Minic BOAJ Sorin Claudiu RADU

CONTROL SI AUDIT FINANCIAR ANUL III SEM. II

Cuprins
CAPITOLUL I Bazele teoretice ale controlului financiar
1.1. Necesitatea obiectiv a controlului
1.2. Rolul, sfera i coninutul controlului intern
1.3. Controlul - funcie eficient a conducerii
1.4. Obiectul controlului
1.5. Principiile care stau la baza organizrii, funcionrii i exercitrii controlului n Romnia
1.6. Funciile controlului

CAPITOLUL II Metodologia exercitrii controlului financiar

2.1. Procedee i tehnici de control financiar
2.1.1. Controlul documentar-contabil
2.1.2. Controlul faptic
2.1.3. Controlul total i prin sondaj
2.1.4. Analiza economico-financiar
2.2. Finalizarea aciunilor de control
2.2.1. Msuri de valorificare a constatrilor controlului financiar
2.2.2. Stabilirea rspunderii, ca modalitate da finalizare a controlului financiar
2.3. Executarea silit

CAPITOLUL III Controlul financiar propriu al instituiilor publice i agenilor economici

3.1. Obiectivele generale ale controlului intern
3.2. Controlul financiar preventiv
3.2.1. Organizarea controlului financiar preventiv propriu
3.2.2. Organizarea controlului financiar preventiv delegat
3.3. Controlul financiar de gestiune

CAPITOLUL IV Controlul financiar de stat executat de Ministerul Economiei i Finanelor

4.1. Obiective ale controlului financiar de stat
4.1.1. Organizarea controlului financiar de stat
4.1.2. Rolul Ministerului Economiei i Finanelor n desfurarea activitii Guvernului
Romniei
4.1.3. Organizarea i funcionarea Ministerul Economiei i Finanelor
4.2. Agenia Naional de Administrare Fiscal
4.2.1. Dispoziii generale i principalele obiective i atribuii
4.3. Autoritatea Naional a Vmilor
4.3.1. Scurt istoric al A.N.V.
4.3.2. Organizarea i funcionarea Autoritii Naionale a Vmilor
4.3.3. Codul de conduit al funcionarului public din cadrul autoritii vamale
4.4. Garda Financiar
4.4.1. Atribuiile Grzii Financiare
4.4.2. Drepturile, obligaiile i rspunderea personalului Grzii Financiare
4.5. Curtea de Conturi
4.5.1. Organizarea i conducerea Curii de Conturi
4.5.2. Atribuii de audit i de control
4.6. Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania

2
 4.6.1. Organele de conducere si de control ale Corpului
4.6.2. Organizarea activitatii Corpului
4.6.3. Exercitarea profesiei de expert contabil si contabil autorizat
4.6.4. Veniturile i cheltuielile Corpului
4.7. Camera Auditorilor Financiari din Romnia
4.7.1. Organizarea i funcionarea Camerei
4.7.2. Veniturile Camerei
4.7.3. Drepturile i obligaiile membrilor Camerei

CAPITOLUL V Auditul financiar

5.1. Conceptul de audit financiar contabil
5.1.1. Elemente de organizare a auditului financiar
5.1.2. Consideraii financiare privind auditul financiar
5.1.3. Raportul dintre controlul intern (propriu) i auditul financiar contabil
5.2. Conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar
5.2.1 Norme privind atribuirea i retragerea calitii de auditor financiar
5.2.2. Exercitarea independent a profesiei de auditor financiar
5.2.3. Responsabilitile auditorului
5.2.4. Proceduri de comunicare a auditorului cu acionarii i managerii
5.3. Documentarea lucrrilor de audit: foile de lucru i chestionarele
5.3.1. Dosarul exerciiului
5.3.2. Dosarul permanent
5.4. Planul de audit
5.5. Probe de audit financiar
5.5.1. Natura probelor de audit
5.5.2. Proceduri de audit financiar
5.5.3. Suficiena probelor de audit
5.6. Evaluarea riscurilor i controlul intern: tehnici statistice n auditul financiar
5.6.1.Tehnici statistice de determinare a riscului
5.6.2.Tipologia riscurilor de audit
5.6.3. Metode statistice de determinare a riscului de audit
5.7. Pragul de semnificaie n audit
5.7.1. Relaia dintre pragul de semnificaie i riscul de audit
5.8. Fraude i erori
5.8.1. Riscul de erori fundamentale
5.8.2. Fraude, delicte, conflicte de interese i alte abateri de la prevederile legale cu efecte
asupra riscului de audit
5.9. Raportul de audit
5.10. Standardele internaionale de audit - ISA

Bibliografie selectiv

3
 Capitolul I
BAZELE TEORETICE ALE
CONTROLULUI FINANCIAR

1.1. Necesitatea obiectiv a controlului

Chiar din momentul apariiei sale, contabilitatea a generat o nevoie: controlul.
Originile sunt deci foarte vechi, oricare ar fi culturile i implantrile lor geografice.
Controlul este o msur pentru a asigura omogenitatea conturilor, exactitatea lor i
transmiterea de rezultate fiabile.

Definiiile controlului intern cele mai autorizate sunt cele care au fost formulate de ctre
organizaiile profesionale ale auditorilor i experilor contabili. Este util de a lua ca subiect de
reflexie cele care au fost date n Frana, n Anglia, n SUA i de ctre auditorii interni. Le vom cita
n ordine:
a) Controlul intern este ansamblul de securiti care contribuie la gestionarea
ntreprinderii. El are drept obiectiv, de a asigura protecia, salvgardarea patrimoniului i a
calitii patrimoniului, aplicarea instruciunilor conducerii i de a favoriza ameliorarea
performanelor. El se manifest prin organizare, metode i proceduri ale fiecrei dintre
activitile ntreprinderii pentru a menine perenitatea acesteia.
(Ordinul Experilor Contabili i Contabililor Agreai, 1977)
b) Controlul intern cuprinde ansamblul sistemelor de control, financiar i altele, pus n
oper de ctre conducere, n scopul de a putea orienta afacerile ntreprinderii ntr-un mod
ordonat i eficace, de a asigura respectarea politicilor de gestiune, salvgardare a activelor i
garantare att ct este posibil a exactitii i a strii complete a informaiilor nregistrate.
(Proiect al Consultative Committee of Accountancy Bodies de Grande Bretagne, iunie
1978)
c) Controlul intern este format din planuri de organizare i din toate metodele i
procedurile adoptate n interiorul unei ntreprinderi pentru a proteja activele sale, a controla
exactitatea informaiilor furnizate de ctre contabilitate, pentru a crete randamentul i de a
asigura aplicarea instruciunilor conducerii.
(American Institute of Certified Public Accountants)

1.2. Rolul, sfera i coninutul controlului intern

Obiectivele controlului intern vizeaz aspectele urmtoare:
1. Stpnirea ntreprinderii:

Meninerea perenitii acesteia;

Dirijarea afacerilor ntreprinderii ntr-un mod ordonat;

Asigurarea realizrii obiectivelor i a scopurilor atribuite unei activiti sau unui
program.
2. Salvgardarea activelor

Asigurarea proteciei, salvgardrii patrimoniului;

Protejarea activelor;

Asigurarea salvgardrii bunurilor.

4
 3. Asigurarea calitii informaiei

Garantarea att ct este posibil a exactitii i a strii complete a informaiilor
nregistrate;

Controlarea exactitii informaiilor;

Asigurarea fiabilitii i a integritii informaiei.
4. Asigurarea aplicrii instrumentelor conducerii

Asigurarea respectrii politicii de gestiune;

Asigurarea respectrii politicilor, planurilor, procedurilor, legilor i reglementrilor.

Rolul, sfera i coninutul controlului intern sunt redate n figura nr. 1

Controlul intern

Rolul Sfera de cuprindere

- Integritatea patrimoniului - Controlul administrativ intern

- Limitarea operaiunilor - Controlul gestionar
neeconomice i neeficiente
- Controlul financiar preventiv
- Realitatea i exactitatea
informaiilor contabile - Controlul reciproc ntre
compartimente i salariai pe baza
- Respectarea dispoziiilor date separaiei funciei
de conducere - Controlul propriu asupra lucrrilor
executate

- Controlul contabil intern

Culegere i Controlul Controlul Corelaii contabile

prelucrare a modului modului de - Corespondena
datelor de aplicare a evaluare a conturilor
principiilor elementelor de - Contabilitatea
contabile activ i pasiv sintetic i analitic
- Solduri iniiale i
bilanul de nchidere

.
Controlul reciproc presupune separarea funciilor (sarcinilor) de serviciu prin obiectivele
compartimentului producie, personal, calitatea serviciilor i a produciei i comercializarea lor.
5
Integritatea patrimoniului este urmrit de auditor prin sarcinile privind depozitarea, gestionarea
bunurilor i a numerarului; este realizat de personalul desemnat de conducere.
Personalul desemnat pentru conducerea contabilitii financiare i de gestiune verific i
analizeaz cheltuielile i veniturile unitii. O eroare sau o fraud ntre compartimente determin
conturi eronate i, implicit, influeneaz situaiile financiare.
Separarea sarcinilor pe persoane este necesar deoarece acelai salariat, care emite o
comand de aprovizionare, recepioneaz i depoziteaz bunurile, efectueaz i plata furnizorului,
este tentat s sustrag sau s achiziioneze bunuri n cantiti prea mari sau de calitate ndoielnic.
Verificrile cu exigen, obiectivitate i responsabilitate ale auditorului cu privire la
persoanele mputernicite pentru prelucrarea datelor cu ajutorul calculatorului, accesul la date,
manipularea programelor reprezint un atu n diminuarea riscului de control.
Auditorul urmrete dac n cadrul ntreprinderii exist documente legale corespunztor i
dac toate operaiunile sunt verificate i centralizate corect.

1.3. Controlul funcie eficient a conducerii

Economia de pia funcioneaz fr restricii din cauza statului. n consecin, fiecare
agent economic este liber s cheltuiasc, utilizeze, produc, economiseasc ct i cum crede de
cuviin i s-i urmreasc propriile interese economice n contextul general al armonizrii
acestora cu interesele i nevoile reale ale societii. ns piaa nu este cu adevrat i n ntregime
liber. Ea se manifest n conformitate cu scopurile, cu elurile de ansamblu ale societii. Chiar
atotcuprinztoare, economia de pia evolueaz ntr-un cadru legal stabilit de stat. Practic nu
exist economie de pia pur. Statul exercit o intervenie global i indirect asupra economiei
de pia, o completeaz i sprijin, i corecteaz eecurile i vegheaz asupra funcionrii ei.
.
n condiiile edificrii economiei de pia, controlul ca latur competent a conducerii
tiinifice a societii se exercit de pe poziia intereselor generale ale acesteia, dat fiind faptul c,
organul reprezentativ suprem al poporului romn i unica autoritate legiuitoare a rii este
Parlamentul. n acest context, controlul ca funcie a conducerii se caracterizeaz prin aceea c
este real, atotcuptinztor, general i universal. Este de asemenea de subliniat faptul c, controlul
se exercit asupra tuturor membrilor societii, indiferent de locul pe care l ocup n cadrul
diviziunii sociale a muncii: preventiv, constructiv, proiectiv sau educativ.
Caracterul preventiv al controlului const n aceea c sesizeaz fenomenele din activitatea
economico-social cnd acestea se manifest ca tendin i intervine operativ prin lichidarea
cauzelor. Controlul nu se rezum numai s constate manifestarea neajunsurilor, nu este numai un
control concomitent sau ulterior, ci, n primul rnd, un control bazat pe previziunea desfurrii
activitii, a descoperirii la timp a deficienelor i anomaliilor.
Caracterul constructiv-proiectiv al controlului const n a veghea la aplicarea prompt a
legilor, a ajuta efectiv la depirea dificultilor, prin soluionarea problemelor ce reprezint
neajunsuri, ca urmare a stabilirii unor msuri adecvate. Controlul, pe baza studiilor i analizelor
efectuate, descoper elementele noului i contribuie la generalizarea celor mai moderne metode de
organizare i conducere, de informare i prospectare n legtur cu problmele economico-sociale.

1.4. Obiectul controlului

Controlul ca necesitate obiectiv, parte indispensabil a conducerii societii, are un
domeniu unitar, un obiect unic de cercetare, care se concretizeaz n studiul unei categorii de

6
fapte, a unui anumit grup de fenomene, pe care le interpreteaz din unghiul su de vedere,
stabilind raporturi invariabile ntre fenomenele i cauzele pe care le-au produs.
Obiectul controlului delimiteaz materia care se refer la propriul patrimoniu i definete
sarcinile pe care le incub cunoaterea pentru informare.
Dei problemele pe care le ridic obiectul i metoda controlului sunt n general aceleai, n
cele ce urmeaz ne vom referi n mod special la controlul financiar.

Coninutul, rolul i importana controlului i gsesc expresia n rezolvarea sarcinilor
multiple i complexe ale consolidrii i dezvoltrii economiei de pia, prin folosirea n mod
contient a legilor economice obiective.
Controlul asupra economiei, ca form de manifestare a funciei economico-organizatoric
a statului, presupune ca obiectul lui s-l constituie:
a) Garantarea proprietii publice i private;
b) Creterea eficienei sarcinilor la toate nivelurile;
c) ntrirea i respectarea gestiunii economice i autonomiei financiare.

.
1.5. Principiile care stau la baza organizrii, funcionrii i exercitrii
controlului n Romnia
Principiul integrri controlului n structura organizatoric i de conducere a
economiei naionale
Desfurarea i dezvoltarea activitii economice i sociale n mod raional, presupune
organizarea n mod tiinific a organismelor i instituiilor din componena autoritilor publice i
din afara acestora, care s corespund mai bine suprastructurii generate pe baza economic. La
baza organizrii controlului n ara noastr st pe principiul integrrii, care asigur instituirea
formelor organizatorice ale controlului, ca una din cerinele eseniale de exercitare de ctre statul
de drept democratic i social a prerogativelor sale fundamentale.
Principiul integrrii care st la baza organizrii controlului la nivel micro i macro
economic, precum i la delimitarea funciilor acestuia, presupune c nu orice activitate constituie
subiect al controlului, ci numai n msura n care activitatea respectiv a fost stabilit anticipat
desfurrii ei cantitative i calitative i se ncadreaz n mod organic n completul de activiti
economico-sociale pn la nivelul economiei naionale.
Principiul integrrii asigur n cadrul instituional organizarea i exercitarea unui control
simplu, operativ i eficient, de la veriga de baz pn la nivelul de ansamblu al economiei
naionale.
Principiul integrrii urmrete ca prin organizarea controlului, s se realizeze ct mai
complet obiectul acesteia care l constituie: aprarea, ntrirea i dezvoltarea proprietii de stat n
interesul poporului precum i protejarea proprietii private; executarea sarcinilor la toate
nivelurile; creterea nivelului eficienei activitii economice n toate domeniile de la micro la
macro economic, indiferent de agenii economici publici sau privai; ntrirea i respectarea
gestiunii economice de ctre cei care o au n administrare parial sau total, precum i de cei care
rspund de acestea la nivelul administraiei de stat.

Principiul autocontrolului
Indiferent la ce nivel instituional ne referim, controlul trebuie astfel organizat nct s
permit ca activitatea de control s se desfoare paralel cu complexul de activiti ai unitilor
controlate i s se asigure totodat demarcarea n scar a competenei n realizarea sarcinilor de

7
control i a subordonrii acestuia. Principiul care st la baza unei astfel de concepii n
organizarea controlului este cel al autocontrolului.

Principiul adaptabilitii la structurile organizatorice i funcionale ale economiei

Acest principiu, ca parte integrant a principiului integrrii, s-a prezentat separat, pentru a
se evidenia n mod special atenia ce trebuie acordat formelor i metodelor, organizrii i
exercitrii controlului. Acest principiu cere ca formele i metodele de control folosite s fie
suficient de elastice i de suple pentru a se putea adapta noilor condiii i specificului activitilor
controlate, n caz contrar controlul s-ar putea transforma ntr-o activitate rigid, de rutin, fr
eficiena scontat.

Principiul controlului extern (din afar)

Colectivele de conducere la diferite nivele, trebuie s fie ndrumate de felul cum trebuie s
acioneze cu privire la gospodrirea mijloacelor materiale, financiare i umane, ce metode s
foloseasc n activitatea sistematic i permanent de control, n folosirea cu chibzuin a
fondurilor i totodat s fie controlate, urmrindu-se ndeplinirea sarcinilor ce le revin, ntrirea
sistemului de rspundere n munca acestora, determinarea unei atitudini de exigen fa de
administrarea patrimoniului. Realizarea acestui deziderat este o cerin primordial a principiului
controlului extern care trebuie s stea la baza concepiei de organizare a sistemului de control.
Acest principiu permite existena unor organisme de control independente, n afara structurii
organizatorice pe vertical a ministerelor, administraiei publice locale, altor mecanisme
economice i oficiale indiferent de forma de proprietate.
n organizarea controlului, principiul controlului extern i gsete expresia nu numai la
nivelul macroeconomic, ci i la nivelul microeconomic. Aceasta se manifest n sensul c,
competenele de control se stabilesc n scar, innd seama de subordonarea controlului, ceea ce
permite ca orice activitate desfurat n cadrul unei uniti s fie ndrumat i controlat de
organul ierarhic superior nemijlocit. Chiar n cazul controlului propriu al unitilor, principiul
controlului extern i pstreaz pe deplin viabilitatea, ntruct controlul executat de sus se
efectueaz asupra activitii nivelului subordonat, bineneles la limita competenei i cu
respectarea legislaiei, putnd dispune msuri cu caracter obligatoriu pentru mbuntirea
activitii.
Principiul controlului extern cere ca n cadrul organizrii sistemului de control s se
delimiteze sfera de activitate a acestuia. n cadrul formelor de organizare ale controlului, sfera de
activitate prezint un interes deosebit, dat fiind faptul c prin aceasta se determin dreptul fiecrui
organ de a exercita controlul n conformitate cu atribuiile ce-i revin.

Principiul profilrii controlului

Realizarea multiplelor sarcini ce revin controlului, precum i diversitatea de activiti n
care acioneaz, impun ca o necesitate obiectiv gruparea i specializarea organelor de control pe
formele de organizare ale acestuia, ct i o grupare n cadrul acestor forme. Deci, acest principiu
cere o anumit specializare a cadrelor folosite n munca de control pe anumite activiti, uniti i
probleme. Exist astfel de cadre specializate n controlul activitilor industriale, agricole, comer,
bugetare etc. Aceasta ofer posibilitatea folosirii raionale a aparatului de control, precum i
creterea eficienei acestuia, cerin de baz a principiului specializrii (profilrii) n organizarea
sistemului de control.

8
 1.6. Funciile controlului
n procesul conducerii, ca form de manifestare a funciei economico-organizatorice a
statului de drept democratic i social, controlul ndeplinete o serie de funcii, cum sunt: funcia de
evaluare cunoatere a rezultatelor i stabilire a msurilor pentru mbuntirea lor, funcia de
ndrumare sprijin i funcia de constrngere.

A. Funcia de urmrire i evaluare a rezultatelor i stabilire a msurilor de

mbuntire a activitii controlate
Prin aceast funcie se asigur cunoaterea cantitativ i calitativ a problemelor care fac
obiectul dezvoltrii economico-sociale. Este o funcie preventiv care presupune analiza riguroas
a situaiei existente, n vederea sesizrii operative a eventualelor tendine de abatere de la normele
prestabilite i a prevenirii lor. Prin aceast funcie se apreciaz modul n care se aplic legislaia,
se stabilesc lipsurile, deficienele, abaterile n care i au izvorul factorii a cror aciune a
determinat rezultatele negative. Este o funcie de apreciere complet, real, exact i concret a
activitii controlate. Pe lng apreciere, aceast funcie implic i sugestii, propuneri, precum i
stabilirea i aplicarea msurilor pentru mbuntirea rezultatelor activitii controlate. Prin
completarea evalurii rezultatelor cu msurile de perfecionare a fenomenelor i proceselor,
controlul contribuie activ la eliminarea cauzelor care au generat abateri, controlul contribuie activ
la mbuntirea activitii economico-sociale. Aceast funcie furnizeaz informaii despre modul
n care se aplic deciziile i variantele de perfecionare a activitii precum i despre
disfuncionalitile aprute n cadrul unitilor. Prin funcia sa de urmrire i evaluare a
rezultatelor, controlul contribuie la realizarea sarcinilor unitilor controlate ce au fost stabilite de
conducerile colective a acestora, innd seama de cerere i ofert i alte elemente ale economiei de
pia, precum i de sarcinile ce revin altor uniti izvorte din legi, regulamente etc., altele dect
cele cu caracter economic.

B. Funcia de ndrumare
Funcia de ndrumare a controlului are un caracter formativ-stimulativ, de generalizare a
experienei pozitive. Prin funcia de ndrumare, controlul ajut n mod direct cadrele din economie
la ridicarea nivelului lor de pregtire, la rezolvarea n condiii satisfctoare a sarcinilor ce le
revin. Controlul acioneaz prin toate mijloacele pentru ridicarea pe o treapt superioar a ntregii
activitii economico-sociale a unitilor controlate. Aceast important sarcin ce revine
controlului nu poate fi realizat dect n condiiile unei activiti organizate de ndrumare
permanent i sistematic a celor chemai s gospodreasc mijloacele materiale, financiare i
umane. De aici decurge necesitatea ca organele de control s aib o solid pregtire profesional
i s se bucure de prestigiu i credibilitate n cadrul colectivelor n care i desfoar activitatea.
ndrumarea cadrelor i cu precdere a conducerii unitilor urmrete n principal urmtoarele:
a. nsuirea legislaiei specifice fiecrei activiti desfurate de unitile supuse
controlului i nelegerea aprofundat a caracterului economico-financiar al acesteia, att sub
aspectul teoretic ct i cel practic;
b. cunoaterea de ctre cadrele de conducere, alte cadre cu munci de rspundere,
economiti, ingineri i ceilali salariai, a principalelor aspecte teoretice i practice pe care le
ridic activitatea economico-social i financiar n etapa respectiv i de perspectiv innd
seama de conjunctura intern i internaional;
c. mbuntirea stilului de munc n scopul implementrii unei noi atitudini fa de munc
a tuturor salariailor, pentru obinerea unor rezultate mai bune, pe baza sporirii productivitii
muncii, al gradului de cretere al cinstei, corectitudinii i a contiinei, factori hotrtori n
derularea ntregului complex de activiti;

9
 d. stimularea iniiativei creatoare a salariailor, indiferent de funcia pe care o dein i de
nivelul la care lucreaz, n vederea obinerii, pe baza aportului teoretic i practic, a creterii
calitii vieii;
e. sporirea spiritului de rspundere fa de bunul mers al activitii, al derulrii proceselor
economico-sociale din unitile controlate, al creterii exigenei fa de rezolvarea sarcinilor i
achitarea obligaiilor indiferent de destinatar.

C. Funcia de constrngere
Prin funcia de constrngere controlul ia msuri fa de cei vinovai, pe linie:
administrativ; civil contravenional (amenzi, penalizri), penal, n raport cu gradul de
vinovie al fiecruia. Msurile de constrngere se iau n direct de ctre organele de control n
cadrul competenelor prevzute de lege, fie la propunerea acestora de ctre organele ierarhic
superioare sau justiie, dup caz. Msurile luate sau propuse de organele de control sunt ndreptate
att fa de unitatea controlat ct i fa de persoanele fizice care au dat dovad n activitatea lor
de neglijen, superficialitate n gospodrirea mijloacelor materiale i bneti, au adus pagube
avutului unitii, au fcut specul cu bunurile unitii, au furat, au delapidat etc.
Vinovia constatat att fa de unitatea controlat, ct i fa de persoanele fizice
trebuie ncadrat de ctre organele de control strict numai n limitele existente n momentul n
care s-au svrit abaterile, sau au avut loc neregulile.
Pornind de la rolul funciilor de ndrumare i constrngere, este util de subliniat c
acestea nu se exclud, ele acioneaz ca un proces unitar n raport de rezultatele funciei de
conducere. n activitatea de control nu se absolutizeaz i n acelai timp nu se neglijeaz nici
ndrumarea, nici msurile de sancionare. Pentru utilizarea eficient, echilibrat, n concordan cu
situaia real existent n activitatea controlat, a funciilor de ndrumare i de constrngere, sunt
necesare evaluri i raionamente care s delimiteze n mod concret i real condiiile obiective i
subiective de desfurare a activitii controlate. n raport cu aceste limite, controlul devine o
form de ndrumare i sprijin pentru soluionarea cauzelor obiective, a greutilor ce depesc
posibilitile unitilor controlate i o form de aplicare i propunere de sanciuni n ipoteza
cauzelor subiective de aciune i sanciune.
Dac n urma controlului nu rezult situaii de fapt negative, abateri, deficiene
sancionabile, funcia de ndrumare poate aciona i independent de funcia de constrngere.
Funcia de constrngere implic, ns, pe lng aplicarea sau propunerea de sanciuni, i stabilirea
msurilor de corecie, de sprijin i ndrumare pentru prevenirea n viitor a situaiilor de natura
celor care au dus la sanciuni. n ultim instan funcia de constrngere este o funcie de
remediere a deficienelor, a abaterilor de la normele legale, a lipsurilor i de prevenire n viitor a
unor asemenea situaii. Pentru obinerea unei asemenea efect, sanciunea respectiv este
completat cu ndrumarea necesar n vederea perfecionrii activitii controlate. Scopul final al
controlului este perfecionarea activitii economico-sociale i nu sancionarea, aceasta din urm
fiind un mijloc de realizare a scopului.
nelegerea controlului ca atribut al procesului de conducere i a rolului funciilor
acestuia n activitatea economico-social a unitilor, este posibil numai pornind de la concepia
care consider controlul ca form de manifestare a democraiei autentice revoluionare a
poporului i a funciei economico-organizatorice a statului de drept democratic i social.

10
 Capitolul II
METODOLOGIA EXERCITRII CONTROLULUI FINANCIAR

2.1. Procedee i tehnici de control financiar

Controlul este un proces de cunoatere, de informare. Cunoaterea situaiei stabilite (a
programelor, a sarcinilor, normelor, scopurilor, prevederilor legale, previziunilor etc.), precum i
a situaiei reale privind activitatea ce se controleaz ncepe cu studiul general asupra organizrii i
desfurrii acestuia. Studiul general prealabil face posibil cunoaterea elementelor eseniale i
specifice ale activitii ce urmeaz a se controla i, pe baza acestora, orienteaz aciunea de
organizare i exercitare n continuare a muncii de control asupra obiectivelor ce necesit atenie
sporit, n vederea remedierii unor deficiene, lipsuri, abateri sau a mobilizrii unor rezerve de
perfecionare a activelor economice i financiare.
Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar, are ca principale obiective:
a. sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a cror
cunoatere asigur orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuie avute n vedere
n aciunea de control;
b. orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n structura intern a aferentului
economic la care se exercit controlul;
c. modul de organizare a evidenei tehnico-operative i contabile, ca surs de informaii
pentru control;
d. situaia de fapt existent cu privire la activitatea ce urmeaz a fi supus controlului.
Studiul general prealabil asupra activitii ce urmeaz a se controla are ca surse de
informare: norme legale cu privire la activitatea n cauz, procese-verbale privind activitatea n
cauz, procesele-verbale de control anterioare i msurile luate n urma valorificrii acestora;
drile de seam contabile i msurile stabilite pe baza lor; consultrile cu conducerea
compartimentului supus controlului.

2.1.1. Controlul documentar-contabil

Controlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realitii, legalitii i
eficienei operaiilor i activitilor economice i financiare , prin examinarea documentelor
primare i centralizatoare a nregistrrilor n evidena tehnico-operativ i contabil, a situaiilor
contabile i a bilanurilor.
Controlul documentar-contabil se utilizeaz cu caracter preventiv i concomitent, integrat
organic sistemului de organizare i conducere a evidenei tehnic-operative i contabile.
.
Controlul documentar-contabil se exercit prin urmtoarele modaliti i tehnici:
controlul cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic sau pe probleme, controlul
reciproc, controlul ncruciat, investigaia de control, examenul critic, analiza contabil, balana
de control contabil sintetic i analitic, tehnica operaiunilor bilaniere, tehnici specifice de
control n condiiile sistemelor de prelucrare automat a datelor etc.
Controlul cronologic se exercit n ordinea ntocmirii, nregistrrii i ndosarierii
documentelor. Documentele se examineaz pe fiecare zi, la rnd, n ordinea n care sunt pstrate
sau ndosariate, fr nici o grupare sau sistematizare prealabil. Aceast modalitate de control este
simpl, ns distribuie atenia organului de control asupra unui numr mare de operaiuni n
diferite feluri, necesit folosirea unui aprofundat material legislativ i duce la ngreunarea studierii
succesive i aprofundate a fiecrui fel de operaiune. Se exercit cu uurin, dar nu d
posibilitatea s se urmreasc de la nceput pn la sfrit o anumit problem.
11
 Controlul invers cronologic se exercit de la sfritul spre nceputul perioadei de control.
Se ncepe cu controlul celor mai recente operaii i documente i se continu de la prezent spre
trecut. Aceast modalitate de control se folosete atunci cnd la constatarea unei abateri este
nevoie s se stabileasc momentul cnd aceasta s-a produs sau s se urmreasc procesul
dezvoltrii operaiilor precedente i cele care au legtur cu abaterea. De asemenea, se utilizeaz
atunci cnd se constat anumite omisiuni sau erori de nregistrare, pentru identificarea crora este
necesar cercetarea document cu document sau poziie cu poziie a lucrrilor ntocmite anterior.
n controlul sistematic sau pe probleme se procedeaz la gruparea documentelor pe
probleme (operaii de cas, aprovizionare, salarizare etc.) i apoi la controlul lor n ordine
cronologic. Controlul pe probleme este o modalitate mai eficient de examinare a documentelor
i nregistrrilor contabile prin aceea c d posibilitatea s se urmreasc cu mai mult atenie un
obiectiv; eventualitatea omisiunilor este mai redus i se pot stabili concluzii cu privire la fiecare
problem n parte.
Controlul reciproc const n cercetarea i confruntare, la aceeai unitate a unor documente
sau evidene cu coninut identic sau diferite ca form, pentru aceleai operaiuni diferite ns
legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare intern a datelor nscrise n documente i
evidene.
Controlul ncruciat const n cercetarea i confruntarea tuturor exemplarelor unui
document, existent la unitatea controlat i la alte uniti cu care s-au fcut decontri, de la care s-
au primit sau crora li s-au livrat materiale, produse, mrfuri i alte valori materiale.
.
Investigaia reprezint modalitatea prin care organul de control obine informaii din
partea personalului a crui activitate se controleaz. Investigaia implic studierea problemelor
care nu rezult clar din documentele i evidenele puse la dispoziie. Prin ea nsi, investigaia nu
este o surs de control demn de ncredere, ns reprezint un supliment de informare i conduce
organul de control s ia n considerare aplicarea altor modaliti de control.
Analiza i studiul general se utilizeaz pentru a obine argumentele justificate ale
controlului. Aceast modalitate este util pentru controlul contabilitii, care poate conine
nregistrri greite sau neobinuite sau pentru care sunt necesare informaii detaliate.

Comparaia const n examinarea comparativ a diferitelor solduri din evidenele analitice

cu cele din conturile supuse controlului. Prin comparaie se obin informaii care dau, pentru unele
nregistrri, o prob suficient privind justeea lor, pe cnd pentru unele este necesar i un control
suplimentar. Comparaia cu datele anterioare, cum ar fi cheltuielile anului precedent cu acelea ale
anului n curs, este o aplicare frecvent a tehnicii comparaiei.
Calculul de control presupune reproducerea muncii ndeplinite de contabili. Prin aceast
modalitate se obin probe asupra exactitii contabilitii.
Examenul critic implic examinarea actelor, documentelor i evidenelor, astfel nct s se
acorde atenie problemelor mai importante.

2.1.2. Controlul faptic

Controlul faptic este procedeul de stabilire real a existenei i micrii mijloacelor
materiale i bneti i a desfurrii activitii economice i financiare. Controlul faptic se exercit
la locul de existen a mijloacelor materiale i bneti i are ca obiectiv determinarea exact a
cantitilor i valorilor existente, a strii n care se gsesc, a stadiului i modului de prelucrare, a
respectrii lezalitii n utilizarea lor.
Principalele modaliti sau tehnici de control faptic sunt: inventarierea, expertiza tehnic i
analiza de laborator, observarea direct, inspecia tehnic etc.

12
 Inventarierea, ca modalitate principal de control faptic, are ca obiectiv constatarea, la un
moment dat, a existenei cantitative i calitative a elementelor de activ i pasiv ale unei uniti
gestionate, precum i a modului de executare a sarcinilor de ctre gestionari. Pe lng constatarea
stocurilor i a soldurilor faptice, inventarierea include i compararea acestora cu cele scriptice i
stabilirea eventualelor diferene.
Inventarierea este o modalitate specific de control contabil. Contabilitatea se
caracterizeaz prin realitatea i exactitatea datelor. Din cauze obiective sau subiective, n timpul
gestionrii bunurilor, este posibil ca unele operaii s nu fie consemnate n documente n
momentul producerii lor i, ca atare, s nu fie nregistrate n conturi.

Observarea direct este folosit pentru stabilirea unor situaii faptice ce nu rezult din
documente. Observarea desemneaz practica care nu rezult din documente. Observarea
desemneaz practica organului de control de a merge la faa locului pentru a constata modul n
care personalul controlat i ndeplinete obligaiile de serviciu. Prin observarea direct se
urmrete modul cum este organizat i funcioneaz un compartiment, dac se respect
prescripiile legale n desfurarea unei activiti, n ce msur este utilizat timpul de munc
corespunztor etc.
Inspecia fizic const n examinarea activelor i a altor resurse. Este o prob sigur pentru
constatarea existenei unui anumit post de activ, a imobilizrilor sau a actelor justificative
nregistrate n eviden.
Controlul faptic se ntregete cu cel documentar. n acest fel, prin control se stabilete
modul de gestionare a mijloacelor materiale i bneti, ct i calitatea informaiilor cu privire la
activitatea controlat.

2.1.3. Controlul total i prin sondaj

Controlul poate fi exercitat total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor stabilite i pe ntreaga
perioad supus controlului.

Controlul total este cel mai cuprinztor i mai sigur. Cu toate acestea, ca urmare a faptului
c necesit un volum mare de munc, nu se poate aplica ntotdeauna, fiind posibil mai ales la
unitile mici. Din aceste motive, n anumite cazuri, se utilizeaz controlul prin sondaj.
Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative documente i operaii, care permit
obinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. Sondajul este control
selectiv care simplific sarcina de apreciere prin utilizarea unui exemplu reprezentativ i permite,
astfel, s se obin economii autentice n ceea ce privete munca de control. Eficiena controlului
prin sondaje depinde de alegerea perioadei, operaiunilor i documentelor ce se controleaz i care
dau posibilitatea generalizrii concluziilor i msurilor ce se impun. De multe ori rezultatul
sondajului determin extinderea controlului asupra tuturor operaiunilor, ajungndu-se astfel la un
control total. De asemenea, eficiena controlului prin sondaj depinde, n mare msur, avnd n
vedere limitele sale, de modul cum sunt alese reperele principale i de proporia operaiilor n
cadrul fiecrui reper. Controlul prin sondaj se refer att la repere din cadrul gestiunilor materiale
a cror eviden analitic se ine calitativ-valoric pe fiecare fel de material, produs etc. ct i la
cele din cadrul cheltuielilor. La gestiunile a cror eviden analitic se ine global valoric reperele
nu se pot controla prin sondaj. Reperele ce se controleaz prin sondaj trebuie s fie cele mai
reprezentative n gestiune. Aceast calitate o au acelea care sunt susceptibile sustragerilor, se pot
13
utiliza n consumul individual, au o larg i intens circulaie n gestiune i ca atare riscul
producerii unor erori la primirea i eliberarea lor poate fi mare, dein o pondere nsemnat din
punct de vedere cantitativ i valoric, au o dinamic n cretere a pierderilor pe o perioad mai
mare de timp etc.

2.1.4. Analiza economico-financiar

Analiza economico-financiar este un instrument metodologic sistematic, utilizat de
controlul financiar care, pentru cunoaterea rezultatelor obinute n ndeplinirea programelor de
activitate i a factorilor care le-au influenat, pe baza unei documentri multilaterale descompune
activitatea controlat pe elemente constitutive i studiaz raporturile existente ntre acestea. Prin
analiza economico-financiar se studiaz modul de realizare a sarcinilor stabilite, factorii i
influenele acestora asupra activitii economice, posibilitile de descoperire i mobilizare a
rezervelor interne.
Analiza cerceteaz activitatea economic i financiar, considerat ca un complex de
legturi cauzale i factori. Pentru control reprezint importan, stabilirea locului n care i au
izvorul factorii a cror aciune a determinat rezultate negative i, n special, a celor interni, cu
ajutorul crora se pot aprecia rezultatele activitii prin prisma efortului propriu al agentului
economic. n consecin, analiza economico-financiar se utilizeaz ca instrument corelat
procedeelor de control n funcie de obiectivele care se urmresc.
Tehnica general de analiz economico-financiar pentru un obiectiv delimitat (fenomen
economic) presupune determinarea: elementelor structurale (prile componente) ale fenomenului
economic; factorilor (forele motrice ce determin fenomenul) care se stabilesc succesiv de la cei
cu aciune direct spre cei care acioneaz indirect (descompunerea n trepte); corelaiei dintre
fiecare factor i fenomenul analizat diferii factori care acioneaz, cauz i efect (raporturile de
condiionare); influenele diferitelor elemente sau factori.
Analiza economico-financiar implic modaliti sau tehnici de cercetare a activitii
economico-financiare sub aspect calitativ i cantitativ. Modaliti de analiz calitativ vizeaz
esena activitii economico-financiar, depistarea legturilor cauzale dintre fenomene, iar
modalitile cantitative de cercetare au ca obiect cuantificarea influenelor sau factorilor care
explic fenomenul economico-financiar.
Analiza economico-financiar se efectueaz prin modaliti sau prin tehnici cum sunt:
a) tehnici de stabilire a relaiilor cauzale ntre fenomene ca de exemplu: concordana ntre
obiectivul cercetat i mprejurrile sau condiiile n care s-a desfurat; diferenele unei
mprejurri sau condiii n care apare sau lipsete un fenomen, prezent ntr-un caz i absent n
altul; variaia concomitent, adic unei anumite variaii a unui fenomen ce i urmeaz o anumit
variaie a unui alt fenomen;
b) diviziunea i descompunerea, ca modalitate de analiz care asigur profunzimea
studierii activitilor economico-financiare, localizarea abaterilor i cauzelor lor n timp i spaiu.
Diviziunea n timp permite stabilirea abaterilor de la tendina general de desfurare a
activitilor controlate, de la ritmicitatea proiectat. Descompunerea pe elemente componente,
permite aprofundarea activitii economico-financiare ce se controleaz i msurarea legturilor
cauzale ale factorilor;
c) gruparea, adic desprirea operaiilor controlate n grupe omogene dup una sau mai
multe caracteristici, n funcie de scopul urmrit;
d) substituirea n lan sau modificarea diferenelor se aplic n cazul relaiilor de tip
determinist, care mbrac forma matematic a produsului sau raportului (proporionalitate direct
sau invers). n cadrul relaiei de doi sau mai muli factori se folosesc valorile din baza de
comparaie i cele efective, stabilindu-se diferena tuturor factorilor i apoi, prin substituire,
14
treptat, influena fiecrui factor n parte. Aceast modalitate implic trei reguli: aezarea
factorilor n ordinea de analiz, adic se substituie nti factorul cantitativ i apoi cel calitativ;
substituirea se face succesiv; un factor substituit se menine ca atare n operaiile ulterioare;
e) balana elementelor i modificrii lor, ca modalitate de analiz, se utilizeaz cnd ntre
elementele fenomenului controlat sunt relaii de sum i diferen. Legturile bilaniere oglindesc
cantitativ interdependena elementelor fenomenului respectiv, fapt care face posibil compararea
elementelor balanei (valorile efective sau cele din perioada de baz) i scoaterea la iveal a
cauzelor care au determinat modificarea unui rezultat.

2.2. Finalizarea aciunilor de control

2.2.1. Msuri de valorificare a constatrilor controlului financiar
Controlul financiar nu se limiteaz la constatarea lipsurilor, deficienelor i abaterilor.
Controlul de constatare este urmat obligatoriu de controlul de remediere definitiv a neajunsurilor
i abaterilor constatate. O aciune de control nu este considerat ncheiat pn nu se lichideaz
toate deficienele constatate i se stabilesc msuri care duc la mbuntirea practic a activitii
economico-financiare. Controlul acioneaz pentru soluionarea concret, operativ a problemelor,
iar acolo unde sunt abuzuri, unde sunt nclcate legile, n conformitate cu prevederile i drepturile
legale, controlul ia msuri inclusiv pentru sancionarea celor vinovai.
Finalizarea aciunilor de control financiar, respectiv valorificarea constatrilor fcute,
depinde de organul de control care a exercitat controlul, de conducerea agentului economic i de
aplicarea soluiilor corespunztoare, n funcie de natura activitii i deficienelor sau a rezervelor
de mbuntire constatate.

2.2.2. Stabilirea rspunderii, ca modalitate da finalizare a controlului

financiar
Rspunderea disciplinar
Persoanele ncadrate n munc au datoria de a realiza corespunztor i la timp obligaiile
ce le revin la locul de munc, de a aciona contiincios pentru sporirea eficienei i mbuntirea
calitii produselor, de a respecta obligaiile ce decurg din contractele de munc, regulamentele de
organizare i funcionare a unitilor, precum i dispoziiile primite din partea efilor ierarhici.
Organul de conducere (consiliile de administraie) au obligaia de a stabili msuri privind:
desfurarea normal a activitii; creterea eficienei; protecia patrimoniului; asigurarea plii
salariilor; mbuntirea condiiilor de munc; prevenirea producerii pierderilor de munc i a
perturbrii activitii; prevenirea abaterilor de la ordinea i disciplina muncii, a neglijenei i a
risipei.
nclcarea cu vinovie de ctre persoana ncadrat n munc a obligaiilor sale, inclusiv a
normelor de comportare, constituie abatere disciplinar care atrage rspunderea cu caracter
disciplinar.
Abaterile disciplinare se sancioneaz, dup caz, cu:

mustrare;

avertisment;

diminuarea temporar a salariului de ncadrare;

reducerea indemnizaiei de conducere;

retrogradare n funcie;

desfacerea disciplinar a contractului de munc.

15
 Rspunderea contravenional (administrativ) norme generale
Contravenia est fapta svrit cu vinovie, care reprezint un pericol social mai redus
dect infraciunea i este prevzut i sancionat ca atare prin legi sau prin acte normative.
Contraveniile se sancioneaz cu avertisment sau cu amend.
Sanciunile se aplic persoanelor fizice care au svrit contraveniile. Amenzile aplicate
persoanelor juridice vor fi imputate de acestea persoanelor fizice vinovate.
Prin avertisment se atrage atenia contravenientului asupra pericolului faptei svrite i i
se recomand ca pe viitor s se respecte dispoziiile legale. Avertismentul se aplic n cazurile n
care fapta este de mic importan i se apreciaz ca acela care a svrit-o nu o va mai repeta
chiar fr aplicarea unei amenzi. Avertismentul se poate aplica chiar dac actul normativ de
stabilire i sancionare a contraveniei nu prevede aceasta sanciune.
Amenda are caracter administrativ. Amenzile se fac venit la bugetul de stat. Dac aceeai
persoan a svrit mai multe contravenii sancionate cu amend, sanciunea se aplic pentru
fiecare contravenie n parte. Cnd contraveniile au fost constatate prin acelai proces-verbal,
amenzile totalizate potrivit dispoziiilor nu pot depi dublul maximului prevzut prin actul
normativ pentru contravenia cea mai grav. n cazul n care la svrirea unei contravenii au luat
parte mai multe persoane, sanciunea se aplic fiecrui participant, separat.
Fapta prevzut de lege sau alt act normativ ca fiind contravenie se sancioneaz chiar
daca este svrit fr intenie, n afara de cazul n care prin actul normativ se dispune altfel. Nu
constituie contravenie fapta svrit n stare de legitima aprare, din cauza unei ntmplri ce nu
putea fi prevzut sau nlturat, precum i aceea svrit din constrngere, eroare de fapt sau n
stare de necesitate. De asemenea, nu constituie contravenie fapta svrit de o persoana care din
cauza strii mintale sau a vreunei infirmiti nu poate rspunde de fapta imputat.
Aplicarea sanciunii pentru contravenii se prescrie in termen de 3 luni de la data svririi
faptei. n cazul contraveniilor la normele privind impozitele, taxele, primele de asigurare prin
efectul legii i disciplina financiar, aplicarea sanciunii se prescrie n termen de 1 an de la data
svririi faptei.
Executarea sanciunii se prescrie, dac procesul-verbal de constatare a contraveniei,
precum i, cnd este cazul, ntiinarea de plat a amenzii nu au fost comunicate celui sancionat
n termen de o lun de la data aplicrii sanciunii. Executarea sanciunii se prescrie, de asemenea,
n termenul de 1 an de la data aplicrii ei, chiar dac contravenientul a exercitat calea de atac.
Contravenia se constat printr-un proces-verbal de constatare i sancionare a
contraveniei, prin care se aplic amenda i se stabilete, n situaia n care svrirea contraveniei
a pricinuit o pagub i exist tarif de evaluare a acesteia, despgubire pe baz de tarif. Dac
agentul constatator nu este n drept s aplice i sanciunea, procesul-verbal de constatare i
sancionare a contraveniei se trimite organului competent, care aplic sanciunea prin rezoluia de
proces-verbal, stabilind i despgubirea.
n cazul in care contravenientul achit pe loc agentului constatator jumtate din minimul
amenzii prevzute n actul normativ pentru fapta svrit, iar prin contravenie nu s-a cauzat o
pagub i nu exist lucruri supuse confiscrii, procesul-verbal nu se mai ncheie i orice urmrire
nceteaz. Plata amenzii se face contra chitana, n care se va specifica contravenia pentru care a
fost ncasat amenda.
mpotriva procesului-verbal de constatare a contraveniei se poate face plngere n termen
de 15 zile de la data comunicrii acestuia. Plngerea se face la organul din care face parte organul
constatator.

Rspunderea material
Trsturi, condiii i forme ale rspunderii materiale
16
 Persoanele ncadrate n munc rspund pentru pagubele aduse patrimoniului agentului
economic din vina i n legtur cu munca sa.
Rspunderea material prezint unele trsturi specifice i anume:

este proprie persoanelor ncadrate n munc;

este, de regul, limitat la paguba efectiv, neincluznd foloasele nerealizate n unitate;

se ntemeiaz exclusiv pe culp (vinovie);

presupune o procedur special;

nu poate funciona n comun cu rspunderea agentului economic.

Pentru ca rspunderea material s aib loc trebuie ndeplinite cumulativ cteva condiii:

ntre autorul pagubei i unitatea pgubit s fi existat un raport juridic de munc la data
svririi faptei cauzatoare de pagub; contact de munc, contact de ucenicie,
eventuale contracte de munc n form nescris;

fapta cauzatoare a pagubei s aib caracter ilicit, s fie personal i n legtur cu
munca;

prin fapta ilicit, autorul s fi produs o pagub material, de regul, localizat n
patrimoniul localitii n care a ncadrat. Existena pagubei este elementul caracteristic
al rspunderii materiale, ntruct fapta ilicit este un element comun i al altor
rspunderi (penal, disciplinar, contravenional). Inexistena pagubei face imposibil
stabilirea rspunderii materiale.

s existe un raport de cauzalitate ntre fapta ilicit i pagub; fapta ilicit precede i
determin paguba care apare ca un efect al faptei ilicite. Paguba unitii este cauzat n
mod nemijlocit de fapta celui ncadrat. Sunt ns situaii n care paguba unitii
reprezint efectul indirect al faptei ilicite;

persoana s fi svrit fapta cu vinovie, sub form comisiv sau omnisiv. Vinovia
implic contiina nclcrii unor relaii sociale i se ntemeiaz pe discernmntul
autorului, pe posibilitatea acestuia de a prevedea consecinele propriei sale fapte.

Formele rspunderii materiale sunt: individual, comun, solidar, subsidiar.

Rspunderea individual impune persoanei ncadrate obligaia de a repara singur i n
ntregime paguba cauzat unitii prin fapta sa personal i din vinovia proprie.
Rspunderea comun se stabilete atunci cnd exist o singur pagub i mai muli
autori. Paguba se fracioneaz ntre coautori n funcie de contribuia fecruia la producerea ei,
adic de faptele personale i vinovia proprie. n situaiile n care gradul de participare al fiecrui
coautor la producerea pagubei nu poate fi determinat, rspunderea fiecrei persoane se stabilete
proporioal cu salariul de la data constatrii pagubei i dac este cazul, pentru pagubele din
gestiuni, i n funcie de timpul lucrat de al ultima inventariere a bunurilor.
Rspunderea solidar const n obligaia mai multor persoane de a executa aceeai
datorie, fiecare pentru totalitatea datoriei. Prin acest procedeu este nlturat posibilitatea divizrii
unei datorii ntre debitori, astfel nct fiecare dintre ei rmne obligat pentru ntreaga datorie.
Rspunderea solidar nu se prezum, ea este rezultatul vinoviei prilor, deci o rspundere
convenional. Rspunderea solidar se caracterizeaz prin aceea c:

fiecare debitor poate fi constrns pentru totalitatea datoriei;

plata fcut de unul dintre debitori anuleaz obligaiile celorlali fa de unitatea
pgubit;

unitatea poate urmri pe oricare dintre debitorii solidari, fr ca acesta s poat opune
beneficiul de diviziune;

urmrirea unui debitor solidar ntrerupe prescripia n contra tuturor codebitorilor;
17

codebitorul solidar, n contra cruia unitatea a pornit aciunea, poate opune toate
excepiile care i sunt personale i acelea care sunt comune tuturor debitorilor, n afara
celor strict personale;

obligaia solidar se mparte de drept ntre debitori, fiecare dintre ei nu este dator unul
fa de altul dect numai pentru partea sa.

Rspunderea subsidiar se stabilete atunci cnd paguba este produs de mai multe
persoane, dar gradul lor de participare nu este identic sau similar ori unele dintre aciunile
deficitare nu constituie o cauz nemijlocit a pagubei ci numai un prilej. Rspunderea subsidiar
este acea form de rspundere material n care persoana vinovat a produs paguba n mod
indirect, a nlesnit o, prin nerespectarea unor obligaii de serviciu. Rspunderea subsidiar este
precedat i condiionat de rspunderea direct. n toate cazurile ns persoana rspunde n
subsidiar pentru o fapt proprie. Dacrspunderea principal, direct este anulat, dispare i
rspunderea subsidiar corelativ.

Rspunde subsidiar persoana ncadrat n munc care prin fapta sa ilicit:

a) a nlesnit pgubirea unitii de ctre o alt persoan n mod direct. Aceast situaie de
rspundere se refer la pagubele produse n gestiuni;
b) a determinat plata unei sume nedatorate, predarea unui bun ori restaurarea unui
serviciu necuvenit, ctre o alt persoan, ce are calitatea de beneficiar, iar recuperarea de la
aceasta nu mai este posibil din cauz c este insolvabil, a disprut, a decedat fr a lsa avere
urmribil, s-a prescris dreptul la aciune sau la executare silit etc. Beneficiarii plilor
nedatorate, a bunurilor primite sau serviciilor prestate pot fi persoane ncadrate n aceeai unitate
cu cel care a determinat plata, remiterea sau prestaia nelegal sau tere persoane fizice sau
juridice;
c) a dovedit neglijen datorit creia unitatea a fost pgubit prin furt comis de alte
persoane, numai dac paguba nu a putut fi recuperat de la autorul infraciunii.

Rspunderea penal
Rspunderea penal are ca temei infraciunea, adic fapta care prezint pericol social,
svrit cu vinovie i prevzut de legea penal.
Infraciunea este fapta care prezint pericol social, svrit cu vinovie i prevzut de
legea penal. Infraciunea este singurul temei al rspunderii penale.

2.3. Executarea silit

n cazul n care debitorul nu i pltete de bunvoie obligaiile bugetare datorate, organele
de executare silit, pentru stingerea acestora, vor proceda la aciuni de executare silit.
Executarea silit se desfoar pn la stingerea creanelor bugetare nscrise n titlul
executoriu, inclusiv a dobnzilor, penalitilor de ntrziere i altor penaliti ori a altor sume,
datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum i a cheltuielilor de executare.

18
 Capitolul III
CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU AL INSTITUIILOR
PUBLICE I AGENILOR ECONOMICI

3.1. Obiectivele generale ale controlului intern

Controlul intern are urmtoarele obiective generale:

realizarea, la un nivel corespunztor de calitate, a atribuiilor instituiilor publice,
stabilite n concordan cu propria lor misiune, n condiii de regularitate, eficacitate,
economicitate i eficien;

protejarea fondurilor publice mpotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau
fraudei;

respectarea legii, a reglementrilor i deciziilor conducerii;

dezvoltarea i ntreinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare i
difuzare a datelor i informaiilor financiare i de conducere, precum i a unor sisteme
i proceduri de informare public adecvat prin rapoarte periodice.

3.2. Controlul financiar preventiv

Scopul controlului financiar preventiv i categoriile de operaiuni asupra crora se
exercit
Controlul financiar preventiv are drept scop identificarea proiectelor de operaiuni
(denumite in continuare operaiuni) care nu respect condiiile de legalitate i regularitate i/sau,
dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i de angajament i prin a cror
efectuare s-ar prejudicia patrimoniul public i/sau fondurile publice.

Obiectul controlului financiar preventiv

Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaiuni care vizeaz, n
principal:
a) angajamente legale i bugetare;
b) deschiderea i repartizarea de credite bugetare;
c) modificarea repartizrii pe trimestre i pe subdiviziuni ale clasificaiei bugetare a
creditelor aprobate, inclusiv prin virri de credite;
d) efectuarea de pli din fonduri publice;
e) efectuarea de ncasri n numerar;
f) vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat al
statului sau al unitilor administrativ-teritoriale;
g) concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unitilor
administrativ-teritoriale;
h) alte tipuri de operaiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanelor.

3.2.1. Organizarea controlului financiar preventiv propriu

Controlul financiar preventiv se organizeaz, de regul, n cadrul compartimentelor de
specialitate financiar-contabil. n raport de natura operaiunilor, conductorul entitii publice
poate decide extinderea acestuia i la nivelul altor compartimente de specialitate n care se
iniiaz, prin acte juridice, sau se constat obligaii de plat sau alte obligaii de natur
patrimonial.

19
 Controlul financiar preventiv se exercit, prin viz, de persoane din cadrul
compartimentelor de specialitate desemnate n acest sens de ctre conductorul entitii publice.
Actul de numire, va cuprinde limitele de competen n exercitarea acestuia. Persoanele care
exercit controlul financiar preventiv sunt altele dect cele care aprob i efectueaz operaiunea
supus vizei.
Viza de control financiar preventiv se exercit prin semntura persoanei desemnate i prin
aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde urmtoarele informaii: denumirea entitii publice;
meniunea vizat pentru control financiar preventiv; numrul sigiliului (numrul de identificare a
titularului acestuia); data acordrii vizei (an, luna, zi).
Termenul pentru pronunare (acordarea/refuzul vizei) se stabilete, prin decizie intern, de
conductorul entitii publice n funcie de natura i complexitatea operaiunilor cuprinse n
Cadrul general i/sau specific al operaiunilor supuse controlului preventiv.

3.2.2. Organizarea controlului financiar preventiv delegat

n calitatea sa de organ de specialitate al Guvernului n domeniul finanelor, Ministerul
Economiei i Finanelor poate exercita, prin controlori delegai numii de ministrul finanelor
publice, controlul preventiv la unele entiti publice asupra unor operaiuni care pot afecta
execuia n condiii de echilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri
determinate prin metodologia specifica analizei riscurilor.
Controlul preventiv delegat se exercita la nivelul ordonatorilor principali de credite ai
bugetelor prevzute la art. 1 alineatul (2) din Legea nr. 500/2002. De asemenea, ministrul
finanelor publice numete unul sau mai muli controlori delegai pentru operaiunile derulate prin
bugetul trezoreriei statului, pentru operaiuni privind datoria publica si pentru alte operaiuni
specifice Ministerului Economiei i Finanelor.
Prin excepie de la aceasta regula, n temeiul art. 30 din Ordonana Guvernului nr.
119/1999, cu modificrile i completrile ulterioare, prin ordin, ministrul finanelor publice poate
decide exercitarea controlului financiar preventiv delegat i asupra operaiunilor finanate sau
cofinanate din fonduri publice ale unor ordonatori secundari sau teriari de credite sau ale unor
persoane juridice de drept privat, dac prin acetia se deruleaz un volum ridicat de credite
bugetare i/sau de angajament sau pri semnificative din programele aprobate, iar operaiunile
presupun un grad ridicat de risc.
Controlul financiar preventiv delegat se organizeaz i se exercit de ctre Ministerul
Economiei i Finanelor prin controlori delegai.

3.3. Controlul financiar de gestiune

Obiectivele controlului financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune, ca form a controlului propriu este control financiar
ulterior care urmrete respectarea dispoziiilor legale cu privire la gestionarea i gospodrirea
mijloacelor materiale i bneti pe baza documentelor nregistrate n evidena tehnico-operativ i
n contabilitate.

20
 Capitolul IV

CONTROLUL FINANCIAR DE STAT EXECUTAT DE

MINISTERUL ECONOMIEI I FINANELOR

4.1. Obiective ale controlului financiar de stat

Controlul financiar al statului cuprinde n sfera sa administrarea utilizarea mijloacelor
financiare publice, precum i respectarea reglementrilor financiar-contabile n activitatea
desfurat de ctre agenii economici (regii autonome, societi comerciale etc.) n legtur cu
ndeplinirea obligaiilor acestora fa de stat.

4.1.1. Organizarea controlului financiar de stat

Organul central al puterii executive care aplic strategia i programul guvernului n
domeniul orientrii economiei i finanelor publice este Ministerul Economiei i Finanelor.
Acest minister exercit administraia general a finanelor publice i acioneaz pentru stimularea
desfurrii activitii economice pe criterii de eficien i echilibru economic, prin folosirea
instrumentelor economice, financiar i monetar-valutare, n conformitate cu cerinele economie de
pia prin stimularea liberei iniiative la nivel macro. De asemenea, acioneaz pentru crearea
cadrului concurenei loiale n economie i supravegheaz respectarea prevederilor legale n
domeniul concurenei.
O atribuie principal a Ministerului Economiei i Finanelor const n aceea c exercit,
prin organele sale, controlul i supravegherea financiar a regiilor autonome i a societilor
comerciale, precum i a celorlali ageni economico-sociali. n ndeplinirea acestor atribuii,
Ministerul Economiei i Finanelor are dreptul s dea, ca urmare a controlului, dispoziii
obligatorii pentru luarea msurilor de respectare a legii i ia msuri pentru aplicarea sanciunilor
legale.
Ministerul Economiei i Finanelor efectueaz, prin aparatul specializat, n numele
statului, controlul administrrii i utilizrii mijloacelor financiare ale organelor centrale i locale
ale administraiei de stat precum i ale instituiilor de stat, al respectrilor reglementrilor
financiar-contabile n evidena desfurat de ctre regiile autonome, societile comerciale i ali
ageni economic n legtur cu ndeplinirea obligaiilor fa de stat. Tot prin acest aparat
specializat acioneaz operativ pentru prevenire i combaterea fraudelor, contraveniilor i
infraciunilor la regimul fiscal, vamal i de preuri.

4.1.2. Rolul Ministerului Economiei i Finanelor n desfurarea

activitii Guvernului Romniei
Ministerul Economiei i Finanelor este instituia de maxim importan, cu rol de sintez
n desfurarea activitii structurilor economice, financiare i fiscale din Romnia.
Rolul Ministerului Economiei i Finanelor este acela de constituire i gestionare general
a resurselor financiare publice printr-un sistem complex de bugete: bugetul de stat; bugetul
asigurrilor sociale de stat; bugetele locale; bugetele fondurilor speciale; bugetele fondurilor
externe nerambursabile; al trezoreriei statului i altor instituii publice cu caracter autonom.
Aceasta activitate se desfoar conform legii, cu asigurarea echilibrului bugetar i aplicarea
politicii financiare a statului. La baza elaborrii si execuiei acestor bugete stau principiile
universalitii, publicitii, unitii, anualitii, specializrii bugetare i unitii monetare.

21
 n acest sens, Ministerul Economiei i Finanelor asigur ncasarea n numerar i prin
conturi a veniturilor stipulate de aceste bugete si efectueaz operaiunile de trezorerie privind
mprumuturile guvernamentale. La determinarea cheltuielilor publice, Ministerul Economiei i
Finanelor are n vedere politica financiara a statului, numrul de salariai, reeaua de instituii
publice n funciune, cele care urmeaz a se nfiina, folosirea bazei tehnice existente cu maxima
eficacitate. De asemenea, principalele direcii de utilizare a fondurilor publice sunt ndreptate
ctre: sectorul social (nvmnt, sntate, ocrotiri i asigurri sociale, cultura, arta, tineret i
sport, refacerea si ocrotirea mediului nconjurtor); susinerea programelor de cercetare; sectorul
economic (investiii i alte aciuni economice de interes public, subvenii, faciliti etc.); sectorul
de aprare a tarii, ordinii publice i siguranei naionale; administraia public central i local;
dobnzile aferente datoriei publice i cheltuielile determinate de emisiunea i plasarea valorilor
mobiliare.
Ministerul Economiei i Finanelor acioneaz prin mijloace specifice pentru combaterea
si eliminarea evaziunii fiscale i a corupiei i nfptuiete politica vamal a rii. De asemenea,
coordoneaz i supravegheaz activitatea n domeniul loteriilor de stat, elibereaz licene, n
condiiile legii, pentru practicarea jocurilor de noroc i coordoneaz i supravegheaz activitatea
de asigurare i reasigurare din Romnia.

4.1.3. Organizarea i funcionarea Ministerului Economiei i Finanelor

Ministerul Economiei i Finanelor se organizeaz i funcioneaz n baza Hotrrii de
Guvern nr. 386 din 25 aprilie 2007, ca organ de specialitate al administraiei publice centrale, n
subordinea Guvernului, care aplica strategia i Programul de guvernare n domeniul economiei i
finanelor publice, prin reorganizarea Ministerului Finanelor Publice i prin preluarea activitii
n domeniul economiei de la Ministerul Economiei i Comerului, care i nceteaz activitatea.
Ministerul Economiei i Finanelor este minister cu rol de sintez i are personalitate
juridic.
Sediul Ministerului Economiei i Finanelor este n municipiul Bucureti, str. Apolodor,
nr. 17, sectorul 5.
Ministerul Economiei i Finanelor contribuie n mod eficient, transparent i orientat la
elaborarea i implementarea strategiei i a Programului de guvernare n domeniul finanelor
publice, n exercitarea administrrii generale a finanelor publice, asigurnd utilizarea prghiilor
financiare i valutare n concordan cu cererile economiei de pia pentru stimularea iniiativei
agenilor economici.

Principiile care stau la baza activitii Ministerului Economiei i Finanelor sunt:

a) coerenta, stabilitatea i predictibilitatea n domeniul economiei i al finanelor publice
pe termen mediu;
b) armonizarea cadrului legislativ cu reglementrile Uniunii Europene;
c) ntrirea autoritii instituiei;
d) perfecionarea managementului fondurilor publice;
e) transparenta activitii n toate domeniile sale de activitate;
f) colaborarea cu partenerii sociali;
g) asigurarea unui mediu de afaceri concurential i predictibil.

Ministerul Economiei i Finanelor are structura organizatoric, format din direcii

generale i direcii. n cadrul acesteia, prin ordin al ministrului economiei i finanelor, se pot
organiza direcii n cadrul unor direcii generale, precum i servicii, birouri, compartimente i
colective temporare i se poate stabili numrul total al posturilor, numrul posturilor de conducere
i numrul posturilor de execuie, n condiiile legii.
22
 Personalul Ministerului Economiei i Finanelor este compus din demnitari i asimilai ai
acestora, funcionari publici, cu funcii publice generale sau specifice, i din personal contractual.
Numrul maxim de posturi pentru aparatul propriu al Ministerului Economiei i
Finanelor este de 2.447, exclusiv demnitarii i posturile aferente cabinetului ministrului. Numrul
de posturi al aparatului propriu al Ministerului Economiei i Finanelor poate fi modificat prin
redistribuirea de posturi de la direciile generale ale finanelor publice judeene i a municipiului
Bucureti, cu excepia structurilor de administrare, prin ordin al ministrului economiei i
finanelor.
Pe lng Ministerul Economiei i Finanelor funcioneaz activitatea de tiprire i difuzare
a publicatiei "Revista Finane Publice i Contabilitate", finanat integral din venituri proprii.
Pe lng Ministerul Economiei i Finanelor funcioneaz activitatea "Organizarea
examenului pentru dobndirea calitii de consultant fiscal", finanat integral din venituri proprii.
Examenul pentru atribuirea calitii de consultant fiscal se organizeaz de Ministerul Economiei i
Finanelor, n baza unui regulament aprobat prin ordin al ministrului.
Atribuiile, sarcinile i rspunderile personalului din aparatul propriu al Ministerului
Economiei i Finanelor se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare a ministerului,
aprobat prin ordin al ministrului economiei i finanelor.
Statul de funcii pentru aparatul propriu al Ministerului Economiei i Finanelor se aproba
de ctre ministrul economiei i finanelor.
Atribuiile, sarcinile i rspunderile personalului din aparatul propriu al Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare a Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal, aprobat prin ordin al preedintelui Ageniei Naionale de
Administrare Fiscal, cu aprobarea prealabil a ministrului economiei i finanelor.
Statul de funcii pentru aparatul propriu al Ageniei Naionale de Administrare Fiscal se
aproba de ctre preedintele Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, cu aprobarea prealabil a
ministrului economiei i finanelor.
Atribuiile, sarcinile i rspunderile personalului din unitile subordonate Ministerului
Economiei i Finanelor, preluate ca urmare a aplicrii prevederilor Ordonanei de urgenta a
Guvernului nr. 25/2007 i ale Ordonanei de urgenta a Guvernului nr. 29/2007, precum i statele
de funcii corespunztoare, n cazul n care se impune ntocmirea lor, se aproba de ctre
conductorii acestor uniti, cu aprobarea prealabil a ministrului economiei i finanelor.
Atribuiile, sarcinile i rspunderile unitilor teritoriale ale Ministerului Economiei i
Finanelor se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare, aprobat prin ordin al
ministrului economiei i finanelor, care va cuprinde i propunerea preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal pentru structurile din cadrul direciilor generale ale finanelor
publice judeene i al Direciei Generale a Finanelor Publice a Municipiului Bucureti, cu
atribuii de administrare a veniturilor bugetare, denumite n continuare structuri de administrare.

4.2. Agenia Naional de Administrare Fiscal

La nceputul unui nou mileniu, Administraiile Fiscale din toat lumea sunt confruntate,
mai mult sau mai puin, cu aceleai progrese i sperane, n continu schimbare, fiind influenate
n special de fenomenul globalizrii i al creterii vitezei de transmitere a fluxurilor
informaionale. Acestea sunt impuse de amplificarea preteniilor contribuabililor, ceea ce
determin o cerere crescut pentru un serviciu eficient, orientat spre client, un management
transparent i accesul liber la informaie.
Tendina persistent ctre mondializare atrage dup sine o cretere semnificativ n
magnitudinea i complexitatea investiiilor, tranzaciilor internaionale i prestaiilor
internaionale, inclusiv n forma "dematerializat". Efectul principal al globalizrii n plan fiscal
este c dificultatea controlului preurilor de transfer capt pondere tot mai mare. Noile
23
oportuniti pentru comerul electronic vor fora Administraiile Fiscale s se lupte cu intrebarea :
ce ar trebui impozitat i unde va fi plasat povara fiscal, cu consecine negative asupra eficienei
administrrii veniturilor fiscale.

4.2.1. Dispoziii generale i principalele obiective i atribuii

Agenia Naional de Administrare Fiscal se organizeaz i funcioneaz ca organ de
specialitate al administraiei publice centrale, instituie public cu personalitate juridic, n
subordinea Ministerului Economiei i Finanelor, finanat de la bugetul de stat.
n subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal se organizeaz i funcioneaz
Garda Financiar, Autoritatea Naional a Vmilor, direciile generale ale finanelor publice
judeene, Direcia General a Finanelor Publice a Municipiului Bucureti i Direcia general de
administrare a marilor contribuabili.

Agenia Naional de Administrare Fiscal are urmtoarele obiective principale:

a) colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentnd impozite, taxe i alte venituri ale
bugetului de stat, conform competenelor, precum i a veniturilor bugetului asigurrilor sociale de
stat, bugetului asigurrilor pentru omaj, bugetului fondului naional unic de asigurri sociale de
sntate, reprezentnd contribuia de asigurri sociale, contribuia de asigurri pentru omaj,
contribuia pentru asigurri sociale de sntate, contribuia de asigurri pentru accidente de munc
i boli profesionale, datorate de pltitori, persoane juridice i persoane fizice, care au calitatea de
angajator sau asimilai ai acestora i alte persoane care au obligaii fa de bugetul de stat;
b) aplicarea unitar a prevederilor legislaiei privind impozitele, taxele, contribuiile
sociale i alte venituri bugetare n domeniul su de activitate;
c) exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor
contribuabililor;
d) aplicarea n domeniul vamal a msurilor specifice rezultate din Programul de guvernare
i din legislaia n domeniul vamal;
e) dezvoltarea asistenei contribuabililor n vederea mbuntirii nivelului de informare al
acestora i aplicrii unitare a prevederilor legislaiei privind impozitele, taxele, contribuiile
sociale i alte venituri bugetare.

4.3. Autoritatea Naional a Vmilor

Autoritatea Naional a Vmilor funcioneaz ca organ de specialitate al administraiei
publice centrale, cu personalitate juridic, n subordinea Ministerului Economiei i Finanelor
Agenia Naional de Administrare Fiscal, avnd n componen 10 direcii regionale vamale.
Pentru promovarea intereselor Romniei, din punct de vedere vamal precum i pentru o
mai bun conlucrare cu forurile internaionale, Autoritatea Naional a Vmilor are reprezentani
permaneni la Misiunea Romniei pe lng Uniunea European sau in cadrul altor organisme
internaionale, asigurndu-se astfel o legatur operativ pe probleme vamale.

4.3.2. Organizarea i funcionarea Autoritii Naionale a Vmilor

Autoritatea Naional a Vmilor se organizeaz i funcioneaz prin Hotarrea de Guvern
nr.1171/2007 ce modific HG nr.386/2007 i HG nr.495/2007 privind funcionarea i organizarea
MEF i ANAF.

24
 4.3.3. Codul de conduit al funcionarului public din cadrul autoritii
vamale
Codul de conduit al funcionarului public din cadrul autoritii vamale, denumit n
continuare Cod de conduit stabilete normele de conduit profesional ale personalului vamal.
Normele de conduit profesional stipulate n Codul de conduit sunt obligatorii pentru toi
funcionarii publici din cadrul autoritii vamale.
Scopul Codului de conduit urmrete creterea calitii serviciului public vamal i
eliminarea birocraiei i a faptelor de corupie din cadrul autoritii vamale.
Principalele direcii care stau la baza conduitei profesionale a funcionarului public din
cadrul autoritii vamale sunt urmtoarele:

supremaia Constituiei i a legii;

integritatea moral;

cinstea i corectitudinea i deschiderea i transparena;

prioritatea interesului public;

asigurarea egalitii de tratament a cetenilor n faa autoritii vamale;

profesionalismul;

imparialitatea i independena;

libertatea gndirii i a exprimrii.

4.4. Garda Financiar

Garda Financiar este instituie public de control, cu personalitate juridic, care exercit
controlul operativ i inopinat privind prevenirea, descoperirea i combaterea oricror acte i fapte
din domeniul economic, financiar i vamal, care au ca efect evaziunea i frauda fiscal, organizat
ca organ de specialitate al administraiei publice centrale n subordinea Ministerului Economiei i
Finanelor - Agenia Naional de Administrare Fiscal.
Garda Financiar are sediul n municipiul Bucureti, Piaa Alba Iulia nr. 6, bl. I 5, tronson
1+2, sectorul 3.
Garda Financiar are urmtoarea organizare teritorial:
a) Comisariatul General;
b) seciile judeene i Secia Municipiului Bucureti.
Numrul maxim total de posturi pentru Garda Financiar este de 1.805, din care 200 de
posturi pentru aparatul Comisariatului General.

4.4.1. Atribuiile Grzii Financiare
n exercitarea atribuiilor sale Garda Financiar efectueaz controlul operativ i inopinat sub
forma controlului curent sau tematic, dup caz, cu privire la:
a) respectarea actelor normative n scopul prevenirii, descoperirii i combaterii oricror
acte i fapte interzise de lege;
b) respectarea normelor de comer, urmrind prevenirea, depistarea i nlturarea
operaiunilor ilicite;
c) modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a bunurilor n toate locurile i
spaiile n care se desfoar activitatea agenilor economici;
d) participarea, n colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere i instituii
specializate, la aciuni de depistare i de combatere a activitilor ilicite care genereaz fenomene
de evaziune i fraud fiscal.

25
 4.4.2. Drepturile, obligaiile i rspunderea personalului Grzii Financiare
Personalul Grzii Financiare execut:
a) operaiuni de control curent;
b) operaiuni de control tematic.

4.5. Curtea de Conturi

Curtea de Conturi a fost nfiinat prin Legea din 24 ianuarie 1864 (Monitorul Oficial
nr.18 din 24 ianuarie 1864), sub denumirea de "nalta Curte de Conturi", pentru toat Romnia.
Potrivit art.15 din lege "Curtea este nsrcinat cu cercetarea i hotrrea socotelilor
atingtoare de veniturile tezaurului, casieriilor generale din judee, ale regiilor i ale
administraiilor contribuiilor indirecte, precum i cu ncheierea societilor atingtoare de
cheltuieli fcute de ctre toi agenii comptabili".

4.6. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, denumit n continuare
Corpul, este persoan juridic de utilitate public i autonom, din care fac parte experii contabili
i contabilii autorizai, n condiiile prevzute de lege.
Corpul, prin delegaia primit din partea autoritii publice, acord i retrage dreptul de
exercitare a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat i are dreptul s controleze
competena i moralitatea membrilor si.
Membrii Corpului, potrivit actului normativ de nfiinare, i aleg organele de conducere
care s i reprezinte n faa autoritii publice, precum i n raporturile cu persoanele fizice i
juridice din ar i strintate.

4.7. Camera Auditorilor Financiari din Romnia

Camera Auditorilor Financiari din Romnia, denumit n continuare Camera, persoan
juridic autonom, este organizaia profesional, de utilitate public, fr scop lucrativ, din care
fac parte auditorii financiari care au dobndit aceast calitate n condiiile prevzute de Ordonana
de urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicat, cu
modificrile ulterioare.
Camera organizeaz, coordoneaz i autorizeaz, n numele statului, desfurarea
activitii de audit financiar n Romnia, asigurnd exercitarea independent a profesiei de auditor
financiar, potrivit legii i prezentului regulament.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, aleg, potrivit legii, organele de conducere ale
acesteia, care i reprezint n faa autoritilor publice, precum i n raporturile cu persoane fizice
i juridice din ar i din strintate.
Auditul financiar reprezint activitatea de examinare, n vederea exprimrii de ctre
auditorii financiari a unei opinii asupra situaiilor financiare, n conformitate cu Standardele
internaionale de audit financiar ale Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC), adoptate
integral de Camer.
Auditorul financiar este persoana fizic sau persoana juridic ce dobndete aceast
calitate n condiiile prevzute n Ordonana de urgen a Guvernului nr. 75/1999, republicat.

26
 Capitulul V
AUDITUL FINANCIAR

Auditul financiar se definete ca fiind activitatea complex efectuat de experi

independeni n vederea exprimrii unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel a
patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de unitatea patrimonial. Rolul
auditului financiar const n examinarea informaiei financiar (redat n conturi) n scopul
asigurrii credibilitii acestor informaii pentru diferite categorii de utilizatori:

conducerea ntreprinderii;

clieni;

bnci;

furnizori;

organe fiscale;

investitori poteniali, etc.

Rolul final al auditului financiar l constituie verificarea i certificarea bilanului contabil

anual, prin care se formuleaz o opinie competent cu privire la imaginea fidel pe care acesta
trebuie s o dea, i respectarea reglementrilor n vigoare.

5.1. Conceptul de audit financiar contabil

Auditul financiar contabil:

este o exprimare independent (o expresie de opinie) a bilanului contabil al unui
agent economic, efectuat de un auditor delegat n conformitate cu orice obligaie
statutar relevant;

reprezint un aport de credibilitate asupra informaiilor contabile publicate de agentul
economic. Pentru persoane exterioare agentului economic, avizul sau opinia unui
profesionist contabil independent asupra documentelor financiare ale agentului
economic constituie cea mai bun indicaie asupra gradului de ncredere pe care poate
s-l acorde aceste documente. Avizul presupune o examinare complet a documentelor
financiar-contabile i a actelor justificative i are scopul de a arta dac documentele
respective prezint corect sau nu situaia financiar a agentului respectiv i rezultatul
operaiunilor privind perioada specificat. Fr aceast atestare a unui expert contabil
(auditor), independent , documentele financiar-contabile pot fi puse la ndoial sub
aspect real i juridic;

este o trecere n revist, o audiere nainte de a se ajunge la o evaluare sau apreciere, e
revedere critic pentru evaluarea unei situaii financiar-contabile determinate. Sub
denumirea de audit se desemneaz activitatea general de revizie, principiile i
metodele utilizate, controlul practic conform acestor principii i metode;

cercetare sau metodologie aplicat n mod coerent de profesioniti, utiliznd un
ansamblu de tehnici de evaluare i informare, n scopul dea produce o judecat
motivat i independent, cu referin la normele de evaluare, n vederea aprecierii
fiabilitii ori eficacitii sistemelor i procedurilor unui agent economic.

5.1.1. Elemente de organizare a auditului financiar

Activitatea de audit presupune ca expertul contabil, contabilul autorizat sau cenzorul s
parcurg o succesiune de etape, dup cum urmeaz:

27
 A. Acceptarea misiunii
B. Aprecierea controlului intern
C. Controlul conturilor
D. Verificarea bilanului contabil
E. Lucrri de sfrit de misiune

5.1.2. Consideraii financiare privind auditul financiar

Auditul, ca profesie reglementat, este cunoscut n Romnia nu de mult timp. Prin anii 90,
numai profesionitii avizai cunoteau coninutul i larga aplicabilitate a noiunii. Despre
standardele de audit vorbeau numai specialitii. Termenii audit financiar, standarde de audit
financiar, auditor financiar au mbogit vocabularul nostru ulterior adoptrii Legii
Contabilitii nr. 82/1991, mai precis dup publicarea Regulamentului de aplicare a acesteia n
1994.
Prima carte de contabilitate intitulat Norme de audit financiar i certificare a bilanului
contabil, de 140 pagini, a aprut ca supliment la Revista General de contabilitate i expertiz,
publicat de Copul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia n octombrie 1995,
ca urmare a hotrrii Conferinei Naionale a CECCAR din 23 octombrie 1995. La elaborarea i
publicarea acestei cri sa urmrit acoperirea unui gol normativ metodologic n acest
domeniu, precum i asigurarea unor reguli precise de lucru, aliniate la normele europene i
internaionale privind auditul legal i contractual n vederea certificrii bilanului contabil la
agenii economici, dup cum se precizeaz n prefa.
Normele de audit financiar prezentau natura, expresia unitar a trei grupe de norme,
respectiv:

Norme profesionale de lucru;

Norme de raportare a opiniilor;

Norme generale de comportament profesional.

5.1.3. Raportul dintre controlul intern (propriu) i auditul financiar

contabil
Controlul intern, propriu al agentului economic, este organizat sub forma controlului
financiar preventiv, controlului financiar de gestiune i a controlului ierarhic. Acest control indic
ansamblul dispozitivelor utilizate n cadrul agentului economic pentru a obine o perfect
stpnire a funcionrii sale. Controlul intern (propriu) este control dependent de conducerea
agentului economic i se execut de personalul acesteia cu atribuii n subordonare administrativ
pe nivele ierarhice prevzute de lege i concretizate prin regulament de organizare i funcionare.
Elementul fundamental al controlului intern l constituie sistemul contabil, modul n care
rspunde mai bine nevoilor conducerii agentului economic.
Sistemul contabil are un ansamblu de formulare, proceduri i mijloace materiale utilizate
pentru prelucrarea datelor referitoare la operaiunile unui agent economic. Sistemul contabil
produce o informare asupra operaiunilor agentului economic, alctuit din documente, rapoartele
acestuia, i pentru diferitele grupuri interesate (acionari, creditori, autoriti publice) s precizeze
eficiena operaiilor respective. Documentele financiare i diferite rapoarte detaliate care le
nsoesc sunt manifestri ale sistemului contabil. Aceste documente i rapoarte constituie mijloc
de comunicare ntre cei care au nevoie de informaii asupra activitii unui agent economic. n
acelai timp, ele se prezint ca o simulare a acestei activiti, realizat n cadrul sistemului
contabil.

28
 Iat de ce o problem esenial privind orice sistem contabil este de a ti n ce msur
acesta corespunde exact nevoilor conducerii, iar controlul intern constituie instrument eficient la
dispoziia conducerii pentru achitarea responsabilitilor ce-i revin.
Auditul financiar-contabil este control de atestare sau certificare a documentelor i
evidenelor, a sistemului contabil. Pentru auditori, mbuntirea continuu a sistemului de control
intern (propriu) aduce un ajutor clienilor i permite reducerea activitilor de audit ntruct are ca
efect creterea calitii documentelor i evidenelor contabile. Din punctul de vedere al auditului,
sistemul de control propriu reduce lucrrile de rutin, verificrile mecanice asupra exactitii
totalizrilor contabile i implic raionamentul i judecata, accentuarea examenului de ansamblu,
analiza, evaluarea i sondajul statistic. n condiiile existenei controlului intern, auditul
procedeaz la un studiu aprofundat i la o apreciere a acestuia pentru a opina asupra gradului de
ncredere pe care poate s l acorde i, n consecin, pentru a determina importana testelor la care
se limiteaz procedurile de audit.

5.2.Conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar

Corespunztor precizrilor Codului de etic profesional Profesionitii contabili i
membrii cabinetelor lor au obligaia de a identifica i evalua circumstanele i relaiile care pot
crea ameninri la adresa independenei i, de asemenea, de a lua msuri corespunztoare pentru
eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil, prin aplicarea msurilor de prevedere
corespunztoare.
Independena este potenial ameninat cauze determinate de:

interesul propriu;

slbirea autocontrolului;

renunri la propriile convingeri;

manifestri de familiarism;

aciuni de intimidare;

n rndul acestor legturi se menioneaz:

a) deinerea unui interes financiar direct n raporturile cu clientul;
b) deinerea unui interes financiar indirect semnificativ n raporturile cu clientul;
c) garantrarea mprumuturilor contractate de client, administrator sau acionarul principal
al societii-client;
d) deinerea unui interes financiar la o societate n participaie cu un client sau un salariat
al clientului;
e) deinerea unui interes financiar la o ntreprindere non-client, dar care a stabilit cu
clientul relaii de investitor sau de entitate deinut.

5.2.1. Norme privind atribuirea i retragerea calitii de auditor

financiar
Din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei, Camera are, potrivit legii, ca
membri auditori financiari persoane fizice, care pot fi:
a) auditori financiari persoane fizice active;
b) auditori financiari persoane fizice nonactive.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, vor fi nscrii n Registrul auditorilor financiari
n baza declaraiei pe propria rspundere, n una dintre cele dou seciuni:
a) auditori financiari activi; sau

29
 b) auditori financiari nonactivi.
Auditorul financiar nonactiv nu are dreptul s exercite profesia de auditor financiar activ,
ct timp se afl n situaiile de incompatibilitate prevzute de lege i de normele Camerei.
Schimbarea calitii declarate de auditor financiar activ sau nonactiv se va comunica n
scris Camerei, de ctre persoana n cauz, n termen de 15 zile de la modificarea situaiei existente
anterior.

5.2.2. Exercitarea independent a profesiei de auditor financiar

Auditorul financiar poate s i exercite independent profesia numai dac ndeplinete
cumulativ urmtoarele condiii:
a) are calitatea de auditor financiar;
b) este membru al Camerei, persoan activ;
c) ndeplinete condiiile stabilite de prezentul regulament.
Profesia de auditor financiar se exercit avnd la baz:
a) contractul de audit financiar ncheiat cu clientul;
b) rapoartele de audit financiar;
c) viza anual, respectiv autorizaia pentru exercitarea profesiei.
Auditorii financiari, membri activi ai Camerei, n exercitarea independent a profesiei
trebuie s fie liberi i percepui a fi liberi de orice constrngere care ar putea aduce atingere
principiilor de independen, obiectivitate i integritate profesional.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, nu pot s i exercite profesia de auditor
financiar la o entitate economic dac sunt angajai ai acesteia ori dac au relaii care conduc la
situaii de incompatibilitate sau conflict de interese.
Prin incompatibilitate sau conflict de interese se neleg toate situaiile care pot aduce
atingere cerinei fundamentale de independen n exercitarea profesiei de auditor financiar activ.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, nu pot desfura activiti de audit
financiar i audit intern care prejudiciaz sau care pot prejudicia integritatea, obiectivitatea,
independena ori reputaia profesional, astfel cum acestea sunt definite n Codul privind conduita
etic i profesional n domeniul auditului financiar sau al auditului intern.
Dac pe durata exercitrii profesiei auditorul financiar activ nu mai ndeplinete condiiile
pentru exercitarea acesteia, auditorul financiar activ are obligaia s renune imediat la
ndeplinirea contractului i s notifice clientului asupra motivului renunrii la contract.
Din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 75/1999, republicat, n cazul n care Camera
ia cunotin de situaia n care un auditor financiar activ, n timpul exercitrii profesiei, nu a
ndeplinit cerinele profesionale conform normelor de audit i Codului privind conduita etic i
profesional n domeniul auditului financiar, aceasta va sesiza autoritatea statului competent
asupra acestor deficiene i va lua msuri disciplinare mpotriva auditorului financiar respectiv. n
situaia n care autoritatea de stat sesizat solicit efectuarea unui al doilea audit financiar,
entitatea economic va lua msurile necesare pentru a se conforma, n cel mai scurt timp, dar
nluntrul unui termen ce nu va depi 6 luni de la data primirii de ctre entitatea economic a
comunicrii scrise.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaia ca n exercitarea profesiei s
coopereze cu Camera i s se asigure c toate persoanele n asociere cu acetia coopereaz cu
Camera n activitatea de monitorizare n aplicarea legii, normelor i prezentului regulament.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaia s conduc evidena corect a
activitii lor i s prezinte Camerei toate datele i informaiile necesare pentru a permite acesteia
s desfoare n mod eficient procesul de monitorizare.

30
 Monitorizarea activitii auditorilor financiari activi, membri ai Camerei, se organizeaz
i se desfoar potrivit Normelor privind procedurile de control al calitii auditului financiar
emise de Camer, potrivit crora:
a) auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaia de a ntocmi i de a prezenta
acesteia, pn la data de 31 martie a anului urmtor, raportul anual asupra activitii pentru anul
expirat;
b) auditorii financiari, membri ai Camerei, persoane fizice active sau persoane juridice,
care sunt angajai, administratori sau acionari ai unei firme de audit financiar i nu efectueaz
aceast activitate n nume propriu, vor transmite Camerei o declaraie, n care vor specifica
aceast situaie;
c) nedepunerea raportului i a declaraiei la termenul stabilit constituie abatere disciplinar
i se sancioneaz potrivit prezentului regulament.
Departamentul de monitorizare i competen profesional al Camerei va organiza
inspecii asupra realitii i legalitii informaiilor cuprinse n rapoartele naintate Camerei de
ctre auditorii financiari activi, membri ai acesteia.
Anual, Camera va ntocmi i va transmite Ministerului Finanelor Publice un raport
sintetic asupra calitii activitii de audit financiar, n condiiile legii.
Auditorii financiari activi, n desfurarea activitii lor, trebuie s dea dovad de
integritate n toate relaiile profesionale, de afaceri i personale. Integritatea implic onestitate,
justee i corectitudine i nu trebuie s fie afectat de interese de natur familial.
Auditorii financiari activi sunt obligai s dea dovad de obiectivitate n exercitarea
profesiei, urmnd a fi avute n vedere toate considerentele relevante n cazul ncheierii fiecrui
angajament profesional.
Auditorii financiari activi trebuie s dea dovad de independen n exercitarea profesiei.
Prin independen se nelege exercitarea profesiei de ctre auditorii financiari activi care nu au
raporturi juridice de munc sau civile cu clienii i nu au nici un fel de alte interese materiale
directe sau indirecte n raport cu acetia, cu excepia onorariilor cuvenite pentru munca prestat n
calitate de auditor financiar. Independena nu trebuie s fie afectat n nici un caz de interese de
natur familial.

5.2.3. Responsabilitile auditorului
Exercitarea drepturilor profesionale implic i existena unor responsabiliti, precizate
legal i regulamentar.
Rspunderea auditorului referitoare la prestaiile de servicii financiare pe care le
furnizeaz clientul prin raportul de audit sau a altor lucrri profesionale are ca surs contractul pe
care l ncheie cu clientul su.
Din punctul de vedere legal responsabilitatea auditorului este precizat n Ordonana
Guvernului nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995 art. 15 care prevede experii contabili i
contabilii autorizai rspund, n exercitarea profesiei, disciplinar, administrativ, civil i penal,
dup caz, potrivit legii, iar art. 16 reglementeaz sanciunile disciplinare aplicate. n concordan
cu aceste prevederi s-au adus modificri i n Regulamentul de Organizare i Funcionare al
CECCAR.
Responsabilitatea profesionitilor se refer la urmtoarele domenii:
A. Responsabilitatea civil
Standardele de audit financiar nu au ca obiectiv interpretarea normelor legale din acest
domeniu, ci numai de a orienta parametrii funcionali i comportamentali generali ai auditorului.
Responsabilitatea civil a acestuia este luat n considerare prin prisma urmtoarelor
aspecte principale:

31

responsabilitatea auditorului att n raporturile cu managementul ntreprinderii ale
crei raportri financiare reprezint subiectul de audit, ct i n relaiile cu terii, care
vor fi gata s solicite recuperarea pagubelor ce se vor produce urmare a folosirii unor
proceduri de audit neadecvate sau eronate, ale cror consecine se regsesc n raportul
de audit financiar;

procedurile de audit considerate ca neadecvate sau/i eronate trebuie evaluate n
strns legtur cu modul de desfurare i natura auditului care const n exprimarea
unei aprecieri profesionale, a unei opinii stabilit ca urmare a auditrii situaiilor
financiare n conformitate cu sistemul de referine legale, reglementare i de audit
financiar cu privire la corectitudinea cu care sunt prezentate activele i obligaiile
ntreprinderii, modificrile produse n capitalul social, fluxul de resurse financiare i
rezultatele, n raportrile financiare auditate.
n consecin, auditorul ar trebui s fie considerat vinovat numai n cazul n care el nu ar fi
aplicat sau dac a aplicat n mod eronat standardele de audit financiar, sau dac modul de aplicare
al acestor standarde a avut urmri negative n corectitudinea formrii opiniei exprimate asupra
raportrilor financiare.
ntr-o alt exprimare, auditorul nu trebuie considerat responsabil n cazul n care nu a putut
cunoate sau nu a putut identifica faptele frauduloase sau erorile cuprinse n raportrile financiare
dei a folosit i a aplicat n mod corect standardele naionale/internaionale de audit financiar.
n cazul eantionului statistic auditat este reprezentativ ca mrime i comportament a
operaiunilor care au fost obiect de control, auditorul nu poate s fie considerat rspunztor pentru
neidentificarea erorii.
B. Responsabilitate legal
n conformitate cu prevederile Legii nr. 133/19martie 2002:
1) Auditorii financiari persoane juridice rspund, potrivit legii, n calitatea lor de membrii
ai Camerei Auditorilor, dac unul dintre asociai, administratori sau angajai, care nu are calitatea
de auditor, va interveni n exercitarea mandatului de auditor, astfel nct s prejudicieze
independena persoanelor fizice care desfoar aceast activitate n numele persoanei juridice.
2) Prevederile prezentului capitol se aplic i persoanelor fizice care sunt membre ale
Camerei Auditorului i care desfoar activitate de audit financiar n numele unor auditori
financiari persoane juridice.

C. Responsabilitatea disciplinar
Al cincelea principiu al eticii profesionale stabilete c auditorul rspunde disciplinar
pentru faptele sale n faa organelor de conducere ale asociaiilor profesionale de care aparin,
respectiv a Comisiei de etic a asociaiei profesionale unde are calitatea de membru.

5.2.4. Proceduri de comunicare a auditorului cu acionarii i managerii

n concordan cu prevederile standardelor naionale/internaionale de audit financiar ISA
210, ISA 310, ISA 580, ISA 720, auditorul are obligaia s stabileasc raporturi de comunicare cu
managerul ntreprinderii iar, dup caz, i cu ceilali utilizatori ai informaiilor financiar-contabile,
inclusiv ai raportrilor de audit financiar n scopul cunoaterii i nelegerii obiectivelor i
metodelor folosite pentru conducerea acesteia, este necesar s foloseasc proceduri i tehnici
specifice, care au ca obiectiv comunicarea cu managerii de la nivelul cel mai nalt, la structurile
intermediare, iar n continuare cu personalul operativ. Corespunztor obiectivelor pe care le au de
rezolvat, procedurile pe care trebuie s le foloseasc auditorii sunt diferite. Prezentm n
continuare un set deproceduri care nu au caracter limitativ, fiecare auditor putndu-le dezvolta n
concordan cu modul de derulare a auditorului abiectivelor abordate.

32
 5.3. Documentarea lucrrilor de audit: foile de lucru i chestionarele
n conformitate cu prevederile ISA 230 Documentarea lucrrilor de audit auditorul
trebuie s documenteze situaiile care sunt importante n vederea furnizrii de probe de audit care
s susin opinia de audit i probe care s arate c auditul a fost realizat n conformitate cu
standardele.
Documentarea exprim documentele de lucru, situaiile pregtite de entitate la cererea
auditorului, precum i pe cele ntocmite de auditor ca documente cu valoare probatorie, n vederea
realizrii obiectivelor de audit ct mai simplu i cu economie de timp. Documentele pot fi sub
forma nscrisurilor pe suport hrtie, nregistrrilor pe band magnetic, xero-copii ale unor
documente sau nscrisuri de valoare i au scopul s permit identificarea uoar a entitii, datei,
obiectivului, a numelui sau a iniialelor persoanelor care le-au elaborat/participat/controlat i s
conin trimiteri la situaiile financiare.
Auditorul trebuie s nregistreze n documente informaii referitoare la planificarea
activitii de audit, natura, coordonarea n timp i gradul de cuprindere a procedurilor de audit,
rezultatele acestei activii, concluziile care se trag din probele respective. Documentele de lucru
trebuie s includ raionamentul auditorului cu privire la problemele semnificative care necesit
exercitarea raionamentului profesional precum i concluziile asupra problematicii analizate.
Auditorul are obligaia s pregteasc dosare de lucru suficient de complete i detaliate
pentru a permite o nelegere global a misiunii de audit financiar efectuat.
Auditorul trebuie s consemneze n dosarele de lucru informaiile pe care le-a considerat
necesare, referitoare la misiunea de audit realizat, natura, calendarul i ntinderea procedurilor de
audit, ct i rezultatul acestor proceduri, concluziile la care a ajuns avnd ca baz documente certe
cu valoare probatorie n orice instan.
ntinderea i forma dosarelor de lucru este lsat la aprecierea auditorului. Pentru a estima
forma i volumul dosarelor de lucru, auditorul face apel la experiena sa profesional innd ns
seama c orice ter care ar putea fi chemat s-i formeze o opinie asupra lucrrilor efectuate de el
s aib posibilitatea s o fac.

5.3.1. Dosarul exerciiului

Foile de lucru i chestionarele completate pe baza interviurilor pot fi folosite de auditor
pentru elaborarea dosarului exerciiului i a dosarului permanent.
Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit, a cror utilitate nu
depete exerciiul controlat. El permite auditorului s asambleze toate lucrrile, ncepnd de la
organizarea misiunii la sintez i formularea Raportului de audit.
Dosarul exerciiului este indispensabil pentru o mai bun organizare i control ale misiunii, pentru
documentarea lucrrilor efectuate, a deciziilor luate i asigurarea c programul s-a derulat fr
omisiuni, pentru nlesnirea muncii n echip i supervizarea lucrrilor date la colaboratori i
pentru justificarea opiniei emise i redactarea raportului.

Dosarul exerciiului cuprinde: Planificarea angajamentului de audit:

Note asupra utilizrii lucrrilor de control efectuate de alii (auditori interni sau ali
specialiti);

Datele i duratele vizitelor i locurile de intervenie;

Compunerea echipei;

Data pentru emiterea raportului;

Bugetul de timp i realizarea lui.

33
 Supervizarea lucrrilor:

Note asupra studierii dosarelor i stabilirea soluiilor la problemele ridicate;

Aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea, programul
lucrrilor, executarea i concluziile lucrrilor i coninutul raportului.

Aprecierea controlului intern:

Evaluarea punctelor foarte/slabe i a zonelor de risc;

Foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor asupra funcionrii sistemelor,
detalii asupra sondajelor efectuate;

Comentarii asupra anomaliilor descoperite.

Obinerea de elemente probante:

Program de lucru;

Foi de lucru cuprinznd obiectivul, detalii asupra lucrrilor efectuate, unele
comentarii, concluzii;

Documente sau copii de documente de la ntreprindere sau teri justificnd cifrele
examinate;

Detalii asupra lucrrilor efectuate asupra conturilor anuale (comparaii i explicaii
ale variaiilor mari, concluzii);

Sintez general a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii i tratarea distinct a
punctelor care ar putea avea influen asupra deciziei de certificare;

Foi de lucru privind faptele delictuale.

Dosarul exerciiului notat cu E" se mparte pe seciuni, pentru a fi mai uor utilizat. n
general, se folosete o mprire n ase seciuni simbolizate de la A la F, astfel:

E.A. Sintez, planificare i rapoarte" cuprinde elemente privind sinteza
angajamentului, planul auditului, bugetul i planificarea timpului, diverse rapoarte;

E.B. Evaluarea controlului intern" cuprinde elemente referitoare la exerciiu i
anume verificarea funcionrii controlului intern n timpul exerciiului (o descriere i
evaluare preliminar a acestuia fac parte din dosarul permanent);

E.C. Controlul conturilor" cuprinde foi de lucru asupra conturilor de bilan i asupra
rezultatelor financiare;

E.D. Studiul lucrrilor efectuate de teri" - foile de lucru privind aceast seciune pot
fi clasate la alte seciuni ale dosarului

E.E. Verificri specifice" conine foile de lucru privind lucrrile specifice, o list a
lucrrilor n suspensie i o list a lucrrilor rmase pentru o viitoare intervenie;

E.F. Intervenii conexe" conine toate documentele i foile de lucru privind
evenimente particulare, fapte delictuale sau operaii particulare cum ar fi creteri sau
reduceri de capital etc.

5.3.2. Dosarul permanent

Unele informaii primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale auditului pot fi folosite
pe toata durata mandatului. Ele nu au nevoie s fie cercetate n flecare an. Clasarea lor ntr-un
dosar separat, numit dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea lor la zi.
Dosarul permanent permite evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un
exerciiu la altul a elementelor de cunoatere a ntreprinderii.
Elementele cele mai caracteristice coninute de dosarul permanent sunt:

fia de caracterizare;

scurt istoric al ntreprinderii;
34

organigrame;

persoanele care angajeaz ntreprinderea;

conturile anuale ale ultimelor exerciii;

note asupra organizrii sectorului de activitate, producie etc.

note asupra statutului;

procese-verbale ale Consiliului de Administraie i Adunrii Generale;

structura grupului;

contracte, asigurri.

Dosarul permanent se organizeaz n seciuni care uureaz clasarea documentelor i

consultarea lor. Fiecare seciune poate f materializat distinct printr-un sumar al coninutului.
inerea la zi se efectueaz prin sintez, indicnd data introducerii documentului.

Dosarul permanent cuprinde seciunile de la A la F, astfel:

P.A. Generaliti" n care se identific ntreprinderea, organizarea i documentarea
general;

P.B. Control intern"- se analizeaz diferitele seciuni;

P.C. Conturi anuale" ale ultimelor trei exerciii;

P.D. Analize permanente" ale principalelor rubrici ale conturilor anuale;

P.E. Fiscal i social" cuprinznd documente privind mediul fiscal i social al
ntreprinderii;

P.F. Juridic" cuprinznd statute, procese-verbale ale Consiliului de Administraie i
Adunrii Generale, diverse contracte care pot avea o inciden asupra certificrii sau
verificrii specifice.

Pentru a-i pstra rolul informativ, dosarul permanent trebuie s fie inut la zi, s nu
conin informaii perimate i s nu conin documente voluminoase ale ntreprinderii, ci doar
extrasele acestora.
De fiecare dat cnd se lucreaz asupra unor posturi din conturile anuale sau n alte
domenii, auditorul poate cerceta dac informaiile privind subiectul respectiv se gsesc n dosarul
permanent i, de asemenea, poate prevede aducerea la zi a dosarului permanent.

Dosarul exerciiului (E)

Cuprinde toate informaiile colectate n timpul misiunii a cror utilitate nu depete
exerciiul controlat. El este structurat pe ase seciuni:

E.A. Sintez, planificare i raportare", care cuprinde: sinteza misiunii, planul misiunii
bugetului de timp i calculul onorariului, rapoarte;

E.B. Aprecierea controlului intern" cuprinde informaii referitoare la verificarea
funcionrii controlului intern. Descrierea procedurilor i evaluarea preliminar fac
parte din dosarul permanent;

E.C. Controlul conturilor" cuprinde foi de lucru pe grupe de conturi;

E.D.Studiul lucrrilor efectuate de ctre teri";

E.E. Verificri specifice ntreprinderii";

E.F. Investiii conexe". In continuare, se vor prezenta urmtoarele exemple:

5.5. Probe de audit financiar

Auditul financiar, aa cum este conceput n Standardele Internaionale de audit financiar,
are ca moment de debut examinarea i verificarea situaiilor financiare, din ansamblul de

35
documente care prezint n mod mai mult sau mai puin fragmentat poziia financiar,
performanele, capitalurile i fluxurile financiare ale ntreprinderii.
Acest examinare, efectuat n concordan cu principiile i procedurile prevzute de
standardele menionate, i d posibilitatea auditorului s stabileasc dac informaiile pe care le
conin reprezint cu fidelitate tranzaciile i alte evenimente pe care acetia fie i-au propus s le
reprezinte, fie se ateapt n mod rezonabil s le reprezinte. De asemenea, auditorul trebuie s
dein suficiente probe de audit i constatri pe baza crora s i formuleze opinia n legtur cu
calitatea i coninutul documentelor cercetate, a acurateei gestiunii resurselor, a nivelului actului
managerial. Aceast opinie mpreun cu alte constatri i motivaii sunt nscrise n Raportul de
audit n formele prestabilite de norme.
Procesul, mai mult sau mai puin ndelungat, poate fi derulat cu finalitate optim n
condiiile n care auditorul stpnete tehnicile necesare, procedurile de lucru care s-i pun la
ndemn probele de audit elementele probatorii pe care se fundamenteaz opinia exprimat n
raport.

5.5.1. Natura probelor de audit

Documentele probatorii ale fiabilitii i relevanei informaiilor financiare cuprinse n
situaiile financiare din informaiile pe care le conin documentele contabile i extracontabile, din
nregistrrile contabile i situaiile centalizatoare intermediare, reprezint documentul
informaional de baz al auditorului.
Informaiile i documentele suport se gsesc n: facturi, chitane, avize de expediie i
recepie, contracte, procese-verbale de primire/predare, confirmri din partea terilor, nscrisuri
sau documente primare obinute din observaii fizice, inventarieri pariale sau totale, nscrisuri cu
caracter public, documente i note cu privire la convorbirile avute cu diferiii manageri i efi de
echip, cu personalul, clienii sau furnizorii entitii auditate, confirmri dinn partea societilor
bancare, instituiilor publice etc. ntregul volum documentar adunat de echipa de auditori este
dirijat spre un scop unic, acela al tratamentului contabil, statistic, matematic adecvat n vederea
formrii opiniei de audit ce urmeaz a fi nscris n raportri.
Dar principala condiie a acestui semnificativ volum de documente este validitatea
informaiei pe care o conine. Gradul de validitate a elementelor probante este determinat de
ponderea fiecruia la formarea i consolidarea raionamentului profesional al auditorului i de
relvana juridic a acestora.
Natura, durata i numrul procedurilor ce urmeaz a fi folosite n procesul de audit al
situaiilor financiare sunt stabilite de auditor n aa fel nct s fie n msur s detecteze
eventualele erori semnificative, raionamentul auditorului, care i permite s stabileasc dac
elementele probante sunt suficiente i expresive, este dependent de o seam de factori ntre care
natura i nivelul riscului inerent, natura sistemelor contabile i de control, caracterul semnificativ
al elementului examinat i alii.
Criteriile pe care se bazeaz calitatea i coninutul informaiilor din situaiile financiare i
pentru care auditorul trebuie s dein documente probatorii sunt:

existena activelor nscrise n bilan;

integralitatea pasivelor;

exhaustivitatea, respectiv nregistrarea tuturor elementelor, tranzaciilor i
evenimentelor, a documentelor de vnzare-cumprare etc.

evaluarea activelor i pasivelor, nregistrarea veniturilor i cheltuielilor cu respectarea
principiilor contabile;

exprimarea corect n bilan, n contul de rezultate a mrimii activului i pasivului, a
modificrii capitalului propriu, a veniturilor, a cheltuielilor i rezultatelor exerciiului;
36

prezentarea corect i complet a informaiilor financiare n bilan.

Standardul de audit financiar ISA 500 Elemente Probante reglementeaz activitatea

auditorului privitoare la efectuarea testelor de procedur i a controalelor de substan care
furnizeaz informaii cu caracter probatoriu n fundamentarea concluziilor i a opiniei de audit.
Aceste elemente probante desemneaz, dup cum se preconizeaz n standard, informaiile
obinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care s se bazeze opinia sa. Aceste informaii
constau n documente justificative i documenete contabile care fundamenteaz situaiile
financiare i coroboreaz informaii provenind din alte surse.

5.5.2. Proceduri de audit financiar

Standardele internaionale de audit cer auditorului s foloseasc proceduri specifice pentru
obinerea informaiilor i elementelor cu valoare probatorie.
Procedurile constau n efectuarea mai multor teste specifice pentru obinerea probelor de
audit pe care s se fundamenteze constatrile i concluziile rezultate din procesul de audit (erori
semnificative observate n situaiile financiare).
Procedurile de obinere a probelor de audit se bazeaz pe o tipologie specific de criterii
de determinare a fiabilitii acestora, structurate n funcie de nivelul coninutului lor i sunt
prezentate n tabelul urmtor:

5.5.3. Suficiena probelor de audit

Volumul de informaii necesar i materialul documentar cu caracter probatoriu poate fi
stabilit numai de auditor, coresunztor limitelor stabilite prin standardele de audit.
Natura i volumul documentelor probante pe care auditorul le poate lua n considerare sunt
dependente de doi factori:
- gradul de semnificaie al erorii posibile;
- nivelul riscului de audit, n legtur direct cu calitatea sistemului de control intern.

5.6. Evaluarea riscurilor i controlul intern: tehnici statistice n auditul

financiar
Standardul Internaional 400 Evaluarea riscurilor i controlul intern precizeaz
urmtoarele: Auditorul trebuie s foloseasc raionamentul profesional pentru evaluarea
riscurilor de audit i stabilirea procedurilor adecvate care s permit aducerea acestui risc la un
nivel minim acceptabil.
Din acest enun rezult coninutul complex al atribuiilor ce revin auditorului stabilite prin
acest standard, respectiv:

evaluarea sistemului contabil;

evaluarea sistemului de control intern;

evaluarea riscului de audit, ceea ce cere stabilirea de proceduri i tehnici de audit
pentru detecia riscului i limitarea acestuia la un nivel ct mai sczut.
De asemenea, acest standard abordeaz i problema raporturilor dintre auditul extern,
auditul i controlul intern, modul n care acestea din urm trebuie considerate i evaluate de ctre
auditor din punctul de vedere al organizrii, funcionrii i fiabilitii auditului.

37
 Evaluarea sistemului contabil
Sistemul contabil reprezint ansamblul procedurilor i documentelor folosite de o entitate
care permite prelucrarea operaiunilor (tranzaciilor) n scopul nregistrrii acestora n conturi;
identific, grupeaz, analizeaz, calculeaz, claseaz, sintetizeaz i raporteaz tranzaciile i
evenimentele care s-au produs, precum i rezultatele la ncheierea exerciiului.

5.6.1.Tehnici statistice de determinare a riscului

Auditul financiar a devenit n prezent de neconceput fr prezena tehnicilor statistice i
ale statisticii matematice, inclusiv asistate de calculatorul electronic. ntruct procedurile
controlului documentar s-au dovedi a fi greoaie, costisitoare i de durat ndelungat, s-a luat n
considerare folosirea altor tehnici de verificare i control, ntre care tehnicile statistice. Dintre
acestea i-au gsit loc din ce n ce mai mult tehnicile sondajului statistic i nestatistic, dar mai
ales eantionarea statistic n selectarea probelor de audit financiar. Se tie c tehnicile statistice
nu furnizeaz o asigurare absolut, ns sunt suficient de convingtoare cu privire la veridicitatea,
corectitudinea i coninutul informaiilor furnizate. Factorii de risc i costurile au cedat n faa
factorului timp.

5.6.2. Tipologia riscurilor de audit

Riscul este un nsoitor de nedesprit al auditorului i deopotriv al utilizatorilor
raportului de audit. nainte de a-i propune realizarea obiectivelor performanelor proprii
auditorul, beneficiarul contractului de audit i utilizatorii poteniali ai raportrilor financiari
trebuie s contientizeze necesitatea monitorizrii oricrui risc, s cunoasc variabilele care
condiioneaz raportul de audit, s tie dimensiunile acestora, s le prevad influenele i s
monitorizeze rezultatele.
Prezena riscului de audit este preocupant n msur egal pentru toi, din considerente
diferite, fiecare din cele trei pri trebuie s acioneze n mod diferit ntr-o pia dimanic i
imperfect imprevizibil, s ia decizii i s-i asume angajamente, deloc neglijabile, pentru
perioade variabile de timp. Auditorii i deopotriv managerii trebuie s caute s exploateze
oportunitile i s monitorizeze riscurile. Instrumentele care permit aceast monitorizare sau
limitarea influenei factorilor aleatorii sunt standardele internaionale de contabilitate (IAS),
standardele de audit financiar (ISA), cunoaterea i valorificarea corect a conceptelor pe care
acestea sunt fundamentate.
n scopul nelegerii acestui concurs de interese, al sublinierii semnificaiei riscului de
audit i al rolului pe care l are de ndeplinit auditorul n acest proces, Institutul American al
Experilor Contabili (AICPA) a nscris n primul standard, SAS No. 1 intitulat Numirea
auditorului independent, urmtorul principiu: n cazul n care auditorul nu are condiiile
necesare pentru a-i ndeplini misiunea sau a-i preciza opinia de audit are dreptul s refuze
prezentarea raportului de audit.
Detecia i monitoriazrea riscurilor de audit sunt segmente semnificative ale Standardului
de Audit ISA 400 Evaluarea riscurilor i controlului intern, care precizeaz obligaia urmtoare:
nainte de concluzionarea auditului, pe baza procedurilor de fond i a altor probe de audit
obinute de auditor, auditorul trebuie s ia n considerare dac evalarea riscului de control este
confirmat i s se asigure c riscul este micorat pn la nivelul minim acceptat.
Conceptul de risc n general n analizele financire este definit ca fiind volatilitatea unui
activ, a unor fonduri proprii, a unui portofoliu de active, a unei entiti a ntreprinderii sau a
totalitii acesteia.

38
 n sens comun, riscul reprezint un pericol potenial, un inconvenient mai mult sau mai
puin probabil de a se produce pe termen scurt. Sau, ntr-o alt definire, denumim risc o situaie
care se prezint diferit fa de o situaie normal sau de o situaie ideal i care ar putea avea
consecine reale sau poteniale.
Riscul de audit, n definiia precizat prin Standardele de audit financiar ISA 110, este
risul ca auditorul s exprime o opinie de audit incorect, atunci cnd exist erori semnificativen
situaiile financiare.
Sublind componenta riscului de audit, standardul menionat precizeaz, n legtur cu
structura acestuia, urmtoarele detalii: Dup ntelegerea sistemelor de contabilitate i de control
intern, auditorul trebuie s fac o evaluare preliminar a riscului de control, la nivelul aseriunii,
pentru fiecare sold de cont sau categorie de tranzacii semnificativePentru suinerea unei
evaluri a riscului de control este necesar s se rescpecte cerina potrivit creia, cu ct sistemul
contabil i sistemul de control intern ale entitii audiate sunt mai complexe, cu att documentaia
acestuia va trebui s fie mai extins. nainte de concluzionarea auditului, pe baza procedurilor de
fond i a altor probe de audit obinute de auditor, acesta trebuie s ia n considerare confirmarea
evalurii riscului de control, n conformitate cu prevederile ISA 400 Evaluarea riscurilor i
controlul intern.
Evaluarea riscului de control, mpreun cu evaluarea riscului inerent influenteaz natura,
durata i extinderea procedurilor de fond pe care trebuie s le efectueze auditorul pentru
micorarea riscului de nedetectare i, prin urmare, a riscului de audit.
Auditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului de control i ale
celui inerent pentru a determina natura, durata i ntinderea procedurilor de fond cerute pentru
micorarea riscului de audit, pn la nivelul maxim acceptabil.

5.6.3. Metode statistice de determinare a riscului de audit

Folosirea eantionrii statistice pentru prelucrarea unui numr determinat de
date/informaii de mrimi diferite dintr-o populaie care face obiectul unor probe de audit are ca
efect obinerea unor caracterizri cantitative i calitative cu privire la ntregul volum de date i
informaii ce alctuiete populaia respectiv. ntre numrul probelor, mrimea acestora i nivelul
calitativ al rezultatelor ateptate sunt stabilite strnse relaii de interdependen.
Auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil s emit
concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia de audit. Probele de audit se obin printr-o
combinare adecvat de teste de control i proceduri de fond care folosesc ca limit pragul de
semnificaie.
Probele de audit sunt informaii obinute de auditor care i permit s stabileasc
constatri i concluzii intermediare, pe care urmeaz a se sprijini opinia de audit. Ca probe de
audit sau, cum se mai numesc documente probante sunt folosite situaiile financiare
intermediare i definitive, documentele de gestiune, nregistrrile contabile, contractele, extrasele
de cont bancar, confirmrile din partea bncilor, furnizorilor, clienilor, acionarilor documentele
adunrii generale a acionarilor etc.
Testele de control sunt verificri secveniale ale calitii actului profesional i
respectrii documentelor de referin ale auditului financiar, ntre care: documentele legisletive,
norme interne, regulamente de organizare i funcionare, hotrri, decizi i ordine adoptate de
organele de conducere ale entitii, standarde contabile, standarde de audit etc.
Procedurile de fond cuprind verificrile, sondajele statistice, situaiile financiare
pariale, confirmrile externe, documente pe care auditorul le folosete cu scopul detectrii
eventualelor erori semnificative din costuri sau/i din situaiile financiare.

39
 Prag de semnificaie sau caracterul semnificativ. Informaia este semnificativ n cazul
n care omisiunea sau declararea fals a acesteia ar putea influena deciziile financiare/economice
ale utilizatorilor, luate pe baza infomaiilor furnizate de situaiile financiare. Pragul de
semnificaie este dependent de mrimea elementului sau erorii luate n considerare n
mprejurrile n care s-au produs, a omisiunii sau greelii constatate n documentele prezentate.
Suficiena probelor de audit menionate mai sus se refer la cantitatea, la numrul de
elemente sau probe pe care auditorul le consider necesare pentru a-i fundamenta aprecieri,
constatri, concluzii pariale, opinia de audit.
Gradul de adecvare exprim calitatea, dup caz, i cantitatea probelor de audit,
relevana acestora, credibilitatea lor.
Pe durata auditului, auditorul sau, dup caz, echipa de audit, cu prilejul consultrilor cu
managerii n vederea nelegerii i aprofundrii informaiilor colectate, au obligaia s-i
fundamenteze constatrile, aprecierile pe probe de audit ce sunt mai degrab persuasive dect
concluzive, culese din diferite surse i de naturi diferite, care s fie convergente i convingtoare.

5.7. Pragul de semnificaie n audit

Prin prag de semnificaie se nelege nivelul, mrimea unei sume, peste care auditorul
consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta att regularitatea i sinceritatea
conturilor anuale, ct i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniului
ntreprinderii".
Exist o corelaie strns ntre pragul de semnificaie i riscul de audit. Pragul de
semnificaie a fost definit n Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor
financiare" al Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate astfel: Informaiile
sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influena deciziile
economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiile: financiare. Pragul de semnificaie depinde de
mrimea elementului sau a erori: judecate n mprejurrile specifice ale omisiunii sau declarrii
eronate. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit, dect o caracteristic calitativ
primar pe care informaia trebuie s o aib pentru a fi util"1.

5.7.1. Relaia dintre pragul de semnificaie i riscul de audit

n activitatea de planificare a auditului, auditorul consider acele elemente care conduc la
situaii financiare n mod semnificativ eronate"2. Evaluarea pragului de semnificaie n raport cu
tranzaciile economico financiare, a soldurilor contabile, ajut auditorul s decid care anume
elemente trebuie validate utiliznd proceduri analitice i eantioane. Toate acestea permit
auditorului s aplice anumite proceduri de audit care, cumulate, conduc la reducerea riscului de
audit la un nivel acceptabil.
Aa cum se precizeaz n Standardul de Audit nr. 320, pragul de semnificaii", relaia
ntre acesta i riscul de audit este invers proporional. Cu ct este mai nalt nivelul pragului de
semnificaii, cu att este mai sczut riscul de audit i invers.

5.8. Fraude i erori

n procesul de planificare i efectuare a procedurilor de audit, precum i n cel de evaluare
i raportare a rezultatelor auditrii, auditorul trebuie s ia n considerare riscul apariiei unor
declaraii eronate semnificative n situaiile financiare, ca rezultat al unor fraude i erori.

1
OMF nr. 403/04.10.1999 i Standardele de Audit 2000, pag. 93, pct. 3.
2
Standardul de Audit nr. 320, Pragul de semnificaie n audit".

40
 Pe durata elaborrii planului de audit, stabilirii procedurilor, evalurii constatrilor i
raportrii rezultatelor, auditorul trebuie s ia n consideraie i riscul detectrii unor anomalii
semnificative n situaiile financiare, cauzate de fraude, erori, ilegaliti.
Auditul este supus riscului inevitabil de nedetectare a anomaliilor semnificative n
situaiile financiare, chiar dac el a fost corect planificat i realizat conform standardelor
internaionale de audit.
Termenul fraud desemneaz un act voluntar, o aciune cu caracter intenionat, ntreprins
de una sau mai multe persoane fcnd parte din conducere, salariai sau teri, care au ca efect o
interpretare eronat a situaiilor financiare eronate.
n conceptul de fraud se cuprind:

deturnrile de fonduri prin viramente frauduloase;

pierderi ale eficacitii planurilor strategice, prin divulgarea parial sau total a
acestora firmelor concurente;

pierderea unor segmente importante ale pieei de desfacere, ca urmare a divulgrii
ctre concureni a indicatorilor financiari i de eficien, a facilitilor bancare acordate
clienilor etc.;

nregistrarea tranzaciilor cu date false;

aplicarea deformat a politicilor contabile.
Termenul eroare se refer la faptele svrite fr intenie, dar care afecteaz coninutul
situaiilor, nregistrarea tranzaciilor i corectitudinea informaiei financiar-contabile.

5.9. Raportul de audit

Potrivit Standardului de audit nr. 700, Raportul de audit", acesta trebuie s conin n
scris o exprimare clar a opiniei asupra situaiilor financiare considerate un tot unitar".
Coninutul raportului de audit i certificarea bilanului contabil
Elementele de baz ale Raportului de audit sunt: titlul raportului, paragraful introductiv,
paragraful privind ntinderea i natura lucrrilor de audit, paragraful de opinii, data raportului,
adresa i semntura auditorului.

a) Titlul raportului
Din punct de vedere al dimensiunilor auditului, se deosebesc:
1. Raportul de audit i certificare global a bilanului contabil;
2. Raportul de audit i certificare limitat a bilanului contabil.
Se ntocmete atunci cnd contractarea lucrrii s-a fcut cu ntrziere i, ca urmare,
auditorul nu a avut posibilitatea s parcurg toate etapele auditului.
3. Rapoarte de audit speciale. Se refer doar la unele posturi din bilan, la unele operaiuni
sau situaii cerute de beneficiari.
b) Paragraful introductiv cuprinde:
1. Identificarea situaiilor financiare i a perioadei pentru care au fost ntocmite.
2. Identificarea relaiei pe baza creia s-a fcut auditarea: mandat pentru auditori interni,
contract pentru auditorii externi.
3. Precizarea rspunderii ntreprinderii de a ntocmi situaiile financiare, auditorul avnd
doar sarcina de a exprima o opinie asupra documentelor anuale de sintez.
4. Precizarea naturii i a ntinderii lucrrii, a Standardelor Internaionale de Audit IFAC i
a Normelor de Audit Interne sau Internaionale pe baza crora s-au desfurat aceste lucrri.
Normele de Audit Interne sau Internaionale pe baza crora s-au desfurat aceste lucrri.
Normele legate n acest sens sunt: Legea societilor comerciale nr. 31/1990, Legea contabilitii
nr. 82/1991, Hotrrea Guvernului privind prestarea serviciilor n domeniul contabilitii,

41
verificrii i certificrii bilanului contabil nr. 483/1996, Normele de audit i certificare a
bilanului contabil, H.G. nr. 519/2000 privind Auditul financiar.
5. Descrierea lucrrilor efectuate de ctre auditor pe etape ale angajamentului. De
asemenea, se descriu principiile i metodele contabile folosite de ntreprindere.

c) Paragraful pentru opinii

Raportul trebuie s prezinte clar opinia auditorului asupra reflectrii n conturile anuale a
imaginii fidele, clare i complete asupra patrimoniului, rezultatelor i situaiei financiare;
d) Adresa auditorului, data ntocmirii raportului, semntura i parafa auditorului

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Alexandru Rusovici, Auditul financiar la societile comerciale, Editura
Florea Cojoc, Monitorul Oficial, Bucureti, 2003.
Gheorghe Rusu

2. Ana Stoian, E. Turtea Auditul financiar contabil, Editura Economic, Bucureti,

2001.

3. Arens Loebbecke Audit. O abordare integrat, Ediia a 8-a, Editura ARC,

Chiinu, 2000.

4. Barry J. Epstein, IFRS 2005 Interpretarea i aplicarea Standardelor

Abbas Aii Mirz Internaionale de Contabilitate i Raportare Financiar,
Editura BTM Publishing House, Bucureti, 2005.

5. Gh. Sandu Bazele auditului financiar, Editura Dareeo, Bucureti, 2003.

6. loan Alexandru Szabo Controlul financiar suprem n statul de drept, Editura

Economic, Bucureti, 2001.

7. loan Oprean Controlul i auditul financiar-contabil, Editura Intelcredo,

Deva, 2002.

8. Laurenlu Dobroeanu, Audit. Concepte i practici. Abordare naional i

Camelia Liliana internaional, Editura Economic, Bucureti 2002.
Dobroeanu

9. Marcel Ghi Auditul intern, Editura Economic, Bucureti

10. Mircea Boulescu Auditul financiar, Editura Economic

11. Mircea Boulescu Controlul financiar de gestiune al agenilor

economiei, Editura Economic, Bucureti, 2001.

12. Toma M., Chivulescu M. Audit financiar i certificare a conturilor anuale, Editura

42
 Fundaia pentm management financiar-contabil Grigore
Trancu", Iai, 1997.

13. Toma M., Chivulescu M. Ghid practic pentru audit financiar i certificarea bilanurilor
contabile, Editura Corpul experilor contabili i a contabililor
autorizai din Romnia, Bucureti, 1995.

14. Victor Munteanu Controlul i auditul financiar contabil, Editura Lumina Lex,
Bucureti, 2003.

15. Camera Auditorilor Audit financiar 2000: Standarde, Codul privind conduita
Financiari din Romnia etic i profesional, Editura Economic, Bucureti, 2000.

16. Camera Auditorilor Audit financiar 2006. Standarde, Codul Etic, Editura
Financiari din Romnia Irecson, Bucureti, 2007.

17. Camera Auditorilor Norme minimale de audit, Editura Economic, Bucureti,

Financiari din Romnia 2001.

18. Camera Auditorilor Norme privind procedurile de control al calitii

Financiari din Romnia auditului financiar, aprobat prin Hotrrea nr.11/2001 a
Camerei Auditorilor din Romnia.

19. Camera Auditorilor Norme profesionale ale auditului intern, publicate n

Financiari din Romnia pagina web a CAFR.

20. Corpul Experilor Norme naionale de audit, Editura Corpul experilor

Contabili i a contabili i a contabililor autorizai din Romnia,
Contabililor Autorizai Bucureti, 1999.
din Romnia

21. Curtea de Conturi a Manual de audit financiar, Bucureti, 2002

Romniei

22. International Accouunting Standarde Internaionale de Raportare Financiar,

Standards Board Editura Corpul experilor contabili i a contabililor autorizai din
Romnia, Bucureti, 2005.

23. *** Codul civil cu modificrile i completrile ulterioare.

24. ***Codul comercial cu modificrile i completrile ulterioare.

25. ***Codul de procedur fiscal cu modificrile i completrile ulterioare.

26. ***Codul fiscal cu modificrile i completrile ulterioare.

27. ***Codul muncii cu modificrile i completrile ulterioare.

28. ***Directiva a patra a Consiliului Comunitilor Europene.

29. ***Directiva a aptea a Consiliului Comunitilor Europene.

43
30. ***Directiva a opta a Consiliului Comunitilor Europene.

31. ***Hotrrea Guvernului Romniei, nr. 983/2004, pentru aprobarea Regulamentului de

organizare i funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.

32. ***Legea 297/2004, privind piaa de capital.

33. ***Legea 31/1990, modificat i republicat privind societile comerciale.

34. ***Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare.

35. ***Legea nr, 26/1990, privind Registrul Comerului, modificat i completat prin Legea nr.
161/2003.

36. ***Legea nr. 64/1995, privind procedura reorganizrii i lichidrii judiciare, modificat i
completat.

37. ***Qrdonana guvernului nr. 37/2004 pentru modificarea i completarea reglementrilor

privind auditul intern.

38. ***Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1752 /2005 - Reglementri contabile conforme
cu directivele europene, Monitorul Oficial nr.1080 bis/30.11.2005.

39. ***OrdinuI ministrului finanelor publice nr. 1826/2003, pentru aprobarea Precizrilor
privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune.

40. ***Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 republicat, privind

activitatea de audit financiar.

41. ***StandardeIe Internaionale de Audit, 2005 - www.cafr.ro.

42. ***Standardele Internaionale de Evaluare, 2005, emise de Comitetul pentru Standarde

Internaionale de Evaluare, publicate de ANEVAR

43. Standarde ce audit intern, 2005 www.cafr.ro.

44. The World Bank Analiza i managementul riscului bancar,

Editura Irecson, Bucureti, 2003.

45. The World Bank - Corupia i combaterea ei, Editura Irecson, Bucureti, 2003.

44