BALASESCU Maria, Legea contabilitatii nr. 82/1991.

Comentariu pe articole din 07-

apr-2020, Universul Juridic

Publicaţie: Legea contabilitatii nr. 82/1991. Comentariu pe articole

Dată bază legală:

1 octombrie 2019 An
Autori:
BALASESCU Maria

Comentariu la articolul 2 din Legea nr. 82/1991

Legislaţie conexă
Ordinul MFP nr. 1802/2014, Ordinul MFP nr. 2844/2016, Ordinul MFP nr. 1917/2005,
Ordinul MFP nr. 3103/2017, Ordinul BNR nr. 27/2010, Ordinul BNR nr. 6/2015, Norma
ASF nr. 36/2015, Norma ASF nr. 39/2015, Norma ASF nr. 40/2015, Norma ASF nr.
41/2015, Norma ASF nr. 15/2016, Norma ASF nr. 14/2015.
Comentarii
Legea contabilă are ca obiect de reglementare regulile şi normele contabile care guvernează
sistemul contabil al ţării. Obiectul de studiu al contabilităţii este patrimoniu propriu, afectat
realizării unui anumit scop licit şi moral, în acord cu interesul general. Astfel, orice persoană
trebuie să efectueze înregistrarea mişcărilor care afectează patrimoniul entităţii sale. Legea
contabilă, alături de reglementările date în aplicarea acesteia, constituie, la nivel naţional,
dreptul contabil românesc.
1.
Conceptul de contabilitate
- Din punct de vedere etimologic, termenul contabilitate îşi are originea în limba latină
(computare - a număra). În limba română, cuvântul contabilitate a fost adoptat din limba
franceză (verbul compter, a număra).
- Antichitatea arată că oamenii vremurilor au fost interesaţi dintotdeauna de ţinerea evidenţei
bunurilor şi a valorilor pe care fie le deţineau, fie le aveau în posesie. Cu toate acestea, ca
ştiinţă, contabilitatea a cunoscut o dezvoltare începând cu secolul al XV-lea. Istoric vorbind,
timpul se opreşte la Fra Luca Bartolomeo de Pacioli (găsit şi sub numele de Paccioli sau
Paciolo, 1447-1517), denumit şi Părintele contabilităţii pentru aportul pe care l-a adus în
acest domeniu. Pacioli este primul personaj care a scris despre sistemul dublu de intrare în
evidenţa contabilă în anul 1494. Luca Paciolo încadrează obiectul contabilităţii ca „tot ceea
ce după părerea negustorului îi aparţine pe lume ca avere mobilă şi imobilă, precum şi toate
afacerile mari şi mărunte în ordinea în care au avut loc”. Luca Paciolo defineşte
contabilitatea astfel: „Fiecare mişcare sau tranziţie intervenită în masa averii şi, implicit, a
capitalului este reprezentată ca un raport între primire şi dare, respectiv între debitor, cel
care primeşte, şi creditor, cel care avansează” (Alexandru Sălceanu, Bazele contabilităţii,
Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 12).
- În lucrarea „L’Entreprise: son milieu, sa nature et ses functions”, contabilitatea este definită
ca fiind arta de a înregistra şi sistematiza, într-un mod semnificativ, valoarea monetară a
tranzacţiilor comerciale şi evenimentelor cu caracter financiar, de a întocmi documentele
contabile de sinteză şi de a interpreta rezultatele (Gagnon, Savard, Decoste, Gravel, Parent:
L’Entreprise: son milieu, sa nature et ses functions, Gaetan Morin Editeur, 1986, p. 197).
- Contabilitatea este considerată, de unii autori, ca fiind o istorie în cifre, bazată pe dovezi
scrise referitoare la modul cum a fost condusă o unitate patrimonială, manifestându-se ca un
mecanism de calcul care exprimă mişcarea cantitativă şi valorică a bunurilor, urmare a
operaţiunilor efectuate (prof. univ. dr. Ana-Gabriela Babucea, prof. univ. dr. Holt Gheorghe,
lector univ. drd. Gabriela Buşan, Bazele contabilităţii, Ed. „Academica Brâncuşi”, Târgu Jiu,
p. 7).
- Potrivit profesorului francez Colasse Bernard, în articolul „Cele trei vârste ale
contabilităţii”, contabilitatea este cea mai veche dintre toate ştiinţele de gestiune,
contabilitatea este ea însăşi istorie, conturile contabile au vocaţia de a păstra un anumit număr
de evenimente cu consecinţe economice. Contabilitatea este ea însăşi istorie: cărţile contabile
au vocaţia de a păstra urma unui anumit număr de evenimente cu consecinţe economice, viaţa
organizaţiilor şi, în special, a întreprinderilor constituie un material de alegere, din păcate
puţin exploatat pentru a face istorie; acesta face din istoria contabilităţii istoria unei istorii şi
îi conferă o armă proprie pentru a seduce cercetătorul (Colasse Bernard, Cele trei vârste ale
contabilităţii, în Revista franceză de contabilitate, septembrie-octombrie, 1998).
- Legea contabilă defineşte conceptul de contabilitate, la nivel general, ca fiind o activitate
specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea entităţilor. Scopul
contabilităţii este să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi
păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi alte
informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi
în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii,
instituţiile publice şi alţi utilizatori. Cu alte cuvinte, contabilitatea arată starea şi mişcarea
patrimoniului.
- Contabilitatea este o activitate specializată. Astfel, contabilitatea, în esenţă, este o activitate
exercitată de un profesionist contabil, care produce informaţii contabile, pe care le pune la
dispoziţia persoanelor interesate (e.g.: acţionari, salariaţi, clienţi şi furnizori, debitori şi
creditori, statul etc.) sub diverse forme de prezentare (e.g.: situaţii financiare anuale, raportări
contabile semestriale, declaraţii fiscale, alte raportări contabile etc.).
- Prevederile O.G. nr. 65/1994 arată că prin ţinerea contabilităţii se înţelege înregistrarea în
contabilitate a operaţiunilor economico-financiare cu respectarea Legii contabilităţii şi a
reglementărilor contabile aplicabile, precum şi refacerea sau revizuirea contabilităţii.
La nivel teoretic, domeniul contabilităţii sintetizează:
- contabilitatea - sistem complex de colectare, identificare, grupare, prelucrare, înregistrare,
generalizare a elementelor contabile şi de raportare financiară;
- contabilitatea de angajamente - bază de contabilizare conform căreia elementele contabile
sunt recunoscute pe măsura apariţiei acestora, indiferent de momentul încasării/plăţii
mijloacelor băneşti sau compensării în altă formă;
- contabilitatea de casă - bază de contabilizare conform căreia elementele contabile sunt
recunoscute pe măsura încasării/plăţii mijloacelor băneşti sau compensării în altă formă;
- contabilitatea de gestiune - sistem de colectare, prelucrare, pregătire şi transmitere a
informaţiei contabile pentru planificarea, calcularea costurilor, verificarea şi analiza
executării bugetelor, în scopul pregătirii rapoartelor interne pentru luarea deciziilor
manageriale;
- contabilitatea financiară - sistem de colectare, grupare, prelucrare şi sistematizare a
informaţiei privind existenţa şi mişcarea activelor, capitalului propriu, datoriilor, veniturilor
şi cheltuielilor în expresie valorică pentru întocmirea rapoartelor financiare.
La nivel practic, contabilitatea cuprinde:
- contabilitatea primară (dosarul de documente justificative);
- contabilitatea de gestiune (calculul producţiei);
- contabilitatea financiară (preluarea datelor rezultate din contabilitatea de gestiune, dacă este
cazul, contarea documentelor justificative, respectiv situaţiile contabile care rezultă din
contarea documentelor);
- contabilitatea de raportare (declaraţii fiscale, situaţii financiare, raportări contabile
periodice).
2.
Patrimoniul, ca obiect de studiu al contabilităţii
- Orice persoană juridică trebuie să aibă o organizare de sine stătătoare şi un patrimoniu
propriu, afectat realizării unui anumit scop licit şi moral, în acord cu interesul general. Sunt
persoane juridice entităţile prevăzute de lege, precum şi orice alte organizaţii legal înfiinţate
care, deşi nu sunt declarate de lege persoane juridice, îndeplinesc toate condiţiile de persoană
juridică. Persoanele juridice sunt de drept public sau de drept privat. Persoanele juridice de
drept privat se pot constitui, în mod liber, în una dintre formele prevăzute de lege. Persoanele
juridice de drept public se înfiinţează prin lege. În cazurile anume prevăzute de lege,
persoanele juridice de drept public se pot înfiinţa prin acte ale autorităţilor administraţiei
publice centrale sau locale ori prin alte moduri prevăzute de lege. Persoanele juridice legal
înfiinţate se supun dispoziţiilor aplicabile categoriei din care fac parte, precum şi celor
cuprinse în prezentul cod, dacă prin lege nu se prevede altfel. Persoana juridică participă în
nume propriu la circuitul civil şi răspunde pentru obligaţiile asumate cu bunurile proprii,
afară de cazul în care prin lege s-ar dispune altfel. Nimeni nu poate invoca împotriva unei
persoane de bună-credinţă calitatea de subiect de drept a unei persoane juridice, dacă prin
aceasta se urmăreşte ascunderea unei fraude, a unui abuz de drept sau a unei atingeri aduse
ordinii publice (art. 187-192 din noul Cod civil).
- Obiectul de studiu al contabilităţii este patrimoniul. Patrimoniul este format din totalitatea
drepturilor şi obligaţiilor cu valoare economică, aparţinând unei persoane fizice sau juridice,
precum şi bunurile la care se referă (Mihai Ristea, Corina-Graziella Dumitru, Bazele
contabilităţii, noţiuni de bază, probleme, studii de caz, teste grilă şi monografie, Editura
Universitară, Bucureşti, 2005, p. 11).
- Având în vedere aplicarea principiului prevalenţei economicului asupra juridicului,
patrimoniul, ca obiect de studiu al contabilităţii, este analizat în toate aspectele sale, din punct
de vedere economic şi juridic. Din perspectivă juridică, patrimoniul reprezintă toate
drepturile şi obligaţiile cu caracter economic ale unui subiect de drept. Din perspectivă
economică, patrimoniul este perceput ca totalitatea tuturor bunurilor economice, exprimate în
bani, inclusiv rezultatele folosirii lor, ce aparţin unei persoane fizice sau juridice.
- Existenţa patrimoniului implică îndeplinirea a două condiţii, respectiv existenţa unor
persoane fizice sau juridice ca subiecte de drepturi şi obligaţii, precum şi existenţa bunurilor
economice ca obiecte de drepturi şi obligaţii.
- Din perspectivă financiar-contabilă, patrimoniul este văzut ca totalitatea bunurilor, valorilor
economice pe care le gestionează o entitate, precum şi totalitatea drepturilor şi obligaţiilor
entităţii în cauză, pe care aceasta şi le asumă în legătură cu bunurile pe care le posedă.
- Ecuaţia generală a patrimoniului se defineşte ca: bunuri economice = drepturi + obligaţii
evaluabile în bani.
- Bunurile economice constituie substanţa materială a patrimoniului sau, altfel spus, realitatea
economică. Drepturile şi obligaţiile reprezintă aspectul juridic al patrimoniului. Drepturile se
referă la situaţia când proprietarul îşi procură o parte din avere din resurse proprii. Obligaţiile
sunt echivalentul valoric ale resurselor împrumutate, atrase, pe care proprietarul trebuie să-l
restituie creditorilor săi.
- În concluzie, având în vedere afirmaţia potrivit căreia obiectul de studiu al contabilităţii este
patrimoniul, se deduc următoarele: (i) contabilitatea reflectă în expresie bănească existenţa şi
structura patrimoniului; (ii) contabilitatea reflectă modul în care este gestionat patrimoniul;
(iii) contabilitatea analizează echilibrul intern al patrimoniului; (iv) contabilitatea protejează
patrimoniul prin mecanismele de verificare şi control de care dispune.
3.
Principiile contabilităţii
1. Principiul continuităţii activităţii
- Trebuie să se prezume că entitatea îşi desfăşoară activitatea pe baza principiului
continuităţii activităţii. Acest principiu presupune că entitatea îşi continuă în mod normal
funcţionarea, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activităţii.
- entitatea nu va întocmi situaţiile financiare anuale pe baza principiului continuităţii
activităţii dacă organele de conducere stabilesc după data bilanţului fie că intenţionează să
lichideze entitatea sau să înceteze activitatea acesteia, fie că nu există nicio altă variantă
realistă în afara acestora. Aceste prevederi nu se aplică situaţiilor financiare anuale întocmite
de entităţile absorbite în cadrul unui proces de fuziune sau de divizare, potrivit legii.
- Deteriorarea rezultatelor din exploatare şi a poziţiei financiare, ulterior datei bilanţului,
indică nevoia de a analiza dacă presupunerea privind continuitatea activităţii este încă
adecvată. Dacă administratorii unei entităţi au luat cunoştinţă de unele elemente de
nesiguranţă legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-şi
continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care
situaţiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului continuităţii, această
informaţie trebuie prezentată, împreună cu motivele care au stat la baza deciziei conform
căreia entitatea nu îşi mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condiţiile ce necesită
prezentări de informaţii pot apărea şi ulterior datei bilanţului.
- Entităţile aflate în lichidare, conform legii, prezintă acest fapt în declaraţia care însoţeşte
situaţiile financiare anuale. În scopul prezentării bilanţului, acestea procedează la
reclasificarea creanţelor pe termen lung în creanţe pe termen scurt, respectiv a datoriilor pe
termen lung în datorii pe termen scurt.
2. Principiul permanenţei metodelor
- Politicile contabile şi metodele de evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un
exerciţiu financiar la altul.
3. Principiul prudenţei
- La întocmirea situaţiilor financiare anuale, recunoaşterea şi evaluarea trebuie realizate pe o
bază prudentă şi, în special: a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus numai profitul
realizat la data bilanţului; b) sunt recunoscute datoriile apărute în cursul exerciţiului financiar
curent sau al unui exerciţiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data
bilanţului şi data întocmirii acestuia; c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dacă
rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea ajustărilor pentru
depreciere sau pierdere de valoare se efectuează pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent
de impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.
- Activele şi veniturile nu trebuie să fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile subevaluate.
Totuşi, exercitarea prudenţei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive,
subevaluarea deliberată a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a
datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situaţiile financiare nu ar mai fi neutre şi nu ar mai avea
calitatea de a fi credibile.
- Trebuie recunoscute toate datoriile previzibile şi pierderile potenţiale care au apărut în
cursul exerciţiului financiar respectiv sau în cursul unui exerciţiu precedent, chiar dacă
acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia.
4. Principiul contabilităţii de angajamente
- Efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi
evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau
plătit) şi sunt înregistrate în contabilitate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor
aferente.
- Trebuie să se ţină cont de veniturile şi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent
de data încasării veniturilor sau data plăţii cheltuielilor. Astfel, se vor evidenţia în conturile
de venituri şi creanţele pentru care nu a fost întocmită încă factura (contul 418 „Clienţi -
facturi de întocmit”), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri datoriile pentru care nu s-
a primit încă factura (contul 408 „Furnizori - facturi nesosite”). În toate cazurile, înregistrarea
în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv
prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoţire a mărfii, situaţii de lucrări etc.).
- Veniturile şi cheltuielile care rezultă direct şi concomitent din aceeaşi tranzacţie sunt
recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea directă între cheltuielile şi veniturile
aferente, cu evidenţierea distinctă a acestor venituri şi cheltuieli.
- Principiul contabilităţii de angajamente se aplică inclusiv la recunoaşterea dobânzii aferente
perioadei, indiferent de scadenţa acesteia.
5. Principiul intangibilităţii
- Bilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie să corespundă cu bilanţul de
închidere al exerciţiului financiar precedent.
- În cazul modificării politicilor contabile şi al corectării unor erori aferente perioadelor
precedente, nu se modifică bilanţul perioadei anterioare celei de raportare.
- Înregistrarea pe seama rezultatului reportat a corectării erorilor semnificative aferente
exerciţiilor financiare precedente, precum şi a modificării politicilor contabile nu se consideră
încălcare a principiului intangibilităţii.
6. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datorii
- Componentele elementelor de active şi de datorii trebuie evaluate separat.
7. Principiul necompensării
- Orice compensare între elementele de active şi datorii sau între elementele de venituri şi
cheltuieli este interzisă.
- Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bază de
documente justificative.
- Eventualele compensări între creanţe şi datorii faţă de aceeaşi entitate efectuate cu
respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai după contabilizarea creanţelor şi
veniturilor, respectiv a datoriilor şi cheltuielilor corespunzătoare. În notele explicative se
prezintă valoarea brută a creanţelor şi datoriilor care au făcut obiectul compensării.
- În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidenţiază distinct operaţiunea de
vânzare/scoatere din evidenţă şi cea de cumpărare/intrare în evidenţă, pe baza documentelor
justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor şi cheltuielilor aferente operaţiunilor.
Tratamentul contabil este similar şi în cazul prestărilor reciproce de servicii.
8. Contabilizarea şi prezentarea elementelor din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere
ţinând seama de fondul economic al tranzacţiei sau al angajamentului în cauză
- Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate şi prezentarea
fidelă a operaţiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică, punând
în evidenţă drepturile şi obligaţiile, precum şi riscurile asociate acestor operaţiuni.
- Evenimentele şi operaţiunile economico-financiare trebuie evidenţiate în contabilitate aşa
cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele justificative care
stau la baza înregistrării în contabilitate a operaţiunilor economico-financiare trebuie să
reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să fie în concordanţă cu realitatea.
De asemenea, contractele încheiate între părţi trebuie să prevadă modul de derulare a
operaţiunilor şi să respecte cadrul legal existent.
- Forma juridică a unui document trebuie să fie în concordanţă cu realitatea economică.
Atunci când există diferenţe între fondul sau natura economică a unei operaţiuni sau
tranzacţii şi forma sa juridică, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operaţiuni, cu
respectarea fondului economic al acestora.
- Exemple de situaţii când se aplică acest principiu pot fi considerate: încadrarea de către
utilizatori a contractelor de leasing în leasing operaţional sau financiar; recunoaşterea
veniturilor din chirii, respectiv a cheltuielilor din chirii în funcţie de fondul economic al
contractului şi de eventualele gratuităţi (stimulente) aferente; încadrarea operaţiunilor la
vânzare în nume propriu sau comision, respectiv consignaţie; recunoaşterea veniturilor,
respectiv a cheltuielilor în contul de profit şi pierdere sau ca venituri în avans, respectiv
cheltuieli în avans; recunoaşterea participaţiilor deţinute ca fiind de natura acţiunilor deţinute
la entităţi afiliate sau sub forma altor imobilizări financiare; încadrarea reducerilor acordate,
respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.
- Entităţile au obligaţia ca la întocmirea documentelor justificative şi la contabilizarea
operaţiunilor economico-financiare să ţină seama de toate informaţiile disponibile, astfel
încât să fie extrem de rare situaţiile în care natura economică a operaţiunii să fie diferită de
forma juridică a documentelor care stau la baza acestora.
9. Principiul evaluării la cost de achiziţie sau cost de producţie
- Elementele prezentate în situaţiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului
costului de achiziţie sau al costului de producţie.
- În situaţia în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau evaluarea
instrumentelor financiare la valoarea justă, entitatea aplică evaluarea alternativă la valoarea
justă.
10. Principiul pragului de semnificaţie
- Entitatea se poate abate de la cerinţele cuprinse în prezentele reglementări referitoare la
prezentările de informaţii şi publicare, atunci când efectele respectării lor sunt
nesemnificative.
4.
Metoda contabilităţii şi procedeele sale
Legea contabilă consfinţeşte conceptul de contabilitate ca fiind o activitate specializată în
măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor
proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea entităţilor.
Metoda contabilităţii reprezintă traseul ce trebuie parcurs pentru a se ajunge la un anumit
rezultat. Procedeul este mijlocul prin care se atinge un scop. Pentru realizarea activităţilor de
evidenţă, calculaţie, analiză şi control, contabilitatea presupune parcurgerea unor etape
specifice pentru înregistrarea, prelucrarea şi interpretarea datelor culese şi a indicatorilor
rezultaţi.
Metoda contabilităţii îşi are corespondenţă în aplicarea dublei reprezentări. Practic, metoda
contabilităţii se bazează pe dubla reprezentare a patrimoniului, dubla înregistrare a operaţiilor
economice şi financiare şi pe calculele de sinteză (balanţe de verificare, situaţii financiare
anuale, registre contabile).
Conform teoriei contabilităţii, cele mai uzuale procedee ale metodei contabilităţii sunt:
- Raţionamentul profesional. În concepţia lui Menard, raţionamentul profesional este văzut
drept „capacitatea unui expert profesionist de a judeca o situaţie fără a cunoaşte cu
certitudine toate elementele necesare şi de a alege o linie de conduită acceptabilă în cazul în
care standardele profesionale îi dau o astfel de latitudine. Exercitarea raţionamentului
profesional impune membrului profesiei o analiză obiectivă şi prudentă, bazată pe experienţa
şi cunoştinţele sale şi conştiinţa responsabilităţii faţă de cei care suportă consecinţele”.
- Situaţiile financiare anuale. În concepţia reglementărilor contabile, „constituie un tot
unitar”.
- Balanţa conturilor. În concepţia reglementărilor contabile, balanţa conturilor este un tablou
specific de grupare şi sistematizare a informaţiilor reflectate în conturi, destinat să verifice
respectarea principiului dublei înregistrări, a exactităţii înregistrărilor contabile, în vederea
elaborării unor lucrări de sinteză şi de analiză contabilă. Verificarea se referă atât la
respectarea principiului dublei înregistrări a operaţiunilor economice în contabilitate, cât şi a
calculelor aritmetice făcute cu ocazia înregistrărilor în formulele contabile compuse sau a
determinării rulajelor, sumelor totale şi a soldurilor.
- Obiectivul situaţiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informaţii despre poziţia
financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie ale unei entităţi, utile unei
categorii largi de utilizatori. Structura situaţiilor financiare anuale cuprinde: bilanţ, cont de
profit şi pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de trezorerie şi
notele explicative la situaţiile financiare anuale. Situaţiile financiare anuale trebuie să ofere o
imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţii.
5.
Reguli contabile
Sub aspectul regulilor contabile, trebuie avute în vedere:
- existenţa unui manual de politici contabile;
- existenţa unei proceduri de aplicare a acestui manual;
- existenţa de controale prin care să se asigure respectarea manualului;
- cunoaşterea evoluţiei legislaţiei contabile şi fiscale;
- efectuarea de controale specifice asupra punctelor sensibile;
- identificarea şi tratarea corespunzătoare a anomaliilor;
- adaptarea programelor informatice la nevoile entităţii;
- conformitatea cu regulile contabile;
- asigurarea exactităţii şi exhaustivităţii înregistrărilor contabile;
- respectarea caracteristicilor calitative ale informaţiilor cuprinse în situaţiile financiare, astfel
încât să satisfacă nevoile utilizatorilor;
- pregătirea informaţiilor necesare consolidării grupului;
- definirea şi distribuirea procedurilor de elaborare a situaţiilor financiare anuale consolidate,
către toate entităţile de consolidat.
6.
Obligaţia de a emite politici contabile proprii
- Entităţile trebuie să dezvolte politici contabile proprii care se aprobă de administratori. În
cazul entităţilor care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au
obligaţia gestionării entităţii respective.
- Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice
aplicate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale.
- Exemple de politici contabile sunt următoarele: reevaluarea imobilizărilor corporale sau
păstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale
sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli
corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a
stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
- Administratorii entităţii trebuie să aprobe politici contabile pentru operaţiunile derulate,
inclusiv proceduri proprii pentru situaţiile prevăzute de legislaţie. În cazul entităţilor care nu
au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligaţia gestionării
entităţii respective.
- Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul activităţii, de către specialişti în
domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de
entitate.
- Modificările de politici contabile pot fi determinate de: a) iniţiativa entităţii, caz în care
modificarea trebuie justificată în notele explicative la situaţiile financiare anuale; b) o decizie
a unei autorităţi competente şi care se impune entităţii (modificare de reglementare), caz în
care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menţionată în acestea.
- Modificarea de politică contabilă la iniţiativa entităţii poate fi determinată de: o modificare
excepţională intervenită în situaţia entităţii sau în contextul economico-financiar în care
aceasta îşi desfăşoară activitatea; obţinerea unor informaţii credibile şi mai relevante.
- Exemple de situaţii care justifică modificarea de politici contabile pot fi: admiterea la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entităţii sau
retragerea lor de la tranzacţionare; schimbarea acţionariatului, datorată intrării într-un grup,
dacă noile metode asigură furnizarea unor informaţii mai fidele; fuziuni şi divizări efectuate
la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societăţii
absorbite cu cele ale societăţii absorbante etc.
- Schimbarea conducătorilor entităţii nu justifică modificarea politicilor contabile.
- Nu se consideră modificări ale politicilor contabile: aplicarea unei politici contabile pentru
tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care diferă, ca fond, de cele care au avut loc anterior;
aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care nu au
avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.
- Entităţile care decid ca în cazul imobilizărilor corporale să treacă de la metoda reevaluării la
metoda costului procedează la ajustarea sumelor evidenţiate în contul 105 „Rezerve din
reevaluare” în funcţie de modalitatea în care, pe perioada în care a fost efectuată reevaluarea,
au transferat sumele în rezultatul reportat (contul 1175 „Rezultatul reportat reprezentând
surplusul realizat din rezerve din reevaluare”), după cum urmează: a) entităţile care au avut
ca politică contabilă transferul rezervei din reevaluare în contul de rezultat reportat, pe
măsura amortizării activului, închid rezerva din reevaluare (soldul contului 105 „Rezerve din
reevaluare”) pe seama imobilizării căreia îi corespunde rezerva respectivă (articol contabil
105 „Rezerve din reevaluare” = 21 x Imobilizări corporale); b) entităţile care au avut ca
politică contabilă transferul rezervei din reevaluare în contul de rezultat reportat, la scoaterea
din evidenţă a imobilizării pentru care s-a constituit rezerva respectivă, procedează astfel:
transferă din contul 105 „Rezerve din reevaluare” în contul 1175 „Rezultatul reportat
reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare” rezerva corespunzătoare sumelor
amortizate din valoarea imobilizării; reduce valoarea imobilizării cu rezerva din reevaluare
aferentă valorii care nu a fost amortizată (articol contabil 105 „Rezerve din reevaluare” = 21
x Imobilizări corporale).
- Efectele modificării politicilor contabile aferente exerciţiilor financiare precedente se
înregistrează pe seama rezultatului reportat (contul 1173 „Rezultatul reportat provenit din
modificările politicilor contabile”), dacă efectele modificării pot fi cuantificate.
- Efectele modificării politicilor contabile aferente exerciţiului financiar curent se
contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri ale perioadei.
- Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele
trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu
exerciţiul financiar curent şi exerciţiile financiare următoare celui în care s-a luat decizia
modificării politicii contabile.
- În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară, entităţile trebuie să ia
în considerare efectele fiscale ale acestora.
- Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca
rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile entităţii.
- În cazul modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menţioneze în notele
explicative natura modificării politicii contabile, precum şi motivele pentru care aplicarea
noii politici contabile oferă informaţii credibile şi mai relevante.
7.
Obiectul contabilităţii publice
- Obiectul contabilităţii publice este detaliat prin Ordinul MFP nr. 1917/2005.
- Instituţiile publice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv
contabilitatea financiară şi după caz, contabilitatea de gestiune.
- Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi
controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din
activitatea instituţiilor publice, trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică,
prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa
financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi pentru
utilizatori externi: Guvernul, Parlamentul, creditorii, clienţii, dar şi alţi utilizatori
(organismele financiare internaţionale).
- Contabilitatea instituţiilor publice asigură informaţii ordonatorilor de credite cu privire la
execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli, rezultatul execuţiei bugetare, patrimoniul aflat în
administrare, rezultatul patrimonial (economic), costul programelor aprobate prin buget, dar
şi informaţii necesare pentru întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului de
stat, a contului anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale.
- În sensul prevederilor Legii finanţelor publice nr. 500/2002, instituţii publice reprezintă
denumirea generică ce include Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celelalte
organe de specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţiile publice
autonome, precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare a
acestora.
- În sensul prevederilor O.U.G. privind finanţele publice locale nr. 45/2003, aprobată cu
modificări şi completări, instituţii publice reprezintă denumirea generică ce include
comunele, oraşele, municipiile, sectoarele municipiului Bucureşti, judeţele, municipiul
Bucureşti, instituţiile şi serviciile publice din subordinea acestora, cu personalitate juridică,
indiferent de modul de finanţare a activităţii acestora.
- Potrivit reglementărilor existente în domeniul finanţelor publice şi al contabilităţii,
contabilitatea publică cuprinde: a) contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare, care să
reflecte încasarea veniturilor şi plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar; b)
contabilitatea trezoreriei statului; c) contabilitatea generală bazată pe principiul constatării
drepturilor şi obligaţiilor, care să reflecte evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum
şi excedentul ori deficitul patrimonial; d) contabilitatea destinată analizării costurilor
programelor aprobate.
- Conturile contabile vor fi conforme cu reglementările aplicabile, corecte şi complete şi vor
prezenta situaţia reală şi exactă a patrimoniului şi a modului de implementare a bugetului.
- Instituţiile publice au obligaţia să conducă contabilitatea în partidă dublă cu ajutorul
conturilor prevăzute în planul de conturi general.
- Planul de conturi general cuprinde următoarele clase de conturi: clasa 1 „Conturi de
capitaluri”; clasa 2 „Conturi de active fixe”; clasa 3 „Conturi de stocuri şi producţie în curs de
execuţie”; clasa 4 „Conturi de terţi”; clasa 5 „Conturi la trezoreria statului şi bănci
comerciale”; clasa 6 „Conturi de cheltuieli”; clasa 7 „Conturi de venituri şi finanţări”.
- În cadrul claselor există mai multe grupe de conturi, iar grupele sunt dezvoltate pe conturi
sintetice de gradul I şi II. Conturile sintetice pot fi dezvoltate în conturi analitice în funcţie de
specificul activităţii şi de necesităţile proprii de informare.
- Cu ajutorul acestor conturi, instituţiile publice înregistrează operaţiunile economico-
financiare pe baza principiilor contabilităţii de drepturi şi obligaţii (de angajamente),
respectiv în momentul creării, transformării sau dispariţiei/anulării unei valori economice, a
unei creanţe sau unei obligaţii.
- Corespondenţele stabilite în cadrul funcţiunii fiecărui cont prin prezentele norme nu sunt
limitative. Ele pot fi dezvoltate în cadrul fiecărei instituţii, cu respectarea conţinutului
economic al operaţiunii respective, a cerinţelor contabilităţii bazate pe principiul drepturilor
şi obligaţiilor şi a prevederilor legale în vigoare.
- În acest sens, ordonatorii principali de credite urmează să elaboreze planuri de conturi cu
dezvoltarea conturilor în analitice, precum şi monografii conţinând operaţiuni specifice
domeniului de activitate respectiv.
- Conturile din planul de conturi nu reprezintă temei legal pentru înregistrarea unor operaţiuni
în contabilitate.