
4.Sentinţa apelată s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 9 alin. 1 lit. c) din Legea 241/2005,
reţinând în mod greşit că societatea a înregistrat în evidenţele contabile cele 16 facturi fiscale cu
titlu de cheltuieli fictive care nu au la baza operaţiuni reale, acestea fiind în realitate avansuri care
nu au fost înregistrate cu titlu de cheltuieli (lipseşte elementul material al laturii obiective).
Cu precizarea că cele 16 facturi fiscale nu sunt fictive, evidenţierea lor în contabilitatea SC
####### SRL neputând fi asimilată unor cheltuieli fictive, în condiţiile în care nu au fost plătite şi
nu s-a solicitat rambursarea de TVA, fapta concretă reţinută de instanţa fondului în sarcina
inculpatei ####### #########, constând în înregistrarea în evidenţele contabile de cheltuieli
fictive care nu au la bază operaţiuni reale/înregistrarea operaţiunilor comerciale fictive nu
întruneşte condiţia de tipicitate, ca trăsătură esenţială a infracţiunii de evaziune fiscală, întrucât nu
corespunde sub aspectul laturii obiective modelului legal de încriminare descris în art. 9 alin. 1 lit.
c) din Legea 241/2005, respectiv „evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a
cheltuielilor care nu au la baza operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive". Taxa pe
Valoarea Adăugată NU ESTE CHELTUIALĂ pentru persoanele impozabile (plătitorii de TVA)
ci este un impozit indirect care nu poate intra în sfera de aplicare a dispoziţiilor art. 9 alin. 1 lit. c)
din Legea 241/2005, care sancţionează evidenţierea de cheltuieli care nu au la baza operaţiuni
reale, legea penală fiind de strictă interpretare şi aplicare, analogia iuris fiind prohibită în penal;
societatea nu a evidenţiat în contabilitate cele 16 facturi fiscale incriminate cu titlu de cheltuieli ci
cu titlu de avansuri, operaţiune care nu se circumscrie condiţiilor de tipicitate ale infracţiunii de
evaziune fiscală sancţionată de art. 9 alin. 1 lit. c) din Legea ######## care sancţionează
evidenţierea de cheltuieli care nu au la baza operaţiuni reale, condiţii în care, nefiind întrunite
condiţiile de tipicitate ale infracţiunii pentru care a fost sesizată instanţa, sentinţa penală apelată
este netemeinică şi nelegală, urmând a fi cenzurată de instanţa de control judiciar prin prisma
criticilor evocate în aceste motive de apel.
5.Instanţa nu a analizat şi nu s-a pronunţat asupra apărărilor invocate referitoare la lipsa
oricărui prejudiciu la momentul punerii în mişcare a acţiunii penale. Acţiunea civilă a fost greşit
soluţionată cât timp sumele pretinse de partea civilă cu titlu de prejudiciu fiscal au fost evidenţiate
în contabilitate, iar obligaţiile fiscale aferente au fost achitate către bugetul statului.
Materialul probator administrat la judecata în primă instanţă a confirmat că ulterior
inspecţiei fiscale din martie 2015, subscrisa a înregistrat în evidenţele contabile aferente lunii iulie
2015 cu titlu de cheltuieli nedeductibile, toate sumele stabilite suplimentar de către ANAF în
raportul de inspecţie fiscală şi în decizia de impunere întocmite.
Aşa cum a demonstrat şi expertiza fiscală administrată la judecata în primă instanţă, s-a
adoptat această soluţie - de înregistrare în contabilitate cu titlu de cheltuieli nedeductibile a sumelor
stabilite suplimentar de ANAF - întrucât la acea epocă, pe de o parte ROMSOFT se afla în
insolvenţă, iar mai apoi, sumele de natura TVA de plată suplimentar stabilite de inspecţia fiscală
(TVA fără drept de deducere şi accesoriile aferente) nu pot fi regularizate prin decontul de TVA
ci se înregistrează cu titlu de cheltuieli nedeductibile raportat la dispoziţiile art. 84 şi art. 90 din
Codul de procedură fiscală contemporan, de vreme ce dispoziţiile legale citate interzic depunerea
de declaraţii rectificative în timpul inspecţiei fiscale şi după anularea rezervei de verificare prin
efectuarea inspecţiei fiscale.
Sumele de plată suplimentar stabilite de inspecţia fiscală, evidenţiate în contabilitatea
societății cu titlu de cheltuieli nedeductibile, au produs consecinţele fiscale prevăzute de lege la
52
calculul bazei de impunere a impozitului pe profit aferent anului 2015, la momentul pronunţării
sentinţei apelate toate taxele şi impozitele aferente înregistrării sumelor în cauză fiind achitate
către bugetul consolidat al statului.
Trebuie reamintit şi subliniat că evidenţierea în contabilitate cu titlu de cheltuieli

nedeductibile a sumelor stabilite suplimentar de către inspecţia fiscală (TVA nedeductibilă fiscal
şi accesoriile aferente) s-a efectuat la 31 iulie 2015, cu circa 2 ani anterior iniţierii oricăror
demersuri în dosarul penal nr. ##/P/2017, ceea ce înlătură fără rezerve orice urme de rea-credinţă
a administratorului ######### ####### ori de intenţie frauduloasă cu privire la cele 16 facturi de
avans incriminate în cauză.
Mai mult, la finele anului 2015 (când s-a regularizat datoria către ###### ### #### SRL-
societate radiată) respectiv în anii 2018 şi 2019, la momentul la care s-a întocmit planul de
reorganizare şi punerea lui în aplicare, facturile de avans ale celor trei furnizori au fost închise
contabil prin trecerea lor pe venit impozabil, respectiv în contul 7588 „Alte venituri din
exploatare", aşa încât întreaga suma facturată cu titlu de avans de cele trei societăţi, inclusiv TVA,
a fost înregistrată cu titlu de venit cu impact asupra bazei impozabile şi implicit asupra calcului
impozitului pe profit aferent anului 2015/venit aferent celor doi ani fiscali #########, impozite
plătite de subscrisa în anul 2016 şi la punerea în aplicare a planului de reorganizare (proba 16),
ceea ce înseamnă că, atât la momentul punerii în mişcare a acţiunii penale cât şi la momentul
pronunţării sentinţei penale apelate. prejudiciul fiscal nu exista.
6.Acţiunea civilă este inadmisibilă, fiind soluţionată cu încălcarea dispoziţiilor art. 22 alin.
(3), art. 27 alin. (4) şi art. 52 alin. (3) din Codul de procedură penală şi a principiului securităţii
juridice.
În considerentele sentinţei apelate s-a citat amplu din argumentaţia reţinută de organele
fiscale în raportul de inspecţie fiscală întocmit în luna martie 2015, fără ca instanţa de fond să
analizeze consecinţele fiscale ca urmare a efectuării atât a înregistrărilor contabile cât mai ales
efectele juridice ale demersurilor ANAF în perioada post inspecţie fiscală, demersuri care au fost
tranşate în contencios prin hotărâri judecătoreşti definitive, a căror autoritate de lucru judecat,
prevăzută de art. 52 alin 3 CPP, a fost ignorată de instanţa de fond sub umbrela inaplicabilă a
dispoziţiilor art. 28 alin. 2 din Codul de procedură penală.
Hotărârile judecătoreşti în cauză nu au soluţionat nicio acţiune civilă în care să existe tripla
identitate cerută pentru a fi invocată instituţia autorităţii de lucru judecat, ci vizează situaţii juridice
cu impact major atât asupra laturii penale cât şi asupra acţiunii civile exercitată de ANAF în
prezenta cauză, ce constituie o chestiune prealabilă în procesul penal şi atrag incidenţa dispoziţiilor
art. 52 alin. 3 din Codul de procedură penală potrivit cărora: „Hotărârile definitive ale altor instanţe
decât cele penale asupra unei chestiuni prealabile în procesul penal au autoritate de lucru judecat
în faţa instanţei penale, cu excepţia împrejurărilor care privesc existenţa infracţiunii".
De menţionat că astfel de chestiuni sunt cele care, prin obiect, au caracterul de condiţii de
fapt sau de drept a căror existenţă este necesar a fi verificată pentru justa soluţionare a cauzei
penale, constituind o situaţie premisă a infracţiunii. Condiţia prealabilă şi infracţiunea reprezintă,
aşadar, două elemente care compun textul incriminator (conţinutul juridic al infracţiunii), însă
condiţia prealabilă nu descrie nici comportamentul, nici rezultatul, nici elementul intenţional al
infracţiunii, putând viza obiectul infracţiunii, calitatea autorului sau a victimei, acte juridice
53
preexistente, faptele juridice, etc. Totodată, în interpretarea dispoziţiilor art. 52 alin. 3 CPP, în
literatura juridică, s-a arătat că sintagma „cu excepţia împrejurărilor care privesc existenţa
infracţiunii" ar avea înţelesul de elemente care să privească tipicitatea obiectivă sau subiectivă a
infracţiunii, recomandându-se citirea excepţiei în cheia respectării principiilor securităţii juridice
şi ne bis in idem.
Astfel, aşa cum s-a mai arătat, într-un prim demers, ANAF a solicitat administratorului
judiciar al subscrisei, în cursul anului 2015, plata obligaţiilor fiscale stabilite suplimentar prin
raportul de inspecţie fiscală, cu titlu de creanţă curentă, în total dezacord cu dispoziţiile art. 76
alin. 1 din Legea 85/2006, cererea fiind respinsă cu caracter definitiv în procedura inslovenţei prin
decizia civilă nr. ###/A-COM/15.12.2015 a Curţii de Apel Piteşti pronunţată în dosarul nr.
####/90/2013/al9.
În acelaşi timp, cu riscul de a repeta, apelanta în mod direct şi prin intermediul
administratorului judiciar CITR, a solicitat expres ANAF să înscrie creanţa la masa credală a
ROMSOFT, însă ANAF nu a dat curs acestei solicitări. De bună seamă, ANAF a încercat într-o
procedură, unica prevăzută de lege în raport de situaţia juridică a subscrisei la epoca 2015 (cu circa
2 ani înainte de exercitarea acţiunii civile în prezenta cauză) să realizeze creanţa fiscală generată
ca urmare a controlului fiscal finalizat în anul 2015, în cuantum de 5.184.423 lei, procedură
judiciară care a stabilit definitiv că ANAF este decăzută din dreptul de a-şi valorifica creanţa.
Este de reţinut că ANAF a solicitat înscrierea la masa credală a sumei antemenţionate cu
titlu de creanţă curentă în condiţiile în care faţă de ####### SRL procedura insolvenţei a fost
deschisă la data de 07 noiembrie 2013, declaraţia de creanţă fiind respinsă tocmai pentru că suma
pretinsă putea constitui o creanţă anterioară deschiderii procedurii aferentă perioadei 2012 -
septembrie 2013, în niciun caz nu putea fi o creanţă născută în perioada de observaţie de după 07
noiembrie 2013.
În paralel, deşi societatea se afla în insolvenţă de mai bine de 2 ani, ANAF Vâlcea a emis
procesul verbal de insolvabilitate nr. VL #########.10.2015, act admnistrativ fiscal care a fost
contestat de subscrisa şi desfiinţat de instanţele de judecată prin hotărâri definitive (decizia nr.
###/R-CONT/23.01.2019 a Curţii de Apel Piteşti în dosarul nr. ###/90/2016).
În plus, într-o terţă procedură derulată în paralel cu celalalte două, iniţiată tot de ANAF,
care a constituit obiectul dosarului nr. ###/46/2016 al Curţii de Apel Piteşti, prin decizia civilă nr.
##/F-CON/16 mai 2019, instanţa amintită, a admis contestaţia administratorului subscrisei
######### ####### ####### şi a dispus anularea deciziei de atragere a răspunderii solidare a
acesteia pentru obligaţiile stabilite suplimentar prin raportul de inspecţie fiscală şi decizia de
impunere întocmite ca urmare a inspecţiei fiscale din martie 2015.
Cum procedura, calea aleasă în dosarul mai susmenţionat este anterioară exercitării acţiunii
civile în prezenta cauză, iar în dosarul amintit hotărârea pronunţată are caracter definitiv ca urmare
a renunţării la calea de atac de către ANAF, cu un an înainte de a se pronunţa sentinţa penală
apelată, îşi găsesc aplicabilitatea atât dispoziţiile art. 22 alin. 3 cât şi art. 27 alin. 4 teza finală din
Codul de procedură penală, o altă acţiune fiind astfel prohibit a se exercita.
Aşa fiind, particularităţile cauzei suprapuse normelor de drept analizate conchid că odată
aleasă calea acţiunii civile care a fost soluţionată definitiv, numai poate fi exercitată o altă acţiune
civilă având acelaşi obiect în cadrul procesului penal, pentru că se încalcă flagrant principiul
54
securităţii juridice. Deopotrivă, este încălcat şi principiul de drept electa una via non datur recursus
ad alteram, a cărui incidenţă vizează exclusiv acţiunea civilă.
Cercetarea judecătorească în apel.
Prin încheierea din 03.03.2021, Curtea a admis cererile formulate de apelanta inculpată
######### ####### ####### de sesizare a Curţii Constituţionale cu excepţia de
neconstituţionalitate a prevederilor art. 52 alin.1 teza a 2 a din Legea nr.304/2004 şi cu excepţia
de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 9 alin.1 lit.c din Legea nr. 241/2005 rap. la art. 2 lit.e
din Legea nr. 241/2005.
În baza art. 29 alin. (4) din Legea nr. 47/1992, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare, a sesizat Curtea Constituţională a României cu soluţionarea acestor excepţii.
A respins ca inadmisibilă cererea formulată de apelanta inculpată ######### #######
####### de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.
A respins ca inadmisibilă cererea formulată de apelanta parte responsabilă civilmente SC
####### SRL de sesizare a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie pentru a pronunţa o hotărâre
prealabilă pentru dezlegarea unei chestiuni de drept.
Prin încheierea din 29.04.2021 Curtea a încuviinţat pentru apelantul inculpat ##########
###### proba cu martorii ##### #######, ##### ########## ###### şi ######## #######.
A încuviinţat pentru apelanta inculpată ######### ####### ####### proba cu martorii
###### ##### #########, ###### ######, #### ######, ##### ########## ######, #####
#######, ######## ### şi ########## ########.
A încuviinţat pentru apelanta parte responsabilă civilmente S.C. ####### SRL proba cu
martorii ###### ##### #########, ###### ######, ##### ########## ######, ##### #######,
######## ### şi ########## ########.
În baza art. 100 alin.4 lit. a,b Cod procedură penală a respins celelalte cereri de probe
formulate în cauză.
Prin încheierea din 17.05.2021 s-a emis adresă către Agenţia Judeţeană a Finanţelor
Publice Vâlcea, pentru înaintarea tuturor înscrisurilor care au stat la baza emiterii deciziei de
impunere F-VL nr. 169/31.03.2015 şi a raportului de inspecţie fiscală F-VL nr. 130/31.03.2015.
Prin încheierea din 17.11.2021 a fost încuviințată cererea inculpatului ########## ######
de audiere a martorului ###### ######-######## și s-a dispus emiterea unei adrese către către
Curtea de Apel Piteşti cu solicitarea de a înainta dosarul nr. ###/46/2016 al Curţii de Apel Piteşti,
Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal.
Prin încheierea din 17.01.2022 Curtea a calificat solicitările formulate de apelanta inculpată
######### ####### ####### şi de apelanta parte responsabilă civilmente SC ####### ########
####### SRL ca fiind motive de apel care urmează a fi analizate de instanţa de control la
soluţionarea căilor de atac declarate în cauză.
Curtea a reținut că, potrivit dispozițiilor art. 52 alin.1 Cod procedură penală, instanța penală
este competentă să judece orice chestiune prealabilă soluționării cauzei, chiar dacă prin natura ei
acea chestiune este de competența altei instanțe, cu excepția situațiilor în care competența de
soluționare nu aparține organelor judiciare. Totodată, potrivit dispozițiilor art. 52 alin.2 Cod penal,
55
chestiunea prealabilă se judecă de către instanța penală, potrivit regulilor și mijloacelor de probă
privitoare la materia căreia îi aparține acea chestiune.
Prin decizia Curții Constituționale nr. 102/2021 din data de 17 februarie 2021, publicată în
Monitorul Oficial nr. 357 din data de 7 aprilie 2021, instanța de contencios a arătat:
”20.Chestiunile prealabile constituie aspecte ale cauzei de natură extrapenală, trebuie
rezolvate anterior soluţionării problemelor care privesc fondul cauzei penale și privesc existenţa
unei cerinţe esenţiale din structura infracţiunii, cum ar fi situaţia premisă a unei infracţiuni ori un
element esenţial al conţinutului infracţiunii.
21.De asemenea, Curtea constată că, prin obiectul lor, chestiunile prealabile au caracterul
unor condiții de fapt sau de drept a căror existență este necesar a fi verificată pentru justa
soluționare a cauzei penale sau, altfel spus, probleme de natură extrapenală care trebuie soluționate
înainte de rezolvarea fondului cauzei penale și de a căror rezolvare prealabilă depinde soluția în
cauza respectivă. S-a apreciat, în acest sens, că, sub aspectul naturii juridice, chestiunile prealabile
pot fi de natură civilă, de dreptul muncii, de dreptul familiei, de drept internațional public, de drept
constituțional, de drept administrativ etc., arătându-se că o asemenea chestiune o constituie, de
exemplu, prejudiciul cauzat, în cazul infracțiunilor de evaziune fiscală; existența împrejurării că
fapta privește atribuțiile de serviciu ale inculpatului, în ipoteza comiterii infracțiunii de abuz în
serviciu; stabilirea calității de cetățean sau de persoană fără cetățenie, în cazul infracțiunilor comise
în străinătate; constatarea raportului juridic patrimonial în baza căruia o persoană deținea cu orice
titlu un bun mobil al altuia, pe care și l-a însușit, de care a dispus pe nedrept sau pe care a refuzat
să îl restituie, în cazul infracțiunii de abuz de încredere etc. Referitor la aceeași instituție de drept
procesual penal, a chestiunilor prealabile, Curtea reține că acestea sunt situații cu caracter
excepțional, care apar pe parcursul soluționării cauzelor penale, iar de rezolvarea lor depinde
modul de soluționare a respectivelor cauze; astfel de situații pot fi calificate drept chestiuni
prealabile dacă au caracter de condiție de fapt sau de drept pentru soluționarea cauzei penale și
dacă acestea sunt de competența organelor judiciare.
22.Curtea constată, de asemenea, că se impune a fi acordată atenție nu doar identificării
chestiunilor prealabile, ci și stabilirii limitelor generale ale competenței organelor judiciare. Din
modul de reglementare a dispozițiilor art.52 din Codul de procedură penală, Curtea reține că, de
regulă, chestiunile prealabile soluționării cauzei penale sunt de competența instanței penale, cu
excepția acelor situații în care, potrivit legii, competența de soluționare nu aparține organelor
judiciare [alin.(1) al art.52], 7 și, totodată, că judecarea chestiunilor prealabile de către instanța
penală se face potrivit regulilor și mijloacelor de probă privitoare la materia căreia îi aparține acea
chestiune [alin.(2) al art.52]. 23.În acest context, Curtea reține că alin.(2) al art.52 din Codul de
procedură penală obligă instanța penală să judece chestiunile prealabile conform regulilor și
mijloacelor de probă privitoare la materia căreia îi aparține acea chestiune. Referitor la acest
aspect, a fost invocată problema înțelesului sintagmei „regulilor și mijloacelor de probă”, respectiv
dacă aceasta are în vedere normele de drept material și procedural din materia căreia îi aparține
chestiunea prealabilă sau doar dreptul material și regimul probator specifice respectivei materii.
Curtea constată că această sintagmă vizează ansamblul normelor procesuale ce guvernează materia
de origine a chestiunii prealabile. În aceste condiții, având în vedere dispozițiile art.2 din Codul de
procedură civilă, dispozițiile acestui cod reprezintă procedura ###### ## ####### ######, aceasta
aplicându-se și în alte materii, în măsura în care legile ce reglementează aceste materii nu cuprind
56
dispoziții contrare. Or, aceste prevederi legale trebuie coroborate cu cele ale art.1 din Codul de
procedură penală, conform cărora Codul de procedură penală reglementează desfășurarea
procesului penal și a altor proceduri judiciare în legătură cu o cauză penală, fără să excludă
incidența altor norme de procedură, cu care se completează în cazul lipsei contrarietății. De altfel,
această teză este confirmată de jurisprudența Curții Constituționale, conform căreia dispozițiile
Codului de procedură penală se completează cu cele ale Codului de procedură civilă în materia
măsurilor asigurătorii (a se vedea, în acest sens, Decizia nr.## din 19 ianuarie 2016, publicată în
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.269 din 8 aprilie 2016, Decizia nr.## din 20 ianuarie
2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.155 din 1 martie 2016, Decizia
nr.### din 17 mai 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.507 din 6 iulie
2016, paragrafele 20-24, și Decizia nr.### din 13 decembrie 2016, publicată în Monitorul Oficial
al României, Partea I, nr.140 din 23 februarie 2017, paragrafele 18-20). Același raționament juridic
este valabil, în mod corespunzător, în ceea ce privește administrarea probelor, care se face conform
regulilor specifice materiei juridice corespunzătoare naturii faptelor ce trebuie dovedite, adică
potrivit regulilor din domeniul juridic de origine. Prin urmare, dovada chestiunilor prealabile se
face potrivit unor norme procesuale extrapenale, care pot aparține diverselor ramuri de drept și,
prin urmare, pot să prevadă reguli diferite referitoare la admisibilitatea probelor, sisteme de probă
diferite, soluții juridice diferite referitoare la sarcina probei și la valoarea acestora etc.”
Curtea reține, prin urmare, că reprezintă chestiuni prealabile acele fapte sau împrejurări de
sorginte extrapenală de care depinde existența infracțiunii sau calificarea ei, acestea având, prin
obiectul lor, caracterul de condiție de fapt sau de drept pentru soluționarea cauzei care face obiectul
procesului penal întrucât privesc existența unei cerințe esențiale din structura infracțiunii.
Aspectele care rezultă din dispozițiile legale menționate și din cuprinsul deciziei pronunțate
de Curtea Constituțională au fost punctate și de apărare care a solicitat instanței de control să
califice ca și chestiuni prealabile, asupra cărora să se pronunțe cu prioritate în cauză, înainte de
soluționarea apelurilor următoarele aspecte:
- autoritatea de lucru judecat a sentinței nr. ##/F -CONT din data de 16.05.2019 a Curții de
Apel Pitești – Secția a II a asupra chestiunilor prealabile din prezentul proces penal privitoare la
elemente de factură extrapenală de care depinde tipicitatea infracțiunii de evaziune fiscală imputată
inculpatei;
- nelegalitatea deciziei de impunere F-VL nr. 169/31.03.2015 și a raportului de inspecție
fiscală F-VL nr. 130/31.03.2015, ambele emise de către Administrația Județeană a Finanțelor
Publice Vâlcea, solicitându-se să se constate nelegalitatea acestor acte administrative fiscale și să
fie înlăturate de la aplicarea în cauza de față.
Primul aspect a fost invocat de apărare prin raportare la dispozițiile art. 52 alin.3 Cod
procedură penală potrivit cărora hotărârile definitive ale altor instanțe decât cele penale asupra
unei chestiuni prealabile în procesul penal au autoritate de lucru judecat în fața instanței penale,
cu excepția împrejurărilor care privesc existența infracțiunii (cu precizarea că sintagma ” cu
excepția împrejurărilor care privesc existența infracțiunii” a fost declarată neconstituțională prin
decizia Curții Constituționale nr. 102/2021 din data de 17.02.2021).
În esență, s-a arătat că prin sentința nr. ##/F -CONT din data de 16.05.2019 a Curții de
Apel Pitești s-a statuat cu putere de lucru judecat că Romsoft a evidențiat contabil în mod legal
facturile emise de către cei trei furnizori și și-a dedus ori compensat cu respectarea legii TVA - ul
57
aferent acestor facturi, nefiind prejudiciat bugetul de stat prin aceste operațiuni comerciale, toate
acestea înlăturând cerințele de tipicitate ale infracțiunii prev. de art. 9 alin.1 lit.c din Legea nr.
241/2005, reținute în sarcina inculpatei ######### #######, din perspectiva condițiilor situației
premisă a fraudei fiscale, a cerințelor esențiale atașate elementului materiale ori producerea urmării
socialmente periculoase.
S-a mai susținut că prin sentința menționată au fost stabilite cu caracter definitiv
următoarele aspecte:
-administratorul societății nu a acționat cu rea credință la stabilirea bazelor de impunere;
-în operațiunile comerciale derulate între Romsoft și furnizorii – S.C. ###### ### ####
SRL, S.C. ####### ##### SRL și S.C. Rastetin Imp – ### SRL au existat documente justificative
care au fost înregistrate în evidența contabilă;
-#### ####### S.R.L. a calculat și înregistrat în evidența contabilă impozitele, taxele,
contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat, aferente operațiunilor economice
derulate în perioada supusă controlului fiscal.
S-a solicitat instanței de apel să constate că, cele trei condiții de tipicitate ale infracțiunii
de evaziune fiscală susținută de acuzare au fost examinate contencios cu caracter definitiv de o
altă instanță, prin sentința nr. ##/F -CONT din data de 16.05.2019 a Curții de Apel Pitești.
În raport de aceste aspecte, s-a solicitat ca, urmând soluția judiciară impusă de efectele
sentinței menționate, instanța de control să dispună achitarea inculpatei ######### #######,
potrivit dispozițiilor art. 16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală, față de împrejurarea că fapta
dedusă judecății este lipsită de elementele de tipicitate care conduc la prevederea acesteia în legea
penală.
Analizând cererile formulate de apărători referitoare la incidența dispozițiilor art. 52 alin.3
Cod procedură penală potrivit cărora hotărârile definitive ale altor instanțe decât cele penale asupra
unei chestiuni prealabile în procesul penal au autoritate de lucru judecat în fața instanței penale,
Curtea reține că discuția la acest moment nu poartă asupra analizei efectuate de Curtea de Apel
Pitești prin sentința menționată de apărare, a calificării aspectelor statuate de această instanță sau
a măsurii în care chestiunile analizate și lămurite cu caracter definitiv de această instanță vizează
împrejurări care interesează instanța penală în soluționarea cauzei de față în raport de acuzațiile
aduse inculpaților, așa cum sunt descrise de Ministerul Public.
Ceea ce reține instanța de control judiciar la acest moment procesual este împrejurarea că
aspectul privind reținerea/nereținerea incidenței art. 52 alin.3 Cod procedură penală în această
cauză nu este unul care ar putea fi considerat în sine o chestiune prealabilă în sensul art. 52 alin.1
Cod procedură penală și care să necesite o soluție din partea instanței de apel înainte de
soluționarea apelurilor cu care a fost sesizată.
Această concluzie se impune chiar și în raport de modalitatea în care apărătorii au prezentat
aspectele invocate, susținând că în condițiile reținerii autorității de lucru judecat conferită de art.
52 alin.3 Cod procedură penală, soluția care s-ar impune ar fi aceea de achitare a inculpatei
######### ####### ####### pentru infracțiunea pentru care este cercetată, în baza dispozițiilor
art. 16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală.
Neîndoielnic, chestiunile invocate de apărătorii apelantei inculpate ######### #######
####### și ai apelantei parte responsabilă civilmente cu referire la sentința nr. ##/F -CONT din
data de 16.05.2019 a Curții de Apel Pitești – Secția a II a civilă, de contencios administrativ și
58
fiscal sunt unele esențiale în soluționarea cauzei de față și urmează a fi analizate de instanța de
control la momentul soluționării căilor de atac declarate. De altfel, pentru lămurirea tuturor
aspectelor invocate de apărare instanța a dispus atașarea în întregime a dosarului în care s-a
pronunțat sentința menționată iar la momentul dezbaterilor părțile care au invocat aceste chestiuni
vor avea posibilitatea să le susțină în fața instanței de apel, care le va analiza în conformitate cu
dispozițiile legii și cu aspectele reținute de Curtea Constituțională în cuprinsul deciziei nr.
###/2021 din data de 17.02.2021.
Referitor la nelegalitatea deciziei de impunere F-VL nr. 169/31.03.2015 și a raportului de
inspecție fiscală F-VL nr. 130/31.03.2015 emise de către Administrația Județeană a Finanțelor
Publice Vâlcea, apelanta inculpată a arătat că s-a aflat în imposibilitate de a le contesta în condițiile
în care ele vizau activitatea SC ####### SRL iar controlul a avut loc la mai mult timp de la
deschiderea procedurii insolvenței.
S-a arătat că procedura fiscală derulată în perioada 10.02.2015 – 31.03.2015, respectiv la
mai bine de 15 luni de la momentul deschiderii procedurii insolvenței, a vizat perioada 01.01.2011
-30.09.2014 și a condus la stabilirea unei obligații de plată suplimentară TVA dedusă de către
societatea ####### SRL din facturile primite de la cei trei furnizori – S.C. ###### ### #### SRL,
S.C. ####### ##### SRL și S.C. Rastetin Imp – ### SRL. Aceste acte administrativ fiscale nu au
fost atacate de administratorul judiciar întrucât controlul și emiterea deciziei de
impunere/raportului de inspecție fiscală au avut loc la mai mult timp de la deschiderea procedurii
insolvenței, astfel încât orice eventuală creanță rezultată din controlul fiscal nu mai putea fi
vreodată valorizată în procedura insolvenței, stabilirea ei fiind pur teoretică.
S-a arătat că în cadrul acestei proceduri fiscale Administrația Județeană a Finanțelor
Publice Vâlcea a dispus angajarea răspunderii solidare a inculpatei ######### ####### #######,
în calitate de reprezentant al societății SC ####### SRL, fiind emisă decizia nr. VL
#########.12.2015. Împotriva acestei decizii inculpata a formulat contestație, care a fost respinsă
prin decizia nr. CRR-REG – 3592/12.02.2016 a Direcției Regionale a Finanțelor Publice Craiova
iar împotriva acesteia a fost formulată contestație, cauza fiind soluționată de Curtea de Apel Pitești
prin decizia nr. ##/F-CONT/16.05.2019, prin care s-a admis contestația formulată.
Aspectele invocate în susținerea nelegalității actelor menționate au fost prezentate pe larg
de către apărare prin înscrisurile depuse la dosarul cauzei și au vizat nerespectarea unor condiții
de formă și a unor condiții de fond, ultimele în legătură cu o serie de aspecte constatate de instanța
de contencios administrativ în soluționarea cauzei privind contestația legată de atragerea
răspunderii solidare a administratorului societății comerciale.
Curtea reține că a fost invocată ca și chestiune prealabilă o excepție de nelegalitate a unor
acte administrative cu caracter individual, temeiul menționat fiind dispozițiile art. 4 alin.1 și 2 din
Legea contenciosului administrativ.
Potrivit acestor dispoziții, legalitatea unui act administrativ individual poate fi cercetată
oricând în cadrul unui proces pe cale de excepție, din oficiu sau la cererea părții interesate. Instanța
învestită cu fondul litigiului și în fața căreia a fost invocată excepția de nelegalitate, constatând că
de actul administrativ cu caracter individual depinde soluționarea litigiului pe fond, este
competentă să se pronunțe asupra excepției, fie printr-o încheiere interlocutorie, fie prin hotărârea
pe care o va pronunța în cauză.
59
Pentru ca instanța penală să soluționeze ca și chestiune prealabilă excepția invocată ar
trebui ca aspectele menționate de apărare să reprezinte chestiuni de rezolvarea cărora depinde
soluția din cauza de față, condiție care nu este îndeplinită în cauza. Chiar dacă instanța de fond
face referire în sentința penală atacată la raportul de inspecție fiscală și la aspectele constatate de
ANAF, această împrejurare nu schimbă natura actelor în legătură cu care se invocă excepția de
nelegalitate și care nu reprezintă altceva decât acte întocmite de partea civilă din cauza de față,
acte care au legătură cu sesizarea din cauza de față și cu susținerea solicitărilor pe care ANAF le-
a făcut pe latura civilă a cauzei.
Astfel cum a punctat chiar și apărarea, în cauză s-au administrat mai multe probe pe
aspectul legat de un eventual prejudiciu în legătură cu infracțiunea pentru care s-a dispus trimiterea
în judecată a inculpaților, toate aceste chestiuni urmând a fi analizate de instanța de apel în
momentul soluționării căilor de atac declarate în cauză.
În măsura în care la acel moment se va aprecia că se impune o analiză a aspectelor invocate
de apărare în legătură cu aceste acte administrative, apărările formulate vor fi analizate prin decizia
de apel, fără a se putea considera că, într-o astfel de ipoteză, s-ar aduce atingere dreptului la apărare
al părților din cauza de față.
Prin încheierea din 04.04.2022 Curtea a făcut aplicarea dispoziţiilor art.383 alin.3 C.pr.pen.
în ceea ce îi priveşte pe martorii ##### #######, ##### ######## ##### şi ###### ######.
Prin aceeași încheiere a fost încuviinţată pentru apelanta-inculpată solicitarea de audiere a
martorei ########## #####-######## și de emitere a unei adrese către Banca Comercială
Română şi către Alpha Bank pentru a comunica o evidenţă detaliată cu numele persoanelor
împuternicite în relaţia cu banca pentru cele trei societăţi, ####### ##### SRL, ######## #######
SRL şi ###### ### #### SRL.
La termenul din 14.03.2022 a fost audiată inculpata ######### #######-####### (filele
162-167 vol.11).
Inculpatul ########## ###### și-a exercitat dreptul de a nu da declarație în fața instanței.
Au fost audiați martorii ##### ##########-###### (filele 159-160 vol.8), ###### #####
######### (filele 190-191 vol.9), ######## ####### (filele 195-196 vol.10), ######## ###
(filele 197-198 vol.10), ###### ######-######## (filele 261-262 vol.10), ########## ########
(filele 263-264 vol.10), ########## #####-######## (filele 21-23 vol.12). Cu privire la martorul
Jieru, apelanta inculpată a arătat că nu mai insistă în audierea acestuia (fila 128 vol.12).
În cauză a fost administrată proba cu înscrisuri.
Prin cererea depusă la termenul din 17.11.2011, ####### SRL a solicitat să se ia act că și-
a modificat sediul social și denumirea – în ####### ######## ####### SRL, fiind depuse
certificat de înregistrare și certificat constatator (filele 152-157 vol.10).
Pe parcursul procedurii, cu respectarea termenelor legale, au fost verificate și menținute
măsurile asigurătorii, în temeiul art. 250 ind.2 rap. la art. 249 C.proc.pen.
Examinând legalitatea şi temeinicia hotărârii apelate atât în raport de criticile formulate,
cât şi sub toate aspectele de fapt şi de drept conform dispoziţiilor art.417 alin.2 Cod procedură
penală, Curtea reţine următoarele:
În primul rând, în ceea ce privește solicitarea de trimitere a cauzei spre rejudecare, față de
presupusa lipsă a motivării sentinței instanței de fond, Curtea reține că solicitarea este nefondată.
60
Potrivit art. 6 paragraful 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, orice persoană
are dreptul la judecarea cauzei sale, în mod public, în mod echitabil şi într-un termen rezonabil, de
către o instanţa independentă şi imparţială, instituită de lege care va hotărî asupra temeiniciei
oricărei acuzaţii îndreptate împotriva sa.
Curtea reține că obligaţia de motivare a hotărârilor judecătoreşti este rezultatul exigenţelor
ce decurg din prevederile Convenţiei arătate mai sus. În acest sens, textul consacră, pe de o parte,
dreptul oricărei persoane de a-şi prezenta argumentele şi apărările în faţa instanţei de judecată.
Însă, pe de altă parte, impune instanţei de judecată obligaţia de a examina în mod efectiv susţinerile
părţilor. Cu privire la acest aspect, obligaţia instanţei de motivare a hotărârii pronunţate este
singurul mijloc prin care se verifică respectarea drepturilor părţilor menţionate anterior, dar
constituie, în acelaşi timp, şi o exigenţă care contribuie la garantarea respectării principiului bunei
administrări a justiţiei.
După cum s-a arătat şi în literatura de specialitate, motivarea hotărârii judecătoreşti trebuie
să fie pertinentă, completă, întemeiată, omogenă, concretă, convingătoare şi accesibilă. Totodată,
motivarea este de esenţa hotărârilor, reprezentând o garanţie pentru părţi că cererile lor au fost
analizate.
În acest sens, jurisprudenţa C.E.D.O. a constatat încălcarea dreptului la un proces echitabil
în condiţiile inexistenţei unei motivări a hotărârilor judecătoreşti pronunţate de instanţele
naţionale.
Astfel, în cauza Suominem c. Finlanda, hotărârea din 1 iulie 2003, cererea nr.37801/97,
Curtea a arătat că art. 6 impune ca orice hotărâre judecătorească să fie motivată, astfel încât
justiţiabilul să poată observa care dintre argumentele sale au fost acceptate şi motivele pentru care
unele apărări i s-au respins.
În cauza Garcia Ruiz c. Spania, hotărârea din 21 ianuarie 1999, cererea nr.30544/96, Curtea
a menţionat că hotărârile judecătoreşti trebuie motivate astfel încât să indice de o manieră
suficientă motivele pe care se fondează.
În cauza ###### c. România, hotărârea din 15 februarie 2007, cererea nr.19997/02, Curtea
a hotărât că s-a încălcat art. 6 paragraf 1, constatând că hotărârile instanţelor române nu au fost
suficient motivate şi că reclamantului nu i-a fost judecată în mod echitabil cauza privind
condamnarea sa. În considerentele hotărârii citate, Curtea reaminteşte că dreptul la un proces
echitabil garantat de art. 6 paragraf 1 din Convenţie, înglobează printre altele, dreptul părţilor la
proces de a prezenta observaţiile pe care le consideră relevante pentru cauza lor. Covenţia nevizând
garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci a unor drepturi concrete şi efective (Artico c.
Italiei, hotărârea din 13 mai 1980, ##### # ### ##), acest drept nu poate fi considerat efectiv decât
dacă aceste observaţii sunt într-adevăr „ascultate”, adică analizate temeinic de către instanţa
sesizată. Cu alte cuvinte, art. 6 paragraf 1 implică în special în sarcina instanţei obligaţia de a
proceda la o analiză efectivă a mijloacelor, argumentelor şi propunerilor de probe ale părţilor
(Perez c. Franţei, cererea nr. 47287/99, ### derHurk c. Ţărilor de Jos, hotărârea din 19 aprilie
1994).
Absenţa motivării hotărârii judecătoreşti a fost sancţionată de C.E.D.O. şi în cauzele
###### c. România, hotărârea din 28 aprilie 2005 şi ####### c. România, hotărârea din 1 iunie
2000, cererea nr. 4710/2004, apreciindu-se de către instanţa europeană că s-a încălcat art. 6
61
paragraf 1, Curtea relevând faptul că orice hotărâre judecătorească trebuie motivată astfel încât să
răspundă tuturor argumentelor prezentate de părţi.
De asemenea, în cauza Dimitrellos c. ######, hotărârea din 7 aprilie 2005, Curtea a statuat
că orice hotărâre trebuie motivată, astfel încât să răspundă argumentelor părţilor.
În plus, enunţarea problemelor de fapt şi de drept pe care judecătorul s-a întemeiat trebuie
să-i permită justiţiabilului să aprecieze şansele de succes ale unui recurs promovat în cauză. În
cauza Hadjianastassiou c. ######, hotărârea din 16 decembrie 1992, seria A, nr. 252, Curtea a
arătat că judecătorii trebuie să indice cu suficientă claritate motivele pe care îşi întemeiază
deciziile, căci numai astfel un acuzat poate exercita căile de atac prevăzute de legislaţia naţională.
Instanţa europeană este constantă în a statua, legat de buna administrare a justiţiei, că
deciziile judiciare trebuie să indice de o manieră suficientă motivele pe care se bazează (cauza
Ruiz Torija c. Spania, hotărârea din 9 decembrie 1994, cauza Helle c. Finlanda, hotărârea din 1
iulie 2003).
Concluzionând, Curtea apreciază că motivarea trebuie să răspundă pretenţiilor părţilor,
adică atât diferitelor capete de acuzare, dar şi mijloacelor de apărare. Această garanţie este
esenţială, pentru că permite justiţiabilului să se asigure că cererile sale au fost examinate şi că
judecătorul a ţinut cont de ele.
Pe de altă parte, motivarea hotărârii permite nu numai o acceptare a acesteia din partea
justiţiabilului, dar constituie şi o garanţie împotriva arbitrarului. Aceasta obligă judecătorul să
precizeze expres care au fost elementele care l-au condus la luarea unei anumite soluţii, prin
acceptarea sau respingerea motivată a apărărilor părţilor.
Motivarea trebuie să permită urmărirea unui raţionament logic care a condus judecătorul
la pronunţarea unei anumite soluţii. Pentru a răspunde cerinţelor unui proces echitabil, motivarea
trebuie să evidenţieze că judecătorul a analizat cu adevărat elementele concrete ale speţei deduse
judecăţii.
Aplicând în speţă elementele menţionate mai sus, Curtea constată că hotărârea pronunțată
de judecătorul instanței de fond satisface parţial exigenţele sus-menţionate, chiar dacă nu s-a
răpuns tututor argumentelor prezentate de părți, motivele de apel prezentate pe larg de către
apelanți în acest sens neconducând la concluzia lipsei totale a motivării, cu consecința constatării
nulității absolute a sentinței. Se observă, cu titlu de exemplu, faptul că la capitolul privind
individualizarea pedepsei o frază nu a fost încheiată: “Tribunalul are convingerea că inculpata a
cunoscut implicațiile fiscale ale unor facturi ce menționează operațiuni nereale, cu intenția
evidentă de a eluda bugetul de stat, astfel că se va orienta către o pedeapsă care să….”. Aceasta nu
determină constatarea nulității absolute a sentinței din moment ce, în rest, au fost analizate criteriile
legale de individualizare a pedepselor.
Apelanții au înțeles să indice punctual, pagină cu pagină, ce conține sentința apelată, însă
criticile acestora nu sunt de natură a convinge instanța de control judiciar de faptul că nu ar fi fost
formulate raționamente logico-juridice veritabile, că nu ar fi fost evaluate probele și că ar fi vorba
despre o omisiune totală de motivare a sentinței.
Redarea/copierea unor pasaje din rechizitoriu ori reproducerea unor mijloace de probă nu
constituie în sine o încălcare a dispozițiilor legale iar însușirea constatărilor faptice din actul de
sesizare a reprezentat rezultatul convingerii judecătorului.
62
Astfel, Curtea apreciază că hotărârea apelată respectă cerințele esențiale prevăzute de
dispozițiile art.402-404 Cod procedură penală.
În plus, nemotivarea hotărârii ar fi presupus lipsa oricărui argument propriu al primei
instanțe, care ar fi situat instanța ierarhic superioară în imposibilitatea de a-și exercita funcția de
control judiciar.
De asemenea, dreptul părţilor la un proces echitabil, constând în motivarea hotărârii nu este
un drept absolut. Astfel, judecătorul nu trebuie să răspundă tuturor argumentelor invocate de către
părţi, conform hotărâri C.E.D.O. din 19 aprilie 1994, în cauza ### der Hurk, contra Olanda. Însă,
argumentele decisive pentru soluţionarea cauzei trebuie totuşi să îşi găsească reflectare în hotărâre
(cauza Ruiz Torija c. Spania, hotărârea C.E.D.O. din 9 decembrie 1994).
În raport de reglementarea apelului în noul cod de procedură penală, constatarea în calea
de atac a motivului de nulitate relativă constând în nemotivarea parţială a hotărârii primei instanţe
nu este un motiv de desfiinţare a întregii hotărâri şi de trimitere spre rejudecare instanței învestite
iniţial.
O asemenea, soluţie nu încalcă dreptul la un proces echitabil, astfel cum a fost prevăzut de
art.6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi interpretat în mod constant de către instanţa
europeană.
În acest sens, Curtea reține că stabilirea caracterului echitabil al unei proceduri penale
desfăşurate împotriva unui inculpat se va realiza prin luarea în considerare a întregii proceduri, în
ansamblul ei. „Trebuie ţinut cont de întregul proces aşa cum s-a desfăşurat el în ordinea juridică
internă” (hotărârea C.E.D.O. din 2 martie 1987, cauza Monnel şi Morris c. Marii Britanii, hotărârea
C.E.D.O. din 26 mai 1988 în cauza Ekbatani c.Suedia, hotărârea CEDO din 28 martie 1990 în
cauza Granger c.Marii Britanii). Acest aspect conduce la următoarea concluzie: o carenţă constată
într-un stadiu incipient al procedurii poate fi îndreptat într-un stadiu ulterior, cu condiţia ca instanţa
de control judiciar să aibă competenţa necesară ştergerii viciului invocat (hotărârea C.E.D.O. din
30 noiembrie 1987 cauza H.C.Belgia), aspectele invocate putând fi analizate în apel, fără a relua
întreaga procedură.
Cu privire la presupusa incompatibilitate a magistratului, apelanta ####### ########

####### S.R.L. a susținut că există suspiciunea rezonabilă că imparţialitatea judecătorului
fondului, d-na ####### #########, a fost afectată prin prisma situaţiei personale generată de
statutul soţului magistratului, #### lorguţă care, potrivit informaţiilor din declaraţiile de avere
postate pe site-ul CSM este, începând cu anul 2013, angajat într-o importantă funcţie de execuţie
la SC ###### SRL, respectiv la SC ##### ####### SRL - „succesoarea" Romsys după intrarea în
insolventă a acesteia din urmă, în anul 2016, ambele societăţi fiind jucători importanţi pe piaţa IT
din România.
Mai exact, imparţialitatea judecătorului fondului ar fi fost afectată, fiind incident cazul de
incompatibilitate prev. de art. 64 alin. 1 lit. f Cod procedură penală, datorită interesului acestuia
de a elimina societatea subscrisă de pe piaţa IT, în beneficiul firmei la care a lucrat/lucrează soţul
său, întrucât subscrisa reprezenta unul dintre concurenţii de temut, datorită competentei şi
profesionalismului angajaţilor şi, totodată, a portofoliului de clienţi. Susţinerea în sensul că
Romsys a văzut întotdeauna în Romsoft un concurent redutabil, pe care a încercat să-l contracareze
63
prin diverse metode, mai mult sau mai puţin oneste, este ilustrată de numeroasele contestaţii
formulate, aferent diverselor proiecte la care a participat şi pe care Romsoft le-a câştigat.
Or, în aceste condiţii, ar apărea cu evidenţă în opinia apelantei interesul judecătorului
fondului, chiar dacă mediat prin prisma interesului soţului, pentru ca inculpata ######### şi
Romsoft să suporte consecinţele unei condamnări penale, să fie eliminate de pe piaţa IT şi astfel
să nu mai prezinte un pericol ca şi competitor. Interesul exista atât la nivelul firmei pentru care
lucra soţul judecătorului, cât şi al său personal, posibilitatea de a accede la mai multe lucrări creând
premisele obţinerii unor venituri salariale mai mari, ce urmau a se reflecta inclusiv în veniturile
familiei magistratului.
În raport de situaţia prezentată, s-a arătat că judecătorul cauzei nu putea judeca cauza cu
obiectivitate, existând astfel mai mult decât o justificată aparenţă de lipsă de imparţialitate de
natură a priva de garanţiile unui proces echitabil atât pe inculpată, cât şi pe partea responsabilă
civilmente. De altfel, în şedinţa publică din 5 martie 2020, judecătorul fondului a afirmat explicit
că şi-a consultat soţul într-o chestiune ce ţinea de soluţionarea cauzei şi a întrebat explicit dacă
####### SRL va mai reveni în piaţa de IT, însă, la acel moment, inculpata nu a acordat importanţă
acestui aspect, întrucât nu avea cunoştinţă de împrejurarea că soţul magistratului lucrează pentru
o firmă concurentă, acest lucru aflându-l abia după condamnarea în primă instanţă de la persoane
care lucrează tot în zona IT.
Nici acest motiv de apel nu este întemeiat.
Curtea apreciază că motivele învederate nu au aptitudinea de a genera în optica unui
observator obiectiv şi informat o aparenţă de parţialitate.
Astfel, imparţialitatea magistratului se prezumă până la proba contrară iar punctul de
vedere al persoanei interesate sub acest aspect nu joacă un rol determinant, ci trebuie să fie
justificat în mod obiectiv (CEDO, Decizia din 20 octombrie 2009, cauza Aleksandr Nikolayevich
Ovcharenko v. Ucraina).
Existenta imparțialității, în sensul conferit de articolul 6 paragraful 1, se determină, pe de
o parte, prin aplicarea unui test subiectiv, constand în examinarea convingerilor personale ale unui
judecător anume într-o cauză dată și, pe de altă parte, pe baza unui test obiectiv, al cărui scop este
de a stabili dacă judecătorul a oferit garanții suficiente pentru a elimina orice dubiu legitim în cauza
respectivă (hotărârea De Cubber contra Belgiei, par. 24). În ceea ce privește aspectul subiectiv, în
jurisprudența Curții este afirmat în mod constant principiul că imparțialitatea personală a unui
magistrat se prezumă până la proba contrară (hotararea Gajewski contra Poloniei, par. 41), acesta
trebuind sa fie considerat liber de orice opinii personale sau prejudecăți (hotararea Kyprianou
impotriva Ciprului, par. 119).
Aplicând testul obiectiv în cauzele cu care a fost sesizată, Curtea Europeană a Drepturilor
Omului a statuat că, deși imparțialitatea personală a unui magistrat se prezumă până la proba
contrară, în analizarea criteriului obiectiv va trebui determinat dacă, în afara conduitei personale a
judecătorului, există fapte dovedite, de natură a ridica îndoieli în ceea ce privește imparțialitatea
acestuia, reținându-se că, în această privință, chiar și aparențele pot căpăta o anumită importanță
(hotărârea ##### împotriva Frantei, par. 42). De o importanță cruciala într-o societate democratică
este încrederea pe care instanțele de judecată trebuie să o inspire publicului și, mai ales, în ceea ce
privește procedurile penale, acuzatului (hotărârea Padovani contra Italiei, par. 27), justițiabililor,
începând cu părțile din procedură (hotărârea Savino și alții contra Italiei, par. 101), astfel că orice
64
judecător cu privire la care există un motiv legitim care să îndreptațească temerea că ar putea să
nu fie imparțial trebuie să se retragă (hotărârea Hauschildt contra Danemarcei, par. 48).
Pentru ca instanța să fie considerată imparțială din punct de vedere obiectiv, aceasta trebuie
să ofere suficiente garanții care să excluda orice dubiu legitim cu privire la acest aspect (hotărârea
Fey contra Austriei, par. 28). Punctul de vedere al participanților la proces este important, dar nu
decisiv pentru a hotărî dacă există motive legitime care să justifice temerea lipsei de imparțialitate
a unui judecător anume într-o cauză dată (hotărârea ###### contra Poloniei, par. 39), ceea ce este
decisiv este dacă temerea lipsei de imparțialitate a unui judecător poate fi justificată în mod
obiectiv (hotărârea Ferrantelli și Santangelo contra Italiei, par. 58).
Analizând actele dosarului, Curtea constată că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de
lege, neexistând elemente concrete din care să rezulte existența cazului de incompatibilitate prev.
de art.64 alin.1 lit.f Cod procedură penală.
Susținerile apelantei, prin translatarea chestiunii invocate în domeniul vieții private a
magistratului, constând faptul că soțul său era angajat la o altă firmă din domeniu, reprezintă pure
speculații privind un așa-zis interes al judecătorului și nu dovedesc existența unei suspiciuni
rezonabile în sensul că imparţialitatea judecătorului instanţei a fost afectată în prezenta cauză.
În ceea ce privește chestiunea repartizării dosarului, susținându-se că a fost repartizată
aleatoriu şi legal cauza unui judecător, iar de la momentul pensionării judecătorului cauza a fost
repartizată ciclic şi nelegal unui alt judecător, Curtea constată criticile ca fiind nefondate,
modalitatea de repartizare urmând prevederile în vigoare ale Hotărârii nr. ######### din 17
decembrie 2015 pentru aprobarea Regulamentului de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti,
neputându-se reține nulitatea procesului-verbal privind repartizarea ciclică, pentru motivele
invocate de apărare.
Prin urmare, pentru niciunul dintre aspectele arătate mai sus nu se impune desființarea
sentinței, cu trimiterea cauzei spre rejudecare la prima instanță.
În ceea ce privește acuzațiile aduse inculpaților în cauza de față, Curtea constată că prin
actul de sesizare a instanței s-a reținut că inculpata ######### #######-#######, în calitate de
administrator al S.C. ####### SRL, în perioada 14.01.2013-30.05.2013, la diferite intervale de
timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, în scopul sustragerii de la plata taxelor și impozitelor
datorate bugetului de stat, a dispus înregistrarea în contabilitatea acestei societăți de cheltuieli
fictive, reprezentând achiziții nereale de bunuri/prestări servicii/execuție lucrări în baza facturilor
fiscale emise de S.C. ######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C. ###### ### ####
SRL, administrate în fapt de inculpatul ########## ######, în baza unui număr de 16 facturi
fiscale în sumă totală 11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și 2.193.030,92
lei TVA aferentă, prejudiciind astfel bugetul de stat cu suma totală de 2.193.030,92 lei
(echivalentul a 496.239,43 Euro), reprezentând TVA.
În privința inculpatului ########## ######, s-a reținut că acesta, în calitate de persoană
care controla/administra în fapt S.C. ######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C.
###### ### #### SRL, cu intenție, în perioada 14.01.2013-30.05.2013, la diferite intervale de
timp, în baza aceleiași rezoluții infracționale, a acordat un ajutor material inculpatei #########
#######-####### la săvârșirea de către aceasta a infracțiunii de evaziune fiscală, prin faptul că a
emis/a dispus emiterea în numele S.C. Rastetin Imp - ### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C.
65
###### ### #### SRL, a unui număr de 16 facturi fiscale care atestau în mod nereal achiziții
efectuate de S.C. ####### SRL, reprezentă de inculpata ######### #######-####### de la
aceste societăți, în sumă totală de 11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și
2.193.030,92 lei TVA aferentă, ce au fost înregistrate în contabilitatea S.C. ####### SRL pe
496.239,43 Euro), reprezentând TVA dedusă nelegal.
Sub aspectul situației de fapt, Curtea reține că S.C. ####### S.R.L. a încheiat contractul
de execuție lucrări cu S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L., sub nr. 13007 din 18.02.2013, având ca
obiect ”construirea Centrului de Recuperare a Datelor în Caz de Dezastru, constând în întocmirea
documentației de execuție, obținerea avizelor și autorizațiilor, realizarea structurii, instalațiilor,
echipamentelor, finisajelor interioare, exterioare, tâmplăriei și amenajărilor exterioare, drumuri,
inclusiv lucrări de infrastructură incluzând stație de preepurare astfel încât să fie prinse toate
căminele existente.”.
Contractul de execuţie lucrări nr. 13007 din 18.02.2013 cu ## ######### IMPEX" SRL
(în calitate de constructor) a fost semnat, din partea ## ########" SRL, de inculpată, iar din partea
## ######### IMPEX" SRL de către ##### ########## ######. La data de 20.02.2013,
inculpata a emis o procură prin care o împuternicea pe martora #### #### ####### să reprezinte
## ########" SRL în executarea contractului încheiat cu ## ######### IMPEX" SRL.
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Factura ##### ### ### ### din data de 22.05.2013, în sumă totală de 1.046.250 lei, din
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”;
Contract nr. 13007/18.02.2013”.
#### RASTETIN IMP – ### S.R.L. a fost înființată în ##/10/2012, având J ##/11705/2012,
### ########, cu sediul social în București, sector 2, #### ##### ####### ### #, ### ##, ### #,
### #, ap. 163, de asociații ######## ########## ###### (1 parte socială) și ##### ##########
###### (9 părți sociale), fiind administrată de ##### ########## ######.
În perioada 17.07.2013 – 17.07.2016, S.C. RASTETIN IMP – ### S.R.L. a avut suspendată
activitatea, informații furnizate de ONRC.
66
La data de 24.01.2013 S.C. ####### S.R.L. a încheiat Contractul de execuție lucrări Proiect
Clădiri de birouri – Centru Data Recovery nr. 100 ### din data de 24.01.2013, cu S.C. ###### ###
#### S.R.L., în calitate de antreprenor.
Conform cap. 2, obiectul contractului îl reprezenta “executarea lucrărilor electrice de
iluminat și prize, instalații electrice de forță și instalații electrice curenți slabi necesare obiectivului
Data Recovery Center din care lucrările executate reprezintă lucrări parțiale specifice și pot fi
executate direct sau de subcontractori.
Locul de executare a contractului este: zona ####, ######.”.
Din partea ## ########" SRL contractul a fost semnat de inculpată, iar din partea ##
####### ### CARS" SRL de către ######## ########## ######. La data de 24.01.2013,
inculpata a emis o procură prin care martora #### #### ####### era împuternicită să reprezinte
## ########" SRL în executarea contractului încheiat cu ## ####### ### CARS" SRL.
Factura ##### ### ### #### din data de 21.02.2013, în sumă totală de 1.221.406,20 lei,
contract”;
Factura ##### ### ### #### din data de 22.02.2013, în sumă totală de 725.403,72 lei,
contract”;
care 357.600 lei baza impozabilă și 85.824 lei TVA, reprezentând “servicii conform contract”;
care 106.675 lei baza impozabilă și 25.602 lei TVA, reprezentând “servicii conform contract”.
#### ###### ### #### S.R.L., înființată în 03/2010, sub nr. J ##/2320/2010 din
##/03/2010, CUI 26609687, cu sediul în București, sector 4, #### ######### ### ##, ### ##, ###
#, ### #, ### ##, de asociații ######## ####### și ##### ######, administrată de ##### #######,
a fost radiată la data de 28.05.2013.
#### ####### S.R.L., în calitate de beneficiar a încheiat Contractul de produse și servicii
nr. 79/20.12.2012, cu S.C. ####### ##### S.R.L., în calitate de furnizor, vol. 6, filele 502-506,
dup. Conform cap. 2, obiectul contractului îl reprezenta “livrare infrastructură de comunicații,
climatizare și amenajări interioare săli servere”.
Acest contract a fost semnat de ######## #######, economist în cadrul ## ########"
SRL (împuternicită în acest sens prin procura nr. 121006 din 05.12.2012) şi de #### ###### (din
partea celeilalte societăţi. La data de 31.12.2012, inculpata a emis procura nr.121085 prin care
martora #### #### ####### era împuternicită să reprezinte SC „####### SRL" în relaţia
contractuală cu ## ######## IMPEX" SRL.
67
contract”;
contract”.
#### ####### ##### S.R.L. a fost înființată în oct. 2009, sub nr. J ##/9571/2009, din
##/10/2009, având ### ########, cu sediul în București,, sector 2, str. Arh. ####### ####### nr.
63, ### # ##, ### #, ### #, ### ##, având ca asociat și administrator unic pe numita ########
########## ######. Societatea a avut activitatea suspendată în perioada 11.03.2013 –
11.03.2016, conform informațiilor furnizare de ONRC.
Facturile nu au fost achitate de către S.C. ####### S.R.L.
Elementul esențial care a condus la formularea acuzațiilor a vizat înregistrarea
operațiunilor descrise mai sus, reținându-se că ar fi vorba despre operațiuni fictive, în scopul
sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.
Din această perspectivă se impun a fi făcute considerații asupra elementelor constitutive
ale infracțiunii de evaziune fiscală.
Conform art.9 din Legea nr.241/2005, "(1) Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se
pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite
în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale: [...]
c) evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au
la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;".
Astfel, existenţa infracţiunii de evaziune fiscală este subsumată unui scop - sustragerea de
la îndeplinirea obligaţiilor fiscale -, acesta apărând ca o cerinţă esenţială ataşată elementului
subiectiv. Or, atunci când în norma de incriminare se precizează necesitatea existenţei unui scop
special pentru ca fapta să constituie infracţiune, respectiva faptă nu se poate comite decât cu
intenţie directă.
Consumarea infracţiunii are loc în momentul în care sunt întrunite toate elementele
constitutive ale acesteia, cu alte cuvinte atunci când se realizează o perfectă coincidenţă între fapta
concretă săvârşită de autor şi modelul-tip descris în norma de incriminare. Astfel, potrivit Legii nr.
241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală săvârşirea faptelor în modalităţile prevăzute
la alin. (1) lit. a) - g) al art. 9, sub aspectul laturii subiective presupunând intenţia directă calificată
prin scop, şi anume sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.
Din punct de vedere legal, potrivit art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, orice
operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un
document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document
justificativ. Astfel, documentul justificativ stă la baza înregistrării unei tranzacţii economice în
68
contabilitate, iar, potrivit art. 6 alin. (2) din acelaşi act normativ, responsabilitatea pentru aceste
documente revine persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au
înregistrat în contabilitate, după caz.
Pe de altă parte, Legea nr. 241/2005 instituie măsuri de prevenire şi combatere a
infracţiunilor de evaziune fiscală şi a unor infracţiuni aflate în legătură cu acestea, dispoziţiile
criticate sancţionând evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor
care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în scopul sustragerii de
la îndeplinirea obligaţiilor fiscale. Astfel, în stabilirea sferei de aplicare a Legii nr. 241/2005 se au
în vedere toate creanţele fiscale stabilite prin sistemul declarativ, fundamentat pe evidenţe
contabile, profesionistul contabil, prin atribuţiile pe care le are, potrivit legislaţiei în vigoare,
putând fi subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală.
Potrivit art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005, operaţiunea fictivă reprezintă disimularea
realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există. În cazul infracţiunii
prevăzute de dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, elementul material al acesteia
constă în evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au
la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive. În acest context, sintagma "care
nu au la bază operaţiuni reale" se referă la acele operaţiuni care nu corespund realităţii faptice sau
juridice, iar "operaţiunile fictive" se referă la acele operaţiuni imaginare, care în fapt nu există.
În ceea ce priveşte sintagma "în actele contabile ori în alte documente legale", așa cum s-a
reținut în jurisprudența Curții Constituționale, prin Decizia nr. ### din 10 februarie 2011, publicată
în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 387 din 2 iunie 2011, şi Decizia nr. ### din 5 mai
2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 629 din 17 august 2016, analizând
dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, s-a arătat că formulările speciale ce se
regăsesc în materia contabilităţii şi fiscalităţii impun contribuabililor obligaţii punctuale în ceea ce
priveşte înregistrarea operaţiunilor comerciale şi a veniturilor obţinute. Curtea a reţinut că, de
principiu, contribuabilul este obligat să îşi înregistreze toate aceste operaţiuni în evidenţele sale
contabile, iar unele dintre acestea şi în alte documente legale. De exemplu, vânzările, ca de altfel
şi cumpărările, se înregistrează atât în contabilitatea societăţii în ordine cronologică, potrivit
prevederilor Legii contabilităţii nr. 82/1991, cât şi în decontul de T.V.A., document special pentru
stabilirea, calcularea şi virarea sumelor datorate de contribuabil bugetului de stat şi invers.
Totodată, aceste operaţiuni se înregistrează şi în jurnalul de vânzări şi în jurnalul de cumpărări.
Astfel, omisiunea evidenţierii operaţiunilor comerciale poate consta fie în neîntocmirea
documentelor justificative pentru venitul realizat, fie în neînscrierea documentelor justificative
întocmite în celelalte documente contabile sau în alte documente legale, fie înregistrarea unor
venituri mai mici decât cele realizate în realitate. Necalcularea, neînregistrarea şi neraportarea
acestor operaţiuni determină, în final, pagube la bugetul de stat prin nefacturarea veniturilor
încasate şi neplata obligaţiilor fiscale aferente acestora. Având în vedere aceste aspecte, Curtea a
apreciat că sintagma "în actele contabile ori în alte documente legale" este clar definită de lege,
întrunind condiţiile de claritate, precizie, previzibilitate şi accesibilitate circumscrise principiului
legalităţii prevăzut de dispoziţiile art. 1 alin. (5) din Constituţie, indivizii putându-şi da seama din
conţinutul dispoziţiilor legale incidente care sunt actele sau omisiunile care angajează răspunderea
penală a acestora. Aceeaşi concluzie se impune şi în ceea ce priveşte dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit.
69
c) din Legea nr. 241/2005, sintagma "alte documente legale" având acelaşi sens în ambele
dispoziţii ale Legii pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
Stabilirea caracterului fictiv al operațiunilor reprezintă în cauza de față un element esențial
pentru stabilirea tipicității faptelor de care sunt acuzați inculpații.
În condițiile în care hotărârea apelată a fost pronunțată în urma administrării probelor din
cursul cercetării judecătorești și a readministrării unei părți a probatoriului din cursul urmăririi
penale, Curtea a procedat de asemenea la administrarea probelor pe care le-a considerat necesare
lămuririi situației de fapt, pentru verificarea apărărilor formulate de apelanți și pentru a stabili în
ce măsură faptele pentru care au fost trimiși în judecată inculpații ar exista sau nu în materialitatea
lor. De altfel, printre motivele de apel invocate de inculpatul ########## ###### s-a aflat și cel
privind solicitarea de achitare întemeiată pe dispozițiile art.16 alin.1 lit.a Cod procedură penală.
Aspectele prezentate mai sus privind situația de fapt, legate de existența unor contracte,
facturi emise în baza acestora și înregistrate în contabilitatea ## #######, au fost reținute de prima
instanță în baza probelor administrate în cauză în cursul urmăririi penale și al cercetării
judecătorești iar probele administrate în apel nu sunt de natură a modifica împrejurările privind
înregistrarea în contabilitatea societății a acestor operațiuni.
De asemenea, sunt corecte aprecierile instanței de fond privind împrejurarea că inculpatul
########## ###### era cel care controla/administra în fapt S.C. ######## ####### SRL, S.C.
####### ##### SRL, și S.C. ###### ### #### SRL. În acest sens, Curtea are în vedere declarațiile
martorilor ####### ########, ##### ###### #######, ##### ###### ########, #######
######, ##### #####, ##### ######## și Popazov ###### precum și propria declarație a
inculpatului, dată anterior în calitate de suspect. În ceea ce privește implicarea inculpatului în
emiterea celor 16 facturi fiscale înregistrate ulterior de către SC ####### SRL, relevante sunt și
declarațiile martorei #### #### #######. Nici în legătură cu acest aspect probele administrate în
apel nu au fost de natură să contureze o altă situație de fapt.
Referitor la martorii audiați în apel, în sinteză, Curtea reține următoarele:
-martorul ##### ##########-###### a arătat că nu îi cunoaște pe inculpați, s-a “trezit” cu
firma Rastetin pe numele său, fiindu-i folosite actele, nu a ridicat bani din conturile societății și nu
a semnat documente;
-martorul ###### #####-######### a arătat că o cunoaște doar pe inculpata #########
dar nu a lucrat ###### aceasta, nu a avut o relație profesională, nu cunoaște societățile comerciale
din cauză
-martora ######## ####### a arătat că o cunoaște doar pe inculpata #########, a semnat
documentele de înființare ale societății Tikone, însă ulterior nu a avut nicio implicare în activitatea
societății;
- martorul ######## ### a arătat că o cunoaște pe inculpată; a cunoscut-o și pe doamna
#### ####, care în 2013 a comunicat cu ocazia unei ședințe că se va ocupa de managementul
companiei și le-a prezentat proiectul Romsoft, la care antreprenori erau Rastetin, Berenaz și
Tikone, a aflat ulterior că nu au început lucrările pentru că acestea nu au depus garanțiile de bună
execuție; în 2014 #### #### a plecat de la Romsoft iar proiectul nu a mai fost pus în practică;
-martorul ###### ######-######## a prezentat detalii privind societatea Tikone ### Cars
în contextul relației sale cu ##### #######;
70
- martorul ########## ######## a arătat că știa despre existența proiectului privind
centrul de recuperare date iar la un moment dat a identificat niște terenuri la ieșirea din Râmnicu-
Vâlcea și s-a ocupat de efectuarea demersurilor legate de cadastru, fără a cunoaște alte detalii
privind sistarea ulterioară a proiectului;
-martora ########## #####-######## a arătat că este prietenă cu inculpata, a declarat că
știa de existența proiectului, cunoaște faptul că doamna #### #### a venit cu oferte de la trei firme,
Berenaz, Tikone și Rastetin; a arătat că au existat discuții tensionate între inculpată și martorul
###### privind plata facturilor de avans.
Fiind audiată de instanța de apel, inculpata ######### #######-####### a declarat în
esență următoarele:
-referitor la declarația de suspect dată la 09.03.2017, a fost audiată aproximativ 8 ore, fiind
vorba despre diverse teme, i-a fost prezentată declarația, pe care a semnat-o, însă nu a citit-o,
observând ulterior că unele aspecte fuseseră consemnate eronat; orice referire la operațiuni nereale
a vizat faptul că acele servicii sau prestări nu s-au realizat;
-își menține declarația dată în fața primei instanțe;
-pe ########## ###### nu l-a cunoscut înainte de momentul audierilor;
-a prezentat activitatea pe care a desfășurat-o în cadrul societății Romsoft;
-a prezentat detalii despre proiect, relațiile cu societățile comerciale și implicarea numitei
#### ####.
-Inculpata ######### #######-####### a arătat că cele 3 contracte încheiate cu S.C.
Rastetin Imp – ### S.R.L., S.C. ####### ##### S.R.L. și S.C. ###### ### #### S.R.L. s-au
realizat în scopul dezvoltării unui centru de recuperare a datelor, că facturile nu au fost plătite de
către S.C. ####### S.R.L. deoarece furnizorii nu au prezentat scrisori de garanție și că nu a
intenționat să fraudeze bugetul statului.
Față de toate considerentele prezentate anterior, nu s-ar putea reține că faptele nu au existat
în materialitatea lor (în sensul că nu s-a produs o modificare în realitatea obiectivă), pentru a fi
incidente prevederile art.16 alin.1 lit.a Cod procedură penală.
În raport de această concluzie, în continuare Curtea urmează să analizeze aspectele
invocate de apărare privind tipicitatea infracțiunilor deduse judecății, în contextul pronunțării
sentinţei nr. ##/F-CONT/16.05.2019 a Curții de Apel Piteşti - Secţia a II-a Civilă, de contencios
administrativ şi fiscal în dosarul nr. ###/46/2016.
Cu privire la aceasta, apelanții au invocat aplicarea prevederilor art.52 alin.3 Cod procedură
penală, susținând că aspectele analizate de instanța de contencios ar avea natura unei chestiuni
prealabile.
Sentinţa nr. ##/F-CONT/16.05.2019 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti - Secţia a II-a
Civilă, de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. ###/46/2016 și invocarea aplicării
dispozițiilor art.52 alin.3 Cod procedură penală în raport de aspectele analizate și reținute prin
sentința menționată.
Potrivit art. 52 alin.3 Cod procedură penală, hotărârile definitive ale altor instanţe decât
cele penale asupra unei chestiuni prealabile în procesul penal au autoritate de lucru judecat în faţa
instanţei penale, cu excepţia împrejurărilor care privesc existenţa infracţiunii.
Prin Decizia nr. ###/2021 din 17 februarie 2021 referitoare la excepţia de
neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 52 alin. (3) şi ale art. 249 alin. (1) din Codul de procedură
71
penală, precum şi ale art. 32 din Legea nr. 656/2002 pentru prevenirea şi sancţionarea spălării
banilor, precum şi pentru instituirea unor măsuri de prevenire şi combatere a finanţării
terorismului, publicată în Monitorul Oficial nr. 357 din 7 aprilie 2021, Curtea Constituţională a
admis excepţia de neconstituţionalitate şi a constatat că sintagma "cu excepţia împrejurărilor care
privesc existenţa infracţiunii" din cuprinsul dispoziţiilor art. 52 alin. (3) din Codul de procedură
penală este neconstituţională.
Curtea a reținut că legea nu cuprinde o definiţie a noţiunii de "împrejurări care privesc
existenţa infracţiunii" şi nici criterii care să permită distincţia între împrejurările care privesc
existenţa infracţiunii şi restul chestiunilor prealabile ale cauzei penale. Prin urmare, sensul
expresiei analizate este extrem de larg, oferind organelor judiciare posibilitatea de a-i da acesteia
înţelesuri diferite, din care decurg sfere diferite de aplicare a dispoziţiei procesual penale analizate.
Astfel, în funcţie de aprecierea judecătorului chemat să aplice prevederile art. 52 alin. (3) din Codul
de procedură penală, expresia anterior menţionată poate avea un sens foarte larg, care să includă
orice aspect de care depinde aplicarea normei penale de incriminare sau poate dobândi sensul de
aspecte ce reprezintă elemente constitutive ale infracţiunii.
Pentru aceste motive, norma procesual penală analizată determină prezenţa în practica
instanţelor penale a mai multor variante de soluţii, substanţial diferite, în privinţa recunoaşterii
autorităţii de lucru judecat a hotărârilor civile definitive în faţa organelor judiciare penale, atunci
când acestea vizează chestiuni prealabile ale cauzei penale. Aceste soluţii variază, de la aplicarea
directă de către instanţele penale a principiului autorităţii de lucru judecat a hotărârilor altor
instanţe, aplicare ce se realizează prin prisma jurisprudenţei Curţii Europene a Drepturilor Omului
în materia analizată, coroborată cu art. 20 din Constituţie - rezolvare mai nouă, venită pe filiera
imperativului respectării principiilor ce decurg din jurisprudenţa instanţelor internaţionale - până
la soluţia procesual penală clasică în dreptul românesc, aceea a cercetării de către instanţa penală
a tuturor aspectelor ce vizează, direct sau indirect, raportul juridic penal de conflict.
Însă această din urmă soluţie presupune, per se, încălcarea de către instanţele penale a
autorităţii de lucru judecat a hotărârilor judecătoreşti definitive pronunţate de către instanţele
civile, atunci când acestea se referă la chestiuni prealabile ale cauzei penale care privesc existenţa
infracţiunii, cu consecinţa încălcării principiului securităţii raporturilor juridice. În acest sens,
având în vedere exigenţele ce rezultă din soluţiile de principiu pronunţate de Curtea Europeană a
Drepturilor Omului, exigenţe însuşite de instanţa de contencios constituţional în jurisprudenţa sa,
Curtea reţine că sintagma "cu excepţia împrejurărilor care privesc existenţa infracţiunii" din
cuprinsul dispoziţiilor art. 52 alin. (3) din Codul de procedură penală dă posibilitatea instanţei
penale să reia judecata asupra unor aspecte ale cauzei penale soluţionate, în mod definitiv, de către
alte instanţe şi, astfel, să se transforme într-o instanţă de revizuire a hotărârilor definitive ale altor
instanţe referitoare la aspecte care privesc existenţa infracţiunii. Pe această cale, instanţa penală
poate pronunţa soluţii opuse celor rămase definitive, cu afectarea gravă a principiului autorităţii
de lucru judecat, care constituie o garanţie a dreptului la un proces echitabil, astfel cum acesta este
reglementat la art. 6 din Convenţie.
Nu în ultimul rând, având în vedere caracterul echivoc al sintagmei "cu excepţia
împrejurărilor care privesc existenţa infracţiunii" din cuprinsul dispoziţiilor art. 52 alin. (3) din
Codul de procedură penală, aceasta contravine normei constituţionale de la art. 1 alin. (5) şi sub
aspectul nerespectării exigenţelor referitoare la calitatea legii. Aceste exigenţe au fost analizate de
72
către Curtea Constituţională într-o jurisprudenţă constantă (a se vedea, în acest sens, Decizia nr.
### din 21 septembrie 2006, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 839 din 11
octombrie 2006, Decizia nr. #.646 din 15 decembrie 2009, publicată în Monitorul Oficial al
României, Partea I, nr. 49 din 21 ianuarie 2010, Decizia nr. #.358 din 21 octombrie 2010, publicată
în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 761 din 15 noiembrie 2010, şi Decizia nr. ### din
3 mai 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 363 din 25 mai 2011), prin
raportare la jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului. Astfel, Curtea Constituţională a
reţinut faptul că, în materia clarităţii şi previzibilităţii unui text de lege, Curtea Europeană a
Drepturilor Omului s-a pronunţat în repetate rânduri, statuând că o normă este "previzibilă" numai
atunci când este redactată cu suficientă precizie, în aşa fel încât să permită oricărei persoane - care,
la nevoie, poate apela la consultanţă de specialitate - să îşi corecteze conduita (Hotărârea din 29
martie 2000, pronunţată în Cauza ###### împotriva României, paragraful 55). Totodată, instanţa
de contencios al drepturilor omului a statuat, de exemplu, prin Hotărârea din 20 mai 1999,
pronunţată în Cauza Rekvényi împotriva Ungariei, paragraful 34, că previzibilitatea consecinţelor
ce decurg dintr-un act normativ determinat nu poate avea o certitudine absolută, întrucât, oricât de
dorită ar fi aceasta, ea ar da naştere la o rigiditate excesivă a reglementării. De asemenea, prin
Hotărârea din 24 mai 2007, pronunţată în Cauza ########## şi ########-Pidhorni împotriva
României, paragraful 35, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a reţinut că însemnătatea noţiunii
de previzibilitate depinde în mare măsură de contextul textului de lege, de domeniul pe care îl
acoperă, precum şi de numărul şi calitatea destinatarilor săi (a se vedea şi Hotărârea din 28 martie
1990, pronunţată în Cauza Groppera Radio AG şi alţii împotriva Elveţiei, paragraful 68). S-a
arătat, astfel, că previzibilitatea legii nu se opune ca persoana interesată să fie nevoită să recurgă
la o bună consiliere pentru a evalua, la un nivel rezonabil în circumstanţele cauzei, consecinţele ce
ar putea decurge dintr-o anumită acţiune. Totodată, s-a reţinut prin aceeaşi jurisprudenţă că, având
în vedere principiul generalităţii legilor, conţinutul acestora nu poate avea o precizie absolută. Una
din tehnicile-tip de reglementare constă în recurgerea mai degrabă la categorii generale decât la
liste exhaustive. De asemenea, numeroase legi se folosesc de eficacitatea formulelor mai mult sau
mai puţin vagi pentru a evita o rigiditate excesivă şi a se putea adapta la schimbările de situaţie.
Funcţia decizională acordată instanţelor serveşte tocmai la îndepărtarea îndoielilor ce ar putea
exista în privinţa interpretării normelor, ţinând cont de evoluţiile practicii cotidiene, cu condiţia ca
rezultatul să fie coerent (Hotărârea din 11 noiembrie 1996, pronunţată în Cauza Cantoni împotriva
Franţei, paragraful 31).
Or, prin raportare la standardele de calitate a legii mai sus menţionate, sintagma analizată
este lipsită de claritate, precizie şi previzibilitate, sfera incidenţei acesteia neputând fi determinată,
în mod corect şi uniform, de către instanţele de judecată, cu prilejul soluţionării cauzelor penale,
şi, cu atât mai puţin, de ceilalţi destinatari ai legii, chiar şi în condiţiile în care aceştia ar beneficia
de consultanţă de specialitate.
Prin sentinţa nr. ##/F-CONT/16.05.2019 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti - Secţia a II-
a Civilă, de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. ###/46/2016, această instanță a admis
contestaţia formulată de contestatoarea ######### #######-####### în contradictoriu cu intimata
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor
73
Publice Vâlcea şi a dispus anularea Deciziei nr. CRR REG -3592/12.02.2016 şi a Deciziei nr. VL
238.822/17.12.2015 de angajare a răspunderii solidare.
În considerentele deciziei s-a reținut: „Curtea, coroborând înscrisurile de la dosar, volumele
II - VII şi concluziile expertizei contabile efectuate în cauză de către expert contabil
############## #####, desemnat de instanţa de judecată, aflat la filele ######### (volum VIII
dosar), care a avut în vedere şi actele depuse de părţile procesuale, reţine că la baza operaţiunilor
economice derulate de SC ####### SRL în perioada #########, cu furnizorii: SC #### #######
SRL, SC ####### ##### SRL, SC ####### SRL, SC ####### SRL, SC ###### ### #### SRL,
SC ###### SRL şi SC ######## ####### SRL au existat documente justificative ce au fost
înregistrate în evidenţa contabilă a sumei de 3.835.808 lei, fiind efectuată potrivit prevederilor
legale în vigoare şi în materie.
De asemenea, se apreciază de Curte că au fost îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 19
alin. 1 şi art. 21 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în înregistrarea în evidenţa
contabilă a cheltuielilor şi stabilirea impozitului pe profit şi a accesoriilor aferente, în perioada
01.01.2012-31.12.2013, şi că societatea a calculat şi înregistrat în evidenţa contabilă impozitele,
taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat, aferente operaţiunilor
economice derulare în perioada supusă controlului fiscal, aspecte ce rezultă din coroborarea
înscrisurilor de la dosar şi a concluziilor expertizei efectuate în cauză, dar şi din certificatele fiscale
eliberate de ANAF- Direcţia de administrare în perioada 31.12.2010-31.10.2011, DGRFP Vâlcea
în perioada 31.01.2012- 30.06.2013 şi AJFP Vâlcea în perioada 30.06.2013-31.07.2013.
Totodată, se constată de Curte din coroborarea probelor de la dosar că în perioada
verificată, în conturile de disponibilităţi băneşti deschise pentru SC ####### SRL existau
disponibilităţi băneşti necesare achitării obligaţiilor fiscale scadente, în condiţiile în care agentul
economic nu ar fi beneficiat de compensarea acestora cu valoarea taxei pe valoare adăugată de
rambursat, aşa cum este menţionat în documentele de compensare.
Curtea a dispus repunerea cauzei pe rol la termenul din 16 mai 2019, având în vedere că în
cauză au intervenit elemente noi care au condus la soluţionarea dosarului, care nu existau la
momentul suspendării. S-a avut în vedere şi că dosarul nr. #####/3/2017 se află încă pe rolul
Tribunalului Bucureşti - Secta Penală în primă instanţă, dar şi că în această materie cauzele se
soluţionează cu celeritate, ţinând cont că prezenta cauză a fost înregistrată în anul 2016, adică cu
3 ani în urmă, iar din probatoriul complex aflat la dosar a rezultat fără dubiu situaţia de fapt şi de
drept din litigiu.
Sub toate aspectele reţinute în considerente, din coroborarea probelor de la dosar, respectiv
înscrisuri, hotărâri judecătoreşti şi raport de expertiză efectuat în cauză, se apreciază de instanţa
de judecată că nu se poate reţine în sarcina reclamantei îndeplinirea condiţiilor legale de la art. 27
alin. 2 lit. d) şi e) din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în sensul că aceasta nu
a determinat cu rea-credinţă nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale şi nu
a manifestat rea-credinţă privind restituirea ori rambursarea unor sume de bani de la bugetul
general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului”.
Așa cum s-a arătat anterior, la momentul invocării acestor apărări, instanța de control
judiciar a subliniat că aspectul privind reținerea/nereținerea incidenței art. 52 alin.3 Cod procedură
penală în această cauză nu este unul care ar putea fi considerat în sine o chestiune prealabilă în
sensul art. 52 alin.1 Cod procedură penală și care să necesite o soluție din partea instanței de apel
74
înainte de soluționarea căilor de atac cu care a fost sesizată, urmând ca aceste motive, care vizează
o soluție a instanței de contencios asupra unei chestiuni prealabile în procesul penal și care ar putea
să aibă autoritate de lucru judecat în fața instanței penale, să fie analizate la momentul soluționării
căilor de atac declarate.
În primul rând, trebuie avută în vedere problematica respectării principiului autorității de
lucru judecat în raport de considerentele Deciziei C.C.R. nr. 102/17.02.2021 ce statuează că
hotărârile nepenale care tranșează definitiv elemente de fapt sau de drept cu relevanță în stabilirea
caracterului infracțional al unei fapte, indiferent că se referă la conținutul constitutiv al infracțiunii,
la existența unor cauze justificative sau de neimputabilitate, la cauze care înlătură caracterul penal
al faptei, la stabilirea încadrării juridice etc., au autoritate de lucru judecat în procesul penal.
Așadar, norma instituită prin art. 52 din Codul de procedură penală creează o legătură între
deciziile pronunțate de instanțele civile (în sens larg) și cele pronunțate de instanțele penale, atunci
când cele dintâi prezintă relevanță pentru soluționarea cauzelor penale.
În raport de decizia Curții Constituționale nr. 102/17.02.2021, trebuie să se acorde
aplicabilitate normelor de drept naționale și europene care fac trimitere la: respectarea principiului
securității raportului juridic, la efectul puterii de lucru judecat din perspectiva chestiunilor
prealabile invocate în apărare ca o formă de exercitare a principiului non bis in idem.
Analizând aspectele invocate, la acest moment, Curtea constată că printre motivele pentru
care a fost admisă contestația promovată în dosarul nr. ###/46/2016 există unele aspecte care
determină reținerea concluziei că este vorba despre o chestiune prealabilă care privește împrejurări
legate de tipicitatea infracțiunilor.
La o citire mai atentă a considerentelor sentinței din contencios se observă că la baza
operaţiunilor economice derulate de SC ####### SRL în perioada #########, cu furnizorii: SC
#### ####### SRL, SC ####### ##### SRL, SC ####### SRL, SC ####### SRL, SC ######
### #### SRL, SC ####### SRL şi SC ######## ####### SRL – reține instanța civilă – au existat
documente justificative ce au fost înregistrate în evidenţa contabilă a sumei de 3.835.808 lei, fiind
efectuate potrivit prevederilor legale în vigoare şi în materie.
Această împrejurare în sine nu ar avea relevanță în raport de obiectul cauzei penale de față,
întrucât faptul că au existat documente justificative, în materialitatea lor, în format letric, nu este
aspectul care interesează față de acuzația adusă inculpatei, ceea ce este important fiind a se
determina dacă operațiunile reflectate de respectivele documente sunt reale sau nu.
Totuși, în raport de modalitatea în care instanța de contencios a înțeles să prezinte
argumentele pentru care a înlăturat răspunderea administratorului ######### #######- #######,
reținând în final că aceasta nu a determinat cu rea-credinţă nedeclararea şi/sau neachitarea la
scadenţă a obligaţiilor fiscale şi nu a manifestat rea-credinţă privind restituirea ori rambursarea
unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului,
potrivit condiţiilor legale de la art. 27 alin. 2 lit. d) şi e) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de
procedură fiscală, determină instanța penală să ajungă la concluzia că aspectele de fapt și de drept
care au fost dezlegate în cadrul cauzei fiscale, prin hotărâre definitivă (chiar cu
precizările/observațiile pe care Curtea le-a făcut mai sus), tranșează definitiv elemente de fapt care
au relevanță în stabilirea caracterului infracțional al faptelor.
Pe de altă parte, chiar dacă se observă caracterul relativ distinct al chestiunilor care au fost
analizate de instanța civilă și a celor care trebuie analizate de către instanța penală, aceste elemente
75
sunt avute în vedere din perspectiva cazului de achitare prevăzut la art.16 alin.1 lit.b teza a I-a Cod
procedură penală.
Tot în susținerea concluziei de achitare vor fi reținute hotărârile pronunțate de instanțele

penale, într-o situație similară celei analizate în prezenta cauză, în care față de inculpata #########
#######-####### s-a dispus achitarea, constatându-se autoritatea de lucru judecat în raport de
sentința nr. ##/F-CONT/16.05.2019 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti.
Sentința penală nr.###/03.11.2021 pronunțată de Tribunalul Vâlcea – Secția Penală în
dosarul nr. ####/90/2019.
Decizia penală nr.###/A/04.05.2022 pronunțată de Curtea de Apel Pitești – Secția Penală
și pentru cauze cu minori și de familie în dosarul nr. ####/90/2019.
Curtea consideră relevant a fi redat ceea ce s-a reținut în conținutul acestei decizii, cu
implicații directe asupra soluției din prezenta cauză.
La o simplă lectură a deciziei se observă că obiectul cauzei de față este unul diferit de
obiectul cauzei care s-a aflat pe rolul Tribunalului Vâlcea, respectiv pe rolul Curții de Apel Pitești.
Pe de altă parte însă, situația analizată este una similară cu cea din speța de față.
În dosarul nr. ####/90/2019 inculpata ######### #######-####### a fost trimisă în
judecată pentru săvârşirea în concurs real a infracţiunilor de stabilire cu rea-credinţă de către
contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unor
sume de bani cu titlu de rambursări sau restituiri de la bugetul general consolidat ori compensări
datorate bugetului general consolidat, în formă continuată (6 acte materiale), prev. de art. 8, alin.
1 din Legea ######## cu aplicarea art. 41, alin. 2 Cod penal din 1969, constând în aceea că, în
calitate de administrator al SC ####### SRL, a evidenţiat în deconturile de TVA aferente lunilor
ianuarie, aprilie, iulie, noiembrie şi decembrie 2012 şi în decontul de TVA aferent lunii iunie 2013
sume negative de TVA; în baza TVA-ului deductibil înregistrat prin facturile cu conţinut nereal
emise de furnizorii SC ##### ####### SRL, SC ####### ##### SRL, SC ######## SRL, SC
####### SRL şi SC ######## SRL, solicitând şi obţinând compensarea cu alte obligaţii fiscale
datorate bugetului de stat a soldului negativ de TVA, în valoare totală de 1.974.202 lei şi evaziune
fiscală în formă continuată (3 acte materiale), prev. de art. 9 alin. 1. lit. c şi alin. 2 din Legea
######## cu aplicarea art. 41, alin. 2 Cod penal din 1969, constând în aceea că, în calitate de
administrator al SC ####### SRL, s-a sustras de la plata TVA datorată pentru luna decembrie
2011 şi pentru luna noiembrie 2013, prin înregistrarea în contabilitate şi în alte documente legale
ale societăţii a operaţiunilor fictive de achiziţie de bunuri şi servicii consemnate în factura nr.
6/19.01.2012, emisă de furnizorul ##### ####### SRL. precum şi prin reînregistrarea în
contabilitate şi în alte documente legale ale societăţii a operaţiunilor fictive consemnate în baza
facturilor nr. 168/30.06.2012 si nr. 175/30.07.2012, emise de furnizorul ####### ##### SRL,
prejudiciind în acest fel bugetul de stat cu suma de 488.455 lei, echivalentul sumei de 109.982,662
euro, la cursul de schimb BNR de la data săvârşirii faptei, toate cu aplicarea art. 33, lit. a din Codul
penal din 1969 şi art. 5 din Codul penal.
În această cauză s-a dispus achitarea inculpatei, în temeiul art.16 alin.1 lit.b teza I Cod
procedură penală.
De asemenea, așa cum s-a arătat anterior, în dosarul de față trebuie reamintit că în sarcina
inculpatei ######### #######-#######, s-a reținut că în calitate de administrator al S.C. #######
76
SRL, în perioada 14.01.2013-30.05.2013, la diferite intervale de timp, în baza aceleiași rezoluții
infracționale, în scopul sustragerii de la plata taxelor și impozitelor datorate bugetului de stat, a
dispus înregistrarea în contabilitatea acestei societăți de cheltuieli fictive, reprezentând achiziții
nereale de bunuri/prestări servicii/execuție lucrări în baza facturilor fiscale emise de S.C.
######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL, și S.C. ###### ### #### SRL, administrate
în fapt de inculpatul ########## ######, în baza unui număr de 16 facturi fiscale în sumă totală
11.330.659,93 lei din care 9.137.629,01 lei bază impozabilă și 2.193.030,92 lei TVA aferentă,
prejudiciind astfel bugetul de stat cu suma totală de 2.193.030,92 lei (echivalentul a 496.239,43
Euro), reprezentând TVA.
În ciuda acestor aspecte, în cuprinsul hotărârilor penale menționate, pornind de la analiza
sentinței instanței de contencios administrativ și fiscal, au fost inserate considerente care vizează
direct cauza de față.
În continuare, instanța de apel va reda o parte dintre considerentele deciziei penale
nr.###/A/04.05.2022, pronunțată de Curtea de Apel Pitești:
“Aşadar, Curtea constată că instanţa de fond, respectând exigenţele jurisprudenței
europene, dar şi a celei naţionale, a examinat cauza sub aspectul îndeplinirii exigenţei caracterului
material al celor două hotărâri - civile şi penale - ale instanţelor naţionale, verificând o serie criterii
ce ar fi putut releva existenţa unei legături suficiente sub aspect material, statuând astfel că,
obiectul celor două cauze este acelaşi, şi anume, dacă operaţiunile comerciale enumerate mai sus
au fost reale sau fictive, dacă evidenţierea acestora în contabilitate a fost legală sau nu şi daca, prin
evidenţierea şi declararea acestora, administratorul ######### ####### ####### a dat dovadă de
rea credinţă şi a produs sustragerea SC ####### SRL de la plata obligaţiilor către bugetul de stat,
respectiv că părţile celor două cauze sunt aceleaşi: Statul Român şi ######### ####### #######,
împreună cu ceilalţi inculpaţi, acuzaţi de complicitate, contrar celor susţinute de apelanţi.
Din acest punct de vedere este evident că părţile din ambele litigii sunt statul şi
contribuabilul, existând o reală identitate de părţi, sens în care susţinerea apelantei-părţi civile este
nefondată, raportat la faptul că emitentul deciziei fiscale a fost AJFP Vâlcea şi respectiv parte în
procesul fiscal-administrativ ar fi DGRFP Craiova, iar în cauza penală figurează Statul Român
prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice
Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea, AJFB Vâlcea fiind de altfel petenta
care a înaintat plângerea penală organelor de cercetare penală. Este vorba de structura
organizatorică teritorială a ANAF şi a unităţilor subordonate care este cea prevăzută în diferite acte
normative ce completează Regulamentul de organizare şi funcţionare a ANAF.
Este extrem de relevant şi faptul că, în ambele proceduri litigioase, s-au administrat probe
care au îndeplinit deopotrivă condiţiile privitoare la legalitatea, verosimilitatea, pertinenţa şi
concludenta lor, instanţa de fond notând că este vorba de înscrisuri şi expertiză contabilă, respectiv
că „din probatoriul complex aflat la dosar a rezultat fără dubiu situaţia de fapt şi de drept din litigiu
", iar concluziile ambilor experţi desemnaţi au fost următoarele:
1.La baza operaţiunilor economice derulate de SC ####### SRL în perioada #### # ####
cu furnizorii SC ##### ####### SRL; SC ####### ##### SRL; SC ##### ### SRL; SC #######
SRL; SC ###### ### #### SRL: SC ####### SRL; şi SC ######## SRL au existat documente
justificative, înregistrarea în evidenţa contabilă a sumei de 3.853.808 lei fiind efectuată potrivit
prevederilor legale.
77
2.Au fost îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 19 alin. 1 şi art.21 din Legea ########
privind codul fiscal în înregistrarea impozitului pe profit şi a accesoriilor aferente în perioada
01.01.2012-31.12.2013.
3.## ####### a calculat şi înregistrat în evidenţa contabilă impozitele, taxele, contribuţiile
şi alte sume datorate bugetului general consolidat, aferente operaţiunilor economice derulate în
perioada supusă controlului fiscal, urmare a acestui fapt fiind chiar certificatele fiscale eliberate
de ANAF -AJFP Vâlcea.
Aşadar, Curtea subliniază că probele administrate în cadrul litigiului fiscal pot demonstra
sau infirma dincolo de orice dubiu rezonabil caracterul fictiv al unei tranzacţii, dacă operaţiunile
comerciale enumerate mai sus au fost reale sau fictive, dacă evidenţierea acestora în contabilitate
a fost legală sau nu, implicit elementele de tipicitate obiectivă ale unei infracţiuni de evaziune
fiscală.
Prin urmare, este judicioasă concluzia instanţei de fond, că procedând astfel, după ce
instanţa de drept fiscal a anulat actul emis de autoritatea fiscală, reţinând că nu a fost încălcată
legea de către contribuabil, pe baza unei alte expertize, cu concluzii diferite, procurorul a cerut
condamnarea penală, revizuind astfel starea de fapt şi de drept intrate deja în puterea lucrului
judecat, reţinând că raportat la noua expertiză, pe care îşi întemeiază procurorul acuzaţiile, CEDO
a statuat în mai multe rânduri că, este încălcat principiul securităţii juridice şi dreptul la un proces
echitabil atunci când, pe baza unei noi expertize, instanţa penală revine asupra concluziei
respective, apreciind de această dată, prin hotărârea definitivă, că aceste operaţiuni erau ilegale şi
că pe baza acestora, reclamanţii au beneficiat în mod necuvenit de facilităţi fiscale, situaţie în care
chiar dacă opiniile experţilor erau divergente, nu reclamanţilor li se poate imputa acest aspect şi
nu acestora ar trebui să le revină sarcina de a suporta eventualele carenţe ale autorităţilor judiciare.
în condiţiile în care, este subliniată lipsa de diligentă a autorităţii fiscale de a promova calea de
atac împotriva soluţiei date de instanţa civilă, prin nerecurarea sentinţei, ANAF achiesând implicit
la soluţia instanţei şi la considerentele acesteia.
Este pertinentă şi concluzia că, în afară de consideraţiile privind existenţa sau nu a stării de
insolvabilitate a SC ####### SRL, este evident că instanţa fiscală a analizat în considerentele
sentinţei operaţiunile comerciale ce formează obiectul prezentei cauze, alături de alte astfel de
operaţiuni, şi a reţinut că operaţiunile au la bază documente justificative legale, respectiv că au
fost corect evidenţiate în contabilitate, şi că inculpata nu a determinat cu rea-credinţă nedeclararea
şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale şi nu a manifestat rea-credinţă privind restituirea
ori rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite
debitorului, context în care aceste constatări ale instanţei au dobândit autoritate de lucru judecat,
potrivit art. 430 cod procedură civilă.
Pe de altă parte, în ambele proceduri, s-a examinat dacă operaţiunile au la bază documente
justificative legale, dar şi dacă există tranzacţii fictive, sens în care notăm că noţiunea de tranzacţie
fictivă este definită expres de legea penală română, iar fictivitatea tranzacţiei este premisa esenţială
a prejudiciului reclamat.
Prin art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 se defineşte „operaţiunea fictivă" ca fiind
disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există, iar
potrivit art. 9 alin. (1) lit. c) din Lege, constituie infracţiune (...) evidenţierea, în actele contabile
sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea
78
altor operaţiuni fictive, iar o operaţiune consemnată într-o factură va putea li calificată ca fictivă
dacă informaţiile cu privire la bunurile sau serviciile tranzacţionate sunt nereale.
Noţiunea de „operaţiune fictivă" are un sens mai larg decât cea de „cheltuieli care nu au la
bază operaţiuni reale”, cea din urmă fiind unul dintre efectele pe care le poate genera operaţiunea.
De altfel, un argument suplimentar în acest sens îl constituie chiar sintagma folosită de legiuitor
în cuprinsul normei de incriminare, respectiv cheltuieli care nu au la bază operaţiuni reale. Aşadar,
rezultă că, în viziunea legiuitorului, faptul generator îl constituie operaţiunea, cheltuiala putând fi
una dintre consecinţele operaţiunii.
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât că, în conformitate cu prevederile art. 2 lit. f)
din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, operaţiunile fictive
constau în disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu
există. În acest sens, operaţiunea fictivă poate să constea, printre altele, şi în cheltuieli care nu au
existat în realitate sau care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu există
documente justificative, dar care sunt înregistrate în documentele legale. Fictivitatea juridică
presupune, în esenţă, existenţa, din punct de vedere material, a operaţiunii, însă înregistrarea
acesteia în documentele contabile într-o altă formă, care conduce la eliminarea obligaţiilor fiscale
sau reducerea acestora.
Infracţiunea de evaziune fiscală poate fi reţinută atunci când operaţiunea realizată nu caută
alt scop decât căutarea economiei fiscale, intr-un context în care obţinerea profitului se realizează
prin eludarea regulilor fiscale naţionale.
În concluzie, revenind la speţa de față, respectiv chestiunea prejudiciabilă analizată, analiza
instanţei sesizate cu judecarea unei cauze penale de acest gen trebuie să se raporteze întotdeauna
la componenta economică a unei operaţiuni, indiferent de forma în care este îmbrăcată o asemenea
operaţiune, deoarece incriminarea faptei de evaziune fiscală reprezintă o modalitate prin care
legiuitorul a dorit să ofere o protecţie sporită integrităţii bugetului public consolidat, norma de
incriminare fiind reglementată în susţinerea mecanismelor fiscale prin care valoarea socială este
protejată. Or, din moment ce, din punct de vedere fiscal, întotdeauna trebuie verificată componenta
economică a unei operaţiuni, având în vedere că normele de drept penal vin tocmai in susţinerea
normelor de drept fiscal, trebuie ca importanţa componentei economice să fie regăsită şi în
interpretarea şi aplicarea normelor de incriminare.
Prin urmare, o analiză completă a condiţiilor de tipicitate obiectivă în cazul infracţiunii de
evaziune fiscală, impune stabilirea caracterului fictiv al componentei economice a operaţiunii prin
raportare la datele consemnate în documentele contabile, iar în situaţia în care fictivitatea vizează
componenta economică, operaţiunea poate fi calificată drept fictivă din perspectiva art.2 lit.f din
Legea nr. 241/2005, fiind necesar a se stabili dacă regimul fiscal aplicabil operaţiunii scriptice este
mai avantajos pentru contribuabil decât cel aplicabil operaţiunii faptice, iar scopul urmărit a fost
acela de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.
Curtea notează aşadar că, aşa cum s-a indicat anterior, analiza punctuală a criteriilor
prezentate în cauzele CEDO şi CJUE exemplificate, relevă că în prezenta speţă, derularea simultan
şi în paralel a două proceduri independente având ca obiect aceleaşi fapte, e posibil să determine
secţia penală a curţii de apel să ajungă la o nouă apreciere a faptelor respective, radical opusă
hotărârii anterioare a secţiei comerciale a aceleiaşi curţi de apel, iar obiectivele hotărârilor civilă
şi penală se suprapun, în concret, dualitatea procedurilor există atât în drept, cât şi în practică
79
pentru fapta incriminată, nu a fost evitată obţinerea aceleiaşi probe prin două mijloace de
administrare, din partea fiecărei instanţe, procurorul neutilizând proba cu expertiza fiscală iniţială
în procedura penală demarată ca urmare a sesizării penale formulate de fisc, în urma rămânerii
sentinţei civile definitive prin nerecurare, ci a procedat în mod nepermis tocmai la o readministrare,
fără să ţină cont de hotărârea primei instanţe.
În prezenta cauză, Curtea constată deci că procedura fiscală şi cea penală vizează deci
aceeaşi chestiune determinantă pentru soluţionarea acestora, respectiv încadrarea juridică a
aceloraşi operaţiuni vizând îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 19 alin. 1 şi art. 21 alin. 1 din
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în înregistrarea în evidenţa contabilă a cheltuielilor şi
stabilirea impozitului pe profit şi a accesoriilor aferente, în perioada 01.01.2012 - 31.12.2013, şi
că societatea a calculat şi înregistrat în evidenţa contabilă impozitele, taxele, contribuţiile şi alte
sume datorate bugetului general consolidat aferente operaţiunilor economice derulate în perioada
supusă controlului fiscal, aspecte ce rezultă din coroborarea înscrisurilor de la dosar şi a
concluziilor expertizei efectuate în cauză, dar şi din certificatele fiscale eliberate de ANAF -
Direcţia de administrare în perioada 31.12.2010 – 31.10.2011, DGRFP Vâlcea în perioada
31.01.2012 - 30.06.2013 şi AJFP Vâlcea în perioada 30.06.2013 - 31.07.2013.
În această privinţă, observăm că, în cadrul procedurii contencioase fiscale iniţiate de
reclamanţi, după examinarea elementelor de probă propuse şi dezbătute de părţi, instanţa şi-a
însuşit concluziile experţilor cauzei, şi anume cel desemnat de instanţa de judecată şi cel
observator, care au concluzionat că inculpata ######### ####### nu şi-a însuşit bunuri sau sume
de bani din contul debitoarei, contribuind în acest mod la apariţia stării de insolvenţă a debitoarei,
analizând şi faptul că în anul 2011 s-au înregistrat diferențe între sumele înregistrate în evidenţa
contabilă cu titlu de TVA şi sumele declarate organului fiscal, în cuantum de 172.593 lei, numai
cu această operaţiune este încadrată ca fiind o eroare materiala, întrucât în luna decembrie 2011 a
fost eronat înregistrată contabil prin contul 4427 „TVA colectat” şi a fost debitat prin creditul
contului 473 „Decontări din operaţiuni în curs de lămurire " cu suma respectivă, ce a fost corectată
ulterior, în luna mai 2015, astfel că nu se poate reţine vinovăţia reclamantei şi reaua-credinţă a
acesteia sub acest aspect. Sub toate aspectele reţinute în considerente, din coroborarea probelor de
la dosar, respectiv înscrisuri, hotărâri judecătoreşti şi raport de expertiză efectuat în cauză, se
apreciază de instanţa de judecată că nu se poate reţine în sarcina reclamantei îndeplinirea
condiţiilor legale de la art, 27 alin. 2 lit. d) şi e) din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură
fiscală, în sensul că aceasta nu a determinat cu rea-credinţă nedeclararea şi/sau neachitarea la
scadenţă a obligaţiilor fiscale şi nu a manifestat rea-credinţă privind restituirea ori rambursarea
unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.
Prin urmare, potrivit deciziei CCR nr. 102/2021, „în ipoteza în care, până la data
soluţionării cauzei penale, chestiunile prealabile au fost definitiv soluţionate de către o altă
instanţă, regula aplicabilă este că instanţa penală este ţinută de soluţia respectivei instanţe. În acest
sens, dispoziţiile art. 52 alin. (3) din Codul de procedură penală prevăd că hotărârile definitive ale
altor instanţe decât cele penale asupra unei chestiuni prealabile în procesul penal au autoritate de
lucru judecat în faţa instanţei penale, regulă de la care aceleaşi dispoziţii legale prevăd excepţia
împrejurărilor care privesc existenţa infracţiunii, Aşadar, legiuitorul face distincţia între
chestiunile prealabile referitoare la împrejurări care privesc existenţa infracţiunii şi chestiunile
prealabile referitoare la împrejurări care nu sunt legale de existenţa infracţiunii. În perspectiva
80
prezentei analize prezintă importanţă împrejurările care privesc existenţa infracţiunii, iar în lipsa
unei definiţii legale, Curtea reţine că noţiunea de „împrejurare'' a fost analizată de Curtea
Constituţională prin Decizia nr. ## din 22 ianuarie 2019, publicată în Monitorul Oficial al
României, Partea 1. nr. 347 din 6 mai 2019, paragraful 24, prin care s-a reţinut că aceasta vizează
atât faptele principale ale cauzei, cât şi circumstanţele în care au avut loc acestea, precum şi orice
alte date de natură a servi la soluţionarea cauzei (de exemplu, identificarea autorului, un alibi).
Prin urmare, sintagma „împrejurări care privesc existenţa infracţiunii“ desemnează totalitatea
aspectelor pertinente care trebuie analizate de către instanţele penale pentru a putea pronunţa
soluţiile în cauzele cu care au fost învestite, in mod necesar, toate aceste elemente privesc existenţa
infracţiunii, motiv pentru care folosirea sintagmei criticate în cuprinsul ari. 52 alin. (3) din Codul
de procedură penală nu reduce sfera de aplicare a normei anterior menţionate, generând însă
confuzie în privinţa conţinutului acesteia. Aşadar, în categoria chestiunilor prealabile care privesc
existenţa infracţiunii se încadrează aspecte care privesc soluţionarea fondului cauzei penale,
precum cele referitoare la conţinutul constitutiv al infracţiunii, la existenţa unor cauze justificative
sau de neimputabilitate, la cauze care înlătură caracterul penal al faptei, la stabilirea încadrării
juridice etc. (....) şi constată că înţelesul sintagmei criticate nu poate avea în vedere decât acele
aspecte de fapt sau de drept care condiţionează aplicabilitatea normei de incriminare. Prin urmare,
art. 52 alin. (3) teza a doua din Codul de procedură penală se referă fie la situaţia premisă, prevăzută
in ipoteza normei de incriminare, fie la elementele de tipicitate obiectivă sau subiectivă ale
infracţiunii sau, altfel spus, la elementele esenţiale care alcătuiesc conţinutul constitutiv al
infracţiunii, prevăzute în dispoziţia normei de incriminare.
La rândul său, conţinutul constitutiv al infracţiunii desemnează, astfel cum a reţinut Curtea
Constituţională prin Decizia nr. ### din 13 decembrie 2016, publicată în Monitorul Oficial al
României, Partea I, nr. 322 din 4 mai 2017, totalitatea condiţiilor prevăzute în norma de
incriminare cu privire la actul de conduită interzis (sub aspect obiectiv şi subiectiv) pe care trebuie
să îl realizeze subiectul pentru a înfrânge legea penală şi a da naştere raportului penal de
conflict.33. Însă, în aceste condiţii în care, conform art. 52 alin. (3) teza a doua din Codul de
procedură penală, instanţa penală este îndreptăţită să reia judecata asupra unor chestiuni referitoare
la existenţa aspectelor care condiţionează aplicabilitatea normei de incriminare, se pune problema
potenţialei încălcări a principiului autorităţii de lucru judecat a hotărârilor civile definitive de către
instanţa penală şi, drept urmare, problema încălcării principiului securităţii raporturilor juridice."
Concluzionând, Curtea constată, în acord cu instanţa de fond, că există autoritate de lucru
judecat cu privire chestiunea prealabila constând în realitatea şi legalitatea evidenţierii în
contabilitate şi declarării operaţiunilor comerciale între SC ####### SRL şi SC ##### #######
SRL ######, sc ####### ##### SRL Iaşi, SC ##### ### SRL ######, SC ####### SRL ######,
## ######## SRL, precum şi eventualele consecinţe privind obligaţiile către bugetul de stat, ca şi
buna sau reaua credinţă a inculpatei, astfel că s-a apreciat că sunt aplicabile dispoziţiile art. 52 alin.
3 cod procedură penală, în forma actuală, după publicarea Deciziei ### din 17 februarie 2021 a
Curţii Constituţionale a României, sens în care instanţa penală reţine că, la baza operaţiunilor
economice derulate de SC ####### SRL în perioada #### # ####, cu furnizorii: SC #### #######
SRL, SC ####### ##### SRL, SC ####### SRL, SC ####### SRL, SC ###### ### #### SRL,
SC ####### SRL şi SC ######## ####### SRL au existat documente justificative ce au fost
înregistrate în evidenţa contabilă a sumei de 3.835.808 lei fiind efectuată potrivit prevederilor
81
legale in vigoare şi în materie, că au fost îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 19 alin. 1 şi art. 21
alin. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în înregistrarea în evidenţa contabilă a
cheltuielilor şi stabilirea impozitului pe profit şi a accesoriilor aferente, în perioada 01.01.2012 -
31.12.2013, şi că societatea a calculat şi înregistrat în evidenţa contabilă impozitele, taxele,
contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat, aferente operaţiunilor economice
derulate în perioada supusă controlului fiscal, că în perioada verificată, în conturile de
disponibilităţi băneşti deschise pentru SC ####### SRL existau disponibilităţi băneşti necesare
achitării obligaţiilor fiscale scadente, în condiţiile în care agentul economic nu ar fi beneficiat de
compensarea acestora cu valoarea taxei pe valoare adăugată de rambursată, aşa cum a fost
menţionat în documentele de compensare şi că nu se poate reţine în sarcina inculpatei #########
####### că aceasta a determinat cu rea-credință nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a
obligaţiilor fiscale şi că nu a manifestat rea-credinţă privind restituirea ori rambursarea unor sume
de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite contribuabilului.
Astfel, este evident că, în concret, faptelor de evaziune fiscală prevăzute de art. 8 alin. 1
din Legea ######## cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal de la 1969 şi de art. 9 alin. 1 lit. c şi alin.
2 din Legea ######## cu aplicarea art. 41 alin. 2 cod penal de la 1969, aflate în concurs, potrivit
art. 33 lit. a Cod penal anterior cu aplicarea art. 5 cod penal, le lipsesc elementele constitutive,
nefiind prevăzute de legea penală, sens în care Curtea va menţine ca legală şi temeinică soluţia de
achitare dispusă de instanţa de fond în temeiul disp. art. 16 lit. b teza I c.proc.pen., în favoarea
inculpatei ######### #######, trimisă în judecată în calitate de autor.
In acelaşi sens, corelativ, va menţine ca legale şi temeinice dispoziţiile de achitare conform
disp. art. 16 lit. b teza 1 c.proc.pen., raportat la presupusele fapte ale inculpaţilor ##### #########
### şi ######## ######, acuzaţi de complicitate la evaziune fiscală prin aceea că ar fi pus la
dispoziţia inculpatei facturile consemnând operaţiuni nereale, au urmat acelaşi regim, fiind în
putere de lucru judecat că facturile emise de aceştia şi evidenţiate in contabilitate de #########
#######, nu reprezintă documente nereale, ci întrunesc cerinţele de a constitui documente
justificative legale”.
Curtea subliniază că singura instanță competentă a soluționa raportul juridic de drept penal
dedus judecății, cu respectarea art.371 Cod procedură penală, este cea învestită potrivit legii iar
alte instanțe de judecată nu au competența legală de a soluționa acțiunea penală din dosarul de față.
Menționează instanța de apel, încă o dată, că numai în această cauză și cu respectarea
cadrului procesual prevăzut de lege se soluționează acțiunea penală având ca obiect infracțiunea
de evaziune fiscală/complicitate la evaziune fiscală constând înregistrarea în contabilitatea
societății Romsoft de operațiuni nereale, reprezentând achiziții de bunuri/prestări servicii/execuție
lucrări în baza facturilor fiscale emise de S.C. ######## ####### SRL, S.C. ####### ##### SRL,
și S.C. ###### ### #### SRL.
Pe de altă parte, constatările altor instanțe judecătorești în hotărârile pronunțate și
procedurile administrative/fiscale/penale în care a fost implicată o persoană nu pot rămâne fără
efecte pe plan juridic, neputând fi imputabile inculpaților eventualele carenţe ale autorităţilor
judiciare, asupra cărora instanța de apel nu poate face nicio apreciere.
Inculpații și partea responsabilă civilmente au invocat bogata cazuistică a Curții Europene
a Drepturilor Omului și a Curții de Justiție a Uniunii Europene, prin sintetizarea argumentelor
reținându-se că:
82
- Art. 4 al Protocolului nr. 7 trebuie să fie înţeles în sensul că interzice urmărirea penală
sau judecarea a celei de-a doua "infracţiuni" în măsura în care aceasta decurge din fapte identice
sau fapte care sunt în mod substanţial aceleaşi (Sergey Zolotukhin c. Rusiei);
- Art. 4 din Protocolul adiţional nr. 7 nu interzice desfăşurarea în paralel a procedurii fiscale
şi a procedurii penale; cu toate acestea, există o violare a principiului ne bis in idem atunci când,
după pronunţarea unei hotărâri definitive într-una dintre proceduri, cealaltă procedură continuă
(hotărârile pronunţate în cauzele Lucky Dev c. Suedia şi Rinas c. Finlanda);
- Chiar în situaţia în care nu s-a invocat formal încălcarea art. 4 din Protocolul adiţional nr.
7, existenţa unei hotărâri secunde (a instanţei penale) prin care se revine asupra unei prime hotărâri
definitive (a instanţei fiscale, de pildă) constituie o încălcare a principiului securităţii juridice
(hotărârea pronunţată în cauza ##### c. României).
În ceea ce privește Hotărârea din 21 octombrie 2014 pronunțată în Cauza ##### şi alţii
împotriva României (Cererea nr. 25129/06), care a fost în mai multe rânduri invocată de către
apărare, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a reținut în mai multe rânduri în sensul încălcării
art. 6 ca urmare a casării, printr-o cale de atac extraordinară, fără motive substanţiale şi imperative,
a unor hotărâri judecătoreşti definitive [hotărârile Brumărescu împotriva României (MC), nr.
28342/95, pct. 61, CEDO 1999-VII şi Riabyk împotriva Rusiei, nr. 52854/99, pct. 52 şi 56, CEDO
2003-IX]. De asemenea, în mai multe cauze a considerat că, fie şi în absenţa casării unei hotărâri,
repunerea în cauză a soluţiei adoptate într-un litigiu printr-o hotărâre judecătorească definitivă în
cadrul unei alte proceduri judiciare poate aduce atingere art. 6, în măsura în care poate să facă
iluzoriu dreptul de acces la o instanţă şi să încalce principiul securităţii juridice (Kehaya şi alţii,
pct. 67–70; Gök şi alţii împotriva Turciei, nr. 71867/01, 71869/01, 73319/01 şi 74858/01, pct. 57-
62, 27 iulie 2006, şi Esertas împotriva Lituaniei, nr. 50208/06, pct. 23–32, 31 mai 2012). În cauză,
chiar admiţându-se că nu exista nici identitate de părţi, nici identitate de obiect al celor două
proceduri interne, Curtea a constatat că procedura fiscală şi cea penală vizau aceeaşi chestiune
determinantă pentru soluţionarea acestora, respectiv încadrarea juridică a aceloraşi operaţiuni de
transformare şi de revânzare a anvelopelor (mutatis mutandis, Siegle împotriva României, nr.
23456/04, pct. 36, 16 aprilie 2013). Chiar admiţând că, în cadrul celui de-al doilea proces, secţia
penală a curţii de apel s-a axat mai mult pe situaţia reclamanţilor şi că aceasta a urmărit să corecteze
pretinsele erori comise de secţia comercială, Curtea a considerat că nu ar trebui să le revină
reclamanţilor sarcina de a suporta eventualele carenţe ale autorităţilor judiciare (mutatis mutandis,
########## împotriva României, nr. 4351/02, pct. 36, 23 septembrie 2008). Cu siguranţă, în acest
caz nu este vorba despre casarea unei hotărâri judecătoreşti „irevocabile” şi care a dobândit
autoritate de lucru judecat, însă derularea simultan şi în paralel a două proceduri independente
având ca obiect aceleaşi fapte, care a determinat secţia penală a curţii de apel să ajungă la o nouă
apreciere a faptelor respective, radical opusă hotărârii anterioare a secţiei comerciale a aceleiaşi
curţi de apel, a adus atingere principiului securităţii juridice (mutatis mutandis, Siegle, pct. 38).
Prin urmare, revenind asupra unei chestiuni în litigiu care fusese deja soluţionată şi care făcuse
obiectul unei hotărâri definitive, şi în absenţa oricărui motiv valabil, curtea de apel a încălcat
principiul securităţii raporturilor juridice. Din acest motiv – a concluzionat Curtea Europeană a
Drepturilor Omului, a fost încălcat dreptul reclamanţilor la un proces echitabil în sensul art. 6 § 1
din Convenţie.
83
Or, este real că față de inculpata ######### #######-####### a fost derulată atât o
procedură cu caracter administrativ-fiscal cât și o procedură cu caracter penal, care privea relațiile
cu alte societăți, iar în motivarea hotărârilor există aspecte care au legătură cu cauza de față.
Chiar dacă soluția Curții din acest dosar nu este întemeiată propriu-zis pe principiul ne bis
in idem (aşa cum este consacrat de art. 50 din Carta Drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene
şi respectiv de art. 4 din Protocolul adiţional nr. 7 la Convenţia Europeană a Drepturilor Omului)
iar soluția de achitare nu va fi pronunțată în raport de considerentul că faptele au mai fost judecate
într-un alt dosar, instanța de apel a analizat situația juridică a inculpaților dintr-o altă perspectivă,
ajungând la concluzia că aspectele de fapt și de drept care au fost dezlegate în cadrul cauzei fiscale,
respectiv a cauzei penale, prin hotărâri definitive (chiar cu precizările/observațiile pe care Curtea
le-a făcut mai sus), tranșează definitiv elemente de fapt sau de drept care au relevanță în stabilirea
caracterului infracțional al faptelor.
În raport de considerentele hotărârilor, care au fost redate anterior, instanța de apel constată
că s-a menționat expres că nu se poate reţine în sarcina inculpatei ######### #######-#######
faptul că a determinat cu rea-credință nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor
fiscale şi că nu a manifestat rea-credinţă privind restituirea ori rambursarea unor sume de bani de
la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite contribuabilului și că – așa cum se
arată în decizia penală a Curții de Apel Pitești – în ambele proceduri s-a examinat dacă operaţiunile
au la bază documente justificative legale, dar şi dacă există tranzacţii fictive.
În această situație devin aplicabile normele care garantează respectarea securității
raporturilor juridice și autoritatea de lucru judecat, ca forme de exercitare a unui proces echitabil,
garantat de art.6 par. 1 din Convenție.
Prevederea faptei în legea penală (tipicitatea) este cerinţa ca fapta săvârşită de o persoană
să corespundă întocmai tiparului existent în norma de incriminare. Pentru realizarea trăsăturii
esenţiale a tipicităţii, este necesar să existe o corespondenţă pe planul elementelor de factură
obiectivă (acţiune, urmare, calitatea subiectului activ sau pasiv etc.) şi a celor de natură subiectivă
(forma de vinovăţie), având în vedere că norma de incriminare cuprinde atât elementele obiective,
cât şi cele subiective ale faptei. Având în vedere că printre trăsăturile esenţiale ale infracţiunii
figurează şi vinovăţia, trăsătura tipicităţii vizează concordanţa dintre elementele obiective ale
faptei săvârşite cu cerinţele obiective stabilite în norma de incriminare.
Concluzionând, singura soluție care se poate pronunța în cauză față de argumentele de fapt
și de drept care au însoțit acuzațiile de natură penală și fiscală din hotărârile citate anterior, este
aceea de achitare a inculpaților, în temeiul art.16 alin.1 lit.b teza a I-a C.pr.pen.
În consecință, Curtea apreciază că în cauză se impune achitarea inculpatei #########
#######-####### și, pe cale de consecință, achitarea inculpatului ########## ######, întrucât
faptele nu sunt prevăzute de legea penală.
Cu privire la aspectul învederat de reprezentantul Ministerului Public cu ocazia

dezbaterilor în sensul că în analiza legii penale mai favorabile, instanța a aplicat art. 9 alin.1 lit.c
si alin.2 la data săvârșirii faptei, 30.05.2013, însa la momentul la care a reținut condițiile
infracțiunii continuate, pentru ambii inculpați a aplicat art.35 alin.1 C.pen. actual, ceea ce ar
reprezenta o lex tertia, Curtea constată că instanța a apreciat ca lege penală mai favorabilă Codul
penal în vigoare, în aceste condiții reținând dispozițiile art.35 alin.1 Cod penal, astfel încât nu se
84
impune modificarea hotărârii sub acest aspect. În plus, de la data săvârșirii presupuselor fapte și
până în prezent art.9 alin.1 lit.c, alin.2 din Legea nr.241/2005 nu au suferit modificări iar conținutul
art.41 alin.2 Cod penal se regăsește în conținutul art.35 alin.1 Cod penal.
Referitor la chestiunea prescripției răspunderii penale, Curtea precizează că aspectele
invocate în dezbateri de către apelanți nu au relevanță, întrucât în cauză nu s-a împlinit termenul
general al prescripției răspunderii penale.
Este de subliniat că, spre deosebire de alte cauze în care s-a dispus suspendarea judecății
până la soluționarea de către Înalta Curte de Casație și Justiție a sesizărilor având ca obiect
pronunțarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unor chestiuni de drept privind prescripția
răspunderii penale, conexate în Dosarul nr.####/1/2022, cu termen de judecată la data de 25
octombrie 2022, în prezenta cauză nu s-a impus o astfel de măsură, întrucât nu s-a împlinit
termenul prescripţiei generale a răspunderii penale. Așadar, soluţionarea prezentei cauze nu
depinde de lămurirea care, eventual, ar fi dată chestiunii de drept la care se referă acele sesizări,
neavând relevanță chestiunea întreruperii cursului prescripției ori a prescripției speciale.
Prin Decizia nr.###/2022 (publicată în Monitorul Oficial nr.565 din data de 09 iunie 2022),
Curtea Constituţională a statuat că dispoziţiile art.155 alin.1 din Codul penal sunt
neconstituţionale, arătând, în considerentele acesteia, pe de o parte, că, pe perioada cuprinsă între
data publicării Deciziei nr.###/2018 (25 iunie 2018) şi până la intrarea în vigoare a unui act
normativ care să clarifice norma respectivă, prin reglementarea expresă a cazurilor apte să
întrerupă cursul termenului prescripţiei răspunderii penale (fapt realizat prin OUG nr.71/2022,
publicată în Monitorul Oficial nr.531 din data de 30 mai 2022), fondul activ al legislaţiei nu conţine
vreun caz care să permită întreruperea cursului prescripţiei răspunderii penale (parag.73), iar, pe
de altă parte, că raţiunea care a stat la baza pronunţării Deciziei nr.###/2018 nu a fost înlăturarea
termenelor de prescripţie a răspunderii penale sau înlăturarea instituţiei întreruperii cursului
acestor termene, ci alinierea dispoziţiilor art.155 alin.1 din Codul penal la exigenţele
constituţionale, astfel că termenele de prescripţie generală reglementate în art.154 din acelaşi cod
nu sunt afectate de deciziile Curţii Constituţionale (parag.74).
Susținerile apărării pornesc de la o premisă eronată de calcul a termenului de prescripție.
Indiferent dacă s-ar aplica Codul penal din 1969 sau Codul penal în vigoare, momentul din care
începe să curgă termenul de prescripție în cazul infracțiunilor continuate este același, respectiv de
la data săvârșirii ultimei acțiuni sau inacțiuni (art.122 alin.2 din vechiul Cod penal/art.154 alin.2
din noul Cod penal).
Or, acest termen se calculează în speță de la 30.05.2013 și, fiind de 10 ani (art.122 alin.1
lit.b din vechiul Cod penal/art.154 alin.1 lit.b din noul Cod penal), s-ar împlini la 29.05.2023.
De altfel, aceste aspecte nu prezintă relevanță, în raport de soluția de achitare care se va
dispune în cauză. De asemenea, față de această soluție, nu se mai impune analizarea altor motive
de apel.
Referitor la apelul declarat de către partea civilă Agenţia Naţională de Administrare
Fiscală, acesta va fi respins ca nefondat, apelul fiind de altfel nemotivat, în condițiile în care nici
în scris și nici oral nu s-au făcut precizări din partea reprezentanților părții civile (care nu s-au
prezentat la termenele de judecată din apel), neputând fi făcute aprecieri asupra eventualelor critici.
Față de aceste considerente, Curtea:
85
În baza art.421 alin.1 pct.1 lit.b Cod procedură penală va respinge ca nefondat apelul
declarat de către partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei penale
nr.###/09.07.2020, pronunţată de Tribunalul Bucureşti – Secția I Penală în dosarul nr.
#####/3/2017.
În baza art.275 alin.2 Cod procedură penală o va obligă pe apelanta - parte civilă la plata
sumei de 1000 lei, reprezentând cheltuieli judiciare avansate de stat.
În baza art.421 alin.1 pct.2 lit.a Cod procedură penală va admite apelurile declarate de
inculpaţii ######### #######-####### şi ########## ###### şi de partea responsabilă
civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L. (fostă S.C. ####### S.R.L.) împotriva
sentinţei penale nr.###/09.07.2020, pronunţată de Tribunalul Bucureşti – Secția I Penală în dosarul
nr. #####/3/2017.
Va desfiinţa în totalitate sentinţa penală apelată şi rejudecând:
În baza art.396 alin.1, 5 rap. la art.16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală o va achita pe
inculpata ######### #######-####### pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă
continuată (faptă din perioada 14.01.2013 – 30.05.2013), prev. de art.9 alin.1 lit.c şi alin.2 din
Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale (în forma în vigoare la
epuizarea infracţiunii), cu aplicarea art.35 alin.1 Cod penal și art.5 alin.1 Cod penal, întrucât fapta
nu este prevăzută de legea penală.
În baza art.396 alin.1, 5 rap. la art.16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală îl va achita pe
inculpatul ########## ###### pentru săvârşirea infracţiunii de complicitate la evaziune fiscală în
formă continuată (faptă din perioada 14.01.2013 – 30.05.2013), prev. de art.48 Cod penal rap. la
art.9 alin.1 lit.c şi alin.2 din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale
(în forma în vigoare la epuizarea infracţiunii), cu aplicarea art.35 alin.1 Cod penal și art.5 alin.1
Cod penal, întrucât fapta nu este prevăzută de legea penală.
Potrivit dispozițiilor exprese ale art.25 alin.5 Cod procedură penală, “în caz de achitare a
inculpatului sau de încetare a procesului penal, în baza art. 16 alin. (1) lit. b) teza întâi, lit. e), f) -
cu excepţia prescripţiei, i) şi j), în caz de încetare a procesului penal ca urmare a retragerii plângerii
prealabile, precum şi în cazul prevăzut de art. 486 alin. (2), instanţa lasă nesoluţionată acţiunea
civilă.”.
În consecință, în baza art.25 alin.5 Cod procedură penală va lăsa nesoluţionată acţiunea
civilă formulată de partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
În baza art.397 alin.5 Cod procedură penală va menţine măsurile asigurătorii dispuse în
cauză prin Ordonanţa nr. ##/P/2017 din 09.03.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de
Casaţie și Justiţie, până la concurența sumei de 2.193.030,92 lei și a obligaţiilor fiscale accesorii,
constând în sechestrul asigurător instituit asupra următoarelor bunuri:
-Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF nr. 1790 Tohanul Nou UAT
Zărnești, nr. topografic ##############/1 în suprafaţă de 10 000 mp, proprietatea inculpatei
######### #######-#######;
-Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF 1791 Tohanul Nou UAT
######### #######-#######;
-Imobil situat în loc. Snagov, #### ########## ### ##, #### #####, înscris în CF nr. 698
UAT Snagov, constituit din teren în suprafaţă de 422 mp – nr. cadastral 1298 și construcţii în
86
suprafaţă de 148 mp. – nr. cadastral 1298-C1, 4 mp. – nr. cadastral 1298-C2, 25 mp. – nr. cadastral
1298-C3 și 149 mp. – nr. cadastral 1298-C4, proprietatea părţii responsabile civilmente S.C.
####### ######## ####### S.R.L.;
-Imobil (apartament) în suprafaţă de 66,1 mp înscris în CF 38142, UAT București, sector
1, situat în București, B-dul ### ######### nr. 111, ### ###, ### #, ### #, ### ##, proprietatea
părţii responsabile civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L.;
-Imobilul, spaţiu comercial și terenul aferent în cotă parte indiviză, situat în intravilanul
#### ####### ######, str. Gen. ####### nr. 18, ### # #, ### #, jud. Vâlcea, proprietatea părţii
responsabile civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L. și anume: spaţiul comercial
compus din ### #, având 4 camere, 2 birouri, 3 holuri, 2 WC-uri și magazie, cu suprafața construită
de 266,80 mp. și suprafaţă utilă de 233,40 mp precum și cotă parte indiviză de 1/3 din casa scării
cu suprafaţă utilă de 27,35 mp., respectiv 10,03 mp. din spaţiul comercial în suprafaţă construită
totală de 430,90 mp., cu nr. cadastral 130/0:14 și terenul aferent spaţiului comercial în cotă parte
indiviză în suprafaţă de 79,07 mp., cu nr. cadastral 130.
Măsurile asigurătorii vor înceta de drept dacă partea civilă nu introduce acţiune în faţa
instanţei civile în termen de 30 de zile de la rămânerea definitivă a hotărârii.
În baza art.275 alin.3 Cod procedură penală cheltuielile judiciare în fond și în apelurile
admise vor rămâne în sarcina statului.
PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
În baza art.421 alin.1 pct.1 lit.b Cod procedură penală respinge ca nefondat apelul declarat
de către partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei penale
nr.###/09.07.2020, pronunţată de Tribunalul Bucureşti – Secția I Penală în dosarul nr.
#####/3/2017.
În baza art.275 alin.2 Cod procedură penală obligă pe apelanta - parte civilă la plata sumei
de 1000 lei, reprezentând cheltuieli judiciare avansate de stat.
În baza art.421 alin.1 pct.2 lit.a Cod procedură penală admite apelurile declarate de
inculpaţii ######### #######-####### şi ########## ###### şi de partea responsabilă
civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L. (fostă S.C. ####### S.R.L.) împotriva
sentinţei penale nr.###/09.07.2020, pronunţată de Tribunalul Bucureşti – Secția I Penală în dosarul
nr. #####/3/2017.
Desfiinţează în totalitate sentinţa penală apelată şi rejudecând:
În baza art.396 alin.1, 5 rap. la art.16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală achită pe
inculpata ######### #######-####### pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă
continuată (faptă din perioada 14.01.2013 – 30.05.2013), prev. de art.9 alin.1 lit.c şi alin.2 din
Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale (în forma în vigoare la
epuizarea infracţiunii), cu aplicarea art.35 alin.1 Cod penal și art.5 alin.1 Cod penal, întrucât fapta
nu este prevăzută de legea penală.
87
În baza art.396 alin.1, 5 rap. la art.16 alin.1 lit.b teza I Cod procedură penală achită pe
inculpatul ########## ###### pentru săvârşirea infracţiunii de complicitate la evaziune fiscală în
formă continuată (faptă din perioada 14.01.2013 – 30.05.2013), prev. de art.48 Cod penal rap. la
art.9 alin.1 lit.c şi alin.2 din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale
(în forma în vigoare la epuizarea infracţiunii), cu aplicarea art.35 alin.1 Cod penal și art.5 alin.1
Cod penal, întrucât fapta nu este prevăzută de legea penală.
În baza art.25 alin.5 Cod procedură penală lasă nesoluţionată acţiunea civilă formulată de
partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
În baza art.397 alin.5 Cod procedură penală menţine măsurile asigurătorii dispuse în cauză
prin Ordonanţa nr. ##/P/2017 din 09.03.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de
Casaţie și Justiţie, până la concurența sumei de 2.193.030,92 lei și a obligaţiilor fiscale accesorii,
constând în sechestrul asigurător instituit asupra următoarelor bunuri:
-Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF nr. 1790 Tohanul Nou UAT
######### #######-#######;
-Imobil situat în loc. Zărnești, #### ######, înscris în CF 1791 Tohanul Nou UAT
######### #######-#######;
-Imobil situat în loc. Snagov, #### ########## ### ##, #### #####, înscris în CF nr. 698
UAT Snagov, constituit din teren în suprafaţă de 422 mp – nr. cadastral 1298 și construcţii în
suprafaţă de 148 mp. – nr. cadastral 1298-C1, 4 mp. – nr. cadastral 1298-C2, 25 mp. – nr. cadastral
1298-C3 și 149 mp. – nr. cadastral 1298-C4, proprietatea părţii responsabile civilmente S.C.
####### ######## ####### S.R.L.;
-Imobil (apartament) în suprafaţă de 66,1 mp înscris în CF 38142, UAT București, sector
1, situat în București, B-dul ### ######### nr. 111, ### ###, ### #, ### #, ### ##, proprietatea
părţii responsabile civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L.;
-Imobilul, spaţiu comercial și terenul aferent în cotă parte indiviză, situat în intravilanul
#### ####### ######, str. Gen. ####### nr. 18, ### # #, ### #, jud. Vâlcea, proprietatea părţii
responsabile civilmente S.C. ####### ######## ####### S.R.L. și anume: spaţiul comercial
compus din ### #, având 4 camere, 2 birouri, 3 holuri, 2 WC-uri și magazie, cu suprafața construită
de 266,80 mp. și suprafaţă utilă de 233,40 mp precum și cotă parte indiviză de 1/3 din casa scării
cu suprafaţă utilă de 27,35 mp., respectiv 10,03 mp. din spaţiul comercial în suprafaţă construită
totală de 430,90 mp., cu nr. cadastral 130/0:14 și terenul aferent spaţiului comercial în cotă parte
indiviză în suprafaţă de 79,07 mp., cu nr. cadastral 130.
Măsurile asigurătorii încetează de drept dacă partea civilă nu introduce acţiune în faţa
instanţei civile în termen de 30 de zile de la rămânerea definitivă a hotărârii.
În baza art.275 alin.3 Cod procedură penală cheltuielile judiciare în fond și în apelurile
admise rămân în sarcina statului.
Definitivă.
Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor şi a procurorului prin mijlocirea grefei
instanţei, azi, 22 septembrie 2022.
PREŞEDINTE, JUDECĂTOR,
88
#######-######## #### #####-#### ##### GREFIER,
####-##### #######
Red.##########/D.L.N./22.09.2022
dact. #### 2 ex.
89

Suport Curs Expertiza Fiscala Teorie Si Practica 14.10.2022 +studiu de Caz

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Suport Curs Expertiza Fiscala Teorie Si Practica 14.10.2022 +studiu de Caz

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

EXPERTIZĂ FISCALĂ.

Proba reprezintă un element central în relația dintre organele

Când, pentru lămurirea unor împrejurări de fapt, instanţa

Sunt luate în considerare la soluționarea cauzelor

Încălcarea principiilor = incompatibilități

1. Dispunerea expertizei tehnice în alte specializări decât cele

În domeniul economic, identificăm mai multe specializări stabilite

Cu titlu de principiu, Codul de procedură fiscală consacră la art.

(4) Organul fiscal decide asupra felului şi volumului examinărilor, în funcţie de

CJUE – Cauzele conexate C 131/13, C 163/13 şi C 164/13:

„Raportul de expertiză contabilă din faza de urmărire penală oferă

Din acest punct de vedere, nu poate fi înţeleasă şi apare total neîntemeiată

Decizia CCR nr. 258/2016 clarifică modul în care autorităţile ar trebui să se

NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de CALCUL

NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de impunere CALCUL

NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de impunere CALCUL

NATURĂ BAZĂ DE IMPUNERE Cote de CALCUL

TVA/ Plata TVA la bugetul de stat se face numai

100 lei + TVA

FACTURA (tranzacție economică)

Dacă TVA deductibilă de la beneficiar este calificată

2. evidențierea altor operațiuni fictive.

► Părțile tranzacției sunt persoane impozabile (plătitori de

► Părțile tranzacției sunt persoane impozabile (plătitori de

► Beneficiarul tranzacției nu este plătitor TVA, bunul sau

OPERAȚIUNE: acțiune efectuată în vederea realizării unui scop (DEX)

REALITATEA: faptică sau economică?

HOTĂRÂREA nr. 13 din 26 august 2011 pentru modificarea Normelor privind

CJUE s-a pronunțat recurent cu privire la faptul că deductibilitatea TVA este

CCR - DECIZIA nr. 673 din 17 noiembrie 2016 referitoare la excepția de

Operațiune fictivă = „disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei

Tratament fiscal abuz de drept: repunerea părților în situația inițială.

ÎCCJ - COMPLETUL DE 5 JUDECĂTORI – Decizia penală nr. 187/28.06.2021

Acesta nu este document finalizat

DOSAR NR. #####/3/2017 (2648/2020)

DECIZIA PENALĂ NR.####/A

Ministerul Public – Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti – a fost reprezentat de

Pe rol soluţionarea cauzei penale având ca obiect apelurile declarate de inculpaţii

Deliberând asupra apelurilor de faţă:

Apelanta inculpată ######### #######-####### a depus la dosar, filele 67-127, 180-225

Trebuie reamintit şi subliniat că evidenţierea în contabilitate cu titlu de cheltuieli

Cercetarea judecătorească în apel.

Cu privire la presupusa incompatibilitate a magistratului, apelanta ####### ########

Tot în susținerea concluziei de achitare vor fi reținute hotărârile pronunțate de instanțele

Cu privire la aspectul învederat de reprezentantul Ministerului Public cu ocazia

PENTRU ACESTE MOTIVE

S-ar putea să vă placă și