Contabilitate

Capitolul
8
LUCRĂRILE CONTABILE DE
ÎNCHIDERE A
EXERCIȚIULUI FINANCIAR
Cuprins: 8.1. Ciclul contabil de prelucrare a datelor
8.2. Lucrări contabile de închidere a exercițiului financiar
8.3. Elaborarea, auditarea și depunerea situațiilor
financiare anuale

95
 Contabilitate

8.1. Ciclul contabil de prelucrare a datelor

Ciclul contabil reprezintă o serie logică de pași operaționali pe care contabilii trebuie
să îi urmeze pentru a face toate calculele și înregistrările în contabilitatea curentă și pentru
a întocmi situațiile financiare.
Schematic, ciclul contabil poate fi prezentat astfel:

DOCUMENTE JUSTIFICATIVE
(analiza contabilă şi contarea)

ÎNREGISTRARE

REGISTRUL - JURNAL
(evidenţă cronologică) Ciclul contabil aferent
unei perioade de o lună

ÎNREGISTRARE

REGISTRUL CARTE MARE

(evidenţă sistematică)

BALANŢĂ DE VERIFICARE
ÎNAINTE DE INVENTARIERE

REGISTRUL INVENTAR
(evidenţierea ajustărilor generate de
evaluare la inventar)
Lucrări la sfârşit de an

BALANŢĂ DE VERIFICARE
DUPĂ INVENTARIERE

SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE

Etapele ciclului contabil de prelucrare a datelor

(Sursa: Caraiani C., Dumitrana M., ș.a. – Bazele contabilității, Editura InfoMega, București, 2005, pg. 130)

Notă: În toate etapele ciclului contabil și în documentele contabile sunt prezente evaluarea
și calculația.

96
 Contabilitate

Sintetizând, procedura de înregistrare în contabilitate a tranzacțiilor și

evenimentelor presupune următorii pași (etape):
 analizarea tranzacțiilor și evenimentelor pe baza documentelor justificative;
 după contarea lor, tranzacțiile și evenimentele consemnate în documente sunt
înregistrate în Registrul-jurnal (înregistrare cronologică sau jurnalizare);
 transferarea articolelor din Registrul-jurnal în Registrul Cartea-mare (înregistrare
cronologică);
 întocmirea balanței de verificare;
 la sfârșitul exercițiului financiar, în vederea întocmirii situațiilor financiare,
societatea trebuie să efectueze o serie de lucrări cunoscute sub denumirea de
inventariere, lucrări care presupun, printre altele, și întocmirea Registrului inventar.
În acest scop, balanța de la finele lunii decembrie întocmită pe baza tranzacțiilor și
evenimentelor obișnuite din lună, denumită Balanță de verificare înainte de
inventariere, este completată cu informațiile obținute în urma operațiilor de
inventariere, întocmindu-se apoi Balanța de verificare după inventariere.
 întocmirea situațiilor financiare, respectiv bilanțul, contul de profit și pierdere,
situația fluxurilor de trezorerie, situația variației capitalurilor proprii și politici
contabile și note explicative.

Procedura și modul de prelucrare a informațiilor și structura registrelor contabile

utilizate în parcurgerea etapelor ciclului contabil se regăsesc sub denumirea de sistem
contabil sau formă de contabilitate.

8.2. Lucrări contabile de închidere

a exercițiului financiar

Exercițiul financiar începe la 1 ianuarie și se termină la 31 decembrie, excepție făcând

primul an de activitate, când exercițiul financiar începe la data înființării firmei și termină la
31 decembrie, și ultimul an de activitate, când exercițiul financiar începe la 1 ianuarie și se
termină la data desființării firmei.
Închiderea exercițiului financiar presupune întocmirea situațiilor financiare anuale.
Produs final al contabilității financiare, situațiile financiare trebuie să ofere imagine fidelă a
poziției financiare, performanței firmei și modificărilor poziției financiare. Întocmirea
situațiilor financiare anuale reprezintă un proces complex de prelucrare a datelor, respectiv
o suită de lucrări, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele se referă la redactarea
sau completarea propriu-zisă a situațiilor financiare.

Lucrările contabile de închidere a exercițiului financiar presupun:

1. întocmirea balanței conturilor înainte de inventariere
2. inventarierea generală a patrimoniului
3. contabilizarea operațiilor de regularizare vizând:
a) diferențele de inventar
b) amortizările
c) ajustările pentru deprecieri
d) provizioanele
e) diferențele de curs valutar pentru creanțele, datoriile și disponibilitățile în valută
f) delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor
4. întocmirea balanței conturilor după inventariere și operațiile de regularizare

97
 Contabilitate

5. determinarea rezultatului exercițiului și distribuirea profitului sau finanțarea pierderii

6. închiderea conturilor de activ, creditându-se prin debitul contului 892 Bilanț de închidere
și a conturilor de pasiv, debitându-se prin creditul contului 892 Bilanț de închidere.

1. Întocmirea balanței conturilor înainte de inventariere.

Pentru centralizarea și controlul exactității datelor înregistrate în conturi se
întocmește balanța de verificare înainte de inventarierea patrimoniului. Datele din această
balanță servesc ca referințe necesare comparării inventarului faptic cu soldurile din
inventarul contabil, de aceea această balanță poate fi interpretată și ca un inventar contabil.
Relațiile de control balanței sunt:
 dintre totalul sumelor înregistrate pe debitul și creditul conturilor;
 dintre înregistrarea cronologică (totalul din Registrul Jurnal) și înregistrarea
sistematică (totalul rulajului din Cartea mare, de unde s-a preluat în balanță).
 dintre înregistrarea sintetică și cea analitică.

2. Inventarierea generală a patrimoniului.

Inventarierea generală a patrimoniului reprezintă lucrarea prin care se stabilește
situația reală a patrimoniului, aceasta vizând:
 atât constatarea mărimii faptice a elementelor patrimoniale
 cât și evaluarea lor la nivelul valorii actuale.
Constatarea existenței elementelor inventariate se face prin observare directă (prin
numărare, cântărire, măsurare, calcule tehnice, după caz) pentru bunurile corporale
(materiale), pe bază de registre sau documente (extrase de cont confirmate de terți) pentru
bunurile necorporale, creanțe și datorii.
Evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la nivelul valorii actuale,
denumită valoare de inventar.
Relația proprie inventarului prin care se determină situația reală a patrimoniului
la un moment dat este de forma:
Situația netă a patrimoniului(Activul net) = Activul inventariat – Datoriile inventariate

Bunurile inventariate se înscriu în listele de inventariere, care pot fi distincte sau

reprezintă prima parte a Registrului inventar, liste diferențiate în raport de felul și natura
activelor și datoriilor constatate efectiv pe teren (active imobilizate, stocuri etc.)

3. Contabilizarea operațiilor de regularizare

Prin această etapă se asigură fidelitatea imaginii pe care situațiile financiare anuale
trebuie să o ofere asupra activelor, datoriilor, poziției financiare, performanței și trezoreriei
entității.

a) operații privind regularizarea plusurilor și minusurilor de inventar

Rezultatele inventarierii stabilite anterior (plusuri / minusuri de inventar) urmează
să fie înregistrate în contabilitate. De regulă:
 plusurile se înregistrează ca intrări în patrimoniul întreprinderii;
 minusurile se impută; dacă lipsurile constatate nu sunt din vina cuiva se decontează,
după caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor întreprinderii.
Se admit compensări cantitative ale lipsurilor cu plusurile, în cazurile în care există
riscul de confuzie între sorturile aceluiași produs, fără a se diminua patrimoniul unității.
Compensarea se admite, de regulă, numai pentru plusurile și lipsurile constatate la aceeași
gestiune și pentru aceeași perioadă de gestiune.

98
 Contabilitate

Pentru bunurile materiale acceptate drept perisabilități (pierderi naturale) se acordă

scăzăminte fără a depăși valoarea constatată în minus. Calculul scăzămintelor se aplică mai
întâi la valorile materiale la care s-au constatat lipsurile și numai dacă mai rămân diferențe
cantitative în minus, cotele de scăzăminte se pot aplica și pentru celelalte valori materiale.
Diferențele stabilite în minus în urma compensării și aplicării tuturor cotelor de scăzăminte,
reprezentând un prejudiciu pentru patrimoniu, se recuperează de la persoanele vinovate.

b) operații privind calculul amortizărilor imobilizărilor

În cursul exercițiului financiar, în fiecare lună, se calculează și se înregistrează
amortizarea imobilizărilor. La închiderea exercițiului financiar, cu ocazia inventarierii
generale a patrimoniului, de regulă, valoarea de inventar a imobilizărilor este egală cu
valoare contabilă netă (valoarea rămasă de amortizat). Dacă valoarea de inventar este mai
mică decât cea rămasă de amortizat, rezultă că deprecierea stabilită la inventariere este mai
mare decât cea calculată și înregistrată sub forma amortizării, diferența înregistrându-se
astfel:
➢ în cazul constatării unei deprecieri ireversibile, se înregistrează o amortizare
suplimentară;
➢ în cazul constatării unei deprecieri reversibile, se înregistrează o ajustare pentru
depreciere sau pierdere de valoare.

c) operații privind ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare

În cazul elementelor patrimoniale a căror valoare de inventar la data închiderii
exercițiului este mai mică decât valoarea contabilă de intrare, iar diferența nu este
considerată depreciere ireversibilă (amortizare), atunci va fi înregistrată ca ajustare pentru
depreciere sau pierdere de valoare.

d) operații privind provizioanele

La închiderea exercițiului, se compară provizioanele constituite la sfârșitul anului
precedent și în cursul exercițiului cu cele care trebuie constituite, rezultând:
➢ fie majorarea provizionului;
➢ fie diminuarea sau anularea provizionului.

f) operații privind diferențele de curs valutar

Toate creanțele și datoriile în valută trebuie să figureze în bilanțul contabil la cursul
de schimb din 31 decembrie. Acest lucru poate duce la modificarea valorii contabile de
intrare a creanței sau a datoriei:
➢ diferențele nefavorabile sunt înregistrate pe seama cheltuielilor (scade cursul de
schimb în cazul creanțelor / crește cursul în cazul datoriilor);
➢ diferențele favorabile sunt înregistrate pe seama veniturilor (crește cursul de schimb
în cazul creanțelor / scade cursul în cazul datoriilor).
În cazul disponibilităților în valută, deoarece pe parcursul exercițiului financiar,
acestea au fost înregistrate în contabilitate la diferite cursuri (ale zilelor când au avut loc
operațiile), rezultă diferențe față de cursul de schimb din 31 decembrie:
➢ favorabile, care vor fi înregistrate pe seama veniturilor;
➢ nefavorabile, care vor fi înregistrate pe seama cheltuielilor.

g) operațiile privind delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor înregistrate în avans

Determinarea corectă a rezultatului exercițiului financiar impune separarea în timp
a cheltuielilor și veniturilor care au fost înregistrate în cursul exercițiului. Ca urmare, dintre
conturile de cheltuieli (clasa 6) și cele de venituri (clasa 7) vor fi separate acele cheltuieli,
respectiv venituri înregistrate în acest exercițiu financiar, dar care nu-l privesc. Acestea nu

99
 Contabilitate

vor fi incluse în Contul de profit și pierdere, ci vor fi înregistrate la posturile de regularizare

din bilanț: cheltuieli, respectiv, venituri înregistrate în avans.

4. întocmirea balanței conturilor după inventariere și operațiile de regularizare

După inventarierea patrimoniului și contabilizarea operațiilor de regularizare, se
întocmește o nouă balanță de verificare. Această balanță va reprezenta fundamentul
următoarelor lucrări contabile de închidere a exercițiului.

5. determinarea rezultatului exercițiului și distribuirea profitului sau finanțarea

pierderii
Pentru stabilirea rezultatului exercițiului, toate conturile de venituri și cheltuieli vor
fi închise pe seama contului 121 Profit sau pierdere. Relațiile de calcul a rezultatului sunt
următoarele:

Cheltuielile corespunzătoare Cheltuielile cu

Rezultatul
Veniturile veniturilor realizate, inclusiv cele impozitul pe profit
contabil (înainte = – +
realizate reprezentând impozitul calculat pe calculat în cursul
de impozitare)
parcursul exercițiului exercițiului

soldul contului 121 Profit sau pierdere

sau:
Rezultatul Cheltuielile corespunzătoare veniturilor realizate
Veniturile
contabil (înainte = – (exclusiv cele reprezentând impozitul pe profit calculat
realizate
de impozitare) pe parcursul exercițiului)

Rezultatul contabil Deducerile fiscale Nededucerile fiscale

Rezultatul
= (înainte de - (veniturile neimpozabile + (cheltuielile
fiscal
impozitare) și alte deduceri fiscale) nedeductibile fiscal)

În cazul obținerii unui rezultat fiscal = profit, atunci se va calcula impozitul de profit,
aplicând cota procentuală de impozit stabilită prin lege (16%) asupra rezultatului fiscal.
Impozitul pe profit va fi înregistrat în contabilitate pe seama cheltuielilor, astfel, în final, în
contul 121 Profit sau pierdere, soldul va reflecta rezultatul net al exercițiului.
Profitul obținut și rămas după plata impozitului pe profit reprezintă profitul net și
este supus distribuirii pe destinațiile legale: rezerve (legale, statutare, alte rezerve),
acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți, dividende ș.a.

8.3. Elaborarea, auditarea și depunerea

situațiilor financiare anuale

Redactarea situațiilor financiare se concretizează în completarea formularelor

existente prin preluarea și prelucrarea în acest sens a datelor din balanța conturilor finală și
din registrele contabile.
Situațiile financiare anuale ale entităților se auditează de către una sau mai multe
persoane fizice sau juridice autorizate în condițiile legii. Prin auditarea situațiilor financiare
se confirmă că acestea dau o imagine fidelă, clară și completă a poziției financiare și a
rezultatului exercițiului financiar.
Situațiile financiare anuale se întocmesc și se publică, potrivit legii, în limba română
și în lei. Acestea vor fi însoțite de:

100
 Contabilitate

 formularele: Date informative (cod 30) și Situația activelor imobilizate (cod 40)
(potrivit OMFP nr. 58/2021);
 raportul administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori,
după caz (potrivit art. 29 și 30 din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările
și completările ulterioare);
 o declarație scrisă a persoanei42 care își asumă răspunderea pentru întocmirea
situațiilor financiare anuale și confirmă că:
d) politicile contabile utilizate la întocmirea situațiilor financiare anuale sunt
în conformitate cu reglementările contabile aplicabile;
e) situațiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziției financiare,
performanței financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea
desfășurată;
f) persoana juridică își desfășoară activitatea în condiții de continuitate.

Situațiile financiare se semnează atât de persoanele abilitate, potrivit legii, precum și

de către administratorul sau persoana care are obligația gestionării entității, după care sunt
supuse aprobării de către adunarea generală a acționarilor/asociaților.
În baza art. 185 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările
ulterioare, consiliul de administrație, respectiv directoratul, este obligat să depună situațiile
financiare anuale aprobate, însoțite de documentele prevăzute de lege, la unitățile teritoriale
ale Ministerului Finanțelor:
 în format hârtie și în format electronic43; sau
 numai în formă electronică pe portalul www.e-guvernare.ro, semnate cu
certificat digital calificat.
Termenele pentru depunerea situațiilor financiare anuale la unitățile teritoriale ale
Ministerului Finanțelor sunt următoarele:
 150 de zile de la încheierea exercițiului financiar - pentru societăți, companiile
naționale, regiile autonome, institutele naționale de cercetare-dezvoltare,
subunități deschise în România de societăți rezidente în state aparținând
spațiului economic european, subunități din România care aparțin unor
persoane juridice cu sediu in străinătate, sedii permanente;
 120 de zile de la încheierea exercițiului financiar - pentru entitățile fără scop
patrimonial.

42 Potrivit art. 10 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei
persoane care are obligația gestionării entității respective.
43 Formatul electronic al situațiilor financiare anuale, conținând formularistica necesară și programul de verificare cu

documentația de utilizare aferentă, se obține prin folosirea programului de asistență elaborat de Ministerul Finanțelor,
care este pus la dispoziția entităților, gratuit, de unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor sau care poate fi descărcat
de pe portalul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, de la adresa www.anaf.ro. Formatul electronic al situațiilor
financiare anuale, generat prin programele de asistență, constă într-un fișier PDF având atașat un fișier xml și un fișier
cu extensia zip.

101