CONTABILITATEA TREZORERIEI

Decontarile cu numerar

Delimitari, structuri si obiective

ale contabilitatii valorilor de trezorerie
In cadrul unei entitati, activitatea curenta a acesteia presupune, atat operatii
propriu-zise de obtinere a produselor, de executare a lucrarilor sau de prestare a
serviciilor, cat si tranzactii financiare, ce se pot concretiza sub diverse forme.
Conceptul de trezorerie se refera la ansamblul operatiilor financiare si
monetare pe care le face o entitate pentru procurarea mijloacelor banesti si cheltuirea
acestora in concordanta cu nevoile activitatii desfasurate.
Sub aspect contabil, trezoreria entitatii este reprezentata de stocurile si fluxurile
de numerar privind investitiile financiare pe termen scurt, disponibilitatile in conturile
la banci/casierie, creditele bancare pe termen scurt si alte valori de trezorerie.
Fluxurile de numerar reprezinta o baza rezonabila pentru estimarea capacitatii
entitatilor de a genera numerar si echivalente de numerar, necesare pentru a face fata
exigibilitatii datoriilor. Numerarul reprezinta lichiditatile monetare efective detinute in
casieria entitatii sau in conturile bancare ale acesteia, iar echivalentele de numerar sunt
reprezentate de „investitiile financiare pe termen scurt extrem de lichide, care sunt usor
convertibile in sume cunoscute de numerar si care sunt supuse unui risc nesemnificativ
de schimbare a valorii”.
Investitiile (sub forma de titluri de plasament) sunt calificate, in mod normal, in
echivalente de numerar doar atunci cand ele au o perioada scurta de scadenta, de
regula, trei luni sau chiar mai putin de la data achizitiei. Prin urmare, investitiile de
capital nu sunt cuprinse in aceasta categorie.
Instrumentul financiar este reprezentat de orice contract ce genereaza simultan
un activ financiar pentru o entitate si o datorie financiara sau un instrument de
capitaluri proprii pentru o alta entitate.
Instrumentele financiare se grupeaza in:
a) active financiare, care, la randul lor, se identifica prin urmatoarele elemente:
numerar; un drept contractual de a incasa numerar sau alte active financiare de la alta
entitate; un drept contractual de a schimba instrumente financiare cu alta entitate, in
conditiile in care sunt potential favorabile; un instrument de capitaluri proprii al unei alte
entitati;
b) datorii financiare, sunt reprezentate de orice datorie contractuala de a varsa
numerar sau alt activ financiar unei alte entitati sau de a schimba instrumente
financiare cu alta entitate in conditii in care sunt potential favorabile.
Decontarile cu numerar
Entitatile pot efectua o serie de decontari in numerar, care pot fi in lei si in
valuta. Operatiile de incasari si plati in numerar au o pondere redusa in totalul
decontarilor si constau in virarea efectiva (cash) a unei sume datorate de debitor
creditorului sau.
Banca Nationala a Romaniei este imputernicita sa emita bancnote si monede prin
care se realizeaza circulatia monetara oficiala din tara noastra, atat din punct de vedere
cantitativ, cat si calitativ7.
Incasarile in lei pot sa provina din vanzarea de produse din productie proprie,
din vanzarea de marfuri, incasarea unor sume de la debitori, ridicari de numerar din
conturile deschise la banca. Platile in lei se pot face pentru achitarea veniturilor
salariale, plata ajutoarelor materiale, a premiilor si altor drepturi cuvenite salariatilor,
dividendelor, plata avansurilor spre decontare, cumparari de bunuri, depuneri de
numerar la banca.
7 Sisteme de plati in Romania, BNR, Bucuresti, 1996, pag. 3.
(5) Expedierea bunurilor
(3) Deschidere acreditiv
(1) Incheie contractul de vanzare-cumparare
(4) Notificarea vanzatorului
(7) Plata c/v documentelor
(6) Documente privind expedierea
bunurilor
(2) Deschiderea
acreditivului
(10) Transmiterea
documentelor
(8) Remitere documente
(9) Achitarea sumelor
BANCA
VANZaTORULUI
“ELBA” SA
BANCA
CUMPaRaTORULUI
“ANDO” SA
(11) Achitarea c/v documentelor
CUMPaRaTOR
SC “ANDO” SA
VANZaTOR
SC “ELBA” SA
283
Aceste operatiuni se efectueaza prin casieria unitatii, potrivit reglementarilor
normative8 cu privire la operatiile cu numerar prin care se precizeaza o serie de reguli
obligatorii, intre care pot fi mentionate:
a) Operatiunile cu numerar se fac de persoanele imputernicite in acest scop,
numite casieri, care sunt considerati gestionari si trebuie sa indeplineasca o serie de
conditii cu privire la studii, vechime in munca, corectitudine si sa aiba constituite
garantiile materiale necesare.
b) Casieria trebuie sa functioneze intr-o incapere distincta, prevazuta cu casa de
bani, ambele dotate cu incuietori speciale si cu sisteme de asigurare impotriva
furturilor.
c) Incasarile si platile cu numerar dintre entitate si alte persoane juridice se pot
face pana la o limita stabilita de Ministerul Finantelor Publice. Legislatia9 in domeniu,
prevede anumite exceptii (de la prevederile art. 5, aliniatul 2, lit. c din OG nr. 15/1996)
privind depunerile de numerar in conturile persoanelor juridice, deschise la banci, in
sensul ca acestea pot fi facute si de alte persoane juridice, in baza documentelor de
livrare legal intocmite, in situatia in care sumele respective reprezinta cumparari de
marfuri, prestari de servicii, achitari de taxe, care nu au putut fi achitate prin
instrumente de plata fara numerar.
In vederea respectarii cu strictete a disciplinei de casa operatiile efectuate prin
casierie se verifica zilnic, la preluarea registrului de casa si a documentelor anexate de
la casier, de catre conducatorul compartimentului financiar-contabil sau alta persoana
imputernicita. Numerarul si alte valori din casierie se verifica inopinat, cel putin o data
pe luna, de catre conducatorul compartimentului financiar-contabil sau inlocuitorul
sau.
Instrumentul principal prin care se realizeaza incasarea contravalorii unor
drepturi sau achitarea unor obligatii cu ajutorul numerarului este chitanta. Alte
documente utilizate sunt: chitanta fiscala (document de livrare si incasare /achitare),
cec numerar, state de salarii si liste de plata a avansurilor chenzinale, etc.
In cazul operatiunilor „cash” in valuta se utilizeaza documente justificative si
de evidenta operativa distincte (chitanta pentru operatii in valuta, cod 14-4-1/a,
registrul de casa in valuta, cod 14-4-7/aA).
5.5. Contabilitatea investitiilor pe termen scurt
Contabilitatea valorilor mobiliare de plasament sau a investitiilor pe termen scurt
se realizeaza cu ajutorul conturilor din clasa 5, denumita „Conturi de trezorerie”, grupa
50 “Investitii pe termen scurt” care include urmatoarele conturi:
• Contul 501 “Actiuni detinute la societatile afiliate”
• Contul 505 “Obligatiuni emise si rascumparate”
• Contul 506 “Obligatiuni”
8 Legea nr. 88/1998, privind aprobarea O.G. nr. 26/1997, pentru modificarea si completarea
O.G. 15/1996, privind intarirea disciplinei financiar-valutare (M.Of. nr. 169/29.IV.1998).
9 H.G. nr. 479/12.VIII.1998 (M.Of. nr. 302/18.VIII. 1998), pentru modificarea si completarea
Normelor metodologice pentru aplicarea O.G. nr. 15/1996.
284
• Contul 508 “Alte investitii pe termen scurt si creante asimilate” cu urmatoarea
structura:
- Contul 5081 “Alte titluri de plasament”
- Contul 5088 “Dobanzi la obligatiuni si titluri de plasament”
• Contul 509 “Varsaminte de efectuat pentru investitii pe termen scurt”, cu
urmatoarea structura:
- Contul 5091 “Varsaminte de efectuat pentru actiunile detinute la societatile
afiliate”;
- Contul 5098 “Varsaminte de efectuat pentru alte investitii pe termen scurt”.
Toate conturile din aceasta grupa, cu exceptia contului 509 “Varsaminte de
efectuat pentru investitii pe termen scurt”, au functie contabila de activ.
Se debiteaza cu valoarea la cost de achizitie a investitiilor pe termen scurt
(actiuni, obligatiuni si alte titluri), cumparate sau rascumparate (din propriile emisiuni).
Se crediteaza cu valoarea la cost de achizitie a titlurilor vandute sau anulate, dupa caz.
Pot avea sold debitor, care reprezinta titluri de plasament aflate in portofoliul entitatii.
Contabilitatea analitica a titlurilor de plasament se organizeaza pe categorii de
titluri si gestiuni de portofoliu create.
In ceea ce priveste contul 509 “Varsaminte de efectuat pentru investitii pe
termen scurt” se retine faptul ca asigura urmarirea datoriilor (varsamintelor de
efectuat) provenite din achizitionarea investitiilor pe termen scurt cumparate cu
decontare ulterioara, functionand in mod similar ca si celelalte conturi de obligatii fata
de terti. Este un cont de pasiv. Se crediteaza cu valoarea datorata (de varsat) pentru
investitiile pe termen scurt cumparate, in corespondenta cu debitul conturilor care arata
natura investitiilor pe termen scurt (achizitionate si neachitate) si se debiteaza pentru a
inregistra valoarea achitata a investitiilor pe termen scurt cumparate, in corespondenta
cu creditul conturilor de disponibilitati. Soldul contului este creditor, ce reprezinta
valoarea datorata pentru investitiile financiare pe termen scurt cumparate.
O problema strans legata de achizitia titlurilor de valoare o reprezinta
contabilizarea cheltuielilor ocazionate cu achizitia si, respectiv, vanzarea acestor titluri,
reprezentate de comisioanele de intermediere sau alte cheltuieli accesorii care, se pot
reflecta in debitul contului 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate”, daca se
au in vedere reglementarile de pe piata valorilor mobiliare, situatie in care comisionul
retinut de operatorii de pe aceasta piata (care pot face tranzactii numai cu SVM-uri) din
contul clientilor lor. Se pot folosi si alte modalitati de inregistrare a acestora ca de
exemplu, in debitul contului 668 „Alte cheltuieli financiare”.
Achizitia, existenta si circulatia investitiilor pe termen scurt determina
reflectarea in contabilitate a numeroase operatii economice privitoare la acestea.
Prezentam in continuare numai cateva pe care le consideram reprezentative.
1. Societatea comerciala ALFA S.A., componenta a unui grup, achizitioneaza in
luna martie 2004 de la o societate afiliata grupului, 5.000 actiuni la costul de achizitie 20
lei/actiune, pe care le achita imediat in proportie de 50% cu disponibil din contul curent,
iar diferenta se achita in termen de 6 luni. In luna octombrie 2004 revinde 1.000 de
actiuni la pretul de vanzare de 23 lei/actiune si 500 actiuni la un pret de vanzare de 18
lei/actiune. Decontarea ulterioara a obligatiei create in momentul achizitiei actiunilor, si,
respectiv, incasarea acestora in momentul revanzarii se fac prin viramente bancare.
285
a) cumpararea actiunilor (5.000 actiuni x 20 lei/actiune = 100.000 lei):
501 = % 100.000 lei
“Actiuni detinute
la societatile afiliate”
5121
„Conturi la banci în lei”
50.000 lei
5091 50.000 lei
“Varsaminte de efectuat pentru
actiunile detinute la societatile
afiliate”
b) efectuarea varsamintelor in luna octombrie pentru actiunile achizitionate in
luna martie 2004:
5091 = 5121 50.000 lei
“Varsaminte de efectuat pentru
actiunile detinute la societatile
afiliate”
„Conturi la banci în lei”
c) vanzarea actiunilor la pretul de vanzare mai mare decat costul de achizitie:
valoarea la pret de vanzare 23.000 lei (1.000 actiuni x 23 lei/actiune); valoarea in
costuri de achizitie 20.000 lei (1.000 actiuni x 20 lei/actiune); rezulta o diferenta
favorabila (un castig) din vanzarea actiunilor, in valoare de 3.000 lei:
5121 = % 23.000 lei
„Conturi la banci în lei” 501
“Actiuni detinute
la societatile afiliate”
20.000 lei
7642 3.000 lei
“Câstiguri din investitii
pe termen scurt cedate”
d) vanzarea actiunilor la pretul de vanzare mai mic decat costul de achizitie:
valoarea la pret de vanzare 9.000 lei (500 actiuni x 18 lei/actiune); valoarea in costuri
de achizitie 10.000 lei (5.000 actiuni x 20 lei/actiune); rezulta o diferenta nefavorabila
(o pierdere) din vanzarea actiunilor, in valoare de 1.000 lei.
% = 501 10.000 lei
5121
„Conturi la banci în lei”
“Actiuni detinute
la societatile afiliate”
9.000 lei
6642 1.000 lei
“Pierderi din investitii
pe termen scurt cedate”
2. Se rascumpara 500 de obligatiuni, in vederea anularii, la care se cunosc
urmatoarele elemente: valoarea nominala unitara este de 10 lei, valoarea totala este de
5.000 lei; dobanda anuala este de 20%, ceea ce reprezinta 1.000 lei.
Folosindu-se aceste date se inregistreaza operatiile economice de mai jos:
a) dobanda de 20% datorata creditorilor si inscrisa in nota de contabilitate:
666 = 1681 1.000 lei
„Cheltuieli privind dobânzile” „Dobânzi aferente împrumuturilor
din emisiunea de obligatiuni”
b) rascumpararea obligatiunilor, cu decontare imediata pentru suma de 3.000 lei
si cu decontare ulterioara pentru 2.000 lei, asa cum reiese din registrul de casa si din
nota de contabilitate:
286
505 = % 5.000 lei
„Obligatiuni emise si rascumparate” 5311
„Casa în lei”
3.000 lei
5098 2.000 lei
„Varsaminte de efectuat pentru alte
investitii financiare pe termen scurt”
c) decontarea ulterioara in numerar a obligatiunilor rascumparate, conform
registrului de casa:
5098 = 5311 2.000 lei
„Varsaminte de efectuat pentru alte
investitii pe termen scurt”
„Casa în lei”
d) anularea obligatiunilor, consemnate in borderoul acestora si in nota de
contabilitate:
161 = 505 5.000 lei
„Împrumuturi din emisiuni
de obligatiuni”
„Obligatiuni emise si
rascumparate”
e) plata dobanzilor datorate, pe baza registrului de casa:
1681 = 5311 1.000 lei
„Dobânzi aferente împrumuturilor din
emisiuni de obligatiuni”
„Casa în lei”
Precizare: In cazul in care valoarea de vanzare a obligatiunilor este inferioara
celei de rambursare, diferenta, in cauza, reprezinta prima de rambursare si se
inregistreaza cu ocazia subscrierii obligatiunilor, debitandu-se contul 169 „Prime
privind rambursarea obligatiunilor” in corespondenta cu creditul contului 161
„Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni”.
3. O societate comerciala achizitioneaza, prin intermediul unei societati de valori
mobiliare (SVM), un pachet de 1.000 obligatiuni, la un cost de achizitie de 50
lei/obligatiune, cu decontare ulterioara prin virament in termen de doua luni;
obligatiunile sunt revandute, astfel: 950 obligatiuni la un pret de vanzare de 55
lei/obligatiune; 50 obligatiuni la un pret de vanzare de 49,50 lei/obligatiune;
comisionul SVM-ului, retinut de acesta, este de 2% din valoarea tranzactiilor.
a) achizitionarea obligatiunilor, cu decontare ulterioara, folosindu-se borderoul
acestora si nota de contabilitate: valoare totala de 50.000.000 lei (1.000 obligatiuni x
50.000 lei/obligatiune) ; comisionul in suma de 1.000 lei (50.000 lei x 2%):
506 = 5098 50.000 lei
„Obligatiuni” „Varsaminte de efectuat pentru
alte investitii pe termen scurt”
b) plata comisionului:
627
“Cheltuieli cu serviciile
bancare si asimilate”
= 5121
“Conturi la banci în lei”
1.000 lei
c) decontarea ulterioara a obligatiunilor cumparate, pe baza extrasului de cont si
a ordinului de plata anexat:
5098 = 5121 50.000 lei
„Varsaminte de efectuat pentru alte
investitii pe termen scurt”
„Conturi la banci în lei”
287
d) vanzarea obligatiunilor la un pret mai mare decat costul de achizitie: valoarea
in preturi de vanzare 52.250 lei (950 actiuni x 55 lei/actiune); valoarea in costuri de
achizitie 47.500 lei (950 actiuni x 50 lei/actiune); se stabileste un castig din vanzarea
actiunilor in valoare de 4.750 lei:
5121
“Conturi la banci în lei”
=%
506
“Obligatiuni”
52.250 lei
47.500 lei
7642
“Câstiguri din investitii
pe termen scurt cedate”
4.750 lei
e) inregistrarea comisionului retinut de SVM in suma de 1.045 lei (52.250 lei x 2
%):
627
“Cheltuieli cu serviciile
bancare si asimilate”
= 5121
“Conturi la banci în lei”
1.045 lei
f) vanzarea obligatiunilor la un pret mai mic decat costul de achizitie: valoarea in
preturi de vanzare 2.475 lei (50 actiuni x 49,50 lei/actiune); valoarea in costuri de
achizitie 2.500 lei (50 actiuni x 50 lei/actiune; se stabileste o pierdere din vanzarea
actiunilor, in suma de 25 lei.
% = 506 2.500 lei
5121
“Conturi la banci în lei”
“Obligatiuni” 2.475 lei
6642
“Pierderi privind investitiile
pe termen scurt cedate”
25 lei
g) inregistrarea comisionului retinut de SVM, in suma de 49,50 lei (2.475 lei x
2%):
627
“Cheltuieli cu serviciile
bancare si asimilate”
= 5121
“Conturi la banci în lei”
49,50 lei
4. La data de 1.X.2005, o societate comerciala achizitioneaza un pachet de 1.000
de obligatiuni de stat (publice) cu scadenta la 31.III.2006, la un cost de achizitie de
1.000 lei/obligatiune si o dobanda de 20%, platibila la scadenta. Decontarea acestora se
face jumatate in numerar si jumatate cu disponibil din cont.
a) cumpararea obligatiunilor de stat in anul 2005, in valoare de 1.000.000 lei
(1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune):
5081
“Alte titluri de plasament”
=%
5121
“Conturi la banci în lei”
1.000.000 lei
500.000 lei
5311
„Casa în lei”
500.000 lei
b) inregistrarea dobanzilor aferente anului 2005, in suma de 50.000 lei
(1.000.000 lei x 20% x 3/12 luni):
5088
“Dobânzi la obligatiuni
si titluri de plasament”
= 766
“Venituri din dobânzi”
50.000 lei
288
c) in anul 2006 se incaseaza obligatiunile de stat si dobanzile aferente (dobanzile
aferente celor trei luni, sunt in suma de 50.000 lei (1.000.000 x 20% x 3/12 luni):
5121
“Conturi la banci în lei”
=%
5081
“Alte titluri de plasament”
1.100.000 lei
1.000.000 lei
5088
“Dobânzi la obligatiuni si titluri
de plasament”
50.000 lei
766
“Venituri din dobânzi”
50.000 lei
5.6. Contabilitatea operatiilor efectuate prin conturile
curente la banci
Disponibilitatile banesti gestionate prin conturile curente reprezinta o
componenta de baza a valorilor de trezorerie, deoarece cu ajutorul lor se efectueaza o
multitudine de tranzactii privind activitatea economica cum sunt: incasari, plati,
transferuri de mijloace banesti din gestiunea unei entitati in gestiunea altei entitati,
relatii cu bugetul de stat, cu bugetul asigurarilor sociale etc.
Prin intermediul conturilor de la banci se delimiteaza si se inregistreaza
operatiile care se refera la: valorile de incasat, disponibilitatile in lei si in devize,
creditele bancare pe termen scurt, precum si dobanzile aferente disponibilitatilor si
creditelor bancare. Pentru fiecare din categoriile mentionate se utilizeaza cate un cont
sintetic de gradul I si II din cadrul grupei 51, denumita "Conturi la banci" din clasa 5
a Planului general de conturi.