Standardul Internaional de

Contabilitate

IAS 19

(revizuit 2000)

Beneficiile
angajailor

Acest Standard Internaional de Contabilitate revizuit nlocuiete IAS 19, Cheltuieli cu pensiile,
ce a fost aprobat de Consiliul IASC ntr-o versiune revizuit n 1993. Acest Standard a intrat n
vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 1999.

n mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanului, a modificat
paragrafele 20(b), 35, 125 i 141. Textul modificat a intrat n vigoare pentru situaiile financiare
anuale aferente perioadelor cu ncepere de la 1 ianuarie 2000.
Acest Standard a fost modificat n anul 2000 cu scopul de a schimba definiia activelor planului
i de a introduce cerine cu privire la recunoaterea, evaluarea i prezentarea informaiilor
referitoare la rambursri. Aceste modificri intr n vigoare pentru perioadele contabile cu
ncepere de la1 ianuarie 2001.
Pentru scopul acestei publicaii, noul text este trecut n raster gri, iar textul ters din IAS 19
(revizuit 1998) este trecut n raster gri i tiat cu o linie.

IAS19 (revizuit 2000)

Introducere
1. Acest Standard recomand modul de contabilizare i prezentare de ctre angajatori a
beneficiilor angajailor. El nlocuiete IAS 19, Cheltuieli cu pensiile, ce a fost aprobat n
1993. Schimbrile majore fa de vechiul IAS 19 sunt stabilite n Baza pentru Concluzii
(Anexa C, paragraful 3), care nu este inclus n acest volum, dar care poate fi gsit n
broura care cuprinde doar IAS 19, emis n februarie 1998. Standardul nu trateaz
raportarea planurilor de beneficii ale angajailor (a se vedea IAS 26, Contabilitatea i
raportarea planurilor de pensii).
2. Standardul identific cinci categorii de beneficii ale angajailor:
(a) beneficii pe termen scurt ale angajailor, cum ar fi indemnizaii, salarii i contribuii la
asigurrile sociale, concedii anuale de odihn pltite i concedii medicale pltite, planuri
de prime i participri la profit (dac se pltesc n termen de dousprezece luni de la
sfritul i beneficii nemonetare pentru angajaii existeni (cum ar fi asisten medical,
cazare, maini i bunuri sau servicii gratuite, subvenionate);
(b) beneficii post-angajare, cum ar fi pensiile, alte beneficii de pensionare, asigurri de
via post-angajare i asisten medical post-angajare;
(c) alte beneficii pe termen lung, care includ pli n urma plecrilor pe termen lung din
serviciu cu sau fr garantarea pstrrii postului respectiv, jubilee sau alte beneficii ce
decurg din servicii pe termen lung, pli pe perioada unor indisponibiliti pe termen lung
i, dac sunt pltibile dousprezece luni sau mai mult dup ncheierea perioadei,
participarea la profit, planuri de prime i compensaii amnate;
(d) beneficii pentru ncheierea contractului de munc; i
(e) compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii.
3. Standardul cere unei ntreprinderi s recunoasc beneficiile pe termen scurt ale
angajailor atunci cnd acetia au prestat un serviciu n schimbul acestor beneficii.
4. Planurile de beneficii post-angajare sunt clasificate fie ca planuri de contribuii
determinate, fie ca planuri de beneficii determinate. Standardul furnizeaz recomandri
specifice pentru clasificarea planurilor de pensii cu mai muli angajatori, planurilor de
pensii de stat i planurilor de pensii cu beneficii asigurate.

5. n cazul planurilor de contribuii determinate, o ntreprindere pltete contribuii fixe

unei entiti separate (un fond) i nu va avea nici o obligaie legal sau implicit de a plti
contribuii suplimentare dac fondul nu conine suficiente active pentru a plti toate
beneficiile angajailor raportate la serviciile acestora pe perioade curente i anterioare.
Standardul cere unei ntreprinderi s recunoasc contribuiile la un plan de contribuii
determinate atunci cnd un angajat a prestat servicii n schimbul acelor contribuii.
6. Toate celelalte planuri de beneficii post-angajare sunt planuri de beneficii determinate.
Planurile de beneficii determinate pot fi nefinanate sau parial ori n totalitate finanate.
Standardul cere unei ntreprinderi ca:
(a) s contabilizeze nu doar obligaiile ei legale, ci, de asemenea, i orice obligaie
implicit ce apare din activitile ntreprinderii;
(b) s determine valoarea curent a obligaiilor privind beneficiile determinate i valoarea
just a oricror active ale planului cu o regularitate suficient pentru ca valorile
recunoscute n situaiile financiare s nu difere n mod semnificativ de cele care ar fi
determinate la data bilanului;
(c) s foloseasc metoda factorului de credit prognozat pentru a-i msura obligaiile i
costurile;
(d) s atribuie beneficii perioadelor de serviciu conform formulei planului de beneficii, n
afara cazului n care serviciul unui angajat n ultimii ani va conduce la un nivel de
beneficii n mod semnificativ mai ridicat dect n anii trecui;
(e) s foloseasc ipoteze actuariale impariale i mutual compatibile n legtur cu
variabilele demografice (cum sunt rotaia angajailor i mortalitatea) i variabile
financiare (cum sunt creterile viitoare ale salariilor, modificri ale costurilor medicale i
anumite schimbri n beneficiile stabilite). Ipotezele financiare ar trebui bazate pe
ateptrile pieei, la data bilanului, pentru perioada pe care sunt decontate obligaiile;
(f) s determine rata de actualizare prin referire la veniturile pieei la data bilanului
pentru obligaiuni ale corporaiilor de nalt calitate (sau n ri unde nu exist o pia
profund interesat de aceste obligaiuni, obligaiuni guvernamentale), cu moned i
termen consecvente cu moneda i termenul obligaiilor de plat a beneficiilor postangajare;
(g) s scad valoarea just a oricror active ale planului din valoarea contabil a
obligaiei. Anumite drepturi de rambursare care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere
ca active ale planului sunt tratate n mod similar cu activele planului, cu excepia faptului
c sunt prezentate, mai degrab ca activ separat, dect ca o reducere din obligaie;
(h) s limiteze valoarea contabil a unui activ, astfel nct s nu depeasc totalul net:
(i). al oricrui cost nerecunoscut al unui serviciu trecut i al pierderilor actuariale; plus
(ii). valoarea actualizat a oricror beneficii economice disponibile sub forma
rambursrilor de fonduri din plan sau a reducerilor contribuiilor viitoare la plan;
(i) s recunoasc liniar costul unui serviciu trecut de-a lungul perioadei medii pn n
momentul n care beneficiile
rectificate au devenit legitime;
(j) s recunoasc ctigurile sau pierderile din reducerea sau decontarea unui plan de
beneficii determinate n momentul
n care are loc reducerea sau decontarea. Ctigul sau pierderea trebuie s cuprind
orice modificare rezultat a

valorii actualizate a obligaiei privind beneficiul determinat i a valorii juste a

activelor planului, precum i partea
nerecunoscut a oricror ctiguri sau pierderi actuariale aferente i costul serviciilor
anterioare i
(k) s recunoasc o proporie specificat a ctigurilor i pierderilor actuariale cumulate
nete care depesc mai mult de:
(i). 10% din valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul determinat (nainte de
scderea activelor planului); i
(ii). 10% din valoarea just a oricror active ale planului.
Proporia din ctigurile i pierderile actuariale ce trebuie recunoscute pentru fiecare plan
de beneficii determinate este surplusul care iese din limita coridorului de 10% Ia data
de raportare anterioar, mprit la media previzional, a timpului de munc rmas al
angajailor participani la plan.
Standardul permite, de asemenea, metode sistematice de recunoatere rapid,
presupunnd c aceeai baz este aplicat att ctigurilor, ct i pierderilor, iar baza este
aplicat n mod consecvent de la o perioad Ia alta. Asemenea metode permise includ
recunoaterea imediat a tuturor ctigurilor i pierderilor actuariale.
7. Standardul cere o metod mai simpl de contabilitate pentru alte beneficii pe termen
lung ale angajailor dect pentru beneficiile post-angajare: ctigurile i pierderile
actuariale i costul serviciilor anterioare sunt recunoscute imediat.
8. Beneficiile pentru ncheierea contractului de munc sunt beneficii de pltit angajailor
ca rezultat fie al: deciziei ntreprinderii de a ncheia contractul de munc al unui salariat
nainte de data normal de pensionare; sau o decizie a unui angajat de a accepta n mod
voluntar plecarea n omaj n schimbul acestor beneficii. De aceea, o ntreprindere trebuie
s recunoasc beneficiile pentru ncheiere, atunci, i numai atunci, cnd ntreprinderea
este angajat n mod demonstrabil fie s:
(a) ncheie contractul de munc al unui salariat sau al unui grup de salariai nainte de
data normal de pensionare; sau
(b) s acorde beneficii pentru ncheiere ca rezultat al unei oferte fcute, cu scopul de a
ncuraja plecarea voluntar n
omaj.
9. O ntreprindere este angajat ntr-o ncheiere ntr-un mod care poate fi demonstrat
atunci cnd, i numai atunci cnd ntreprinderea are un plan oficial detaliat pentru
ncheiere (avnd un coninut minim specificat) pentru care nu exist o posibilitate realist
de retragere.
10. Atunci cnd beneficiile pentru ncheiere sunt eligibile ntr-un termen mai mare de 12
luni dup data bilanului, ele vor fi actualizate. n cazul unei n omaj, msurarea
beneficiilor pentru ncheiere trebuie bazat pe numrul angajailor ce se ateapt a
accepta oferta.
11. Beneficiile sub forma participaiilor la capitalurile proprii sunt beneficiile angajailor
n baza crora: angajaii au dreptul s primeasc instrumente financiare de capitaluri

proprii emise de ntreprindere (sau de societatea-mam a acesteia); sau valoarea obligaiei

ntreprinderii fa de angajai depinde de preul viitor al instrumentelor financiare de
capitaluri proprii emise de ntreprindere. Standardul cere anumite prezentri referitoare la
astfel de beneficii, dar nu specific recomandri referitoare la recunoatere i evaluare.
12. Standardul intr n vigoare pentru perioade contabile ncepnd de la 1 ianuarie 1999.
Se ncurajeaz aplicarea acestui Standard anterior acestei date. La prima adoptare a
Standardului, o ntreprindere are permisiunea de a recunoate orice cretere rezultat n
datoriile sale corespunztoare beneficiilor post-angajare, dar nu pe o perioad mai mare
de cinci ani. Dac adoptarea Standardului scade datoria unei ntreprinderi, acesteia i se
solicit s recunoasc imediat aceast scdere.
13. Acest Standard a fost modificat n anul 2000, cu scopul de a amenda definiia
activelor planului i a introduce cerinele de recunoatere, evaluare i prezentare a
rambursrilor. Aceste modificri intr n vigoare pentru perioadele contabile cu ncepere
de la 1 ianuarie 2001. Se ncurajeaz aplicarea acestor cerine anterior acestei date.

IAS 19 (revizuit 2000)

Cuprins

Standardul Internaional de Contabilitate

IAS 19
Beneficiile angajailor
OBIECTIV
Paragrafele
ARIE
DE
APLICABILITATE
.. 1 - 6
DEFINIII .
..7
Beneficii
pe
termen
scurt
ale
angajailor
8 - 23
Recunoatere
i
evaluare
10 - 22
Toate
beneficiile
pe
termen
scurt
ale
angajailor
10
Absene
compensate
pe
termen
scurt
11 - 16
Planuri
privind
participarea
la
profit
i
primele
17 - 22
Prezentarea
informaiilor
23
BENEFICII
POST-ANGAJARE:
DISTINCIA
NTRE
PLANURI
DE
CONTRIBUII DETERMINATE I PLANURI
DE
BENEFICII
DETERMINATE... ...24 - 42
Planuri
cu
mai
muli
angajatori
29 - 35

Planuri
36 - 38
Beneficii
39 - 42

de

stat
asigurate

BENEFICII POST-ANGAJARE: PLANURI DE CONTRIBUII DETERMINATE

....43 - 47
Recunoatere
i
evaluare
44 - 45
Prezentarea
informaiilor
46 - 47
BENEFICII
POST-ANGAJARE:
PLANURI
DE
BENEFICII
DETERMINATE 48 -125
Recunoatere
i
evaluare
49 - 62
Contabilitatea
obligaiei
implicite
52 - 53
Bilan
54 - 60
Cont
de
profit
i
pierdere
61 - 62
Recunoatere i evaluare: Valoarea actualizat a obligaiilor privind beneficiile
determinate
i
a
costului
serviciilor
curente
63 -101
Metoda
evalurii
actuariale
64 - 66
Atribuirea
beneficiilor
perioadelor
de
serviciu
67 - 71
Ipoteze
actuariale
72 - 77
Ipoteze
actuariale:
Rata
de
actualizare
78 - 82
Ctiguri
i
pierderi
actuariale
92 - 95
Costul
serviciilor
anterioare
96 -101
Recunoatere
i
evaluare:
Activele
planului
102-107
Valoarea
just
a
activelor
planului
102-104
Rambursri
104A-104D
Rentabilitatea
activelor
planului
105-107

Combinri
108
Reduceri
109-115
Prezentare
116-119
Compensare
116-117
Distincie
118
Componente
119
Prezentarea
120-125

curent
financiare

de

ntreprinderi

decontri

/
ale

costurilor

termen
aferente

lung
beneficiilor

LUNG

informaiilor
DE

MUNC

informaiilor
LA

PREVEDERI
....153-156
DATA
INTRRII
N
...157-158

ALE
evaluare

CONTRACTULUI

COMPENSAII SUB FORMA PARTICIPAIILOR

PROPRII144-152
Recunoatere
i
145
Prezentarea
146-152

ANEXE
A. Exemple ilustrative

post-angajare
informaiilor

ALTE
BENEFICII
PE
TERMEN
ANGAJAILOR.............................................126-131
Recunoatere
i
128-130
Prezentarea
131
BENEFICII
PENTRU
NCHEIEREA
132-143
Recunoatere
133-138
Evaluare
139-140
Prezentarea
141-143

(imobilizat)

CAPITALURILE
evaluare
informaiilor
TRANZITORII
VIGOARE

B. Actualizarea ilustrativ a informaiilor

C. Baz pentru concluzii

IAS 19 (revizuit 2000)

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 19 (revizuit

19982000)
Beneficiile angajailor

Standardele, care au fost tiprite cu litere de tip italic, aldin, trebuie citite n contextul
materialului de fond i al recomandrilor de implementare din acest Standard, precum i
n contextul Prefeei la Standardele Internaionale de Contabilitate. Standardele
Internaionale de Contabilitate nu au fost elaborate cu intenia de a fi aplicate elementelor
nesemnificative (a se vedea paragraful 12 din Prefa).
Obiectiv
Obiectivul acestui Standard este de a descrie contabilizarea i prezentarea informaiilor
referitoare la beneficiile angajailor. Standardul cere unei ntreprinderi s recunoasc:
(a) o datorie, atunci cnd un angajat a prestat servicii n schimbul beneficiilor ce urmeaz
a fi pltite n viitor; i
(b) o cheltuial, atunci cnd ntreprinderea consum beneficiile economice ce apar ca
urmare a serviciului prestat de un
angajat n schimbul beneficiilor.
Arie de aplicabilitate
1. Acest Standard trebuie aplicat de un angajator la contabilizarea beneficiilor
angajailor.
2. Acest Standard nu trateaz raportarea planurilor de beneficii ale angajailor (a se vedea
IAS 26, Contabilitatea i raportarea planurilor de pensii).
3. Acest Standard se aplic tuturor beneficiilor angajailor, incluzndu-le i pe acelea ce
sunt furnizate:
(a) n baza unor planuri oficiale sau alte contracte oficiale ntre o ntreprindere i angajai
individuali, grupuri de
angajai sau reprezentani ai acestora;
(b) n baza unor dispoziii legislative sau prin contracte la nivel de sector de activitate,
prin care ntreprinderile sunt
solicitate s contribuie la planuri naionale, de stat, ale sectoarelor de activitate, sau
alte planuri cu mai muli
angajatori; sau
(c) prin acele practici neoficiale care dau natere la o obligaie implicit. Activitile
neoficiale dau natere la o obligaie
implicit cnd ntreprinderea nu are o alt alternativ realist dect s plteasc
beneficiile angajailor. Un exemplu
de o obligaie implicit este situaia n care o modificare a practicilor neoficiale ale
unei ntreprinderi ar produce o
deteriorare neacceptabil a relaiei ntreprinderii cu angajaii ei.
4. Beneficiile angajailor includ:
(a) beneficii pe termen scurt, cum ar fi indemnizaii, salarii i contribuii la asigurrile
sociale, concedii de odihn anuale

pltite i concedii medicale pltite, planuri de prime i participri la profit (dac se

pltesc n dousprezece luni de la
sfritul perioadei) i beneficii nemonetare, (cum ar fi asistena medical, cazare,
maini i bunuri sau servicii
gratuite, sau subvenionate) pentru angajaii cureni;
(b) beneficii post-angajare, cum ar fi pensiile, alte beneficii de pensionare, asigurri de
via post-angajare, i asisten
medical post-angajare;
(c) alte beneficii pe termen lung, care includ pli n urma plecrilor pe termen lung din
serviciu cu sau fr garantarea
pstrrii postului respectiv, jubilee sau alte beneficii ce decurg din servicii pe termen
lung, beneficii pentru perioade
cu indisponibiliti pe termen lung i, dac nu sunt pltibile n totalitate n termen de
dousprezece luni dup
ncheierea perioadei, participri la profit, planuri de prime i compensaii amnate;
(d) beneficii pentru ncheierea contractului de munc;
(e) compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii.
Deoarece fiecare categorie identificat mai sus de Ia (a) la (e) are caracteristici diferite,
acest Standard stabilete cerine separate pentru fiecare categorie.
5. Beneficiile angajailor includ beneficii furnizate fie angajailor, fie persoanelor
dependente de acestea i pot fi achitate prin pli (sau prin furnizarea de bunuri sau
servicii) fcute fie n mod direct angajailor, soilor acestora, copiilor sau altor persoane
dependente, sau altora, cum ar fi societile de asigurri.
6. Un angajat poate presta servicii ctre o ntreprindere lucrnd cu norm ntreag, cu o
jumtate de norm, permanent, ocazional sau temporar. Pentru scopul acestui Standard,
termenul de angajai include directorii i ali membri ai personalului de conducere.
Definiii
7. Urmtorii termeni sunt utilizai n acest Standard, avnd nelesul specificat:
Beneficiile angajailor sunt toate formele de contraprestaii acordate de o ntreprindere
n schimbul serviciului prestat de angajai.
Beneficii pe termen scurt ale angajailor sunt beneficii ale angajailor (altele dect
beneficiile pentru ncheierea contractului de munc i compensaiile sub forma
participaiilor ta capitalurile proprii) care sunt datorate, n totalitate, n termen de
dousprezece luni de la sfritul perioadei n care angajaii presteaz serviciul n cauz.
Beneficiile post-angajare sunt beneficiile angajailor (altele dect beneficiile pentru
ncheierea contractului de munc i compensaiile sub forma participrilor la
capitalurile proprii) care sunt pltibile dup ncheierea contractului de angajare.
Planurile de beneficii post-angajare sunt contracte oficiale sau neoficiale, n baza crora
o ntreprindere furnizeaz unuia sau mai multor angajai beneficii post-angajare.
Planurile de contribuii determinate sunt planuri de beneficii post-angajare, n baza
crora o ntreprindere pltete contribuii fixe ntr-o entitate separat (un fond) i nu va

avea nici o obligaie legal sau implicit de a plti contribuii suplimentare dac fondul
nu deine suficiente active pentru a plti toate beneficiile angajailor aferente serviciului
prestat de angajat n perioadele curente sau anterioare.
Planurile de beneficii determinate sunt planuri de beneficii post-angajare, altele dect
planurile de contribuii determinate.
Planurile cu mai muli angajatori sunt planuri de contribuii determinate (altele dect
planurile de stat) sau planuri de beneficii determinate (altele dect planurile de stat)
care:
(a) pun n comun activele cu care au contribuit diferite ntreprinderi care nu se afl sub
control comun; i
(b) folosesc acele active pentru a asigura beneficii angajailor mai multor ntreprinderi,
bazndu-se pe faptul c att
contribuia, ct i nivelurile beneficiului sunt determinate fr a se ine seama de
identitatea ntreprinderii care
angajeaz personalul n cauz.
Alte beneficii pe termen lung ale angajailor sunt beneficiile angajailor (altele dect
beneficiile post-angajare, beneficiile pentru ncheierea contractului i compensaiile sub
forma participrilor la capitalurile proprii) care nu sunt datorate n totalitate n termen
de dousprezece luni, dup sfritul perioadei n care angajaii presteaz serviciul n
cauz.
Beneficiile pentru ncheierea contractului de munc sunt beneficii ale angajailor ce se
pltesc fie ca rezultat al:
(a) deciziei unei ntreprinderi de a ncheia contractul unui angajat nainte de data
normal de pensionare; sau
(b) a deciziei unui angajat de a accepta n mod voluntar plecarea n omaj n schimbul
acelor beneficii.
Compensaiile sub forma participaiilor la capitalurile proprii sunt beneficiile
angajailor, n baza crora fie:
(a) angajaii au dreptul s primeasc instrumente financiare de capitaluri proprii emise
de ntreprindere (sau de
societatea-mam a acesteia); sau
(b) valoarea obligaiei ntreprinderii ctre angajai depinde de preul viitor al
instrumentelor financiare de capitaluri
proprii emise de ntreprindere.
Planurile de compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii sunt contracte
oficiale sau neoficiale, n baza crora o ntreprindere ofer compensaii sub forma
participaiilor la capitalurile proprii pentru unul sau mai muli angajai.
Beneficiile legitime ale angajailor sunt beneficiile angajailor ce nu sunt condiionate de
angajri viitoare.
Valoarea actualizat a unei obligaii privind beneficiul determinat este valoarea
actualizat, fr scderea oricror active ale planului, a plilor viitoare previzionate
cerute pentru a stinge obligaia ce rezult din serviciul angajatului n perioadele curente
i anterioare.

Costul serviciilor curente reprezint creterea valorii actualizate a unei obligaii privind
beneficiul determinat, ce rezult din serviciul angajatului n perioada curent.
Cheltuielile cu dobnzile reprezint creterea nregistrat n timpul unei perioade n
valoarea actualizat a unei obligaii privind beneficiul determinat, ce apare pentru c
beneficiile sunt cu o perioad mai aproape de achitare.
Activele planului cuprind:
(a) activele deinute de un fond de beneficii ale angajailor pe termen lung; i
(b) poliele de asigurare restrictive.
Activele deinute de un fond de beneficii ale angajailor pe termen lung sunt activele
(altele dect instrumentele financiare netransferabile emise de ntreprinderea
raportoare) care:
(a) sunt deinute de o entitate (un fond) care este separat, din punct de vedere juridic,
de ntreprinderea raportoare i
al crei scop unic este de a plti sau finana beneficiile angajailor; i
(b) sunt disponibile utilizrii numai cu scopul de a plti sau finana beneficiile
angajailor, dar nu sunt disponibile
creditorilor ntreprinderii raportoare (nici mcar n caz de faliment), i care nu pot fi
returnate ntreprinderii
raportoare, cu excepia cazului n care:
(i) activele rmase n posesia fondului sunt suficiente pentru a ndeplini toate
obligaiile ntreprinderii raportoare;
sau
(ii) activele sunt returnate ntreprinderii raportoare, cu scopul de a rambursa
beneficiile angajailor deja pltite.
Polia de asigurare restrictiv este o poli de asigurare emis de un asigurator care nu
este parte afiliat (aa cum este aceasta definit n IAS 24, Prezentarea informaiilor
referitoare la tranzaciile cu prile afiliate) a ntreprinderii raportoare, dac ncasrile
aferente poliei:
(a) pot fi utilizate doar pentru a plti sau finana beneficiile angajailor n baza unui
plan de beneficii determinate;
(b) nu sunt disponibile creditorilor ntreprinderii raportoare (nici mcar n caz de
faliment), i care nu pot fi pltite
ntreprinderii raportoare, cu excepia cazului n care:
(i) ncasrile reprezint un surplus de active care nu sunt necesare n scopul
ndeplinirii tuturor obligaiilor cu
privire la beneficiile angajailor; sau
(ii) ncasrile sunt returnate ntreprinderii raportoare cu scopul de a le rambursa
pentru beneficiile angajailor deja
pltite.
Activele planului sunt activele (altele dect instrumentele financiare netransferabile
emise de ntreprinderea raportoare) pstrate ntr-o entitate ( un fond) care ndeplinete
toate condiiile urmtoare:
(a) entitatea este, din punct de vedere juridic, separat de ntreprinderea raportoare;
(b) activele fondului se utilizeaz doar pentru a achita obligaiile de beneficiu ctre
angajat, nu sunt la dispoziia

propriilor creditori ai ntreprinderii i nu pot fi returnate ntreprinderii ( sau pot fi

returnate acesteia doar dac
activele rmase ale fondului sunt suficiente pentru a satisface obligaiile planului ); i
(c) n msura n care n fond sunt suficiente active , ntreprinderea nu va avea nici o
obligaie legal sau implicit de a
plti n mod direct beneficiile angajamentului n cauz.
Valoarea just: este suma la care poate fi tranzacional un activ sau decontat o datorie,
de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii n care
preul este determinat obiectiv.
Rentabilitatea activelor planului reprezint dobnda, dividendele i orice alt venit ce
deriv din activele planului, mpreun cu ctiguri i pierderi realizate sau nerealizate
generate de activele planului, mai puin orice costuri pentru administrarea planului i
mai puin orice impozit de pltit prin nsui acest plan.
Ctigurile si pierderile actuariale cuprind:
(a) ajustri din experiena (efectele diferenelor ntre ipoteze actuariale anterioare i
ceea ce s-a ntmplat, de fapt); i
(b) efectele schimbrilor n ipotezele actuariale.
Costul serviciilor anterioare este creterea valorii actualizate a obligaiei privind
beneficiul determinat pentru serviciul angajatului n perioade anterioare, ce rezult n
perioada curent din introducerea sau schimbarea beneficiilor post-angajare, sau altor
beneficii pe termen lung ale angajailor. Costul serviciilor anterioare poate s fie pozitiv
(dac beneficiile sunt introduse sau mbuntite) sau negativ ( dac beneficiile existente
sunt reduse).
Beneficii pe termen scurt ale angajailor
8. Beneficiile pe termen scurt ale angajailor includ articole ca:
(a) indemnizaii, salarii i contribuii la asigurrile sociale;
(b) absene pe termen scurt compensate (cum sunt concediul de odihn anual pltit i
concediul medical pltit), atunci
cnd absenele se ateapt s aib loc n termen de dousprezece luni de la sfritul
perioadei n care angajaii
presteaz serviciul n cauz;
(c) participri la profit i prime de pltit n termen de dousprezece luni de la sfritul
perioadei n care angajaii
presteaz serviciul n cauz; i
(d) beneficii nemonetare (cum sunt asistena medical, cazarea, maini i bunuri sau
servicii gratuite, sau
subvenionate) pentru angajaii cureni.
9. Contabilizarea beneficiilor pe termen scurt ale angajailor este n general simpl,
pentru c nu sunt cerute ipoteze actuariale pentru a evalua obligaia sau costul i nu exist
nici o posibilitate de apariie a unui ctig sau a unei pierderi actuariale. Mai mult,
obligaiile privind beneficiile pe termen scurt ale angajailor sunt evaluate pe o baz
neactualizat.

Recunoatere i evaluare
Toate beneficiile pe termen scurt ale angajailor
10. Atunci cnd un angajat a prestat un serviciu ctre o ntreprindere n timpul unei
perioade contabile, ntreprinderea trebuie s recunoasc valoarea neactualizat a
beneficiilor pe termen scurt ale angajailor, ateptate a fi pltite n schimbul acelui
serviciu:
(a) ca datorie (cheltuiala angajat), dup deducerea oricrei valori deja pltite. Dac
valoarea deja pltit depete
valoarea neactualizat a beneficiilor, o ntreprindere trebuie s recunoasc acel exces
ca activ (cheltuial pltit
anticipat) n msura n care plata anticipat va conduce, de exemplu, la o reducere a
plilor viitoare sau la o
rambursare de numerar; i
(b) ca i cheltuial, cu excepia cazului n care un alt Standard Internaional de
Contabilitate recomand sau permite
includerea beneficiilor n costul unui activ (a se vedea, de exemplu, IAS 2, Stocuri, i
IAS16, Imobilizri corporale).
Paragrafele 11,14 i 17 explic modul n care o ntreprindere trebuie s aplice aceast
cerin beneficiilor pe termen scurt ale angajailor sub forma absenelor compensate i a
planurilor de participare la profit i de prime.
Absene compensate pe termen scurt
11. ntreprinderea trebuie s recunoasc costul previzional al beneficiilor pe termen
scurt ale angajailor sub forma absenelor compensate, conform paragrafului 10,dup
cum urmeaz:
(a) n cazul absenelor compensate acumulate, cnd angajaii presteaz un serviciu ce
mrete dreptul lor la absene
compensate viitoare; i
(b) n cazul absenelor compensate neacumulate, cnd acestea au loc.
12. O ntreprindere poate compensa angajaii pentru absene din diferite motive, cum ar fi
concedii, disponibiliti pe termen scurt i pe caz de boal, maternitate sau paternitate,
ndeplinirea datoriei de jurat i serviciu militar. Dreptul la absene compensate se mparte
n dou categorii:
(a) prin acumulare; i
(b) prin neacumulare.
13. Absenele compensate acumulate sunt acelea care sunt reportate i pot fi folosite n
perioade viitoare, dac nu se utilizeaz n ntregime dreptul aferent perioadei curente.
Absenele compensate acumulate pot fi fie legitime (cu alte cuvinte, angajaii au dreptul
la o plat n numerar pentru dreptul nefolosit la plecarea din ntreprindere) sau nelegitime
(cnd angajaii nu au dreptul la o plat n numerar pentru dreptul nefolosit la plecare).

Cnd angajaii presteaz un serviciu care crete dreptul lor la absene viitoare
compensate, apare o obligaie. Obligaia exist i este recunoscut chiar dac absenele
compensate sunt nelegitime, dei posibilitatea ca angajaii s poat pleca nainte de a
folosi un drept nelegitim acumulat afecteaz evaluarea respectivei obligaii.
14. O ntreprindere trebuie s evalueze costul absenelor compensate acumulate ca fiind
valoarea suplimentar pe care ntreprinderea prevede s o plteasc drept rezultat al
dreptului nefolosit ce s-a acumulat la data bilanului.
15. Metoda specificat n paragraful anterior evalueaz obligaia la valoarea plilor
suplimentare ce se ateapt s apar n mod exclusiv din faptul c beneficiul se
acumuleaz. n multe cazuri, o ntreprindere poate s nu aib nevoie s efectueze calcule
detaliate pentru a estima c nu exist nici o obligaie semnificativ cu privire la absenele
compensate nefolosite. De exemplu, o obligaie pentru plata unui concediu medical este
probabil s fie semnificativ doar dac exist o nelegere oficial sau neoficial conform
creia plata nefolosit pentru concediu medical s fie considerat ca i concediu pltit.
Exemplu ce ilustreaz paragrafele 14 i 15
O ntreprindere are 100 de angajai, ce au fiecare dreptul la cinci zile lucrtoare de
concediu medical pltit pe fiecare an. Concediul medical nefolosit poate fi reportat pentru
un an calendaristic. Concediul medical este nti scos din dreptul anului curent i apoi din
orice sold reportat din anul anterior (pe baza LIFO). La 31 decembrie 20X1, media
dreptului nefolosit este de dou zile pe angajat. ntreprinderea preconizeaz, bazndu-se
pe experiena trecut ce se ateapt a continua, ca 92 de angajai s nu i ia mai mult de
cinci zile de concediu medical n 20X2 i ceilali 8 angajai rmai s-i ia, n medie, ase
zile i jumtate fiecare.
ntreprinderea se ateapt s plteasc suplimentar 12 zile concediul medical, ca rezultat
al dreptului nefolosit acumulat la 31 decembrie 20X1 (o zi i jumtate pentru fiecare
dintre cei 8 angajai). De aceea, ntreprinderea recunoate o datorie egal cu plata a 12
zile de concediu medical.
16. Absenele compensate neacumulate nu sunt reportate: ele sunt neglijate, dac nu se
face uz n ntregime de dreptul perioadei curente i dac nu dau dreptul angajailor la o
plat n numerar pentru dreptul nefolosit la plecarea din ntreprindere. Acesta este, n mod
obinuit, cazul pentru concediile medicale (n msura n care acel vechi drept nu crete
dreptul viitor), concediul de maternitate sau paternitate i absenele compensate pentru
ndeplinirea datoriei de jurat sau pentru serviciul militar. O ntreprindere nu recunoate
nici o datorie sau cheltuial n timpul absenei, pentru c serviciul angajatului nu crete
valoarea beneficiului.
Planuri privind participarea la profit i primele
77. O ntreprindere trebuie s recunoasc costul previzional al participrii la profit i
primelor cuvenite n conformitate cu paragraful 10, atunci, i numai atunci, cnd:
(a) ntreprinderea are o obligaie legal sau implicit pentru a face astfel de pli ca
rezultat al evenimentelor

anterioare; i
(b) poate fi fcut o estimare cert a obligaiei.
O obligaie actualizat exist atunci, i numai atunci, cnd ntreprinderea nu are o alt
alternativ realist dect s efectueze aceste pli.
18..Pe baza unor planuri de participare la profit, angajaii primesc procente din profit doar
dac ei rmn n ntreprindere pentru o perioad specificat. Astfel de planuri creeaz o
obligaie implicit la fel ca serviciul prestat de angajai, serviciu ce crete valoarea de
pltit dac angajaii rmn n serviciu pn la terminarea perioadei specificate. Msurarea
unor astfel de obligaii implicite reflect posibilitatea ca unii angajai s poat pleca din
ntreprindere fr a primi procente din profit.
Exemplu ce ilustreaz paragraful 18
Un plan de participare la profit cere ca o ntreprindere s plteasc anual o proporie
specificat din profitul net angajailor care au lucrat n timpul anului. Dac nici un
angajat nu a plecat din ntreprindere n timpul anului, procentele de pltit din profit
pentru acel an vor fi de 3% din profitul net. ntreprinderea estimeaz c rotaia
personalului va reduce plile la 2,5% din profitul net.
ntreprinderea recunoate o datorie i o cheltuial de 2,5 % din profitul net.
19. O ntreprindere poate s nu aib o obligaie legal de a plti o prim. Cu toate acestea,
n unele cazuri, o ntreprindere are obiceiul de a plti prime. n astfel de cazuri,
ntreprinderea are o obligaie implicit pentru c aceasta nu are o alt alternativ realist
dect de a plti aceste prime. Msurarea obligaiei implicite reflect posibilitatea ca unii
angajai s poat pleca din ntreprindere fr a primi o prim.
20. O ntreprindere poate face o estimare serioas n legtur cu obligaia ei implicit sau
legal pe baza unui plan de participare la profit sau de atunci i numai atunci, cnd:
(a) termenii oficiali ai planului conin o formul de determinare a valorii beneficiului;
(b) ntreprinderea determin sumele de pltit nainte de autorizarea pentru depunere a
situaiilor financiare; sau
(c) experiena anterioar este foarte clar n ce privete valoarea obligaiei implicite a
ntreprinderii.
21. O obligaie derivat n baza unui plan de participare la profit i de prime rezult din
serviciul angajatului i nu dintr-o tranzacie cu proprietarii ntreprinderii. De aceea, o
ntreprindere recunoate costul planurilor de participare la profit i de prime nu ca
distribuire a profitului net, ci ca o cheltuial.
22. Dac plile de participare la profit i ale primelor nu se fac n totalitate n termen de
dousprezece luni dup sfritul perioadei n care angajaii au prestat serviciul n cauz,
aceste pli sunt alte beneficii pe termen lung ale angajailor (ase vedea paragrafele 126131). Dac plile de participare la profit i ale primelor satisfac definiia compensaiilor
sub forma participrii la capitalurile proprii, o ntreprindere le trateaz conform
paragrafelor 144-152.

Prezentarea informaiilor
23. Dei acest Standard nu cere prezentri specifice pentru beneficiile pe termen scurt ale
angajailor, alte Standarde Internaionale de Contabilitate pot cere astfel de prezentri. De
exemplu, n baza IAS 24, Prezentarea informaiilor referitoare la tranzaciile cu prile
afiliate, o ntreprindere prezint informaii despre beneficiile angajailor pentru personalul
conducerii-cheie. IAS l, Prezentarea situaiilor financiare, cere ca o ntreprindere s
prezinte informaii n legtur cu costurile de personal.

Beneficii post-angajare: distincia ntre planuri de contribuii determinate i planuri de

beneficii determinate
24. Beneficiile post-angajare includ, de exemplu:
(a) beneficii de retragere, cum sunt pensiile; i
(b) alte beneficii post-angajare, cum sunt asigurrile de via post-angajare i asistena
medical post-angajare.
Contractele prin care o ntreprindere furnizeaz beneficii post-angajare sunt planuri de
beneficii post-angajare. O ntreprindere aplic acest Standard tuturor contractelor de acest
gen, fie ca implic sau nu stabilirea unei entiti separate pentru a primi contribuiile i
pentru a plti beneficiile.
25. Planurile de beneficii post-angajare sunt clasificate fie ca clanuri de contribuii
determinate, fie ca planuri de beneficii determinate, depinznd de substana economic a
planului, aa cum deriv din termenii i condiiile principale. n cazul planurilor de
contribuii determinate:
(a) obligaia legal sau implicit a ntreprinderii este limitat la valoarea cu care se
hotrte s se contribuie la fond.
Astfel, valoarea beneficiilor post-angajare primite de angajat este determinat de
valoarea contribuiilor pltite de o
ntreprindere (i poate, de asemenea, i de angajat) unui plan de beneficii postangajare sau unei societi de
asigurri, mpreun cu venituri din investiii, aprute din contribuii; i
(b) n consecin, riscul actuarial (acela c beneficiile vor fi mai mici dect se ateapt) i
riscul investiiei (acela, c
activele investite vor fi insuficiente pentru a putea genera beneficiile ateptate) cad
asupra angajatului.
26. Exemple de cazuri n care o obligaie a ntreprinderii nu este limitat la valoarea cu
care se hotrte s se contribuie la fond sunt cele n care ntreprinderea are o obligaie
legal sau implicit prin intermediul:
(a) unei formule de beneficiu al planului care nu este legat n mod exclusiv de valoarea
contribuiilor;
(b) unei garanii, fie n mod indirect printr-un plan, fie n mod direct, a rentabilitii
specificate a contribuiilor; sau

(c) acelor practici neoficiale ce dau natere la o obligaie implicit. De exemplu, o

obligaie implicit poate aprea atunci
cnd o ntreprindere are un istoric care dovedete c obinuiete creterea beneficiilor
fotilor angajai pentru a ine
pasul cu inflaia, chiar dac nu are nici o obligaie legal de a face acest lucru.
27. Pe baza planurilor de beneficii determinate:
(a) ntreprinderea are obligaia s furnizeze angajailor cureni i fotilor angajai
beneficiile convenite; i
(b) riscul actuarial (acela c beneficiile vor costa mai mult dect se ateapt) i riscul
investiiei cad, n fond, asupra
ntreprinderii. Dac experiena actuarial sau investiional sunt mai slabe dect se
ateapt, obligaia ntreprinderii
poate s creasc.
28. Paragrafele 29 la 42 de mai jos explic diferena ntre planurile de contribuii
determinate i planurile de beneficii determinate n contextul planurilor cu mai muli
angajatori, planurilor de stat i beneficiilor asigurate.
Planuri cu mai muli angajatori
29. O ntreprindere trebuie s clasifice un plan cu mai muli angajatori ca un plan de
contribuii determinate sau un plan de beneficii determinate, sub incidena clauzelor
planului (incluznd orice obligaie implicit ce depete clauzele oficiale). Acolo unde
un plan cu mai muli angajatori este un plan de beneficii determinate, o ntreprindere
trebuie:
(a) s contabilizeze partea ce i revine din obligaia privind beneficiul determinat, din
activele planului i din costul
asociat planului n acelai mod ca pentru orice alt plan de beneficii determinate; i
(b) s prezinte Informaiile cerute de paragraful 120.
30. Cnd nu sunt disponibile informaii suficiente pentru a folosi contabilizarea
beneficiului determinat pentru un plan cu mai muli angajatori, care este un plan de
beneficii determinate, o ntreprindere trebuie:
(a) s contabilizeze planul pe baza paragrafelor 44 46, ca i cum ar fi fost un plan de
contribuii determinate;
(b) s prezinte:
(i). faptul c planul este un plan de beneficii determinate; i
(ii). motivul pentru care nu sunt disponibile: suficiente informaii pentru a permite
ntreprinderii s contabilizeze
planul ca pe un plan de beneficii determinate; i
(c) n msura n care un surplus sau un deficit n plan poate afecta valoarea
contribuiilor viitoare, s prezinte
suplimentar:
(i) orice informaie disponibil cu privire la acel surplus sau deficit;
(ii) baza folosit pentru a determina acel surplus sau deficit;

(iii) implicaiile, dac exist vreuna, pentru ntreprindere.

31. Un exemplu de plan de beneficii determinate cu mai muli angajatori apare acolo
unde:
(a) planul este finanat pe baza principiului pli n rate, pe msura ctigului, prin
urmare: contribuiile sunt stabilite
la un nivel ce este ateptat a fi suficient pentru a plti beneficiile cuvenite pentru
aceeai perioad; i beneficiile
viitoare ctigate n timpul perioadei curente vor fi pltite din contribuii viitoare; i
(b) beneficiile angajailor sunt determinate de durata serviciului lor i ntreprinderile
participante nu au posibiliti
realiste pentru a se retrage din plan fr a plti o contribuie pentru beneficiile
ctigate de angajai, dup data
retragerii. Un astfel de plan creeaz risc actuarial pentru ntreprindere: dac ultimul
cost al beneficiilor deja ctigate
la data bilanului este mai mare dect se atepta, ntreprinderea va trebui fie s creasc
valoarea contribuiilor, fie
s conving angajaii s accepte reducerea beneficiilor. De aceea, un astfel de plan este
un plan de beneficii
determinate.
32. Acolo unde sunt disponibile suficiente informaii despre un plan cu mai muli
angajatori care este un plan de beneficii determinate, o ntreprindere i contabilizeaz
partea proporional din obligaia privind beneficiul determinat din activele planului i
din costul beneficiilor post-angajare asociate planului n acelai mod ca pentru orice alt
plan de beneficii determinate. Oricum, n unele cazuri, este posibil ca, n scopuri
contabile, o ntreprindere s nu-i poat identifica n mod credibil partea ei din poziia
financiar i din performana planului. Aceasta se poate ntmpla dac:
(a) ntreprinderea nu are acces la informaii despre planul care satisface cerinele acestui
Standard; sau
rezultat linsa unei baze consecvente i sigure pentru alocarea obligaiei, a activelor
planului i a costului pentru ntreprinderile individuale participante la plan.
n acele cazuri, o ntreprindere contabilizeaz planul ca i cum ar fi fost un plan de
contribuii determinate i prezint informaiile suplimentare cerute de paragraful 30.
33. Planurile cu mai muli angajatori sunt distincte de planurile de administrare a
grupului. Un plan de administrare a grupului este, mai degrab, o agregare a planurilor cu
un singur angajator, combinate pentru a permite angajatorilor participani s-i pun n
comun activele n scopuri investiionale i pentru a reduce costurile de administrare i de
gestiune a investiiei, dar revendicrile diferiilor angajatori sunt separate pentru
beneficiul unic al propriilor lor angajai. Planurile de administrare a grupului nu afecteaz
problemele particulare de contabilizare, pentru c informaia este uor disponibil pentru
a le trata n acelai mod ca n cazul oricrui alt plan cu angajator unic i pentru c astfel
de planuri nu expun ntreprinderile participante la riscuri actuariale asociate actualilor i
fotilor angajai ai altor ntreprinderi. Definiiile din acest Standard cer unei ntreprinderi
s clasifice un plan de administrare a grupului ca pe un plan de contribuii determinate

sau ca pe un plan de beneficii determinate, n concordan cu clauzele planului (incluznd

orice obligaie implicit care depete clauzele oficiale).
34. Planurile de beneficii determinate care unific activele cu care contribuie ntreprinderi
diferite aflate sub control comun, de exemplu, o societate-mama i filialele ei, nu sunt
planuri cu mai muli angajatori. Prin urmare, o ntreprindere trateaz toate planurile de
acest gen ca planuri de beneficii determinate.
35. IAS 37, Provizioane, datorii i active contingente, cere unei ntreprinderi s
recunoasc sau s prezinte informaii despre anumite datorii contingente. n contextul
unui plan cu mai muli angajatori, o datorie contingent poate aprea, de exemplu, din:
(a) pierderile actuariale raportate la alte ntreprinderi participante, pentru c fiecare
ntreprindere ce particip ntr-un plan cu mai muli angajatori suport o parte din riscurile
actuariale ale fiecreia din celelalte ntreprinderi participante; sau
(b) orice responsabilitate, n baza clauzelor planului, de a finana orice deficit n plan,
dac alte ntreprinderi nceteaz s mai participe.
Planuri de stat
36. O ntreprindere trebuie s contabilizeze un plan de stat n acelai mod ca i un plan cu
mai muli angajatori (a se vedea paragrafele 29 i 30).
37. Planurile de stat sunt stabilite prin reglementri care acoper toate ntreprinderile (sau
toate ntreprinderile dintr-o categorie particular, de exemplu, ntreprinderi dintr-un
sector specific de activitate) i sunt aplicate de guvernul local sau naional, sau de alt
organism (de exemplu, de o agenie autonom creat special n acest scop) care nu este
supus controlului sau influenei ntreprinderii raportoare. Unele planuri stabilite de o
ntreprindere ofer att beneficii obligatorii care substituie acele beneficii care altfel ar fi
acoperite de un plan de stat, ct i beneficii voluntare suplimentare. Astfel de planuri nu
sunt planuri de stat.
38. Planurile de stat sunt caracterizate ca beneficii determinate sau contribuii determinate
n natur bazndu-se pe obligaia ntreprinderii conform planului. Multe planuri de stat
sunt fondate pe baza principiului pli n rate, pe msura ctigului: contribuiile sunt
fixate la un nivel ce se ateapt s fie suficient pentru a plti beneficiile cerute cuvenite n
aceeai perioad; beneficiile viitoare ctigate n cursul perioadei curente vor fi pltite din
contribuii viitoare. Cu toate acestea, n multe planuri de stat, ntreprinderea nu are nici o
obligaie legal sau implicit de a plti aceste beneficii viitoare: singura ei obligaie este
de a plti contribuiile aa cum sunt cuvenite i dac ntreprinderea nceteaz s angajeze
membri n planul de stat, nu va avea nici o obligaie pentru plata beneficiilor ctigate de
propriii angajai n anii anteriori. Din acest motiv, planurile de stat sunt definite, n mod
normal, ca planuri de contribuii determinate. Oricum, n cazurile rare n care un plan de
stat este un plan de beneficii determinate, o ntreprindere aplic tratamentul descris n
paragrafele 29 i 30.
Beneficii asigurate

39. O ntreprindere poate plti prime de asigurare pentru a finana un plan de beneficii
post-angajare. ntreprinderea trebuie s trateze un astfel de plan ca pe un plan de
contribuii determinate, mai puin dac ntreprinderea va avea (fie n mod direct, fie n
mod indirect, prin plan) o obligaie implicit sau legal:
(a) s plteasc beneficiile angajailor n mod direct, atunci cnd sunt cuvenite; sau
(b) s plteasc contribuii-sume suplimentare dac asigurtorul nu pltete toate
beneficiile viitoare ale angajatului
raportate la serviciul acestuia n perioade curente sau anterioare.
Dac ntreprinderea reine o astfel de obligaie legal sau implicit, ntreprinderea
trebuie s trateze planul ca pe un plan de beneficii determinate.
40. Beneficiile asigurate printr-un contract de asigurri nu au nevoie s se afle ntr-o
relaie direct sau automat cu obligaia ntreprinderii fa de beneficiile angajailor.
Planurile de beneficii post-angajare ce presupun contracte de asigurare sunt supuse
aceleiai distincii ntre contabilizare i finanare ca i alte planuri finanate.
41. Cnd o ntreprindere finaneaz o obligaie privind beneficiul post-angajare prin
contribuia la o poli de asigurare, n baza creia ntreprinderea (n mod direct, n mod
indirect prin plan, prin mecanismul de stabilire a (n mod direct, n mod indirect prin
plan, prin mecanismul de stabilire a primelor viitoare sau printr-o relaie de afiliere cu
asigurtorul) reine o obligaie legal sau implicit, plata primelor nu echivaleaz cu un
contract privind o contribuie determinat. Urmeaz ca ntreprinderea:
(a) s contabilizeze polia de asigurare restrictiv ca pe un activ al planului (a se vedea
paragraful 7) i s-i
recunoasc drepturile, n baza poliei de asigurare, ca activ ( dac polia este n
posesia ntreprinderii) sau ca activ al
planului (dac drepturile planului, n baza poliei, satisfac definiia activelor planului);
i
(b) s recunoasc orice polie de asigurare ca fiind drepturi de rambursare (dac poliele
satisfac criteriile din paragraful
104A) . s-i contabilizeze obligaia fa de angajai ca datorie, n acelai mod ca i
cum nu ar exista nici un contract
de asigurare .
42. Cnd o poli de asigurare este pe numele unui participant specificat la plan sau a
unui grup de participani la plan i ntreprinderea nu are nici o obligaie legal sau
implicit de a acoperi orice pierdere a contractului poliei, ntreprinderea nu are nici o
obligaie de a plti angajailor beneficii i asigurtorul este singurul rspunztor pentru
plata acelor beneficii. Plata primelor fixe n baza unor astfel de contracte este, n fond,
achitarea obligaiei de beneficiu a angajatului, mai degrab dect o investiie pentru
respectarea obligaiei. n consecin, ntreprinderea nu mai are un activ sau o datorie. Prin
urmare, o ntreprindere trateaz astfel de contribuii pli ca fiind pli contribuii la un
plan de contribuii determinate.

Beneficii post-angajare: planuri de contribuii determinate

43. Contabilizarea planurilor de contribuii determinate este simpl, pentru c obligaia
ntreprinderii raportoare pentru fiecare perioad este determinat de sumele cu care s-a
contribuit n acea perioad, n consecin, nu sunt cerute ipoteze actuariale pentru
evaluarea obligaiei sau cheltuielii i nu exist nici o posibilitate pentru pierderi sau
ctiguri actuariale. Mai mult, obligaiile sunt evaluate pe o baz neactualizat, exceptnd
cazul cnd ele nu sunt cuvenite n totalitate n termen de dousprezece luni de la sfritul
perioadei n care angajaii presteaz serviciul n cauz.
Recunoatere i evaluare
44. Atunci cnd un angajat a prestat un serviciu n cadrul unei ntreprinderi, n timpul
unei perioade, ntreprinderea trebuie s recunoasc contribuia de pltit la un plan de
contribuii determinat n schimbul contribuia de pltit la un plan de contribuii
determinat n schimbul acelui serviciu:
(a) ca datorie (cheltuial angajat), dup deducerea oricrei contribuii deja pltite. n
cazul n care contribuia deja
pltit depete contribuia cuvenit pentru serviciu nainte de data bilanului, o
ntreprindere trebuie s
recunoasc acel exces ca activ (cheltuial anticipat), n msura n care plata
anticipat va conduce la, de exemplu, o
reducere a plilor viitoare sau o rambursare de numerar; i
(b) ca l cheltuial, cu excepia cazului n care un alt Standard Internaional de
Contabilitate cere sau permite includerea
contribuiei n costul unul activ (a se vedea, de exemplu, IAS 2, Stocuri, i IAS 16,
Imobilizri corporale).
45. Unde contribuiile la un plan de contribuii determinate nu sunt cuvenite n totalitate
n termen de dousprezece luni de la sfritul perioadei n care angajaii efectueaz
serviciul n cauz, ele trebuie actualizate folosind rata de actualizare specificat n
paragraful 78.
Prezentarea informaiilor
46. O ntreprindere trebuie s prezinte valoarea recunoscut ca i cheltuial pentru
planurile de contribuii determinate.
47. Unde este cerut de IAS 24, Prezentarea informaiilor referitoare la tranzaciile cu
prile afiliate, o ntreprindere prezint informaii despre contribuiile la planurile de
contribuii determinate pentru personalul conducerii-cheie.
Beneficii post-angajare: planuri de beneficii determinate
48. Contabilizarea planurilor de beneficii determinate este complex pentru c sunt cerute
ipoteze actuariale pentru evaluarea obligaiei i cheltuielii, i pentru c exist o

posibilitate de ctiguri sau pierderi actuariale. Mai mult, obligaiile sunt msurate pe o
baz neactualizat, pentru c ele pot fi achitate muli ani dup ce angajaii presteaz
serviciul n cauz.
Recunoatere i evaluare
49. Planurile de beneficii determinate pot fi nefinanate sau pot fi, n totalitate sau parial,
finanate prin contribuii ale unei ntreprinderi, i cteodat ale angajailor ei, ntr-o
entitate, sau fond, ce este, din punct de vedere juridic, separat de ntreprinderea
raportoare i din care sunt pltite beneficiile angajatului. Plata beneficiilor finanate,
atunci cnd acestea sunt cuvenite, depinde nu doar de poziia financiar i de performana
investiional a fondului, ci i de abilitatea (i dorina) ntreprinderii de a mbunti orice
deficit n activele fondului. Prin urmare, ntreprinderea, n fond, garanteaz riscurile
actuariale i de investiie asociate planului. n consecin, cheltuiala recunoscut pentru
un plan de beneficii determinate nu reprezint n mod necesar valoarea contribuiei
cuvenite pe perioada respectiv.
50. Contabilizarea de ctre o ntreprindere a planurilor de beneficii determinate implic
urmtorii pai:
(a) folosirea tehnicilor actuariale pentru realizarea unei estimri credibile a valorii
beneficiului pe care angajaii l-au
ctigat n schimbul serviciului lor n perioade curente i anterioare. Acest lucru
solicit unei ntreprinderi s
determine valoarea beneficiului atribuibil perioadelor curente i anterioare (a se
vedea paragrafele 67 71) i s
estimeze (ipoteze actuariale) n legtur cu variabilele demografice (cum sunt rotaia
personalului i mortalitatea) i
variabilele financiare (cum sunt creteri viitoare ale salariilor i costurilor medicale)
care vor influena costul
beneficiului (a se vedea paragrafele 72-91).
(b) s actualizeze acel beneficiu, utiliznd metoda factorului de credit proiectat pentru a
determina valoarea actualizat
a obligaiei privind beneficiul determinat i costul serviciului curent (a se vedea
paragrafele 64 66 );
(c) s determine valoarea just a oricror active ale planului (a se vedea paragrafele 102
-104);
(d) s determine valoarea total a ctigurilor i pierderilor actuariale, i valoarea acelor
ctiguri i pierderi actuariale
ce ar trebui recunoscute (a se vedea paragrafele 92 95);
(e) acolo unde a fost introdus sau modificat un plan, s determine costul rezultat al
serviciului trecut (a se vedea
paragrafele 96 101); i
(f) acolo unde un plan a fost redus sau achitat, s determine ctigul sau pierderea
rezultat (a se vedea paragrafele
109 -115).

Acolo unde o ntreprindere are mai mult dect un plan de beneficii determinate,
ntreprinderea aplic aceste procedee separat pentru fiecare plan semnificativ.

Contabilitatea obligaiei implicite

52. O ntreprindere trebuie s contabilizeze nu doar obligaia ei legal, sub incidena
clauzelor oficiale dintr-un plan de beneficii determinate, dar i orice obligaie implicit
ce apare din practicile neoficiale ale ntreprinderii. Practicile neoficiale dau natere la o
obligaie implicit, dac ntreprinderea nu are o alt alternativ realist dect plata
beneficiilor angajatului. Un exemplu de obligaie implicit este atunci cnd o modificare
n practicile neoficiale ale ntreprinderii ar cauza deteriorri inacceptabile ale relaiei
acesteia cu angajaii.
53. Clauzele formale ale unui plan de beneficii determinate pot permite unei ntreprinderi
s-i ncheie obligaia ce-i revine n baza acelui plan. Totui, de obicei, este dificil pentru
o ntreprindere s anuleze un plan, dac angajaii sunt pstrai. De aceea, n absena unei
dovezi contrare, contabilizarea beneficiilor post-angajare presupune ca o ntreprindere,
care n mod curent promite astfel de beneficii, s continue s fac acest lucru pentru
angajaii ei n cursul perioadei de munc rmase pn la pensie.
Bilan
54. Valoarea recunoscut ca i obligaie privind beneficiul determinat trebuie s fie
totalul net al urmtoarelor valori:
(a) valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul determinat la bilanului (a se
vedea paragraful 64);
(b) plus orice ctiguri actuariale (mai puin orice pierderi actuariale) nerecunoscute
datorit tratamentului stabilit n paragrafele 92 93;
(c) minus costul oricrui serviciu prestat nerecunoscut nc (a se vedea paragraful 96);
(d) minus valoarea just a activelor planului (dac exist) la data bilanului, n afara
cruia obligaiile sunt de stabilit n mod direct (a se vedea paragrafele 102 104).
55. Valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul determinat este obligaia brut,
nainte de deducerea valorii juste a oricror active ale planului.
56. O ntreprindere trebuie s determine valoarea actualizat a obligaiilor, privind
beneficiul determinat i valoarea just a oricror active ale planului cu suficient
regularitate, nct valorile recunoscute n situaiile financiare s nu difere n mod
semnificativ de valorile ce ar fi determinate la data bilanului.
57. Acest Standard ncurajeaz, dar nu solicit unei ntreprinderi s implice un actuar
calificat n msurarea tuturor obligaiilor privind beneficiile post-angajare semnificative.
Din motive practice, o ntreprindere poate solicita unui actuar s desfoare o evaluare

detaliat a obligaiei nainte de data bilanului. Totui, rezultatele acelei evaluri sunt
actualizate pentru orice tranzacii semnificative i alte schimbri semnificative ale
circumstanelor (incluznd modificrile preurilor pe pia i ale ratelor dobnzilor),
ncepnd cu data bilanului.
58. Valoarea determinat pe baza paragrafului 54 poate fi negativ (un activ). O
ntreprindere trebuie s evalueze activul rezultat ca minimul dintre:
(a) valoarea determinat n paragraful 54; i
(b) totalul net al:
(i). oricror pierderi actuariale nerecunoscute i costul serviciilor anterioare (a se
vedea paragrafele 92, 93 i 96); i
(ii). valoarea actualizat a oricror beneficii economice disponibile sub forma
rambursrilor din plan sau reducerilor
contribuiilor viitoare ta plan. Valoarea actualizat a acestor beneficii economice
trebuie determinat folosind rata
de actualizare specificat n paragraful 78.
59. Un activ poate aprea acolo unde un plan de beneficii determinate a fost suprafinanat
sau, n anumite cazuri, unde sunt recunoscute pierderi actuariale. O ntreprindere trebuie
s recunoasc un activ n astfel de cazuri, pentru c:
(a) ntreprinderea controleaz o resurs, adic are abilitatea de a folosi surplusul pentru
generarea de beneficii
viitoare;
(b) acel control este rezultatul evenimentelor anterioare (contribuii pltite de
ntreprindere i serviciul prestat de
angajat); i
(c) beneficiile economice viitoare sunt disponibile ntreprinderii sub forma reducerii
contribuiilor viitoare sau
rambursrilor de numerar, dar i n mod direct sau indirect dintr-un alt plan n deficit.
60. Limita din paragraful 58 (b) nu depete recunoaterea ntrziat a anumitor pierderi
actuariale (a se vedea paragraful 92 i 93) i costul unui anumit serviciu trecut (a se vedea
paragraful 96). Oricum, aceast limit depete opiunea intermediar din paragraful 155
(b). Paragraful 120 (c) (vi) cere unei ntreprinderi s prezinte orice sum nerecunoscut
ca i activ datorit limitei impuse n paragraful 58 (b).
Exemplu ce ilustreaz paragraful 60
Un plan de beneficii determinate are urmtoarele caracteristici:
Valoarea
actualizat
a
1.100
Valoarea
just
a
activelor
(1.190)
(90)

obligaiei
planului

Pierderi
actuariale
nerecunoscute
(110)
Costul serviciilor anterioare nerecunoscut
(70)
Creterea nerecunoscut a datoriei la adoptarea iniial a Standardului pe baza
paragrafului 155 (b)
(50)
Valoarea
negativ
determinat
pe
baza
paragrafului
54
(320)
Valoarea actualizat a rambursrilor viitoare disponibile i reducerile contribuiilor
viitoare
(100)
Limita pe baza paragrafului 58 (b) este calculat dup cum urmeaz:
Pierderi
actuariale
nerecunoscute
110
Costul serviciilor anterioare nerecunoscut
70
Valoarea actualizat a rambursrilor viitoare disponibile i reducerile contribuiilor
viitoare
100
Limita
280
280 este mai mic ca 320. De aceea, ntreprinderea recunoate un activ de 280 i l
prezint ca limit redus cu 40 a valorii contabile a activului (a vedea paragraful 120 (c)
(vi)).
Cont de profit si pierdere
61. O ntreprindere trebuie s recunoasc totalul net al urmtoarelor valori ca i
cheltuial sau (conform limitei din venit, fcnd excepie, n msura n care alt Standard
Internaional de Contabilitate cere sau permite includerea lor n costul unui activ:
(a) costul serviciului curent (a se vedea paragrafele 63 91);
(b) costul dobnzii (a se vedea paragraful 82);
(c) rentabilitatea previzionat a oricror active ale planului (a se vedea paragrafele 105107) i a oricror drepturi de rambursare (a se vedea paragraful 104A);
(d) ctiguri i pierderi actuariale, fit msura n care ele sunt recunoscute pe baza
paragrafului 92 i 93;
(e) costul serviciilor anterioare, n msura n care paragraful 96 cere unei ntreprinderi
s-l recunoasc; i
(f) efectul oricror reduceri i decontri (a se vedea paragrafele 109 i 110).
62. Alte Standarde Internaionale de Contabilitate cer includerea anumitor costuri ale
beneficiilor angajailor n costul activelor, cum sunt, de exemplu, stocurile sau
imobilizrile corporale (a se vedea IAS 2, Stocuri, i IAS 16, Imobilizri corporale).
Orice costuri ale beneficiilor post-angajare incluse n costul unor astfel de active includ
proporia adecvat a componentelor enumerate n paragraful 61.

Recunoatere i evaluare: Valoarea actualizat a obligaiilor privind beneficiile

determinate i a costului serviciilor curent
63. Ultimul cost al unui plan de beneficii determinate poate fi influenat de multe
variabile, cum sunt salariile finale, rotaia angajailor i mortalitatea, orientrile costurilor
medicale i pentru un plan finanat, ctigurile investiionale ale activelor planului.
Ultimul cost al planului nu este sigur i aceast nesiguran este probabil s persiste
pentru o perioad lung de timp. Pentru a evalua valoarea actualizat a obligaiilor
privind beneficiile post-angajare i a costului serviciului curent n cauz, este necesar:
(a) a se aplica o metod de evaluare actuarial (a se vedea paragrafele 64-66);
(b) a se atribui beneficiu perioadelor de serviciu (a se vedea paragrafele 67-71); i
(c) a se face ipoteze actuariale (a se vedea paragrafele 72 91).
Metoda de evaluare actuarial
64. O ntreprindere trebuie s utilizeze metoda factorului de credit proiectat pentru a
determina valoarea actualizat a obligaiilor sale privind beneficiul determinat i costul
serviciului curent raportat acestora, i, acolo unde este aplicabil, costul serviciilor
anterioare.
65. Metoda factorului de credit proiectat (uneori cunoscut ca metoda beneficiului
angajat proporional pentru serviciu sau ca metoda beneficiu / an de serviciu) recunoate
fiecare perioad de serviciu ca dnd natere la o unitate suplimentar de beneficiu (a se
vedea paragrafele 67-71) i msoar separat flecare unitate pentru a construi obligaia
final (a se vedea paragrafele 72 - 91).
66. ntreprinderea actualizeaz n ntregime o obligaie privind beneficiile post-angajare,
chiar dac o parte a acestei obligaii este cuvenit n termen de dousprezece luni de la
data bilanului.
ExempIu ce ilustreaz paragraful 65
Beneficiile se pltesc la ncheierea serviciului i sunt egale cu 1% din salariul final pentru
fiecare an de serviciu. Salariul n anul 1 este de 10.000 i se presupune o cretere de 7%
(compus) n fiecare an. Rata de actualizare utilizat este de 10% pe an. Tabelul urmtor
arat cum se acumuleaz obligaia pentru un angajat ce se ateapt a prsi ntreprinderea
la sfritul anului 5, presupunnd c nu sunt modificri n ipotezele actuariale. Pentru
simplificare, acest exemplu ignor ajustrile suplimentare necesare ce reflect
probabilitatea ca angajatul s poat pleca din ntreprindere mai devreme sau mai trziu
dect a fost presupus iniial.
Anul
2
3
4
Beneficiu atribuit:
- anilor anteriori
131
262
393

1
5
0
524

- anului curent (1% salariul final)

131
131
131
131
131
- anilor cureni i anteriori
131
262
393
476
655
Obligaia iniial
--89
196
324
476
Dobnda la 10%
--9
20
33
48
Costul serviciului curent
89
98
108
119
131
Obligaia final
131
262
393
476
655
Not:
1. Obligaia iniial este valoarea actualizat a beneficiului atribuit anilor anteriori.
2. Costul serviciului curent este valoarea actualizat a beneficiului atribuit anului curent.
3. Obligaia final este valoarea actualizat a beneficiului atribuit anilor cureni i
anteriori.
Atribuirea beneficiilor perioadelor de serviciu
67. Pentru determinarea valorii actualizate a obligaiilor privind beneficiile determinate
i a costului serviciului curent raportat, i, unde este aplicabil, a costului serviciului
trecut, o ntreprindere trebuie s atribuie beneficii perioadelor de serviciu, utiliznd
formula de calcul a beneficiilor caracteristic planului. Oricum, dac serviciul unui
angajat n ultimii ani va conduce la un nivel mai semnificativ al beneficiilor dect n
primii ani, o ntreprindere trebuie s atribuie beneficii pe o baz liniar, de la:
(a) data cnd serviciul angajatului conduce prima dat la beneficii calculate conform
planului (fie c beneficiile sunt
condiionate sau nu de servicii suplimentare); pn la
(b) data cnd servicii suplimentare prestate de angajat nu vor conduce la o valoare
semnificativ sau la beneficii
suplimentare calculate pe baza planului, altele dect cele din creteri suplimentare de
salariu.
68. Metoda factorului de credit proiectat cere unei ntreprinderi s atribuie beneficii
pentru perioada curent (pentru a determina valoarea actualizat a obligaiilor privind
beneficiul determinat). O ntreprindere atribuie beneficii perioadelor n care apare
obligaia de a furniza beneficii post-angajare. Aceast obligaie apare la efectuarea de
ctre angajai a serviciilor n schimbul beneficiilor post-angajare, pe care o ntreprindere
se ateapt s le plteasc n perioade de raportare viitoare. Tehnicile actuariale permit
unei ntreprinderi s evalueze acea obligaie cu suficient fermitate pentru a justifica
recunoaterea unei datorii.
Exemple ce ilustreaz paragraful 68

1. Un plan de beneficii determinate furnizeaz un beneficiu de 100 de pltit la pensionare

pentru fiecare an de serviciu.
Un beneficiu de 100 este atribuit fiecrui an. Costul serviciului curent are valoarea
actualizat de 100. Valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul determinat este
valoarea actualizat de 100, multiplicat de numrul de ani de serviciu socotii de la data
bilanului.
Dac beneficiul este pltibil imediat cnd angajatul pleac din ntreprindere, costul
serviciului curent i valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiile determinate
reflect data la care se ateapt ca angajatul s plece din ntreprindere. Acestea, datorit
efectului actualizrii, sunt mai mici dect valorile care ar fi determinate dac angajatul ar
pleca la data bilanului.
2. Un plan furnizeaz o pensie lunar de 0,2% din salariul final pentru fiecare an de
serviciu. Pensia este pltibil de Ia vrsta de 65 de ani.
Beneficiul egal cu valoarea actualizat, la data previzional de pensionare, a unei pensii
lunare de 0,2% din salariul final estimat pltibil de la data de pensionare previzional
pn la data previzional a decesului, este atribuit fiecrui an de serviciu. Costul
serviciului curent este valoarea actualizat a acelor beneficii. Valoarea actualizat a
obligaiei privind beneficiul determinat este valoarea actualizat a plilor pensiilor lunare
de 0,2% din salariul final, multiplicat cu numrul de ani de serviciu de la data bilanului.
Costul serviciului curent i valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiile
determinate sunt actualizate, pentru c plile ncep de la vrsta de 65 de ani.
69. Serviciul prestat de angajat d natere la o obligaie n baza unui plan de beneficii
determinate, chiar dac beneficiile sunt condiionate de angajarea viitoare (cu alte
cuvinte, acestea nu sunt legitime). Serviciul angajatului nainte de data investiiei d
natere la o obligaie implicit pentru c, la fiecare dat succesiv a bilanului, valoarea
serviciului viitor, pe care un angajat l are de efectuat nainte de a avea drept la beneficii,
este redus. Pentru evaluarea obligaiei privind beneficiile determinate ale acesteia, o
ntreprindere consider probabilitatea ca unii angajai s nu poat satisface orice fel de
recomandri investiionale. n mod similar, dei anumite beneficii post-angajare, de
exemplu, beneficiile medicale post-angajare, devin pltibile doar dac un eveniment
particular are loc cnd un salariat nu mai este angajat, o obligaie este creat cnd
angajatul presteaz un serviciu ce-i va da dreptul la beneficii, dac acel eveniment
particular are loc. Probabilitatea ca evenimentul particular s aib loc afecteaz evaluarea
obligaiei, dar nu determin existena sau inexistena acesteia.
Exemple ce ilustreaz paragraful 69
1. Un plan pltete un beneficiu de 100 pentru fiecare an de serviciu. Beneficiile devin
legitime dup 10 ani de serviciu.
Un beneficiu de 100 este atribuit fiecrui an. n fiecare din primii zece ani costul
serviciului curent i valoarea actualizat reflect probabilitatea ca angajatul s nu poat
efectua zece ani complei de serviciu.
2. Un plan pltete un beneficiu de 100 pentru fiecare an de serviciu, excluznd serviciul
efectuat nainte de vrsta de 25 de ani. Beneficiile devin imediat legitime.

Nu este atribuit nici un beneficiu serviciului nainte de vrsta de 25 de ani, pentru c

serviciul nainte de aceast dat nu conduce la beneficii (condiionat sau necondiionat).
Un beneficiu de 100 este atribuit fiecrui an ulterior.
70. Obligaia crete pn la data cnd serviciul suplimentar al angajatului nu va conduce
la o valoare semnificativ a beneficiilor suplimentare. De aceea, tot beneficiile sunt
atribuite perioadelor ce se termin la sau dup acea dat. Beneficiile sunt atribuite
perioadelor contabile individuale, utiliznd formula beneficiilor planului. Oricum, dac
serviciul prestat de un angajat n ultimii ani va conduce la un nivel n mod semnificativ
mai ridicat al beneficiilor dect n primii ani, o ntreprindere atribuie beneficii pe o baz
liniar pn la data cnd serviciul suplimentar al angajatului nu va conduce la valori
semnificative ale beneficiilor suplimentare. Aceasta pentru c serviciul angajatului n
toat aceast perioad va conduce, n cele din urm, la beneficii cotate la acel nivel mai
ridicat.
Exemple ce ilustreaz paragraful 70
1. Un plan pltete un beneficiu de 1.000 care devine legitim dup zece ani de serviciu.
Planul nu furnizeaz beneficii suplimentare pentru serviciul ulterior.
Un beneficiu de 100 (1.000 mprit la 10) este atribuit fiecrui an din cei zece ani. Costul
serviciului curent n fiecare din primii zece ani reflect probabilitatea ca angajatul s nu
poat efectua complet zece ani de serviciu. Nu este atribuit nici un beneficiu anilor
ulteriori.
2. Un plan pltete o pensie de 2.000 tuturor salariailor ce sunt nc angajai la vrsta de
55 de ani dup douzeci de ani de serviciu sau care sunt nc angajai la vrsta de 65 de
ani, innd cont de durata serviciului lor.
Pentru salariaii angajai nainte de vrsta de 35 de ani, serviciul conduce mai nti la
beneficii oferite in cadrul planului la vrsta de 35 de ani (un angajat ar putea pleca la
vrsta de 30 de ani i s-ar putea ntoarce la 33 de ani, fr vreun efect asupra valorii sau
sincronizrii beneficiilor). Acele beneficii sunt condiionate de serviciul viitor. De
asemenea, serviciul nainte 55 de ani nu va conduce la valori semnificative ale
beneficiilor suplimentare. Pentru aceti angajai, ntreprinderea atribuie beneficii de 100
(2.000 mprit la 20) pentru fiecare an de la vrsta de 35 de ani la cea de 55 de ani.
Pentru salariaii angajai ce au vrsta cuprins ntre 35 de ani i 45 de ani, serviciul de
peste douzeci de ani nu va conduce la valori semnificative ale beneficiilor suplimentare.
Pentru aceti angajai, ntreprinderea atribuie beneficiu de 100 (2.000 mprit la 20)
pentru fiecare din primii douzeci de ani.
Pentru un salariat angajat la vrsta de 55 de ani, serviciul de peste zece ani nu va conduce
la o valoare semnificativ a beneficiilor suplimentare. Pentru acest angajat, ntreprinderea
atribuie beneficiu de 200 (2.000 mprit la 10) pentru fiecare din primii zece ani.
Pentru toi angajaii, costul serviciului curent i valoarea actualizat a obligaiei reflect
probabilitatea ca angajatul s nu poat completa durata necesar de serviciu.
3. Un plan medical dup angajare ramburseaz 40% din costurile medicale de dup
angajare ale salariatului, dac acesta pleac dup mai mult de zece ani i mai puin de

douzeci de ani de serviciu, i 50% din aceste costuri, dac acesta pleac dup douzeci
de ani de serviciu sau mai mult.
Utiliznd formula beneficiilor planului, ntreprinderea atribuie 4% din valoarea
actualizat a costurilor medicale previzionale (40% mprit la zece) fiecruia din primii
zece ani i 1% (10% mprit la zece) fiecruia din urmtorii zece ani. Costul serviciului
curent n fiecare an reflect probabilitatea ca angajatul s nu efectueze complet perioada
de serviciu necesar pentru ctigarea n totalitate sau parial a beneficiilor. Pentru
angajaii ce se estimeaz c pleac n zece ani, nu se atribuie beneficii.
5. Un plan medical dup angajare ramburseaz 10% din costurile medicale de dup
angajare ale salariatului dac acesta pleac din ntreprindere dup mai mult de zece ani i
mai puin de douzeci de ani de serviciu, i 50% din acele costuri, dac salariatul pleac
dup douzeci de ani de serviciu sau mai mult.
Serviciul n ultimii ani va conduce la un nivel al beneficiilor mai ridicat din punct de
vedere material dect n primii ani. De aceea, pentru angajaii ce se estimeaz c pleac
dup douzeci de ani sau mai mult, ntreprinderea atribuie beneficii pe o baz liniar
aplicnd paragraful 68. Serviciul de peste douzeci de ani nu va conduce la valori
semnificative ale beneficiilor suplimentare. De aceea, beneficiul atribuit fiecruia din
primii douzeci de ani este de 2,5% din valoarea actualizat a costurilor medicale
previzionate (50% mprit la 20).
Pentru angajaii ce se estimeaz c pleac ntre zece i douzeci de ani de serviciu,
beneficiile atribuite fiecruia din primii zece ani este de 1% din valoarea actualizat a
costurilor medicale previzionate. Pentru aceti angajai nu se atribuie beneficii pentru
serviciul ntre sfritul celor zece ani i data estimat a plecrii.
Pentru angajaii ce se estimeaz c pleac n zece ani nu se atribuie beneficii.
71. Acolo unde valoarea unui beneficiu reprezint o proporie constant din salariul final
pentru fiecare an de serviciu, creterile viitoare de salarii vor afecta valoarea cerut
pentru a achita obligaia ce exista pentru serviciu nainte de data bilanului, dar care nu
creeaz o obligaie suplimentar. De aceea:
(a) pentru scopul paragrafului 67 (b), creterile salariale nu conduc la beneficii
suplimentare, chiar dac valoarea
beneficiilor este dependent de salariul final; i
(b) valoarea beneficiului atribuit fiecrei perioade este o proporie constant din salariul
fa de care se raporteaz
beneficiul.
Exemplu ce ilustreaz paragraful 71
Angajaii au dreptul la un beneficiu de 3% din salariul final pentru fiecare an de serviciu
nainte de vrsta de 55 de ani.
Beneficiul de 3% din salariul final estimat este atribuit fiecrui an pn la vrsta de 55 de
ani. Aceasta este data cnd serviciul suplimentar efectuat de angajat nu va conduce la o
valoare semnificativ a beneficiilor suplimentare sub plan. Nu se atribuie beneficii pentru
serviciul efectuat dup acea vrst.
Ipoteze actuariale

72. Ipotezele actuariale trebuie s fie impariale i mutual compatibile.

73. Ipotezele actuariale sunt cele mai bune estimri ale variabilelor ce vor determina
costul final al acordrii beneficiilor post-angajare pentru o ntreprindere. Ipotezele
actuariale cuprind:
(a) ipoteze demografice despre caracteristicile viitoare ale fotilor i actualilor angajai (i
ale celor ce depind de
acetia) ce sunt eligibile pentru beneficii. Ipotezele demografice trateaz cu chestiuni
cum sunt:
(i) mortalitatea att n timpul, ct i dup angajare;
(ii) ratele rotaiei angajailor, invaliditatea i pensionarea timpurie;
(iii) proporia dintre membri cu dependeni participani la plan, ce vor fi eligibili
pentru beneficii; i
(iv) ratele despgubirilor sub planuri medicale; i
(b) ipoteze financiare, ce trateaz cu articole, cum sunt:
(i) rata actualizrii (a se vedea paragraful 78 82);
(ii) salariul viitor i nivelurile beneficiilor (a se vedea paragrafele 83-87);
(iii) n cazul beneficiilor medicale, costuri medicale viitoare, incluznd, unde sunt
semnificative, costul administrrii
despgubirilor i plile beneficiilor (a se vedea paragrafele 88-91); i
(iv) rata previzional a rambursrii activelor planului (a se vedea paragrafele 105
-107).
74. Ipotezele actuariale sunt impariale, dac ele nu sunt nici lipsite de prevedere, nici
exclusiv conservatoare.
75. Ipotezele actuariale sunt mutual compatibile, dac ele reflect relaia economic ntre
factori ca inflaia, creterea ratelor salariate, rentabilitatea activelor planului i ratele de
actualizare. De exemplu, toate ipotezele ce depind de un nivel particular al inflaiei (cum
sunt ipotezele n legtur cu ratele dobnzii, salariul i creterile de beneficii) n orice
perioad dat viitoare presupune acelai nivel al inflaiei n acea perioad.
76. O ntreprindere determin rata de actualizare i alte ipoteze financiare n termeni
nominali (fixai), mai puin dac estimrile n termeni reali (inflaie ajustat) sunt mai
credibile, de exemplu, ntr-o economie hiperinflaionist (a se vedea IAS 29, Raportarea
financiar n economii hiperinflaioniste), sau unde beneficiul este indexat i exist o
pia profund interesat pentru obligaiunile indexate emise n aceeai moned i avnd
acelai termen.
77. Ipotezele financiare trebuie bazate pe anticipaiile pieei, la data bilanului, pentru
perioada pentru care obligaiile trebuie stinse.
Ipoteze actuariale: rata de actualizare
78. Rata utilizat pentru actualizarea obligaiilor privind beneficiile post-angajare (att
finanate, ct i nefinanate) trebuie determinate prin referire la profitul pe pia la data

bilanului, pentru obligaiunile corporaiilor de nalt calitate. n rile unde nu exist o

pia interesat n astfel de obligaiuni, trebuie folosit profitul pe pia (la data
bilanului) pentru obligaiunile guvernamentale. Moneda i termenul obligaiunilor
corporaiilor sau al obligaiunilor guvernamentale trebuie s fie consecvente cu moneda
i termenul estimate pentru obligaiile privind beneficiile post-angajare.
79. O ipoteza actuarial ce are un efect semnificativ este rata actualizrii. Rata
actualizrii reflect valoarea timp a banilor, dar nu i riscul actuarial i pe cel
investiional. Mai mult, rata de actualizare nu reflect riscul de credit specific al
ntreprinderii, risc ce apare datorit creditorilor acesteia, i nici riscul ca experiena
viitoare s difere de ipotezele actuariale.
80. Rata de actualizare reflect momentul estimat al plilor beneficiilor. n practic, o
ntreprindere realizeaz adesea aceasta prin aplicarea unei singure rate de actualizare
medie convenabil ce reflect momentul estimat, valoarea plailor beneficiilor i moneda
n care sunt pltibile beneficiile.
81. n unele cazuri, poate s nu existe o pia profund interesat pentru obligaiunile
scadente (dup un timp suficient de ndelungat pentru a satisface maturitatea estimat a
tuturor plilor de beneficii. n aceste cazuri, o ntreprindere utilizeaz ratele curente pe
pia ale termenului adecvat pentru actualizarea plilor pe termen scurt i estimeaz rata
de actualizare pentru scadene n timp mai ndelungat prin extrapolarea ratelor curente pe
pia de-a lungul curbei randamentului. Este puin probabil ca valoarea actualizat total
a unei obligaii privind beneficiul determinat s fie n mod particular sensibil fa de rata
de actualizare aplicat proporiei din beneficii ce sunt de pltit dup trecerea scadenei
finale a obligaiunilor corporaiilor sau guvernamentale disponibile.
82. Costul dobnzii este calculat prin nmulirea ratei de actualizare, aa cum a fost
determinat la nceputul perioadei, cu valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul
determinat n timpul perioadei, innd cont de .price modificare semnificativ a obligaiei.
Valoarea actualizat a obligaiei va diferi de datoria recunoscut n bilan, pentru c
datoria este recunoscut dup deducerea valorii juste a oricror active ale planului i
deoarece unele ctiguri i pierderi actuariale, i costul unui serviciu trecut nu sunt
recunoscute imediat. (Anexa A ilustreaz calculele costului dobnzii, printre altele).
Ipoteze actuariale: salarii, beneficii i, costuri medicale
83. Obligaiile privind beneficiile post-angajare trebuie evaluate pe o baz care reflect:
(a) creterile estimate viitoare ale salariilor;
(b) beneficiile stabilite n termenii planului (sau care rezult din orice obligaie implicit
ce depete acei termeni) la
data bilanului; i
(c) modificri viitoare estimate ale nivelului oricror beneficii de stat ce afecteaz
beneficiile pltibile n baza unui plan
de beneficii determinate, dac i numai dac:
(i) fie acele modificri au fost adoptate nainte de data bilanului;fie

(ii) experiena sau alt dovad credibil indic faptul c acele beneficii de stat se vor
schimba ntr-o manier
previzibil, de exemplu, se aliniaz cu modificrile viitoare n nivelurile de pre
generale sau nivelurile generale
salariale.
84. Estimrile creterilor salariale viitoare in cont de inflaie, vechime n munc,
promovare i ali factori relevani, cum sunt cererea i oferta pe piaa muncii.
85. Dac termenii oficiali ai unui plan (sau ai unei obligaii implicite ce depete aceti
termeni) cer unei ntreprinderi s modifice beneficiile n perioadele viitoare, evaluarea
obligaiei reflect acele schimbri. Acesta este cazul cnd, de exemplu:
(a) ntreprinderea are experien anterioar n creterea beneficiilor, de exemplu, pentru a
diminua efectele inflaiei, i
nu exist nici un indiciu ca aceast practic se va modifica n viitor; sau
(b) ctigurile actuariale au fost deja recunoscute n situaiile financiare i ntreprinderea
este obligat, fie prin termenii
oficiali ai planului (sau ai unei obligaii implicite ce depete aceti termeni), fie, prin
legislaie, s foloseasc orice
surplus ce rezult din plan pentru beneficiul participanilor la plan (a se vedea
paragraful 98 (c)).
86. Ipotezele actuariale nu reflect schimbri viitoare de beneficiu ce nu sunt stabilite n
termenii oficiali ai planului (sau ai obligaiei implicite) la data bilanului. Astfel de
modificri vor consta n:
(a) costul serviciilor anterioare, n msura n care ele modific beneficiile pentru serviciul
efectuat nainte de modificare;
i
(b) costul serviciului curent pentru perioadele de dup modificare, n msura n care ele
modific beneficiile pentru
serviciul efectuat dup modificare.
87. Unele beneficii post-angajare depind de variabile cum sunt nivelul pensiilor de stat
sau asistena medical gratuit. Msurarea unor astfel de beneficii reflect schimbri
ateptate n astfel de variabile, bazate pe experiena anterioar i alte dovezi credibile.
88. Ipotezele n legtur cu costurile medicale trebuie s in seama de modificrile
estimate viitoare pentru costurile serviciilor medicale, ce rezult att din inflaie, ct i
din modificrile specifice ale costurilor medicale
89. Msurarea beneficiilor medicale post-angajare cer ipoteze despre nivelul i frecvena
revendicrilor viitoare i a costului pentru satisfacerea acestor pretenii. O ntreprindere
estimeaz costurile medicale viitoare pe baza datelor istorice bazate pe propria experien
a ntreprinderii, suplimentndu-le, unde este necesar, prin date istorice despre alte
ntreprinderi, societi de asigurri, furnizori medicali sau alte surse. Estimrile costurilor
medicale viitoare consider efectul progresului tehnologic, schimbrile n asistena

medical de sntate sau modalitatea ie acordare i modificrile strii de sntate pentru

participanii la plan.
90. Nivelul i frecvena revendicrilor, n mod particular, depinde de vrst, starea de
sntate i sexul angajailor (i a persoanelor dependente de acetia), i poate depinde i
fa de ali factori, cum este localizarea geografic. De aceea, datele istorice sunt ajustate
n msura n care ansamblul demografic al populaiei difer de cel folosit ca baz pentru
datele istorice. Datele istorice sunt, de asemenea, ajustate, acolo unde exist o dovad
credibil c tendinele istorice nu vor continua.
91. Unele planuri de asisten medical post-angajare cer angajailor s contribuie la
costurile medicale acoperite de plan. Estimrile costurilor medicale viitoare in cont de
orice astfel de contribuii, bazndu-se pe termenii planului la data bilanului (sau pe orice
obligaie implicit ce depete aceti termeni). Modificrile n aceste contribuii ale
angajatului constau in costul serviciilor anterioare sau, unde este aplicabil, n reduceri.
Costul satisfacerii preteniilor poate fi redus prin beneficii de la stat sau de la ali
furnizori medicali (a se vedea paragraful 83 (c) i 87).
Ctiguri i pierderi actuariale
92. n evaluarea obligaiei privind beneficiile determinate pe baza paragrafului 54, o
ntreprindere trebuie s recunoasc un procent (aa cum este specificat n paragraful 93)
din ctigurile i pierderile actuariale ca venit sau cheltuial, n cazul n care ctigurile
i pierderile actuariale cumulate nerecunoscute la sfritul perioadei de raportare
anterioar depesc maximul de:
(a) 10% din valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiul determinat la acea dat
(nainte de deducerea activelor
planului);
(b) 10% din valoarea just a oricror active ale planului de la acea dat.
Aceste limite trebuie calculate i aplicate separat pentru flecare plan de beneficii
determinate.
.
93. Procentul din ctigurile i pierderile actuariale de recunoscut pentru fiecare plan de
beneficii determinate este dat de surplusul determinat n baza paragrafului 92, mprit
la media previzionat a perioadei de munc rmase pn la pensie pentru angajaii
participani la acel plan. Oricum, o ntreprindere poate adopta orice metod sistematic
ce are ca rezultat o recunoatere mai rapid a ctigurilor i pierderilor actuariale, cu
condiia ca aceeai baz s se aplice att ctigurilor, ct i pierderilor n mod
consecvent de la o perioad la alta. O ntreprindere poate aplica astfel de metode
sistematice ctigurilor i pierderilor actuariale chiar dac ele sunt ntre limitele
specificate n paragraful 92.
94. Ctigurile i pierderile actuariale pot rezulta din creteri i descreteri fie n valoarea
actualizat a unei obligaii privind beneficiile determinate, fie din valoarea just a
oricror active ale planului aferente. Cauzele ctigurilor i pierderilor actuariale includ,
de exemplu:

(a) rate surprinztor de ridicate sau sczute ale rotaiei angajailor, pensionarea sau
mortalitatea timpurie, sau creteri ale salariilor, beneficiilor (dac termenii oficiali sau
implicii ai unui plan permit creteri salariale inflaioniste) sau
costurilor medicale;
(b) efectul schimbrilor n estimrile rotaiei viitoare a angajailor, pensionarea sau
mortalitatea timpurie, sau creteri
ale salariilor, beneficiilor .(dac termenii .oficiali sau implicii ai unui plan permit
creteri salariate inflaioniste) sau
costuri medicale;
(c) efectul schimbrilor ratei de actualizare; i
(d) diferene ntre rentabilitatea n prezent a activelor planului i rentabilitatea estimat a
activelor planului (a se vedea
paragrafele 105-107).
95. Pe termen lung, ctigurile i pierderile actuariale se pot compensa una pe cealalt.
De aceea, estimrile obligaiilor privind beneficiile post-angajare sunt cel mai bine vzute
ca un rnd (sau coridor) n jurul celei mai bune estimri. Unei ntreprinderi i este
permis, dar nu i este cerut, s recunoasc ctiguri i pierderi actuariale ce cad n afara
acelui rnd. Acest Standard cere unei ntreprinderi s recunoasc ca,un minim, un procent
specificat din ctigurile i pierderile actuariale ce cad n afara coridorului plus sau
minus 10%. [Anexa A ilustreaz tratamentul Ctigurilor i pierderilor actuariale, printre
altele]. Standardul permite, asemenea, metode sistematice de recunoatere mai rapid, cu
condiia ca acele metode s satisfac condiiile stabilite n paragraful 93. Astfel de metode
permisive includ, de exemplu, recunoaterea imediat a tuturor ctigurilor i pierderilor
actuariale ce sunt att n interiorul, ct i n afara coridorului. Paragraful 155 (b) (iii)
explic nevoia de a considera orice parte nerecunoscut a unei obligaii intermediare n
contabilizarea ctigurilor actuariale ulterioare.
Costul serviciilor anterioare
96. n evaluarea obligaiei privind beneficiile determinate pe baza paragrafului 5, o
ntreprindere trebuie s recunoasc costul serviciilor anterioare ca o cheltuial, pe o
baz liniar, de-a lungul perioadei medii rmase pn cnd beneficiile devin legitime. n
msura n care beneficiile devin legitime imediat, urmrind introducerea sau modificarea
unui plan de beneficii determinate, o ntreprindere trebuie s recunoasc imediat costul
serviciilor anterioare.
97. Costul serviciilor anterioare apare cnd o ntreprindere introduce un plan de beneficii
determinate sau modific beneficiile pltibile n baza unui plan de beneficii determinate.
Astfel de modificri sunt n schimbul serviciului prestat de angajat de-a lungul perioadei,
pn cnd beneficiile n cauz devin legitime. Prin urmare, costul serviciilor anterioare
este recunoscut de-a .lungul acelei perioade, fr a ine seama de faptul c acest cost se
refer la serviciul angajatului n perioade anterioare. Costul serviciilor anterioare este
evaluat ca modificarea obligaiei rezultate din amendament (a se vedea paragraful 64).
Exemplu ce ilustreaz paragraful 97

O ntreprindere opereaz un plan de pensii ce furnizeaz o pensie de 2% din salariul final

pentru fiecare an de serviciu. Beneficiile devin legitime dup cinci ani de serviciu. La 1
ianuarie 20X5 ntreprinderea mrete pensia la 2,5% din salariul final pentru fiecare an de
serviciu ncepnd cu 1 ianuarie 20X1. La data mbuntirii, valoarea actualizat a
beneficiilor suplimentare pentru serviciul efectuat ntre 1 ianuarie 20X1 i 1 ianuarie
20X5 este dup cum urmeaz:
Angajaii
cu
mai
mult
de
cinci
ani
de
serviciu
la
1/1/X5
150
Angajaii cu mai puin de cinci ani de serviciu la 1/1/X5 (perioada medie pn cnd devin
legitime: trei ani)
120
270
ntreprinderea recunoate 150 imediat, pentru c acele beneficii sunt deja legitime.
ntreprinderea recunoate 120 pe o baz liniar dup trei ani de la 1ianuarie 20X5.
98. Costul serviciilor anterioare exclude:
(a) efectul diferenelor ntre creterile prezente i anterioare de salariu presupuse ale
obligaiei de plat a beneficiilor
pentru servicii prestate n anii trecui (nu exist un cost al serviciului trecut, pentru c
ipotezele actuariale permit
salarii previzionate);
(b) subestimrile i supraestimrile creterilor pensiilor discreionare, acolo unde o
ntreprindere are o obligaie
implicit de a garanta astfel de creteri (nu exist un cost al serviciului trecut, pentru
c ipotezele actuariale permit
astfel de creteri);
(c) estimrile mbuntirilor de beneficiu ce rezult din ctiguri actuariale ce au fost
deja recunoscute n situaiile
financiare, dac ntreprinderea este obligat, fie prin termenii oficiali ai unui plan (sau
o obligaie implicit ce
depete acei termeni), fie prin legislaie s foloseasc orice surplus din plan n
beneficiul participanilor la plan,
chiar dac creterea de beneficiu nu a fost nc din punct de vedere oficial acordat
(creterea rezultat a obligaiei
este o pierdere statistic i nu un cost al serviciului trecut, a se vedea paragraful 85
(b));
(d) creterea beneficiilor legitime cnd, n absena unor beneficii noi sau mbuntite,
angajaii definitiveaz cerinele
cu privire la legitimitate (nu exist un cost al serviciului trecut, pentru c acest cost
estimat al beneficiilor a fost
recunoscut ca un cost al serviciului curent pentru serviciul efectuat); i
(e) efectul amendamentelor planului ce reduce beneficiile pentru serviciul viitor (o
reducere).
99. O ntreprindere stabilete programarea amortizrii pentru costul serviciului curent
cnd sunt introduse sau modificate beneficiile. Ar fi imposibil meninerea nregistrrilor

detailate necesare pentru identificarea i implementarea modificrilor ulterioare n acel

program al amortizrii. Mai mult, efectul este probabil s fie material doar unde se face o
achitare sau reducere. De aceea, o ntreprindere amendeaz programul amortizrii pentru
costul serviciilor anterioare doar dac se face o achitare sau o reducere.
100. n cazul n care o ntreprindere reduce beneficiile pltibile n baza unui plan de
beneficii determinate existent, reducerea rezultat a datoriei privind beneficiile
determinate este recunoscut ca i cost al serviciilor anterioare (negativ) de-a lungul
perioadei medii pn cnd procentul redus al beneficiilor devine legitim.
101.Unde o ntreprindere reduce anumite beneficii pltibile n baza un plan de beneficii
determinate existent i, n acelai timp, crete alte beneficii pltibile conform planului
pentru aceeai angajai, ntreprinderea trateaz schimbarea ca pe o modificare net
singular.
Recunoatere i evaluare: activele planului
Valoarea just a activelor planului
102. Valoarea just a oricror active ale planului este dedus n determinarea valorii
recunoscute n bilan n conformitate cu paragraful 54. Cnd nu este disponibil un pre
comercial, valoarea just a activelor planului este estimat; de exemplu, prin actualizarea
fluxurilor de numerar viitoare previzionate, folosind o rat de actualizare ce reflect att
riscul asociat activelor planului, ct i scadena sau data de ieire previzional pentru
acele active (sau, dac nu au ajuns la scaden, perioada pn la stingerea obligaiei
asociate).
103.Activele planului exclud contribuiile asociate datorate fondului de ntreprinderea
raportoare, ca i orice instrumente financiare netransferabile pstrate de fond. Activele
planului sunt reduse cu orice datorii ale fondului care nu sunt aferente beneficiilor
angajailor, de exemplu, datorii comerciale i similare, i datorii rezultate din
instrumentele financiare derivate.
104. n cazul n care activele planului includ polie de asigurare restrictive ce satisfac n
totalitate valoarea i momentul unora sau tuturor beneficiilor pltibile n baza unui plan,
drepturile asigurate prin plan pentru acele polie de asigurare
sunt evaluate la aceeai
valoare ca i valoarea just a respectivelor polie de asigurare trebuie s fie valoarea
actualizat a obligaiilor asociate, dup cum este descris n paragraful 54 (n funcie de
orice reducere cerut dac valorile de primit pe baza polielor de asigurare nu sunt n
totalitate recuperabile)
Rambursri
104A. Atunci cnd, i numai atunci cnd, este virtual sigur c o alt parte va rambursa o
parte din sau totalitatea cheltuielii necesare n scopul decontrii unei obligaii privind
beneficiile determinate, o ntreprindere trebuie s recunoasc dreptul su de a rambursa

ca activ separat. ntreprinderea va evalua activul la valoarea just. n toate celelalte

situaii, o ntreprindere trebuie s trateze activul n mod similar cu activele planului. n
contul de profit i pierdere, cheltuiala aferent unui plan de beneficii determinate poate fi
prezentat dup deducerea valorii recunoscute ca rambursare.
104B. Uneori, o ntreprindere caut o alt parte, cum ar fi un asigurator, care s-i
plteasc o parte din sau totalitatea cheltuielii necesare n scopul decontrii unei obligaii
privind beneficiile determinate. Poliele de asigurare restrictive, dup cum sunt definite n
paragraful 7, sunt active ale planului. O ntreprindere contabilizeaz poliele de asigurare
restrictive n mod similar cu toate celelalte active ale planului, iar paragraful 104A nu se
aplic (a se vedea paragrafele 39-42 i 104).
104C. Atunci cnd o poli de asigurare nu este o poli de asigurare restrictiv, acea
poli de asigurare nu este un activ al planului. Paragraful 104A trateaz asemenea cazuri:
ntreprinderea i recunoate dreptul la rambursare n baza poliei de asigurare, mai
degrab ca activ separat, dect ca o reducere n determinarea datoriei privind beneficiile
determinate, recunoscut n conformitate cu paragraful 54; n toate celelalte situaii,
ntreprinderea trateaz acel activ n mod similar cu activele planului. n mod special,
datoria privind beneficiile determinate, recunoscut n conformitate cu paragraful 54, este
crescut (redus) n msura n care ctigurile (pierderile) actuariale nete cumulative
generate de obligaia privind beneficiile determinate i de dreptul de rambursare aferent,
rmne nerecunoscut n conformitate cu paragrafele 92 i 93. Paragraful 120 (c)(vii)
cere ca o ntreprindere s prezinte o scurt descriere a legturii dintre dreptul de
rambursare i obligaia aferent.

Exemplu care ilustreaz paragrafele 104A-C

Valoarea
1.241
Ctiguri
17
Datorie
1.258

actualizat

obligaiei

actuariale
recunoscut

nerecunoscute
n

bilan

Drepturi n baza polielor de asigurare care se potrivesc exact valorii i momentului unora
dintre sau totalitii beneficiilor pltibile n baza planului. Aceste beneficii au o valoare
actualizat de 1.092.
1.092
Ctigurile actuariale nerecunoscute de 17 sunt ctigurile actuariale nete cumulative
generate de obligaie i de drepturile de rambursare.
104D. Dac dreptul de a rambursa apare n baza unei polie de asigurare care se
potrivete potrivesc exact valorii i momentului unora dintre sau totalitii beneficiilor
pltibile n baza unui plan de beneficii determinate, atunci valoarea just a dreptului de

rambursare trebuie s fie valoarea actualizat a obligaiei aferente, dup cum se descrie n
paragraful 54 (n funcie de orice reducere necesar dac rambursarea nu este n totalitate
recuperabil).
Rentabilitatea activelor planului
105. Rentabilitatea previzionat a activelor planului este una din componentele cheltuielii
recunoscute n contul de profit i pierdere. Diferena ntre rentabilitatea previzional a
activelor planului i rentabilitatea prezent este un ctig sau o pierdere actuarial; ea este
inclus mpreun cu ctigurile i pierderile actuariale din obligaia privind beneficiile
determinate pentru determinarea valorii nete ce este comparat cu limitele de 10% din
coridor specificate n paragraful 92.
106. Rentabilitatea previzionat a activelor planului este bazat pe ateptrile pieei, la
nceputul perioadei, pentru rentabilitatea de-a lungul ntregii durate de via a obligaiei
asociate. Rentabilitatea previzional a activelor planului reflect modificrile valorii juste
a activelor planului pstrate n timpul perioadei, ca i rezultat al contribuiilor pltite, n
prezent, la fond i a beneficiilor pltite, n prezent din fond.
107.n determinarea rentabilitii previzionale i prezente a activelor planului, o
ntreprindere deduce costurile de administrare previzionate, altele dect acelea incluse n
ipotezele actuariale utilizate pentru evaluarea obligaiei.
Exemplu ce ilustreaz paragraful 106
La 1 ianuarie 20X1, valoarea just a activelor planului era de 10.000 i ctigurile
actuariale nete cumulate nerecunoscute erau de 760. Pe 30 iunie 20X1, din plan s-au
pltit beneficii de 1.900 i s-au primit contribuii de 14.900. La 31 decembrie 20X1,
valoarea just a activelor planului era de 15.000 i valoarea actualizat a obligaiei
privind beneficiile determinate era de 14.792. Pierderile actuariale din obligaie pentru
20X1 erau de 60.
La 1ianuarie 20X1, ntreprinderea raportoare a fcut urmtoarele estimri, bazate pe
preurile pieei la acea dat:
%
L Dobnda i venitul din dividende, dup pltirea de ctre fond a
9,25
Ctiguri realizate i nerealizate din activele planului (dup pltirea
2,00
Costuri
de
(1.00)
Rata
previzional
a
10.25

impozitelor
impozitelor)
administrare
rentabilitii

Pentru 20X1, rentabilitatea previzionat i n prezent a activelor planului este dup cum
urmeaz:
Rentabilitate
de
10.000
pstrat
12
luni
la
10,25%
1.025
Rentabilitate de 3.000 pstrat ase luni la 5% l (echivalent pentru 10,25% anual, reglat
la fiecare ase luni) 150
Rentabilitatea
previzionat
a
activelor
planului
pentru
20X1
1.175
Valoarea
just
a
activelor
planului
la
15.000
Minus
valoarea
just
a
activelor
planului
(10.000)
Minus
contribuiile
(4.900)
Plus beneficiile pltite
Rentabilitatea activelor planului n prezent
2.000

31
la

decembrie
1

ianuarie

20X1
20X1
primite
1.900

Diferena dintre rentabilitatea previzional a activelor planului (1.175) i rentabilitatea

actual a activelor planului (2.000) este un ctig actuarial de 525. De aceea, ctigurile
actuariale nete acumulate nerecunoscute sunt de 1.525 (760 plus 825 minus 60). n baza
paragrafului 92, limitele coridorului sunt stabilite la 1.500 (maximul dintre: (i) 10% din
15.000 i (ii) 10% din 14.792). n anul urmtor (20X2), ntreprinderea recunoate n
contul de profit i pierdere un ctig actuarial de 25 (1.525 minus 1.500) mprit la
media previzionat a perioadei de timp rmas pn la pensie pentru angajaii implicai.
Rentabilitatea previzionat a activelor planului pentru 20X2 va fi bazat Pe ateptrile
pieei la 171/X2 pentru rentabilitatea ntregii viei a obligaiei.
Combinri de ntreprinderi
108.ntr-o combinare de ntreprinderi reprezentat de o achiziie, o ntreprindere
recunoate active i datorii ce apar din beneficii post-angajare la valoarea actualizat a
oricrei obligaii, mai puin valoarea just a oricror active ale planului (a se vedea IAS
22, Combinri de ntreprinderi). Valoarea actualizat a obligaiei include toate elementele
urmtoarele, chiar dac nu au fost recunoscute nc la data achiziiei:
(a) ctiguri i pierderi actuariale ce au aprut nainte de data achiziiei (fie c sunt sau nu
n interiorul coridorului de
10%);
(b) costul serviciului trecut ce a aprut din modificrile de beneficiu sau din introducerea
unui plan, nainte de data
achiziiei; i
(c) sume pe care, sub provizioanele intermediare din paragraful 155 (b), nu le-a
recunoscut.
Reduceri si decontri

109.O ntreprindere trebuie s recunoasc ctiguri sau pierderi la reducerea, sau

decontarea unui plan de beneficii determinate atunci cnd are loc reducerea, sau
decontarea. Ctigurile sau pierderile la reducere, sau decontare trebuie s cuprind:
(a) orice modificare rezultat a valorii actualizate a obligaiei privind beneficiile
determinate;
(b) orice modificare rezultat a valorii juste a activelor planului;
(c) orice ctiguri sau pierderi asociate i costul serviciilor anterioare care, pe baza
paragrafului 92 i 96, nu au fost
anterior recunoscute.
110. nainte de determinarea efectului unei reduceri sau decontri, o ntreprindere
trebuie s reevalueze obligaia (i activele planului asociat exist vreunul) folosind
ipoteze actuariale curente (incluznd ratele dobnzii pe pia i alte preuri comerciale
curente).
111.O reducere are loc atunci cnd o ntreprindere:
(a) fie este angajat, n mod demonstrabil, n efectuarea unei reduceri semnificative a
numrului de angajai acoperii
de plan; sau
(b) amendeaz termenii unui plan de beneficii determinate, astfel nct un element
important al serviciului viitor al
angajailor cureni nu va mai avea dreptul la beneficii sau va avea dreptul doar la
beneficii reduse.
O reducere poate aprea dintr-un eveniment izolat, cum este nchiderea unei uzine,
ntreruperea unei operaiuni sau terminarea, sau suspendarea unui plan. Un eveniment
este suficient de important pentru a se face o reducere, dac recunoaterea reducerii unui
ctig sau pierdere ar avea un efect semnificativ asupra situaiilor financiare. Reducerile
sunt adesea legate de o restructurare. De aceea, o ntreprindere contabilizeaz o reducere
n acelai timp cu restructurarea asociat.
112.O decontare are loc cnd o ntreprindere intr ntr-o tranzacie ce elimin toate
obligaiile implicite sau legale suplimentare pentru o parte sau pentru toate beneficiile
furnizate pe baza unui plan de beneficii determinate, de exemplu, cnd suma pltibil n
numerar este fcut pentru sau este n folosul participanilor la plan n schimbul
drepturilor lor de a primi beneficii post-angajare.
113. Drepturile date de n unele cazuri, o ntreprindere achiziioneaz o poli de
asigurare cu scopul de a finana o parte din sau totalitatea beneficiilor angajailor aferente
serviciului prestat de angajat n perioada curent i n perioadele anterioare.
Achiziionarea unei astfel de polie nu reprezint o decontare cnd o dac ntreprindere
are o obligaie legal sau implicit (a se vedea paragraful 39) de a pltim contribuii
valori suplimentare n cazul n care asiguratorul nu pltete toate beneficiile viitoare ale
angajailor specificate n polia de asigurare ce privesc serviciul prestat de acesta n
perioade curente i anterioare. Paragrafele 104A-D trateaz modul de recunoatere i

evaluare a drepturilor de rambursare n baza unor polie de asigurare care nu sunt active
ale planului.
114.O decontare are loc mpreun cu o reducere, dac un plan este terminat astfel c
obligaia este achitat i planul nceteaz s mai existe. Oricum, terminarea unui plan nu
reprezint o reducere i nici o decontare dac este nlocuit de un nou plan ce ofer
beneficii ce sunt, n fond, identice.
115.Unde o reducere acoperit de un plan asociat doar unora din angajai sau unde doar o
parte din obligaie este decontat, ctigul sau pierderea includ un procent proporional
din costul serviciilor anterioare anterior nerecunoscut i ctiguri i pierderi actuariale (i
sume intermediare rmase nerecunoscute sub paragraful 155 (b)). Procentul proporional
este determinat pe baza valorii actualizate a obligaiilor de dinainte i de dup reducere i
decontare, mai puin dac alt baz este mai adecvat In circumstanele date. De
exemplu, poate fi mai adecvat a se aplica orice ctig ce apare dintr-o reducere sau
decontare a aceluiai plan pentru a elimina mai nti orice cost al serviciului trecut
nerecunoscut asociat aceluiai plan.

Exemplu ce ilustreaz paragraful 115

O ntreprindere ntrerupe un segment al activitii ei i angajaii ce lucrau n cadrul acelui
segment nu vor mai ctiga beneficii suplimentare. Aceast situaie este o reducere fr
decontare. Folosind ipotezele actuariale (incluznd ratele dobnzii curente pe pia i alte
preuri de pia curente) determinate cu o valoare actualizat net de 1.000, active ale
planului cu o valoare just de 820 i ctiguri actuariale cumulate nerecunoscute nete de
50. ntreprinderea a adoptat Datoria net recunoscut n bilan f 150)

prima data Standardul cu un an n urm. Acest lucru face s creasc datoria net de 100,
pe care ntreprinderea alege o valoare ntre 100 i 900.
Din ctigurile i pierderile actuariale nerecunoscute anterior i valorile intermediare 10%
(l00/1.000) se refer la partea din obligaie ce a fost eliminat prin reducere. De aceea,
efectul reducerii este dup cum urmeaz:
nainte de reducere Ctig prin
reducere
Dup reducere
Valoarea actualizat net a obligaiei
1.000
(100)
900
Datoria net recunoscut n bilan f 150)
Valoarea just a activelor planului
( 820)
-----(820)
180
(100)
80
Ctiguri nerecunoscute
50
(5)
45
Valoare intermediar nerecunoscut (100X4/5)
(80)
8
(72) Datoria net recunoscut n bilan
(150)
(97)
53

Prezentare
Compensare
116.0 ntreprindere trebuie s compenseze un activ asociat unui plan in dauna oricrei
datorii asociate unui alt plan atunci, i numai atunci, cnd ntreprinderea:
(a) are din punct de vedere legal un drept executoriu de a folosi orice surplus dintr-un
plan pentru a achita obligaii pe
baza altui plan; i
(b) intenioneaz fie s achite obligaiile pe o baz net, fie s realizeze surplusul din alt
plan i s-i achite obligaia,
simultan, n baza celuilalt plan.
117.Criteriile de compensare sunt similare acelora stabilite pentru instrumente financiare
n IAS 32, Instrumente financiare: Prezentare i descriere.
Distincia curent/termen lung (imobilizat)
118.Unele ntreprinderi disting activele i datoriile curente de activele imobilizate i
datoriile pe termen lung. Acest Standard nu specific dac o ntreprindere trebuie s fac
diferena ntre raportul dintre activele i datoriile curente, i activele imobilizate i
datoriile pe termen lung ce datoriile curente, i activele imobilizate i datoriile pe termen
lung ce apar din beneficiile post-angajare.
Componente financiare ale costurilor aferente beneficiilor post-angajare

119. Acest Standard nu specific dac o ntreprindere trebuie s prezinte costul serviciului
curent, costul dobnzii i rentabilitatea previzional a activelor planului ca i componente
ale unui singur element de venit sau cheltuieli n contul de profit i pierdere.
Prezentarea informaiilor
120.O ntreprindere trebuie s prezinte urmtoarele informaii despre planurile de
beneficii determinate:
(a) politica contabil a ntreprinderii aplicat pentru recunoaterea ctigurilor i
pierderilor actuariale;
(b) o descriere general a tipului planului;
(c) o reconciliere a activelor i datoriilor recunoscute n bilan:
(i) valoarea actualizat la data bilanului a obligaiilor privind beneficiile
determinate ce sunt n ntregime
nefinanate;
(ii) valoarea actualizat (nainte de deducerea valorii juste a activelor planului), la
data bilanului a obligaiilor
privind beneficiile determinate ce sunt n totalitate sau parial finanate;
(iii) valoarea just a oricror active ale planului la data bilanului;
(iv) ctigurile i pierderile actuariale nete nerecunoscute n bilan (a se vedea
paragraful 92);
(v) costul serviciului trecut nerecunoscut nc n bilan (a se vedea paragraful 96);
(vi) orice valoare nc nerecunoscut ca activ, datorit limitrii din paragraful 58 (b);
i
(vii) valoarea just la data bilanului a oricrui drept de rambursare recunoscut ca
activ pe baza paragrafului 104A
(mpreun cu o scurt descriere an legturii dintre dreptul de rambursare i
obligaia aferent); i
(viii) celelalte sume recunoscute n bilan;
(d) valorile incluse n valoarea just a activelor planului pentru:
(i) fiecare categorie de instrumente financiare proprii ale ntreprinderii raportoare;
i
(ii) orice proprietate ocupat de sau alte active folosite de ntreprinderea raportoare;
(e) reconciliere ce arat micrile pe timpul perioadei ale datoriei nete (sau activului)
recunoscut n bilan;
(f) cheltuiala total recunoscut n contul de profit i pierdere pentru flecare din
urmtoarele, i elementul (elementele)
rnduri ale contului de profit i pierdere n care sunt incluse:
(i) costul serviciului curent;
(ii) costul dobnzii;
(iii) rentabilitatea previzionat a activelor planului;
(iv) rentabilitatea previzionat a oricrui drept de rambursare recunoscut ca activ n
conformitate cu paragraful 104A;
(iv) ctiguri i pierderi actuariale;

(vi) costul serviciilor anterioare; i

(vii) efectul oricrei reduceri sau decontri;
(g) rentabilitatea actual a activelor planului, precum i rentabilitatea actual a
oricrui drept de rambursare
recunoscut ca activ n conformitate cu paragraful 104A; i
(h) ipotezele actuariale actuale folosite la data bilanului, incluznd, acolo unde este
aplicabil:
(i). ratele de actualizare;
(ii). ratele previzionale ale rentabilitii oricror active ale planului pentru perioadele
pentru care s-au ntocmit
situaiile financiare;
(iii). ratele previzionate ale rentabilitii oricrui drept de rambursare recunoscut ca
activ n conformitate cu
paragraful 104A, pentru perioadele prezentate n situaiile financiare;
(iiiiv) ratele de cretere salariate previzionale (i ale schimbrilor ntr-un indice sau
ale altor variabile specificate n
termenii oficiali sau implicii ai unui plan ca baz pentru creterile viitoare de
beneficii);
(iv) tendina ratelor costurilor medicale; i
(vi) orice alt ipotez actuarial semnificativ folosit.
O ntreprindere trebuie s prezinte fiecare ipotez actuarial n termeni absolui (de
exemplu, ca procentaj absolut) i nu doar ca o marj ntre diferite procentaje sau alte
variabile.
121.Paragraful 120 (b) cere o descriere general a tipului planului. O astfel de descriere
face distincie ntre, de exemplu, planurile salariate de pensii fr dobnda de planurile de
pensii din salariul final i de planurile fr dobnd de planurile de pensii din salariul
final i de planurile medicale post-angajare. Detalii suplimentare nu sunt cerute.
122. Cnd o ntreprindere are mai mult dect un plan de beneficii determinate,
actualizrile de informaii pot fi n totalitate, separate pentru fiecare plan sau pot fi
grupate dup cum se consider a fi mai utile. Poate fi util a se distinge gruprile dup
criterii, aa cum urmeaz:
(a) localizarea geografic a planurilor, de exemplu, prin diferenierea planurilor locale de
cele din strintate; sau
(b) dac planurile sunt subiectul diferitelor riscuri semnificative, de exemplu, prin
diferenierea planurilor de pensii
salariate fr dobnda de planurile, de pensii din salariul final i de planurile medicale
post-angajare.
Cnd o ntreprindere prezint informaii cumulat pentru o grupare de planuri, astfel de
informaii sunt oferite n forma mediilor avantajoase sau a limitelor relativ nguste.
123.Paragraful 30 cere actualizri suplimentare despre planurile de beneficii determinate
cu mai muli angajatori, care sunt tratate ca i cum ar fi fost planuri de contribuii
determinate.

124.Unde este cerut de IAS 24, Prezentarea informaiilor referitoare la tranzaciile cu

prile afiliate, o ntreprindere prezint informaii despre:
(a) tranzaciile cu planuri de beneficii post-angajare ntre prile afiliate; i
(b) beneficiile post-angajare pentru personalul de management-cheie.
125.Acolo unde este cerut de IAS 37, Provizioane, datorii i active contingente, o
ntreprindere prezint informaii despre datoriile contingente ce apar din obligaiile
privind beneficiile post-angajare.
Alte beneficii pe termen lung ale angajailor
126.Alte beneficii pe termen lung includ, de exemplu:
(a) absene compensate pe termen lung, cum sunt plecrile dup un serviciu ndelungat
sau plecrile pe termen lung cu
i fr garantarea locului de munc;
(b) jubilee sau alte beneficii pe termen lung;
(c) beneficii pentru indisponibilitate pe termen lung;
(d) participarea la profit sau prime pltibile pe o durat de dousprezece luni, sau mai
mult dup terminarea perioadei
n care angajaii presteaz serviciul n cauz; i
(e) compensaii amnate pltite pe o durat de dousprezece luni sau mai mult dup
terminarea perioadei n care sunt ctigate.
127. Evaluarea altor beneficii pe termen lung nu este, de obicei, subiectul aceluiai grad
de incertitudine ca evaluarea beneficiilor post-angajare. Mai mult, introducerea sau
modificarea altor beneficii pe termen lung cauzeaz o valoare semnificativ a costului
serviciului trecut foarte rar. Din aceste motive, acest Standard cere o metod simplificat
de contabilizare pentru alte beneficii pe termen lung. Aceast metod difer de
contabilizarea cerut n cazul beneficiilor post-angajare, dup cum urmeaz:
(a) ctigurile i pierderile actuariale sunt recunoscute imediat i nu este aplicat nici un
coridor; i
(b) costul serviciilor anterioare este recunoscut imediat n ntregime.
Recunoatere i evaluare
128.Suma recunoscut ca i datorie pentru beneficiile pe termen lung trebuie s fie
totalul net al urmtoarelor valori:
(a) valoarea actualizat a obligaiei privind beneficiile determinate la data bilanului (a
se vedea paragraful 64);
(b) minus valoarea just la data bilanului a activelor planului (dac exist vreunul) n
afara cruia obligaiile sunt de
achitat n mod direct (a se vedea paragrafele 102 -104).
n evaluarea datoriei, o ntreprindere trebuie s aplice paragrafele n evaluarea
datoriei, o ntreprindere trebuie s aplice paragrafele 49-91, excluznd paragrafele 54 i
61. O ntreprindere trebuie s aplice paragraful 104 A la recunoaterea i evaluarea
oricrui drept de rambursare.

129.Pentru alte beneficii pe termen lung, o ntreprindere trebuie s recunoasc totalul net
al urmtoarelor valori, ca i cheltuial sau (conform paragrafului 58), ca venit exceptnd
msura n care alt Standard Internaional de Contabilitate cere sau permite includerea lor
n costul unui activ:
(a) costul serviciului curent (a se vedea paragrafele 63 91);
(b) costul dobnzii (a se vedea paragraful 82);
(c) rentabilitatea previzionat a oricror active ale planului (a se vedea paragrafele 105107), precum i oricrui drept
de rambursare recunoscut ca activ (a se vedea paragraful 104A);
(d) ctiguri sau pierderi actuariale, care trebuie toate recunoscute ^imediat;
(e) costul serviciilor anterioare, care trebuie recunoscut imediat n totalitate; i
(f) efectul oricror reduceri sau decontri (a se vedea paragrafele 109 -110).
130.0 form a altui beneficiu pe termen lung este beneficiul de indisponibilitate pe
termen lung. Dac nivelul beneficiului depinde de durata n timp a serviciului, apare o
obligaie atunci cnd serviciul este prestat. Evaluarea acelei obligaii reflect
probabilitatea c va fi cerut plata i durata n timp a serviciului pentru care se ateapt s
fie fcut plata. Dac nivelul beneficiului este acelai pentru orice angajat indisponibil
fr a ine seama de anii de serviciu, costul ateptat al acestor beneficii este recunoscut
atunci cnd are loc un eveniment ce cauzeaz o indisponibilitate pe termen lung.
Prezentarea informaiilor
131.Dei acest Standard nu cere actualizri specifice ale altor beneficii pe termen lung,
alte Standarde Internaionale de Contabilitate pot cere aceste actualizri, de exemplu,
unde cheltuiala rezultat din astfel de beneficii este de asemenea mrime, natur i
inciden ca actualizarea ei este relevant pentru explicarea performanei ntreprinderii pe
perioada (a se vedea IAS 8, Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori fundamentale
i modificri ale politicilor contabile). Unde este cerut de IAS 24, Prezentarea
informaiilor referitoare la tranzaciile cu prile afiliate, o ntreprindere prezint
informaii despre alte beneficii pe termen lung pentru personalul conducerii-cheie.
Beneficii pentru ncheierea contractului de munc
132.Acest Standard trateaz beneficiile pentru ncheierea contractului de munc separat
de alte beneficii, pentru c evenimentul ce d natere la o obligaie este ncheierea
contractului de munc, mai degrab dect serviciul prestat de angajat.
Recunoatere
133.0 ntreprindere trebuie s recunoasc beneficiile pentru ncheiere ca i datorie i
cheltuial atunci, i numai atunci, cnd ntreprinderea este n mod demonstrabil
angajat n:
(a) ncheierea contractului de munc al unui angajat sau grup de angajai nainte de
data normal de pensionare; sau

(b) furnizarea beneficiilor de ncheiere ca rezultat al unei oferte fcute pentru a ncuraja
plecarea voluntar n omaj.
134.O ntreprindere este n mod demonstrabil angajat ntr-o ncheiere, dac, i numai
dac, ntreprinderea are un plan oficial detailat pentru ncheiere i nu are o posibilitate
realist de abandonare a acestuia. Planul oficial detailat trebuie s includ minim:
(a) poziia, funcia i numrul aproximativ de angajai ale cror contracte de munc
urmeaz s fie ncheiate;
(b) beneficiile pentru ncheiere pentru fiecare nomenclator al meseriilor sau funciilor; i
(c) data la care planul va fi implementat. Implementarea trebuie s nceap ct mai
curnd posibil i perioada de timp pn la implementarea complet s fie astfel nct
modificrile semnificative ale planului s nu fie probabile.
135.O ntreprindere poate fi angajat, prin legislaie, prin contract sau prin alte acorduri
cu angajaii sau cu reprezentanii lor, sau printr-o obligaie implicit bazat pe practic,
obicei sau o dorin de a aciona echitabil, s fac pli (sau s furnizeze alte beneficii)
angajailor Ia terminarea contractului lor de angajare. Astfel de pli sunt beneficii de
ncheiere. Beneficiile pentru ncheiere reprezint, n mod tipic, pli, dar uneori includ de
asemenea:
(a) mrirea pensiilor sau a altor tipuri de beneficii post-angajare, fie indirect, printr-un
plan de beneficii ale angajailor,
fie n mod direct;
(b) salariu pn la ncheierea unei perioade de timp specificate prin aviz, dac angajatul
nu efectueaz un serviciu
suplimentar ce aduce beneficii economice ntreprinderii.
136.Unele beneficii sunt pltibile fr a ine seama de motivul plecrii angajatului. Plata
unor astfel de beneficii este sigur (subiectul pentru orice investiie sau cerine minime de
serviciu), dar oportunitatea acestei pli este nesigur. Dei astfel de beneficii sunt
descrise n unele ri ca indemnizaii de ncheiere sau gratuiti de ncheiere, ele sunt, mai
degrab, beneficii post-angajare, dect beneficii de ncheiere i o ntreprindere le
contabilizeaz ca atare. Unele ntreprinderi au un nivel mai sczut al beneficiului pentru
lichidarea voluntar la cererea angajatului (n fond, un beneficiu post-angajare) dect
pentru lichidarea involuntar la cererea ntreprinderii. Beneficiul suplimentar pltibil la
lichidarea involuntar este un beneficiu de ncheiere.
137.Beneficiile pentru ncheiere nu aduc unei ntreprinderi beneficii economice viitoare
i sunt recunoscute imediat ca i cheltuial.
138. n cazul n care o ntreprindere recunoate beneficii de ncheiere, ntreprinderea
poate, de asemenea, s contabilizeze reducerea pensiilor sau a altor beneficii (a se vedea
paragraful 109).
Evaluare

139.n cazul n care beneficiile pentru ncheiere sunt datorate mai mult de 12 luni dup
data bilanului, ele trebuie actualizate folosind rata de actualizare specificat n
paragraful 78.
140.n cazul unei oferte fcut pentru ncurajarea plecrii voluntare, evaluarea
beneficiilor pentru ncheiere trebuie bazat pe numrul de angajai ce se ateapt a
accepta oferta.
Prezentarea informaiilor
141.Acolo unde exist o incertitudine n legtur cu numrul de angajai ce vor accepta o
ofert de beneficii de ncheiere, exist o datorie contingent. Aa cum este cerut de IAS
37, Provizioane, datorii i active contingente, o ntreprindere prezint informaii despre
datoria contingent, cu excepia cazului n care posibilitatea unei ieiri de fluxuri n urma
decontrii este ndeprtat.
142. Aa cum este cerut de IAS 8, Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori
fundamentale i modificri ale politicilor contabile, o ntreprindere prezint natura i
valoarea unei cheltuieli dac este de aa natur, mrime sau inciden c prezentarea ei
este relevant pentru explicarea performanei ntreprinderii pe durata perioadei.
Beneficiile pentru ncheiere pot rezulta ntr-o cheltuial care necesit prezentarea pentru a
fi conform cu aceast cerin.
143.Unde este cerut de IAS 24, Prezentarea informaiilor referitoare la tranzaciile cu
prile afiliate, o ntreprindere prezint informaii despre beneficiile pentru ncheiere
pentru personalul conducerii-cheie.
Compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii
144.Compensaiile sub forma participaiilor la capitalurile proprii includ beneficii sub
form de:
(a) aciuni, opiuni pe aciuni i alte instrumente de capitaluri proprii emise angajailor, la
o valoare mai mic dect
valoarea just la care acele instrumente ar fi emise ctre o a treia parte; i
(b) pli de numerar, a cror valoare va depinde de preurile de pia viitoare ale aciunilor
ntreprinderii raportoare.
Recunoatere si evaluare
145.Acest Standard nu specific recunoaterea i evaluarea cerinelor pentru
compensaiile sub forma participaiilor la capitalurile proprii.
Prezentarea informaiilor
146.Prezentrile cerute mai jos intenioneaz s permit utilizatorilor situaiilor financiare
s evalueze efectul compensaiilor sub forma participaiilor la capitalurile proprii asupra

poziiei financiare, performanei i fluxurilor de numerar ale unei ntreprinderi.

Compensaiile sub forma participrilor la capitalurile proprii pot afecta:
(a) poziia financiar a unei ntreprinderi prin solicitarea ca aceasta s emit instrumente
financiare de capitaluri proprii
sau s converteasc instrumentele financiare, de exemplu, cnd angajaii sau planurile
de compensare pentru
angajat dein opiune pe aciuni, sau au satisfcut parial prevederile referitoare la
legitimitate ce le vor permite s
achiziioneze n viitor opiuni pe aciuni; i
(b) performana i fluxurile de numerar ale unei ntreprinderi prin reducerea valorii
numerarului sau a altor beneficii ale
angajatului, pe care o ntreprindere le furnizeaz angajailor n schimbul serviciilor
acestora.
147.O ntreprindere trebuie s prezinte:
(a) natura i termenii (incluznd orice prevederi referitoare la legitimitate) planurilor de
compensaii sub forma
participaiilor la capitalurile proprii;
(b) politica contabil pentru planurile de compensaii sub forma participrilor la
capitalurile proprii;
(c) sumele recunoscute n situaiile financiare pentru planurile de compensaii sub forma
participrilor la capitalurile
proprii;
(d) numrul i termenii (incluznd, unde este aplicabil, dividende i drepturi de vot,
drepturi de conversiune, date de
exercitare, preuri de exercitare i date de expirare) propriilor instrumente de capital
propriu ale ntreprinderii, ce
sunt deinute de planurile de compensaii sub forma participaiilor la capitalurile
proprii (i, n opiunii pe aciuni, de
angajai) la nceputul i sfritul perioadei. n msura n care drepturile angajailor
la acele instrumente sunt
legitime la nceputul i sfritul perioadei, acest lucru trebuie specificat;
(e) numrul i termenii (incluznd, unde este aplicabil, dividende i drepturi de vot,
drepturi de conversiune, date de
exercitare, preuri de exercitare i date de expirare) instrumentelor financiare de
capitaluri proprii emise de
ntreprindere planurilor de compensaii sub forma participrilor la capitalurile
proprii sau ctre angajai (sau ale
propriilor instrumente financiare de capitaluri proprii ale ntreprinderii distribuite de
planurile de compensaii sub
forma participrilor la capitalurile proprii angajailor) n timpul exerciiului
financiar i valoarea just a oricrei
consideraii primite din planurile de compensaii sub forma participrilor la
capitalurile proprii sau de angajai;
(f) numrul, datele i preurile de exercitare ale opiunii pe aciuni participrilor la
capitalurile proprii n timpul

perioadei;
(g) numrul opiunilor pe aciuni deinute de planurile de compensaii sub forma
participrilor la capitalurile proprii sau
deinute de e planuri, ce expir n timpul perioadei; i
(h) valoarea i termenii principali pentru orice mprumuturi sau garanii garantate de
ntreprinderea raportoare pentru,
sau n numele planurilor de compensaii sub forma participaiilor la capitalurile
proprii.
148.0 ntreprindere trebuie, de asemenea, s prezinte:
(a) valoarea just, la nceputul i sfritul perioadei, a propriilor instrumente financiare
de capitaluri proprii ale
ntreprinderii (altele dect opiunile pe aciuni) deinute de planurile de compensaii
sub forma participaiilor la
capitalurile proprii; i
(b) valoarea just, la data emiterii, a propriilor instrumente financiare de capitaluri
proprii ale ntreprinderii (altele
dect opiunile pe aciuni) emise de ntreprindere pentru planurile de compensaii sub
forma participaiilor la
capitalurile proprii sau ctre angajai, sau prin planurile de compensaii sub forma
participrilor la capitalurile
proprii angajailor n timpul perioadei.
149.Cnd o ntreprindere are mai mult dect un plan de compensaii sub forma
participaiilor la capitalurile proprii, prezentrile pot fi fcute n totalitate, n mod separat
pentru fiecare plan, sau n anumite grupri ce sunt considerate mai utile pentru evaluarea
obligaiilor ntreprinderii de emitere a instrumentelor financiare de capitaluri proprii, pe
baza unor astfel de planuri, precum i modificrile acelor obligaii n timpul perioadei.
Astfel de grupri pot face diferena ntre, de exemplu, poziia i vechimea n munc ale
grupelor de angajai pe care le acoper. Cnd o ntreprindere prezint n ntregime
informaii pentru un grup de planuri, astfel de prezentri de informaii sunt furnizate sub
forma mediilor ponderate sau a irurilor relativ nguste.
150.Cnd o ntreprindere a emis opiuni pe aciune angajailor sau planurilor de
compensare pentru angajai, prezentrile de informaii pot fi fcute n totalitate, sau n
anumite grupri ce sunt considerate mai utile pentru evaluarea numrului i oportunitii
aciunilor ce pot fi emise i a numerarului ce poate fi primit ca rezultat. De exemplu,
poate fi util a distinge opiunile ce sunt deficitare (unde preui de exercitare depete
preul de pia curent) de opiunile care sunt excedentare (unde preul de pia curent
depete preul de exercitare). Mai mult, poate fi util a se combina prezentrile de
informaii n grupe ce nu globalizeaz opiunile cu o sfer larg a preurilor de exercitare
sau a datelor de exercitare.
151.Prezentrile cerute de paragrafele 147 i 148 intenioneaz s vin n ntmpinarea
obiectivelor acestui Standard. Poate fi cerut o prezentare suplimentar pentru a satisface

cerinele din IAS 24, Prezentarea informaiilor referitoare la tranzaciile cu prile afiliate,
dac o ntreprindere:
(a) asigur compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii pentru personalul
din conducerea-cheie;
(b) asigur compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii n forma
instrumentelor emise de societateamam a ntreprinderii; sau
(c) intr n tranzacii cu prile afiliate cu planuri de compensaii sub forma participaiilor
la capitalurile proprii.
152.n absena cerinelor specifice privind recunoaterea i evaluarea planurilor de
compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii, informaiile referitoare la
valoarea just a instrumentelor financiare ale ntreprinderii raportoare utilizate n astfel de
planuri este folositoare utilizatorilor situaiilor financiare. Oricum, pentru c nu exist
consens asupra modului adecvat pentru determinarea valorii juste a opiunilor pe aciuni,
acest Standard nu cere unei ntreprinderi s prezinte valoarea lor just.
Prevederi tranzitorii
153.Aceast seciune specific tratamentul tranzitoriu pentru planurile de beneficii
determinate. n cazul n care o ntreprindere adopt pentru prima dat acest Standard
pentru alte beneficii, ntreprinderea aplic IAS 8, Profitul net sau pierderea net a
perioadei, erori fundamentale i modificri ale politicilor contabile.
154.La prima adoptare a acestui Standard, o ntreprindere trebuie s determine datoria
ei tranzitorie pentru planurile de beneficii determinate la acea dat ca:
(a) valoare actualizat a obligaiei (a se vedea paragraful 64) la data adoptrii;
(b) minus valoarea just, la data adoptrii, a activelor planului (dac exista vreunul) n
afara cruia obligaiile trebuie
decontate n mod direct (a se vedea paragraful 102-104);
(c) minus orice cost al serviciului trecut ce, pe baza paragrafului 96, trebuie recunoscut
n ultimele perioade.
155. Dac datoria tranzitorie este mai mare dect datoria care ar fi fost recunoscut la
aceeai data n conformitate cu fosta politic contabil a ntreprinderii, ntreprinderea
trebuie s fac o alegere irevocabil pentru a,, recunoate acea cretere ca parte a
datoriei privind beneficiul determinat pe baza paragrafului 54:
(a) imediat, pe baza IAS 8, Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori
fundamentale i modificri ale politicilor contabile; sau
(b) ca i cheltuiala, liniar, de la cinci ani n sus fa de data adoptrii Dac o
ntreprindere alege (b), ntreprinderea trebuie s:
(i) aplice limitele descrise n paragraful 58 (b) n msurarea oricrui activ
recunoscut n bilan;
(ii) prezinte la fiecare dat a bilanului: (1) valoarea creterii ce rmne
nerecunoscut; i (2) valoarea recunoscut n
perioada curent;

(iii) limiteze recunoaterea ctigurilor actuariale ulterioare dar un ctig actuarial

este de recunoscut pe baza
paragrafului 92 i 93, o ntreprindere trebuie s recunoasc ctigul actuarial
doar n msura n care ctigurile
actuariale cumulate nerecunoscute (nainte de recunoaterea ctigului actuarial)
depesc partea nerecunoscut
a datoriei tranzitorii; i
(iv) s includ partea asociat a datoriei tranzitorii nerecunoscute n determinarea
oricrui ctig sau oricrei
pierderi ulterioare din reducere sau decontare.
Dac datoria tranzitorie este mai mic dect datoria ce ar fi fost recunoscut la aceeai
dat n conformitate cu fosta politic contabil a ntreprinderii, ntreprinderea trebuie s
recunoasc imediat acea descretere pe baza IAS 8.
156.La adoptarea iniial a Standardului, efectul modificrii politicii contabile include
toate ctigurile i pierderile actuariale ce au aprut n primele perioade, chiar dac ele
cad n interiorul coridorului de 10% specificat n paragraful 92.
Exemplu ce ilustreaz paragrafele 154 la 156
La 31 decembrie 1998, bilanul include o datorie pentru pensii de 100. ntreprinderea
adopt Standardul la 1 ianuarie 1999, cnd valoarea actualizat a obligaiei conform
Standardului este de 1.300 i valoarea just a activelor planului este de 1.000. La 1
ianuarie 1993, ntreprinderea a mbuntit pensiile (costul pentru beneficiile nelegitime:
160; i perioada medie rmas la data de dinainte de investire: 10 ani).
Efectul intermediar este dup cum urmeaz:
Valoarea actualizat a obligaiei
1.300
Valoarea just a activelor planului
(1.000)
Minus: costul serviciilor anterioare de recunoscut n ultimele perioade (160x4/10)
(64)
Datoria intermediar
Datoria deja recunoscut
100
Creterea datoriei
136

236

ntreprinderea are de ales ntre recunoaterea datoriei de 136 imediat sau dup cinci ani.
Alegerea este irevocabil.
ntreprinderea trebuie, de asemenea, s retrateze informaii comparative (IAS 8,
tratamentul contabil de baz) sau s prezinte informaii comparative suplimentare proforma (IAS 8, tratamentul contabil alternativ permis), cu excepia cazului n care acest
lucru este impracticabil.
La 31 decembrie 1999, valoarea actualizat a obligaiei conform Standardului va fi de
1.400 i valoarea just a activelor planului va fi de 1.050. Ctigurile actuariale nete
cumulate nerecunoscute de la data adoptrii Standardului sunt de 120. Media perioadei de

munc rmas pentru angajaii participani la plan este de opt ani. ntreprinderea a
adoptat o politic de recunoatere imediat al tuturor ctigurilor i pierderilor actuariale,
dup cum permite paragraful 93.
Efectul limitelor din paragraful 155 (b) (ii) este dup cum urmeaz.
Ctigurile actuariale nerecunoscute nete cumulate
120
Partea nerecunoscut a datoriei intermediare (136x4/5)
(109)
Ctigul maxim de recunoscut (paragraful 155 (b)(ii))
11
Data intrrii n vigoare
157.Acest Standard Internaional de Contabilitate intr n vigoare pentru situaiile
financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 1999, cu excepia specificat
n paragraful 159. Se ncurajeaz adoptarea acestui Standard anterior acestei date.
Dac o ntreprindere aplic acest Standard costurilor aferente pensiilor pentru situaii
financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 1999, ntreprinderea trebuie s
specifice faptul c aplic acest Standard n locul IAS19, Costurile aferente pensiilor,
aprobat n 1993.
158. Acest Standard nlocuiete IAS 19, Costurile aferente pensiilor, aprobat n 1993.
159. Urmtoarele intr n vigoare pentru situaiile financiare anuale aferente perioadelor
cu ncepere de la 1 ianuarie 2001:
(a) definiia revizuit a activelor planului prezentat n paragraful 7, precum i definiiile
aferente ale activelor deinute
de un fond de beneficii ale angajailor pe termen lung i ale polielor de asigurare
restrictive ; i
(b) cerinele privind recunoaterea i evaluarea rambursrilor prezentate n paragrafele
104A, 128 i 129 i
prezentrile aferente de informaii cerute n paragrafele 120(c) (vii), 120(f) (iv),
120(g) i 120(h) (iii).
Se ncurajeaz adoptare acestui paragraf anterior acestei date. Dac adoptarea anterioar
afecteaz situaiile financiare, o ntreprindere trebuie s prezinte acest fapt.
160. IAS 8, Profitul net i pierderea net a perioadei, erori fundamentale i modificri ale
politicilor contabile se aplic n momentul n care o ntreprindere i modific politicile
contabile cu scopul de a reflecta modificrile specificate n paragraful 159. Pentru a
aplica aceste modificri retrospectiv, dup cum se cere prin tratamentul contabil de baz
i tratamentul contabil alternativ permis din IAS 8, o ntreprindere trateaz aceste
modificri ca i cum ele ar fi fost adoptate n acelai timp cu restul Standardului.

Anexa A
Exemplu ilustrativ
Aceast anex este doar ilustrativ i nu este parte integrant din Standarde. Scopul
acestei anexe este de a ilustra modul de aplicare a Standardelor, ajutnd la clarificarea
nelesului lor. Extractele din conturile de profit i pierdere, i bilanurile sunt fcute
pentru a arta efectele tranzaciilor descrise mai jos. Aceste extracte nu sunt neaprat
necesar conforme cu toat prezentarea informaiilor i ntocmirea situaiilor cerute de alte
Standarde Internaionale de Contabilitate.
Informaii cu caracter general
Urmtoarele informaii sunt date n legtur cu un plan finanat determinat de beneficii.
Pentru a nu ngreuna calculul dobnzii, toate tranzaciile sunt presupuse a avea loc la
sfritul anului. Valoarea actualizat a obligaiei i valoarea just a activelor planului erau
ambele de 1.000 la 1 ianuarie 20X1. Ctigurile actuariale nete cumulate nerecunoscute
la acea dat erau de 140.

20X1
20X3
Rata de actualizare la nceputul anului
9,0%
8,0%
Rata previzionat a rentabilitii activelor planului la nceputul anului
11,1%
10,3%
Costul serviciilor curente
140
150
Beneficii pltite
180
190
Contribuii pltite
100
110
Valoarea actualizat a obligaiei la 31 decembrie
1.197
1.295
Valoarea just a activelor planului la 31 decembrie
1.109
1.093
Media previzionat a perioadei de munc rmas a angajailor (ani)
10
10

20X2
10,0%
12,0%
130
150
90
1.141
1.092
10

n 20X2, planul a fost amendat pentru furnizarea de beneficii suplimentare ce au efect de

la l1ianuarie 20X2. Valoarea actualizat la 1 ianuarie 20X2 a beneficiilor suplimentare
pentru serviciul prestat de angajat nainte de 1 ianuarie 20X2 era de 50 pentru beneficii
legitime i de 30 pentru beneficii nelegitime. La 1 ianuarie 20X2, ntreprinderea
estimeaz c perioada medie pn cnd beneficiile nelegitime devin legitime este de trei
ani; costul serviciilor anterioare ce apare din beneficiile nelegitime suplimentare este de
aceea recunoscut pe o baz liniar peste trei ani. Costul serviciilor anterioare ce apare din
beneficii legitime suplimentare este recunoscut imediat (a se vedea paragraful 96 al
Standardului). ntreprinderea a adoptat o politic de recunoatere a ctigurilor i
pierderilor actuariale conform cerinelor minime din paragraful 93.
Modificri ale valorii actualizate a obligaiei i ale valorii juste a activelor planului
Primul pas este de a recapitula modificrile valorii actualizate a obligaiei i valorii juste
a activelor planului, i de a folosi acest lucru pentru determinarea valorii ctigurilor i
pierderilor actuariale pe perioad. Acestea sunt dup cum urmeaz:
20X1
20X2
20X3
Valoarea actualizat a obligaiei la 1 ianuarie
1.000
1.141
1.197
Cheltuieli cu dobnzi
100
103
96
Costul serviciilor curente
130
140
150
Costul serviciilor anterioare pentru beneficii legitime
30
-

Costul serviciilor anterioare pentru beneficii nelegitime

50
Beneficii pltite
(180)
(190)
(Ctig) pierdere actuarial din obligaie (cifra de bilan)
(87)
(42)
Valoarea just a activelor planului la 31 decembrie
1.197
1.295
Valoarea just a activelor planului la 1 ianuarie
1.092
1.109
Rentabilitatea previzionat a activelor planului
121
114
Contribuii
100
110
Beneficii pltite
(180)
(190)
Ctig (pierdere) actuarial a activelor planului (cifra de bilan)
(24)
(50)
Valoarea just a activelor planului la 31 decembrie
1.109
1.093

(150)
61
1.141
1.000
120
90
(150)
32
1.092

Limitele coridorului
Urmtorul pas este determinarea limitelor coridorului i compararea acestora cu
ctigurile i pierderile actuariale cumulate nete nerecunoscute pentru a determina
ctigul i pierderea actuarial net de recunoscut n urmtoarele perioadele baza
paragrafului 92 al Standardului, limitele coridorului sunt stabilite ca maximul dintre:
(a) 10% din valoarea actualizat a obligaiei nainte de deducerea activelor planului; i
(b) 10% din valoarea just a oricror active ale planului.
Aceste limite, i ctigurile, i pierderile actuariale recunoscute i nerecunoscute sunt
dup cum urmeaz:
20X1
20X2
20X3
Ctigurile (pierderile) actuariale cumulative nete nerecunoscute la 1 ianuarie
107
120
Limitele coridorului la 1 ianuarie
114
120
Surplusul [A]
--50
Media previzional a perioadei de munc rmase (ani) [B]
10
10
Ctig (pierdere) actuarial de recunoscut [A/B]
--5

140
100
40
10
4

Ctiguri (pierderi) actuariale nerecunoscute la 1 ianuarie

107
170
Ctig (pierdere) actuarial pe an obligaie
87
(42)
Ctig (pierdere) actuarial pe an active ale planului
(24)
(50)
Subtotal
111
170
78
Ctig (pierdere) actuarial recunoscut
--(5)
Ctiguri (pierderi) actuariale nerecunoscute la 31 decembrie
170
73

140
(61)
32

(4)
107

Valorile recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere, i analizele asociate

Pasul final este determinarea valorilor de recunoscut n bilan i n contul de profit i
pierdere, i a analizelor asociate ce sunt de prezentat n conformitate cu paragrafele 120
(c), (e), (f) i (g) din Standard. Acestea sunt dup cum urmeaz:
20X1
20X2
20X3
Valoarea actualizat a obligaiei
1.197
1.295
Valoarea just a activelor planului
(1.109)
(1.093)

1.141
(1.092)
49

88
202
Ctiguri (pierderi) actuariale nerecunoscute
170
73
Costul serviciilor anterioare nerecunoscut beneficii nelegitime
(20)
(10)
Datoria recunoscut n bilan
238
265
Costul serviciilor curente
140
150
Cheltuieli cu dobnzile
103
96
Rentabilitatea previzional a activelor planului
(121)
(114)
Ctig (pierdere) net recunoscut pe an
-(5)
Costul serviciilor anterioare beneficii nelegitime
10
10
Costul serviciilor anterioare
50
--

107

156
130
100
(120)
(4)
---

Cheltuiala recunoscut n contul de profit i pierdere

106
182
137
Schimbri n datoria net recunoscut n bilan, de prezentat n conformitate cu paragraful
120 (e):
Datoria net la nceput
156
238
Cheltuiala ca mai sus
182
137
Contribuii pltite
(100)
(110)
Datoria net la sfrit
238
265

140
106
( 90)
156

Rentabilitatea actuarial a activelor planului, de prezentat n conformitate cu paragraful

120 (g):
Rentabilitatea previzional a activelor planului
121
114
Ctig (pierdere) actuarial pentru activele planului
(24)
(50)
Rentabilitatea previzional a activelor planului
97
64

120
32
152

Not: a se vedea exemplul care ilustreaz paragrafele 104A-C cu privire la rambursri

Anexa B
Prezentarea ilustrativ a informaiilor
Aceast anex este doar ilustrativ i nu este parte integrant din Standarde. Scopul
acestei anexe este de a ilustra modul de aplicare a Standardelor, ajutnd la clarificarea
nelesului lor. Extractele din situaiile financiare arat cum prezentrile de informaii
cerute pot fi cumulate n cazul unui grup lrgit multinaional, ce furnizeaz o varietate de
beneficii ale angajailor. Aceste extracte nu sunt n mod necesar conforme n ntregime cu
ntocmirea i prezentarea informaiilor cerute de alte Standarde Internaionale de
Contabilitate. n particular, ele nu ilustreaz prezentarea informaiilor pentru:
(a) politicile contabile pentru beneficiile angajailor (a se vedea 1AS 1, Prezentarea
situaiilor financiare). Conform
paragrafului 120 (a) al Standardului, aceast prezentare a informaiilor trebuie s
includ politica contabil a
ntreprinderii pentru recunoaterea ctigurilor i pierderilor actuariale; i
(b) beneficiile angajailor oferite directorilor i personalului-cheie din conducere (a se
vedea IAS 24, Prezentarea
informaiilor referitoare la tranzaciile cu prile afiliate).
Obligaiile privind beneficiile angajailor
Valorile recunoscute n bilan sunt dup cum urmeaz:
Planuri de pensii determinate
Pensii medicale post-angajare
20X2
20X2
20X1
Valoarea actualizat a obligaiilor finanate
2.819
2.721

12.310

20X1
11.722

Valoarea just a activelor planului

(2.480)
(2.415)
339
306
Valoarea actualizat a obligaiilor nefinanate
5.160
5.094
Ctiguri actuariale nerecunoscute (pierderi)
31
72
Costul serviciilor anterioare nerecunoscut
----Datoria net n bilan
5.530
5.472
Valori n bilanul contabil:
Datorii
5.530
5.472
Active
----Datoria net n bilan
5.530
5.472

(11.982)

(11.188)

328

584

6.459

6.123

(97)

(17)

(450)

(650)

6.240

6.040

6.451

6.278

(211)

(238)

6.240

6.040

Activele planului de pensii includ aciuni ordinare emise de [numele ntreprinderii

raportoare] cu o valoare just de 317 (20X1: 281). Activele planului includ, de asemenea,
proprieti ocupate de [numele ntreprinderii raportoare] cu o valoare justa de 200 (20X1:
185).
Valorile recunoscute n contul de profit i pierdere sunt dup cum urmeaz:
Planuri de pensii determinate
Pensii medicale de beneficii
20X2 .
20X1
20X2
20X1
Costul serviciului curent
471
411
Dobnda pentru obligaie
819
705
Rentabilitatea previzional a activelor planului
(291)
(266)
Pierderi (ctiguri) actuariale nete nerecunoscute pe an
----Costul serviciilor anterioare
----Pierderi (ctiguri) la reduceri sau decontri
----Totalul, inclus n costurile cu personalul
999
850

1.679

1.554

1.890

1.650

(1.392)

(1.188)

90

(187)

200

200

221

(47)

2.688

1.982

Rentabilitatea actuarial a activelor planului

1.232
1.205
275
254
Schimbrile datoriei nete recunoscute n bilan sunt dup cum urmeaz:
Planuri de pensii determinate
Pensii medicale de beneficii
20X2 .
20X1
20X2
20X1
Datoria net la nceputul anului
6.040
5.505
5.472
5.439
Cheltuiala net recunoscut n contul de profit i pierdere
2.688
1.982
999
850
Contribuii
(2.261)
(1.988)
(941)
(817)
Diferene din schimbul valutar pentru un plan din strintate
(227)
221
----Datorii din combinrile de ntreprinderi
--320
----Datoria net Ia sfritul anului
6.240
6.040
5.530
5.472
Principalele ipoteze actuariale la data bilanului (exprimate ca medii convenabile):
20
X2
20X1
Rata
actualizrii
la
31
10,0%
9,1 %
Rentabilitatea previzional. A activelor planului la 3 1 decembrie
10,9%
Creteri salariate viitoare
4%
Creteri de pensii viitoare
2%
Procentul din angajai ce opteaz pentru pensionare anticipat
30%
Creterea anual a costurilor de asisten medical
8%
Schimbri viitoare n beneficiile de asisten medical de stat
2%

decembrie
12,0%
5%
3%
30%
8%
3%

Grupul particip, de asemenea, ntr-un plan de beneficii determinate n cadrul industriei

specifice lrgite, ce furnizeaz pensii n funcie de salariile finale i care este finanat pe
conform principiului pli n rate pe msura ctigului. Nu este posibil a se determina
valoarea actualizat a obligaiei grupului sau costul curent asociat, aa cum se calculeaz
obligaiile prin plan, pe o baz ce difer semnificativ de baza utilizat n [numele
ntreprinderii raportoare] situaiile financiare [baza descris]. Pe acea baz, situaiile
financiare ale planului la 30 iunie 20X0 arat o datorie nefinanat de 27.525. Datoria
nefinanat va rezulta n pli viitoare prin participarea angajailor. Planul are aproximativ

75.000 de membri, din care aproximativ 5.000 sunt angajai cureni sau foti ai [numele
ntreprinderii raportoare] sau cei ce depind de acetia. Cheltuiala recunoscut n contul de
profit i pierdere, care este egal cu contribuiile datorate pe an, i nu este inclus n
valorile de mai sus era de 230 (20X1: 215). Contribuiile viitoare ale grupului pot fi
crescute semnificativ, dac alte ntreprinderi se retrag din plan.
Compensaii sub forma participaiilor la capitalul propriu
Planul de opiune pe aciune
Grupul ofer opiuni pe aciune n investiii, fr plat, directorilor i altor Grupul ofer,
opiuni pe aciune n investiii, fr plat, directorilor i altor de opiuni pe aciune
deinute de angajai sunt dup cum urmeaz:
2
0X2
Aciuni
10.634
Emise
1.819
Exercitate
(957)
Scoase
(481)
Aciuni
11.197

20X1
n
10.149

circulaie

la

1ianuarie
2.001

(891)
din

circulaie

(443)
n

circulaie

la

31

decembrie

10.634

Detalii despre opiunile pe aciune subvenionate n timpul perioadei:

Data la care expir .
1/1/X7
1/1/X6
Preul exerciiului per aciune
12,17
-12,27
10,05 - 10,22
ncasri cumulate dac aciunile sunt emise (000)
24
20
Valorile recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere (i politica contabil)
Nu sunt artate n acest exemplu, pentru c
Standardul nu recomand un tratament contabil
particular.
Detalii despre opiunile pe aciune exercitate n timpul perioadei:
Data la care expir
1/1/X1
Preul exerciiului pe aciune
7,37 7,48

1/1/X2
7,45 7,49

ncasri cumulate la emitere (000)

7

Termenii opiunii pentru aciunile n circulaie la 31 decembrie:

Data expirrii
Numrul
1 ianuarie 20X2
1.438
1 ianuarie 20X3
1.952
1 ianuarie 20X4
2.118
1 ianuarie 20X5
3.307
1 ianuarie 20X6
1.819
1 ianuarie 20X7
-

Preul exerciiului
7,43- 7,51

Numrul
-

7,57- 7,65

1.952

7,89-8,01

2.118

9.09- 9,12

3.307

10,05-10,22

1.819

12,17-12,27

2.001
11.197

10.634
Planul de compensare prin aciuni al ntreprinderii
ntreprinderea opereaz cu un plan de compensare prin aciuni pentru angajaii cu
vechime n munc mai mare de trei ani. ntreprinderea subvenioneaz mprumuturile
negarantate, fr dobnd, fr termeni fici de plat ctre plan, ceea ce permite planului
s achiziioneze aciuni obinuite emise de ntreprindere. Planul aloc ulterior aciuni
angajailor care ndeplinesc anumite criterii de performan. Angajaii nu sunt solicitai s
contribuie la costul aciunilor. Circulaia aciunilor deinute de plan este dup cum
urmeaz:
Aciuni n circulaie la 1ianuarie
100
Emise ctre plan pentru contraprestaie de 60 (20X1 :52)
37
Alocate angajailor
12
Aciuni n circulaie la 31 decembrie
125
Valoarea just a aciunilor deinute la 31 decembrie
607
mprumuturi nerambursate la 31 decembrie
530

125
42
18
149
781
590

Valoarea just, la emitere, a aciunilor emise pe an

166
137
Valoarea just a aciunilor alocate angajailor pe an
57
41
Sumele recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere (i politica contabil)
Nu sunt artate n acest
exemplu, pentru c Standardul
nu recomand un
tratament contabil particular.

Anexa C
Baz pentru concluzii

Cuprins
Paragrafele
ASPECTE
1-2

GENERALE

SINTEZA
3

MODIFICRILOR

SINTEZA
4

MODIFICRILOR

PLANURI
56
PLANURI
7 -10

ADUSE

DE
CU

MAI

LA

ADUSE
CONTRIBUII

MULI

PLANURI
DE
11-85
Recunoatere i evaluare:bilan
11-14
Data evalurii

ANGAJATORI
BENEFICII

IAS
LA

19
E54

DETERMINATE
PLANURI

DE

STAT

DETERMINATE

15-16

Metoda de evaluare actuarial

17-22
Atribuirea beneficiilor perioadelor de serviciu
23-25
Ipoteze actuariale: Rata de actualizare
26-34
Ipoteze
actuariale:
Salarii,
beneficii
i
costuri
35-37
Ctiguri i pierderi actuariale
38-48
Costul
serviciilor
49-62
Recunoatere
i
evaluare:
o
datorie
minim
63-65
Active ale planului
66-75
Active
ale
planului

Definiie
revizuit
adoptat
68A-68L
Active ale planului Evaluare
69-75
Rambursri
75E
Limita privind recunoaterea unui activ
76-78
Reduceri i decontri
Prezentare i descriere
81-85
ALTE BENEFICII DECT CELE POST-ANGAJARE
86-94
Absene compensate
86-88
Beneficii n cazul decesului n cursul serviciului
89
Alte beneficii ale angajailor pe termen lung
90
Beneficii pentru ncheierea contractului de munc
91-93
Compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii
94
DATA TRANZITORIE I DATA INTRRII N VIGOARE
95-96

medicale

anterioare
suplimentar

2000

75A-

79-80

Anexa C
Baza pentru concluzii
Aceast anex prezint raiunile pentru care Consiliul a respins anumite soluii
alternative. Membrii Consiliului au acordat unor factori o mai mare importan dect
altora.
Aspecte generale
1. Consiliul IASC (Consiliul) a aprobat, n anul 1983, IAS 19 Contabilitatea planurilor
de pensii n situaiile financiare ale angajatorilor. n urma unei revizuiri pariale a
acestuia, Consiliul a aprobat, n 1993, un standard revizuit IAS 19, Cheltuieli cu pensiile
(vechiul IAS 19). Consiliul a nceput o revizuire mai amnunit a standardului IAS 19
n noiembrie 1994. n august 1995, personalul IASC a publicat o Not privind cheltuielile
cu pensiile i alte beneficii ale angajailor. n octombrie 1996, Consiliul a aprobat E54
Beneficiile angajailor, data de 31 ianuarie 1997 fiind termenul limit de acceptare a
eventualelor comentarii. Consiliul a primit mai mult de 130 de comentarii privind E54,
din peste 20 de ri. Consiliul a aprobat IAS 19, Beneficiile angajailor (noul IAS 19) n
ianuarie 1998.
2. Consiliul consider c noul IAS 19 a adus o mbuntire semnificativ vechiului IAS
19. Totui, Consiliul este de prere c este posibil ca n viitor s aib loc o nou revizuire
a Standardului. Mai concret, civa dintre membrii Consiliului recomand ca toate
ctigurile i pierderile actuariale s fie imediat recunoscute n situaia privind
performana societii. Cu toate acestea, Consiliul nu consider c aceast soluie este
fezabil pn ce nu se realizeaz progrese referitoare la diverse probleme legate de
raportarea performanei societii. Abia dup aceea Consiliul s-ar putea decide s
reanalizeze tratamentul contabil al ctigurilor i pierderilor actuariale.
Sinteza modificrilor aduse la IAS 19
3. Caracteristic noului IAS 19 este o abordare a evalurii din perspectiva pieei.
Principalele consecine ale acestei abordri constau n faptul c rata de actualizare se
bazeaz pe randamentele pieei la data bilanului i c orice activ al planului este evaluat
la valoarea de pia. Pe scurt, cele mai importante modificri fa de vechiul IAS 19 sunt
urmtoarele:
(a) s-au revizuit definiiile planurilor de contribuii determinate i recomandrile aferente
acestora (a se vedea
paragrafele 5-6 de mai jos), dndu-se precizri mai detaliate fa de vechiul IAS
referitoare la planurile cu mai muli

angajatori i cele de stat (a se vedea paragrafele 7-10 de mai jos), precum i la

planurile asigurate;
(b) s-au mbuntit recomandrile privind tratamentul bilanier al activelor i datoriilor
rezultate din planurile de
beneficii determinate (a se vedea paragrafele 11-14 de mai jos).
(c) obligaiile privind beneficiile determinate trebuie evaluate cu o anumit periodicitate,
astfel nct sumele recunoscute
n situaiile financiare s nu difere semnificativ de sumele ce vor fi determinate la data
bilanului (a se vedea
paragrafele 15-16 de mai jos);
(d) s-au eliminat metodele beneficiilor proiectate i s-a introdus prevederea de a se utiliza
metoda beneficiilor angajate,
denumit Metoda factorului de credit proiectat (a se vedea paragrafele 17-22 de mai
jos). Folosirea unei metode a
beneficiilor angajate impune s se fac precizri detaliate referitoare la atribuirea
beneficiilor perioadelor
corespunztoare de serviciu (a se vedea paragrafele 23-25 de mai jos);
(e) rata utilizat pentru actualizarea obligaiilor privind beneficiile post-angajare i cele
privind alte beneficii pe termen
lung (finanate sau nefinanate) se va determina prin raportare la randamentele
obligaiunilor corporatiste de
calitate nalt, stabilite pe pia la data bilanului n ri n care nu exist o pia
adnc pentru astfel de obligaiuni,
se vor utiliza randamentele obligaiunilor de stat (la data bilanului). Moneda n care
sunt emise obligaiunile
corporatiste sau de stat, precum i scadena acestora trebuie s fie n concordan cu
moneda n care sunt obligaiile
privind beneficiile post-angajare, precum i cu scadena acestora (a se vedea
paragrafele 26-34 de mai jos);
(f) obligaiile privind beneficiile determinate trebuie s includ, la data bilanului, toate
creterile de beneficii stabilite
prin clauzele contractuale ale planului (sau care rezult din orice obligaie implicit) (a
se vedea paragrafele 35-37 de
mai jos);
(g) o ntreprindere trebuie s recunoasc, ca valoare minim, o parte specificat din acele
ctiguri i pierderi actuariale
(rezultate att din obligaiile privind beneficiile determinate, ct i din activele
aferente ale planului) care nu se
ncadreaz ntr-un coridor. Unei ntreprinderi i se permite, dar nu i se impune, s
adopte anumite metode
sistematice de recunoatere rapid. Asemenea metode includ, printre altele,
recunoaterea imediat a tuturor
ctigurilor i pierderilor actuariale (a se vedea paragrafele 38-48 de mai jos);

(h) o ntreprindere trebuie s recunoasc costul serviciilor anterioare prin metoda liniar,
pe o perioad medie, pn
cnd beneficiile devin legitime. n msura n care beneficiile sunt deja legitime,
ntreprinderea va recunoate imediat
costul serviciilor anterioare (a se vedea paragrafele 49-62 de mai jos);
(i) activele planului se vor evalua la valoarea lor just. Valoarea just este estimat prin
actualizarea fluxurilor de
numerar anticipate, doar n cazul n care nu se cunoate preul activelor determinat de
pia (a se vedea paragrafele
66-75 de mai jos);
(j) sumele recunoscute de ntreprindere ca active nu trebuie s depeasc totalul net al:
(i) oricror pierderi actuariale i costuri cu serviciile anterioare nerecunoscute; i al
(ii) valorii actualizate a oricror beneficii economice sub forma rambursrilor din
planul de pensii sau a reducerilor
contribuiilor la plan (a se vedea paragrafele 76-78 de mai jos);
(k) pierderile din reduceri sau din decontri nu se recunosc atunci cnd este probabil c
va avea loc reducerea sau
decontarea, ci cnd aceasta are ntr-adevr loc (a se vedea paragrafele 79-80 de mai
jos);
(l) s-au adus mbuntiri prevederilor referitoare la prezentarea informaiilor (a se vedea
paragrafele 81-85 de mai
jos);
(m) noul IAS 19 trateaz toate genurile de beneficii ale angajailor, spre deosebire de IAS
19, care se refer numai la
pensii i la anumite beneficii post-angajare similare (a se vedea paragrafele 86-94
de;mai jos); i
(n) prevederile tranzitorii referitoare la planurile de beneficii determinate au fost
amendate (a se vedea paragrafele 9596 de mai jos).
Consiliul a respins o propunere referitoare la necesitatea de a se recunoate o datorie
minim suplimentar n anumite cazuri (a se vedea paragrafele 63-65 de mai jos).
Sinteza modificrilor aduse la E54
4. Noul IAS 19 aduce urmtoarele modificri principale propunerilor prezentate n E54:
(a) o ntreprindere va atribui beneficiile perioadelor corespunztoare de serviciu pe baza
formulei de beneficii a
planului, dar se va utiliza metoda liniar n cazul n care beneficiile din ultimii ani de
serviciu sunt semnificativ mai
ridicate dect cele din primii ani (a se vedea paragrafele 23-25 de mai jos);
(b) ipotezele actuariale vor include, la data bilanului, estimri ale creterilor de beneficii
nu atunci cnd exist
certitudinea c aceste creteri vor avea loc, ci doar dac sunt specificate n clauzele
contractuale ale planului (sau
dac rezult din obligaii implicite) (a se vedea paragrafele 35-37 de mai jos);

(c) nu este necesar recunoaterea imediat a ctigurilor i pierderilor actuariale care nu

se ncadreaz n coridorul
de 10%, aa cum se propusese n E54. Suma minim pe care o ntreprindere trebuie s
o recunoasc, n cazul oricrui
plan de beneficii determinate, este acea parte care, la sfritul perioadei anterioare de
raportare, nu s-a ncadrat n
coridor, mprit la durata medie anticipat, rmas din serviciul angajailor care
particip la acel plan. De
asemenea, noul IAS 19 permite anumite metode sistematice de recunoatere rapid.
Astfel de metode includ, printre
altele, recunoaterea imediat a tuturor ctigurilor i pierderilor actuariale (a se vedea
paragrafele 38-48 de mai
jos);
(d) E54 a stabilit dou tratamente alternative ale costului serviciilor anterioare i a
precizat c, dup analizarea
comentariilor asupra Proiectului de Expunere, Consiliul va elimina unul din aceste
tratamente. Unul dintre ele consta
n recunoaterea imediat a tuturor costurilor serviciilor anterioare. Cellalt tratament
consta n recunoaterea
imediat a costurilor aferente fotilor angajai i n amortizarea costurilor aferente
serviciilor angajailor actuali, pe
perioada rmas de serviciu a acestora. Noul IAS 19 prevede ca o ntreprindere s
recunoasc costul serviciilor
anterioare prin metoda liniar, pe perioada medie pn cnd beneficiile devin legitime.
In msura n care beneficiile
sunt deja legitime, ntreprinderea va recunoate imediat costul serviciilor anterioare (a
se vedea paragrafele 49-59
de mai jos);
(e) nu se va recunoate imediat efectul amendamentelor negative aduse planului (aa
cum se propusese n E54), ci va
fi tratat n acelai mod ca i costul serviciilor anterioare (a se vedea paragrafele 60-62
de mai jos);
(f) titlurile de valoare netransferabile, emise de ntreprindere, au fost excluse din definiia
activelor planului (a se vedea
paragrafele 67-68 de mai jos);
(g) activele planului se evalueaz la valoarea lor just, nu la valoarea de pia, aa cum se
stabilise n E54 (a se vedea
paragrafele 69-70 de mai jos);
(h) costurile de administrare a planului (nu doar costurile de administrare a plasamentelor
planului, aa cum se
propusese n E54), se vor deduce pentru a se determina rentabilitatea activelor
planului (a se vedea paragraful 75 de
mai jos);
(i) limita referitoare la recunoaterea activelor planului a fost modificat n dou privine
fa de propunerile din E54.

Limita nu trebuie s fie mai important dect coridorul pentru pierderile amnate
sau recunoaterea amnat a
costului serviciilor anterioare. De asemenea, limita se refer la rambursri disponibile
din fonduri sau la reduceri
disponibile ale contribuiilor viitoare. E54 se referea la rambursri anticipate sau Ia
reduceri anticipate ale
contribuiilor viitoare (a se vedea paragrafele 76-78 de mai jos);
(j) spre deosebire de E54, noul IAS 19 nu precizeaz dac contul de profit i pierdere
trebuie s prezinte costul cu
dobnda i venitul anticipat din activele planului n postul ce cuprinde i costul
serviciilor curente. Noul IAS 19
stabilete c o ntreprindere va trebui s precizeze posturile n care aceste costuri sunt
incluse;
(k) s-au adus mbuntiri prevederilor referitoare la prezentarea informaiilor (a se vedea
paragrafele 81-85 de mai
jos);
(1) precizrile din diverse domenii (n special cele referitoare la beneficii pentru
ncheierea contractului de munc,
reduceri i decontri, participarea la profit i planuri de prime, precum i diverse
referiri la obligaiile implicite) au
fost armonizate cu propunerile din E59, Provizioane, datorii i active contingente. De
asemenea, Consiliul a adugat
precizri explicite privind evaluarea beneficiilor pentru ncheierea contractului de
munc, impunnd actualizarea
acelor beneficii care urmeaz a fi pltite dup cel puin un an de zile (a se vedea
paragrafele 91-93 de mai jos); i
(m) la aplicarea pentru prima dat a noului IAS 19, exist o opiune tranzitorie de a se
recunoate o cretere a
obligaiilor privind beneficiile determinate pe o perioad de maximum cinci ani. Noul
IAS 19 este n vigoare pentru
situaiile financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 1999, i nu 2001, aa
cum se propusese n E54 (a
se vedea paragrafele 95-96 de mai jos).
Planuri de contribuii determinate (paragrafele 24-47 din Standard)
5. Vechiul IAS 19 definea:
(a) planurile de contribuii determinate ca planuri de pensii n cadrul crora sumele care
urmeaz a fi pltite drept pensii
se determin pe baza contribuiilor la un fond plus a profiturilor din investirea acestor
contribuii; i
(b) planurile de beneficii determinate ca planuri de pensii n cadrul crora sumele care
urmeaz a fi, pltite drept pensii
se determin pe baza unei formule care ia n, considerare, de obicei, remuneraia
angajailor i/sau anii de serviciu.

Consiliul consider c aceste definiii sunt nesatisfctoare, pentru c se concentreaz

asupra beneficiului primit de angajat, i nu asupra costului suportat de ntreprindere.
Definiiile din paragraful 7 al noului IAS 19 atrag atenia asupra riscului creterii
costurilor suportate de ntreprindere. Definiia planurilor de contribuii determinate nu
exclude posibilitatea favorabil ca ntreprinderea s aib de acoperit costuri mai mici
dect cele anticipate.
6. Noul IAS 19 nu schimb contabilitatea planurilor de contribuii determinate, care este
simpl, neimplicnd ipoteze actuariale sau posibilitatea ca ntreprinderea s aib ctiguri
sau pierderi actuariale. Noul IAS 19 nu face precizri echivalente celor din paragrafele 20
(costul serviciilor anterioare n planurile de contribuii determinate) i 21 (reducerea
planurilor de contribuii determinate) din vechiul IAS 19. Consiliul consider c aceste
chestiuni nu sunt relevante pentru planurile de contribuii determinate.
Planuri cu mai muli angajatori i planuri de stat (paragrafele 29-38 din Standard)
7. Este posibil ca o ntreprindere s nu poat obine informaii suficiente din planurile cu
mai muli angajatori pentru a putea utiliza contabilitatea planurilor de beneficii
determinate. Consiliul a luat n considerare trei modaliti de abordare a acestei
probleme:
(a) s se utilizeze contabilitatea planurilor de contribuii determinate unele cazuri i
contabilitatea planurilor de beneficii
determinate n altele;
(b) s se utilizeze contabilitatea planurilor de contribuii determinate pentru orice plan cu
mai muli angajatori,
prezentndu-se informaii suplimentare n cazul n care planul cu mai muli angajatori
este un plan de beneficii
determinate; sau
(c) s se utilizeze contabilitatea planurilor de beneficii determinate pentru acele planuri
cu mai muli angajatori care
sunt planuri de beneficii determinate. Totui, n cazul n care nu exist suficiente
informaii pentru a se putea utiliza
contabilitatea planurilor de beneficii determinate, ntreprinderea va trebui s precizeze
acest lucru i s utilizeze
contabilitatea contribuiilor determinate.
8. Consiliul consider c nu exist nici o modalitate obiectiv, fezabil i nct o
ntreprindere s poat utiliza contabilitatea planurilor de contribuii determinate n cazul
unor planuri cu mai muli angajatori i contabilitatea planurilor de beneficii determinate,
n cazul altora. De asemenea, Consiliul este de prere c este derutant utilizarea
contabilitii planurilor de contribuii determinate n cazul planurilor cu mai muli
angajatori care sunt planuri de beneficii determinate. Un exemplu n acest sens l
constituie bncile franceze, care au utilizat contabilitatea planurilor de contribuii
determinate n cazul planurilor de pensii de beneficii determinate ce se derulau pe baza
unor contracte colective, la nivelul ntregului sector bancar, prin metoda plilor n rate,
pe msura ctigului. Evoluiile demografice au fcut ca aceste planuri s devin

nesustenabile, iar printr-o reform radical, n anul 1993, aceste planuri au fost nlocuite
cu scheme de contribuii determinate pentru servicii viitoare. n acest moment, bncile au
fost obligate s-i cuantifice obligaiile. Aceste obligaii existaser anterior, dar nu
fuseser recunoscute ca datorii in bilan.
9. Consiliul a concluzionat c ntreprinderile trebuie s utilizeze contabilitatea planurilor
de beneficii determinate n cazul acelor planuri cu mai muli angajatori care sunt planuri
de beneficii determinate. Totui, n cazul n care nu exist suficiente informaii pentru a
se utiliza contabilitatea planurilor de beneficii determinate, ntreprinderile vor trebui s
fac public acest lucru i s utilizeze contabilitatea planurilor de contribuii determinate.
Consiliul a fost de acord s se aplice acelai principiu planurilor de stat. Noul IAS 19
evideniaz aptul c majoritatea planurilor de stat sunt planuri de contribuii determinate.
10.Ca rspuns la comentariile asupra E54, Consiliul a analizat o propunere ca filialele al
cror capital este deinut integral de grup (precum i societile mam ale acestora) i care
particip la planuri ale grupului de beneficii determinate s fie exceptate de la prevederile
referitoare la recunoaterea i evaluarea informaiilor n situaiile financiare proprii
neconsolidate. Din raiuni de cost-beneficiu, Consiliul a considerat c o asemenea scutire
nu este recomandabil.
Planuri de beneficii determinate
Recunoatere i evaluare: bilan (paragrafele 49-60 din Standard)
11. Paragraful 54 din noul IAS 19 sintetizeaz recunoaterea i evaluarea datoriilor ce
rezult din planuri de beneficii determinate, iar paragrafele 55-107 din noul IAS 19
descriu mai detaliat diversele aspecte ale recunoaterii i evalurii. Dei vechiul IAS 19
nu s-a referit n mod explicit la recunoaterea obligaiilor privind beneficiile determinate
drept datorii, este probabil ca majoritatea ntreprinderilor s recunoasc n bilan
obligaiile privind beneficiile determinate n acelai moment, aplicnd ambele standarde.
Totui, cele dou standarde difer n ceea ce privete evaluarea datoriei rezultate.
12. Paragraful 54 din noul IAS 19 se bazeaz pe definiia i criteriile de recunoatere ale
unei datorii din Cadrul general al IASC pentru elaborarea i prezentarea situaiilor
financiare (Cadrul general). Cadrul general definete o datorie drept o obligaie actual
a ntreprinderii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s
rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. n Cadrul general se
precizeaz c un element care este conform cu definiia unei datorii se va recunoate
dac:
(a) este probabil ca ntreprinderea s nregistreze ieirea oricrui beneficiu economic
viitor aferent elementului
respectiv; i
(b) elementul are un cost sau o valoare care se poate msura cu suficient certitudine.
13. Consiliul consider c:

(a) o ntreprindere are o obligaie n baza unui plan de beneficii determinat, atunci cnd
un angajat a prestat servicii n
schimbul beneficiilor promise de plan. Paragrafele 67-71 din noul IAS 19 trateaz
atribuirea beneficiilor perioadelor
corespunztoare de serviciu, pentru a se determina dac exist vreo obligaie;
(b) o ntreprindere trebuie s utilizeze ipoteze actuariale pentru a determina dac va avea
de pltit beneficiile
respective n exerciiile urmtoare (a se vedea paragrafele 72-91 din standard); i c
(c) metodele statistice permit unei ntreprinderi s msoare obligaia cu suficient
acuratee pentru a fi justificat
recunoaterea ei ca datorie.
14. Consiliul consider c o obligaie exist i n cazul n care beneficiul nu este nc
legitim, cu alte cuvinte, dac dreptul angajatului de a primi beneficiul depinde de faptul
dac acesta va continua s lucreze i n viitor, De exemplu, o ntreprindere acord un
beneficiu de 100 angajailor care rmn n serviciu timp de doi ani. La sfritul primului
an, angajatul i ntreprinderea nu se afl n aceeai poziie ca la nceputul anului respectiv,
pentru c angajatul va trebui s mai lucreze doar un an, nu doi, pentru a avea dreptul de a
primi beneficiul. Dei exist posibilitatea ca beneficiul s nu devin legitim, acea
diferen reprezint o obligaie care, dup prerea Consiliului, trebuie recunoscut n
bilan la sfritul acelui prim an. Evaluarea acelei obligaii la valoarea ei actualizat
reflect cea mai bun estimare, realizat de ntreprindere, a probabilitii ca beneficiul s
nu devin legitim.
Data evalurii (paragrafele 56-57 din Standard)
15. Unele Standarde naionale permit ntreprinderilor s stabileasc valoarea actualizat a
obligaiilor privind beneficiile determinate la o dat pn la trei luni nainte de data
bilanului. Totui, Consiliul a decis ca ntreprinderile s stabileasc valoarea actualizat a
obligaiilor privind beneficiile determinate, precum i valoarea just a oricror active ale
planului, la data bilanului. Prin urmare, dac o ntreprindere realizeaz o evaluare
detaliat a obligaiei la o dat anterioar datei bilanului, rezultatele acelei evaluri
trebuie actualizate pentru a se lua n considerare eventualele tranzacii semnificative sau
alte modificri semnificative care au avut loc pn la data bilanului.
16. Ca data bilanului nu este necesar o evaluare actuarial integral, dac ntreprinderea
stabilete cu suficient regularitate valoarea actualizat a obligaiilor privind beneficiile
determinate i valoarea just a activelor planului pentru ca sumele recunoscute n
situaiile financiare s nu difere semnificativ de sumele care ar fi determinate la data
bilanului.
Metoda de evaluare actuarial (paragrafele 64-66 din Standard)
17. Vechiul IAS 19 permitea utilizarea att a metodelor de evaluare a beneficiilor
angajate (tratamentul contabil de baz), ct i a metodelor de evaluare a beneficiilor
proiectate (tratament contabil alternativ permis). Cele dou seturi de metode se bazeaz

pe abordri fundamental diferite, i incompatibile, ale obiectivelor contabilitii

beneficiilor angajailor:
(a) metodele beneficiilor angajate (cunoscute i sub denumirea de metode ale
beneficiilor, factorului de credit sau
ale primei unice) determin valoarea actualizat a beneficiilor angajailor atribuibile
serviciului prestat pn n
prezent; dar
(b) metodele beneficiilor proiectate (cunoscute i sub denumirea de metode ale
costurilor, contribuiilor medii sau
ale primelor medii) calculeaz obligaia total estimat n momentul pensionrii i
apoi determin un cost mediu
de finanare, lundu-se n considerare profiturile din investiii, care indic beneficiul
total la momentul pensionrii.
Diferenele dintre cele dou seturi de metode au fost discutate mai detaliat n Nota
publicat n august 1995.
18. Cele dou metode pot avea efecte similare asupra contului de profit i pierdere, dar
numai din ntmplare sau dac repartiia numrului i vrstei angajailor participani la
planuri rmne relativ stabil n timp. Pot exista diferene semnificative n modul de
evaluare a datoriilor n cazul celor dou seturi de metode. Din aceast cauz, Consiliul
consider c prin prevederea de a se utiliza un singur set de metode se va mbunti
semnificativ comparabilitatea.
19. Consiliul a analizat dac ar trebui s permit n continuare utilizarea metodelor
beneficiilor proiectate ca tratament contabil alternativ i, concomitent, s introduc o
nou prevedere referitoare la prezentarea unor informaii, ceea ce ar echivala cu utilizarea
metodei beneficiilor angajate. Totui, Consiliul consider c prezentarea anumitor
informaii nu poate rectifica o eviden contabil reflectat necorespunztor n bilan i
contul de profit i pierdere. Consiliul a decis c metodele beneficiilor proiectate nu sunt
adecvate i, n consecin, trebuie eliminate, ntruct asemenea metode:
(a) se concentreaz pe evenimente din viitor (servicii viitoare), pe lng evenimente din
trecut, n timp ce metodele
beneficiilor angajate se bazeaz exclusiv pe evenimente din trecut;
(b) genereaz o datorie care nu reprezint o sum real i care poate fi cuantificat numai
prin alocarea costurilor; i
(c) nu ncearc s evalueze valoarea just i, prin urmare, nu pot fi utilizate ntr-o
combinare de ntreprinderi, aa cum
prevede IAS 22, Combinri de ntreprinderi. Dac o ntreprindere ar utiliza o metod a
beneficiilor angajate ntr-o
combinare de ntreprinderi, nu ar fi fezabil aplicarea metodei beneficiilor proiectate
pentru a nregistra aceeai
obligaie n perioadele anterioare.
20. Vechiul IAS 19 nu preciza care forme ale metodei de evaluare a beneficiilor angajate
sunt permise n cazul tratamentului de baz. Noul IAS 19 prevede o singur metod a
beneficiilor angajate: cea mai des ntlnit metod, cunoscut sub denumirea de metoda

factorului de credit proiectat (sau de metoda beneficiilor angajate, proporionale cu

serviciul prestat sau de metoda raportului beneficii / ani de serviciu).
21. Consiliul recunoate faptul c eliminarea metodelor beneficiilor proiectate, ca i a
altor metode ale beneficiilor angajate, n afar de metoda factorului de credit proiectat,
are implicaii asupra costurilor. Cu toate acestea, tehnica de calcul modern permite ca o
evaluare pe dou baze diferite s se realizeze cu costuri marginal mai ridicate, iar
avantajele ce decurg dintr-o comparabilitate ameliorat vor fi mai importante dect
costurile suplimentare.
22. Un statistician poate recomanda, de exemplu, n cazul unui fond nchis, o metod
diferit de cea a factorului de credit proiectat, n scopuri de finanare. Cu toate acestea,
Consiliul a fost de acord s cear utilizarea metodei factorului de credit proiectat n toate
cazurile, ntruct aceast metod este mai consecvent cu obiectivele contabile
specificate de noul IAS19.
Atribuirea beneficiilor perioadelor de serviciu (paragrafele 67-71 din Standard)
23. Aa cum s-a explicat n paragraful 13 de mai sus, Consiliul consider c o
ntreprindere are o obligaie aferent unui plan de beneficii determinate atunci cnd un
angajat a prestat servicii n schimbul beneficiilor promise conform planului. Consiliul a
analizat trei metode alternative de contabilizare a unui plan de beneficii determinate, care
atribuie beneficii de valoare diferit unor perioade diferite:
(a) se aloc ntregul beneficiu prin metoda liniar pe ntreaga perioad pn la data n
care prestarea unor servicii
suplimentare de ctre angajat nu va genera beneficii suplimentare semnificative, n
afar de cazul unor creteri de
salariu;
(b) se aloc beneficiul pe baza formulei de beneficii a planului. Totui, se va utiliza
metoda liniar n cazul n care
formula planului atribuie un beneficiu sensibil mai mare ultimilor ani de serviciu; sau
(c) aloc beneficiul care devine legitim la fiecare dat interimar prin metoda liniar, pe
perioada dintre aceast dat
i data interimar anterioar.
Cele trei metode sunt ilustrate prin urmtoarele dou exemple.
Exemplul 1
Un plan asigur un beneficiu de 400 dac un angajat se pensioneaz dup mai mult de
zece ani i mai puin de douzeci de ani de serviciu i un plus de 100 (500 n total) dac
angajatul se pensioneaz dup cel puin douzeci de ani de serviciu.
Sumele atribuite fiecrui an sunt urmtoarele:
Anii 1-10
Anii 11-20
Metoda (a)
25
25
Metoda (b)
40
10

Metoda (c)

40

10

Exemplul 2
Un plan asigur un beneficiu de 400 dac un angajat se pensioneaz dup mai mult de
zece ani i mai puin de douzeci de ani de serviciu i un plus de 1001 (500 n total) dac
angajatul se pensioneaz dup cel puin douzeci de ani de serviciu.
Sumele atribuite fiecrui an sunt urmtoarele:
Anii 1-10
Anii 11-20
Metoda (a)
25
25
Metoda (b)
25
25
Metoda (c)
10
40
Not: acest plan atribuie un beneficiu mai mare ultimilor ani, iar planul din Exemplul 1
atribuie un beneficiu mai mare primilor ani.
24. Cnd a aprobat E54, Consiliul a adoptat metoda (a), dat fiind c aceasta este cea mai
simpl i c nu este necesar atribuirea de beneficii diferite unor ani diferii, aa cum
implic celelalte dou metode.
25. Civa dintre cei care au comentat propunerile din E54 au fost n favoarea utilizrii
formulei beneficiilor (sau, n cazul n care Standardul final prevedea aplicarea metodei
liniare, n favoarea recunoaterii unei datorii minime pe baza formulei beneficiilor).
Consiliul a fost de acord cu aceste comentarii i a decis utilizarea metodei (b).
Ipoteze actuariale: Rata de actualizare (paragrafele 78-82 din Standard)
26. Una dintre cele mai importante probleme legate de evaluarea obligaiilor privind
beneficiile determinate const n selectarea criteriilor de determinare a ratei de
actualizare. Conform vechiului IAS 19, se presupunea c rata de actualizare utilizat
pentru determinarea valorii actualizate a pensiilor promise reflect ratele dobnzilor pe
termen lung sau o aproximare a acestora, la care se vor plti obligaiile asumate. Consiliul
a respins utilizarea unei asemenea rate, pentru c nu este relevant pentru o ntreprindere
care nu urmeaz s plteasc obligaiile i pentru c este o rat artificial, dat fiind c este
improbabil existena unei piee pentru decontarea unor asemenea obligaii.
27. Unii consider c, n cazul beneficiilor finanate, rata de actualizare ar trebui s fie
rata rentabilitii anticipate a activelor deinute efectiv de plan, dat fiind c venitul din
activele planului reprezint corect ieirile de lichiditi anticipate (de exemplu, viitoarele
contribuii). Consiliul a respins aceast abordare, ntruct faptul c un fond a ales s
investeasc n anumite tipuri de active nu modific natura sau valoarea obligaiei. Mai
precis, activele cu un venit anticipat mai ridicat sunt mai riscante, iar o ntreprindere nu
trebuie s recunoasc o datorie mai mic doar fiindc planul ales prevede investiii n
active cu un risc i un venit anticipat mai ridicat. Prin urmare, evaluarea unei obligaii
trebuie s nu depind de evaluarea activelor deinute efectiv de plan.

28. Cea mai important decizie este legat de ntrebarea dac rata de actualizare trebuie
s fie o rat ajustat la risc (prin care se ncearc ncorporarea riscurilor asociate
obligaiei). Unii consider c cea mai potrivit rat ajustat la risc este cea dat de venitul
anticipat aferent unui portofoliu adecvat de active ale planului care, pe termen lung, s
acopere riscul asociat unei astfel de obligaii. Un portofoliu adecvat ar putea include:
(a) instrumente cu venit fix, pentru obligaiile ctre fotii angajai, n msura n care
obligaiile nu sunt legate, din punct
de vedere juridic sau economic, de un indice de preuri;
(b) instrumente indexate, pentru obligaii indexate ctre fotii angajai; i
(c) aciuni, pentru obligaiile ctre actualii angajai care sunt legate de salariul final
asociat obligaiei privind beneficiile.
Aceasta se bazeaz pe ideea c veniturile pe termen lung din aciuni sunt corelate cu
evoluia salariului din economie
i deci cu salariul final.
Este important de subliniat faptul c portofoliul deinut efectiv poate s nu fie, din acest
punct de vedere, un portofoliu adecvat, ntr-adevr, n unele ri, constrngeri ale cadrului
legislativ pot mpiedica planurile s dein un portofoliu adecvat. De exemplu, n unele
ri, se prevede ca planurile s dein o anumit proporie din active sub form de
instrumente cu venit fix. n plus, dac un portofoliu adecvat reprezint un i pentru cele
nefinanate.
29. Cei care susin utilizarea unei rate ajustate la risc ca rat a dobnzii aferent unui
portofoliu adecvat aduc ca argumente urmtoarele:
(a) teoria portofoliului sugereaz c venitul anticipat aferent unui activ (sau rata dobnzii
aferent unei datorii)
corespunde riscului nediversificabil asociat activului respectiv (sau datoriei
respective). Riscul nediversificabil nu
reflect variabilitatea veniturilor (plilor) n termeni absolui, ci corelaia dintre
veniturile din activul respectiv (sau
plile aferente datoriei) i veniturile din alte active. Dac intrrile de lichiditi dintrun portofoliu de active sunt
sensibile la schimbrile din mediul economic pe termen lung n aceeai msur cu
ieirile de lichiditi
corespunztoare unei obligaii privind beneficiile determinate, riscul nediversificabil
al obligaiei (i deci rata de
actualizare adecvat) trebuie s fie acelai cu cel asociat portofoliului de active;
(b) un aspect important al realitii economice pentru planurile pe baza salariului final
este corelaia dintre salariul final
i veniturile din aciuni, corelaie rezultat din faptul c ambele elemente ale acesteia
reflect aceleai evoluii
economice pe termen lung. Dei corelaia nu este perfect, este suficient de puternic
pentru ca neluarea ei in
considerare s conduc la supraevaluarea sistematic a datoriei De asemenea,
ignorarea acestei corelaii va
determina o volatilitate neltoare, ca urmare a variaiei pe termen scurt dintre rata
utilizat pentru actualizarea

obligaiei i rata de actualizare implicit n valoarea just a activelor planului. Din

aceast cauz, ntreprinderile nu
vor dori s aplice planuri de beneficii determinate sau vor abandona investiiile n
aciuni n favoarea instrumentelor
cu venit fix. Dac planurile de beneficii determinate sunt finanate preponderent prin
aciuni, aceast renunare ar
putea avea un impact semnificativ asupra preurilor aciunilor. De asemenea, aceast
substituire va conduce la
creterea costului pensiilor. Vor exista presiuni asupra companiilor de a elimina acest
aparent (dar inexistent)
deficit;
(c) dac o ntreprindere s-a eliberat de obligaie cumprnd o anuitate, societatea de
asigurri va determina ratele
anuitii prin raportare la un portofoliu de active care furnizeaz intrri de numerar ce
compenseaz, aproape
integral, toate ieirile de numerar aferente obligaiilor privind beneficiile determinate,
pe msur ce acestea devin
scadente. Prin urmare, venitul anticipat aferent unui portofoliu adecvat msoar
obligaia la o valoare apropiat de
cea a pieei. n practic, nu este posibil ca o ntreprindere s transfere o obligaie
bazat pe salariul final cumprnd
anuiti, dat fiind ca nici o societate de asigurri nu ar asigura o decizie privind
salariul final, decizie ce rmne la
latitudinea persoanei asigurate. Cu toate acestea, se poate face analogie cu situaia n
care o ntreprindere ce are n
funciune o schem de pensii pe baza salariului final este vndut/cumprat. n acest
caz, vnztorul i
cumprtorul vor negocia un pre pentru obligaiile referitoare la pensii prin raportare
la valoarea lor actualizat,
calculat prin actualizare cu rata rentabilitii unui portofoliu adecvat;
(d) dei riscul de investiie este prezent i ntr-un portofoliu diversificat de aciuni, orice
scdere generalizat a
preurilor aciunilor se va reflecta, pe termen lung, n scderea salariilor. De vreme ce
angajaii au fost de acord si asume acel risc, prin acceptul lor de a participa la un plan de pensii pe baza
salariului final, prin excluderea acelui
risc din evaluarea obligaiei, evaluarea ar fi sistematic distorsionat; i
(e) n unele ri exist practici ndelungate de finanare care utilizeaz, ca rat de
actualizare, rentabilitatea anticipat a
unui portofoliu adecvat. Dei problemele de finanare sunt distincte fa de cele
contabile, faptul c aceast abordare
are o istorie lung impune ca eventualele abordri alternative propuse s fie atent
analizate.
30. Cei care se opun ratei ajustate la risc aduc ca argumente urmtoarele:

(a) este incorect s se ia n considerare rentabilitatea (venitul) activelor atunci cnd se

determin rata de actualizare a
datoriilor;
(b) dac ar exista ntr-adevr o corelaie suficient de puternic ntre veniturile din active
i salariul final, s-ar dezvolta o
pia pentru obligaiile bazate pe salariul final, ceea ce ns nu s-a ntmplat pn in
prezent. n plus, chiar n
cazurile n care exist o asemenea corelaie, nu este clar dac respectiva corelaie
rezult din caracteristici comune
ale portofoliului i ale obligaiilor sau din modificri aduse contractului aferent
planului de pensii;
(c) venitul din aciuni nu este corelat cu alte riscuri asociate planurilor de beneficii
determinate, cum ar fi variabilitatea
mortalitii, vrsta pensionrii, accidente i selecie advers;
(d) pentru a evalua o datorie care implic fluxuri incerte de numerar, o ntreprindere ar
trebui, n mod normal, s
utilizeze o rat de actualizare mai mic dect rata fr risc, n schimb rata anticipat a
rentabilitii unui portofoliu
adecvat este mai ridicat dect rata fr risc;
(e) afirmaia c salariul final este puternic corelat cu rentabilitatea activelor implic faptul
c salariul final va tinde s
scad dac preurile activelor vor scdea, ns realitatea demonstreaz c salariile nu
tind s scad;
(f) ideea c aciunile nu sunt riscante pe termen lung, precum i noiunea asociat a
valorii pe termen lung, se bazeaz
pe opinia eronat c, dup o criz, piaa revine ntotdeauna la parametrii normali.
Acionarii nu obin pe pia un
pre mai bun, corespunztor valorii mai mari pe termen lung, dac i vnd astzi
aciunile. Chiar dac o anumit
corelaie exist pe perioade lungi de timp, beneficiile trebuie pltite pe msur ce
devin scadente. O ntreprindere
care i finaneaz cu aciuni obligaiile i asum riscul ca aciunile s aib un pre
sczut atunci cnd trebuie s
plteasc beneficiile. De asemenea, ipoteza c veniturile de din aciuni, n termeni
reali, nu sunt corelate cu inflaia
nu nseamn c aciunile ofer o rentabilitate fr risc asociat, chiar pe termen lung; i
(g) n practic, rata anticipat pe termen lung a rentabilitii unui portofoliu adecvat nu
poate fi determinat cu
suficient obiectivitate, deci nu poate fi considerat o baz adecvat pentru un
Standard de Contabilitate. Dificultile
de ordin practic includ precizarea caracteristicilor unui portofoliu adecvat, alegerea
orizontului de timp pentru
estimarea rentabilitii portofoliului, precum i estimarea veniturilor din acel
portofoliu.

31. Consiliul nu a putut demonstra c rentabilitatea anticipat a unui portofoliu adecvat

de active ofer informaii relevante i suficient de sigure referitoare la riscurile asociate
unei obligaii privind beneficiile determinate, nici c acea rat poate fi calculat cu
obiectivitate. De aceea, Consiliul a decis c rata de actualizare va reflecta valoarea
temporal a banilor, dar nu va ncerca s ncorporeze acele riscuri. n plus, rata de
actualizare nu va reflecta bonitatea ntreprinderii, cci, n caz contrar, o ntreprindere cu o
bonitate mai sczut va recunoate o datorie mai mic. Rata care ndeplinete cel mai
bine aceste obiective este randamentul obligaiunilor corporatiste de calitate nalt. n
rile n care nu exist o pia adnc pentru aceste obligaiuni, se va utiliza rata dobnzii
la obligaiunile de stat.
32. O alt problem se refer la ntrebarea dac rata de actualizare trebuie s fie o rat
medie pe termen lung, calculat pe baza ratelor dobnzii nregistrate pe un anumit numr
de ani, sau randamentul pieei aferent unei obligaii cu o scaden similar, la data
bilanului. Cei care susin o rat medie a. dobnzii pe termen lung aduc urmtoarele
argumente:
(a) o abordare pe termen lung este n concordan cu abordarea costului istoric, care este
fie impus, fie permis n alte
Standarde Internaionale de Contabilitate;
(b) estimrile la un moment dat n timp implic un nivel de precizie ce nu poate fi atins n
practic i care induc
volatilitate profitului raportat; aceast volatilitate poate s nu fie o reflectare corect a
modificrilor suferite de
obligaie, ci doar o consecin a imposibilitii de prognozare cu acuratee a
evenimentelor viitoare, anticipate n
evalurile de la o perioad la alta;
(c) n cazul unei obligaii bazate pe salariul final, nu se poate determina un pre sigur al
anuitii nici prin analiza
preurilor anuitilor stabilite pe pia, nici prin simulri, actualiznd fluxurile de
numerar anticipate; i
(d) pe termen lung, un portofoliu adecvat de active ale planului ar putea oferi o acoperire
destul de eficient a riscului ca
o obligaie privind beneficiile unui angajat s creasc proporional cu salariul acestuia.
Totui, probabilitatea ca, la o
anumit dat a bilanului, ratele dobnzilor pe pia s corespund ratei de cretere a
salariului este mult mai mic.
33. Consiliul a decis ca rata de actualizare s fie determinat pe baza randamentelor pieei
la data bilanului, ntruct:
(a) nu exist nici un fundament pentru ateptrile ca preurile stabilite pe o pia eficient
s convearg spre un anumit
nivel mediu pe termen lung, dat fiind c preurile pe o pia suficient de lichid i de
adnc ncorporeaz orice
informaie fcut public i sunt mai relevante i mai sigure dect o estimare a
tendinelor pe termen lung de ctre
orice operator pe acea pia;

(b) costul beneficiilor atribuite serviciului din perioada curent trebuie s reflecte
preurile din acea perioad;
(c) dac beneficiile anticipate sunt definite pe baza estimrii salariilor viitoare, care
reflect estimri actuale ale ratelor
viitoare ale inflaiei, rata de actualizare trebuie s fie determinat pe baza ratelor
dobnzii stabilite n acel moment
de pia (n termeni nominali), cci i acestea ncorporeaz anticipaiile pieei privind
rata inflaiei; i
(d) dac activele planului sunt evaluate la o valoare curent (de exemplu, valoarea just),
obligaia aferent trebuie
actualizat cu o rat de actualizare curent, pentru a se evita inducerea unei volatiliti
nerelevante, printr-o baz de
evaluare diferit.
34. Faptul c rata de actualizare se determin pe baza randamentelor pieei la data
bilanului nu nseamn c se pot utiliza rate de actualizare pe termen scurt pentru
actualizarea obligaiilor pe termen lung. Noul IAS 19 prevede ca rata de actualizare s
reflecte randamentele pieei (la data bilanului) aferente obligaiunilor cu scaden
similar celei anticipate a obligaiilor privind beneficiile.
Ipoteze actuariale: salarii, beneficii i costuri medicale (paragrafele 83-91 din
Standard)
35. Unii consider c estimrile privind viitoarele creteri ale salariilor, beneficiilor i
costurilor medicale nu trebuie s influeneze evaluarea activelor i datoriilor pn cnd
aceste creteri nu sunt stabilite, ntruct:
(a) creterile viitoare sunt evenimente viitoare; i
(b) Astfel de estimri sunt subiective.
36. Consiliul consider c ipotezele nu sunt utilizate pentru a se determina existena unei
obligaii, ci pentru a se evalua o obligaie existent, pe o baz care ofer cea mai
relevant evaluare a ieirilor estimate de resurse. Dac nu se presupune c va exista nici o
cretere, aceasta echivaleaz cu ipoteza implicit c nu va avea loc nici o variaie, iar
aceast ipotez ar fi o inducere n eroare, dac ntreprinderea anticipeaz o modificare, n
noul IAS 19 se menine prevederea ca la evaluare s se ia n considerare creterile de
salarii estimate a avea loc n viitor. Consiliul consider, de asemenea, c se pot estima cu
suficient certitudine creterile costurilor medicale pentru a fi justificat ncorporarea
acestor creteri estimate n evaluarea obligaiei.
37. E54 a propus ca la evaluare s se ia n considerare viitoare creteri de beneficii, dac
exist dovezi suficiente c vor avea loc astfel de creteri. Ca rspuns la aceste comentarii,
Consiliul a concluzionat c viitoarele creteri de beneficii nu genereaz o obligaie
curent i c nu exist nici o modalitate obiectiv i cert de a se decide ce creteri
viitoare de beneficii sunt suficient de sigure pentru a fi incluse n ipotezele actuariale.
Prin urmare, n noul IAS 19 se prevede ca viitoarele creteri de beneficii s fie luate n

calcul, la data bilanului, doar dac sunt precizate n contractul aferent planului (sau dac
rezult dintr-o obligaie implicit).
Ctiguri i pierderi actuariale (paragrafele 92-95 din Standard)
38. Consiliul a analizat cinci metode de contabilizare a ctigurilor i pierderilor
actuariale:
(a) recunoatere amnat, att n bilan, ct i n contul de profit i pierdere, pe perioada
medie anticipat rmas din
serviciul angajailor n cauz (a se vedea paragraful 39 de mai jos);
(b) recunoatere imediat, att n bilan, ct i n afara contului de profit i pierdere, n
capitaluri proprii (IAS l,
Prezentarea situaiilor financiare stabilete prevederi referitoare la prezentarea unor
asemenea variaii n
capitalurile proprii) (a se vedea paragrafele 40-41 de mai jos);
(c) o abordare de tip coridor, cu recunoatere imediat att n bilan, ct i n contul de
profit i pierdere, n cazul
sumelor care nu se ncadreaz n coridor (a se vedea paragraful 42 de mai jos);
(d) o abordare modificat de tip coridor, cu recunoatere amnat a elementelor din
interiorul coridorului i cu
recunoatere imediat a sumelor care nu se ncadreaz n coridor (a se vedea
paragraful 43 de mai jos); i
(e) recunoaterea amnat a sumelor care nu se ncadreaz n coridor (a se vedea
paragrafele 44-46 de mai jos).
39. Vechiul IAS 19 prevedea o recunoatere amnat: ctigurile i pierderile actuariale
erau recunoscute drept cheltuieli i venituri n mod sistematic pe perioada anticipat
rmas din serviciul angajailor n cauz. Argumentele n favoarea acestei abordri erau
urmtoarele:
(a) recunoaterea imediat (chiar atunci cnd este redus printr-un coridor) poate cauza
volatilitate la nivelul
datoriilor i cheltuielilor, i implic un grad de acuratee care rareori poate fi atins n
practic; Aceast volatilitate
poate s nu fie o reflectare corect a modificrilor suferite de obligaie, ci doar o
consecina a imposibilitii de
prognozare cu acuratee a evenimentelor viitoare anticipate n evalurile de la o
perioad la alta; i
(b) pe termen lung, ctigurile i pierderile actuariale se pot compensa reciproc. Ipotezele
actuariale se refer la o
perioad lung de timp, de exemplu, pn la data anticipat a decesului ultimului
pensionar, astfel c, prin natura
lor, sunt fcute pe termen lung. Abaterile de la ipoteze nu denot, n mod normal,
variaii certe ale activelor sau

datoriilor, ci sunt nite indicatori care, dac nu revin la valoarea iniial, pot ajunge,
prin acumulare, s reflecte
astfel de variaii n viitor. Aceste abateri nu reprezint un ctig sau o pierdere aferent
perioadei, ci un reglaj fin al
costului care apare pe termen lung; i
(c) recunoaterea imediat a ctigurilor i pierderilor actuariale n contul de profit i
pierdere ar determina o
volatilitate inacceptabil.
40. Argumentele n favoarea unei recunoateri imediate sunt urmtoarele:
(a) recunoaterea amnat i abordarea de tip coridor sunt complexe, artificiale i
dificil de neles. Ele implic costuri
suplimentare prin evidenele complexe pe care ntreprinderea trebuie s le in. De
asemenea, necesit prevederi
complexe legate de reduceri, decontri i probleme tranzitorii. n plus, dat fiind c
astfel de abordri nu sunt utilizate
pentru alte active i datorii incerte, nu este clar de ce ar trebui aplicate n cazul
beneficiilor dup ncheierea
contractului de munc;
(b) necesit mai puine precizri, pentru c toate ctigurile i pierderile actuariale sunt
recunoscute;
(c) ofer o imagine fidel a strii financiare a ntreprinderii, ntreprinderea va raporta un
activ numai cnd planul
nregistreaz un surplus i o datorie numai cnd planul este pe deficit. n paragraful 95
din Cadrul general se afirm
c aplicarea principiului conectrii costurilor la venituri nu permite recunoaterea n
bilan a elementelor care nu
corespund definiiei activelor sau a datoriilor. Pierderile actuariale amnate nu
reprezint beneficii viitoare i, prin
urmare, nu se ncadreaz in definiia unui activ dat de Cadrul general, chiar dac se
compenseaz cu o datorie
analog n mod similar, ctigurile actuariale amnate nu se ncadreaz n definiia
unei datorii dat de Cadrul
general;
(d) tratamentul n bilan este conform cu propunerile din Documentul de lucru al
Comitetului permanent pe probleme de
instrumente financiare, din martie 1997, Contabilitatea activelor i datoriilor
financiare;
(e) genereaz venituri i cheltuieli care nu sunt arbitrare i care au coninut informaional;
(f) nu este rezonabil ipoteza c toate ctigurile i pierderile actuariale se vor compensa
reciproc n urmtorii ani;
dimpotriv, dac se menin valabile ipotezele actuariale originale, variaiile din viitor
se vor compensa reciproc, n
medie, i astfel nu vor compensa variaiile din trecut;
(g) recunoaterea amnat ncearc s evite volatilitatea. Cu toate acestea, un indicator
financiar trebuie s fie volatil,

dac scopul lui este reprezentarea fidel a tranzaciilor i a altor evenimente care sunt
ele nsele volatile. Mai mult
dect att, o analiz a volatilitii se poate face pe baza unui al doilea raport asupra
performanei ntreprinderii sau
pe baza unei situaii a variaiei capitalurilor proprii;
(h) recunoaterea imediat este consecvent cu IAS 8, Profitul net sau pierderea net a
perioadei, erori fundamentale i
modificri ale politicilor contabile. Conform IAS 8, influena variaiei estimrilor
contabile trebuie inclus n profitul
net sau n pierderea net aferent perioadei dac aceast variaie influeneaz numai
perioada curent, nu i pe cele
urmtoare. Ctigurile i pierderile actuariale nu reprezint estimri ale unor
evenimente viitoare, ci rezult din
evenimente care au avut loc nainte de data bilanului i care clarific o estimare
anterioar (ajustri pe baza
faptelor) sau rezult din modificri ale costului estimat al serviciului prestat de
angajat, operate nainte de data
bilanului (modificri ale ipotezelor actuariale);
(i) orice perioad de amortizare (sau limea coridorului) este arbitrar. n plus,
valoarea beneficiului rmas la o
dat ulterioar nu se poate determina n mod obiectiv, ceea ce face dificil aplicarea
unui test de depreciere asupra
oricror cheltuieli amnate; i
(j) n unele cazuri, chiar susintorii amortizrii sau ai coridorului prefer recunoaterea
imediat. Un exemplu n
acest sens este situaia n care activele planului sunt furate. Un alt exemplu este o
modificare major a bazei de
impozitare a planurilor de pensii (cum ar fi eliminarea creditelor aferente impozitelor
pe dividende pentru planurile
de pensii din Marea Britanie, n anul 1997). Totui, dei se poate ajunge la un consens
pentru cazurile extreme, ar fi
foarte dificil de stabilit criterii obiective pentru identificarea unor astfel de cazuri.
41. Consiliul a considerat atractiv abordarea recunoaterii imediate. Totui, Consiliul
este de prere c nu este fezabil utilizarea acestei abordri n cazul ctigurilor i
pierderilor actuariale pn cnd Consiliul nu rezolv anumite probleme de fond
referitoare la raportarea performanei ntreprinderii. Aceste probleme includ:
(a) dac raportul asupra performanei financiare va include acele elemente care sunt
recunoscute direct n capitalurile
proprii;
(b) baza conceptual pentru a determina dac elementele vor fi recunoscute n contul de
profit i pierdere sau direct n
capitaluri proprii;
(c) dac pierderile actuariale cumulative nete trebuie recunoscute n contul de profit i
pierdere, i nu direct n capitaluri

proprii; i
(d) dac anumite elemente raportate iniial n capitaluri proprii trebuie , ulterior raportate
n contul de profit i pierdere
(reciclare)
Dup ce Consiliul va face progrese n acest domeniu, ar putea decide s reanalizeze
tratamentul ctigurilor i pierderilor actuariale.
42. E54 a propus o abordare de tip coridor. Conform acestei abordri, o ntreprindere
nu recunoate ctiguri i pierderi actuariale n msura n care totalul sumelor
nerecunoscute nu depete 10% din valoarea actualizat a obligaiei (sau 10% din
valoarea just a activelor planului, dac aceast valoare este mai mare). Argumentele
aduse n favoarea acestor abordri sunt c acestea:
(a) recunosc faptul c estimrile obligaiilor privind beneficiile determinate duc
ncheierea contractului de munc
trebuie privite ca un interval n jurul celei mai bune estimri. Att timp ct orice nou
valoare a celei mai bune
estimri a datoriei rmne n acest interval, este dificil de afirmat c valoarea datoriei
s-a modificat. Totui, odat ce
noua valoare a celei mai bune estimri iese din interval, nu este rezonabil ipoteza c
n urmtorii ani ctigurile
sau pierderile actuariale nregistrate vor fi compensate. Dac ipotezele actuariale
iniiale sunt nc valabile, n viitor
variaiile se vor compensa reciproc, n medie, i astfel nu vor compensa variaiile
nregistrate n trecut;
(b) sunt uor de neles, nu este necesar ca ntreprinderile s in evidene complexe i nu
necesit prevederi complexe
referitoare la decontri, reduceri i probleme tranzitorii;
(c) au ca rezultat recunoaterea unei pierderi actuariale numai atunci cnd datoria (net,
adic din care s-a dedus
valoarea activelor planului) a crescut n perioada curent i recunoaterea unui ctig
actuarial numai atunci cnd
datoria (net) a sczut. Spre deosebire de aceste abordri, metodele de amortizare
conduc uneori la recunoaterea
unei pierderi actuariale chiar dac datoria (net) rmne neschimbat sau a sczut n
perioada curent, sau la
recunoaterea unui ctig actuarial chiar dac datoria (net) rmne nemodificat sau a
crescut;
(d) permit o reprezentare fidel a tranzaciilor i a altor evenimente care sunt ele nsele
volatile, n paragraful 34 din
Cadrul general se afirm c ar putea fi relevant recunoaterea elementelor i
prezentarea riscului de eroare
aferent recunoaterii i evalurii lor, ta pofida dificultilor inerente de identificare a
tranzaciilor i a altor
evenimente care trebuie evaluate sau a celor de creare i aplicare a unor tehnici de
evaluare i prezentare care s
poat transmite mesaje corespunztoare acelor tranzacii i evenimente; i

(e) sunt consecvente cu IAS 8, Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori
fundamentale i modificri ale politicilor
contabile. Conform IAS 8, influena variaiei estimrilor contabile trebuie inclus n
profitul net sau n pierderea net
aferent perioadei dac aceast variaie influeneaz numai perioada curent, nu i pe
cele urmtoare. Ctigurile i
pierderile actuariale nu reprezint estimri ale unor evenimente viitoare, ci rezult din
evenimente care au avut loc
nainte de data bilanului i care clarific o estimare anterioar (ajustri pe baza
faptelor) sau din modificri ale
costului estimat al serviciului prestat de angajat, operate nainte de data bilanului
(modificri ale ipotezelor
actuariale);
43. Unii dintre cei care au comentat propunerile din E54 au susinut necesitatea ca o
ntreprindere s recunoasc, n cadrul unei perioade, ctigurile i pierderile actuariale din
interiorul coridorului, n caz contrar, anumite ctiguri i pierderi ar fi permanent
amnate, chiar dac ar fi mai corect s fie recunoscute (de exemplu, s se recunoasc
ctigurile i pierderile ce persist un numr de ani fr a fi inversate sau s se evite un
efect cumulativ asupra contului de profit i pierdere, n cazul n care datoria net revine n
final la valoarea ei iniial). Cu toate acestea, Consiliul a concluzionat c o astfel de
prevedere ar complica raportarea prea mult, iar avantajele aduse prin aceasta ar fi prea
mici.
44. Abordarea de tip coridor a fost susinut de mai puin de un sfert .dintre cei care au
trimis comentarii pe marginea propunerilor din E54. Practic, marea majoritate a
considerat c volatilitatea care ar rezulta prin aplicarea acestei abordri nu ar descrie n
mod realist caracteristica obligaiilor privind beneficiile post-angajare aceea de
obligaie pe termen lung. Consiliul a concluzionat c nu exist un sprijin suficient din
partea membrilor si pentru a vota o asemenea modificare radical n practica actual.
45. Aproximativ o treime din cei care au trimis comentarii privind propunerile din E54 au
fost n favoarea recunoaterii amnate. O alt treime, cu aproximaie, au propus o
versiune a abordrii de tip coridor prin care se aplic o recunoatere amnat sumelor
ce nu se ncadreaz n coridor. Aceast metod implic o volatilitate mai sczut dect
cea determinat de abordrile simple de tip coridor sau recunoatere amnat, n
absena unor raiuni conceptuale imperative care s dicteze alegerea uneia din cele dou
abordri, Consiliul a concluzionat c a doua abordare ar fi un mijloc pragmatic de a evita
un nivel al volatilitii pe care muli dintre membrii si l consider nerealist.
46. n momentul aprobrii Standardului final, Consiliul a decis s precizeze suma minim
a ctigurilor sau pierderilor actuariale care urmeaz a fi recunoscute, dar s permit orice
metod sistematic de recunoatere rapid, cu condiia ca aceeai baz s se aplice att
ctigurilor, ct i pierderilor, precum i de la o perioad la alta. Consiliul a fost convins
de urmtoarele argumente:

(a) att dimensiunea reducerii volatilitii, ct i mecanismul adoptat pentru reducerea

acesteia sunt n esen chestiuni
de ordin practic Din punct de vedere conceptual, Consiliul a considerat atractiv
recunoaterea imediat. De aceea,
Consiliul nu a gsit motive pentru a interzice ntreprinderilor de a adopta metode
rapide de recunoatere a
ctigurilor i pierderilor actuariale. n mod deosebit, Consiliul nu a dorit s
descurajeze ntreprinderile s adopte o
politic consecvent de recunoatere imediat a tuturor ctigurilor i pierderilor
actuariale. n mod similar, Consiliul
nu a dorit s-i descurajeze pe cei care elaboreaz standardele naionale s impun o
recunoatere imediat; i
(b) n cazul n care exist mecanisme de reducere a volatilitii, valoarea ctigurilor i
pierderilor actuariale
recunoscut n cadrul perioadei este n mare msur arbitrar i este srac n coninut
informaional. De asemenea,
noul IAS 19 prevede ca o ntreprindere s prezinte att sumele recunoscute, ct i pe
cele nerecunoscute. Prin
urmare, dei se pierde din comparabilitate prin faptul c ntreprinderilor li se permite
s utilizeze mecanisme
diferite, este improbabil compromiterea nevoilor utilizatorilor n cazul n care sunt
permise metode de recunoatere
rapid (i sistematic).
47. Consiliul a subliniat faptul c variaiile nregistrate de valoarea just a activelor
pianului sunt generate, n realitate, de modificarea estimrilor de ctre operatorii pieei i
sunt, prin urmare, legate inseparabil de variaiile ce apar n valoarea actualizat a
obligaiei, n consecin, Consiliul a decis c modificrile valorii juste ale activelor
planului sunt ctiguri i pierderi actuariale care trebuie tratate n acelai fel ca i
variaiile nregistrate de obligaia aferent.
48. Limea coridorului (punctul n care devine necesar recunoaterea ctigurilor i
pierderilor) este stabilit n mod arbitrar. Pentru a mri comparabilitatea, Consiliul a decis
ca limea coridorului s fie consecvent cu prevederea actual din acele ri care au
adoptat deja o abordare de tipcoridor, n special SUA. Consiliul a precizat c un
coridor semnificativ mai ngust ar avea dezavantajele abordrii de tip coridor, dar nu
ar fi suficient de larg pentru a avea i avantajele acesteia. Pe de alt parte, unui coridor
semnificativ mai larg i-ar lipsi credibilitatea.
Costul serviciilor anterioare (paragrafele 96-101 din Standard)
49. E54 a inclus dou tratamente alternative pentru costul serviciilor anterioare. Prima
abordare era similar celei utilizate n vechiul IAS 19 (amortizarea costurilor aferente
angajailor actuali i recunoaterea imediat a costurilor aferente fotilor angajai). A doua
abordare era recunoaterea imediat a tuturor costurilor serviciilor anterioare.

50. Cei care susin prima abordare aduc ca argumente urmtoarele:

(a) o ntreprindere introduce sau mbuntete beneficiile angajailor cureni pentru a
genera n viitor beneficii
economice sub forma unei rotaii reduse a angajailor, a unei productiviti mrite,
unui numr mai mic de cereri de
cretere a compensaiilor n numerar i a unor perspective mai bune de atragere a unor
angajai cu o pregtire
profesional mai bun;
(b) dei s-ar putea s nu fie fezabil o mbuntire a beneficiilor numai la nivelul
angajailor actuali, fr a se extinde
aceast mbuntire i la nivelul fotilor angajai, nu ar fi practic s se evalueze
beneficiile economice pe care le-ar
obine ntreprinderea i perioada pe parcursul creia acele beneficii ar fi nregistrate; i
(c) recunoaterea imediat este prea revoluionar. Ar avea, de asemenea, consecine
sociale nedorite, pentru c ar
mpiedica ntreprinderile s-i mbunteasc beneficiile.
51. Cei care susin recunoaterea imediat a tuturor costurilor serviciilor anterioare aduc
ca argumente urmtoarele:
(a) amortizarea costului serviciilor anterioare nu este consecvent cu ideea c beneficiile
angajailor reprezint un
schimb ntre ntreprindere i angajaii si, pentru serviciile prestate de acetia: costul
serviciilor anterioare este
determinat de evenimente din trecut i influeneaz obligaia curent a angajatorului
generat de serviciile
anterioare prestate de angajai. Dei o ntreprindere poate mbunti beneficiile pe
care le acord cu scopul de a-i
mri beneficiile anticipate, obligaia exist i trebuie recunoscut;
(b) recunoaterea amnat a datoriei reduce comparabilitatea; o ntreprindere care i
mbuntete retrospectiv
beneficiile aferente serviciilor anterioare va raporta datorii mai mici dect o
ntreprindere care a acordat beneficii
identice la o dat anterioar, dei ambele societi au obligaii identice privind
beneficiile. De asemenea,
recunoaterea amnat stimuleaz ntreprinderile s creasc pensiile, nu salariile;
(c) costul serviciilor anterioare nu permite unei ntreprinderi s dein controlul asupra
unei resurse i astfel nu
concord cu definiia dat de Cadrul general unui activ. Prin urmare, nu este corect
amnarea recunoaterii
cheltuielii respective; i
(d) nu este probabil existena unei corelaii strnse ntre cost singura msur
disponibil a efectului amendamentului
i orice beneficii aferente acestuia sub forma unei loialiti mrite.
52. Conform vechiului IAS 19, costul serviciilor anterioare prestate de angajaii actuali
era sistematic recunoscut ca o cheltuial, pe perioada anticipat rmas din serviciul

angajailor n cauz. n mod similar, conform primei abordri prezentate n E54, costul
serviciilor anterioare urma s fie amortizat pe perioada medie anticipat rmas din
serviciul angajailor actuali. Totui, E54 a propus, de asemenea, ca perioada de atribuire
corespunztoare costului serviciilor curente s se sfreasc n momentul n care dreptul
angajatului de a primi toate beneficiile semnificative prevzute de plan nu mai depinde de
servicii viitoare. Unii dintre cei care au fcut comentarii pe marginea propunerilor din
E54 au considerat c aceste dou prevederi sunt inconsecvente.
53. n lumina comentariilor primite, Consiliul a concluzionat c se va amortiza costul
serviciilor anterioare pe perioada medie pn ce beneficiile modificate devin legitime, dat
fiind c:
(a) odat ce beneficiile devin legitime, n mod cert exist o datorie care trebuie
recunoscut; i
(b) dei beneficiile care nu au devenit nc legitime genereaz o obligaie, orice metod
de a atribui astfel de beneficii
unor anumite perioade este, n fond, arbitrar, n ceea ce privete determinarea
modalitii n care se acumuleaz
obligaia, nici o metod nu este superioar celorlalte.
54. Unii consider c o abordare de tip coridor ar trebui utilizat n privina costului
serviciilor anterioare, ntruct aplicarea unui tratament contabil diferit costului serviciilor
anterioare fa de cel aplicat ctigurilor i pierderilor actuariale poate genera arbitraj
contabil. Cu toate acestea, scopul coridorului este s reduc imprecizia inevitabil ce
apare n evaluarea obligaiilor privind beneficiile determinate. Costul serviciilor
anterioare este rezultatul unei decizii manageriale, nu al impreciziei inerente a evalurii.
n consecin, Consiliul a respins abordarea coridor n cazul costului serviciilor
anterioare.
55. Consiliul a respins urmtoarele propuneri:
(a) costul serviciilor anterioare s fie recunoscut (la fel cum prevedea vechiul IAS 19) pe
o perioad mai scurt n cazul n
care amendamentele planului aduc ntreprinderii beneficii economice pe acea perioad
mai scurt: de exemplu, dac
se aduceau periodic amendamente planului, vechiul IAS 19 prevedea c sistematic se
poate recunoate costul
suplimentar ca o cheltuial sau ca un venit, pe perioada pn la urmtorul
amendament anticipat adus planului.
Consiliul este de prere c ipotezele actuariale trebuie s ia in considerare asemenea
amendamente periodice aduse
planului i c diferenele ulterioare dintre creterea anticipat i cea efectiv reprezint
ctiguri sau pierderi
actuariale, nu un cost al serviciilor anterioare;
(b) costul serviciilor anterioare s fie recunoscut pe durata de via anticipat rmas
participanilor la plan, dac toi
sau majoritatea acestora sunt inactivi. Consiliul consider c nu este clar dac, pe
parcursul acelei perioade, costul

serviciilor anterioare va aduce ntreprinderii beneficii economice; i

(c) chiar dac n general costul serviciilor anterioare se recunoate pe o baz amnat,
acesta s nu fie recunoscut
imediat dac este rezultatul unor modificri legislative (cum ar fi o nou prevedere de
a se egaliza vrsta de
pensionare pentru femei i brbai) sau al unor decizii luate de administratorii de
active care nu sunt nici controlai,
nici influenai de conducerea ntreprinderii. Consiliul a decis c o astfel de distincie
nu se poate face n practic.
56. Vechiul IAS 19 nu preciza baza pe care o ntreprindere s-i amortizeze soldul
nerecunoscut al costului serviciilor anterioare. Consiliul a fost de acord c orice metod
de amortizare este arbitrar i a decis utilizarea metodei de amortizare liniar, fiind cea
mai simpl de aplicat i de neles. Pentru o comparabilitate sporit, Consiliul a decis s
impun utilizarea unei singure metode i s nu permit metode alternative, cum ar fi cele
care aloc:
(a) o sum egal din costul serviciilor anterioare fiecrui an anticipat de serviciu prestat
de angajat; sau
(b) costul serviciilor anterioare fiecrei perioade proporional cu salariile totale estimate
pentru acea perioad.
Paragraful 99 confirm c algoritmul de amortizare nu este amendat cu modificrile
ulterioare ale perioadei medii rmase de serviciu, cu excepia cazului cnd are loc o
reducere sau o decontare.
57. Spre deosebire de vechiul IAS 19, noul IAS 19 trateaz costul serviciilor anterioare
prestate de angajaii actuali altfel dect trateaz ctigurile actuariale. Aceasta nseamn
c unele mbuntiri ale beneficiilor pot fi finanate din ctiguri actuariale care nu au
fost nc recunoscute n situaiile financiare. Unii consider c nu ar trebui recunoscut
costul serviciilor anterioare astfel obinut, ntruct:
(a) costul mbuntirilor nu concord cu definiia dat de Cadrul general unei cheltuieli,
pentru c nu exist nici o ieire
sau diminuare de active recunoscute anterior n bilan; i
(b) n unele cazuri, mbuntirea beneficiilor ar fi putut fi acordat numai datorit
existenei unor ctiguri actuariale.
Consiliul a decis s impun acelai tratament contabil tuturor costurilor serviciilor
anterioare (s se recunoasc pe perioada medie pn cnd beneficiile modificate devin
legitime), indiferent dac sunt sau nu finanate din ctiguri actuariale deja recunoscute n
bilanul ntreprinderii.
58. Unii dintre cei care au comentat propunerile din E54 au susinut c recunoaterea
ctigurilor actuariale trebuie limitat dac exist costuri neamortizate cu serviciile
anterioare. Consiliul a respins aceast propunere pentru ca ar complica evidenele
contabile, fr s aduc beneficii importante. Alii au propus interzicerea recunoaterii
ctigurilor actuariale destinate mbuntirilor viitoare de beneficii. Cu toate acestea,
Consiliul consider c, n cazul n care aceast alocare a ctigurilor actuariale este
prevzut n mod formal (sau implicit) n contractul aferent planului, mbuntirea
beneficiilor trebuie inclus n ipotezele actuariale. n celelalte cazuri, nu exist o relaie

clar ntre ctigurile actuariale i mbuntirea beneficiilor pentru a se justifica un

tratament excepional.
59. Vechiul IAS 19 nu preciza tratamentul bilanier al costului serviciilor anterioare. Unii
consider c o ntreprindere trebuie s recunoasc imediat costul serviciilor anterioare,
att ca o majorare a datoriei, ct i ca un activ (cheltuieli anticipate), dat fiind c
recunoaterea amnat a datoriei compenseaz o datorie cu un activ (costul neamortizat al
serviciilor anterioare) care nu poate fi utilizat pentru decontarea datoriei. Totui, Consiliul
a decis c o ntreprindere trebuie s recunoasc treptat, pe parcursul unei perioade, costul
serviciilor anterioare prestate de angajaii actuali ca o majorare a datoriei, ntruct:
(a) costul serviciilor anterioare nu permite ntreprinderii s dein controlul asupra unei
resurse i astfel nu concord cu
definiia dat de Cadrul general unui activ;
(b) prezentarea separat a unei datorii i a unei cheltuieli anticipate poate crea confuzie
utilizatorilor; i
(c) dei beneficiile care nu au devenit nc legitime genereaz o obligaie, orice metod
de a atribui asemenea beneficii
anumitor perioade este, n fond, arbitrar. n ceea ce privete determinarea modalitii
n care se acumuleaz
obligaia, nici o metod nu este superioar celorlalte.
60. Vechiul IAS 19 a prut c trateaz amendamentele aduse planului prin care se reduc
beneficiile drept costuri negative cu serviciile anterioare (amortizarea costurilor aferente
angajailor actuali, recunoaterea imediat a costurilor aferente fotilor angajai). Totui,
unii consider c aceasta conduce la recunoaterea unor venituri amnate, ceea ce nu
concord cu prevederile Cadrului general. De asemenea, acetia consider c exist
numai o distincie arbitrar ntre amendamentele ce trebuie astfel tratate i reduceri sau
decontri. De aceea, E54 a propus:
(a) s fie considerate amendamente aduse planului:
(i) o reducere, dac amendamentul adus planului reduce beneficii aferente serviciilor
viitoare; i
(ii) o decontare, dac amendamentul reduce beneficiile aferente serviciilor anterioare;
i
(b) ca orice ctig sau pierdere din reducere sau decontare s fie imediat recunoscut, n
momentul n care reducerea
sau decontarea are loc.
61. Unii dintre cei care au comentat propunerile din E54 au susinut asemenea
amendamente negative aduse planului trebuie tratate drept negative cu serviciile
anterioare, fiind recunoscute ca venituri amnate i amortizate n contul de profit i
pierdere pe perioada de serviciu a angajailor n cauz. Baza pentru aceast opinie este c
amendamentele negative scad moralul angajailor n aceeai manier n care
amendamentele pozitive le cresc moralul. De asemenea, un tratament consecvent evit
abuzurile care pot aprea dac o ntreprindere i poate mbunti beneficiile ntr-o
perioad (i recunoate cheltuiala astfel generat pe o perioad mai lung) i apoi i
reduce beneficiile (i recunoate imediat venitul rezultat din aceast operaiune).

Consiliul a fost de acord cu aceast opinie. Prin urmare, noul IAS 19 trateaz n acelai
mod att amendamentele pozitive ale planului, ct i pe cele negative.
62. Distincia dintre costurile negative cu serviciile anterioare i reduceri ar putea fi
important dac:
(a) o valoare semnificativ a costurilor negative cu serviciile anterioare ar fi amortizat
pe o perioad lung de timp
(ceea ce este improbabil, cci noul IAS 19 prevede ca aceste costuri negative s fie
amortizate pn cnd acele
beneficii (reduse) aferente serviciilor anterioare devin legitime); sau
(b) exist costuri ale serviciilor anterioare sau ctiguri actuariale nerecunoscute, n cazul
unei reduceri, acestea ar fi
imediat recunoscute, n schimb nu ar fi direct influenate de costul negativ al
serviciilor anterioare.
Consiliul consider c este improbabil ca distincia dintre costul negativ al serviciilor
anterioare i reduceri s aib o influen semnificativ n practic i c orice ncercare de
a trata cazurile excepionale ar complica excesiv evidenele contabile.
Recunoatere i evaluare: o datorie minim suplimentar
63. Consiliul a analizat dac ar trebui s impun unei ntreprinderi s recunoasc o
datorie minim suplimentar atunci cnd:
(a) o obligaie imediat a unei ntreprinderi, care ar ntrerupe un plan la data bilanului, ar
fi mai mare dect valoarea
actualizat a datoriei care ar fi n caz contrar recunoscut n bilan;
(b) beneficiile post-angajare, devenite legitime, trebuie pltite la data la care un angajat
pleac din ntreprindere, n
consecin, ca efect al actualizrii, valoarea actualizat a beneficiului devenit legitim
ar fi mai mare dac un angajat
ar pleca imediat dup data bilanului dect dac ar sta pe perioada anticipat de
serviciu; sau
(c) valoarea actualizat a beneficiilor devenite legitime depete valoarea datoriei care,
n caz contrar, ar fi
recunoscut n bilan. Aceasta ar putea avea loc. dac un procent mare din beneficii
sunt legitime, iar ntreprinderea
nu a recunoscut pierderi actuariale sau costul serviciilor anterioare.
64. Un exemplu de prevedere referitoare la recunoaterea, de ctre ntreprindere, a unei
datorii minime suplimentare se gsete n standardul american SFAS 87, Contabilizarea
pensiilor n situaiile financiare ale angajatorilor: datoria minim se bazeaz pe salariile
actuale i exclude efectul amnrii anumitor costuri ale serviciilor anterioare i a
ctigurilor i pierderilor actuariale. Dac datoria minim depete obligaia evaluat pe
baza salariului normal proiectat (cu amnarea recunoaterii anumitor venituri i
cheltuieli), diferena dintre cele dou este recunoscut ca activ necorporal (fr s
depeasc ns valoarea oricrui cost neamortizat cu serviciile anterioare, n caz contrar,
acest din urm surplus este dedus direct din capitalurile proprii) i ca datorie minim
suplimentar.

65. Consiliul consider c astfel de evaluri suplimentare ale datoriei pot genera confuzii
i nu ofer informaii relevante. De asemenea, acestea ar fi n contradicie cu principiul
continuitii activitii i cu definiia unei datorii, ambele formulate n Cadrul general.
Noul IAS 19 nu prevede recunoaterea unei datorii minime suplimentare. Anumite situaii
dintre cele discutate n cele dou paragrafe anterioare pot genera datorii contingente, ce
trebuie prezentate n conformitate cu IAS 10, Evenimente ulterioare datei bilanului.
Activele planului (paragrafele 102-107 din Standard)
66. Noul IAS 19 prevede n mod explicit ca obligaiile determinate de beneficii s fie
recunoscute ca datorii dup ce s-au dedus (eventualele) active ale planului din care
obligaiile urmeaz a fi decontate n mod direct (a se vedea paragraful 54 din Standard).
Aceasta este o practic deja larg rspndit i probabil universal. Consiliul consider c
activele planului reduc (dar nu anuleaz) obligaiile ntreprinderii i determin a singur
datorie net. Dei prezentarea n bilan a acestei datorii nete ca o singur valoare difer,
din punct de vedere conceptual, de compensarea activelor i datoriilor distincte,
Consiliul a decis, la publicarea IAS 19 n 1998, c definiia activelor planului este trebuie
s fie consecvent cu criteriile de compensare din IAS 32, Instrumente financiare:
Prezentare i descriere. IAS 32 prevede compensarea unui activ financiar cu o datorie
financiar i raportarea n bilan a valorii nete rezultate atunci cnd o ntreprindere:
(a) are un drept exercitabil de a compensa sumele recunoscute; i
(b) intenioneaz fie s deconteze datoria net, fie s realizeze activul i simultan s
deconteze datoria.
67. Noul IAS 19 (ca i cel revizuit n 1998) deefineate activele planului ca acele active
(altele dect instrumentele financiare netransferabile emise de ntreprindere) deinute de o
societate (un fond) care ndeplinete toate condiiile urmtoare:
(a) societatea este din punct de vedere legal separat de ntreprindere;
(b) activele fondului urmeaz a fi utilizate numai pentru a deconta obligaiile privind
beneficiile angajailor, nu sunt
disponibile creditorilor ntreprinderii i nu pot fi returnate ntreprinderii (sau pot fi
returnate ntreprinderii doar n
cazul n care restul activelor deinute de fond este suficient pentru a acoperi obligaiile
aferente planului); i
(c) n msura n care exist suficiente active n fond, ntreprinderea nu va avea nici o
obligaie legal sau implicit de a
plti direct beneficiile angajailor.
67A. La publicarea IAS 19, n 1998, Consiliul a analizat dac definiia activelor planului
ar trebui s includ o a patra condiie: aceea ca ntreprinderea s nu controleze fondul.
Consiliul a concluzionat c deinerea controlului nu este relevant pentru stabilirea dac
activele din fond reduc obligaia proprie ntreprinderii.
68. Ca rspuns la comentariile primite pe marginea E54, Consiliul a decis modificarea
definiiei activelor planului pentru a exclude instrumentele financiare netransferabile

emise de ntreprindere. Dac nu s-ar fi fcut aceast modificare, o ntreprindere i-ar fi

putut reduce datoriile i majora capitalurile proprii prin emisiuni de aciuni
netransferabile ctre un plan de beneficii determinate.
Activele planului Definiie revizuit, adoptat n anul 2000
68A. n 1999, Consiliul a demarat un proiect cu o arie de aplicare limitat, n cadrul
cruia s-a analizat contabilitatea activelor deinute de un fond care ndeplinete condiiile
(a) i (b) din definiia prezentat n paragraful 67 de mai sus, dar care nu ndeplinete
condiia (c) , pentru c ntreprinderea are o obligaie legal sau implicit de a plti n mod
direct beneficiile. IAS19 (revizuit 1998) nu s-a referit la activele deinute de asemenea
fonduri.
68B. Consiliul a analizat dou abordri ale acestor fonduri:
(a) o abordare net - ntreprinderea recunoate ntreaga obligaie ca datorie dup ce a
dedus valoarea just a activelor
deinute de fond; i
(b) o abordare brut ntreprinderea recunoate ntreaga obligaie ca datorie i
recunoate, ca activ distinct, dreptul
su la rambursare din fond.
68C. Susintorii abordrii nete au adus unul sau mai multe argumente n acest sens:
(a) o prezentare la valoarea brut ar induce utilizatorii n eroare, ntruct:
(i) atunci cnd sunt ndeplinite condiiile (a) i (b) din definiia dat n paragraful 67
de mai sus, ntreprinderea nu
controleaz activele deinute de fond ; i
(ii) chiar dac ntreprinderea are o obligaie legal de a plti direct ntreaga valoare a
beneficiilor, aceast obligaie
este o chestiune juridic, nu economic;
(b) o prezentare la valoarea brut ar nsemna o modificare inutil a practicii curente, care
n general permite
prezentarea la valoarea net. S-ar complica excesiv reglementrile contabile, fr a se
obine n schimb beneficii
importante pentru utilizatori, n condiiile n care paragraful 120 (c) prevede deja
prezentarea la valoarea brut;
(c) o prezentare la valoarea brut poate genera dificulti de evaluare din cauza
interaciunii cu abordarea de tip coridor 10% aplicat obligaiei.
(i) O variant ar consta n evaluarea activelor la valoarea lor just i n recunoaterea
imediat a oricror modificri
ale valorii juste. Aceast abordare ar putea prea inconsecvent cu tratamentul
activelor planului, dat fiind c
variaiile nregistrate de valoarea just a activelor planului sunt o component a
ctigurilor i pierderilor
actuariale, creia i se aplic, n conformitate cu IAS 19, coridorul. Cu alte cuvinte,
aceast abordare elimin

posibilitatea ca ntreprinderile s compenseze ctigurilor i pierderile aferente

activelor cu cele aferente
datoriei.
(ii) O a doua variant ar consta n amnarea variaiilor nregistrate de valoarea just a
activelor, n msura n care
exist ctiguri i pierderi actuariale nerecunoscute, aferente obligaiilor. Totui, n
aceast situaie, nelesul
valorii contabile a activelor nu ar mai fi uor de descris. Ar fi probabil necesare
reglementri complexe i
arbitrare pentru conectarea ctigurilor i pierderile aferente activelor cu cele
aferente obligaiei
(iii) O a treia variant ar consta n evaluare activelor la valoarea lor just i n
agregarea variaiilor nregistrate de
aceasta cu ctigurile i pierderile actuariale aferente obligaiei. Cu alte cuvinte,
activele ar fi tratate la fel ca
activele planului, cu excepia faptului c, n bilan, s-ar face prezentarea la valoarea
brut, i nu net. Totui,
aceasta ar nsemna c variaiile nregistrate de valoarea just a activelor ar putea
influena evaluarea obligaiei;
i
(d) o abordare brut ar putea fi considerat ca analog tratamentului datoriilor solidare,
prezentat n paragraful 29 din
IAS 37. O ntreprindere recunoate un provizion pentru acea parte a obligaiei pentru
care este probabil s se
nregistreze o ieire de resurse reprezentnd beneficii-economii. Partea din obligaie
care urmeaz s fie stins de
teri este tratat ca datorie contingent.
68D. Susintorii unei abordri brute au adus, n sprijinul acesteia, urmtoarele
argumente:
(a) paragraful 66 de mai sus ofer o explicaie pentru prezentarea obligaiilor determinate
de beneficii la valoarea net,
dup deducerea activelor planului. Aceast explicaie pleac de la ntrebarea dac este
corect compensarea. Partea
(c) din definiie dat n 1998 se refer la compensare. Aceasta sugereaz c activele
care ndeplinesc condiiile (a) i
(b) din definiie, dar nu i condiia (c) ar trebui tratate, n ceea ce privete
recunoaterea i evaluarea, n mod similar
cu activele planului, dar ar trebui prezentate n bilan la valoarea brut;
(b) dac se permite compensarea cnd nu este ndeplinit condiia (c) , aceasta ar prea
echivalent cu a permite o
prezentare la valoarea net n cazurile n de anulare a fondului economic i alte
cazuri similare, situaii n care

IAS 32 indic, n mod explicit, inoportunitatea compensrii. Consiliul a respins

anularea fondului economic n cazul
instrumentelor financiare (a se vedea IAS 39, paragraful 59) i nu a gsit nici un motiv
evident pentru care ar trebui
s o permit n contabilitatea planurilor de beneficii determinate. n aceste cazuri,
ntreprinderea are o obligaie care
trebuie recunoscut ca datorie , iar dreptul ntreprinderii de a primi rambursri din
fond este o surs de beneficii
economice care trebuie recunoscut ca activ. Compensarea ar putea fi permis dac
sunt ndeplinite condiiile din
paragraful 33 din IAS 32;
(c) Consiliul a decis, n IAS 37, ca rambursrile aferente provizioanelor s fie prezentate
la valoarea brut, chiar dac
aceasta nun era atunci o practic general. Nu exist nici motiv, din punct de vedere
conceptual, de a aplica un
tratament diferit beneficiilor angajailor;
(d) dei unii consider c abordarea brut impune unei ntreprinderi s recunoasc active
pe care nu le controleaz, alii
sunt de acord cu aceast opinie. Abordarea brut impune unei ntreprinderi s
recunoasc un activ care reprezint
dreptul su de a primi rambursri de la fondul care deine activele, ceea ce nu
nseamn c ntreprinderea trebuie s
recunoasc activele deinute de fond.
(e) n cazul unui plan n care activele sale ndeplinesc definiia adoptat n 1998, angajaii
au , n primul rnd, o crean
asupra fondului, acetia nu au o crean asupra ntreprinderii dac exist suficiente
active n fond. n opinia unora,
faptul c angajaii trebuie s se adreseze mai nti fondului, pentru a-i solicita
drepturile, este mai mult dect o
diferen juridic (de form) se schimb coninutul economic al (fondul) obligaiei;
i Entiti cu scop special
(f) planurile de beneficii determinate pot fi privite, conform SIC 12 Consolidare
Entiti cu scop special, ca entiti cu
scop special pe care ntreprinderea le controleaz i pe care trebuie s le consolideze.
ntruct criteriul de
compensare din IAS 19 este consecvent cu criteriile de compensare existente n alte
Standarde Internaionale de
Contabilitate, este relativ lipsit de importan dac planul de pensii este consolidat, n
situaiile n care obligaia i
activele planului pot fi compensate. Dac activele sunt prezentate ca o deducere din
obligaiile privind beneficiile, n
cazul n care condiia (2) nu este ndeplinit, ar putea deveni important s se analizeze
dac ntreprinderea ar trebui
s consolideze planul.

68E. Unii au susinut c o abordare net ar trebui s fie permis atunci cnd o
ntreprindere are o obligaie de a plti direct ntreaga valoare a beneficiilor, dar se
consider c este improbabil c obligaia va avea, n practic un efect semnificativ.
Consiliul a concluzionat c, practic, nu se pot stabili astfel de precizri, care s fie
aplicate cu consecven.
68F. Consiliul a analizat, de asemenea, posibilitatea adoptrii unei prezentri corelate,
pe care o prevede Standardul Financiar din Marea Britanie, FRS 5, Raportarea
coninutului economic al tranzaciei, pentru finanele inapelabile. Conform FRS 5,
bilanul prezint att valoarea brut a activului, ct i ca deducere direct datoria
inapelabil aferent. Susintorii acestei abordri au adus ca argument faptul c aceasta
reflect relaia strns dintre activele i datoriile corespunztoare lor, fr ns s
compromit prevederile generale referitoare la compensare. Cei ce s-au opus prezentrii
corelate au afirmat c aceast abordare genereaz o form de prezentare a bilanului pe
care IASC nu a utilizat-o pn acum i care poate crea confuzie. Consiliul a decis s nu
adopte prezentarea corelat.
68G. Consiliul a concluzionat c o prezentare la valoarea net este justificat atunci cnd
exist restricii ( inclusiv restricii ce se aplic n cazul falimentului ntreprinderii )
privind utilizarea activelor, astfel nct activele pot fi utilizate numai pentru plata sau
finanarea beneficiilor angajailor. Prin urmare, Consiliul a decis modificarea definiiei
activelor planului, prezentate n paragraful 67 de mai sus, astfel:
(a) se subliniaz urmtoarea idee : creditorii ntreprinderii nu vor avea acces la activele
deinute de fond, chiar n cazul
n care ntreprinderea d faliment; i
(b) se elimin condiia (c) , pentru ca existena unei obligaii legale sau implicite de a
plti direct beneficiile angajailor
s nu mpiedice prezentarea la valoarea net,i se modific condiia (b) ,pentru a se
permite , n mod explicit,
fondului s ramburseze ntreprinderii valoarea beneficiilor pe termen lung ale
angajailor pe care le-a pltit
ntreprinderea .
68H. Dac o ntreprindere are o obligaie direct fa de angajai, Consiliul admite c
prezentarea la valoarea net este inconsecvent cu prevederile IAS 39 de anulare a
recunoaterii instrumentelor financiare i cu prevederile IAS 32 referitoare la
compensare. Totui, Consiliul consider c restriciile de utilizare a activelor creeaz o
relaie suficient de puternic cu obligaiile privind beneficiile angajailor, astfel nct
prezentarea la valoarea net este mai relevant dect prezentarea la valoarea brut, chiar
dac ntreprinderea are o obligaie direct ctre angajai.
68I. Consiliul consider c astfel de restricii sunt specifice planurilor de beneficii ale
angajailor i nu intenioneaz s permit utilizarea prezentrii la valoarea net n cazul
altor datorii, dac nu sunt ndeplinite condiiile prevzute de IAS 32 i IAS 39. n
consecin, condiia (a) din noua definiie se refer la motivul existenei fondului.

Consiliul consider c o astfel de restricie arbitrar este singura modalitate practic de a

permite o excepie pragmatic la criteriile generale de compensare ale IASC, fr s
permit ns o extensie inacceptabil a acestei excepii la alte cazuri.
68J. n anumite planuri din unele ri, o ntreprindere are dreptul de a i se rambursa
beneficii ale angajailor dintr-un fond distinct, dar ntreprinderea are posibilitatea de a
amna primirea acestei rambursri sau de a solicita o sum mai mic dect totalul de
primit. Unii consider c aceast posibilitate de alegere slbete relaia dintre beneficii i
rambursri att de mult, nct nu se mai justific utilizarea prezentrii la valoarea net. De
asemenea, aceste persoane consider c definiia activelor planului trebuie s exclud
activele deinute de astfel de fonduri i c , n asemenea cazuri, trebuie utilizat o valoare
brut. Consiliul a concluzionat c relaia dintre beneficii i rambursri este suficient de
puternic n aceste cazuri i c abordarea net este mai corect.
68K. Propunerea Consiliului de lrgire a definiiei activelor planului a fost prezentat n
Proiectul de expunere E67, Activele planurilor de pensii, publicat n iulie 2000. Marea
majoritate din cei 39 de respondeni au fost de acord cu aceast propunere.
68L.Mai muli respondeni au propus o nou lrgire a definiiei, n sensul includerii
anumitor polie de asigurare cu efecte economice similare fondurilor ale cror active se
ncadreaz n definiia activelor planului, revizuit prin E67. n consecin, Consiliul a
decis extinderea definiiei activelor planului pentru ca aceasta s cuprind i anumite
polie de asigurare (descrise n prezent de IAS 19 ca polie de asigurare restrictive) care
ndeplinesc aceleai condiii ca i celelalte active ale planului. Aceste decizii au fost
incluse ntr-un IAS 19 revizuit, aprobat de Consiliu n octombrie 2000.
69. Vechiul IAS 19 prevedea ca activele planului s fie evaluate la valoarea la just, dar
nu ddea o definiie a valorii juste. Totui, alte Standarde Internaionale de Contabilitate
definesc valoarea just ca suma la care poate fi tranzacional un activ sau decontat o
datorie, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n
care preul este determinat obiectiv. Aceasta poate sugera c nu se va face nici o deducere
corespunztoare costurilor estimate necesare pentru a vinde activul (cu alte cuvinte, este
o valoare de pia medie, neajustat cu costurile tranzaciei). Cu toate acestea, unii susin
c un plan va ajunge, la un moment dat, n situaia n care trebuie s cedeze din active
pentru a plti beneficiile. De aceea, Consiliul a concluzionat n E54 c activele planului
trebuie evaluate la valoarea de pia. Valoarea de pia a fost definit, ca i n IAS 25,
Contabilitatea plasamentelor, ca suma ce se poate obine din vnzarea activului pe o pia
funcional.
70. Unii dintre cei care au fcut comentarii pe marginea propunerilor din E54 au
considerat c propunerea de a evalua activele planului la valoarea de pia ar fi
inconsecvent cu IAS 22, Combinri de ntreprinderi, i cu evaluarea activelor financiare
propus n documentul de lucru, Contabilitatea activelor i datoriilor financiare, publicat
de Comitetul permanent pe probleme de instrumente financiare al IASC, n martie 1997.
De aceea, Consiliul a decis ca activele planului s fie evaluate de valoarea lor just.

71. Unii consider c preocuprile referitoare la volatilitatea profitului raportat trebuie

contracarate permindu-se sau impunndu-se ntreprinderilor s evalueze activele
planului la o valoare apropiat celei de pia, care s reflecte variaiile nregistrate de
valoarea just pe o perioad de timp stabilit arbitrar, de exemplu, cinci ani. Consiliul
consider c utilizarea unor valori care depind de valoarea de pia ar complica excesiv i
inutil evaluarea, i c se rspunde ndeajuns preocuprilor legate de volatilitatea profitului
dac se combin abordarea de tip coridor aplicat ctigurilor i pierderilor actuariale
cu recunoaterea amnat n cazul sumelor care nu se ncadreaz n coridor.
72. Vechiul IAS 19 prevedea, n cazul n care valorile juste erau estimate prin actualizarea
viitoarelor fluxuri de numerar, ca rata rentabilitii pe termen lung s reflecte rata medie
aferent tuturor veniturilor (dobnzi, dividende i plusuri de valoare) anticipate a fi
obinute din activele planului pe perioada de timp pn la plata beneficiilor. Nu era clar
dac vechiul IAS 19 permitea ntreprinderilor s aleag ntre valoarea de pia i valoarea
actualizat a fluxurilor de numerar sau dac fluxurile de numerar actualizate puteau fi
utilizate numai dac nu exista o valoare de pia. Consiliul a decis ca activele planului s
fie evaluate prin tehnici, cum ar fi actualizarea fluxurilor de numerar anticipate numai
dac nu este disponibil o valoare de pia.
73. Unii consider c activele planului ar trebui evaluate pe urmtoarea baz, prevzut
de IAS 25, Contabilitatea investiiilor financiare:
(a) plasamentele pe termen lung sunt reflectate n bilan fie la cost, la o valoare
reevaluat, fie, n cazul aciunilor
tranzacionabile, la valoarea minim dintre cost i valoarea de pia determinat prin
raportare la un portofoliu.
Valoarea contabil a unui plasament pe termen lung se va diminua pentru a se
recunoate o scdere, de alt natur
dect temporar, n valoarea plasamentului; i
(b) plasamentele pe termen scurt sunt reflectate n bilan fie la valoarea de pia, fie la
valoarea minim dintre cost i
valoarea de pia.
Consiliul a respins aceast baz, pentru c nu este consecvent cu baza utilizat n
evaluarea obligaiilor corespunztoare activelor.
74. Consiliul a decis c plasamentele cu o valoare fix la rscumprare i cele care
corespund obligaiilor planului sau unor anumite pri din acesta, nu trebuie s aib o
baz diferit de evaluare. IAS 26, Contabilitatea i raportarea planurilor de pensii,
permite ca astfel de plasamente s fie evaluate pe baza costului amortizat.
75. Ca rspuns la comentariile privind propunerile din E54, Consiliul a decis ca toate
costurile de administrare a planului (nu doar cele de administrare a plasamentelor, cum se
propusese n E54) s fie deduse cnd se calculeaz rentabilitatea activelor planului.
Rambursri (paragrafele 104A-!04D) din Standard

75A. Paragraful 41 din IAS 19 prevede ca o ntreprindere s recunoasc drepturile sale ce

deriv dintr-o poli de asigurare ca active, dac polia este deinut chiar de
ntreprindere. IAS 19 (revizuit n 1998) nu s-a referit la evaluarea acestor polie de
asigurare. Drepturile ntreprinderii ce deriv din poliele de asigurare pot fi privite ca
active financiare. Cu toate acestea, contractele de asigurare sunt excluse din aria de
aplicabilitate a IAS 39 , Instrumente financiare, recunoatere i evaluare. De asemenea,
IAS 39 nu se aplic activelor i datoriilor angajatorilor, aferente planurilor de beneficii
ale angajailor, pentru care se aplic IAS 19, Beneficiile angajailor . Paragrafele 39-42
din IAS 19 se refer la beneficii asigurate, fcnd distincie ntre planurile de contribuii
determinate i planurile de beneficii determinate, fr ns a aborda chestiuni legate de
evaluare.
75B. Cnd s-a revizuit definiia activelor planului ( a se vedea paragrafele 68A-L de mai
sus ), Consiliul a decis s revizuiasc tratamentul polielor de asigurare pe care le deine o
ntreprindere, cu scopul de a finana beneficiile angajailor. Nici conform definiiei
revizuite, adoptate n anul 2000, drepturile ntreprinderii generate de o poli de asigurare
care nu este restrictiv (polia de asigurare restrictiv este definit n versiunea revizuit
n 2000 a IAS 19) nu constituie active ale planului.
75C. n 2000 , Consiliul a decis s introduc prevederi referitoare la recunoatere i
evaluare aplicabile rambursrilor
aferente unor asemenea polie de asigurare (a se vedea paragrafele 104A-D). Consiliul ia bazat aceste prevederi pe tratamentul rambursrilor prezentat n paragrafele 53-58 din
IAS 37, Provizioane, datorii i active contingente. Mai precis, Standardul prevede ca o
ntreprindere s recunoasc dreptul de a i se rambursa beneficii post-angajare precum un
activ distinct, i nu ca o deducere din obligaiile aferente. n toate celelalte privine (de
exemplu, utilizarea coridorului) , Standardul prevede ca ntreprinderea s trateze
asemenea drepturi la rambursare n aceeai manier ca i activele planului. Aceast
prevedere reflect relaia strns dintre dreptul la rambursare i obligaia aferent.
75D. Paragraful 104 prevede ca, n cazul n care activele planului includ polie de
asigurare cu exact aceeai valoare i scaden ca toate sau ca o parte din beneficiile
pltibile conform planului, drepturile planului generate de aceste polie de asigurare s fie
evaluate la aceeai valoare cu cea a obligaiilor aferente. Paragraful 104 D extinde aceast
concluzie la poliele de asigurare ce reprezint active ale ntreprinderii.
75E. IAS 37 prevede ca valoarea recunoscut a rambursrii s nu depeasc valoarea
provizionului. Paragraful 104A din Standard nu prevede restricii similare, pentru c
limitarea valorii activelor din paragraful 58 se aplic deja, i interzice recunoaterea unui
activ care depete beneficiile economice disponibile.
Limita privind recunoaterea unui activ (paragrafele 58-60 din Standard)
76. n anumite situaii, paragraful 54 din noul IAS 19 prevede recunoaterea unui activ de
ctre o ntreprindere. E54 a propus ca valoarea activului recunoscut s nu depeasc
suma valorilor actualizate ale:

(a) oricror rambursri din plan anticipate; i

(b) oricrei reduceri anticipate a viitoarelor contribuii generate de surplus.
n momentul aprobrii E54, Consiliul a considerat c o ntreprindere nu trebuie s
recunoasc un activ la o valoare ce depete valoarea actualizat a viitoarelor beneficii
pe care ntreprinderea anticipeaz c le va obine din acel activ. Aceast opinie este
consecvent cu propunerea Consiliului ca activele s nu fie nregistrate la o valoare
contabil mai mare dect valoarea lor recuperabil (a se vedea E55, Deprecierea
activelor). Vechiul IAS 19 nu prevedea asemenea restricii.
77. Cnd a revizuit comentariile privind propunerile din E54, Consiliul a concluzionat c
limita privind recunoaterea unui activ nu trebuie s fie mai important dect tratamentele
pierderilor actuariale sau ale costului serviciilor anterioare, pentru a nu veni n scopul
acestor ii n contradicie cu scopul acestor tratamente, n consecina, este probabil c
limita va trebui luat n tratamente; n consecin , este probabil c limita va trebui luat
n considerare atunci cnd:
(a) o ntreprindere a ales opiunea tranzitorie1 de a recunoate efectul adoptrii noului
IAS 19 pe o perioad de
maximum cinci ani, dar a finanat obligaia mai repede; sau
(b) planul funcioneaz de foarte muli ani i dispune de un surplus foarte mare, mai mult
dect suficient pentru a
elimina toate contribuiile viitoare, care nu poate fi returnat ntreprinderii.
78. Unii respondeni au considerat c limita din E54 nu putea fi pus n aplicare pentru
c ar fi nsemnat ca ntreprinderea s fie nevoit s fac prognoze extrem de subiective
referitoare la rambursrile anticipate sau la reducerile anticipate ale contribuiilor. Ca
rspuns la aceste comentarii, Consiliul a fost de acord ca limita s reflecte rambursrile
disponibile sau reducerile disponibile ale contribuiilor.
Reduceri i decontri (paragrafele 109-115 din Standard)
79. Conform vechiului IAS 19, ctigurile din reduceri i decontri erau recunoscute
atunci cnd avea loc reducerea sau decontarea, dar pierderile erau recunoscute atunci
cnd era probabil c reducerea sau decontarea va avea loc. Consiliul a concluzionat c
intenia managementului de a reduce sau deconta un plan de beneficii determinate nu
constituie o baz suficient pentru recunoaterea unei pierderi. Noul IAS 19 prevede ca
pierderile din reduceri i decontri, precum i ctigurile, s fie recunoscute la momentul
n care reducerea sau decontarea are loc. Precizrile privind recunoaterea reducerilor i
decontrilor au fost armonizate cu propunerile din E59, Provizioane, datorii i active
contingente.
80. Unele Standarde naionale prevd urmtoarele:
(a) ctigul sau pierderea provenit dintr-o reducere include orice cost neamortizat al
serviciilor anterioare (ntruct o
reducere elimin impactul motivaional al mbuntirii beneficiilor care fusese iniial
anticipat), dar exclude

ctigurile sau pierderile actuariale nerecunoscute (din cauz c ntreprinderea este n

continuare expus riscului
statistic); i
(b) ctigul sau pierderea provenit dintr-o decontare include orice ctiguri sau pierderi
actuariale nerecunoscute (dat
fiind c ntreprinderea nu mai este expus riscului statistic), dar exclude costul
neamortizat al serviciilor anterioare
(ntruct impactul motivaional al mbuntirii beneficiilor, care fusese iniial
anticipat, este nc prezent).
Consiliul consider c aceast abordare este corect din punct de vedere conceptual, dar
este prea complex. Noul
IAS 19 prevede includerea ctigurilor i pierderilor actuariale nerecunoscute i a
costului serviciilor anterioare n
ctigul sau pierderea generat de reducere sau decontare. Aceast abordare este
consecvent cu vechiul IAS 19.
Prezentarea informaiilor (paragrafele 116-125 din Standard)
81. Consiliul a decis s nu precizeze dac o ntreprindere ar trebui s fac distincie ntre
partea ne termen lung i cea pe termen scurt a activelor i datoriilor generate de
beneficiile post-angajare, pentru c o astfel de distincie poate fi uneori arbitrar.
82. Foarte importante pentru utilizatorii situaiilor financiare sunt informaiile referitoare
la planurile de beneficii determinate, fiindc utilizatorii nu vor avea alte informaii
publicate de ntreprindere pe baza crora acetia s poat estima natura i dimensiunea
obligaiilor privind beneficiile determinate i s evalueze riscurile aferente acestor
obligaii. Prevederile referitoare la prezentarea informaiilor se bazeaz pe urmtoarele
principii:
(a) cele mai importante informaii legate de beneficiile angajailor sunt cele privind
incertitudinea asociat evalurii
obligaiilor i costurilor aferente beneficiilor angajailor i cele privind potenialele
consecine ale acestei
incertitudini asupra viitoarelor fluxuri de numerar;
(b) schemele de beneficii ale angajailor sunt adesea complexe, ceea ce nseamn c este
deosebit de important ca
prezentarea informaiilor s fie clar, concis i relevant;
(c) dat fiind faptul c exist o multitudine de opinii privind tratamentul ctigurilor i
pierderilor actuariale, i al costului
serviciilor anterioare, prevederile referitoare la prezentarea informaiilor trebuie s
evidenieze impactul lor asupra
contului de profit i pierdere, i impactul oricror ctiguri i pierderi actuariale
nerecunoscute, i al oricror costuri
neamortizate ale serviciilor anterioare asupra bilanului; i
(d) beneficiile generate de informaii trebuie s fie mai mari dect costul furnizrii lor.

83. Consiliul a decis urmtoarele modificri n prevederile referitoare la prezentarea

informaiilor propuse n E54:
(a) descrierea unui plan de beneficii determinate poate s fie doar una general, a tipului
de plan: de exemplu, trebuie
s se fac distincie ntre planurile de pensii pe baza unui salariu nemodificat,
planurile pe baza salariului final i
planurile medicale post-angajare. Nu sunt necesare detalii suplimentare;
(b) o ntreprindere trebuie s prezinte sumele (dac exist astfel de sume) incluse n
valoarea just a activelor planului,
nu numai pentru fiecare categorie de instrumente financiare ale ntreprinderii, ci i
pentru orice alt activ utilizat de
ntreprindere (de exemplu, cldiri);
(c) o ntreprindere nu trebuie s prezinte numai rentabilitatea anticipat a activelor
planului, ci i rentabilitatea efectiv
a acestora;
(d) o ntreprindere trebuie s prezinte o reconciliere a variaiilor datoriei (sau activului)
net(e) recunoscut(e) n bilan; i
(e) o ntreprindere trebuie s prezinte orice valoare nerecunoscut ca activ, ca urmare a
noii limite prezentate n
paragraful 58(b) din Standard.
84. Unii dintre cei care au comentat propunerile din E54, n special dintre cei care le-au
elaborat, au considerat c erau prea multe informaii care trebuia prezentate. Muli dintre
respondeni i-au exprimat preocuparea referitoare la agregarea acestor informaii: cum
trebuie o ntreprindere s agrege informaiile privind diversele planuri ntr-o manier
concis, logic i eficient? Dou prevederi ridicau cele mai multe probleme: cea
referitoare la analiza cheltuielilor totale trecute n contul de profit i pierdere i cea
referitoare la ipotezele actuariale. Mai precis, un numr de respondeni au considerat c
prevederea referitoare la prezentarea ratelor anticipate de cretere a salariilor ar provoca
ntreprinderii dificulti n relaia cu angajaii. Cu toate acestea, Consiliul a concluzionat
c toate prevederile referitoare la prezentarea informaiilor sunt foarte importante.
85. Consiliul a analizat dac ntreprinderile mai mici sau cele necotate la burs pot fi
exceptate de la vreuna din aceste prevederi. Totui, Consiliul a concluzionat c orice
asemenea exceptare fie ar conduce la reprezentarea unor informaii eseniale, fie ar
reduce nesemnificativ costurile aferente prezentrii.
Alte beneficii dect cele post-angajare
Absene compensate (paragrafele 11-16 din Standard)
86. Unii consider c dreptul unui angajat la viitoare absene compensate nu creeaz o
obligaie dac acest drept depinde de evenimente viitoare, altele dect serviciile ce
urmeaz a fi prestate n viitor. Cu toate acestea, Consiliul consider c o obligaie apare
pe msur ce un angajat presteaz servicii, ceea ce i mrete treptat dreptul (fie c acesta
depinde sau nu de anumite evenimente) la viitoare absene compensate; de exemplu,

concediile medicale pltite care se acumuleaz creeaz o obligaie pentru c orice drept
neutilizat sporete dreptul angajatului de a beneficia de concediu medical n perioadele
urmtoare. Probabilitatea ca angajatul s se mbolnveasc n urmtoarele perioade
influeneaz evaluarea acelei obligaii, dar nu determin existena obligaiei respective.
87. Consiliul a analizat trei abordri alternative de evaluare a obligaiei ce rezult din
dreptul neutilizat la absene compensate care continu s se acumuleze:
(a) s se recunoasc n ntregime dreptul neutilizat ca o datorie, pe baza c orice viitoare
pli se fac mai nti din
dreptul neutilizat i numai ulterior din dreptul care urmeaz s se acumuleze n
perioadele urmtoare (o abordare
FIFO);
(b) s se recunoasc o datorie n msura n care se anticipeaz c viitoarele pli ctre
ntregul grup de angajai
urmeaz s depeasc viitoarele pli care ar fi fost anticipate n lipsa caracteristicii
de acumulare a drepturilor (o
abordare LIFO la nivel de grup); sau,
(c) s se recunoasc orice datorie n msura n care se anticipeaz c viitoarele pli ctre
angajai, luai individual,
urmeaz s depeasc viitoarele pli care ar fi fost anticipate n lipsa caracteristicii
de acumulare a drepturilor (o
abordare LIFO la nivel individual).

Aceste metode sunt ilustrate prin urmtorul exemplu.

Exemplu
O ntreprindere are 100 de angajai, fiecare avnd dreptul la cinci zile lucrtoare de
concediu medical pltit pe an. Concediul medical neutilizat poate fi reportat doar n anul
urmtor. Acest concediu este luat iniial din dreptul aferent anului n curs i apoi din
soldul reportat din anul anterior ( pe o baz LIFO). La 31 decembrie 20X1, dreptul mediu
neutilizat este de dou zile pe angajat. ntreprinderea anticipeaz, pe baza experienei din
anii anteriori, c 92 de angajai vor lua cel mult patru zile de concediu medical pltit n
anul 20X2 i c ceilali opt angajai vor lua fiecare n medie ase zile i jumtate.
Metoda (a) ntreprinderea recunoate o datorie egal cu valoarea neactualizat a 200 de
zile de concediu medical pltit
(dou zile pentru fiecare din cei 100 de angajai). Se presupune c primele 200
de zile de concediu medical
pltit rezult din drepturi neutilizate.
Metoda (b) ntreprinderea nu recunoate nici o datorie pentru c nu anticipeaz c zilele
de concediu medical pltit
datorate ntregului grup de angajai vor depi dreptul de cinci zile pentru
fiecare angajat aferent anului

20X2.
Metoda (c) ntreprinderea recunoate o datorie egal cu valoarea neactualizat a 12 zile
de concediu medical (o zi i
jumtate pentru fiecare din cei opt angajai).
88. Consiliul a selectat metoda (c), abordarea LIFO la nivel individual, pentru c aceast
metod evalueaz obligaia la valoarea actualizat a viitoarelor pli suplimentare,
anticipate a fi generate exclusiv ca urmare a caracteristicii de acumulare a drepturilor.
Noul IAS 19 noteaz c, n multe cazuri, datoria rezultat va fi sub pragul de
semnificaie.
Beneficii n cazul decesului n timpul serviciului
89. E54 a fcut precizri referitoare la situaiile n care beneficiile n cazul decesului n
timpul serviciului nu sunt asigurate extern i nu sunt incluse ntr-un plan de beneficii
post-angajare. Consiliul a concluzionat c astfel de situaii sunt rare. Prin urmare,
Consiliul a decis s renune la precizrile referitoare la beneficiile n cazul decesului n
timpul serviciului.
Alte beneficii pe termen lung (paragrafele 126-131 din Standard)
90. Consiliul a decis, pentru simplitate, nici s nu permit, nici s nu impun o abordare
de tip coridor pentru alte beneficii pe termen lung, ntruct aceste beneficii nu prezint
dificulti de evaluare la fel de mari ca beneficiile post-angajare. Din acelai motiv,
Consiliul a decis s prevad recunoaterea imediat a tuturor costurilor serviciilor
anterioare aferente unor asemenea beneficii i s nu permit opiuni tranzitorii pentru
aceste beneficii.
Beneficii pentru ncheierea contractului de munc (paragrafele 132-143 din Standard)
91. Conform unor Standarde naionale, beneficiile pentru ncheierea contractului de
munc nu sunt recunoscute pn ce angajaii nu au acceptat oferta de beneficii pentru
ncheierea contractului de munc. Totui, Consiliul a decis c prin anunarea unei oferte
angajailor (sau reprezentanilor acestora) se creeaz o obligaie, care trebuie recunoscut
ca datorie dac exist un plan formal, detaliat. Acest plan face probabil existena unei
ieiri de resurse reprezentnd beneficii economice i permite ca obligaia s fie evaluat
cu suficient certitudine.
92. Unii consider c trebuie fcut o distincie ntre:
(a) beneficii pentru ncheierea contractului de munc generate de o prevedere legal sau
contractual explicit; i
(b) beneficii pentru ncheierea contractului de munc determinate de o ofert, fcut, cu
scopul de a ncuraja plecrile
voluntare din ntreprindere.

Consiliul consider c o asemenea distincie nu este relevant; o ntreprindere ofer

beneficii pentru ncheierea contractului de munc, pentru a ncuraja plecrile voluntare,
tocmai din cauz c are deja o obligaie implicit. Anunarea unei oferte permite
ntreprinderii s evalueze obligaia cu suficient certitudine. E54 a propus acceptarea unei
flexibiliti limitate, pentru a se permite ca anunul s se fac imediat dup data
bilanului. Totui, ca rspuns la comentariile pe marginea propunerilor din E54 i pentru a
se asigura consecvena cu E59, Provizioane, datorii i active contingente, Consiliul a
decis s elimine aceast flexibilitate.
93. Beneficiile pentru ncheierea contractului de munc sunt adesea strns legate de
reduceri i decontri, precum i de prevederi referitoare la restructurare. Prin urmare,
Consiliul a decis c este nevoie ca principiile privind recunoaterea i evaluarea s fie
similare. Prevederile referitoare la recunoaterea beneficiilor pentru ncheierea
contractului de munc (i a reducerilor i decontrilor) au fost armonizate cu propunerile
din E59, Provizioane, datorii i active contingente. Consiliul a hotrt s adauge
prevederi explicite (care nu au fost incluse n E54) referitoare la evaluarea beneficiilor
pentru ncheierea contractului de munc, prin care se impune actualizarea beneficiilor
pentru ncheierea contractului de munc care trebuie pltite dup o perioad de cel puin
un an.
Compensaii sub forma participaiilor la capitalurile proprii (paragrafele 144-152 din
Standard)
94. Consiliul a decis ca noul IAS 19:
(a) s nu includ prevederi referitoare Ia recunoaterea i evaluarea compensaiilor sub
forma participaiilor la
capitalurile proprii, ca urmare a lipsei de consens internaional n privina
recunoaterii i evalurii obligaiilor i
costurilor aferente; i nici
(b) s nu prevad prezentarea valorii juste a opiunilor pe aciuni ale angajailor, ca
urmare a lipsei de consens
internaional n privina valorii juste a multor opiuni pe aciuni ale angajailor.
Date tranzitorie i data intrrii n vigoare (paragrafele 153-158 din Standard)
95. Consiliul recunoate c noul IAS 19 va conduce la modificri semnificative n cazul
unor ntreprinderi. E54 a propus diminuarea acestei probleme prin ntrzierea datei de
intrare n vigoare a noului I AS 19 pe o perioad de 3 ani dup aprobarea lui. Ca rspuns
la comentariile asupra propunerilor E54, Consiliul a introdus o opiune tranzitorie pentru
a amortiza o cretere a datoriilor determinate de beneficii pe o perioad de maximum
cinci ani. n consecin, Consiliul a decis c nu era necesar amnarea datei intrrii n
vigoare a Standardului.
96. E54.nu a propus prevederi tranzitorii. Prin urmare, o ntreprindere care aplic noul
IAS 19 pentru prima dat ar fi trebuit s calculeze retrospectiv efectul coridorului. Unii
respondeni au considerat c acest lucru nu este posibil n practic i c nu ar oferi

informaii utile. Consiliul a fost de acord cu aceste comentarii. Astfel, noul AS 19

confirm faptul c, n momentul aplicrii lui pentru prima dat, o ntreprindere nu va
trebui s calculeze retrospectiv influena coridorului.