CONTABILITATEA SUBVENTIILOR GUVERNAMENTALE

- IAS 20 -

**** GR: 1421

Standardul international de contabilitate IAS 20

1

CONTABILITATEA SUBVENTIILOR GUVERNAMENTALE SI PREZENTAREA INFORMATIILOR LEGATE DE ASISTENTA GUVERNAMENTALA

Acest Standard International de Contabilitate reformulat il inlocuiete pe cel initial aprobat de Consiliu in noiembrie 1982. Standardul este prezentat in forma revizuita adoptat pentru Standardele Internationale de Contabilitate din anul 1991. Textul aprobat initial nu a suferit modificari substantiale. Anumiti termini au fost schimbati pentru ai alinia la practica actuala. a IASC. Finantarea publica este o masura luata de catre stat cu scopul de a acorda beneficii economice unei intreprinderi sau categorii de intreprinderi , cu respectarea unor anumite criterii prestabilite. Determinatorul guvernamental se refera la guvernul propriu-zis, la agentiile guvernamentale si la alte organisme similare nationale sau internationale. Finantarea guvernamentala se prezinta sub mai multe forme ca: de active (petru achizitionarea unui active), de venituri (o contributie pentru plata unei cheltuieli), si de imprumuturi nerambursabile. (o contributie care exonereaza de rambursarea acestor imprumuturi). Standardul IAS 20 Contabilitatea subventiilor guvernamentale si prezentarea informatiilor legate de asistenta guvernamentala abordeaza aspecte contabile privitoare la subventiile guvernamentale si asistenta guvernamentala, inclusiv imprumuturile nerambursabile. In acest scop sunt prezentate conceptele si fundamentele contabile relevante, recunoasterea, evaluarea si prezentarea informatiilor in situatiile financiare.

I. Arie de aplicabilitate
.

1. Acest standard se aplica in contabilitatea si prezentarea subventiilor, precum si in prezentatrea altor forme de asistenta guvernamentala. 2. Acest Standard nu opereaza cu: a) problemele speciale ce apar in contabilitatea subventiilor guvernamentale in situatiile financiare ce reflecta effectele modificarii preturilor sau in informatiile suplimentare de aceeasi natura. b) Asistenta guvernamentala care este acordata unei intreprinderi sub forma de beneficii ce sunt disponibile in determinarea profitului impozabil sau care sunt determinate ori limitate pe baza datoriei privind impozitul pe profit (cum ar fi perioadele de scutire de la plata impozitului pe profit, creditele fiscale pentru

investitii, reducerile de valoare privind amortizarea accelerate si ratele reduse ale impozitului pe profit). c) Participarea guvernametala la conducerea unei intreprinderi; d) Subventiile guvernamentale acoperite de IAS 41 Agricultura Guvernele pot intervene in tarnzactii ce vizeaza finantatrea de active si de cheltuieli fara a avea calitatea de actionari sau de asociati. IAS 20, prin aria sa de aplicabilitate, vizeaza tranzactii privind transferal de resurse guvernamentale in favoarea acelor intreprinderi care reflecat anumite criterii prestabilite referitore la activitatea de exploatare a acestor societati comerciale. Asa cum se precizeaza in paragraful 1 din acest standard, prevederile IAs 20 se aplica in contabilitate asi prezentatrea subventiilor guvernamentale si a altor forme de asistenta guvernamentala, inclusive a imprumuturilor nerambursabile. Am observat ca in paragraful 2 din acest standard sunt precizate elementele care nu constituie obiectul standardului. Privitor la faptul ca IAS 20 nu opereaza subventii guvernamentale acopeerite de IAS 41 Agricultura, mentionam ca Standardul Contabilitatea subventiilor guvernamentale si prezentare informatiilor legate de asistenta guvernamentalase aplica doar pentru o subventie guvernamentala in reletie cu un activ biologic evaluat la cost minus orice amortizare cumulate si minus oricepierderi din deprecieri accumulate.

II. Definitii
3.Urmatorii termini se utilizeaza in acest standard cu intelesu specificat mai jos: Guvernul se refera la guvernul propriu-zis, la agentiile guvernamentale la agentiile guvernamentale, si la alte institutii similare locale , nationale si internationale. Asistenta guvernamentala desemneaza actiunile intreprinse de Guvern cu scopul de a acorda beneficii econmice specifice unei intreprinderi sau unei categorii deintreprinderi care indepinesc anumite criterii. In intelesul acestui Standard, asistenta guvernamentala nu include doar benefiicii oferite indirect, prin actiunile guvernului, care influenteaza conditiile economice generale cum ar fi provizioane pentru infrastructuri in zonele de dezvoltare sau impunerea unor constrangeri comerciale intreprinderilor concurente. Subventiile gvernementale reprezinta asistenta acirdata de govern sub forma unor transferuri d resurse catre o intreprinderein schimbul respectarii , in trecutsau in viitor, a anumitor conditii referitoare la activitatea de exploatare a acestei intreprinderi.
3

Subventiile nu cuprind acele forme deasistenta guvernamentala carora nu li sepoate atribui, in mod rezonabil o anumita valoar, precum si acele tranzactii cu guvernul care nu se pot distinge de operatiunile comerciale normale ale intreprinderii. Subventiile aferente activelor reprezinta subventii guvernamentale pentru acordarea carora principala conditie este ca intreprindereabeneficiara sa cumpere, sa construiasca sausa achizitioneze active imobilizate. Deasemenea pot exista si conditii secundare care restrictioneaza tipul sau amplasarea activelor sau perioadele in care acestea urmeaza a fi achizitionate sau detinute. Subventiile aferente veniturilor cuprind toate subventiile guvernamentale diferite de cele pentru active. Imprumuturile nerambursabile sunt imprumuturi ale caror creditor se angajeaza sa dispenseze debitorul de rambursarea ascestora, daca se indeplinesc anumite conditii prestabilite. Valoarea justa reprezinta suma pentru care un activ poate fi tranzactionat de buna voie ,intre parti aflate in cunostinta de cauza, in cadrul unei tranzactii cu pretul determinat in mod obiectiv. Subventiile sub forma de compensare a cheltuielilor sau pierderilor aparute intr-o perioada contabila precedenta sunt recunoscute drept venit al perioadelor in care ele urmeaza a fi incasate.

III. Subventii guvernamentale

7. Subventiile guvernamentale , iclusiv subventiile nemonetare la valoarea justa nu se recunosc pana cand nu exista suficienta siguranta ca: a ) intreprinderea va respecta conditiile atasate acordarii lor; b) subventiile vor fi primite Un imprumut nerambursabil primit de la guvern este tratat drept subventie guvernamentala cand exista suficienta siguranta ca intreprinderea va respecta conditiile stabilite. Recunoasterea este definita ca fiind procesul incorporarii in bilant sau in contul deprofit si pierdere a unui element care indeplineste urmatoarele criterii: Este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat sa intre sau sa iasa in sau din intreprindere; Elemental are un cost sau o valoare care poatea fi evaluat(a) in mod credibil;

Elementele care satisfac criteriile de recunoastere trebuie prezentate in bilant sau in contul deprofit si pierdere. Interdependenta intre structuri exista in cazul in care un elementce corespunde definitiei si indeplineste criteriile de recunoastere pentru o anumita structura , de exemplu un activ, impune automat recunoastere unei alte structuri, de exemplu un venit sau o datorie . Siguranta specifica inseamna o probabilitate foarte mare de realizare a celor doua conditii, ceea ce impune prezentarea de informatii cifrice privind subventiilke in bilant sau in contuldeprofitsi pierdere, eventuasal inrubrici separate, daca acestea sunt semnificative ca natura si ca valooare. Cele doua conditii necesar a fi indeplinite pentru ca subventiile guvernamentale sa fie recunoscute se gasesc si in definitia subventiilor guvernamentale. Evaluarea este procesul prin care se determina valorile la care structurile situatiilor financiare vor fi recunoscute in bilant si in contul de profit si pierdere.aceasta presupune alegerea uneianumite baze de evaluare, precum:costul istoric, costulcurent, valoarea realizabila (de decontatre a obligatiei), valoarea actualizata. Baza deevaluare cel maui des adoptata de intreprinderi este costul istoric. Primirea subventiei se concretizeaza prin transferarea beneficiilor economice catre intreprindere. Aceste transferari pot avea loc de exemplu , prin primirea sumei debani specificate, primirea unui bun ca o contravaloare a subventiei, sau chiar prin diminuarea unei datorii. O data ce acest lucriu este realizat sauexista o probabilitate foarte mare a realizarii lui, se considera ca este indeplinita conditia de primire a subventiei. Subventia va constitui sursa de finantare pentru societatea respective numai daca , in final, toate conditiile atasate ei vor fi indeplinite. O data ce subventia guvernamentala este recunoscuta orice datorie sau active contingent afferent este tratata in conformitate cu IAS 37 , provizioane, datorii si active contingente. Subventiile guvernamentale trebuie recunoscute ca venit pe o baza sistemetica, de-a lungul perioadelor necesare pentru a le corela cu costurile aferente pe care aceste subventii urmeaza a le compensa. Standardul prezinta doua abordari referitoare ala tratamentul contabil al subventiilor guvernamentale: 13. Pot fi diferentiate doua abordari cuprinzatoare ale tratamentului contabil pentru subventiile guvernamentale:o abordare din punct de vedere al capitalului, sub incidenta careia o subventie este creditata direct interesului actionarilor, si o abordare din punct devedere al venitului, sub incidenta careia o subventie este inclusa in venit de-a lungul uneia sau mai multor perioade. Fiecare abordare are motivate asa reflectand un caz tipic de optiuni si politici contabile. Prima abordare se inscrie in metoda capitalizarii, resursa subventiei are un caracter nerambursabil si, in consecinta, trebuie recunoscuta ca un element de capital propriu o resursa alocata de guvern fara costuri. Cea de-a doua abordare este specifica metodei rezultatului, ea porneste de la realitatea ca subventiile reprezinta intrari de resurse care provin dintr-o alta sursa decat a proprietarilor . astfel subventia trebuie recunoscuta ca venit si adaptata la costurile asociate pe care subventia intentioneaza sa le compenseze.De asemenea, reprezentand o sursa de
5

imbogatire , este logic sa fie reflectata in contul de profit si pierdere pentru a fi impozitata. Acestea fiind argumentele in favoarea abordarii din punct de vedere a venitului. Reccunoasterea ca venit a subventiilor pe baza incasarilor nu este in conformitate cu abordarea ceruta de contabilitatea de angajamente conform IAS 1, Prezentarea situatiilor financiare. Acest tratament este acceptat doar daca nu exista nici o baza pentru alocarea subventiei in alte perioade decat acea in care a fost primita. In cele mai multe cazuri perioadele de-a lungul carora o societate recunoaste costurile si cheltuielile legate de o subventie guvernamentala sunt usor identificabile si astfel subventiile sunt recunoscute drept venit in aceeasi perioada ca si cheltuiala aferenta.

III.1. Subventii guvernamentale nemonetare.

Subventiile nemonetare pot imbraca forma unui activ nemonetar, cum ar fi pamantul sau alte resurse, pentru folosinta societatii. Standardul ofera posibilitatea de a alege tratamentul contabil al subventiilor nemonetare. Astfel subventia si activul pot fi incluse in conturi atat la valoarea justa cat si la valoarea nominala .Paragraful 7 al IAS 20 precizeaza conditiile de recunoastere a subventiilor guvernamentale, incluzand intre acestea si subventiile nemonetare la valoarea justa. Nu se face nici o precizare in ceea ce priveste subventiile nemonetare la valoarea nominala. Valoarea justa este suma la care poate fi taranzactionat un activ sau decontata o datorie, de bunavoie intre parti aflate in cunostinta de cauza, in cadrul unei tranzactii in care pretul este determinat in mod obiectiv.Este vorba de o estimare si nu de o constatare ca in cadrul valorii de piata. Paragraful 23 al standardului completeaza subventiile nemonetare cu acele subventii recunoscute la valoarea nominala acestea fiind mentionate doar ca o alternative de evaluare. Prin urmare, este recomandabil a se trata subventiile monetate si nemonetare in aceeasi maniera , evaluarea tuturor acestor subventii la valoarea justa find cea mai buna solutie .Oricare ar fi tratamentul ales, IAS 20 , paragraful 39 , solicaita mentionarea politiciil contabile adoptate de o entitate economica.

III.2.Prezntarea subventiilor aferente activelor

24. Subventiile guvernamrentale pentru active , inclusiv subventiile nemonetare la valoarea justa se prezinta in bilant fie ca venit amanat fie prin deducerea subventiei pentru obtinerea valorii contabile a activului. Conform definitiei, sunt incadrate in categoria subventiilor pentru active acele forme de asistenta guvernamentala care sunt parte integranta a operatiunilor comerciale normale ale intreprinderii, pentru acordarea carora principala conditie este ca beneficiarul sa cumpere, sa construiasca sau sa cahizitioneze intr-un alt fel active pe termen lung. In cazul acestui tip d e subventi exista posibilitatea alegerii modului de prezentare in situatiile financiare. Una dintre metode stabileste subventia drept venit amanat care este recunoscut ca venit pe o baza sistematica si rationala de-a lungul perioadei de viata utila a activului.

Cealalta metoda deduce subventia in vederea determinarii valorii contabile a activului. Subventia este recunoscuta drept venit de-a lungul ciclului de viata a activului amortizabil, prin evidentierea unei cheltuieli reduse cu amortizarea. Exemplu: Societatea SILCONSTRUCT S.A. are ca obiect de activitate constructiile de imobile destinate locuirii , primeste de la guvern suma de 100 mil lei in vederea modernizarii echipamentelor de determinare a gradului de rezistenta a constructiilor la seisme. Costurile aferenta modernizarii se ridica la 150 mil lei. Durata ramasa de viata economica a acestor echipamente este de 5 ani. Metoda de amortizare este cea lineara . Implicatiile celor doua modalitati de prezentare in bilant sunt pentru subventia primita sunt illustrate in tabelul urmator.

Modalitate de prezentare Ca venit amanat Prin deducerea subventiei

Modificari in activul bilantier

Modificari in pasivul bilantier

Echipamente crestere de Venituri in avans 100mil lei valoare cu 150 mil lei Datorie nata fata de furnizor de echipamente 50 mil lei Echipamente - crestere de Datorie neta fata de valoare cu 50 mil lei furnizorul de echipamente 50 mil lei

In situatia in care costul activului este diminuat cu valoarea subventiei , amortizarea se va calcula la valoarea neta. In situatia in care subventia este prezentata ca venit inregistrat in avans, amortizarea se calculeaza pe baza costului brut al activului iar partea dedusa din valoarea inregistrata este trecuta la venituri ca un element separat. Pe ansamblu , efectul asupra venitului este acelasi prin ambele variante. Reluand exemplul de mai sus , diferentele in prezentarea informatiilor in situatiile financiare aferente tranzactiilor privind valoarea suplimentara a activului si subventia pot fi illustrate , cifric astfel:

Modalitatea de prezentare ca venit amanat:

BILANT
Elemente Echipamente Amortizare cumulata Echipamente valoare bilantiera Subventii primite An 1 150 000 000 (30 000) 120 000 100 000 An 2 150 000 000 (60 000 ) 90 000 An 3 150 000 000 (90 000) 60 000 An 4 150 000 000 (120 000) 30 000 An 5 150 000 000 (150 000) 0

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERI

Elemente Venituri din subventii Cheltuieli cu amortizarea Rezultat An 1 20.000 (30.000) (10.000) AN 2 20.000 (30.000) (10.000) An 3 20.000 (30.000) (10.000) An 4 20.000 (30.000) (10.000) An 5 20.000 (30.000) (10.000)

Modalitatea de prezentare prin deducere din valoarea activului subventionat:

BILANT
Elemente Echipamente Amortizare cumulata Echipamente valoare bilantiera Subventii primite An 1 50 000 (10 000) 40 000 Nu apar in An 2 50 000 (20 000 ) 30 000 bilant intr-un An 3 50 000 (30 000) 20 000 element An 4 50 000 (40 000) 10 000 rand specific An 5 50 000 (50 000) 0

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERI

Elemente Venituri din subventii Cheltuieli cu amortizarea Rezultat An 1 Nu apar in (10.000) (10.000) AN 2 An 3 Contul de fit pro pierdere (10.000) (10.000) (10.000) (10.000) An 4 si (10.000) (10.000) (10.000) (10.000) An 5

Recunoasterea subventiei prin intermediul structurilor situatiilor financiare se poate realiza astfel : a) Recunoasterea subventiei guvernului si a sursei de finantare: 445 Subventii = de primit prin recunoasterea creantei asupra

131 subventii pentru investitii sau 472 Venituri inregistrate in avans

100.000.000 lei

b) Primirea contravalorii creantei: 512 = Conturi curente la banci 445 Subventii 100.000.000 lei

c) Transferarea sursei de finantare la venituri pe masura realizarii activului la sfarsitul fiecaruia dintre cei cinci ani de utilizare: 131 Subventii pentru investitii sau 472 Venituri in avans
9

7584 Venituri din subventii pentru investitii

20.000.000 lei

Recunoasterea subventiei prin intermediul structurilor situatiilor financiare se poate realiza astfel : a) Recunoasterea subventiei de primit prin recunoasterea creantei asupra guvernului si prin creditarea contului de activ: 445 Subventii = 2131 Echipamente tehnologice 100.000.000 lei

b) Primirea contravalorii creantei: 512 Conturi curente la banci = 445 Subventii 100.000.000 lei

c) Deoarece subventia nu a fost recunoscuta ca o sursa de finantare , nu este cazul reluarii ei la venituri , rezultatul fiind influentat de recunoasterea unei cheltuieli cu amortizarea suportate direct de intreprindere , adica la valoarea neta de 10 mil.

III.3. Prezentarea subventiilor aferente veniturilor

Subventiile de acest tip sunt prevazute in paragrafele 29, 30, 31 ale standardului IAS 20. Subventiile aferente veniturilor sunt definite prin raportare la subventiile pentru active, in sensul ca ele cuprind toate subventiile guvernamentale diferite de cele pentru active. Si in cazul subventiilor pentru venituri este posibila alegerea prezentarii subventiei pe baza bruta sau neta. Acestea pot fi asadar ca un venit pentru intreaga lor valoare diminuand astfel valoarea unor costuri legate de subventie, inregistrate si ele separate, sau pot fi prezentate direct in contul de profit si pierdere ca valoare neta intre veniturile si cheltuielile aferente situatiei respective. In prezentarea subventiei aferenta veniturilor la valoarea bruta s-a pornit de la necesitatea cunoasterii separate a cheltuielilor si a venturilor aferente subventiei pentru a le pute a distinge de celelalte elemente ale contului de profit si pierdere si pentru a avea o baza de comparare a cheltuielilor si veniturilor. Cea de-a doua metoda porneste de la idea ca ar fi incorect sa prezentam cheltuielile legate de acordarea subventiei in situatia in care subventia nu ar fi disponibila. Ambele metode sunt acceptate de norma , cu conditoia prezentarii de informatii suplimentare in Notele explicative.

10

Exemplu: Combinatului siderurgic SIDERURGIA S.A. I se acorda pe data de 1 ian 2001 o subventie guvernamentala de 250 mil lei pentru crearea a 25 noi locuri de munca si pastrarea lor pe o perioada de 4 ani. Costul angajarii noilor salariati ( pregatirea si califoicarea lor) este de 50 mil lei ,iar cheltuielile cu salariile sunt de 600 mil lei in primul an, crescand in urmatorii ani cu cate 5%, ca efect al inflatiei . Deoarece conditia de acordare a subventiei nu presupune cumpararea , construirea sauachizitionarea unui active pe termen lung , putem incadra aceasta subventie ca aferenta veniturilor. Conform IAS 20 subventia trebuie reflectata in contul de profit si pierdere utilizand una din cele doua metode prezentate. Conform primei metode, cea prin care separarea subventiei de cheltuieli faciliteaza compararea cu alte cheltuieli ce nu sunt afectate de subventie , costul cu forta de munca si subventia acordata (reflectata ca venit) vor fi prezentate in contul de profit si pierdere la urmatoarele valori: Subventia Costul cu forta inreg. In bilant de munca la inceputul anului 1 2 650 000 000 250 000 000 630 000 000 188 355 000 661 500 000 128 607 000 694 575 000 65 872 000 2 636 075 000 X Subventia recunoscuta ca venit in timpul anului. 3 61 645 000 59 748 000 62 735 000 65 872 000 250 000 000 Subventia inregistrata in bilant la sf. Anului 4=2+3 188 355 000 128 607 000 65 872 000 X

Anul 0 2001 2002 2003 2004 total

Valorile din table au la baza urmatoarele calcule: Costul cu forta de munca: Anul 2001 : 50 000 000 + 600 000 000 = 650 000 000 Anul 2002: 600 000 000 + 5%*600 000 000 = 630 000 000 Anul 2003: 630 000 000 + 5%* 630 000 000 = 661 500 000 Anul 2004: 661 500 000 + 5%* 661 500 000 = 694 575 000 Subventi recunoscuta ca venit Anul 1: (650 000 000/2 636 075 000)* 250 000 000 = 61 645 000 Anul 2: (630 000 000/2 636 075 000)*250 000 000 = 59 748 000 Anul 3: (661 500 000/2 636 075 000)* 250 000 000 = 62 735 000 Anul 4: (694 575 000/2 636 075 000)* 250 000 000 = 65 872 000

11

In primul an intreprinderea a primit 250 000 000 in numerar , din care doar 61 645 000 lei au fost recunoscute ca venituri in contul de profit si pierdere, restul de 188 355 000 lei fiind reflectat in contu de pasiv Venituri inregistrate in avans, conform IAS 20. Inregistrarile contabile pentru primul an vor fi urmatoarele: 01.01.2001 Primirea subventiei; 5121 = 472 250 000 000 lei

Conturi curente la banci in lei 31.01.2001: Inregistrarea cheltuielilor de angajare: 628 = Alte cheltuieli cu serviciile de exploatare Inregistrarea cheltuielilor salariale; 641 Chelt. cu salariile personale =

Venituri inregistrate in avans

462 Creditori diversi

50 000 000 lei

421 Personal remuneratii datorate

600 000 000 lei

Recunoasterea ca venit al perioadei pentru partea din subventie aferenta cheltuielilor efectuate: 472 Venituri inreg in avans = 741 61.645.000lei Venituri din subventii pentru exploatare

In anii urmatori se vor inregistra cheltuielile salariale si recunoasterea subventiei ca venit pentru sumele calculate in tabelul de mai sus.

12

III.4. Rambursarea subventiilor guvernamentale.

III.4.1.Rambursarea subventiilor pentru active
In ceea ce priveste rambursarea unei parti dintr-o subventie pentru investitii, norma IAS 20 , prevede ca aceasta rambursare , aparuta in general prin nerespectarea conditiilor impuse, se inregistreaza in blant prin cresterea valorii contabile nete a activului sau prin reducerea soldului venitului amanat cu suma ramursabila. Referitor la contul de profit si pierdere situatia este tratata ca o schimbare de estimare , conform IAS 8, Profitul net sau pierderea neta a perioadei, erori fundamentale si modificari ale politicilor contabile.Valoarea restituirii trebuie recunoscuta in contul de profit si pierdere in perioada in care apare modificarea, adica in perioada in care devine probabil ca nu vor mai fi indeplinite conditiile necesare acordarii subventiei. In plus mentiunea din Notele explicative privitoare la datoria contingenta dispare , respective datorie transformandu-se in pasiv si reflectand obligatia de a rtestitui cel putin o parte din subventie. Exemplu: Societatea Beta a primit pe data de 15 mai 2001 o subv guvernam. Pentru achizitia si utilizarea unei lini de productie. Subventia este de 70% din val. activului, care este de 600 000 mil lei durata de utilizare este de cinci ani. Incepand cu luna iunie a anului 2003 politica de amortizare a societatii este amortizarea lineara. Din cauza nerespectarii conditiilor de acordare a subventiei, societatea este nevoita sa ramburseze la sfarsitul anului 2003 o cota de 60% din valoarea subventiei. A) Analizam cazul rambursarii prin prisma primei metode de recunoastere a subventiei, ca venit amanat in bilant: Evaluarea subventiei de rambursat Subventia primita de societatea BETA reprezinta 70% din val activului = = 420 mil lei Societatea trebuie sa ramburseze 60% din subventia primita = 252 000 000 Evaluarea la 31. 12 2003 data rambursarii a venitului in avans aferent subventiei primite: Perioada 01.06 2001- 31.12.2001 01.01.2002 31.12.2002 01.01.2003 31012.2003 Total la 31.12.2003 Cheltuieli recunoscute 70 000 000 lei (600/5*7/12) 120 000 000 ( 600/5) 120 000 000 310 000 000 Veniturile realizate subventii 49 000 000 (70%*70 ) 84 000 000 84 000 000 217 000 0000 din

13

Venitul amanat din subventii primite are un sold la 31.12. 2003 de 203 000 000 lei ( 420 000 000- 217 000 000) Derecunoasterea subventiei: Societatea trebuie sa anuleze in totalitate soldul aferent venitului amanat, iar diferenta pana la suma de rambursat este recunoscuta ca o cheltuiala in contul de profit si pierdere. Aceasta vine sa corecteze valoarea venitului din subventii recunoscut ca venit al perioadelor anterioare. Raportarea contabila este; % = 445.1 252 000 000 lei 472.1 Datorii din restituirea subventiilor 203 000 000 lei Ven inreg in avans din subv. pt. active 658.4 Cheltuieli privind subventiile si 445.1 = 512 Datorii din restituirea subv. Conturi curente la banci. 252 000 000 lei 49 000 000 lei

B) Analizam cazul rambursarii prin prisma celei de-a doua metoda de recunoastere a subventiei prin corectarea valorii activului subventionat. Evaluarea subventiilor de rambursat Subventia primita de societatea Beta este de 420 000 000 reprezentand 70% din valoarea activului. Societatea trebuie s ramburseze 60% din valoarea subventiei primate adica 252 mil lei. Derecunoasterea subventiei: 2131 = Echipam. Tehnologic 512 Conturi curente la banci 520000000lei

In acest caz societatea trebuie sa recalculeze subventiile aferente amortizarii deoarece se mareste baza de calcul pentru aceasta . Aceasta modificare este coniderata o modificare de estimare si va afecta doar perioada prezenta si perioada viitoare conform IAS 8.
14

III 4..2. Rambursarea subventiilor pentru venituri

Ca si in cazul subventiilor pentru active , poate sa apara situatia restituirii unei parti din subventia primita, ca urmare a nerespectarii conditiilor de acordare a subventiei respective.Restituirea se va inregistra in contabilitate conform IAS 8. ca o schimbare a estimarilor contabile, afectand astfel doar exercitiul present (cel in care devine probabil ca nu vor maifi indeplinite conditiile sin u celin care se face efectiv rambursarea) si pe cele viitoare. In aceasta situatie, datoria contingenta prezentata in Notele explicative la primirea subventiei va trece in pasivul bilantier. Rambursarea unei subventii aferenta veniturilor presupune in primul rand reluarea sumlor aferente subventiei reflectate in pasivul bilantier in momentul in care devine probabilca nu vor mai fi indeplinite conditiile. Daca suma ce trebuie rambursata depaseste datoria privind subventiile, aceasta diferenta se va recunoaste drepto cheltuiala. Standardul nu precizeaeza ca va fi vorba de ocheltuiala extraooridinara ,prin urmare va fi o cheltuiala de exploatare. Exemplu: La sfarsitul anului 2002 S.C. SIDERURGICA S.A. constata ca nu maipoate asigura decat cinci din cele 25de locuri demunca si estimeaza ca va trebui sa ramburseze 75% din subventia primita. Pe data de 25 februarie 2003 statul considera ca societatea trebuie sa restituie 80% din subventi a primita. Soc. are ca politica d erecunostere a subventiei crearea unui venit amanat. Situatia in perioada 01. 01.2001 31 12. 2001 este urmatoarea: Cheltuieli salariale: 1.280.000.000 lei (650mil +630mil) Venituridin subventii: 121.393.000 lei (61.645.000 + 59.748..000) Subventia recunoscuta in bilant: la 31.12.2002 este 128. 607.000 lei (250mil121,393 mil) Situatia in contul 472.2, Venituri inregistrate in avans din subventii pentru investitii, la 31.12.2002, se prezinta astfel:

15

472.2 31.12.2001 31.12.2002 RD TSC SFC 61.645.000 59.748.000 121.393.000 121.393.000 128. 607.000 01.01.2001 250.000.000

RD TSC

250.000.000 250.000.000

La sfarsitul anului 2002 societatea trebuie sa recunoasca doar un provision pentru suma estimate , de 75% insemnand 187.500.000lei. Valoarea subventiei ce trebuie restituita la 20.02.2003 este de 200 mil lei dar soldul contului de subventii este de 128.607.000. subventia se ramburseaza prin soldarea contului venituri inreg in avans din subventii pntru venituiri, iar diferenta de 71.393.000 va fi recunoscuta ca o cheltuiala in contul de venit si pierdere. Inregistrari contabile: 31.12.2002 Recunoasterea pierderii probabile: 6812 = 1518.1 Provizioane pt. riscuri si chelt.privind rambursarea subventiilor 187.500.000 lei

Chelt. de exploatare priv.proviz.pt. riscuri si chelt.

20.02.2003 Rambursarea subventiei; % 472 Venituri inregistrate in avans din sunv.pt.venituri 658.4 Cheltuieli privind subventiile = 445.1 datorii din restituirea subventiilor 200.000.000 lei 128.607.000 lei

71.393.000 lei

16

Plata datoriei: 445.1 datorii din restituirea subventiilor Reluarea provizionului: 1518.1 Proviz pt riscuri si cheltuieli = 7812 venituri din provizioane 187.500.000 lei = 512 Conturi curente la banci 200.000.000 lei

17