Sunteți pe pagina 1din 58

CUPRINS

Capitolul 1. Sistemul de contabilitate n Romnia.......................................................................5


1.1. Normalizarea i reglementarea contabilitii.................................................................5
1.1.1. Eforturi de armonizare la nivel internaional................................................5
1.1.2. Procesul de implementare IAS n Romnia..................................................7
1.2. Sistemul de contabilitate dualist....................................................................................9
1.2.1. Definirea contabilitii n cadrul sistemului de contabilitate dualist............9
1.2.2. Asemnri i deosebiri ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de
gestiune.......................................................................................................10
Capitolul 2. Cheltuielile elemente constitutive ale costurilor................................................13
2.1. Definirea i recunoaterea cheltuielilor n conformitate cu noile reglementri
contabile armonizate cu Directiva a IV-a i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate..................................................................................................................13
2.2. Clasificarea cheltuielilor dup natur i destinaie......................................................14
2.3. Definirea i coninutul costului....................................................................................16
2.4. Delimitarea cheltuielilor ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune.18
2.4.1. Coninutul i structura cheltuielilor care formeaz costurile.......................18
2.4.2. Clasificarea cheltuielilor dup gradul de includere n costul
de producie.................................................................................................21
Capitolul 3. Prezentarea general a S.C. FORMIN S.A. Caransebe.....................................22
3.1 Obiectul de activitate............................................................................................22
3.2 Actele normative n vigoare ce reglementeaz activitatea de prospeciuni i
explorri geologice......................................................................................................24
3.3 Structura organizatoric........................................................................................25
Capitolul 4. Urmrirea, nregistrarea i controlul cheltuielilor de exploatare la S.C.
FORMIN S.A. Caransebe..........................................................................................................27
4.1 Organizarea contabilitii cheltuielilor......................................................................27
4.1.1 Principii ale contabilitii cheltuielilor.Etapele ocazionrii lor.....................27
4.1.2 Documentele primare. Organizarea contabilitii sintetice...........................28
4.2 Contabilitatea cheltuielilor de exploatare.................................................................29
Capitolul 5. Calculaia costurilor la S.C. FORMIN S.A. Caransebe.....................................41
5.1 Definirea calculaiei costurilor. Principii i metode ale calculaiei..........................41
5.2 Etapele de executare a lucrrilor geologice..............................................................43
5.3 Metoda de calculaie pe comenzi..............................................................................44
5.4 Calculaia costurilor pentru luna februarie 2003 la SC FORMIN SA......................46
5.5 Concluzii i propuneri..............................................................................................58

CAP 1. SISTEMUL DE CONTABILITATE N ROMNIA


La aceast dat, sistemul contabil din Romnia este reglementat de Legea Contabilitii
nr. 82 din 24 Decembrie 1991 republicat (n temeiul art. III din Ordonana Guvernului nr. 61 /
2001 pentru modificarea i completarea Legii Contabilitii, publicat n MO al Romniei, Partea
I, nr. 531 din 31 August 2001) n MO al Romniei nr. 629 din 26 August 2002, de Ordinul
Ministerului Finanelor Publice nr. 94 din 29 Ianuarie 2001 pentru aprobarea Reglementrilor
contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate (publicat n MO al Romniei nr 85 din 20 Februarie 2001),
precum i de Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 306 din 26 februarie 2002 pentru
aprobarea Reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu Directivele Europene (publicat
n MO al Romniei, Partea I, nr. 279 din 25 Aprilie 2002).

1.1.

NORMALIZAREA I REGLEMENTAREA CONTABILITII

Normalizarea contabilitii este impus de nevoia de armonizare i de uniformitate,


cptnd form pe aceast cale o serie de obiective, metode, concepte, principii, reguli i
proceduri privind producia i folosirea informaiei contabile. Nucleul normalizrii l constituie
normele contabile. Aceasta reprezint o regul sau un set de reguli ce se constituie ca sistem de
referin pentru generarea de informaii contabile i pentru validarea acestora. Normele contabile
pot fi regsite n amontele procesului contabil (reguli, principii, proceduri) sau n avalul
procesului ca sistem de ratificare a situaiilor financiare.1
Dup obiectul normalizrii exist o normalizare a situaiilor financiare anuale, proprie
rilor anglo-saxone ce se refer la componena situaiilor financiare, recunoaterea i evaluarea
elementelor descrise n cadrul acestor situaii, reglementrile i principiile referitoare la
ntocmirea i prezentarea lor, i o normalizare cu plan contabil general, proprie rilor Europei
continentale ce se refer la situaiile financiare anuale, planul de conturi general, organizarea
circuitului documentelor, proceduri i tehnici de nregistrare, urmrire i control al operaiilor
economice.

1.1.1. EFORTURI DE ARMONIZARE LA NIVEL INTERNAIONAL


n ultimele trei decenii, contabilitatea internaional s-a dezvoltat n mod semnificativ,
fapt datorat necesitilor agenilor economici de realizare a unor analize comparative
internaionale, de furnizare a unor informaii contabile minimale necesare pe piaa de capital, de
ncercrile de armonizare internaional a regulilor de elaborare i publicare a informaiilor
contabile.
Necesitatea armonizrii contabile internaionale rezid din cteva motive eseniale:
- expansiunea pieelor comerciale ca urmare a dezvoltrii produciei industriale i
comerciale, concomitent cu cderea barierelor comerciale i cu mbuntirea
sistemelor de transport i de comunicaii;
- dezvoltarea fr precedent a pieelor financiare;
1

Ristea Mihai Contabilitatea societilor comerciale, vol I, Bucureti, Editat de C.E.C.C.A.R, 1995, pag.22.

deosebirile dintre sistemele contabile naionale ce reflect deosebiri la nivelul


sistemelor juridice, a rolului pieelor financiare, a influenei guvernelor i a culturilor
proprii fiecrei naiuni.
Toate aceste aspecte reflect faptul c armonizarea contabil internaional este rezultatul
cerinelor utilizatorilor de situaii financiare. Aceti utilizatori sunt reprezentai de investitori sau
potenialii bancheri, angajaii, furnizorii i ali creditori comerciali, clienii, guvernul, publicul,
managerul. Utilizatorii din interiorul firmelor sunt interesai de cunoaterea modului de
dezvoltare a afacerii, att pentru scopuri informaionale, ct i pentru luarea de bune decizii n
conducerea firmei, iar utilizatorii informaiilor contabile ce activeaz n afara companiilor sunt
interesai s obin informaii pentru direcionarea relaiilor lor cu firma n cauz. Obiectivul
situaiilor financiare de a furniza informaii cu privire la poziia financiar a firmei, rezultatele
i modificarile poziiei financiare a firmei satisfac necesitile de informare comune ale
majoritii utilizatorilor, dar las n afar o serie de necesiti informaionale nefinanciare i
predictive.
Pentru a fi util, informaia contabil trebuie s ndeplineasc anumite atribute denumite
caracteristici calitative. Cele patru caracteristici calitative principale sunt:
1. Inteligibilitatea se refer la uoara nelegere a informaiilor de ctre utilizatori,
asigurndu-se un echilibru ntre cunotinele de contabilitate ale utilizatorilor, care trebuie s fie
suficiente, i dorina acestora de a studia informaiile depunnd eforturi rezonabile.
2. Relevana informaia este relevant dac este necesar lurii deciziilor economice de
ctre utilizatori, adic i ajut s evalueze evenimentele trecute, prezente sau viitoare, corectnd
sau confirmnd evalurii trecute.
3. Credibilitatea informaia este de ncredere atunci cnd este lipsit de eroare,
deformare sau prtinire. Credibilitatea informaiei este definit de:
- reprezentarea fidel informaia descrie n mod corect tranzaciile i
evenimentele pe care le reprezint
- prelevana economicului asupra juridicului operaiile sunt contabilizate i
prezentate n concordan cu fondul i realitatea economic i nu doar cu forma lor juridic
- neutralitatea informaia nu influeneaz luarea unei decizii pentru a realiza un
interes predeterminat
- prudena presupune includerea unui anumit grad de precauie n folosirea
raionamentelor necesare pentru a face estimrile cerute n condiii de incertitudine
- integralitatea informaia din situaiile financiare trebuie s fie complet n
limitele rezonabile ale pragului de semnificaie i a costului obinerii sale
4. Comparabilitatea pentru ca informaiile contabile s fie comparabile trebuie s
existe o permanen a utilizrii metodelor. Nevoia de comparabilitate nu trebuie s devin un
impediment n introducerea de standarde de contabilitate mbuntite.
Limitele informaiei relevante i credibile sunt: oportunitatea informaiei (orice ntrziere
exagerat n raportarea informaiei duce la pierderea relevanei acesteia), echilibrul ntre
beneficiul de pe urma informaiei i costul acesteia, echilibrul ntre caracteristicile calitative
(problem de raionament profesional).
n Europa s-a elaborat n anul 1968, de ctre rile din actuala Uniune Europen (fosta
Pia Comun), Cadrul Contabil General ce cuprinde o seam directive, dintre care se remarc
Directiva a IV-a ce stabilete documentele de sintez contabile i regulile de evaluare a
patrimoniului unitar, iar n 1973, la iniiativa unor organisme profesionale din mai multe ri, a
luat fiin la Londra Comitetul Standardelor Internaionale de Contabilitate (IASC), organism ce
5

i-a propus prin statutul su s formuleze norme contabile de interes general pentru ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare, s promoveze acceptarea i aplicarea lor n ntreaga lume, s
realizeze ameliorarea i armonizarea acestor reglementri contabile.
La nivel mondial exist o disput pentru supremaia rolului de referenial contabil n
ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare ntre Standardele Internaionale de Contabilitate i
US GAAP. Majoritatea specialitilor sunt de prere c Standardele sunt cea mai bun opiune
pentru realizarea armonizrii contabile internaionale din dou motive: principiile IAS nu sunt
att de stricte ca cele ale US GAAP, deci procesul de conversie de la normele naionale la cele
internaionale va fi mai uor, iar independena IAS n comparaie cu US GAAP ferete
ntreprinderile din ntreaga lume de un colonialism contabil
n iunie 2000 Comisia European a recomandat agenilor economici din cadrul Uniunii
Europene aplicarea unui set unic de norme contabile pentru a se realiza comparabilitatea i
transparena societilor europene. Setul unic de norme contabile spre care i-a oprit atenia
Comisia European sunt Standardele Internaionale de Contabilitate elaborate de IASC, care s
fie aplicate de toate ntreprinderile ncepnd cu anul 2005.
Pentru a realiza implementarea IAS ntreprinderile trebuie s realizeze i s urmeze un
plan detaliat al acestui proces, plan care va trebui s urmreasc:
- pregtirea personalului angajat
- retratarea situaiilor financiare a ultimilor doi ani conform IAS
- pregtirea conform IAS a primelor trei trimestre ale anului n care e planificat
trecerea la IAS
- pregtirea situaiilor financiare finale conform IAS

1.1.2. PROCESUL DE IMPLEMENTARE IAS N ROMNIA


Romnia a neles necesitatea alinierii la reglementrile contabile din spaiul UE i a
acionat n sensul implementrii la sistemul su contabil a Directivelor Europene i a
Standardelor Contabile Internaionale. Astfel n 1997 a nceput s se deruleze n ara noastr
programul de dezvoltare a sistemului contabil din Romnia, program finanat de Departamentul
guvernamental pentru dezvoltare internaional al Marii Britanii i al crui consultani au fost
membrii ai Institutului Experilor Contabili din Scoia. Acetia au lucrat doar cu personal al
Ministerului Finanelor Publice pn n 1999, cnd au nceput colaborarea i cu Camera
Auditorilor din Romnia.
Principalele obiective i direcii de desfurare ale acestui program au fost:
- trecerea de la economia centralizat la cea de pia i ntocmirea unor documente financiare de
sintez cu scop general, nu doar fiscal sau statistic;
- ncurajarea investiiilor strine, situaiile financiare trebuind s satisfac nevoile de informare
ale potenialilor investitori;
- aderarea la Uniunea European prin implementarea Directivelor Europene i a Standardelor
Internaionale de Contabilitate.
n 1998 a nceput traducerea n limba romn a normelor contabile internaionale, a cror
lansare oficial a avut loc n luna iunie 2000, iar n iulie 2001 s-a lansat ediia 2001 a
Standardelor Internaionale de Contabilitate.

Conform OMF nr 403/1999, n semestrul II al anului 1999 a nceput implementarea n


activitatea practic a Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitii
Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate la un numr reprezentativ
de ntreprinderi de interes naional. Urmtoarea faz a constat n modificarea prevederilor OMF
nr 403 prin apariia OMFP nr 94/2001, ale crui reglementri au nceput s fie aplicate din
exerciiul financiar 2001 de ctre societile mari ce ndeplinesc dou dintre criteriile prevzute n
respectivul ordin. n cursul anului 2002 Ministerul Finanelor Publice a elaborat noi reglementri
ce privesc microntreprinderile i ntreprinderile mici i mijlocii, i anume Ordinul nr 306/2002
privind aprobarea reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene.
Programul de implementare stabilete ntreprinderile care intr n sfera de aplicare a
OMFP nr. 94/2001 innd cont de cteva criterii: cifra de afaceri n euro a anului anterior,
valoarea total a activelor n euro a anului anterior i numrul mediu de salariai din exerciiul
anterior:
Programul de implementare a OMFP 94/2001
Tabelul 1.
Sfritul exerciiului Cifra de afaceri a
Valoarea activelor pt Nr mediu de
financiar
anului precedent
anul precedent
salariai pt anul
anterior
31.dec.01
31.dec.02
31.dec.03
31.dec.04
31.dec.05

peste 9.000.000
peste 8.000.000
peste 7.000.000
peste 6.000.000
peste 5.000.000

peste 4.500.000
peste 4.000.000
peste 3.500.000
peste 3.000.000
peste 2.500.000

peste 250
peste 200
peste 150
peste 100
peste 50

ntreprinderile care aplic aceste reglementri, n mod obligatoriu sau prin propria lor
opiune, nu vor putea reveni la vechiul sistem de ntocmire a situaiilor financiare. Agenii
economici vor avea de asemenea obligaia s retrateze situaiile financiare aferente anului
precedent celui de ncepere a aplicrii OMFP 94/2001 n conformitate cu noile reglementri.
Situaiile financiare anuale ale ntreprinderilor vor trebui s cuprind: bilanul, contul de profit i
pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici
contabile i note explicative.
n cursul anului 2002 Ministerul Finanelor Publice a elaborat noi reglementri ce se
refereau la microntreprinderi i la ntreprinderile mici i mijlocii, i anume OMFP nr 306/
26.02.2002 privind aprobarea reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu Directivele
Europene. Acest ordin vizeaz ntreprinderile ce ndeplinesc cel puin dou din condiiile
urmtoare:
- cifra de afaceri pn la 5.000.000 euro;
- total active pn la 2.500.000 euro;
- numrul mediu de salariai pn la 50 de salariai.
Aceste ntreprinderi sunt obligate ncepnd din 01.01.2003 s aplice acest ordin i s
ntocmeasc situaii financiare simplificate: bilan, cont de profit i pierdere, politici contabile i
note explicative.
ncepnd cu exerciiul financiar 2005 microntreprinderea sau ntreprinderea mic sau
mijlocie ce depete n doi ani consecutivi dou din aceste criterii va fi obligat s aplice
reglementrile OMFP 94/2001, fr a avea posibilitatea s revin la reglementrile contabile
simplificate.
7

1.2.

SISTEMUL DE CONTABILITATE DUALIST

1.2.1. DEFINIREA CONTABILITII N CADRUL SISTEMULUI DE


CONTABILITATE DUALIST
Legea nr. 82/1991 republicat, ce statueaz Sistemul Contabil al ntreprinderilor din
Romnia, definete contabilitatea ca activitate specializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea,
gestiunea i controlul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor obinute
din activitatea persoanelor fizice i juridice. Contabilitatea trebuie s asigure nregistrarea
cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia i
performana financiar i fluxurile de trezorerie, att pentru cerinele interne, ct i n relaiile cu
terii. Pe plan conceptual, sistemul de contabilitate al Romniei aplicat ncepnd cu anul 1993
este dualist bazndu-se pe concepia organizrii contabilitaii pe dou paliere intercorelate:
contabilitatea financiar (general) i contabilitatea de gestiune (analitic). Adoptarea noilor
reglementri (OMF 94/2001, OMF 306/2002) ce stabilesc principiile i reglementrile contabile
de baz, forma i coninutul situaiilor financiare anuale, are ca scop asimilarea deplin a
Directivei a IV-a a Comunitii Economice Europene i se articuleaz la standardele
internaionale elaborate de I.A.S.C. (International Accounting Standards Comittee).
Contabilitatea financiar are ca obiect circuitul patrimonial al ntreprinderii luat n
totalitatea sa ca entitate gestionar. Are caracter unitar i este obligatorie pentru toate
ntreprinderile, scopul su fiind acela de a determina periodic, de regul la sfritul exerciiului
financiar, situaia patrimoniului, situaia financiar, rezultatul global al exerciiului bazat pe
gruparea veniturilor i cheltuielilor n funcie de natura lor. Relaiile delimitate i evideniate n
contabilitate au o determinare obiectiv i pot fi divulgate integral terilor cu care ntreprinderea
intr n contact. Contabilitatea financiar are ca obiectiv furnizarea de informaii sintetice privind
poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare, asigurnd informaiile
necesare completrii bilanului contabil, contului de profit i pierdere, anexelor la bilan,
tabloului de finanare i tabloului de trezorerie, fiind deci un mijloc de control i o proba a actelor
de comer. Neajunsul contabilitii financiare este acela c nu permite o analiz factorial
detaliat, ci numai analize comparative a rezultatului global n timp i spaiu.
n Romnia au fost adoptate dou sisteme de contabilitate financiar: sistemul dezvoltat,
reglementat prin OMFP 94/2001, i sistemul simplificat, reglementat prin OMFP 306/2002.
Contabilitatea de gestiune este, de fapt, contabilitatea activitii de producie, avnd ca
obiect evidena, calculul, analiza i controlul costurilor i rezultatelor analitice prin prisma
componentelor activitilor consumatoare de resurse i producatoare de rezultate, oferind
informaii de detaliu privind modul de conducere i gestiune general i detaliat concret a
ntreprinderii. Criteriul folosit pentru delimitarea cheltuielilor si rezultatelor este cel al destinaiei
i funciei lor. Contabilitatea de gestiune acoper neajunsurile contabilitaii financiare n materie
de gestiune intern a ntreprinderii, fiind adaptabil la toate tipurile de ntreprinderi. n
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii nr.82/1991 aprobat prin Hotrrea Guvernului nr.
704/1993 se prevede la art.105 : Contabilitatea de gestiune este destinat, n principal, pentru
8

nregistrarea operaiunilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaie, respectiv


pe activiti, secii, faze de fabricaie; decontarea produciei, precum i calculul costului de
producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, inclusiv al produciei
n curs. Institutul contabililor de gestiune (Institute of Management Accountants) definete
contabilitatea de gestiune ca fiind un proces de identificare, cuantificare, colectare, analiz,
prelucrare, interpretare i transmitere a informaiilor financiare i nefinanciare utile
managementului pentru ndeplinirea funciilor acestuia i pentru asigurarea unei utilizri optime
i a unei evidenieri corecte a consumului de resurse.
n mod concret, obiectivele contabilitii de gestiune, potrivit art. 27 din Regulamentul
privind aplicarea Legii Contabilitii nr. 82/1991, se identific cu: calcularea costurilor, stabilirea
rezultatelor i a rentabilitii produselor, lucrrilor i serviciilor executate, ntocmirea bugetelor
de venituri i cheltuieli pe feluri de activiti, urmrirea i controlul executrii acestor bugete n
scopul cunoaterii rezultatelor i furnizrii datelor necesare fundamentrii deciziilor privind
gestiunea unitii patrimoniale. Conform art. 105 al aceluiai Regulament, n sfera de cuprindere
a contabilitii de gestiune intr: nregistrarea operaiunilor privind colectarea i repartizarea
cheltuielilor pe destinaii (activiti, faze, secii, comenzi, etc.), decontarea produciei i calculul
costurilor de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, inclusiv
al produciei n curs. Informaiile furnizate de contabilitatea financiar vin n completarea celor
furnizate de contabilitatea financiar, dar spre deosebire de acestea din urm (care se adreseaz
cu predilecie terilor), ele se vor adresa exclusiv utilizatorilor interni de date, n special
managerilor.
Sistemul de contabilitate n dublu circuit este practicat ndeosebi n rile Comunitii
Europene, n timp ce n rile anglo-saxone i n America este dominant contabilitatea ntr-un
singur circuit.
Legea Contabilitii Nr. 82 din 24 decembrie 1991 republicat (Monitorul Oficial nr.629
din 26 august 2002) prevede la Capitolul I- Dispoziii generale , art.1, alineatul 1:
Societile comerciale, societile/ companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale
de cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au
obligaia s organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar,
potrivit prezentei legi, i contabilitatea de gestiune adaptat la specificul activitii. .

1.2.2. ASEMNRI I DEOSEBIRI NTRE CONTABILITATEA


FINANCIAR I CONTABILITATEA DE GESTIUNE
n cazul contabilitii n dublu circuit, funciile acesteia se localizeaz pe fiecare circuit, n
funcie de acestea stabilindu-se obiectivele contabilitii. Astfel, pentru contabilitatea financiar
amintim urmtoarele obiective1:
nregistrarea complet a tranzaciilor n scopul determinrii periodice a situaiei
patrimoniale i a rezultatului global;
reprezint un instrument de verificare i de prob judiciar i fiscal;
s fie un veritabil instrument de gestiune;
1

Feleag N., Ionacu I. Contabilitate financiar, vol I, Ed. Economic, Bucureti, 1993, pag 16.

surs de informaii pentru analizele financiar;


furnizeaz informaii necesare realizrii sintezelor macroeconomice.
Contabilitatea de gestiune urmrete realizarea unor obiective n conformitate cu funciile
ndeplinite, i anume:
cunoaterea costurilor diferitelor funcii, produse, lucrri, sectoare de activitate;
determinarea marjelor si a rezultatelor analitice pe produse i activiti;
stabilirea previziunilor privind cheltuielile i veniturile, execuia acestora, cu
explicarea abaterilor rezultate.
Contabilitatea de gestiune este n prezent principalul furnizor de informaii economice necesare
conducerii, fiind conceput ca un instrument intern utilizat n luarea deciziilor i n realizarea
controlului de gestiune.
ntre contabilitatea financiar i cea de gestiune exist o oarecare opoziie de ordin socialeconomic, constnd n faptul c anumite informaii nu pot fi divulgate, ceea ce mpiedec
integrarea contabilitii financiare cu contabilitatea de gestiune. Aceast opoziie nu trebuie
apreciat totui n mod absolut deoarece cele dou sunt interdependente: contabilitatea de
gestiune preia numeroase informaii colectate de contabilitatea financiar, iar contabilitatea
financiar solicit calculul costurilor la elaborarea bilanului i a contului de profit i pierdere.
Asemnri ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune
Cele dou tipuri de contabiliti nu sunt incompatibile, mpreun formnd sistemul
contabil al ntreprinderii. Contabilitatea financiar este concentrat asupra ntreprinderii ca un
ntreg, pe cnd cea analitic sau intern pune accentul pe fiecare parte a ntreprinderii, ns
amndou se bazeaz pe principiul responsabilitii. Ambele circuite sunt elemente ale aceluiai
cadru, care este unitatea patrimonial i mpreun trebuie s asigure realizarea obiectivelor de
baz ale acesteia, ele funcionand pn la un punct n strict dependen una fa de ceallalt .
Deosebiri ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune1
Informarea utilizatorilor externi ai contabilitii se asigur periodic, dup reguli i
standarde impuse, clare, de ctre contabilitatea financiar. Contabilitatea de gestiune se
difereniaz de cea financiar prin:
a) informaiile furnizate de contabilitatea de gestiune se adreseaz utilizatorilor interni:
conductorul are nevoie de informaii total diferite de cele solicitate de utilizatorii externi
(acionari, creditori, bnci).
b) contabilitatea de gestiune este orientat spre viitor : ea folosete costul istoric i alte
informaii istorice preluate din contabilitatea financiar numai n vederea planificarii ; pentru
manager este incert faptul c viitorul va fi o simpl reflexie a ceea ce s-a ntmplat n trecut.
Contabilitatea financiar, ns, se bazeaz pe nregistrrile istorice, n mod prioritar.
nregistrrile n contabilitatea financiar sunt fcute numai dup ce tranzaciile s-au produs.
c) contabilitatea de gestiune nu este condus de principii contabile general acceptate, ci modul
de organizare al contabilitii de gestiune este lsat la latitudinea fiecrei uniti patrimoniale,
n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale acesteia, pe cnd documentele
1

Cotle D., Albu A.M. Contabilitate de Gestiune, Ed. Mirton, Timioara, pag. 12.

10

de raportare utilizate de contabilitatea financiar trebuie elaborate n conformitate cu


principiile i reglementrile contabile general acceptate.
d) contabilitatea de gestiune pune mai puin accentul pe precizie, exactitate i un mai mare
accent pe relevan, promptitudinea cu care pot fi obinute datele. Cnd informaiile sunt
solicitate, rapiditatea este adeseori mai important dect exactitatea, precizia. Managerul va
prefera de multe ori informaiile bazate pe bune estimri i aproximri celor exacte,
riguroase, dar obinute cu ntrziere. Contabilitatea financiar nu las loc aproximrilor, fiind
prin urmare mai puin important n luarea unor decizii pe termen scurt.
e) contabilitatea intern pune accent pe fiecare component structural a firmei i mai puin pe
organizaie ca ansamblu. Contabilitatea financiar pune accentul n prezentarea activitilor
pe tratarea firmei, ntreprinderii ca un ntreg. Prin contrast, contabilitatea de gestiune pune
accentul nu pe ntreprindere ca un ntreg ci pe prile componente sau seciunile acesteia : o
linie de fabricaie, vnzrile teritoriale, divizii, departamente, secii sau orice alt component
ce poate fi obinut prin secionarea ntregului.
f) contabilitatea de gestiune nu este standardizat. Contabilitatea financiar e standardizat
bazndu-se pe reguli precise stabilite de instituii naionale i internaionale. nregistrrile
contabilitii financiare sunt supuse auditrii, examinrii de contabili profesioniti autorizai.
Ea este obligatorie. Contabilitatea de gestiune nu este standardizat. Fiecare ntreprindere este
complet liber privind organizarea contabilitii interne pentru conducere.

CAP 2. CHELTUIELILE ELEMENTE CONSTITUTIVE ALE


COSTURILOR
11

2.1. DEFINIREA I RECUNOATEREA CHELTUIELILOR N


CONFORMITATE CU NOILE REGLEMENTRI CONTABILE
ARMONIZATE CU DIRECTIVA A IV-A I CU STANDARDELE
INTERNAIONALE DE CONTABILITATE
n conformitate cu noile reglementri, principiul prevalenei economicului asupra
juridicului i face simit prezena n ceea ce privete recunoaterea cheltuielilor i veniturilor
perioadei. Conform Cadrului general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare IASC
cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea
acestuia ctre acionari sau asociai (recunoaterea cheltuielii are loc simultan cu recunoaterea
creterii datoriei sau a reducerii activelor). Ele sunt recunoscute n Contul de profit i pierdere
atunci cnd are loc o diminuare de beneficii economice viitoare asociate unei reduceri a activelor
(consumurile stocate) sau creteri a pasivelor (datorii privind serviciile primite de la teri) i cnd
aceasta poate fi evaluat n mod credibil i are un grad suficient de certitudine.
Cheltuielile vor fi recunoscute n Contul de rezultate i pe baza asocierii directe ntre
costurile implicate i obinerea elementelor specifice de venit (conectarea costurilor la venituri).
Aceasta implic recunoaterea simultan sau combinat a veniturilor i cheltuielilor care rezult
direct i concomitent din aceleai tranzacii. Aplicarea conceptului conectrii n conformitate cu
prevederile prezentului Cadru general nu permite recunoaterea n bilan a elementelor care nu
corespund definiiei activelor sau datoriilor.
Atunci cnd se ateapt obinerea de beneficii economice n decursul mai multor perioade
contabile, sau cnd asocierea cheltuielilor cu veniturile poate fi determinat doar vag sau indirect,
cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere pe baza unei proceduri de alocare
sistematic i raional. Aceast modalitate este necesar n procesul recunoaterii cheltuielilor
asociate cu utilizarea unor active ca: terenuri i mijloace fixe, fond comercial, licene i mrci de
comer. Cheltuiala va fi prezentat ca amortizare. Aceste proceduri de alocare au drept scop
recunoaterea cheltuielilor n cadrul perioadelor contabile n care se consum sau expir
beneficiile economice asociate acestor elemente.
Definiia cheltuielilor include pierderile, adic acele elemente ce reprezint reduceri ale
beneficiilor economice ce pot rezulta sau nu ca urmare a desfurrii activitii curente a
persoanei juridice. n categoria pierderilor sunt incluse cele rezultate din dezastre (inundaii,
incendii), precum i cele rezultate din ieirea activelor pe termen lung. De asemenea, n definiia
cheltuielilor vor fi incluse i pierderile nerealizate (creterea cursului de schimb valutar n cazul
unor mprumuturi contractate n valut de ctre ntreprindere). Prezentarea pierderilor n contul
de profit i pierdere se va face distinct, la valoarea net (exclusiv veniturile aferente).

2.2. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR DUP NATUR I DESTINAIE


12

Pentru a putea urmri i controla consumul factorilor de producie i pentru a calcula


costul de producie, respectiv rezultatele financiare, contabilitatea va trebui s nregistreze la timp
i n totalitate cheltuielile realizate n cursul procesului de producie. Cheltuielile reflectate n
contabilitatea financiar pot fi grupate n funcie de momentul angajrii lor n:
a) Cheltuieli constatate n momentul plii lor care se nregistreaz n coresponden
cu conturile de trezorerie;
b) Cheltuieli angajate, cu plata ulterioar, motiv pentru care se nregistreaz n
coresponden cu conturile de teri;
c) Cheltuieli calculate pentru a estima deprecierile definitive sau latente ce nu
angajeaz o plat, reprezentate de amortizri i provizioane.
A. Cheltuielile care fac obiectul contabilitii financiare se pot grupa dup natura lor pe
urmtoarele feluri de cheltuieli:
- Cheltuieli de exploatare n aceast categorie vor fi incluse cheltuielile privind
consumurile de materii prime, materiale auxiliare, materiale consumabile, combustibili, piese de
schimb, materiale de natura obiectelor de inventar, mrfuri, ambalaje, energie i ap, cheltuieli
cu serviciile executate de teri (reparaii, redevene, chirii, studii, colaboratori, comisioane,
cheltuieli de protocol, reclam, publicitate, transport de bunuri i personal, pot i taxe de
telecomunicaii, servicii bancare), cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate
suportate de unitatea patrimonial (impozitul suplimentar pe salarii, impozitul pe cldiri, taxe
pentru folosirea terenurilor, taxe asupra mijloacelor de transport, etc), cheltuieli cu personalul
privind salariile, asigurrile i protecia social, contribuia unitii la fondul de omaj, cheltuieli
cu pregtirea i perfecionarea profesional, adic acele cheltuieli ce privesc activitatea normal,
curent de exploatare privind aprovizionarea, producia i desfacerea bunurilor, lucrrilor i
serviciilor, fiind de asemenea incluse i operaiile privind investiiile prin care se realizeaz
producia i construcia proprie de mijloace fixe.
- Cheltuieli financiare din aceast categorie fac parte pierderile din creane legate
de participaii, pierderi rezultate din cedarea imobilizrilor financiare sau a investiiilor
financiare pe termen scurt, diferene nefavorabile de curs valutar din operaiunile curente sau din
disponibilitile n devize, dobnzile curente aferente mprumuturilor primite, cheltuieli privind
sconturile acordate n cadrul relaiilor de decontare cu clienii, inclusiv a celor privind efectele
comerciale de primit etc, deci acele cheltuieli strict legate de activitatea financiar a ntreprinderii
care privesc activitatea normal, curent a unitii patrimoniale. Aceste cheltuieli sunt tratate n
IAS 23 Costurile ndatorrii, care definete cheltuielile financiare ca fiind dobnzile i alte
cheltuieli suportate de o ntreprindere, n care sunt cuprinse:
dobnzile aferente descoperirilor de cont i mprumuturilor pe termen scurt
i lung;
amortizarea reducerilor sau primelor aferente mprumuturilor;
amortizarea cheltuielilor complementare realizate n scopul obinerii
mprumuturilor;
cheltuieli financiare aferente leasing-ului financiar, recunoscute conform
IAS 17 Leasing;

13

diferenele de curs valutar aferente mprumuturilor ntr-o moned strin,


n msura n care sunt privite ca o ajustare a cheltuielilor cu dobnda.
- Cheltuieli extraordinare reprezint cheltuieli care nu sunt legate de activitatea
curent a ntreprinderii, ele fiind rezultate din evenimente sau tranzacii ce nu se ateapt s se
repete ntr-un mod frecvent sau regulat (exemplu: dezastre naturale, exproprieri). Planul de
Conturi General prevzut de Reglementrile contabile simplificate, armonizate cu Directivele
Europene, prevd n aceast categorie cheltuielile privind calamitile i alte evenimente
extraordinare.
- Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele sunt cheltuieli de exploatare sau
financiare ocazionate de deprecierea activelor amortizabile i neamortizabile i cele determinate
de constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli. Sunt cheltuieli care nu genereaz pli
pentru activitatea de trezorerie; ca o component a cash-flow-ului, ele reprezint o surs de
autofinanare de investiii (se mai numesc i cheltuieli calculate). Cheltuielile cu amortizrile i
provizioanele cuprinse n categoria:
- cheltuielilor de exploatare sunt:
cheltuieli cu amortizarea aferent imobilizrilor corporale i
necorporale;
cheltuieli cu provizioanele pentru riscuri i cheltuieli i pentru
deprecierea elementelor de activ ce privesc activitatea de exploatare.
- cheltuielilor financiare sunt:
cheltuieli cu amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor;
cheltuieli cu provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor financiare,
a creanelordin conturile de decontri din cadrul grupului sau cu
asociaii i pentru deprecierea investiiilor pe termen scurt.
- Cheltuieli cu impozitul pe profit impozitul pe profit reprezint pentru unitate o
cheltuial de natur fical care se are n vedere la determinarea profitului net; aceste
cheltuieli reprezint o clas separat, dar n care se regsesc parial celelalte trei clase de
cheltuieli (de exploatare, financiare, extraordinare).
B. n raport cu destinaia lor cheltuielile nregistrate n contabilitatea financiar se
grupeaz astfel:
- Cheltuieli directe cuprind materii prime i materiale directe, remuneraii directe,
contribuia privind asigurrile i protecia social i alte cheltuieli directe; aceste cheltuieli se pot
identifica pe un produs, o lucrare, un serviciu, o familie de produse, o comand sau o faz, n
raport cu obiectul activitii de exploatare.
- Cheltuieli indirecte de producie (cheltuieli comune ale seciei) cuprind cheltuielile
cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i cheltuielile generale ale seciei; aceste cheltuieli nu se
pot identifica pe obiectul activitii de exploatare, ci numai pe locurile de producie sau de
activitate care le-au generat, de unde apare necesitatea repartizrii acestora pe baza unor criterii
convenionale, n scopul formrii costului pe produse.
- Cheltuieli de desfacere ocazionate de vnzarea produselor fabricate.
- Cheltuieli generale de administraie determinate de conducerea i administrarea
unitii patrimoniale n ansamblul ei.

14

Clasificarea cheltuielilor dup destinaie se folosete n cadrul unitii patrimoniale n


scopul organizrii contabilitii de gestiune i al calculrii costului unitar al produselor, lucrrilor
sau serviciilor, avnd la baz mbinarea dintre natura cheltuielilor i modul de repartizare i
includere a lor n costul produciei fabricate, n funcie de destinaie.
Costul de fabricaie (format din cheltuielile directe i de cheltuielile indirecte
repartizate) mpreun cu cheltuielile de desfacere i cele generale de administraie repartizate
asupra produsului vor forma costul complet sau comercial.
Dei cheltuielile pot fi clasificate dup numeroase alte criterii, cele mai importante
rmn natura i destinaia lor. Clasificarea cheltuielilor dup natura lor este unic pe ntreaga
economie, utilizndu-se n cadrul unitii patrimoniale la organizarea contabilitii financiare,
servind la stabilirea rezultatului exerciiului n mod global, pe ntreaga unitate. Clasificarea
cheltuielilor dup destinaie se folosete pentru organizarea contabilitii de gestiune, servind la
calculul costului unitar al produselor, lucrrilor sau serviciilor.

2.3. DEFINIREA I CONINUTUL COSTULUI


Prin obiectul su de studiu contabilitatea de gestiune procedeaz la cunoaterea costurilor,
studiindu-le n mod continuu, analiznd i estimnd evoluia lor, oferind informaii utile pentru
diagnosticare, pentru luarea deciziilor i pentru previzionarea viitorului.
Costul este o categorie economic general acceptat. Termenul are la origine verbul latin
constare care nseamn a stabili, a fixa ceva, verb din care s-a desprins noiunea de a costa
pentru a exprima ct s-a consumat sau s-a pltit pentru un lucru sau obiect. Ulterior, de la aceast
noiune s-a ajuns la noiunea de cost, al crui coninut este legat de un consum de valori i care,
pentru a fi reflectat, trebuie s aib la baz o expresie valoric. Avnd n vedere sursa de
informaii contabilitatea financiar rezult c, privite sub acest aspect, costurile sunt aproape
sinonime cu cheltuielile.
Consumurile de valori fiind efectuate n scopul obinerii unui produs, unei lucrri sau
prestrii unui serviciu conduc la efectuarea unei calculaii pentru a fi posibil nsumarea lor, iar
rezultatul obinut constituie un indicator sintetic cunoscut sub denumirea de cost de producie.
Costurile influeneaz procesul de elaborare a deciziilor economico-financiare prin mai multe
relaii, ntre care se remarc ca importante: relaia costuri-preuri, relaia costuri-profit, relaia
costuri-eficien economic, costuri-productivitatea muncii, i altele. Aceste relaii nu constituie o
noutate, ele fiind prezentate n literatura de specialitate tradiional, ceea ce s-a schimbat fiind
modul de aezare a lor pe baze noi, prin reconsiderarea acestor relaii potrivit cerinelor
economiei de pia. Lund ca exemplu relaia costuri-preuri putem constata o inversare a
raportului dintre ele: pn de curnd, n condiiile existenei unei economii planificate, s-a acordat
prioritate costurilor, preurile stabilindu-se pe baza costurilor. n economia de pia aceast
legtur direct costuri-preuri se transform ntr-o legtur indirect, adic costul influeneaz
n mod indirect asupra preului format pe pia, prin intermediul costului cuprins n preul de
ofert al produsului. n schimb, preul pieei dobndete un rol indirect asupra costurilor, oblignd
productorii sa-i reduc costurile pentru a-i majora profitul. Concurena direct dintre
productori genereaz i o concuren indirect prin costuri, ctignd mai mult acei productori
ale cror costuri sunt mai reduse.1Influena acestor modificri se remarc prin lrgirea sferei de
1

Beju V. - Mecanismul preurilor n economia de pia, Ed. Promedia Cluj-Napoca, 1995

15

studiu a costurilor, adugndu-se la studiul costurilor de producie i studiul costurilor de


achiziie, a costurilor de desfacere, precum i studiul costurilor unor funcii social-economice i
financiare.
Astfel costul poate fi definit ca fiind o categorie economic ce exprim n form bneasc
cheltuielile de munc vie i materializate efectuate pentru procurarea sau producerea i vnzarea
unei uniti de bunuri materiale, executarea unei lucrri sau prestarea unui servicii de ctre o
ntreprindere.
Costul se determin ca raport ntre cheltuielile efectuate de o ntreprindere ntr-o perioad
de timp delimitat, numit perioad de gestiune, pentru obinerea i desfacerea unor bunuri
materiale, executarea unor lucrri sau prestarea de servicii, pe de o parte, i cantitatea din aceste
bunuri, lucrri sau servicii obinute i vndute, exprimate n uniti de msur specifice, pe de alt
parte. De aici reiese clar esena costului, i anume costul este cheltuial sau sum de cheltuieli pe
unitate de produs, lucrare sau serviciu, i nu cheltuial n general.
innd seama de diferitele modaliti de procurare a bunurilor, lucrrilor sau serviciilor
necesare ntreprinderii (prin achiziionri sau producie proprie) costurile iau forme specifice
acestor procese economice, putnd fi: costuri de achiziie, costuri de producie, iar pentru
bunurile vndute se calculeaz costul de desfacere (costul complet comercial). Din punct de
vedere al momentului i rolului su n evaluarea patrimoniului economic al unitii avem: cost de
intrare (istoric), cost de inventar i costul real. n literatura de specialitate pot fi ntlnite i alte
tipologii ale costurilor: cost global, cost fix, cost variabil, cost total, cost marginal, cost mediu sau
cost operaional, cost funcional, cost de prelucrare, cost de distribuie, cost prestabilit, etc.
Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a CEE i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate, aprobate cu Ordinul nr. 94/2001 al Ministerului de Finane
prevede la Cap. V, punctul 18: Costul de producie este determinat prin adugarea, la costul de
achiziie al materiilor prime i consumabile utilizate, a costurilor nregistrate direct de
ntreprindere, care sunt direct atribuite producerii acelui bun. Costul de producie mai poate
cuprinde, de asemenea, o pondere rezonabil din costurile nregistrate de ntreprindere care nu
pot fi asociate produciei dect n mod indirect, dar numai n msura n care aceste costuri se
refer la perioada respectiv de producie, ct i dobnda la capitalul mprumutat pentru
finanarea producerii unor bunuri (active) cu ciclu lung de producie. Conform Regulamentului
de aplicare a Legii Contabilitii nr. 82/1991, punctul 106, aliniatul 3, cheltuielile generale de
administraie i cheltuielile de desfacere sunt n general excluse din costul de producie, n afar
de cazul n care condiiile specifice de exploatare justific luarea lor n consideraie . n practica
contabil romneasc, ns, aceast excludere a cheltuielilor generale de administraie i a
cheltuielilor de desfacere nu este respectat.
Contabilitatea de gestiune face distincia fundamental ntre costul produselor i costul
perioadei:
Costul produselor cuprinde totalitatea cheltuielilor asociate sau decontate asupra
purttorului de cost. Aceste costuri vor trece prin conturile de stocuri i prin cele de
imobilizri ale contabilitii financiare, dup caz (stocurile de produse, producie n
curs, imobilizri obinute prin producie proprie).
Costul perioadei cuprinde cheltuielile exerciiului considerate ca neavnd vreo
legtur cu produsul realizat, nerecunoscute n calculaie, care nu sunt deci incluse
n costul produsului. Contabilitatea de gestiune va determina acest cost care va
afecta n totalitate rezultatul exerciiului respectiv. Costul perioadei va include costul
subactivitii (cheltuielile fixe aferente gradului de neocupare a capacitii de
16

producie, cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere), n cazul


calculaiilor ce duc la aflarea unui cost total, respectiv totalitatea cheltuielilor fixe, n
cazul calculaiilor ce duc la aflarea costului parial.
O preocupare de natur mai recent a contabilitii de gestiune este furnizarea de date cu
privire la costurile ascunse . Spre deosebire de costurile vizibile, care au o denumire precis,
recunoscut, care pot fi msurate i pot face obiectul unui control riguros i regulat, costurile
ascunse sunt consecina unor funcionri defectuase aprute n activitatea de producie i nu pot fi
puse n eviden prin intermediul procedeelor clasice ale contabilitii de gestiune. Pentru a
minimiza aceste costuri trebuie apreciat mrimea lor prin identificarea disfuncionalitilor
existente, identificarea supra-consumurilor de resurse, evaluarea costului acestor resurse,
inventarierea posibilitilor de aciune pentru reglarea disfuncionalitilor i punerea n practic a
celei mai bune dintre ele.
Costurile reprezint elementul central care leag cheltuielile de producie printr-un raport
esenial inclus n studiul costurilor sub denumirea de calculaie a costurilor. Cunoaterea
nivelului, dinamicii i structurii costurilor este de asemenea un obiectiv al studiului costurilor
care se realizeaz prin controlul i analiza costurilor.

2.4. DELIMITAREA CHELTUIELILOR NTRE CONTABILITATEA


FINANCIAR I CONTABILITATEA DE GESTIUNE
Contabilitatea financiar determin i analizeaz rezultatul n mod global n funcie de
natura cheltuielilor i veniturilor. Prin obiectul su de studiu contabilitatea de gestiune procedeaz
la cunoaterea costurilor, prelund n acest scop cheltuielile din contabilitatea financiar pe care
le va repartiza dup destinaia lor. Totodat, prin calcularea acestui cost, contabilitatea de gestiune
ofer informaii privind evaluarea imobilizrilor, stocurilor i posturilor de regularizare din
contabilitatea financiar.

2.4.1. CONINUTUL I STRUCTURA CHELTUIELILOR CARE


FORMEAZ COSTURILE
Desfurarea procesului de munc, generator de bunuri economice necesare acoperirii
diverselor nevoi, presupune existena i utilizarea anumitor factori economici de producie:
1) mijloace de munc cldiri, instalaii, maini, utilaje, unelte;
2) obiecte ale muncii materii prime, materiale, combustibili, energie;
3) fora de munc.
Toate aceste elemente ale procesului de munc, prin folosire, se consum i dau natere la
diferite feluri de cheltuieli, exprimate bnete. Consumarea mijloacelor de munc d natere unor
cheltuieli cu amortizarea acestor mijloace, consumarea obiectelor muncii mbrac forma
cheltuielilor cu materiile prime, materialele auxiliare, combustibilul, energia, etc., iar consumarea
forei de munc se concretizeaz n cheltuieli cu salariile i accesoriile acestora.
Putem defini astfel cheltuiala ca un consum de munc vie i materializat exprimat n
uniti monetare, generat de realizarea anumitor procese economice sau activiti socialculturale. Aceast definiie sugereaz existena unor structuri diferite ale cheltuielilor, i anume:

17

A. Dup natura, mrimea i varietatea lor, cheltuielile se particularizeaz n funcie de


particularitile celor trei sectoare principale ale economiei naionale, astfel:
- n sectorul agenilor economici predomin cheltuielile de aprovizionare, producie,
desfacere, administraie, etc precum i cheltuielile social-culturale i cele financiare, dar ntr-o
mai mic msur;
- n sectorul instituiilor publice pondere mare au cheltuielile social-culturale (nvmnt,
sntate, cultur, administraie, aprare, etc);
- sectorului bancar i sunt specifice cheltuielile financiare ce asigur desfurarea normal
a circulaiei monetare, creditului i decontrilor.
B. n funcie de momentul efecturii, corelat cu momentul exigibilitii lor, se deosebesc:
a). Cheltuieli curente se efectueaz i sunt exigibile n perioada curent de gestiune, deci
ele se efectueaz i se includ n costuri, se deconteaz pe seama veniturilor bugetare sau a
rezultatelor financiare bancare, dup caz, n cadrul acelorai perioade de gestiune;
b). Cheltuieli anticipate se efectueaz n cursul perioadei de gestiune curente i se includ
n costuri sau se deconteaz pe seama veniturilor bugetare sau a rezultatelor financiare bancare n
cursul exerciiilor financiare viitoare;
c). Cheltuieli preliminate privesc activitatea economic, social-cultural sau bancar din
perioada de gestiune curent, dar care se vor efectua n perioadele de gestiune viitoare.
C. Dup modul de individualizare pe purttorii de costuri pot exista:
a). Cheltuieli directe pot fi identificate fr ambiguitate pe factorii care le-au generat
chiar n momentul planificrii sau efecturii lor. ntre consumul de resurse care genereaz aceste
cheltuieli i produsele rezultate exist o legtur direct, renunarea la realizarea acestor produse
ducnd la eliminarea n totalitate a cheltuielilor directe.
b). Cheltuieli indirecte sunt strns legate de diversificarea proceselor economice, fiind
generate de realizarea simultan a acestor procese. n momentul planificrii sau efecturii aceste
cheltuieli au un caracter comun mai multor factori care le-au generat, urmnd a fi individualizate
pe fiecare din aceti factori prin calcule de repartizare, sub forma unor cote-pri globale din
totalul lor. Consumul de resurse generator de cheltuieli indirecte nu are legtur cu un anumit
produs, ci este legat de ntreaga activitate productiv, renunarea la producerea unui bun
neducnd la eliminarea acestor consumuri, ele fiind repartizate asupra celorlalte produse.
D. Din punct de vedere al dependenei lor fa de volumul fizic al activitilor pentru care se
efectueaz, se pot distinge:
a). Cheltuieli variabile volumul lor se modific n mod corespunztor i n acelai sens
cu modificarea volumului fizic al activitii care le genereaz. Aceste cheltuieli sunt dependente
de volumul i structura produciei, apar odat cu nceperea activitii productive i dispar odat cu
ncetarea acesteia. Ele pot fi, la rndul lor:
cheltuieli variabile proporionale se modific direct proporional cu volumul
activitilor care le-au ocazionat (cheltuieli cu materialele directe, cu salariile
directe). n practic proporionalitatea se menine numai pentru o perioad de timp
18

datorit unor factori cum sunt modificarea normelor de consum la materiale sau a
modificrii normelor de manoper.
cheltuieli variabile neproporionale n cadrul crora pot exista:
cheltuieli progresive (supraproporionale) ritmul lor de cretere este
superior ritmului de cretere al volumului fizic al activitilor la care se
raporteaz. Ele au un efect negativ asupra profitului, putnd fi cauzate
de suprasolicitarea capacitii de producie cu toate efectele sale,
creterea tarifului de salarizare fr o cretere corespunztoare a
productivitii muncii, ncadrarea unor muncitori cu o calificare redus,
folosirea unor materiale mai scumpe, etc.
cheltuieli degresive (subproporionale) cresc odat cu creterea
volumului fizic al activitilor, dar ntr-o proporie mai mic dect
creterea acestui volum. Efectul lor asupra rezultatului este unul
pozitiv, din aceast categorie fcnd parte cheltuielile cu ntreinerea i
funcionarea utilajelor, cheltuielile cu salarizarea muncitorilor
auxiliari,etc.
cheltuieli regresive aceste cheltuieli scad sensibil atunci cnd
volumul fizic al activitii generatoare crete uor sau rmne relativ
constant. Ele au nivelul cel mai ridicat la un nivel minim de producie,
scznd pe msur ce producia crete. Aici pot fi incluse cheltuielile
cu ntreinerea i funcionarea utilajelor noi puse n funciune care
ncep s scad dup atingerea parametrilor normali de funcionare, ct
i o parte a cheltuielilor generale ale ntreprinderilor care la o cretere
major a produciei pot deveni regresive.
cheltuieli flexibile evoluia lor este neregulat n raport cu volumul
fizic al activitii de care depind, putnd evolua liniar, apoi neliniar,
degresiv sau proporional, sub influena a diveri factori.
b). Cheltuieli convenional constatate sau relativ fixe rmn constante n raport cu
modificarea volumului fizic al activitii care le genereaz, mrimea lor depinznd de
factorul timp. n timp, cheltuielile fixe pot evolua n salturi ascendente sau descendente,
concomitent cu sporirea sau reducerea capacitii de producie a unitii patrimoniale.
E. Din punct de vedere al momentului formrii cheltuielilor, exist dou categorii de
cheltuieli:
a). Cheltuieli antecalculate (standard, normate, planificate) se estimeaz c se vor
efectua n perioadele de gestiune viitoare.
b). Cheltuieli efective (reale) s-au efectuat ntr-o perioad de gestiune anterioar.

19

2.4.2. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR DUP GRADUL DE


INCLUDERE N COSTUL DE PRODUCIE
Pentru a delimita raporturile dintre cele dou seciuni ale contabilitii, cheltuielile se vor
clasifica n funcie de gradul lor de includere n costul de producie n:
- Cheltuieli ncorporabile- se includ n mod normal n costul produciei fabricate. n
aceast categorie sunt incluse cheltuielile cu consumurile de materii prime i materiale
consumabile directe, remuneraiile directe, contribuia privind asigurrile i protecia social i
alte cheltuieli directe de producie, precum i cheltuielile indirecte de producie repartizate
raional ca fiind legate de fabricaia produselor. Tot aici se pot include i dobnzile la creditele
bancare contractate pentru producia cu ciclu lung de fabricaie, aferente perioadei.
Cheltuielile ncorporabile pot fi, la rndul lor, mprite n:
Cheltuieli ncorporabile total sunt acele cheltuieli care intr n structura
costului de producie aa cum sunt nregistrate n contabilitatea financiar;
Cheltuieli ncorporabile parial sunt acele cheltuieli a cror includere n
costul de producie depinde de gradul de ndeplinire a unor parametrii de
referina.1
- Cheltuieli nencorporabile- n mod normal nu se includ n costul produciei fabricate.
Din aceast categorie fac parte cheltuielile excepionale, cheltuielile privind crearea
provizioanelor, cheltuielile financiare cu excepia dobnzilor bancare la ntreprinderile cu ciclu
lung de fabricaie, diferena n plus de amortizare n cazul practicrii amortizrii degresive sau
accelerate, impozitul pe profit. De asemenea nu trebuie s se includ n costul produciei costul
subactivitii. Aceste cheltuieli se vor reflecta direct n rezultatul exerciiului.
- Cheltuieli supletive sau adiionale sunt acelea care nu se nregistreaz n
contabilitatea financiar, dar se includ n costul produciei obinute. Ele sunt generate de folosirea
gratuit a unuia dintre factorii de producie, cum ar fi remunerarea capitalului propriu la o rat a
dobnzii rezonabil care d posibilitatea comparabilitii ntreprinderilor care difer numai prin
structura de finanare, sau remunerarea patronului care nu are calitatea de salariat n
ntreprinderea individual.

Cheltuieli
ncorporabile n
contabilitatea
de gestiune

Cheltuieli ale
Cheltuieli
contabilitii + Elemente + nencorpofinanciare
supletive
rabile

Cristea H. Contabilitatea i calculaiile n conducerea ntreprinderii, Ed. Mirton, Timioara, 1997

20

CAP 3. PREZENTAREA GENERAL A S.C. FORMIN S.A.


CARANSEBE
3.1. OBIECTUL DE ACTIVITATE
nfiinat n anul 1952 sub denumirea de ntreprinderea de Exploatri din Caransebe,
purtnd succesiv denumirile : ntreprinderea de Explorri nr . 6 Banat, ntreprinderea de
Prospeciuni i Explorri Banatul, ntreprinderea de Explorri Banatul, ntreprinderea de
Explorri Miniere Banatul, iar pn n 1990 - ntreprinderea de Prospeciuni i Explorri
Geologice Banatul, SC FORMIN SA Caransebe a avut ca principal obiect de activitate
cercetarea n fazele de prospeciune i exploatare a substanelor minerale utile, descoperind n
aceast perioad peste 80 de zcminte de substane minerale utile, solide i gazoase.
Pe parcursul activitaii sale, societatea a executat lucrri de prospeciune i explorare
geologic, att prin lucrri miniere, ncepnd de la lucrri miniere uoare (derocri, anuri,
puuri de suprafa), pn la puuri de explorare i exploatare (de adncimi medii i mici) i
galerii cu diferite profile de spare, ct i prin lucrri de forare la suprafa (pe diferite trepte de
adncime) i in subteran .
Aceste lucrri au fost executate n scopul cercetrii i punerii n evidena a unor zcminte
de substane minerale utile, solide i lichide, pe teritoriul judeelor Mehedini , Cara-Severin,
Timi i Arad .
Activitatea comercial a societaii a avut o evoluie descresctoare ncepnd din anul 1989
cnd cifra de afaceri a fost de 21,1 milioane dolari fa de numai cca 340.000 dolari n anul 2001
(1,61%). Permanenta descrestere a volumului de activitate al societii s-a datorat , n primul
rnd, faptului c s-au redus gradual, dup anul 1989, fondurile alocate de la Bugetul de Stat
pentru activitatea de cercetare geologic, nereuindu-se o suplimentare a acestora prin efectuarea
altor activiti i privatizare .
Lucrrile de cercetare geologica ce se mai efectueaza n prezent sunt :
- pentru substane nemetalifere - sinteze geologice (n perimetrele Valea Chimiea - Oga
Cuptoare i Oravia Tlva Mic-Nicolae) ;
- pentru minereuri de metale nobile - (n perimetrele Bradiorul de Jos - Agadici i
Sichevia - Valea Lilieci - Valea Purcaru) cu lucrrile :
- foraje cu sondeze
- puuri de cercetare
- sanuri
- prospeciuni geologice
- studii geologice
- analize i determinri de laborator
- pentru ape subterane potabile i industriale - (n perimetrele Liubcova, Moldova
Veche, Oravia i Domanea) cu lucrari de foraj hidrogeologic .
SC FORMIN SA Caransebe este singura societate economic din partea de sud-vest a
rii cu un potenial complex n ceea ce privete proiectarea, executarea i documentarea de
lucrri geologice de cercetare reprezentate prin lucrri miniere de suprafa i subterane i foraj
geologic i hidrogeologic.
21

n ultima perioad societatea i-a diversificat activitatea n domeniul proiectrii de lucrri


pentru obinerea permiselor i licenelor de cercetare i exploatare pentru orice fel de substan
mineral util. De asemenea societatea are n vedere valorificarea rentabil din punct de vedere
economic a unor substane minerale utile prezente n zona, prin exploatarea lor n balastiere i
cariere .
n decursul celor 50 de ani de activitate, societatea i-a diversificat n mod constant
domeniul de activitate, la ora actual fiind atestat de A.N.R.M. Bucureti, cu Certificat de
atestare nr . 1 / 28.01.2002 , s execute :
A. SINTEZE , STUDII , PROIECTE
*elaborarea de sinteze n ceea ce privete prezena unor resurse sau rezerve geologice;
*elaborarea de studii de fezabilitate pentru lucrrile n fazele de prospeciune, explorare i
exploatare;
*ntocmirea de documentaii pentru obinerea spre concesionare la explorare sau
exploatare a unor perimetre;
*ntocmirea de programe anuale de exploatare;
*ntocmirea de proiecte geologice de cercetare ;
*efectuarea de msurtori topografice cu specialiti autorizai;
*prelucrarea automat a datelor geologice i cartografice;
*elaborarea de proiecte de execuie ;
*ntocmirea de documentaii pentru conservarea i nchiderea minelor;
*consultana de specialitate n domeniile: geologie, hidrogeologie, topografie, minerit,
foraj .
B. FORAJE DE SUPRAFA I N SUBTERAN
*executarea de foraje de suprafaa i n subteran, cu diferite diametre a sculei tietoare, cu
recuperarea sau nu a rocilor traversate;
*executarea de foraje hidrogeologice echipate cu coloane filtrante din metal i plastic specifice exploatrii apelor subterane (potabile, minerale sau industriale), inclusiv punerea n
producie : stimulri, denisipri, intervenii, reparaii;
*executarea de foraje de urmrire a dispersiei poluanilor n subteran n vederea obinerii
datelor necesare efecturii studiilor de impact sau bilanurilor de mediu.
C. LUCRRI GEOLOGICE MINERALE I SPECIALE
*executarea de lucrri miniere de exploatare i explorare prin puuri de explorare, galerii
de coast, plane nclinate, suitori, anuri i dezveliri;
*extragerea de probe din infrastructurile de beton armat ;
*executarea de prospeciuni geologice la suprafa;
*executarea de lucrri geotehnice.
D. ALTE SERVICII
*executarea de reparaii, ntreinere i nchiriere de instalaii de foraj i minerit;
22

*executarea unor activiti de transport cu mijloace rutiere pe pneuri sau enilate;


*executarea unor transporturi speciale de carburani, materiale explozive, etc ;
*exploatarea agregatelor minerale din albiile rurilor i rocilor utile din cariere .

3.2.ACTELE NORMATIVE N VIGOARE CE REGLEMENTEAZ


ACTIVITATEA DE PROSPECIUNI I EXPLORRI GEOLOGICE
Activitatea de exploatare geologica este reglementat n cea mai mare msur de Legea
Minelor aprut n Monitorul Oficial Nr. 113 /martie 1998 , ct i de Normele pentru
aplicarea Legii Minelor (MO nr 381/oct. 1998).
Aceste acte normative descriu regimul de punere n valoare a resurselor minerale
(capitolul 2 al Legii Minelor) dup cum urmeaz :
-

resursele minerale se pun n valoare prin activiti miniere care se concesioneaz


companiilor i societailor naionale miniere, sau se dau n administrare instituiilor
publice de ctre autoritatea competent;
- prospeciunea se realizeaz pe baza de permis neexclusiv, eliberat, la cerere, pentru un
perimetru de forma geometric, definit prin coordonate topogeodezice;
- permisul de prospeciune se elibereaz pentru o durata de maxim 3 ani, cu plata
anticipat a unei taxe anuale;
- explorarea se realizeaz pe baza unei licene exclusive acordate, la cerere, persoanelor
juridice interesate, selecionate prin concurs semestrial de ofert, n baza unui program
de lucrri i a constituirii unei garanii bancare corespunztoare pentru refacerea
mediului;
- licena de exploatare se acord n baza unei cereri nsoit de:
-studiul de fezabilitate
-planul de dezvoltare al exploatrii
-studiul de impact asupra mediului
-planul de refacere al mediului
- licena se acorda pentru maxim 20 de ani, cu drept de prelungire pe perioade succesive
de cte 5 ani;
- titularul licenei de exploatare va plti o taxa anual pe suprafa i o redevena
minier.
Capitolul 3 al aceleiasi Legi enun drepturile i obligaiile titularului licenei. Dintre
drepturi (art 28) amintim :
- accesul la terenurile aflate n perimetrul prevzut n licen;
- s execute toate activitile prevzute n licen;
- s dispun asupra cantitilor de produse miniere realizate;
- s obin de la autoritatea competent datele i informaiile necesare desfurrii
activitii sale.
Obligaiile sunt enumerate n cadrul articolului 29 :
- s elaboreze documentaii tehnice i economice pentru realizarea activitii,
documentaii asupra crora s existe avizul prealabil al ministerului de resort ;

23

s acorde Statului Romn dreptul de preempiune la cumprarea produselor rezultate


n urma explorrii, la preuri internaionale i n termeni comerciali;
- s efectueze la zi msurtorile topografice i s completeze planurile de situaie a
tuturor lucrrilor executate pe parcursul derulrii activitilor miniere i geologice.
Fiind o societate aflat n patrimoniul Statului, SC FORMIN SA are i urmtoarele obligaii:
- s fundamenteze i s transmit la termen volumele de finanare necesare realizrii
lucrrilor prevzute n licen;
- s transmit informaiile solicitate referitoare la producie i la investiiile realizate,
precum i modul de alocare a fondurilor acordate de Bugetul de Stat.
Obligativitatea transmiterii informaiilor privind producia realizat se datoreaz i necesitii de
a calcula redevena cuvenit Bugetului de Stat, 2 % din valoarea produciei realizate.

3.3. STRUCTURA ORGANIZATORIC


A.G.A
Consiliul de Administraie - are 2 membrii: Directorul General i un reprezentant al
Ministerului Industriei i Resurselor
T.E.S.A :
n subordinea direct a Directorului General sunt :
Inginerul ef
Geologul ef
Contabilul ef
Aa cum se poate vedea i n organigram - anexa 1 ntreprinderea are 6 birouri :
- biroul Tehnic-Productiv (3 pers.) - n subordinea Inginerului ef
- biroul Geo-Topo Terenuri (3 pers.) - n subordinea Geolog ef
- are n subordine Departamentul Prospeciuni
- biroul Financiar-Contabil (5 pers.) - n subordinea Contabilului ef
- biroul Administrativ (3 pers.)
- n subordinea Directorului General
- are n subordine Paza Cldiri
- biroul Contractare,Valorificare,Proiectare(2 pers.) - n subordinea Directorului General
- biroul O.P.I.S (3 pers.)
- n subordinea Directorului General
Pe lng acestea mai funcioneaz un compartiment de Protecie a Muncii (2 persoane),
un consilier i un jurist, aflai n subordinea direct a Directorului General.
n subordinea Geologului ef se mai gsete un Departament de Analize Laborator.
Seciile productive :
Secia Caransebe (40 pers.), condus de un ef de Atelier aflat n subordinea direct a
Directorului General, cuprinde:
- ntreinere i Reparaii
- Auto
- Balastiera
24

- Depozitul
Obiectiv Oravia (40 pers.), condus de un ef Obiectiv aflat n subordinea direct a
Inginerului ef, cuprinde:
- Sediul
- Foraj Hidro
- Foraj Geo
Obiectiv Berzeasca (40 pers.), condus de un ef Obiectiv aflat n subordinea direct a
Inginerului ef, cuprinde:
- Sediul
- Foraj Hidro
- Foraj Geo
Atunci cnd ntreprinderea desfoar i activiti de minerit, acestea se vor afla tot n subordinea
efilor de obiectiv n perimetrul cruia se desfoar respectiva activitate.

25

CAP 4. URMRIREA, NREGISTRAREA I CONTROLUL


CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE LA S.C. FORMIN S.A.
CARANSEBE
4.1. ORGANIZAREA CONTABILITII CHELTUIELILOR
4.1.1 PRINCIPII ALE CONTABILITII CHELTUIELILOR. ETAPELE
OCAZIONRII LOR
Din cadrul principiilor de organizare a contabilitii (principiul continuitii activitii,
principiul permanenei metodelor, principiul prudenei, principiul independenei exerciiului,
principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv, principiul intangibilitii,
principiul necompensrii, principiul prevalenei economicului asupra juridicului, principiul
pragului de semnificaie), la organizarea contabilitii financiare a cheltuielilor se va ine seama
n principal de:
principiul independenei exerciiilor financiare care presupune ca toate
operaiunile ce determin cheltuieli s fie nregistrate n contabilitate n momentul
producerii lor, fr a ine seama de data plii lor;
principiul prudenei impune nregistrarea cheltuielilor cu amortizrile i
provizioanele, indiferent de existena unor rezultate financiare favorabile;
principiul necompensrii interzice efectuarea de compensri ntre cheltuieli i
venituri, nregistrate la conturi de rezultate diferite.
Obiectivele urmrite prin organizarea contabilitii cheltuielilor sunt: delimitarea strict
n timp a cheltuielilor, ncadrarea lor, n funcie de natura economic, pe grupe pentru a asigura
comparabilitatatea cheltuielilor cu veniturile realizate i determinarea rezultatului financiar i nu
n ultimul rnd fundamentarea cheltuielilor n cadrul bugetului de venituri i cheltuieli pe baza
obiectivelor propuse n desfurarea activitii viitoare i a informaiilor privind cheltuielile
aferente perioadelor trecute.
Ocazionarea cheltuielilor se deruleaz n patru etape succesive n timp: angajarea,
consumul, plile, imputarea.1
Angajarea se realizeaz n momentul contractrii obligaiei bneti ce va genera pli sau
va consuma resurse.
Consumul se refer la utilizarea efectiv a resurselor pentru satisfacerea unor nevoi.
Plile constituie achitarea unei sume de bani ca echivalent n cadrul relaiilor financiare.
Imputarea se produce n momentul n care cheltuielile sunt repartizate asupra rezultatelor
obinute.

Mihai Ristea Contabilitatea societilor comerciale-vol. I, Editat de CECCAR, Bucureti, 1995

26

4.1.2 DOCUMENTELE PRIMARE. ORGANIZAREA CONTABILITII


SINTETICE
n funcie de natura sau felul cheltuielii de nregistrat, documentele primare n care se
consemneaz cosumul de factori de producie se clasific n:
a). documente primare de nregistrare a cheltuielilor privind activele imobilizate:
- facturi
- situaii de lucrri
- procese-verbale de scoatere din funciune sau de declasare
- situaie de calcul a amortizrii
b). documente de nregistrare a cheltuielilor privind stocurile:
- bonuri de consum
- liste zilnice de alimente
- foi de parcurs
- centralizatoare a vnzrilor zilnice
c). documente privind cheltuielile cu mijloace bneti i din decontri:
- chitan/chitan fiscal
- dispoziie de plat ctre caserie
- deconturi de cheltuieli
d). documente privind cheltuielile cu personalul
- stat de salarii
- situaii de calcul (contribuia la asigurrile sociale, la fondul de
omaj)
- decont de cheltuieli, etc.
Potrivit planului de conturi aplicabil n Romnia, contabilitatea cheltuielilor se realizeaz
cu ajutorul urmtoarelor grupe de conturi:
60 Cheltuieli privind stocurile
61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri
62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri
63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
64 Cheltuieli cu personalul
65 Alte cheltuieli de exploatare
66 Cheltuieli financiare
67 Cheltuieli extraordinare
68 Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele
69 Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite
Aceste grupe de conturi se dezvolt pe conturi sintetice de gradul I, formate din 3 cifre,
iar o parte din acestea se defalc, n continuare, pe conturi sintetice de gradul II, simbolizate prin
4 cifre arabe.

27

Pentru a fi posibil conectarea cheltuielilor la venituri, n planul de conturi, la clasa a VIIa, se gsesc grupele de conturi de venituri corespunztoare:

70 Cifra de afaceri
71 Variaia stocurilor
72 Venituri din producia de imobilizri
74 Venituri din subvenii de exploatare
75 Alte venituri din exploatare
76 Venituri financiare
77 Venituri extraordinare
78 Venituri din provizioane

Toate conturile sintetice de cheltuieli funcioneaz dup regulile conturilor de activ, dei
ele nu sunt conturi patrimoniale, ci de rezultate. Ca atare, ele se debiteaz n timpul lunii cu
cheltuielile efectuate i se crediteaz la sfritul lunii, cnd cheltuielile se trec asupra rezultatului.
Conturile de cheltuieli, ca i cele de venituri, nu prezint sold la sfritul lunii.

4.2 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE


Activitatea de exploatare cuprinde totalitatea operaiilor economice i comerciale care
privesc aprovizionarea, producerea i desfacerea bunurilor, lucrrilor i serviciilor. De asemenea
vor fi incluse i operaiile privind investiiile prin care se realizeaz producia i construcia
proprie de mijloace fixe. Desfurarea acestor operaii va genera cheltuieli ce se vor contabiliza
cu ajutorul urmtoarelor grupe de conturi:

60 Cheltuieli privind stocurile


61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri
62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri
63 Cheltuieli cu alte impozite,taxe i vrsminte asimilate
64 Cheltuieli cu personalul
65 Alte cheltuieli de exploatare
68 Cheltuieli privind amortizrile i provizioanele

Aceste grupe de conturi se dezvolt pe conturi sintetice de gradul I (formate din 3 cifre)
iar o parte din acestea se vor defalca n continuare pe conturi sintetice de gradul II (simbolizate
prin 4 cifre arabe).

A. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile


1. MATERIALELE

28

Datorit naturii activitaii societii i n urma studiului balanei se constat inexistena


contului de materii prime, un rulaj semnificativ avnd, n schimb, conturile de cheltuieli cu
materialele consumabile de baz, materialele auxiliare, combustibil i piese de schimb.
Materialele consumabile sunt acelea care de regul nu se regsesc n substana
produsului finit n forma iniial, ele ajutnd la realizarea produciei ntreprinderii.
n luna februarie 2003 societatea a nregistrat consumuri pentru urmtoarele materiale
consumabile: aditivi motorin, becuri, electrozi, baterii, perii crbune, cositor, uruburi, piulie,
evi, mufe, bentonit, tabl DC, srm neagr, garnituri CH10T, stratifol, discuri abrazive, band
ferodan, tabl neagr, oxigen, tub linoxinic, cuite strung, .a. Cheltuielile cu materialele
consumabile de baz se vor evidenia cu ajutorul contului 6020 (cont analitic de gradul II), cont
care la rndul su este detaliat astfel:
60201 Cheltuieli cu materialele consumabile Caransebe
60202 Cheltuieli cu materialele consumabile Berzeasca
60203 Cheltuieli cu materialele consumabile Oravia
Conform bonurilor de consum emise, n luna februarie 2003 societatea a nregistrat
cheltuieli cu materialele consumabile n sum de 39.838.758 lei potrivit relaiilor:
60201
Ch. cu mat. cons. Caransebe

30201
Materiale de baz Caransebe

10.446.879

60202
Ch. cu mat. cons. Berzeasca

30202
Materiale de baz Berzeasca

16.529.695

60203
Ch. cu mat. cons. Oravia

30203
Materiale de baz Oravia

12.862.184

Pe bonurile de consum emise se precizeaz destinaia materialelor consumabile, fapt ce


uureaz repartizarea cheltuielilor pe fiecare foraj sau activitate de minerit. De exemplu, pe baza
bonului de consum BCB21 s-au nregistrat cheltuieli cu materialele consumabile n sum de
13.462.352 aferente forajului de la Iardatia dup urmtoarea formul contabil: 60202FIARD =
30202. n mod similar se vor nregistra cheltuielile n conturile:
60202FPURC pentru consumurile aferente forjului geologic Purcariu.
60201ADM pentru consumurile de materiale consumabile ce vor fi trecute
asupra administraiei generale
60202NUJ01 se refer la numrul mainii pentru care se face respectivul
consum(NUJ01, CYG03,CVW03,etc) .
Materialele auxiliare consumate n cadrul activitii de exploatare n luna februarie au
fost: becuri, rechizite, lemoruri, lacte, sfoar, erveele, cizme, sape, detergent, apret, etc. Tot n
grupa materialelor auxiliare au fost nregistrate cheltuilelile generate de achiziia unui telefon
29

mobil i a accesoriilor sale i a unui set de cratie care n mod normal ar fi trebuit nregistrate ca
obiecte de inventar. Cheltuielile cu materialele auxiliare sunt contabilizate n mod similar cu cele
consumabile, cu ajutorul contului 6021-Cheltuieli cu materiale auxiliare, detaliat la rndul su
pe cele trei obiective:
60211 Cheltuieli cu materiale auxiliare Caransebe
60212 Cheltuieli cu materiale auxiliare Berzeasca
60211 Cheltuieli cu materiale auxiliare Oravia
Suma acestor cheltuieli a fost n luna februarie de 10.684.737 lei i au determinat, pe baza
bonurilor de consum, efectuarea urmtoarelor nregistrri:
60211
=
Ch. cu mat. auxiliare Caransebe
60202
Ch. cu mat. auxiliare Oravia

30211
10.574.280
Materiale auxiliare Caransebe
30212
Materiale auxiliare Oravia

110.457

Se vor folosi i pentru acest cont analitice ca:


60211ADM materialele auxiliare ce vor fi repartizate asupra administraiei generale
60211BALAST materialele auxiliare consumate n cadrul activitii de balastier
60211REGIE se refer la cheltuielile de regie Caransebe
Cheltuielile cu carburanii reprezint aproximativ 60% din totalul cheltuielilor cu
materialele, fapt justificat de distanele lungi ce trebuiesc parcurse pn la punctele de lucru i de
faptul c toate utilajele de forare, spare, derocare funcioneaz pe baz de motorin sau benzin.
Contul n care sunt nregistrate cheltuielile cu carburanii este 6022-Cheltuieli cu carburanii
detaliat la rndul su pe cele trei secii (obiective). Conform facturilor primite de la SC CERNA
SRL, furnizorul de combustibil, n luna februarie 2003 s-au cumprat i consumat carburani n
valoare de 116.391.437 lei, astfel:
60221
=
30221
Ch. cu carburanii Caransebe
Combustibili Caransebe

67.715.864

60222
Ch. cu carburanii Berzeasca

30222
Combustibili Berzeasca

47.162.940

60223
Ch. cu carburanii Oravia

30223
Combustibili Oravia

1.512.633

Pe lng benzin i motorin, n categoria carburanilor intr i: ulei, ulei M40, ulei M46,
ulei T90, vaselin, lemn de foc, lemn de foc fasonat.
Datorit faptului c n lunile ianuarie i februarie s-au efectuat numeroase reparaii ale
mijloacelor fixe, reparaii efectuate de atelierul firmei, cheltuielile cu piesele de schimb au avut o
30

pondere mult mai ridicat dect n exerciiul financiar anterior. Efectuarea acestor reparaii n
aceast perioad poate fi justificat i de imposibilitatea desfurrii activitilor de minerit, care
vor ncepe n luna aprilie sau mai devreme dac o vor permite condiiile meteorologice. n cursul
lunii s-au utilizat urmtoarele piese de schimb: bra oscilant cu buc, bloc amortizor, butuc
pomp ap, set segmeni compresor, lagr cadran cu buc, disc ambreaj, instalaie electric,
lamp ASPA, capete bar (lung i scurt), pomp alimentare, legtur bra STE/RGAT, lamele
tergtor, cablu acceleraie, platini, filtre ulei, manson D380, distribuitor servo U650, sond
(forj), anvelope, etc. Valoarea total a pieselor de schimb utilizate s-a ridicat la suma de
46.515.061. Contul 6024 Cheltuieli cu piese schimb este detaliat i el pe cele trei analitice
care s-au debitat n timpul lunii prin urmtoarele relaii:
60221
=
Ch. cu piese schimb Caransebe

30241
Piese de schimb Caransebe

34.318.999

60222
=
Ch. cu piese schimb Berzeasca

30242
Piese de schimb Berzeasca

882.365

60223
Ch. cu piese schimb Oravia

30243
Piese de schimb Oravia

11.313.697

Toat cheltuiala cu piesele de schimb va fi repartizat asupra atelierului de reparaii,


urmnd ca n cadrul acestuia s se delimiteze pe fiecare reparaie n parte, cheltuielile totale de
reparaie (piese de schimb, manopera) fiind apoi repartizate asupra diferitelor lucrri de foraj,
respectiv minerit (dac e cazul).
Contul 602 a avut n luna februarie un rulaj total de 213.429. 993 lei. La sfritul lunii
contul a fost creditat cu ntreaga sum prin debitul contului 12104 Profit-pierdere din lucrri
executate i servicii prestate.
2. OBIECTELE DE INVENTAR I MATERIALELE NESTOCATE
Obiectele de inventar date n folosin n luna februarie au fost: dulap, mas, cearceaf,
lopat, ciocan geolog. Aa cum am mai amintit n cadrul cheltuielilor cu materialele auxiliare, n
grupa obiectelor de inventar ar fi trebuit incluse i urmtoarele: telefon mobil, accesorii, lacte,
ceas, set cratie,etc datorit faptului c au o valoare mai mic de 8.000.000, limita valoric pentru
recunoaterea lor ca mijloace fixe, dar au i o durat de folosin mai mare de un an, fapt ce
impune o eviden riguroas a lor, inut pentru fiecare persoan n gestiunea crora intr aceste
obiecte de inventar. Contul 603-Cheltuieli cu obiecte de inventar ine evidena cheltuielilor
privind materialele de natura obiectelor de inventar la darea acestora n folosin, fiind detaliat pe
analitice:
60301-Cheltuieli cu obiecte de inventar Caransebe
60302-Cheltuieli cu obiecte de inventar Berzeasca
60303-Cheltuieli cu obiecte de inventar Oravia

31

Suma total a obiectelor de inventar date n folosin a fost de 6.339.990 lei mprite
astfel: Caransebe- telefon, set cratie, dulap, mas, cearceaf- n valoare de 6.304.564 lei,
Berzeasca- 0 lei, Oravia- lopat- 35.426 lei. nregistrrile contabile efectuate:
60301
=
Ch. cu obiecte de inventar Caransebe

30241
6.304.564
Obiecte de inventar Caransebe

60303
=
Ch. cu obiecte de inventar Oravia

30242
Obiecte de inventar Oravia

35.426

Materialele nestocate (care nu mai trec printr-un cont de stocuri ) consumate n luna
februarie au fost imprimatele cu i fr regim special. Cheltuiala cu aceste materiale se
nregistreaz cu ajutorul contului 604 Cheltuieli cu materiale nestocate prin urmtoarea
formul contabil:
604
Ch. cu materiale nestocate

4012
Furnizori

170.000

3. ENERGIA I APA
n cadrul grupei 60, un cont de cheltuial care trebuie evideniat separat, fiind de alt
natur dect celelalte, i care ridic numeroase probleme n ceea ce privete repartizarea acestei
cheltuieli pe destinaii, este contul 605 Cheltuieli cu energia i apa . n balana pe luna
februarie 2003 figureaz la rulajul contului 605 suma de 86.239.911, dar aceast sum reprezint
cheltuiala cumulat cu energia pe lunile ianuarie i februarie i cheltuiala cu apa pentru luna
februarie. Din facturile primite de la CONEL i GOSCOM reiese c n luna februarie s-a efectuat
un consum de 12.525 Kw/h i 846 m ap, adic s-a realizat o cheltuial cu energia de 40.616.414
lei i cu apa de 2.870.500 lei (total de 43.485.914 lei). Dei contul 605 nu este detaliat pe
analitice, se poate afla exact consumul de ap i energie pentru cele trei perimetre de exploatare
prin citirea contoarelor de curent i a apometrelor. Astfel:
- pentru Caransebe, suma de 30.183.968 reprezint consumul a 7.711 Kw/h (25.006.673
lei) i 343 m ap (1.165.300 lei) n cadrul atelierului de reparaii (total de 26.171.973 lei) i a
1.255 Kw/h (4.069.175 lei), respectiv a 101 m ap (342.780 lei) la sediu, fiind deci un consum
ce va fi repartizat asupra administraiei generale (total de 4.411.955 lei)
- pentru Berzeasca, suma de 9.016.209 lei reprezint consumul a 2.650 Kw/h (8.592.649
lei) i a 125 m de ap (423.560 lei). Aceste consumuri se realizeaz n cadrul seciei, urmnd a fi
repartizate asupra celor dou foraje din perimetrul Berzeasca: foraj Iardatia i foraj Purcariu.
- pentru Oravia, consumul de energie i ap este de 909 Kw/h (2.947.917 lei) i 277 m
ap (938.860 lei). Suma de 3.886.777 reprezentnd cheltuiala total cu energia i apa aferent
perimetrului, sau mai exact seciei Oravia, va fi decontat asupra celor trei foraje aparinnd
perimetrului: foraj Bnie, foraj opot i foraj Herculane.
Cheltuiala total privind stocurile efectuat n luna februarie, conform balanei de
verificare, a fost de 306.179.894 lei. Aceast sum nu reflect ntocmai realitatea datorit faptului
c a fost nregistrat ca fiind o cheltuial curent consumul de energie aferent lunii anterioare
32

(42.753.997 lei). Prin urmare cheltuiala privind stocurile ce va fi repartizat asupra comenzilor
(forajele), sectoarelor auxiliare i asupra administraiei generale va fi de 263.425.897 lei.

B. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri


Cheltuielile ocazionate de lucrrile i serviciile executate de teri sunt grupate n dou
categorii:
a). cheltuieli privind lucrrile i serviciile ocazionate direct de desfurarea activitii, n
ansamblu, a ntreprinderii cum sunt: lucrrile de ntreinere i reparaiile, redevenele, locaiile de
gestiune i chiriile, primele de asigurare, studiile i cercetrile;
b). cheltuieli privind lucrrile i serviciile legate direct de activitile de amsamblu,
desfurate de ntreprindere cum sunt: colaborrile cu terii, comisioanele i onorariile, protocol,
reclam i publicitate, transportul de bunuri i personal, deplasri, detari i transferri, pot i
telecomunicaii, alte servicii executate de teri.
Prima categorie de cheltuieli se nregistreaz n conturile din grupa 61 Cheltuieli cu
lucrrile i serviciile executate de teri:
-

n contul 611 Cheltuieli de ntreinere i reparaii a fost nregistrat n luna februarie o


reparaie efectuat la unul din grupurile sanitare existente la sediul ntreprinderii
(Caransebe) de ctre SC ANDOR SRL, n valoare de 840.336 lei;

contul 612 Cheltuieli cu redevene i chirii nregistreaz redevena trimestrial pltit de


ntreprindere pentru licena de exploatare acordat de Agenia Naional pentru
Resurse Minerale Bucureti n sum de 873.440 lei. Corect ar fi fost ca o treime din
aceast sum (291.147 lei) s fie nregistrat n debitul contului 612, n
coresponden cu creditul contului 4012 Furnizori, iar celelalte dou treimi,
respectiv 582.293 lei, s fie nregistrate n debitul contului 471 Cheltuieli
nregistrate n avans n coresponden cu creditul aceluiai cont 4012, iar n luna
februarie s fie trecut pe cheltuial suma corespunztoare, conform urmatoarei
relaii:
612
=
471
291.147
Cheltuieli cu redevene i chirii Cheltuieli nregistrate n avans.

ntruct n luna ianuarie a fost trecut pe cheltuieli ntreaga sum reprezentnd


redevena trimestrial, rulajul contului 612 n luna februarie este 0. Totui, la
efectuarea calculaiei vom lua n considerare cota normal din cheltuielile cu chirii
i redevene ce ar fi revenit lunii februarie;
contul 613 Cheltuieli cu primele de asigurare a fost debitat n cursul lunii cu valoarea
primelor de asigurare CASCO pltite n avans n cursul anului precedent pentru cele
19 autovehicule de care dispune ntreprinderea. Suma de 27.559.000 lei,
reprezentnd cheltuiala cu primele de asigurare, va fi repartizat asupra sectorului
auxiliar Transporturi, mprit la rndul su n trei: Transporturi Caransebe 10
maini, Transporturi Berzeasca 4 maini, Transporturi Oravia 5 maini. Pe baza
33

contractului de asigurare se face nregistrarea n contabilitate a acestor cheltuieli prin


relaia:
613
=
471
27.559.000
Cheltuieli cu primele de asigurare Cheltuieli nregistrate n avans.
-

contul 614 Cheltuieli cu studii i cercetare reprezint suma pltit pentru efectuarea de
ctre teri (laboratoarele geologice din cadrul A.N.R.M. Bucureti) a msurtorilor
geo-fizice de stabilire a stratelor la forajele de la Iardatia, Purcariu, Bnia, precum
i unele analize de laborator a mostrelor de roc extrase. Pe baza facturilor s-a
nregistrat ca cheltuial cu studii i cercetare suma de 56.120.004 lei prin relaia:
614
=
Cheltuieli cu studii i cercetare

4012
Furnizori

56.120.004

A doua categorie de cheltuieli privind lucrrile i serviciile executate de teri sunt


nregistrate n conturile reunite n grupa 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri:
-

contul 621 Cheltuieli cu colaboratorii s-a debitat cu valoarea serviciilor efectuate de


colaboratorii externi, n acest caz fiind vorba de doi dintre membrii Consiliului de
Administraie i de cei trei cenzori. Contravaloarea serviciilor oferite de acetia,
conform centralizatorului statului de plat a salariilor, a fost de 20.715.000 lei i a
fost nregistrat prin relaia:
621
=
Cheltuieli cu colaboratorii

4011
Colaboratori

20.715.000

n debitul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate a fost nregistrat


pe baza facturii suma de 521.008 lei, reprezentnd preul inscripionrii unor agende,
brichete, etc, prin creditul contului 4012 Furnizori;

cu ajutorul contului 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i de personal se


nregistreaz preul biletelor de tren i de autobuz cumprate de salariai pentru a
ajunge la locul de munc i decontate ulterior de acetia. Valoarea acestor bilete de
transport a fost n luna februarie de 2.200.000 lei, sum cu care s-a debitat contul
624, creditndu-se contul 4012 Furnizori;

contul 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferuri a nregistrat cheltuiala generat


de cele patru deplasri efectuate la Bucureti de directorul general n luna februarie
n vederea semnrii contractului cu Ministerul Industriei i Resurselor pentru anul
2003. Contabilizarea acestor cheltuieli a generat dou nregistrri contabile:
542
=
5311
Avansuri de trezorerie Casa
pentru acordarea avansurilor de deplasare, i

34

25.000.000

625
=
542
deplasri, detari i transferuri Avansuri de trezorerie

22.532.627 Ch. cu

n momentul decontrii avansurilor acordate, diferena de bani fiind restituit


la caserie (5311 = 542);
-

contul 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaie a avut n luna februarie un rulaj
debitor de 33.472.484 lei, sum ce reprezint cheltuielile cu timbrele, efectele i
serviciile potale, facturile telefonice, att pentru telefoanele fixe, ct i pentru cele
mobile (factura ROMTELECOM, factura CONNEX), abonamentul la Internet,
taxele radio i de televiziune. nregistrarea acestei sume n debitul contului 626 s-a
fcut n coresponden cu creditarea contului 4012 Furnizori;

contul 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate n aceast categorie de


cheltuieli sunt cuprinse serviciile prestate de ctre bnci ce nu se ncadreaz n
categoria serviciilor financiare. Contravaloarea acestor servicii a fost n luna
februarie de 4.535.000 lei, reprezentnd comisioane i cheltuieli pentru obinerea de
mprumuturi i din operaii de decontare n conturile curente i operaiunile cu
numerar. Plata comisioanelor bancare s-a realizat prin reinerea de ctre banc a
acestora din contul curent, pe baza extraselor de cont realizndu-se urmtoarea
nregistrare n contabilitate:

627
=
51211
4.535.000
Cheltuieli cu servicii bancare i asim. Conturi banc n lei pentru producie
-

contul 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri ine contabilitatea acelor
cheltuieli cu serviciile executate de teri care nu sunt direct legate de desfurarea
produciei sau activitii de baz. n aceast categorie intr n mod normal
cheltuielile efectuate cu plata abonamentelor la Monitorul Oficial, Tribuna
Economic i alte reviste sau cri de specialitate. Plata acestor abonamente a fost
fcut anticipat, n luna decembrie 2002, fiind nregistrat ca o cheltuial n avans.
Suma mare nregistrat n debitul acestui cont n luna februarie 62.538.846 lei
este justificat de efectuarea de ctre teri a unui studiu de evaluare a ntreprinderii
n vederea privatizrii n valoare de 21.061.923 lei. Relaiile contabile prin care s-a
debitat acest cont sunt:

628
=
471
41.476.923
Alte cheltuieli cu servicii executate de teri Cheltuieli nregistrate n avans
pentru cheltuiala cu abonamentele la Monitorul Oficial, etc., i
628
=
Alte cheltuieli cu servicii executate de teri.

4012
Furnizori

pentru studiul de evaluare al ntreprinderii.

35

21.061.923

Conform balanei de verificare, cheltuiala total cu serviciile i lucrrile executate de teri


efectuat n luna februarie a fost de 209.972.382 lei (grupa 61 - Cheltuieli cu lucrrile i
serviciile executate de teri 84.519.340 lei, grupa 62 - Cheltuieli cu alte servicii executate de
teri 125.453.042 lei). O corecie ce trebuie adus acestei sume este cea referitoare la
redevena pltit Ageniei Naionale pentru Resurse Minerale pentru concesionarea licenei de
exploatare a balastierei (291.147 lei), corecie de care vom ine cont la realizarea calculaiei.

C. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate


n grupa 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate a rmas doar
contul 635 - Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, n debitul cruia a fost
nregistrat n luna februarie 2003 doar cheltuiala cu plata unei taxe pentru folosirea unui teren
proprietate de stat n sum de 1.014.000. nregistrarea contabil a acestei cheltuieli s-a efectuat
prin urmtoarea formul contabil:
635
=
426
1.014.000
Ch. cu alte impozite, taxe i vrsm. asim. Alte impozite, taxe i vrsm. asim

D. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul


Structura cheltuielilor cu personalul este aezat, n primul rnd, pe cheltuielile cu
salariile, a cror mrime este n funcie de nivelele negociate prin contractele colective de munc,
inclusiv primele i diferitele sporuri de vechime sau pentru condiii deosebite de munc fa de
timpul normat, apoi este aezat pe cheltuielile cu asigurarea i protecia social, n care se
cuprinde contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale de stat, contribuia ntreprinderii pentru
ajutorul de omaj, contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate i alte cheltuieli cu
asigurrile i protecia social.
Reflectarea acestora n contabilitate se realizeaz cu ajutorul conturilor rezervate n planul
de conturi n grupa 64 Cheltuieli cu personalul, care cuprinde conturi ce reflect cheltuielile
cu salariile i cheltuielile cu asigurarea i protecia social.
Documentul pentru calculul drepturilor bneti cuvenite salariailor precum i a
contribuiei privind protecia social i al altor datorii este statul de salarii. Este document
justificativ de nregistrare contabil, ntocmindu-se lunar n dou exemplare.
ntr-o form simplificat, elementele de calcul a cheltuielilor cu personalul se prezint
astfel :
Salariul de baz brut
+ sporuri i adaosuri
+ indemnizaii de conducere i alte sporuri acordate pentru conducere
+ indexri de salarii i compensarea creterilor de preuri
+ salariu n natur
+ alte drepturi salariale
= Cheltuieli cu remuneraiile personalului
+ Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
36

- Cheltuieli privind contribuia unitii la asigurrile sociale


- Cheltuieli privind contribuia unitii la ajutorul de omaj
- Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
= Cheltuieli cu personalul
Datorit faptului c ntreprinderea este una de prestri servicii, cheltuielile cu personalul,
i n special cheltuiala cu remunerarea personalului, are o pondere ridicat n total cheltuieli, de
aproximativ 43%. Remunerarea personalului n cazul de fa este format din salarii, indemnizaii
pentru concediile de odihn (neavnd contractul semnat, ntreprinderea nu a lucrat la capacitatea
normal, fiind nevoit s trimit acas o parte din angajai ), sporuri de vechime, sporuri pentru
munca de noapte i sporuri pentru munca pe antier.
Contabilitatea cheltuielilor cu remunerarea personalului se ine cu ajutorul contului
641 Cheltuieli cu salariile personalului, nregistrnd n acest cont, pe baza statului de plat a
salariilor din luna februarie, suma total de 579.054.302 lei, sum ce poate fi repartizat astfel:

Pentru personalul seciei Caransebe (sediu, atelier reparaii, transporturi, balastier)


suma de 348.000.522 lei;
Pentru personalul seciei Berzeasca suma de 100.372.840 lei;
Pentru personalul seciei Oravia suma de 130.680.940 lei.

nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor cu salariile personalului s-a realizat prin


relaia :
641
=
421
Cheltuieli cu salariile personalului Personal remuneraii datorate

579.054.302

Centralizatorul statelor de plat a salariilor este mprit pe fiecare secie, iar n cadrul
fiecrei secii se enumer activitile desfurate i cheltuiala cu remuneraiile aferent fiecrei
activiti. De exempu, pentru secia Berzeasca avem: Berzeasca foraj, Berzeasca foraj teri,
Berzeasca muncitori, Berzeasca muncitori 6, Berzeasca TESA, fapt ce ajut la repartizarea
cheltuielilor cu salariile personalului n momentul efecturii calculaiei.
Contribuia unitii la asigurrile sociale este o cot de 25% din fondul de salarii
Aceast cot se calculeaz astfel :
34% (contribuia datorat n condiii normale) 9,5% (contribuia suportat de angajat) + 0,5%
(cheltuiala de asigurare profesional ) = 25%.
Conform statului de salarii, cheltuiala cu contribuia unitii la asigurrile sociale a fost n luna
februarie de 144.763.576 lei, repartizat astfel:

Pentru personalul seciei Caransebe suma de 87.000.130 lei;


Pentru personalul seciei Berzeasca suma de 25.093.220 lei;
Pentru personalul seciei Oravia suma de 32.670.236 lei.

n contabilitatea financiar nregistrarea contribuiei unitii la asigurrile sociale


37

s-a efectuat potrivit relaiei:


6451
=
4311
144.763.576
Ch. privind contrib. unit. la asigurrile socialeContrib. unit. la asigurrile sociale
Contribuia unitii pentru constituirea fondului de ajutor omaj n cot de 3,5% a
fost de 20.725.015 lei, care s-a nregistrat n contabilitatea financiar astfel:
6452
=
4312
Ch. privind contrib. unit. pt. ajutor omajContrib. unit. pt. ajutor omaj

20.725.015

Repartizarea pe cele trei secii:


Pentru personalul seciei Caransebe suma de 12.455.336 lei;
Pentru personalul seciei Berzeasca suma de 3.592.459 lei;
Pentru personalul seciei Oravia suma de 4.677.220 lei.
Contribuia la asigurrile sociale de sntate se calculeaz aplicnd cota de 7% att la
fondul de salarii ct i la suma datorat colaboratorilor, nregistrndu-se n contabilitate potrivit
relaiei:
6453
=
4313
42.900.079
Ch. priv. contrib. angajator la asig. soc. de snt.Contrib. unit. la asig. soc. de snt.
ce se va repartiza pe cele trei secii astfel:

Pentru angajaii seciei Caransebe - suma de 24.360.036 lei la care se adaug suma de
1.450.050 lei - partea din retribuia colaboratorilor;
Pentru angajaii seciei Berzeasca - suma de 7.026.099 lei;
Pentru angajaii seciei Oravia - suma de 10.063.894 lei .

Cu ajutorul contului 6458 Alte cheltuieli cu asigurrile i protecia social- cont ce


ine evidena cheltuielilor cu ajutoarele materiale suportate din contribuia unitii pentru
asigurri sociale, precum i alte ajutoare acordate - s-au nregistrat ajutoarele de boal pentru
incapacitate temporar de munc i ajutoarele de deces acordate n luna februarie unor angajai ai
seciei Caransebe, n sum de 37.418.973 lei. nregistrarea contabil aferent acestei operaiuni
este:
6453
=
4313
37.418.973
Alte ch. cu asigurrile i protecia soc.Personal-alte ajutoare materiale datorate

E. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile i provizioanele


Acestea sunt cheltuieli de exploatare sau financiare ocazionate de deprecierea activelor
amortizabile sau neamortizabile, precum i cele determinate de constituirea provizioanelor pentru
riscuri i cheltuieli. Ele se mai numesc i cheltuieli calculate deoarece nu genereaz pli pentru
activitatea de trezorerie.
38

Cheltuielile de exploatare din aceast grup cuprind:


cheltuieli cu amortizarea aferent imobilizrilor corporale i necorporale
cheltuieli cu provizioanele pentru riscuri i cheltuieli i pentru deprecierea elementelor de
activ

Metoda de amortizare folosit de ntreprindere este cea liniar, cheltuiala cu amortizarea


nregistrat n luna februarie fiind de 42.223.908 lei. nregistrarea contabil a cheltuielilor cu
amortizarea s-a fcut potrivit relaiei:
681
=
%
Chelt. privind amort. imobilizrilor
28120
Amort. maini, utilaje, inst. lucru
28130
Amort. aparate i inst. electrice
28140
Amort. mijloace de transport

42.223.908
16.428.000
18.320.750
7.475.158

O mare parte din activele imobilizate de care dispune ntreprinderea sunt amortizate n
totalitate sau aproape n totalitate, sau au o durat normal de funcionare mare, astfel
explicndu-se valorile mici ale amortismentului lunar pentru unele cldiri sau utilaje (de exemplu
cldire paz Valea Cenchi amortisment lunar 3.463 lei). O reevaluare a acestor active este ct se
poate de necesar.
Din Situaia mijloacelor fixe, prin nsumarea amortizrilor activelor imobilizate ce aparin
diferitelor locuri de producie, rezult urmtoarea situaie a cheltuielilor cu amortizarea:
obiectiv Berzeasca: 7.600.303 lei (cldire atelier mecanic, motoare, compresoare,
pompe, prjini, recipiente aer comprimat, perforatoare, tractoare, remorc,
telefoane mobile);
obiectiv Oravia: 4.644.630 lei (cldire paz, barci, prjini, strunguri,
ventilatoare, instalaie secionat );
sediu Caransebe: 6.755.825 lei (motoare, generatoare, transformatoare,
compresoare, prjini, main frezat, ncrctor frontal de pneuri, troliu extracie,
remorc );
balastier: 3.377.913 lei (barac, main gurit, excavator hidraulic, dispozitiv
capsat ciclon, remorc, benzi alimentare, benzi staionare, ciururi, transportor cui
band, granulator centrifugal, instalaie electric, alimentator, ncrctor);
atelier mecanic: 2.533.434 lei (cldire, linie electric aerian, ramp depozitare,
pomp carburani, main furit, main frezat, strunguri, ferstru, banc pt
centrifugat pompe injecie, polizor);
transport: 5.911.347 lei (autoturisme, autocisterne, tactoare, autocamioane,
remorci, ncrctor ifron, autodub, autobasculante);
administraie: 11.400.455 lei (cldire birouri, magazie, cldiri administrative,
garaje, cazane termoteka, calculatoare, programe informatice, copiatoare,
telefoane, sistem amplificare, birouri, televizoare, telefax).
n luna februarie 2003 nu a fost nregistrat nici un provizion pentru riscuri i cheltuieli.
39

CAP 5. CALCULAIA COSTURILOR LA S.C. FORMIN S.A.


CARANSEBE
5.1. DEFINIREA CALCULAIEI COSTURILOR. PRINCIPII I METODE
ALE CALCULAIEI.
Rolul contabilitii de gestiune, n conformitate cu Regulamentul de aplicare al Legii
Contabilitii este n principal, de a nregistra operaiile privind colectarea i repartizarea
cheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaie, decontarea produciei,
precum i calculul costurilor de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i
serviciilor prestate, inclusiv al produciei n curs. Modul de organizare al contabilitii de
gestiune este lsat la latitudinea fiecrei uniti patrimoniale, n funcie de nevoile i specificul
acesteia, aceasta nensemnnd c unitile pot opta pentru neorganizarea acesteia.
Metodologia de cuantificare a consumurilor de resurse aferente unui anumit produs ntr-o
anumit perioad de gestiune apare sub denumirea de calculaie a costurilor. Costurile aferente
ntregii producii ct i pe unitate de produs vor fi analizate sub incidena a trei caracteristici
independente: cmpul de aplicare (pentru cine se calculeaz costul), coninutul costului (cost de
producie, cost complet comercial, cost variabil, cost direct, etc.) i momentul calculaiei (cost
prestabilit sau efectiv). Calculaia costurilor va reprezenta, deci, un ansamblu de operaii
matematice, mai mult sau mai puin complexe, prin care se realizeaz identificarea, evaluarea,
gruparea, divizarea i agregarea elementelor i structurilor de cheltuieli.1
Pentru realizarea funciei de cunoatere i control al gestionrii eficiente a resurselor,
calculaia costurilor se bazeaz pe anumite principii de baz:
1. Principiul separrii cheltuielilor - se refer la separarea cheltuielilor de exploatare de
cheltuielile aferente activitii financiare i extraordinare, care nu se vor include n costurile de
producie, nefcnd obiectul de studiu al contabilitii de gestiune.
2. Principiul delimitrii n timp a cheltuielilor de producie este echivalentul
principiului independenei exerciiului din contabilitatea financiar, n contabilitatea de gestiune
acesta nsemnnd c fiecrei perioade de calculaie i se vor atribui numai cheltuielile aferente
produciei fabricate n perioada respectiv, indiferent de momentul n care au fost efectuate acele
cheltuieli. Potrivit acestui principiu, alturi de cheltuielile curente de producie vor aprea i
cheltuielile cu producia neterminat de la nceputul lunii i cheltuielile anticipate.
3. Principiul delimitrii cheltuielilor de producie n spaiu - se refer att la delimitarea
cheltuielilor de exploatare pe sfere de activitate (cheltuieli de fabricaie propriu-zise, cheltuieli de
administraie, cheltuieli de desfacere), ct i la localizarea cheltuielilor pe fiecare secie n parte,
linie tehnologic, atelier, centru de producie i responsabilitate. Aplicarea acestui
principiupermite stabilirea costurilor centrelor respective i delimitarea rezultatelor pe structurile
organizatorice interne ale unitii.
4. Principiul delimitrii costului subactivitii - cheltuielile fixe generate de meninerea
capacitilor tehnico-productive corespunztoare gradului de inactivitate nu se vor include n
costul produselor, ci vor afecta direct rezultatul exerciiului.
1

Ristea M., Possler L., Ebbeken K. Calculaia i managementul costurilor, Ed Teora, 2000

40

Metodele de organizare a contabilitii pentru care pot opta unitile patrimoniale, din
punctul de vedere al costurilor de producie (metodele de calculaie), sunt:
1. Metoda costurilor standard sau normativ presupune determinarea cu anticipaie, pe
perioade determinate, a costurilor produselor sau lucrrilor, nainte de punerea n fabricaie.
Aceast metod are n vedere att costurile directe, ct i cele indirecte i poate fi denumit i ca
o practic economic previzional, de planificare a costurilor pentru perioada urmtoare. Ea are
la baz antecalculaiile, care au n vedere att costurile anterioare, ct i eventualele modificri
posibile. Abaterile n plus sau n minus de la costurile standard se vor nregistra n conturi
distincte, deci costurile standard plus abaterile care mresc costurile, minus abaterile care le
diminueaz vor duce la costurile efective ale produciei.
2. Metoda pe locuri (sectoare) de producie i responsabilitate presupune organizarea
centrelor de costuri, cu calculaie (antecalculaie i postcalculaie n fiecare loc n care se obin
produsele ntreprinderii). Aceast metod contribuie i la localizarea, identificarea
responsabilitilor directe, factor important pentru managementul unitii, pentru stimularea
produciei i a calitii acesteia.
3. Metoda pe comenzi se aplic de obicei n ntreprinderile cu ciclu foarte lung de
fabricaie (mai ales n industrie, construcii, producia de unicate, etc) Calculaia costurilor se face
pentru o comand. n unele cazuri comanda se lanseaz pentru un lot de produse, cu specificaia
de rigoare. Att costurile directe ct i cele indirecte se determin pentru fiecare comand n
parte. n cazul semifabricatelor se efectueaz evaluarea n funcie de costurile efective, pe total i
pe unitate de produs. Eventualele diferene n plus sau n minus ce apar dup recepionarea unui
lot de produse se vor include n costurile ultimului lot dac acestea nu sunt semnificative i
beneficiarul este de acord, sau se va proceda la recalculri.
4. Metoda pe faze se aplic ntreprinderilor cu producie de mas n cadrul crora pentru
obinerea produsului finit se parcurg mai multe faze, fiecare din ele constituind obiectul
calculaiilor. Se poate proceda n dou moduri: fie plecnd n fiecare faz de la costurile fazei
anterioare i trecnd la faza urmtoare cu totalul costurilor pn la obinerea semifabricatelor sau
produselor finite, fie determinnd costurile separat pe fiecare faz i nsumndu-le n momentul
n care s-a obinut produsul finit.
5. Metoda global se utilizeaz n cadrul ntreprinderilor care obin un singur produs,
neexistnd, de regul, la sfritul perioadei de gestiune semifabricate sau producie neterminat.
Costurile pe unitatea de produs se stabilesc prin raportarea costurilor totale de producie, inclusiv
costurile indirecte, la cantitatea obinut din respectivul produs.
n contabilitatea de gestiune evoluat se folosesc o serie de metode de calculaie de tip
parial, cele mai importante fiind:
-

Metoda costurilor directe (direct-costing) presupune mprirea costurilor de


producie dup modul de identificare a lor pe produs n momentul efecturii, n cele
dou categorii: costuri directe i costuri indirecte. Aceast metod presupune luarea n
calcul doar a costurilor directe, pentru care calculaiile vor fi detaliate, n timp ce
costurile indirecte vor fi adugate dup un anumit criteriu sau cheie.
- Metoda tarif-or-main (T.H.M.) va avea n vedere determinarea fiecrui
element
primar, pentru fiecare produs, n timpul unei ore de funcionare a utilajului la care are
loc raportarea . De obicei dup aceast metod se detremin cele mai multe costuri
directe (fr materiile prime i materialele consumabile care au costuri fluctuante), dar
41

nu se exclud nici calculaiile pentru toate elementele costurilor pe ora de funcionare.


Metoda necesit o serie de calculaii prealabile ca: stabilirea centrelor de producie,
determinarea structurii acestora, determinarea bugetelor operaionale, repartizarea
costurilor pe centre de producie, stabilirea T.H.M.-ului ca ultim etap a calculaiei.
Din momentul stabilirii costurilor pe o or de funcionare a unui utilaj, fiecare produs
va fi consemnat cu numrul de ore de funcionare nmulit cu costurile stabilite pe or.
Metoda Georges Perrin a aprut n condiiile automatizrii proceselor de producie,
pentru a nltura dificultile legate de determinarea costurilor indirecte. Calculaiile
prealabile necesare pentru aplicarea acestei metode sunt: stabilirea listei operaiilor
procesului tehnologic pe produs, determinarea costurilor pe operaii i produse,
determinarea costurilor care nu sunt legate de procesul de producie, alegerea
produsului de baz, calcularea indicelui de echivalen pentru fiecare operaie i
pentru fiecare produs. Calculele matematice efectuate vor aduce la acelai numitor
ntreaga producie.

ntreprinderile pot folosi, n funcie de necesiti, i alte metode evoluate de calculaie sau
pot face combinaii ntre metodele enumerate pentru o determinare ct mai exact a costurilor de
producie pe total i pe unitate de produs.

5.2. ETAPELE DE EXECUTARE A LUCRRILOR GEOLOGICE


Doi factori eseniali n determinarea metodei de calculaie adecvat sunt cunoaterea
structurii organizatorice, respectiv a organigramei, i cunoaterea fazelor, a etapelor de execuie a
procesului tehnologic. Structura organizatoric fiind reprezentat n cadrul capitolului 3, vom
prezenta aici procesul tehnologic desfurat pentru fiecare din activitile principale ce fac
obiectul de activitate al firmei.
n urma studiilor geologice efectuate se ntocmete Programul Geologic ce se va da spre
aprobare Ageniei Naionale pentru Resurse Minerale Bucureti. Pe baza acestuia se vor ncheia
contractele att cu Ministerul Industriei i Resurselor, ct i cu terii clieni ai intreprinderii .
Deoarece lucrrile efectuate n mod preponderent sunt cele de foraj i minerit vom descrie succint
etapele de execuie a acestor lucrri :
1. Foraje de ap sau geologice
- transportarea instalaiei de forare la locul stabilit (km) ;
- montarea instalaiei ;
- sparea manual, cu consemnarea numrului de metri spai i a duritii solului ;
- tubarea i cimentarea coloanei ;
- pauz priz cimentat (cca 32 ore) ;
- spare cu ajutorul instalaiei (la un diametru redus comparativ cu sparea
manual); se va consemna duritatea pentru fiecare poriune spata ;
- se efectueaz msurtori geofizice pentru stabilirea programului de echipare a
forajului (se stabilesc poriunile n care vor fi introduse filtre i tipurile de filtre necesare ) ;
- dac e necesar se vor efectua operaiuni de lrgire a coloanei ;
- tubarea coloanei filtrante ;
42

- cimentarea coloanei filtrante ;


- pauz priz ciment ;
- se colecteaz probe de producie cu funcionarea instalaiei, ct i cu staionarea
acesteia ;
- se monteaz instalaia de denisipare ;
- se efectueaz msurtori tehnice, repetndu-se operaia de denisipare, dac e
necesar ;
- demontarea instalaiei de denisipare ;
- demontarea instalaiei de forare ;
- transportul instalaiei de la locul forrii .
2. Spare anuri ( pn la 2 m)
Sunt lucrri premergtoare amplasrii forajelor geologice . Ele presupun :
- excavarea anului ;
- derocarea manual;
- eventual , recoltarea de probe;
3. Puuri ( 5-10 m)
- excavarea mecanic a puului ;
- instalare cadre ( pentru a preveni surparea) ;
- instalare cptueli despictur foios impregnat ;
- montare popici ;
- montare tropane ;
- montare scri mina de lemn ;
- montare pod odihn.
Unele din etapele amintite pot fi omise, dar mai cu seam pot aprea unele operaii noi, n
funcie de situaiile aparute . n linii mari etapele de executare a lucrrilor sunt cele amintite mai
sus.

5.3. METODA DE CALCULAIE PE COMENZI


Metoda de calculaie pe comenzi se aplic de regul n ntreprinderile cu producie
individual sau de serie mic caracterizat de exemplare unice care nu se repet sau se repet rar
i presupune colectarea i repartizarea cheltuielilor de producie pe fiecare comand n parte.
Motivul pentru care aceast metod este cea mai potrivit pentru S.C. FORMIN S.A. este acela
c firma este una de prestri servicii, respectiv exploatri geologice, i, dei activitile prestate
sunt bine determinate (de foraj i de minerit), fiecare comand are caracteristici proprii, n funcie
de zona n care se efectueaz lucrrile, de minereurile sau zcmintele cutate, de gradul de
duritate al solului, etc. Clientul principal al firmei este statul, respectiv Ministerul Industriei i
Resurselor, reprezentat de Agenia Naional pentru Resurse Minerale Bucureti. La sfritul
fiecrui an Ministerul aprob un buget alocat exploatrilor miniere pentru ntreaga ar. La
43

nceputul anului urmtor ntreprinderea semneaz un contract cu Agenia pentru Resurse


Minerale n care sunt prevzute locaiile lucrrilor geologice de realizat n anul curent i
obiectivele acestora, precum i suma pe care ntreprinderea o va ncasa pentru aceste lucrri. Pe
lng acest contract, ntreprinderea este liber s atrag i ali clieni, cu care se vor ncheia
contracte distincte.
Pe lng activitile amintite, de foraj i de minerit, societatea desfoar i o activitate de
balastier pentru care are licena de exploatare eliberat de Agenia Naional pentru Resurse
Minerale, pltind trimestrial o redeven. Producia realizat din activitatea de balastier este
folosit pentru consumul propriu al ntreprinderii sau este vndut terilor.
Societatea dispune de sectoare auxiliare de transport i de un atelier pentru reparaii i
ntreinere. Acestea produc doar pentru consumul intern. Sectorul Transporturi este mparit n
trei, pentru fiecare zon de activitate (obiectiv) a ntreprinderii: Caransebe, Berzeasca , Oravia.
n luna februarie 2003 s-au efectuat urmtoarele lucrri n perimetrele :
- foraj geologic Bnia (obiectiv Oravia) - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
- foraj geologic Purcariu (obiectiv Berzeasca) - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
- foraj hidro Iardatia (obiectiv Berzeasca) - pentru teri ;
- foraj hidro opot (obiectiv Oravia) - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
foraj hidro Bile Herculane (obiectiv Oravia) pentru teri.
Forajul hidro de la Bile Herculane a fost efectuat ntr-un regim special: clientul a
suportat toate cheltuielile materiale, ntreprinderea nenregistrnd pentru aceast lucrare dect
cheltuieli cu manopera i cu amortizarea utilajelor.
De asemenea s-au desfurat activiti de producie n cadrul balastierei pentru obinerea
nisipurilor i sorturilor de pietri de diferite dimensiuni. Condiiile meteorologice nu au permis
efectuarea activitilor de minerit.
ntruct firma nu ine contabilitatea de gestiune, am ales pentru exemplificare luna
februarie a anului curent pentru care s realizez calculaia costurilor conform metodei pe
comenzi. Fiecare dintre aceste foraje va reprezenta o comand. Dat fiind faptul c ntreprinderea
a nregistrat n 2002 veniturile aferente contractului semnat cu A.N.R.M. dar nu a executat n
ntregime lucrrile contractate, iar semnarea noului contract (pentru anul 2003) a fost ntrziat
(acest contract a fost semnat abia n aprilie a.c.), n luna februarie firma a executat lucrrile
restante, nregistrnd astfel cheltuieli de exploatare, fr a nregistra ns veniturile aferente
(principiul conectrii cheltuielilor la venituri nu a fost respectat).

5.4. CALCULAIA COSTURILOR PENTRU LUNA FEBRUARIE 2003 LA


SC FORMIN SA CARANSEBE
44

Dup cum am precizat i n subcapitolul anterior, n luna februarie s-au realizat doar
activiti de foraj ( n 5 perimetre) i activiti n cadrul balastierei, fiind totui necesare
urmtoarele meniuni:
- foraj Bnia nu a existat activitate propriu-zis n acest perimetru, nregistrndu-se doar
cheltuieli de cercetare i un consum redus de materiale consumabile i materiale auxiliare,
aceasta fiind de fapt prima etap ce trebuie realizat;
- foraj Herculane pentru aceast lucrare nu vor fi nregistrate dect cheltuieli cu manopera
i cu amortizarea utilajelor, consumul de materiale i carburani fiind suportat direct de
ctre client;
- dei metoda de calculaie pe comenzi este cea mai potrivit pentru aceast ntreprindere,
exist o particularitate: nu exist producie neterminat; dac producia nu s-a ncheiat
pn la sfritul lunii, se va ncasa de la Ministerul Industriei i Resurselor doar valoarea
aferent etapelor efectiv ncheiate.
ACTIVITATEA SECTOARELOR AUXILIARE
Sectoarele auxiliare Atelierul Mecanic i sectorul Transporturi presteaz servicii
pentru toate celelalte sectoare: pentru sectorarele productive Berzeasca i Oravia, pentru
Balastier, pentru administraia general, precum i unul celuilalt. Nici unul din sectoarele
auxiliare nu produce (presteaz servicii, execut lucrri) pentru teri n mod direct.
n cadrul Atelierului Mecanic s-au executat n luna februarie 8 comenzi. Am pus
comenzi ntre ghilimele pentru a nu se face confuzie ntre comenzile pentru care vom face
calculaia reprezentate de activitile de foraj i de balastier desfurate i activitatea
Atelierului Mecanic. Pentru a cunoate exact destinaia mateialelor, pe bonurile de consum, i
apoi n notele contabile, a fost trecut numrul reparaiei pentru care sunt necesare acele materiale.
Denumirea generic utilizat de ntreprindere pentru aceste reparaii este aceea de comand:
C 107 (comanda 107) executat pori garaj ( pentru garajele de la sediul ntreprinderii
se va repartiza asupra administraiei generale);
C11 reparaie radiatorD110 ( D110 este un utilaj pentru minerit utilizat n perimetrul
Oravia);
C114 rebobinare motor electric ( pentru Balastier);
C3 reparaie instalaie foraj SG 300 ( SG 300 este o instalaie pentru foraje hidro
aflat n perimetrul Berzeasca);
C4 reparaie cap hidraulic BSK ( pentru o instalaie de forare geologic aflat n
perimetrul Oravia);
C5 reparaie general TAF ( TAF este o main de transport aflat n perimetrul
Berzeasca);
C6 reparaie pomp ap RABA ( Balastier);
C7 reparaie pomp ap D110 ( Oravia).
Pentru a stabili care este producia sectorului auxiliar Transporturi se vor analiza foile de
parcurs. n urma centralizrii acestora, activitatea acestui sector auxiliar se prezint astfel ( numr
de kilometri):
45

Transport Caransebe s-au parcurs un numr total de 25.124 kilometri, astfel :


- pentru Balastier : 5.288 km ;
- pentru secia Berzeasca : 8.423 km ;
- pentru secia Oravia : 7.568 km ;
- pentru administraia general : 3.845 km .
Transport Berzeasca s-au parcurs un numr total de 9.743 kilometri ;
Transport Oravia s-au parcurs un numr total de 7.425 kilometri .

ETAPELE CALCULAIEI COSTURILOR :


1. Delimitarea cheltuielilor ncorporabile pe purttori de costuri i pe sectoare de activitate
Aceast etap presupune o repartizare a cheltuielilor clasificate dup natura lor i
reclasificarea lor n funcie de destinaia pe care o au: cheltuieli directe de producie, cheltuieli
indirecte, cheltuieli de desfacere, cheltuieli ale administraiei generale.
n concordan cu structura organizatoric a firmei se stabilesc urmtoarele sectoare
pentru calculaia costurilor:
- Secii de baz:
Berzeasca: 921.1.I Cheltuielile activitii de baz - forajul Iardatia , 921.1.P Cheltuielile activitii de baz - forajul Purcariu, 923.1 - Cheltuielile indirecte de
producie aferente seciei Berzeasca ;
Oravia : 921.2.B Cheltuielile activitii de baz - forajul Bnia, 921.2. - Cheltuielile
activitii de baz - forajul opot, 921.2.H Cheltuielile activitii de baz - forajul
Herculane, 923.2 - Cheltuielile indirecte de producie aferente seciei Oravia ;
Caransebe: 921.3 Cheltuielile activitii de baz - activitatea de balastier;
- Secii auxiliare : 922.1 Cheltuielile sectorului auxiliar Atelier Mecanic, 922.2.C Cheltuielile sectorului auxiliar Transport - Caransebe , 922.2.B - Cheltuielile sectorului
auxiliar Transport - Berzeasca, 922.2.O - Cheltuielile sectorului auxiliar Transport - Oravia ;
- Sector administrativ : 924 Cheltuieli generale de administraie.
Anexa 2 Tabloul de conversie al cheltuielilor reflect modul n care cheltuielile de
exploatare nregistrate n cursul lunii sunt preluate de ctre activitatea de baz (de ctre cele cinci
activiti de foraj i de activitatea de balastier), de ctre activitatea sectoarelor auxiliare, vor fi
trecute asupra seciilor (cheltuieli comune seciilor) sau asupra administraiei generale:
- cheltuielile cu materialele destinaia acestor cheltuieli este uor de identificat, deoarece
va fi trecut pe bonurile de consum n momentul eliberrii acestor materiale. n aceast
categorie intr materialele de baz (materiale consumabile), materialele auxiliare,
carburanii, piesele de schimb; valoarea total a materialelor consumate este de
22.905.855 lei;
cheltuiala cu energia i apa prin citirea contoarelor pentru energie electric i a
apometrelor, s-a constatat un consum total de 12.524 kW/h i 846 m, consumuri efectuate
astfel:
Consumul de ap i energie pe secii n luna februarie 2003
Tabelul 2.

46

Apa
(m)
Regie Berzeasca
Regie Oravia
Balastier
Atelier Mecanic
Administraia general

177
77
127
455
10

Energie
(kW/h)
2.418
1.128
1.908
6.738
332

Apa
(valoric)

Energie
(valoric)

Total
(valoric)

600.738
261.338
431.038
1.544.270
33.940

7.841.574 8.442.312
3.658.104 3.919.442
6.187.644 6.618.682
21.851.334 23.395.604
1.076.676 1.110.616

Cheltuiala total cu energia i apa nregistrat n contabilitatea financiar n luna februarie a


fost de 86.239.911 lei, dar aceast sum este aferent att lunii februarie ct i lunii ianuarie.
Aceast nregistrare se datoreaz faptului c factura pentru ap este doar pentru luna februarie
(n valoare de 2.871.324 lei), pe cnd energia a fost facturat de ctre CONEL pentru ambele
luni (42.753.255 lei afereni consumului de energie din luna ianuarie i 40.615.332 lei afereni lunii februarie). Cunoscnd preul pentru 1 kW/h = 3.243 lei i preul unui m de ap
= 3.394 lei, ct i consumurile pentru fiecare secie n luna februarie, am putut calcula exact
ce sum din cheltuiala total cu energia i apa trebuie preluat de fiecare secie.
- cheltuielile cu primele de asigurare fiind vorba de asigurarea obligatorie auto, aceast
cheltuial n sum de 27.559.000 lei va fi preluat de sectorul Transporturi, n mod diferit
pe cele trei subsectoare, ntruct dispun de numere diferite de maini, cu capaciti
cilindrice diferite; contractul de asigurare este cel care precizeaz ct exact se va plti
pentru mainile din fiecare subsector;
- cheltuielile cu studii i cercetare reprezint cheltuiala cu analizele de laborator efectuate
de ntreprindere sau de Laboratorul Geologic Bucureti att n faza de prospeciune
geologic, ct i n timpul desfurrii activitii de foraj. Aceast cheltuial este deci una
direct i va fi preluat de activitatea de foraj pentru care s-au efectuat respectivele
analize;
- cheltuielile cu salariile personalului centralizatorul statului de salarii este mprit n
trei: pentru Caransebe, pentru Berzeasca i pentru Oravia. Asupra activitii de baz se
vor repartiza cheltuielile cu salariile muncitorilor, maitrilor care muncesc n perimetrele
Berzeasca i Oravia, asupra activitii sectoarelor auxiliare se vor repartiza salariile
oferilor, mecanicilor, maitrilor care i desfoar activitatea n cadrul sectorului
Transporturi i n cadrul Atelierului Mecanic, la cheltuielile comune seciilor vor fi
preluate salariile personalului TESA, salariile geologilor, iar la cheltuielile de
administraie vor fi preluate cheltuielile cu salariile personalului din conducere. n funcie
de aceast cheltuial se vor calcula i contribuia unitii la asigurrile sociale, la ajutorul
de omaj, la asigurrile sociale de sntate;
- cheltuielile cu amortizarea aa cum am spus i n capitolul 4, valoarea relativ mic a
amortizrii nregistrate se datoreaz faptului c, dei au o durat mare de utilizare, activele
imobilizate se amortizeaz liniar, iar valoarea lor nu reflect realitatea, fiind necesar
reevaluarea lor, pentru ca ntreprinderea s i poat menine potenialul productiv.
Repartizarea cheltuielilor cu amortizarea se va face n conformitate cu Situaia mijloacelor
fixe, document n care este precizat locul n care se afl i unde sunt utilizate aceste
mijloace fixe;
- o serie de cheltuieli ncorporabile ce nu pot fi aezate asupra seciilor de baz sau
auxiliare sunt preluate de Administraia General: cheltuieli cu obiectele de inventar, cu
47

materiale nestocate, cu ntreinerea i reparaiile executate de teri, cheltuieli cu


colaboratorii, de protocol, cu transportul de persoane, cu deplasri, cu serviciile bancare,
cu impozite i taxe. Pe lng acestea, Administraia General va trebui s preia cheltuielile
cu materialele, cu energia, cu salariile consumate n cursul lunii.
Respectnd distincia ntre costul produsului i costul perioadei ( costul produsului
reprezint costul ataat unui obiect stocabil i care va servi la evaluarea stocurilor; costul
perioadei este costul ales i recunoscut de contul de rezultate n perioada de referin fr a fi
ataat unui cont de stocuri), normal este ca toate cheltuielile generale de administraie s fie
considerate cheltuieli ale perioadei. Dac la costul de producie vom adauga cheltuielile generale
de administraie i cheltuieli de desfacere (atunci cnd este cazul) vom obine costul complet al
acestora.
Revenind la cazul ntreprinderii studiate, trebuie s vedem ce cost ne intereseaz mai
mult. n urma delimitrii cheltuielilor ncorporabile pe comenzi i pe sectoare de activitate s-au
obinut urmtoarele totaluri :
Foraj Iardatia 113.425.574 lei
Foraj Purcariu 28.844.143 lei
Regie Berzeasca 56.654.746 lei
Foraj Bnia 13.099.225 lei
Foraj opot 63.960.484 lei
Foraj Herculane 66.189.211 lei
Regie Oravia 104.458.363 lei
Balastier 48.096.654 lei
Atelier Mecanic 90.513.319 lei + 27.183.950 lei (consumurile directe realizate
pentru reparaiile efectuate) = 117.697.269 lei
Transport 220.796.201 lei
Administraia General 508.276.565 lei
Dup cum se poate observa, valoarea cheltuielilor ncorporabile preluate de Administraia
General sunt foarte mari, deci calcularea costului complet este mai relevant n vederea stabilirii
preurilor pentru lucrrile executate, pentru negocierea contractelor cu Ministerul Industriei i
Resurselor. Dac aceste negocieri se fac raportnd preul ce se dorete a fi obinut pentru lucrri
la costul de producie, ntreprinderea nu va fi capabil s acopere nici mcar o mic parte din
cheltuielile totale.
2.Decontarea reciproc i asupra seciilor a cheltuielilor aferente sectoarelor auxiliare
Deoarece sectorul Transport nu presteaz servicii pentru Atelierul Mecanic, n cadrul
decontrii reciproce a sectoarelor auxiliare nu avem de decontat dect cheltuielile Atelierului
asupra sectorului Transport. Dei nu a efectuat dect o reparaie pentru acest sector (comanda
C5 reparaie general TAF), pentru care cunoatem toate consumurile de materiale fcute,
sectorul Transport va trebui s preia i o parte din cheltuielile de regie ale Atelierului.
Pentru a repartiza aceste cheltuieli de regie asupra comenzilor (reparaiilor), vom
proceda la analiza foilor de pontaj, aflnd numrul de ore lucrate pentru fiecare reparaie n parte.
Astfel, numrul total de ore este de 3047, din care:

48

pentru comanda C107 142 ore


pentru comanda C11 578 ore
pentru comanda C114 112 ore
pentru comanda C3 675 ore
pentru comanda C4 323 ore
pentru comanda C5 896 ore
pentru comanda C6 78 ore
pentru comanda C7 243 ore

Folosind formula :
Cheltuieli de repartizat * Baza de repartizare ,
Suma bazelor de repartizare
unde : - ch de repartizat = 90.513.319 lei (cheltuieli de regie ale Atelierului)
- baza de repartizare = nr. de ore manoper consumat pt fiecare reparaie
- suma bazelor de repartizare = nr. total de ore lucrate (3045 ore),
vom proceda la repartizarea cheltuielilor de regie ale atelierului mecanic asupra lucrrilor de
reparaie realizate (vezi Anexa 2 ).
Dup efectuarea acestei operaii urmeaz repartizarea cheltuielilor cumulate pentru fiecare
reparaie asupra seciilor beneficiare, dup cum urmeaz :
- asupra seciei Berzeasca se vor repartiza comenzile C114 reparaie motor electric, C3
reparaie instalaie foraj SG 300, C5 reparaie general TAF;
- asupra seciei Oravia se vor repartiza: C11 reparaie radiator D110, C4 reparaie cap
hidraulic BSK, C7 reparaie pomp ap D110;
- asupra Balastierei se va repartiza comanda C6 reparaie pomp ap RABA;
- asupra Administraiei Generale se va repartiza comanda C107 execuie pori garaj.

unde :
-

Decontarea cheltuielilor sectorului Transport se face pe cele trei subsectoare, astfel:


Transport Caransebe decontarea acestor cheltuieli se va face lund ca baz de
repartizare numrul de kilometri parcuri n beneficiul celorlalte secii, dup aceeai
formul:
Cheltuieli de repartizat * Baza de repartizare ,
Suma bazelor de repartizare
ch de repartizat = 142.945.251 lei (cheltuieli repartizate direct + decontarea
cheltuielilor Atelierului asupra sectorului Transport Caransebe)
baza de repartizare = nr. de kilometri parcuri n beneficiul fiecrei secii
suma bazelor de repartizare = nr. total de kilometri parcuri (25.124 km).
n urma efecturii calculelor am operat urmtoarele decontri:
asupra Balastierei 30.086.550 lei
asupra seciei Berzeasca 47.923413 lei
49

asupra seciei Oravia 43.058.815 lei


asupra Administraiei 21.876.472 lei
Transport Berzeasca ntreaga activitate a acestui subsector (9.743 km) a fost
realizat n beneficiul seciei Berzeasca, deci toate cheltuielile acestuia (76.816.133 lei)
vor fi decontate asupra acestei secii.
Transport Oravia toate cheltuielile acestuia (48.657.764 lei) vor fi decontate
asupra seciei Oravia, aceasta fiind singura beneficiar a serviciilor acestui subsector
(7.425 km).

3.Repartizarea cheltuielilor indirecte


n aceast etap se vor repartiza cheltuielile cumulate de cele dou secii de producie:
Berzeasca i Oravia asupra comenzilor (cele cinci foraje). Pentru aceasta am ales ca baz de
repartizare costurile directe, ntruct consumul de materiale i de manoper reflect suficient de
bine activitatea de producie desfurat.
Formula de calcul pentru efectuarea repartizrilor este aceeai ca i n cazul sectoarelor
auxiliare, cu precizarea c aici cheltuiala de repartizat este cheltuiala seciei de producie
( 205.286.488 lei pentru secia Berzeasca i 288.119.981 lei pentru secia Oravia), iar baza de
repartizare o reprezint costurile directe de producie ale fiecrei activiti de foraj.
n urma realizrii acestei repartizri, prin cumularea pe coloane (anexa 2 Tabloul de
conversie a cheltuielilor) a cheltuielilor preluate i repartizate, se obine costul de producie al
fiecrei comenzi :
Perimetrul Berzeasca :
* foraj Iardatia - 280.700.945 lei ;
* foraj Purcariu - 71.382.299 lei ;
Perimetrul Oravia :
* foraj Bnia - 34.331.331 lei ;
* foraj opot - 167.631.942 lei ;
* foraj Herculane - 173.473.138 lei.
Balastiera 78.183.204 lei.
Aa cum am mai spus acest cost de producie nu este foarte relevant, fapt demonstrat de
nivelul dublu fa de acesta al costului complet, cost obinut dup repartizarea cheltuielilor
Administraiei Generale. Ca baz de repartizare pentru acestea am ales costul de producie,
obinnd urmtoarele valori ale costului complet:
Perimetrul Berzeasca :
* foraj Iardatia - 467.368.180 lei ;
* foraj Purcariu - 118.851.810 lei ;
Perimetrul Oravia :
* foraj Bnia 57.161.801 lei ;
* foraj opot - 279.107.844 lei ;
* foraj Herculane - 288.833.458 lei.
Balastiera 130.175.343 lei.
50

Costul complet al produciei activitii de Balastier nu se poate spune c a fost calculat


cu ajutorul metodei pe comenzi, ci mai degrab cu ajutorul metodei directe de calculaie,
activitatea de balastier fiind independent de activitile geologice de foraj sau minerit, dup
cum nu putem ncadra Balastiera n categoria sectoarelor auxiliare, ntruct ea produce aproape n
exclusivitate pentru vnzare. Pentru c producia Balastierei a fost nul n aceast perioad, toate
cheltuielile nregistrate se vor repartiza asupra produciei n lunile de var, pentru aflarea unui
cost complet a diferitelor sorturi de nisip i pietri.
4.Efectuarea comparaiilor ntre costul complet i veniturile din lucrri executate i servicii
prestate
Dup aflarea costului complet de producie, etapa urmtoare a calculaiei ar fi ntocmirea
fielor de postcalcul pe fiecare comand n parte.
n contabilitatea societaii nu se calculeaz un cost standard, prestabilit . Deoarece scopul
fiselor de postcalcul const tocmai n a afla diferenele de pre ntre costul efectiv i cel prestabilit
pe fiecare articol de calculaie (materii prime i materiale, manoper, regia) , n cazul nostru nu
exista posibilitatea ntocmirii acestor fie.
Vom construi n schimb un tabel cu ajutorul cruia s comparm costul efectiv, complet al
lucrrilor cu ncasrile efective. Trebuie precizat faptul c doar pentru forajele executate pentru
teri s-au nregistrat venituri - rulajul contului 704 Venituri din lucrri executate i servicii
prestate - , n timp ce pentru forajele executate pentru Ministerul Industriei i Resurselor se
cunoate doar o valoare preliminar a veniturilor de ncasat, urmnd ca n urma semnrii
contractului cu Ministerul s se cunoasc precis care este suma acestora.
Rezultatul obinut din comenzile executate pt teri
Foraj Iardatia
Berzeasca
Costul
complet
ncasri

Tabelul 3.

Foraj Bile Herculane


Oravia

467.368.180

288.833.458

250.025.581

182.450.000

Rezultat
-217.342.599

-106.383.458

Situaia este nefavorabil, veniturile ncasate din executarea acestor lucrri nu numai c nu
acoper costul complet ( ce include cheltuielile de administraie), dar nici mcar costul de
producie nu este acoperit.

Rezultatul obinut din comenzile executate pt M.I.R.


51

Tabelul 4.

Costul
complet
Valoare
n pre
Rezultat

Foraj Purcariu
Berzeasca

Foraj Bnia
Oravia

Foraj opot
Oravia

118.851810

57.161.801

279.107.844

129.538.400

56.015.172

305.025.199

10.686.590
-1.146.629
25.917.355
Programul Geologic ntocmit n cursul exerciiului anterior i aprobat de Ministerul Industriei i
Resurselor a estimat amploarea activitii pe ntregul exerciiu curent. Costul standard ( sau
preul de deviz) pentru lucrrile efectiv realizate n luna februarie sunt cele din tabel, fiind
stabilite pe baza Cataloagelor de Deviz pentru Lucrri Geologice elaborate de Ministerul
Industriei i Resurselor. Preurile din aceste cataloage se indexeaz la nceputul fiecrui exerciiu.
Ministerul, conform preului de deviz (exist cataloage de preuri de deviz) i pe baza Situaiilor
de lucrri, va plti ntreprinderii sumele corespunztoare fiecrui foraj.
O situaie particular ntlnim n luna februarie, lun n care ntreprinderea nu poate
nregistra veniturile aferente lucrrilor efectuate deoarece contractul cu M.I.R. nu a fost nc
semnat. Prin compararea costului complet efectiv cu preul de deviz putem trage concluzia c
lucrrile executate la cele trei foraje vor aduce un rezultat favorabil (excepie: forajul Bnia, dar
fiind n faz de prospeciune este prea devreme pentru a ne exprima asupra sa). Recomandabil
pentru ntreprindere ar fi s renegocieze contractele cu terii clieni sau s renune la ele, acestea
neacoperind nici mcar costul de producie, cu att mai puin fiind capabile s susin costurile
mari de structur pe care le are ntreprinderea.
Pe baza Procesului verbal de recepie i a Catalogului de Deviz se va ntocmi Situaia de
plat (anexa 3), un echivalent al facturii, care va fi trimis Ministerului.
ntruct unitatea de msur a activitii prestate a forajului - este metrul adncime, iar
obiectivul calculaiei costurilor este aflarea costului unitar al metrului forat, vom mpri costul
complet al celor cinci foraje la numrul de metri forai pentru fiecare, rezultnd un cost mediu
unitar pe metrul de foraj executat:
Foraj
Iardatia
Purcariu
opot
Bile Herculane

Nr metri forai
158
50
115
192

Costul complet
467.368.180
118.851810
279.107.844
288.833.458

Costul unitar
2.958.026
2.377.036
2.427.025
1.520.176

Relevana acestui cost unitar este totui redus din urmtoarele motive:
nu putem compara costul primului metru forat cu costul celui de-al al 100-lea metru,
cel din urm fiind realizat cu costuri mult mai mari;
duritatea solului este diferit la fiecare foraj, prin urmare costul de forare ntr-o roc
de duritate mai mare va fi mai ridicat dect ntr-o roc mai moale;
unele foraje necesit lucrri suplimentare de cimentare perete coloan, de lrgire
coloan i implicit costuri suplimentare.

52

NREGISTRRILE N CONTABILITATEA DE GESTIUNE


1).Preluarea cheltuielilor pe destinaii
%
=
901
Decontri interne privind cheltuielile
921.1.I
Ch activ. de baz - f. Iardatia
921.1.P
Ch directe de prod af f. Purcariu
921.2.B
Ch activ. de baz - f. Bnia
921.2.
Ch activ. de baz - f. opot
921.2.H
Ch activ. de baz - f. Herculane
921.3
Ch directe de prod af activ. de balastier
922.1
Cheltuielile sect. auxiliar Atelier Mecanic
922.2.C
Cheltuielile sect. aux. Transport-Caransebe
922.2.B
Cheltuielile sect. aux. Transport-Berzeasca
922.2.O
Cheltuielile sect. aux. Transport-Oravia
923.B
Ch. indirecte de prod. af. seciei Berzeasca
923.O
Ch. indirecte de prod. af. seciei Oravia
924
Cheltuieli generale de administraie

1.341.498.436
113.425.574
28.844.143
13.099.225
63.960.484
66.189.211
48.096.654
117.697.269
129.442.066
42.696.372
48.657.764
56.654.746
104.458.363
508.276.565

2). Decontarea cheltuielilor sectoarelor auxiliare


%
=
922.1
117.697.269
Cheltuielile sect. auxiliar Atelier Mecanic
922.2.C
13.503.185
Cheltuielile sect. aux. Transport-Caransebe
922.2.B
34.119.761
Cheltuielile sect. aux. Transport- Berzeasca
923.B
28.419.234
Ch. indirecte de prod. af. seciei Berzeasca
923.O
36.012.549
Ch. indirecte de prod. af. seciei Oravia
924
5.642.540
Cheltuieli generale de administraie

53

=
922.2.C
142.945.251
Cheltuielile sect. aux. Transport-Caransebe
921.3
30.086.550
Ch activ. de baz - activ. de balastier
923.B
47.923.414
Ch. indirecte de prod. af. seciei Berzeasca
923.O
43.058.815
Ch. indirecte de prod. af. seciei Oravia
924
21.876.472
Cheltuieli generale de administraie
923.B
=
922.2.B
Ch. indirecte de prod. af seciei Berz. Ch. sect. aux. Transport- Berz.

76.816.133

923.O
=
922.2.O
48.657.764
Ch. indirecte de prod. af. seciei Oravia Ch. sect. aux. Transport- Oravia.
3). Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie
%

923.B
209.813.527
Ch. indirecte de prod. af seciei Berzeasca
921.1.I
167.275.371
Ch activ. de baz - f. Iardatia
921.1.P
42.538.156 Ch
activ. de baz - f. Purcariu
%

=
923.O
Ch. indirecte de prod. af. seciei Oravia

921.2.B
Ch activ. de baz - f. Bnia
921.2.
Ch activ. de baz - f. opot
921.2.H
Ch activ. de baz - f. Herculane

232.187.491
21.232.106
103.671.458
107.283.927

4). Repartizarea cheltuielilor generale de administraie


%

924
Cheltuieli generale de administraie

921.1.I
Ch activ. de baz - f. Iardatia
921.1.P

535.795.577
186.667.235
47.469.510

54

Ch activ. de baz - f. Purcariu


921.2.B
Ch activ. de baz - f. Bnia
921.2.
Ch activ. de baz - f. opot
921.2.H
Ch activ. de baz - f. Herculane
921.3
Ch activ. de baz activ. de balastier

22.830.470
111.475.902
115.360.320
51.992.139

5). Obinerea produciei la cost planificat


%

=
902
1.347.653.621
Decontri interne privind producia obinut
931.1.I
467.368.180
Costul produciei obinute - Iardatia
(cost efectiv)
931.1.P
126.980.000
Costul produciei obinute - Purcariu
(cost planificat)
931.2.B
51.865.900
Costul produciei obinute - Bnia
(cost planificat)
931.2.
282.430.740
Costul produciei obinute - opot
(cost planificat)
931.2.H
288.833.458
Costul produciei obinute - Herculane
(cost efectiv)
931.3
130.175.343
Costul produciei obinute - Balastier
(cost efectiv)
6). Decontarea produciei obinute la cost efectiv
902
=
Decontri interne privind producia obinut

1.341.498.436

921.1.I
Ch activ. de baz - f. Iardatia
921.1.P
Ch activ. de baz - f. Purcariu
921.2.B
Ch activ. de baz - f. Bnia
921.2.
Ch activ. de baz - f. opot

467.368.180

55

118.851.810
57.161.801
279.107.844

921.2.H
288.833.458
Ch activ. de baz - f. Herculane
921.3
130.175.343
Ch activ. de baz - activ. de balastier
7). nregistrarea diferenelor de pre
%

=
902
-6.155.185
Decontri interne privind producia obinut
903.1.P
- 8.128.190
Decont. interne pv. dif. de pre - Purcariu
903.2.B
5.295.901
Decont. interne pv. dif. de pre - Bnia
903.2.
- 3.322.896
Decont. interne pv. dif. de pre - opot
8). Justificarea cheltuielilor ncorporate n producia obinut
901
=
Decontri interne privind cheltuielile

1.341.498.436

931.1.I
Costul produciei obinute - Iardatia
931.1.P
Costul produciei obinute - Purcariu
903.1.P
Decont. interne pv. dif. de pre - Purcariu
931.2.B
Costul produciei obinute - Bnia
903.2.B
Decont. interne pv. dif. de pre - Bnia
931.2.
Costul produciei obinute - opot
903.2.
Decont. interne pv. dif. de pre - opot
931.2.H
Costul produciei obinute - Herculane
931.3
Costul produciei obinute Balastiera

467.368.180

5.5. CONCLUZII I PROPUNERI

56

126.980.000
- 8.128.190
51.865.900
5.295.901
282.430.740
- 3.322.896
288.833.458
130.175.343

Dei pe plan conceptual sistemul de contabilitate al Romniei este dualist, ncepnd cu


anul 1993, aa cum este stipulat n cap. 1, art.1, al.1 din Legea Contabilitii nr. 82/ 1991
republicat1, un numr foarte mare de ntreprinderi nu procedeaz la inerea contabilitii de
gestiune, confundnd libertatea de a alege o metod potrivit specificului ntreprinderii cu
posibilitatea de a nu organiza o calculaie a costurilor.
Motivul pentru care am ales aceast tem este acela de a demonstra necesitatea organizrii
contabilitii de gestiune la nivelul fiecrei societi. Dependena contabilitii financiare de
politica fiscal a statului denatureaz imaginea fidel pe care contabilitatea ar trebui s o reflecte,
aceasta adresndu-se cu precdere utilizatorilor externi: stat, acionari, creditori, bnci. Luarea
unor decizii manageriale avnd ca suport doar informaiile furnizate de contabilitatea financiar
poate conduce la erori grave constnd n pstrarea sau dezvoltarea activitilor de producie a
unor bunuri sau lucrri puin rentabile sau chiar generatoare de pierderi i renunarea la cele care
aduc de fapt profit societii.
Pentru a atige obiectivul propus a fost necesar definirea unor noiuni ca: sistem de
contabilitate dualist, cheltuial, cheltuieli de exploatare, cost, cu att mai mult cu ct noile
reglementri contabile OMF 94/2001 i OMF 306/2002 aduc modificri de esen n ceea ce
privete definirea i recunoaterea cheltuielilor, acestea avnd o influen direct asupra modului
de formare i asupra coninutului costurilor. Capitolele 1 i 2 ale lucrrii se axeaz n principal
asupra acestor aspecte.
Ilustrativ pentru neajunsurile determinate de lipsa organizrii i funcionrii contabilitii
de gestiune este situaia SC FORMIN SA Caransebe, a crei prezentare detaliat am fcut-o n
cadrul capitolului 3. Societatea este una de prestri servicii, avnd ca obiect de activitate
prospeciunea i explorarea geologic efectuat n principal n beneficiul Ministerului Industriei
i Resurselor, activitate reglementat de Legea Minelor (M.O. nr.113 /martie 1998) i de Normele
pentru aplicarea Legii Minelor (M.O. nr. 381/octombrie 1998). Activitile pe care societatea are
dreptul s le desfoare sunt: sinteze, studii i proiecte, foraje de suprafa i n subteran, lucrri
geologice minerale i speciale, precum i alte servicii (activitate de balastier, activiti de
transport, inclusiv transporturi speciale de carburani, executarea de reparaii, ntreinere i
nchiriere a instalaiilor de foraj i minerit). n linii mari, societatea se confrunt cu urmtoarele
probleme: n decursul ultimilor 10 ani, bugetul aprobat pentru lucrri geologice i miniere a fost
diminuat de la an la an, ducnd la necesitatea ca ntreprinderea s atrag noi clieni. Acest lucru a
fost realizat, ns nu ntr-o msur suficient pentru a putea readuce activitatea la capacitatea
normal de care dispunea. Disponibilizrile de personal efectuate i vnzrile de mijloace fixe nu
au eliminat n totalitate costurile mari de structur (mari n raport cu activitatea prestat), costul
complet al forajelor sau activitilor de minerit fiind de la un an la altul tot mai ridicat. Dac ar fi
existat o calculaie a costurilor, iar managementul ntreprinderii ar fi cunoscut costul complet al
lucrrilor executate, poate soluiile ieirii din impas ar fi fost cutate n alt parte, ntruct
contabilitatea de gestiune este orientat spre viitor, ea folosind informaiile preluate din
contabilitatea financiar n vederea planificrii.
Perioada pentru care am analizat cheltuielile de exploatare efectuate i pentru care am
realizat calculaia este luna februarie 2003. n aceast lun ntreprinderea a executat lucrri de
foraj i de balastier n cele trei perimetre (secii): Caransebe, Berzeasca i Oravia, astfel:
1

Societile comerciale, societile/ companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetaredezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au obligaia s organizeze i s
conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar, potrivit prezentei legi, i contabilitatea de gestiune
adaptat la specificul activitii. (Legea Contabilitii nr 82/1991, republicat)

57

Berzeasca - foraj hidro Iardatia - pentru teri ;


- foraj geologic Purcariu - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
Oravia - foraj geologic Bnia - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
- foraj hidro opot - pentru Ministerul Industriei i Resurselor ;
- foraj hidro Bile Herculane pentru teri;
Caransebe Balastiera a obinut diferite sorturi de nisip i pietri destinate vnzrii.
Pentru a putea ajunge la calculul costului fiecrei activiti de foraj, precum i al activitii
de balastier, trebuie analizat modul n care au fost angajate i nregistrate cheltuielile de
exploatare efectuate n luna februarie n contabilitatea financiar. Capitolul 4 al lucrrii const n
analiza fiecrei grupe de conturi ce in evidena cheltuielilor de exploatare. Nu voi relua aici toate
aspectele legate de acestea, dar cred c este necesar s menionez cteva particulariti i
neregulariti descoperite:
Grupa 60 Cheltuieli privind stocurile
- datorit naturii activitii societii i n urma studiului balanei se constat inexistena contului
de materii prime, un rulaj semnificativ avnd, n schimb, conturile de cheltuieli cu materialele
consumabile de baz, materialele auxiliare, combustibil i piese de schimb; pe bonurile de
consum emise se precizeaz destinaia materialelor consumabile, fapt ce uureaz repartizarea
cheltuielilor pe fiecare foraj sau activitate de minerit;
- cheltuielile cu carburanii reprezint aproximativ 60% din totalul cheltuielilor cu materialele,
fapt justificat de distanele lungi ce trebuie parcurse pn la punctele de lucru i de faptul c toate
utilajele de forare, spare, derocare funcioneaz pe baz de motorin sau benzin;
- datorit faptului c n lunile ianuarie i februarie s-au efectuat numeroase reparaii ale
mijloacelor fixe, reparaii efectuate de atelierul firmei, cheltuielile cu piesele de schimb au avut o
pondere mult mai ridicat dect n exerciiul financiar anterior;
- n grupa obiectelor de inventar ar fi trebuit incluse i urmtoarele: telefon mobil, accesorii,
lacte, ceas, set cratie,etc (nregistrate de societate n cadrul materialelor auxiliare) datorit
faptului c au o valoare mai mic de 8.000.000, limita valoric pentru recunoaterea lor ca
mijloace fixe, dar au i o durat de folosin mai mare de un an, fapt ce impune o eviden
riguroas a lor, inut pentru fiecare persoan n gestiunea crora intr aceste obiecte de inventar
- n balana pe luna februarie 2003 figureaz la rulajul contului 605 Cheltuieli cu energia i
apa cheltuiala cumulat cu energia pe lunile ianuarie i februarie i cheltuiala cu apa pentru luna
februarie. Dei contul 605 nu este detaliat pe analitice, se poate afla exact consumul de ap i
energie pentru cele trei perimetre de exploatare prin citirea contoarelor de curent i a apometrelor,
astfel nct vom lua n calcul la efectuarea calculaiei doar consumurile aferente lunii februarie.
Grupele 61 i 62 Cheltuieli cu serviciile i lucrrile executate de teri
- contul 612 Cheltuieli cu redevene i chirii nregistreaz redevena trimestrial pltit de
ntreprindere pentru licena de exploatare acordat de Agenia Naional pentru Resurse Minerale
Bucureti. Corect ar fi fost ca o treime din suma ce reprezint aceast redeven s fie nregistrat
n luna ianuarie n debitul contului 612, n coresponden cu creditul contului 4012 Furnizori,
iar celelalte dou treimi, respectiv 582.293 lei, s fie nregistrate n debitul contului 471
Cheltuieli nregistrate n avans n coresponden cu creditul aceluiai cont 4012, iar n luna
februarie s fie trecut pe cheltuial suma corespunztoare. ntruct n luna ianuarie a fost trecut
pe cheltuieli ntreaga sum reprezentnd redevena trimestrial, rulajul contului 612 n luna
februarie este 0;

58

- rulajul mic al contului 623 reflect o cheltuial redus cu publicitatea. Corelnd acest fapt cu
inexistena unui compartiment de Marketing (anexa 1), putem spune c am descoperit una din
cauzele numrului mic de clieni (este vorba despre ali clieni dect M.I.R.);
- rulajul contului 628 Alte cheltuieli cu servicii executate de teri reflect n mod normal
cheltuielile efectuate cu plata abonamentelor la Monitorul Oficial, Tribuna Economic i alte
reviste sau cri de specialitate, plat efectuat anticipat, n luna decembrie 2002, cnd a fost
nregistrat ca o cheltuial n avans. n luna februarie a fost nregistrat aici i contravaloarea
unui studiu de evaluare a ntreprinderii n vederea privatizrii efectuat de ctre o firm de
specialitate, aceast cheltuial fiind nencorporabil.
Grupa 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
- contul 635 va nregistra pe debit doar cheltuiala cu plata unei taxe pentru folosirea unui teren
proprietate de stat.
Grupa 64 Cheltuieli cu personalul
- datorit faptului c ntreprinderea este una de prestri servicii, cheltuielile cu personalul, i n
special cheltuiala cu remunerarea personalului, are o pondere ridicat n total cheltuieli, de
aproximativ 43%. Dei contul 641 nu este detaliat pe analitice, ntreprinderea ntocmete 3
centralizatoare ale statului de salarii, corespunztoare fiecrei secii: Caransebe, Berzeasca,
Oravia.
Grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele
- activele imobilizate de care dispune ntreprinderea sunt nregistrate la valoarea lor de achiziie.
Valorile mici ale amortismentului lunar pentru unele cldiri sau utilaje se explic prin faptul c
cele mai multe dintre ele au o durat normal de funcionare mare, fcnd reevaluarea acestor
active ct se poate de necesar;
- lipsa cheltuielilor cu provizioanele reflect atitudinea puin prudent a managementului.
Calculaia costurilor este tratat i realizat n cadrul capitolului 5. Dintre principiile de
baz pe care construiete aceast calculaie, i anume:
1. Principiul separrii cheltuielilor
2. Principiul delimitrii n timp a cheltuielilor de producie
3. Principiul delimitrii cheltuielilor de producie n spaiu
4. Principiul delimitrii costului subactivitii
nu le-am putut respecta dect pe primele trei, costul subactivitii fiind mult prea dificil de
determinat .
Motivul pentru care am ales metoda de calculaie pe comenzi ca fiind cea mai potrivit
pentru S.C. FORMIN S.A. este acela c firma este una de prestri servicii, respectiv explorri
geologice, i, dei activitile prestate sunt bine determinate (de foraj i de minerit), fiecare
comand are caracteristici proprii, n funcie de zona n care se efectueaz lucrrile, de
minereurile sau zcmintele cutate, de gradul de duritate al solului, etc., n condiiile n care
metoda de calculaie pe comenzi se aplic de regul n ntreprinderile cu producie individual
sau de serie mic caracterizat de exemplare unice care nu se repet sau se repet rar. Comenzile
vor fi reprezentate de cele 5 foraje, activitatea de balastier fiind independent de acestea.
Prima etap n realizarea calculaiei este delimitarea cheltuielilor ncorporabile pe
purttori de costuri comenzile, adic cele 5 foraje, i activitatea de balastier - i pe sectoare de
activitate aici vom include sectoarele auxiliare (Atelierul Mecanic i sectorul Transport),
seciile Berzeasca i Oravia i cheltuielile administraiei generale. Dac n cazul cheltuielilor cu
materialele este destul de simplu, ntruct pe bonurile de consum este specificat destinaia lor,
59

unele probleme apar la repartizarea cheltuielilor cu energia i cu apa. ntruct n debitul contului
605 a fost nregistrat cheltuiala cu energia pentru lunile ianuarie i februarie i cheltuiala cu apa
pe luna februarie iar asupra produciei nu trebuie repartizate dect consumurile lunii februarie,
citirea apometrelor i a contoarelor de energie i preul pe kW i pe m de ap sunt singurele
elemente pe baza crora putem imputa asupra seciilor consumul de energie i ap.
Cheltuielile cu primele de asigurare vor fi preluate de sectorul Transport, n sume diferite
pe cele 3 subsectoare (Caransebe, Berzeasca, Oravia), n funcie de numrul de maini de care
dispune fiecare subsector. Cheltuielile cu studii i cercetare, ntruct reprezint cheltuieli cu
analize, studii de laborator i pentru c se tie exact pentru care lucrri de foraj au fost efectuate,
se vor repartiza asupra comenzilor. O serie de cheltuieli vor fi trecute asupra administraiei
generale: cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile executate de teri, cu colaboratorii, cheltuieli de
protocol, reclam i publicitate, cu transportul de personal, deplasri, cheltuieli potale, cheltuieli
cu serviciile bancare, etc.
Cheltuielile cu salariile, conform centralizatorului statelor de salarii, vor fi preluate de
comenzi i de Balastier, n cazul salariilor muncitorilor direci, de sectoarele auxiliare, de secii
personalul TESA i de administraia general. Pentru forajul Bnia nu s-au efectuat
cheltuieli cu salariile, deoarece nu s-a realizat activitate propriu-zis de foraj n luna februarie,
nefiind deci implicai muncitori direci. Cotribuiile pltite de unitate se calculeaz la fondul de
salarii sau la salarii+colaboratori (CAS-ul).
Repartizarea cheltuielilor cu amortizarea se va face n conformitate cu Situaia mijloacelor
fixe, document n care este precizat locul n care se afl i unde sunt utilizate aceste mijloace fixe.
A doua etap n realizarea calculaiei cost n decontarea reciproc i asupra seciilor a
cheltuielilor aferente sectoarelor auxiliare. Pentru aceasta este necesar cunoaterea volumului
de activitate al sectoarelor auxiliare i n ce msur beneficiaz fiecare comand sau secie de
serviciile fiecrui sector. n cazul Atelierului Mecanic s-au realizat un numr de 7 reparaii,
fiecare dintre acestea cu un beneficiar cunoscut, aceste reparaii prelund i cheltuielile de regie
ale Atelierului i decontndu-se apoi asupra seciilor beneficiare. Cheltuielile sectorului Transport
vor fi decontate astfel:
Transport Caransebe asupra Balastierei;
Transport Berzeasca asupra seciei Berzeasca;
Transport Oravia asupra seciei Oravia.
Repartizarea cheltuielilor indirecte (ale seciilor) se va face astfel: cheltuielile seciei
Berzeasca se vor repartiza asupra forajelor Iardatia i Purcariu, iar cele ale seciei Oravia se vor
repartiza asupra forajelor Bnia, opot i Bile Herculane, lund ca baz de repartizare costurile
directe de producie ale fiecrei activiti de foraj. n urma acestei operaiuni rezult costul de
producie al fiecrei comenzi realizate.
Pentru calculul costului complet vom trece la etapa urmtoare: repartizarea cheltuielilor
Administraiei Generale. Ca baz de repartizare pentru acestea am ales costul de producie al
comenzilor. n urma acestei operaii observm aproape o dublare a costului comenzilor. Corelnd
aceste costuri la preurile negociate cu M.I.R. i cu terii clieni observm c n timp ce forajele
executate pentru MIR aduc profit, cele pentru teri sunt generatoare de pierderi (o pierdere de
323.726.057 lei), ele nefiind capabile s preia costurile mari de structur ale societii. Raportate
la costul de producie aceste lucrri aduc profit, fapt ce poate induce n eroare managementul
societii n momentul negocierii contractelor.

60