MINISTERUL EDUCAȚIEI ȘI CERCETĂRII AL REPUBLICII MOLDOVA

UNIVERSITATEA DE STUDII EUROPENE DIN MOLDOVA

FACULTATEA DE DREPT
CATEDRA DE DREPT PUBLIC

REFERAT
Tema: Regimul juridic privind evaziunea fiscală.
Considerații teoretice și abordări practice privind prevenirea și combaterea
evaziunilor fiscale în Republica Moldova

A elaborat:
Studenta anului II, grupa 204 F/r Balan Radu
Conducător științific:
dr., conf. univ. C. Catan

Chișinău, 2024
 CUPRINS:

Introducere................................................................................................................................................................. 3
Clasificarea evaziunii fiscale..................................................................................................................................... 4

Abordări practice privind prevenirea și combaterea eveziunii fiscal …......................................................... 7

 Introducere
Evaziunea fiscală reprezintă o problemă majoră pentru orice stat, având consecințe asupra situației
sociale și economice din țară. La nivel macroeconomic aceasta conduce la insuficiența acumulării
resurselor financiare în bugetul de stat și a unităților administrativ-teritoriale și la neacoperirea
necesităților financiare în sfera socială. Astfel, subfinanțate rămân componentele vitale a vieții sociale,
precum educația, medicina, cultura, protecția drepturilor omului, protecția mediului ambiant, susținerea
păturilor social-vulnerabile, persoanelor cu dezabilități, etc. Existența evaziunii fiscale și a economiei
tenebre ascunde în sine eventualele amenințări la adresa securității naționale și afectează negativ
sistemul de alocare a resurselor financiare.
Ca fenomen, evaziunea fiscală se întâlnește atât pe plan național, căt și pe cel internațional, reprezentând
una dintre cele mai răspândite infracțiuni cu caracter economic. Frecvent, evaziunea fiscală frauduloasă
se întâlnește sub diferite forme, cum ar fi:

 ținerea unor registre contabile nereale

 distrugerea voită a unor documente care pot ajuta la aflarea adevarului privind livrările de mărfuri
 modificarea prețurilor practicate sau a comisioanelor încasate sau plătite
 întocmirea de documente de plată fictive
 modificarea nejustificată a prețurilor de aprovizionare și a cheltuielilor de transport și depozitare
 întocmirea unor declarații vamale false la importul sau exportul de mărfuri
 întocmirea de declaratii de impunere false, când cu bună știință nu sunt mentionate decât o parte
din veniturile realizate.[1]

3
 Descrierea termenului de evaziune fiscală
Pentru a oferi o măsură cantitativă la amploarea fenomenului de evaziune fiscală, atât la nivel
individual, cât si la cel colectiv, pe lângă furnizarea directă a sumei totale a fondurilor sustrase, indicele
sau rata de evaziune fiscală poate fi definit și calculat ca raport între fondurile sustrase și totalul
fondurilor datorate statului pentru impozitare. Un alt indice macroeconomic este raportul dintre
fondurile totale evadate și PIB.

Exista si o varianta mult mai grava a evaziunii fiscale, frauda fiscală care are loc cu mecanisme
sofisticate ce creeaza o aparența de legalitate, sub care se ascunde evaziunea, îngreunand astfel munca
de constatare a impozitului. Veniturile din evaziunea fiscală și frauda fiscală se încadrează în așa-numita
economie subterană.

Evaziunea fiscală se pedepsește cu sancțiuni pecuniare peste un anumit prag pentru scăderea
sumei impozabile, chiar și penal. Frauda fiscală, în schimb, se pedepsește mult mai aspru decât simpla
evaziune fiscală.

Tipurile evaziunii fiscale

Evaziunea fiscală poate fi implementată prin anumite comportamente desfășurate în situații foarte
diferite. De exemplu:

 efectuarea de vânzări sau prestare de servicii către cetățean/consumator fără a emite o factură
regulată, bon fiscal (așa-numitele vânzări „negre”);
 efectuarea de operațiuni de vânzare/administrare sau prestare de servicii către cetățean/consumator
cu eliberarea unui document fiscal doar pentru o sumă parțială, față de suma întreagă (în timp ce în
cazul precedent evaziunea este totală, nefiind emis un document);
 desfășurarea unei activități economice, alta decât orice regularizare: de exemplu, „muncă dublă
nedeclarată” de către angajați (publici sau privați);
 primirea unei părți din salariu într-o formă nedocumentată, prin numerar;
Într-un context profesional, adică atunci când relațiile client-furnizor sunt între companii sau între
companii și lucrători independenți, cele mai comune forme de evaziune sunt:

 primirea facturilor pentru servicii false sau vânzări false de către așa-numitele „societăți de hârtie”,
deschise cu unicul scop de a emite sau a generara de false. Evident, aceste firme nu depun declarații
de venit și nici nu plătesc TVA, fiind înregistrate pe numele unui nominalizat și sunt închise de
îndată ce este convenabil sau pentru a evita urmări penale;
 subestimarea, la sfârșitul anului, a stocurilor sau a lucrărilor în curs (declararea mai puțin sau
devalorizarea acestora) pentru a reduce venitul impozabil;
 supraestimarea, la sfârșitul anului, a stocurilor sau a lucrărilor în curs pentru a-și îmbunătăți poziția
bilanțului față de potențialii creditori (de exemplu bănci);
4
 Complicitatea la evaziune
Evaziunea fiscală, fie ea condamnată public sau oficial, este un fenomen acceptat in momentul unei
solicitări explicite, deoarece este foarte convenabil pentru plătitor (firmă, consumator, după caz). În
lumea liber profesioniștilor, unde TVA-ul nu este inclus in preț, amploarea evaziunii fiscale este mult
mai mare. Mai mult, în aceste cazuri, clientul este cel care, de cele mai multe ori, nu dorește un
document fiscal (bon fiscal, factura).

În ceea ce privește declarațiile fiscale se poate observa că, în afară de angajații care au impozite reținute
la sursă și venitul realizat documentat de angajator (și, prin urmare, nu este posibilă modificarea
semnificativă a acestuia), în teorie toți contribuabilii pot efectua operațiuni de evaziune, acționând
asupra altor venituri.

În unele cazuri, (servicii medicale, renovarea clădirilor etc.) amploarea acestui fenomen este redusă,
comparativ cu alte sectoare, deoarece cheltuielile trebuie demonstrate. Prin urmare, deși evaziunea
fiscală nu este legală, este un fenomen popular deoarece are foarte multe avantaje economice pentru
consumator.

Prin urmare, deși evaziunea fiscală este un fenomen deplorabil, este și adevărat că acesta se bucură de o
anumită susținere în condițiile în care consumatorul are avantaje economice considerabile în a nu
solicita factura fiscală.

Tipuri de contribuabili
Metodele de evaziune pot varia în funcție de tipurile de contribuabili.

Prima tipologie include „marii contribuabili”, cei care au o cifră de afaceri, venituri și remunerații care
depășesc 100.000.000 de euro. Acest tip include subcategoria „societăți mai mari”, societăți care în anul
fiscal considerat au o cifră de afaceri sau venituri de cel puțin 150.000.000 de euro.

Cel de-al doilea tip include „contribuabilii mijlocii”, subiecți cu o cifră de afaceri sau un venit sau o
remunerație cuprinsă între 5.164.568,99 EUR și 100.000.000 EUR.

Sunt considerați „contribuabili minori” subiecții cu cifra de afaceri sau venituri sau remunerații în
valoare care nu depășește 5.164.568,99 euro.

Este necesar să precizăm că nu există o regulă generală care să reglementeze împărțirea evaziunii fiscale
între marii și micii contribuabili. Cu toate acestea, contribuabilii mai mari folosesc scheme evazive care
nu sunt la îndemâna unui mic comerciant din cauza complexității lor.

5
 Potrivit prevederilor art.244, Cod penal al Republicii Moldova [1] pentru săvârșirea infracțiunii
de evaziune fiscală a instituțiilor, organizațiilor și întreprinderilor, sunt supuse răspunderii penale
persoanele cu funcție de răspundere, acțiunile cărora au contribuit la săvârșirea infracțiunilor de
evaziune fiscală. Însă nu sunt specificate careva măsuri de prevenire, legiuitorul bazându-se doar pe
”frica” de pedeapsa care urmează a fi aplicată,

De fapt, articolul menționat anterior, are scopul principal doar de sancționarea acțiunilor
evazioniste, dar, în realitate, ar trebui completată și cu alte prevederi, cu privire la modul de prevenire,
sau este necesară elaborarea unui act legislativ care să reglementeze modul, metodele și instrumentele
de prevenire a infracțiunii de evaziune fiscal a instituțiilor, organizațiilor și întreprinderilor.

Caracterul preventiv trebuie să însemne în primul rând cointeresarea contribuabilului suspect de

evaziune fiscală de a acoperi prejudiciul, ca acţiune imediată, din proprie iniţiativă, şi reducerea rolului
organelor judiciare în acest proces la minimum, cu beneficii din partea ambelor părţi.

În ceea ce priveşte caracterul preponderent sancţionator al legii, observăm în primul rând că nu a

determinat reducerea semnificativă a fenomenului de evaziune fiscală. Este un aspect îngrijorător,
pentru că acesta duce în primul rând la prezumţia că scopul primordial al actului normativ în vigoare,
care s-ar fi dorit o variantă îmbunătăţită a legii anterioare, nu a fost atins.

Fenomenul nu este reproşabil magistraţilor, chemaţi doar, pe de o parte, să aplice actul normativ,
iar pe de altă parte, în procesul creativ al deliberării şi pronunţării, să aducă unele interpretări
sintagmelor folosite de legiuitor.

Faptul că infracțiunea de evaziune fiscal nu este cercetată în cadrul procesului penal cu o

deosebită diligență, creează concluzii diferite, începând cu concluzia că astfel de infracțiuni sunt foarte
complexe și în ultimă instant, totuși nu există un interes de prevenire și combatere.

Reieșind din complexitatea cercetării fenomenului de evaziune fiscală, Cercetătorii români, fiind
impuși într-un fel sau altul și de Uniunea Europeană au cercetat din mai multe aspect infracțiunea și au
concluzionat că, evaziunea fiscală se poate prezenta sub următoarele forme [2, p.4]:

– evaziunea tradiţională (prin disimulare), care constă în sustragerea, parţială sau totală,
de la plata obligaţiilor fiscale, fie prin întocmirea şi depunerea de documente incorecte, fie
prin neîntocmirea documentelor cerute de legislaţia în vigoare.
– evaziunea juridică, cea care constă în a ascunde adevărata natură a unui organism sau a
unui contract (de exemplu, când un contract de asociere este transformat, în mod ascuns,
într-un contract de muncă, pentru ca beneficiarul acestuia să obţină anumite avantaje din
calitatea de salariat sau invers) pentru a scăpa de anumite consecinţe fiscale.
– contabilă, greu de identificat în practică şi care constă în a crea impresia unei evidenţe
contabile corecte, utilizând documente false, în scopul creşterii cheltuielilor, diminuării
veniturilor, reducerii profitului impozabil şi, în consecinţă, a obligaţiilor fiscale datorate
statului.
– evaziunea prin evaluare, care constă în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea
amortismentelor şi provizioanelor, în scopul deplasării profitului în viitor [2, p.5].

6
 Abordări practice privind prevenirea și combaterea
eveziunii fiscal
Din punctul de vedere al comportamentului psihologic al contribuabilului, evaziunea fiscală
poate avea următoarele forme:
- evaziunea fiscală de oportunitate (întâmplătoare, fortuită)
Se manifestă cu preponderenţă în cazul evaziunii fiscale legiferate atunci când breşele din
legislaţie o înlesnesc. De regulă, contribuabilul nu trebuie absolvit în totalitate de vină, întrucât de cele
mai multe ori acesta se prevalează de respectarea ad litteram a prevederilor din lege, dar încălcă în mod
grosolan spiritul acesteia;
- evaziunea fiscala de conjunctură
Are loc atunci când situaţiile de fapt existente, cum ar fi: neajunsurile materiale ale persoanelor
fizice sau lipsa capitalului pentru persoanele juridice, împing spre evaziune, ca soluţie salvatoare de
supravieţuire sau de capitalizare. De regulă, are efecte limitate şi este o excepţie a comportamentului,
nedevenind o practică a celor care au folosit-o. Este exprimată opinia că la acest nivel evaziunea fiscală
poate avea unele efecte benefice pe termen scurt, acest lucru nefăcând-o totuşi tolerabilă;
- evaziunea fiscală patologică
Este evaziunea fiscală practicată în ,,stil mare”, unde sumele sustrase sunt foarte mari. Acest
comportament nu are la bază satisfacerea unor nevoi iminente şi/sau vitale pentru cei ce îl adoptă, ci
reprezintă mai degrabă o provocare pentru aceştia, o provocare care nu are nici o legătură cu necesităţile
obiective, ţinând mai degrabă de spiritul întreprinzător al omului (în sensul negativ al expresiei) de a-şi
depăşi temerile şi limitele.
Pentru combaterea evaziunii fiscale nu este necesar sã se impună nişte sancţiuni drastice. De
exemplu, Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale din România are o
duritate excesivă în ceea ce priveşte sancţiunile referitoare la privarea de libertate în cazul infracţiunilor
privind criminalitatea economică. Spunând aceasta trebuie să avem în vedere că traseul procedurilor de
constatare, probare, învinuire, judecare şi condamnare a faptelor infracţionale este greoi, lipsit de
finalitatea scontată de foarte multe ori şi chiar dus cu succes până la capăt şi va avea drept consecinţă
ocuparea locurilor din penitenciare cu indivizi care, în loc să alimenteze bugetul de stat, vor contribui la
consumarea lui.
Trebuie să fim realişti şi să admitem faptul că dintotdeauna spiritul de aventură şi
disponibilitatea omului de a-şi asuma riscuri, uneori necalculate (şi când spunem aceasta ne gândim la
exploratorii mărilor şi oceanelor, ai aerului şi ai spaţiului), au fost mai puternice decât chiar teama de
moarte. Tot o aventură nesigură este şi evaziunea fiscală, iar cei dispuşi să-şi rişte libertatea pentru a
avea bani mai mulţi cu orice risc trebuie Seria “{tiin\e exacte [i economice” Economie ISSN 1857-2073
209 trataţi astfel încât energiile lor, pe de o parte, şi plusvaloarea creată ilicit, pe de altă parte, să fie
canalizate şi utilizate în folosul societăţii.
În acest sens, o măsură oportună şi benefică ar constitui-o impozitarea cu sută la sută a materiei
impozabile sustrase sau chiar confiscarea cuantumului acesteia. Astfel, bugetul de stat ar avea de
7
 câştigat, iar ,,energiile creatoare” ale evazionistului ar fi în libertate şi ar acţiona în scopul
remedierii propriei pagube. Totodată, este şi imoral să întocmeşti dosar penal unui taximetrist care a
ascuns materia impozabilă pentru a-şi hrăni copiii punându-l pe picior de egalitate cu un afacerist din
domeniul produselor accizabile (petrol, alcool, tutun etc.) care dă „tunuri” de milioane de euro. Din
aceste considerente, litera legii trebuie să fie raţională conform zicalei ,,după faptă şi răsplata”. În acest
sens ar trebui realizat un control fiscal eficient, un sistem legislativ viabil şi, poate în primul rând, o
educaţie fiscalã a cetăţenilor.
Legile fiscale trebuie sã fie simple, clare, precise şi relativ stabile, sã se facă o deosebire între
cazurile când legile sunt încălcate cu intenţie de fraudă sau când sunt încălcate din culpã, din neglijenţă,
sau din cauze independente de voinţa contribuabilului. Este necesar să se reorganizeze controlul şi
verificările fiscale, să se elaboreze de către BNM norme clare cu privire la condiţiile ce trebuie
îndeplinite şi documentele ce trebuie prezentate de persoanele fizice şi, de asemenea, limitarea
secretului bancar în raport cu nevoia de informare a organelor fiscale, şi nu numai.
Printre măsurile care pot contribui la limitarea ariei evaziunii fiscale menţionăm:

 unificarea legislaţiei fiscale şi o mai bună sistematizare şi corelare a acesteia cu

ansamblul cadrului legislativ din economie;
 mai bună corelare a facilităţilor fiscale;
 trecerea în prim-plan a controlului prin excepţie (sondaj) şi pe un plan secundar a
controlului permanent şi excesiv;
 editarea unei publicaţii specializate de către Ministerul Finanţelor, care să faciliteze
interpretarea unitară a cadrului normativ privind identificarea şi combaterea evaziunii
fiscale;
 stabilirea unui raport, care să tindă spre optim, între salariu şi stimulente pentru
cointeresarea aparatului fiscal;
 şi, poate în primul rând, implementarea unui sistem informatic care să furnizeze datele
necesare pentru identificarea, analiza şi combaterea fenomenului evazionist.
În plan economic, o situaţie echilibrată a bugetului de stat ar conduce la echilibrarea
macroeconomicã şi la asigurarea condiţiilor unei dezvoltări economice armonioase.
România a avut unul dintre cele mai bune coduri de procedură fiscală din Europa, dar a fost
abrogat de regimul dictatorial instaurat după cel de-al doilea război mondial. Începând cu anul 2004, în
România există un nou Cod de procedura fiscală şi un nou Cod fiscal care încearcă să răspundă într-o
oarecare măsură necesităţilor prezentului. Rămâne o aceeaşi mare problemă care caracterizează
ansamblul legislativ postdecembrist, şi anume: cea legată de modificările care se succed ameţitor şi în
legislaţia fiscală, modificări care duc la confuzie, instabilitate, arbitrariu şi, implicit, la vid legislativ.
Pentru a încheia într-o notă optimistă, suntem obligaţi să sperăm că aderarea la structurile Toate
acestea contribuie la stimularea evaziunii fiscale şi, colateral, la amplificarea unei alte racile
multiseculare, şi anume – a fenomenului de corupţie. Uniunii Europene nu va fi doar o aparenţă sterilă,
că rolul nostru nu va fi unul de umplutură sau chiar, mai rău, unul de sacrificiu şi că, odată cu eliminarea
acestor ipoteze sinistre, lupta pentru un mediu economic cât mai puţin viciat de fenomenul de evaziune
fiscală va fi încununată de succes.
8
 Un exemplu elocvent al faptului că organele de drept competente în cercetarea infracțiunilor de
evaziune fiscală, este și anunțul publicat de către Procuratura pentru Combaterea Criminalității
Organizate și Cauze Speciale [4], în care este menționat că la data de 13 septembrie 2019 a expediat în
Instanța de Judecată materialele cauzei cu privire la săvârșirea de către o persoană juridică, a cărei gen
de activitate economică permitea desfășurarea activității de jocuri de noroc, persoanele responsabile de
administrarea acesteia și de evidența contabilă, prin diminuarea impozitului pe venit reținut, au
prejudiciat Bugetul Public Național cu circa 12 milioane lei.

Necătând la faptul că potrivit Raportului Procurorului General pentru anul 2018, Procuratura a
avut una din prioritățile activităţii de exercitare a urmăririi penale a constituit asigurarea recuperării
prejudiciului cauzat prin infracţiune, inclusiv prin prisma desfăşurării investigaţiilor paralele. În acest
sens, în perioada de raport, la etapa exercitării urmăririi penale, datorită acţiunilor procesuale pro active,
procurorii au recuperat efectiv la bugetul de stat suma totală de 50 643 302 lei, rezultate din achitări
benevole a prejudiciului cauzat, de exemplu:

– în cauza penală privind comiterea de către factorii de decizie ai unui agent economic specializat în
construcții imobiliare a evaziunii fiscale la bugetul de stat a fost recuperată suma de 9 580 000 lei;
– suma de 8 695 283 lei a fost recuperată în cauza penală de evaziune fiscală săvârșită la
comercializarea produselor de larg consum;
– în cauza penală privind comiterea de către un grup criminal organizat a evaziunii fiscale la
comercializarea produselor agricole, la bugetul de stat a fost recuperată suma de 5 450 000 lei;
– în dosarul privind evaziunea fiscală în domeniul serviciilor hoteliere a fost recuperată la buget suma de
5 593 570 lei [5, p.63 ].

Un exemplu de evaziune legală care permite ca o parte de venit să scape de la impunere sunt
facilităţile fiscale care se acordă agenţilor economici din anumite ramuri ale economiei sub forma unor
scutiri de la plata TVA la import sau export, accize etc. sau reduceri de impozit pe profit. Un alt
exemplu de evaziune fiscală legiferată este impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de
persoane fizice pe baza normelor de venit, impunere ce creează condiţii pentru contribuabilii care
realizează venituri mai mari decât media să nu plătească impozit pentru diferenţa respectivă.

Studiu de caz
Pentru Studiu de caz am ales să prezint evaziunea fiscală cu legume și fructe
Pe piața legumelor și fructelor din Moldova sunt prezente două mari categorii de producători. În
prima categorie se încadrează persoanele fizice autorizate, societățile comericale și grupurile de
producători, iar din a doua categorie fac parte micii producători. „Perturbările apar în cea mai mare
măsură în zona micilor producători unde nu se lucrează cu documente și de cele mai multe ori chiar
certificatele de producători sunt de formă, nu sunt autentice. Pe lanțul de la producători la consumatori
prețurile ajung să se dubleze, chiar să se tripleze, nejustificat de mult și dacă mai adăugăm că
intermediarii și o parte din comercianții finali evită să lucreze legal, cu facturi, se ajunge la dimensiuni
enorme ale evaziunii fiscale pe o piață estimată la un miliard de euro/an. Toată problema rezultă din
faptul că piața nu este organizată și lipsește o legislație unitară.
9
 Producția de pe piața internă se direcționează într-o proporție de 20-25% în supermarketuri, restul
mergând pe piața agroalimentară. „Categoriile de comercianți mici și medii operează de obicei în piețe
și în cele mai dese cazuri fără documente sau cu acte pe o cantitate mult mai mică decât desfac la tarabă.
E o practică care se cunoaște, dar măsurile întârzie de ani și ani de zile. Zona cea mai evidentă de
evaziune fiscală este cea a interfeței dintre producători și consumatori. Putem estima, fără să greșim că
evaziunea cu legume și fructe atinge cote care chiar depășesc 70%. Evaziunea nu apare doar la ceea ce
se produce pe piața internă ci trebuie să luăm în calcul și importurile unde firmele fantomă acționează
nestingherit de ani de zile.

Combaterea evaziunii fiscale

Consider că pentru a avea o reglementare coerentă şi eficientă a măsurilor de combatere a
evaziunii fiscale trebuie avute în vedere câteva aspecte esenţiale:
- organele fiscale trebuie să stabilească taxele şi impozitele în aşa fel încât acestea să
fie acceptabile pentru contribuabili;
- creşterea nivelului de pregătire profesională a funcţionarilor din cadrul organelor de
control fiscal şi stabilirea unui sistem transparent şi echitabil de stimulente pentru
aceştia;
- trebuie găsite mecanisme “inteligente” care să determine contribuabilul să-şi
îndeplinească obligaţiile fiscale constrâns de necesitatea desfăşurării activităţii;
- reglementarea infracţiunilor de evaziune fiscală trebuie să fie cât mai clară, accesibilă
destinatarilor legii penale, astfel încât să fie evitate probleme de interpretare a legii.
- instituirea la nivel naţional a unui sistem de evidenţă a persoanelor fizice sau juridice
care nu-şi achită datoriile exigibile

10