Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Cnd avei nevoie de soluii pentru orice problem n aceste domenii, (fie c este
vorba de o ntrebare punctual, de reflectarea unor nregistrri contabile, de un
tratament fiscal ori monografie contabil pe o spe anume) v putem oferi sprijin,
contactndu-ne la office@accounting-leader.ro, sau direct de pe site-ul nostru
www.accounting-leader.ro.
1
Cuprins:
A01. Notiuni introductive....................................................................................................... 004
A02. Modificarea Legii contabilitatii 82/1991 1 ianuarie 2015.................. 004
Eliminarea sistemului simplificat de contabilitate....................................... 005
Depunerea mai multor seturi de situatii financiare..................................... 005
Partida simpla vs partida dubla............................................................................. 005
Exercitiul financiar diferit de anul calendaristic............................................ 006
Alte modificari............................................................................................................... 009
A03. Categorii de entitati si structura situatiilor financiare individuale... 009
Microentitatile.............................................................................................................. 010
Entitile mici................................................................................................................ 011
Entitile mijlocii i mari.......................................................................................... 012
A04. Grupurile de firme si structura situatiilor financiare consolidate..... 015
A05. Categoriile de entitati supuse auditului statutar.......................................... 016
2
B12. Recunoasterea comisioanelor bancare aferente obtinerii de
credite..................................................................................................................................... 077
B13. Programe de fidelizare a clienilor........................................................................ 078
B14. Recunoasterea depozitelor bancare... 080
B15. Eliminarea categoriilor de venituri/cheltuieli extraordinare 081
B16. Contabilitatea provizioanelor.. 081
Provizioane pentru dezafectarea imobilizrilor corporale 082
Provizioane pentru restructurare.. 093
Provizioane pentru terminarea contractului de munc... 096
Provizioane pentru contracte cu titlu oneros. 096
Provizioane n legtur cu acorduri de concesiune 099
Evaluarea provizioanelor 099
B17. Evaluarea fondului commercial pozitiv 099
B18. Actiuni primite fr plat 100
B19. Alte noutati contabile.................................................................................................... 102
B20. Modificarea Planului de conturi.............................................................................. 103
3
Pana la 31 decembrie 2014, operatorii economici ale cror valori mobiliare
nu erau admise la tranzacionare pe o pia reglementat au aplicat OMFP
3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene. Aceste reglementari au fost publicate in MOf nr 766 bis din 10
noiembrie 2009 si au intrat in vigoare incepand cu 1 ianuarie 2010. Practic, la
momentul respectiv, au fost transpuse prevederile cuprinse n Directiva a IV-a a
CEE 78/660/CEE din 25 iulie 1978 si Directiva a VII-a a CEE 83/349/CEE din 13
iunie 1983 privind conturile consolidate.
Notiuni introductive
4
a. Eliminarea sistemului simplificat de contabilitate
In MOf nr 522 din 25 iulie 2011 a fost publicat OMFP 2239/2011 pentru
aprobarea sistemului simplificat de contabilitate, sistem care insa nu a fost
implementat in practica de catre cei implicati si nu a avut efectul scontat. Ar fi
trebuit ca entitatile care n exerciiul financiar precedent nregistrau o cifra de
afaceri sub echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro i totalul activelor sub
echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro sa poata opta pentru intocmirea de
situatii financiare simplificate alcatuite doar din bilant si cont de profit si
pierdere simplificate.
Inclusiv planul de conturi era unul simplificat, cu mai putine elemente (de
exemplu, imobilizarile corporale indiferent ca erau terenuri, constructii, masini,
mobilier erau inregistrate impreuna in contul 210 Imobilizari corporale etc.).
Conform datelor disponibile la sfarsitul anului 2013, doar 12.900 de
operatori economici (circa 2% din totalul entitilor) au ales s aplice sistemul
simplificat de contabilitate.
Avand in vedere Directiva 2013/34/UE privind situaiile financiare,
incepand cu 1 ianuarie 2015 s-au abrogat prevederile referitoare la sistemul
simplificat de contabilitate.
Conform Legii contabilitatii nr 82/1991, in cazul acestor entitati,
contabilitatea putea fi organizata si condusa pe baza unor contracte de prestari
servicii incheiate cu persoane fizice care trebuiau sa aiba studii economice
superioare, fara a fi obligate sa fie membre ale CECCAR. Tinand cont ca sistemul
simplificat de contabilitiate s-a abrogat, atunci si aceasta prevedere cu privire la
calitatea persoanelor care organizeaza contabilitatea a fost eliminata incepand cu
1 ianuarie 2015.
5
Registrului-jurnal de ncasri i pli i Registrului-inventar, introducandu-se un
Registru de evidenta fiscala.
CONTABIL:
Exerciiul financiar este de 12 luni si reprezint perioada pentru care se
ntocmesc situaiile financiare anuale. De regul, exercitiul financiar coincide cu
anul calendaristic.
Conform Legii contabilitatii 82/1991, actualizata prin OUG 79/2014,
incepand cu 1 ianuarie 2015, exerciiul financiar poate fi diferit de anul
calendaristic pentru sucursalele cu sediul n Romnia, care aparin unei persoane
juridice cu sediul n strintate, precum i pentru persoanele juridice cu sediul
n Romnia. Aceste prevederi nu se aplic:
- instituiilor de credit;
- instituiilor financiare nebancare, nscrise n Registrul general;
- instituiilor de plat i instituiilor emitente de moned electronic, care
acord credite legate de serviciile de plat i a cror activitate este limitat
la prestarea de servicii de plat, respectiv emitere de moned electronic i
prestare de servicii de plat;
- entitilor autorizate, reglementate i supravegheate de Autoritatea de
Supraveghere Financiar.
6
precedent datei cnd ncepe lichidarea. Perioada de lichidare este considerat un
exerciiu financiar distinct fa de cel precedent, indiferent de durata sa.
Pentru instituiile publice, exerciiul financiar este anul bugetar.
FISCAL:
ncepnd cu 1 ianuarie 2014, contribuabilii care au optat, n conformitate cu
legislaia contabil n vigoare, pentru un exerciiu financiar diferit de anul
calendaristic pot opta ca anul lor fiscal s corespund exerciiului financiar ales,
asigurandu-se astfel o corelare a legii fiscale cu cea contabil.
n MOf nr 10 din 8 ianuarie 2014 a fost publicat OPANAF nr 3854/2013 prin
care s-a introdus Formularul 014 Notificare privind modificarea anului fiscal.
Astfel, in anul 2014, au putut opta pentru un alt an fiscal decat anul
calendaristic:
sucursalele care aparin unei persoane juridice cu sediul n strintate,
dac exerciiul financiar pentru persoana juridic de care aparin difer de
anul calendaristic; i
filialele consolidate ale unei societi-mam cu sediul n strintate, dac
exerciiul financiar al societii-mam difer de anul calendaristic.
Exemplu:
ncepnd cu anul 2015, entitatea Leader care activeaza in industria
hoteliera dorete s i modifice anul fiscal. n acest sens, entitatea face toate
demersurile pentru ca anul fiscal s fie 1 octombrie 30 septembrie.
Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal?
7
Entitatea va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la
data de 25 decembrie 2016.
Exemplu:
n anul 2015, entitatea Leader i modific anul fiscal, astfel incat acesta sa
inceapa la 1 mai si sa incheie la 30 aprilie.
Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal?
Exemplu:
n anul 2015, entitatea Leader i exprima intentia modificrii anului fiscal,
astfel incat acesta sa inceapa la 1 septembrie si sa incheie la 31 august.
Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal?
8
2015.
Ulterior, societatea va declara impozitul pe profit corespunztor
trimestrelor componente anului fiscal modificat, dupa cum urmeaz:
Trimestrul I 1 septembrie 2015 30 noiembrie 2015;
Trimestrul II 1 decembrie 2015 28 februarie 2016;
Trimestrul III 1 martie 2016 31 mai 2016;
Trimestrul IV 1 iunie 2016 31 august 2016 (nu depune Declaraia 100).
Entitatea Leader va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate
pn la data de 25 noiembrie 2016.
e. Alte modificari
9
Situaiile financiare anuale constituie un tot unitar. Obiectivul acestora l
constituie furnizarea de informaii despre poziia financiar, performana
financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti, utile unei categorii largi de
utilizatori. Elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, reflectate
prin bilan, sunt activele, datoriile i capitalurile proprii, iar elementele direct
legate de evaluarea performanei financiare, prin intermediul contului de
profit i pierdere, sunt veniturile i cheltuielile.
ATENTIE:
Se introduc cerine privind informaiile care trebuie prezentate de
entiti, n funcie de mrimea acestora. Pentru determinarea sumelor care
stau la baza criteriilor de clasificare, se utilizeaza cursul de schimb
valutar publicat n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene la data de 19 iulie
2013, respectiv 4,4338 lei/euro.
A. Microentitatile
10
- informatii suplimentare care cuprind:
politicile contabile despre:
bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente;
conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile
contabile prevzute de reglementrile contabile;
orice modificri semnificative ale politicilor contabile adoptate;
valoarea total a oricror angajamente financiare, garanii sau active
i datorii contingente neincluse n bilan, indicnd natura i forma
oricrei garanii reale care a fost acordat;
orice angajamente privind pensiile i entitile afiliate sau asociate;
suma avansurilor i creditelor acordate membrilor organelor de
administraie, de conducere i de supraveghere, cu indicarea ratelor
dobnzii, a principalelor condiii i a oricror sume restituite,
amortizate sau la care s-a renunat, precum i a angajamentelor
asumate n numele acestora sub forma garaniilor de orice fel, cu
indicarea totalului pe fiecare categorie;
informaii privind achiziiile propriilor aciuni, i anume:
motivele achiziiilor efectuate n cursul exerciiului financiar;
numrul i valoarea nominal sau, n absena acesteia,
echivalentul contabil al aciunilor achiziionate i nstrinate n
cursul exerciiului financiar i proporia din capitalul subscris
pe care acestea o reprezint;
n cazul achiziiei i nstrinrii cu titlu oneros, contravaloarea
aciunilor;
numrul i valoarea nominal sau, n absena acesteia,
echivalentul contabil al tuturor aciunilor achiziionate i
deinute de entitate i proporia din capitalul subscris pe care
acestea o reprezint;
B. Entitile mici
11
Pana la 31 decembrie 2014, entitile care la data bilanului depeau
limitele a dou din trei criterii (total active: 3.650.000 euro, cifr de afaceri net:
7.300.000 euro i numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50)
ntocmeau situaii financiare anuale cu 5 componente. Ca urmare a creterii
criteriilor de mrime, este posibil ca unele entiti care ntocmeau situaii
financiare cu 5 componente sa intocmeasca incepand cu 1 ianuarie 2015 situaii
financiare cu 3 componente.
Situaiile financiare anuale ale entitatilor mijlocii si mari sunt compuse din:
- bilan;
- cont de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de trezorerie; si
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
RETINETI:
In tabelul de mai jos, regasiti sintetizat coninutul situaiilor financiare
pentru fiecare categorie de entiti:
Entitati
Entitati
Componente situatii financiare Microentitati mijlocii si
mici
mari
Bilan - - DA
Bilan prescurtat DA DA -
Cont de profit i pierdere DA DA
Cont de profit i pierdere prescurtat DA - -
Situaia fluxurilor de trezorerie - Optional DA
Situaia modificrilor capitalului - Optional DA
propriu
Note explicative - DA DA
Informaii suplimentare DA - DA
Raport consolidat - pli ctre guverne - - DA
----------------------------------------------------------------------------------
12
Entitatea schimb categoria n care se ncadreaz doar dac 2 exerciii
financiare consecutive depete sau nceteaz s depeasc criteriile de
mrime. Ca urmare, modificarea criteriilor de mrime nu determin automat
ncadrarea entitii ntr-o nou categorie. Pentru ntocmirea situaiilor financiare
anuale, ncadrarea n criteriile de mrime se efectueaz la sfritul exerciiului
financiar, pe baza indicatorilor determinai din situaiile financiare ale exerciiului
financiar precedent celui de raportare i a indicatorilor determinai pe baza
datelor din contabilitate i a balanei de verificare ncheiate la finele exerciiului
financiar curent.
Exemplu:
Entitatea Leader a fost nfiinat n martie 2014. Dispunei de urmtoarele
informaii extrase din evidena contabil de la sfarsitul celor 5 exerciii financiare
care au urmat (sumele sunt exprimate n euro):
LA 31.12.2015:
Avand in vedere ca in anul 2014 nu s-au depasit 2 criterii de marime
specifice microentitatilor (total active < 350.000 euro si numar mediu salariati <
10), iar in anul 2015 situatia a fost similara in sensul ca nu s-au depasit 2 criterii
(total active < 350.000 euro si cifra de afaceri neta < 700.000 euro), societatea
Leader va fi considerata MICROENTITATE si va intocmi situatii financiare
alcatuite din bilan prescurtat, cont prescurtat de profit si pierdere si o serie de
informatii suplimentare (daca este cazul).
LA 31.12.2016:
Entitatea a depasit 2 criterii de marime specifice microentitatilor (cifra de
afaceri neta > 700.000 euro si numar mediu salariati > 10), insa in anul precedent
s-a depasit un singur criteriu de marime (numar mediu salariati > 10). Astfel,
entitatea va fi considerata tot MICROENTITATE si va intocmi situatii financiare
cu aceleasi componente.
13
LA 31.12.2017:
In anul precedent, entitatea a depasit 2 criterii de marime aferente
microentitatilor (cifra de afaceri neta > 700.000 euro si numar mediu salariati >
10). In anul curent, au fost depasite toate cele 3 criterii de marime, insa nu s-au
depasit criteriile de marime specifice entitatilor mici. Astfel, entitatea va fi
considerata ENTITATE MICA si va intocmi situatii financiare alcatuite din bilan
prescurtat, cont de profit si pierdere si note explicative.
LA 31.12.2018:
Entitatea a depasit un singur criteriu de marime specific microentitatilor
(cifra de afaceri > 700.000 euro), insa va fi calificata tot ca ENTITATE MICA,
deoarece este primul an dupa 2017 in care societatea nu depaseste 2 criterii de
marime.
Daca si la sfarsitul anului 2019 societatea ar fi inregistrat aceleasi sume ca
in anul 2018, atunci ar fi fost considerata iar MICROENTITATE si ar fi depus
situatii financiare conform cerintelor.
Exemplu:
Societatea Leader prezinta la 31 decembrie 2014 urmatoarele date:
- cifra de afaceri 500.000 EUR;
- total active 600.000 EUR; si
- numar mediu de salariati 12.
La 31 decembrie 2015, se cunosc urmatoarele informatii:
- cifra de afaceri 420.000 EUR;
- total active 580.000 EUR;
- in perioada ianuarie-iunie a avut 8 salariati, in perioada iulie
noiembrie 6 salariati, iar in luna decembrie 12 salariati.
Care va fi componenta situatiilor financiare intocmite de entitatea Leader?
Criteriul privind cifra de afaceri NU este indeplinit in niciun an din cei doi
ani prezentati. Desi totalul activelor detinute in fiecare din cei 2 ani este mai mare
decat plafonul de 350.000 EUR, societatea Leader va fi MICROENTITATE,
deoarece numarul mediu de salariati NU este minim 10 in ambele exercitii
14
financiare (desi in decembrie 2015 are 12 salariati).
6 5 1
Numar mediu salariati 2015 = 8 + 6 + 12 = 7,5 angajati
12 12 12
15
Grupurile mici i mijlocii sunt grupurile constituite din societile-mam i
filialele care urmeaz s fie incluse n consolidare i care, pe baz consolidat, nu
depesc limitele a cel puin 2 din cele 3 criterii de mai sus la data bilanului
societii-mam. Acestea NU INTOCMESC SITUATII financiare consolidate.
Atentie! Daca una din societatile grupului fie filiala sau societate mama este
de interes public, atunci exista obligatia intocmirii de situatii financiare anuale
consolidate i un raport consolidat al administratorilor.
16
2. Entitile care, la data bilanului, depesc limitele a cel puin dou dintre
urmtoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 3.650.000 EUR;
b) cifra de afaceri net: 7.300.000 EUR;
c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.
3. Societatile care sunt obligate sa intocmeasca situatii financiare anuale
consolidate.
4. Societile/companiile naionale, societile cu capital integral sau
majoritar de stat i regiile autonome
Asa cum bine stiti, incepand cu anul 2010, tratamentul contabil aplicabil in
cazul reducerilor comerciale primite/acordate a suportat modificari. OMFP
3055/2009 prevedea faptul ca reducerile comerciale primite ULTERIOR facturii
initiale trebuiau sa fie inregistrate in contul 609 Reduceri comerciale primite.
Planul de conturi este structurat pe clase si pe grupe de conturi si contine o
serie de reguli. De exemplu, in conturile cu trei cifre, cifra terminal 9 semnific
operaiuni de sens contrar celor acoperite n mod normal de conturile de nivel
superior din grupa din care fac parte. De aceea, contul 609 Reduceri comerciale
primite stiam ca se crediteaza cu valoarea reducerilor comerciale primite ulterior
facturrii.
Insa, incepand cu 1 ianuarie 2015, trebuie sa fim mai atenti in cazul
reducerilor comerciale primite pentru stocuri.
Exemplu:
In 20 ianuarie 2015, entitatea Leader a achizitionat materiale consumabile
in baza unei facturi cu urmatoarele date:
valoare materiale consumabile: 1.000 lei + TVA;
17
reducere comerciala primita: 100 lei + TVA;
total factura: 900 lei + TVA.
Care este tratamentul contabil al acestei achizitii?
Exemplu:
In data de 5 ianuarie 2015, entitatea Leader a achizitionat marfuri de la
furnizorul Beta in baza unei facturi cu urmatoarele date:
marfuri tip A: 20.000 lei + TVA 24%;
marfuri tip B: 10.000 lei + TVA 24%;
18
In data de 12 ianuarie 2015, entitatea primeste de la furnizor o factura de
reducere comerciala de 10 % cu urmatoarele informatii:
marfuri tip A: 2.000 lei + TVA 24%;
marfuri tip B: 1.000 lei + TVA 24%;
La 12 ianuarie 2015, societatea detinea in gestiune urmatoarele stocuri
valorice de la acest furnizor:
marfuri tip A: 5.000 lei;
marfuri tip B: 2.000 lei.
19
Exemplu:
In data de 18 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime de
la un furnizor la costul de 5.000 lei, TVA 24%. In data de 24 martie 2015, se
primeste de la acelasi furnizor o factura de reducere pentru materiile prime
achizitionate in suma de 500 lei, TVA 24%.
Entitatea tine evidenta global-valoric si inregistreaza descarcarea din
gestiune a materiilor prime la sfarsitul fiecarei luni. In data de 28 martie 2015, se
dau in consum materii prime in suma de 2.500 lei.
Care este tratamentul contabil pentru aceasta achizitie?
20
Daca este sa analizam in profunzime acest tratament contabil introdus
incepand cu 1 ianuarie 2015, ajungem la concluzia ca este in beneficiul
societatilor. Primirea unei reduceri comerciale si inregistrarea ei in contul 609
reprezinta o diminuare de cheltuieli, ceea ce duce la un rezultat contabil si fiscal
mai mare, respectiv la un impozit pe profit mai mare...De ce sa reducem
cheltuielile societatii daca stocul respectiv nu a fost inca recunoscut la
cheltuieli??? Iata un exemplu in acest sens.
Exemplu:
In data de 8 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime la
costul de 10.000 lei, TVA 24% care vor fi date in consum in data de 5 aprilie 2015.
In data de 27 martie 2015, entitatea primeste de la furnizor o reducere comerciala
de 2.000 lei, TVA 24% aferenta produselor respective.
Sa presupunem ca la 31 martie 2015, entitatea are venituri de 30.000 lei
(impozabile) si cheltuieli de 10.000 lei (integral deductibile).
Care este tratamentul contabil pentru aceasta achizitie?
Elemente Suma
* Venituri 30.000 lei
Cheltuieli 10.000 lei
+ Reduceri comerciale primite 2.000 lei
= Rezultat contabil/fiscal 22.000 lei
21
Impozit pe profit (22.000 lei x 16%) 3.520 lei
= Rezultat net 18.480 lei
Elemente Suma
* Venituri 30.000 lei
Cheltuieli 10.000 lei
= Rezultat contabil/fiscal 20.000 lei
Impozit pe profit (20.000 lei x 16%) 3.200 lei
= Rezultat net 16.800 lei
22
In aprilie, societatea inregistreaza o cheltuiala de 8.000 lei:
consumul materiilor prime:
Astfel, pe cele 2 trimestre cumulat, impactul este acelasi. Este vorba practic
aici de conectarea veniturilor la cheltuieli, un principiu fundamental de care
trebuie sa tinem cont de fiecare data.
Exemplu:
In data de 11 februarie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime la
costul de 4.000 lei, TVA 24%. Ulterior, in data de 19 februarie 2015, se primeste de
la furnizor o factura de reducere comerciala in valoare de 300 lei, TVA 24%.
Societatea detine un restaurant, iar materia prima se consuma in cel mult 2-3 zile de
la data aprovizionarii, ceea ce inseamna ca la data reducerii comerciale stocurile nu
mai sunt in gestiune.
Care este tratamentul contabil in acest caz?
23
d. Reducere comerciala primita pentru servicii, ulterior facturii initiale
Exemplu:
In data de 10 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat de la Beta servicii
de consultanta in valoare de 50.000 lei, TVA 24%. La sfarsitul lunii martie 2015,
se primeste de la furnizor o factura de reducere comerciala in valoare de 5.000 lei,
TVA 24%.
Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala primita?
Exemplu:
n data de 24 ianuarie 2015, entitatea Leader achiziioneaz materii prime
in valoare de 5.000 lei, TVA 24%. Furnizorul acorda o reducere de 20%
- in factura de achizitie;
- intr-o factura ulterioara, stocul de materii prime nefiind dat in consum; si
- intr-o factura ulterioara, moment in care stocul de materii prime nu se mai
afla in gestiune.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.
24
ANUL 2014:
Achizitia materiilor prime se prezint astfel:
1. Reducerea este acordata in factura initiala:
ANUL 2015:
Achizitia materiilor prime se prezint astfel:
1. Reducerea este acordata in factura initiala:
25
3. Reducerea este acordata ulterior stocurile nu se afla in gestiune:
Exemplu:
In 15 februarie 2015, entitatea Leader vinde produse finite la pretul de
vanzare de 10.000 lei, TVA 24%, pentru care a acordat o reducere comerciala de
5% in aceeasi factura.
Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata?
26
Inregistarea contabila este:
recunoasterea veniturilor din vanzarea produselor finite:
Exemplu:
In data de 5 martie 2015, entitatea Leader a emis o factura de vanzare
marfuri in valoare de 80.000 de lei, TVA 24%. In data de 8 martie 2015, societatea
a emis o factura de reducere comerciala in valoare de 5.000 de lei, TVA 24%
pentru factura din data de 5 martie, cu mentionarea pe factura a acestui aspect.
Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata?
In acest caz, se aplica tratamentul prevazut la punctul 76, alin. 3 din OMFP
nr. 1802/2014. Astfel, deoarece vanzarea si reducerea sunt tratate impreuna,
reducerea comerciala va ajusta venitul realizat din vanzarea marfii.
Inregistrarile contabile sunt:
recunoasterea veniturilor din vanzarea marfurilor in 5 martie 2015:
27
Daca reducerea comerciala acordata in data de 8 martie nu era legata de
vanzarea din 5 martie 2015, atunci ar fi fost inregistrata in contul 709 Reduceri
comerciale acordate. Inregistrarile contabile ar fi fost:
recunoasterea veniturilor din vanzarea marfurilor in 5 martie 2015:
Exemplu:
n data de 11 februarie 2015, entitatea Leader vinde unui client marfuri in
valoare de 10.000 lei, TVA 24%. Furnizorul acorda o reducere de 25%:
- in factura de vanzare;
- intr-o factura ulterioara, fara legatura cu facture initiala.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.
28
2.500 lei 709 = 4111 2.500 lei
Reduceri comerciale Clienti
acordate ulterior
Exemplu:
In data de 23 ianuarie 2015, entitatea Leader a emis o factura de servicii de
reparatie utilaje in valoare de 6.000 lei, TVA 24%. In data de 29 ianuarie 2015,
aceasta a acordat clientului o reducere comerciala in valoare de 400 lei, TVA 24%.
Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata?
29
Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale
primite/acordate ulterior datei bilantului
Exemplu:
In anul 2015, entitatea Leader a achizitionat materiale consumabile in
valoare de 1.200.000 lei. Potrivit prevederilor contractuale, furnizorul trebuie sa
acorde o reducere (risturna) de 5% pentru acest volum de afaceri.
Factura de reducere comerciala in valoare de 60.000 de lei, TVA 24% este
emisa in data de 06 ianuarie 2016.
La data de 31.12.2015, societatea Leader mai avea in gestiune de la acest
furnizor materiale consumabile in valoare de 20.000 de lei.
Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala primita?
30
factura de reducere din 6 ianuarie 2016 se prezinta astfel:
31
Poate ca nu este o modificare atat de importanta, insa precizam ca in cazul
prevederilor din paragraful de mai sus, termenul de grupa de active a fost
inlocuit cu cel de categorie, probabil pentru a evita confuzia cu grupele din
Catalogul mijloacelor fixe.
Exemplu:
Entitatea Leader deine trei terenuri i dou construcii. La sfritul anului
2014, societatea dispune de urmtoarele informaii:
- primul teren este situat n zona central a oraului i are o valoare
contabil de 200.000 lei, iar valoarea just este de 300.000 lei;
- al doilea teren are valoarea contabil de 400.000 lei, iar valoarea just este
de 600.000 lei;
- al treilea teren este situat la periferia oraului i are valoarea contabil de
80.000 lei i valoarea just de 65.000 lei;
- prima construcie este situat n sectorul 4 i are o valoare net contabil
de 250.000 lei, iar valoarea just este de 200.000 lei;
- a doua construcie se afl n sectorul 1 i are valoarea net contabil de
800.000 lei, iar valoarea just este de 1.200.000 lei.
Poate societatea s-i reevalueze numai cea de-a doua constructie, avnd n
vedere c n cazul ei valoarea just depete valoarea contabil?
NU. Entitatea trebuie s reevalueze ntreaga grup de imobilizri corporale
pentru a evita reevaluarea selectiv. Nu este corect ca o cladire s figureze n
situaiile financiare la costul su, iar cealalta s fie evaluata la valoarea de pia.
Astfel, s-ar raporta n situaiile financiare valori formate din sume determinate la
date diferite.
Soluia este ca entitatea fie s nu i reevalueze nicio cladire, fie s le
reevalueze pe ambele.
32
Incepand cu 1 ianuarie 2015, surplusul din reevaluare trebuie s fie
nregistrat:
n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dac anterior nu s-a
constatat un minus de valoare;
n contul 755 Venituri din reevaluarea imobilizrilor corporale, dac
anterior s-a constatat un minus de valoare nregistrat n contul 655
Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale, iar eventualul surplus
rmas va fi nregistrat n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare.
Incepand cu 1 ianuarie 2015, minusul din reevaluare va fi nregistrat:
n contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale, dac
anterior nu s-a constatat niciun plus de valoare;
n debitul contului 105 Rezerve din reevaluare, dac anterior s-a
constatat un plus de valoare, iar eventuala diferen negativ rmas va fi
nregistrat n contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor
corporale.
Exemplu:
In data de 15 iulie 2013, societatea Leader a achiziionat un teren, costul
acestuia fiind de 60.000 lei. Prima reevaluare a acestuia are loc la 31 decembrie
2015, moment in care s-a stabilit o valoare just de 81.000 lei. La a doua
reevaluare, valoarea just a activului s-a situat la nivelul sumei de 52.000 lei. La a
treia reevaluare, valoarea de pe pia a terenului a crescut pn la 76.000 lei. La a
patra reevaluare, valoarea just a terenului a fost stabilit de evaluator la 63.000
lei. La a cincea reevaluare, evaluatorul a stabilit o valoare just a terenului de
68.000 lei.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
Prima reevaluare:
Valoare just 81.000 lei
Valoare contabil 60.0 lei
Surplus din reevaluare 21.0 0 lei
33
Diferena pozitiv aprut la prima reevaluare va fi nregistrat la rezerve
din revaluare, avnd n vedere c este prima reevaluare i nu pot exista diferene
negative din perioada precedent.
A II-a reevaluare:
Valoare just 52.000 lei
Valoare contabil 81.000 lei
Minus din reeval are 29.000 lei
Conform art 21, alin (4), lit din Codul fiscal, trebuie s reinei c
minusurile de valoare rezultate n urma reevalurilor reprezint cheltuieli
nedeductibile.
A III-a reevaluare:
Valoare just 76.000 lei
Valoare contabil 52.000 lei
Surplus din reevaluare 24.0 0 lei
34
n aceast situaie, surplusul obinut din revaluare este de 24.000 lei
(76.000 lei 52.000 lei), ns pentru activul n cauz s-a nregistrat anterior o
depreciere de 8.000 lei. Astfel, diferena pozitiv de 24.000 lei va conduce la
recunoaterea unui venit care s compenseze cheltuiala recunoscut anterior, iar
diferen pozitiv rmas se va nregistra la rezerve din reevaluare.
A IV-a reevaluare:
Valoare just 63.000 lei
Valoare contabil 76.000 lei
Minus din reevaluare 13.000 lei
i n cazul celei de-a doua reevaluri s-a obinut un minus de valoare, ns,
de aceast dat, tratamentul contabil va fi diferit, avnd n vedere c, n acest caz,
rezerva disponibil este suficient pentru a acoperi deprecierea constatat.
Diferena negativ de 13.000 lei (76.000 lei 63.000 lei) va diminua
rezervele din reevaluare existente. Avnd n vedere c, nainte de reevaluare,
soldul contului 105 Rezerve din reevaluare era de 16.000 lei, iar deprecierea
constatat n prezent este de 13.000 lei, nu se va mai recunoate nicio cheltuial
cu deprecierea.
A V-a reevaluare:
Valoare just 68.000 lei
Valoare contabil 63.000 lei
Surplus din reevaluare 5.000 lei
35
n acest moment, societatea are nregistrat terenul n contabilitate la
valoarea de 68.000 lei, iar rezervele din reevaluare sunt de 8.000 lei.
Exemplu:
La data de 11 octombrie 2009, entitatea Leader a achiziionat un utilaj la
costul de 72.000 lei. Activul a fost pus n funciune n aceeai lun i va fi
amortizat pe o durat de 6 ani, prin metoda de amortizare liniar. La data de
31.12.2013, entitatea reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 44.000
lei. n luna ianuarie 2015, entitatea a casat utilajul, datorit imposibilitii
reparrii acestuia.
36
nregistrrile contabile efectuate sunt:
nregistrarea amortizrii lunare de 1.000 lei, pe perioada
noiembrie2009-decembrie2013:
Reevaluarea activului:
* Cost de achiziie 72.000 lei
Amortizare cumulat (4 ani i 2 luni) = 1.000 lei x 50 luni 50.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 22.000 lei
* Valoare just 44.000 lei
Surplus obinut din reevaluare 22.000 lei
37
Casarea activului in ianuarie 2015:
* Valoare contabil 44.000 lei
Amortizare cumulat (1 an) = 2.000 lei x 12 luni 24.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 20.000 l i
Exemplul 7:
La data de 26 septembrie 2011, entitatea Leader a achiziionat un utilaj la
costul de 72.000 lei. Activul a fost pus n funciune n aceeai lun i va fi
amortizat pe o durat de 6 ani, prin metoda de amortizare liniar. La data de
31.12.2014, entitatea reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 48.000
lei.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
nregistrarea amortizrii lunare de 1.000 lei, pe perioada octombrie
2011 decembrie 2014:
38
Reevaluarea activului:
* Cost de achiziie 72.000 lei
Amortizare cumulat (3 ani i 3 luni) = 1.000 lei x 39 lu i 39.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 33.000 lei
* Valoare just 48.000 lei
* Surplus obinut din reevaluare 15.000 lei
39
Transferul rezervei din reevaluare la rezultatul reportat
ATENTIE!
Daca in cazul plusurilor sau minusurilor de valoare s-au introdus conturi
noi incepand cu 1 ianuarie 2015, dar care functioneaza dupa aceleasi reguli ca si
cele din OMFP 3055/2009, in cazul prevederilor referitoare la transferul rezervei
din reevaluare modificarea este substantiala!
Faptul ca rezerva din reevaluare este transferata la rezultatul reportat
inseamna ca entitatile vor putea practic sa distribuie aceste sume
asociatilor/actionarilor sub forma de dividende. Mai mult decat atat, OMFP
3055/2009 permitea distribuirea surplusului inregistrat in contul 1065 doar daca
activul respectiv era valorificat, ceea ce nu mai este valabil conform noilor
reglementari.
40
Conform art 67 din Legea 31/1990 Legea societatilor comerciale,
dividendele reprezinta cota-parte din profit ce se pltete fiecrui asociat.
Dividendele se distribuie asociailor proporional cu cota de participare la
capitalul social vrsat, dac prin actul constitutiv nu se prevede altfel. Acestea se
pltesc n termenul stabilit de adunarea general a asociailor, dar nu mai trziu
de 6 luni de la data aprobrii situaiei financiare anuale aferente exerciiului
financiar ncheiat.
n caz contrar, entitatea va plti daune-interese pentru perioada de
ntrziere, la nivelul dobnzii legale, dac prin actul constitutiv sau prin hotrrea
adunrii generale a acionarilor care a aprobat situaia financiar aferent
exerciiului financiar ncheiat nu s-a stabilit o dobnd mai mare. n prezent,
acestea se calculeaz la nivelul ratei dobnzii de referin a BNR valabila la
inceputul fiecarui semestru, plus 8 puncte procentuale.
Dividendele pot fi distribuite doar din profituri determinate potrivit legii.
Dividendele pltite contrar dispoziiilor legale se restituie, dac societatea
dovedete c asociaii au cunoscut neregularitatea distribuirii sau, n
mprejurrile existente, trebuiau s o cunoasc. Dreptul la aciunea de restituire a
dividendelor, pltite contrar prevederilor legale, se prescrie n termen de 3 ani
de la data distribuirii lor.
Administratorii sunt solidar rspunztori fa de societate pentru
existena real a dividendelor pltite. Se pedepsete cu nchisoare de la 1 la 5
ani fondatorul, administratorul, directorul general, directorul sau reprezentantul
legal al societii, care ncaseaz sau pltete dividende, sub orice form, din
profituri fictive ori care nu puteau fi distribuite, n lipsa situaiei financiare anuale
sau contrar celor rezultate din aceasta.
41
CONTABIL:
Componentele unor elemente de imobilizri corporale pot necesita
nlocuirea la intervale regulate de timp. Costul componentei noi se recunoate n
valoarea contabil a unei imobilizri corporale atunci cnd acel cost este suportat
de entitate si cand sunt ndeplinite criteriile de recunoatere pentru imobilizrile
corporale. In acest caz, se scoate din eviden valoarea contabil a prii
nlocuite, cu amortizarea aferent, dac entitatea dispune de informaiile
necesare.
42
Vechile prevederi (OMFP 3055/2009):
Se inlocuiesc dispoziiile referitoare la lucrrile de reparaii din OMFP
3055/2009. Cheltuielile cu lucrrile de reparaii, altele dect cele cu ntreinerea
zilnic efectuate potrivit condiiilor tehnice de exploatare a activelor respective,
care au ca rezultat mbuntirea parametrilor tehnici sau sunt indispensabile, la
intervale regulate, pentru a asigura continuarea exploatrii activelor la parametrii
normali se includ n valoarea activului respectiv.
Activele cu ciclu lung de fabricaie sunt activele care solicit n mod necesar
o perioad substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sale
prestabilite sau pentru vnzare. Stocurile care sunt fabricate pe o baz repetitiva
de-a lungul unei perioade scurte de timp si activele care n momentul achiziiei
sunt gata pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare nu sunt considerate
active cu ciclu lung de fabricaie.
Exemplu:
Entitatea Leader a apelat la dou mprumuturi bancare cu urmatoarele
destinatii:
- pentru a construi o cldire cu birouri; i respectiv
- pentru a achiziiona un excavator hidraulic pe enile.
Se estimeaz c lucrarile de constructii pentru cladire se vor intinde pe o
perioada de 20 de luni. Conducerea entitii a decis s capitalizeze costurile
ndatorrii aferente celor dou mprumuturi contractate, considernd c ambele
active sunt cu ciclu lung de producie.
Considerai c decizia luat de entitate este cea corect?
43
Entitatea trebuie s capitalizeze costurile ndatorrii atribuite achiziiei sau
produciei de active cu ciclu lung de producie. n cazul nostru, excavatorul este
exclus din aceast categorie, deoarece la data achiziiei acesta se afl n condiia
necesar pentru a fi utilizat de ctre entitate. Pe de alt parte, cldirea respect
cerinele din definiia activelor cu ciclu de producie, deoarece este necesar o
perioad destul de lunga de timp pentru ca imobilizarea s poat fi dat n
folosin.
n concluzie, dobnda aferent creditului bancar obinut cu scopul de a
achiziiona excavatorul trebuie s fie recunoscut la cheltuieli n Contul de
profit i pierdere.
44
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitatea construcia de linii de
fabricaie pentru industria de prelucrare a lemnului. n prezent, ea are n
producie o astfel de linie de fabricaie, a crei finanare este asigurat din
mprumuturi bancare. Valoarea contabil a liniei de fabricaie, naintea
capitalizrii costurilor ndatorrii, este de 260.000 lei, iar valoarea de inventar
este de 237.000 lei. Entitatea a nregistrat n perioada construciei liniei de
fabricaie dobanzi pentru creditele contractate la nivelul sumei de 21.000 lei.
Pot fi capitalizate costurile ndatorrii i atunci cnd valoarea contabil a
unui activ depete valoarea sa de inventar?
Exemplu:
In luna ianuarie 2015, entitatea Leader contracteaza un credit bancar pe 3
ani in suma de 500.000 lei, cu o rata a dobanzii de 5% pentru construirea unei noi
sectii de productie. Lucrarile incep in luna aprilie 2015 si se incheie in luna
noiembrie 2016.
Care este tratamentul dobanzii pe perioada contractarii creditului?
45
In perioada aprilie 2015 - noiembrie 2016, dobanda TREBUIE sa fie
capitalizata, inregistarile contabile fiind:
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate construcia de drumuri. Aceasta
are n lucru o autostrad a crei construcie a fost ntrerupt din cauza unor
inundaii care au avut loc primvara. De reinut este faptul c un astfel de
fenomen este obinuit pentru zona respectiv.
46
Conducerea entitii are n vedere continuarea capitalizrii costurilor
ndatorrii.
Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s fie ntrerupt n cazul n care
nu se lucreaz efectiv la construirea activului cu ciclu lung de producie?
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate construcia de case i
apartamente. Conform politicii practicate, entitatea nu efectueaz instalarea
obiectelor sanitare i a altor accesorii dect dup vnzarea locuinelor. Utilizarea
acestei strategii ofer cumprtorilor posibilitatea de a-i amenaja locuinele
dup gusturile i opiunile lor. Entitatea capitalizeaz costurile ndatorrii pn n
momentul n care pred cheia apartamentelor noilor proprietari.
Este corect o astfel de practic utilizat de ctre entitate?
47
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate construcia de parcuri
industriale i de afaceri. n prezent, este n construcie un parc de afaceri n
structura cruia intr un numr de 23 de componente. Fiecare component poate
fi utilizat separat de celelalte, chiar dac activitatea de construcie a celorlalte
componente este n desfurare. Entitatea capitalizeaz costurile ndatorrii pn
n momentul n care lucrrile la toate cele 23 de componente au fost finalizate.
Este corect o astfel de practic utilizat de ctre entitate?
ASADAR RETINETI!!!
Pana la 31 decembrie 2014, firmele puteau opta intre cele 2 variante:
- sa recunoasca dobanda la cheltuieli;
- sa capitalizeze dobanda in valoarea investitiei.
Entitatile care doreau un impozit pe profit mai mic pe termen scurt alegeau
prima varianta. Una este sa recunoastem dobanda la cheltuieli pe parcursul
perioadei de creditare (3, 5, 7 ani) si alta este sa o capitalizam si sa o recuperam
prin amortizare in functie de duratele din Catalog, care pot fi si de cateva zeci de
ani.
Insa, de la 1 ianuarie 2015, toate firmele care aplica noile reglementari
contabile SUNT OBLIGATE sa capitalizeze dobanda aferenta acestor credite pe
perioada in care se lucreaza la investitiile efectuate.
Atentie!
Entitatile care inainte de 1 ianuarie 2015 recunoasteau dobanda la
cheltuieli, vor capitaliza costurile indatorarii doar pentru activele cu ciclu lung de
fabricaie pentru care data de ncepere a capitalizrii este ulterioar datei de 1
ianuarie 2015. De exemplu, in anul 2014 o entitate s-a imprumutat pe 2 ani
pentru a construi un depozit si la momentul respectiv a ales sa recunoasca
dobanda in Contul de profit si pierdere. Tinand cont ca lucrarile la acest proiect au
fost demarate inainte de intrarea in vigoare a OMFP 1802/2014, si dupa 1
ianuarie 2015 entitatea va proceda la fel, respectiv va recunoaste dobanda la
cheltuieli, fara a o capitaliza.
48
Contabilitatea investitiilor imobiliare
Exemplu:
La data de 17 august 2014, entitatea Leader care aplica IFRS a achiziionat
un spaiu comercial la costul de achiziie de 50.000 lei, intenia entitii fiind de a-
l nchiria terilor. La sfritul anului 2014, ca urmare a evoluiei preurilor pe
piaa respectiv, valoarea just a spaiului comercial a fost estimat la nivelul
sumei de 62.000 lei.
Avnd n vedere efectele negative ale crizei financiare i reducerea chiriilor
pe piaa imobiliar a proprietilor similare, la sfritul anului 2015, valoarea
just a spaiului comercial este de 37.000 lei.
Cum va proceda entitatea Leader la sfritul anilor 2014 i 2015.
La 31.12.2014:
Ctigul aprut ca urmare a creterii valorii juste a spaiului comercial de
12.000 lei (62.000 lei 50.000 lei) este recunoscut n Contul de profit i pierdere
aferent exerciiului financiar 2014:
La 31.12.2015:
Evoluia negativ a preurilor pe pia a dus la o scdere destul de sever a
valorii juste a investiiei imobiliare. Astfel, entitatea va recunoate o pierdere n
Contul de profit i pierdere aferent exerciiului financiar 2015 in suma de 25.000
lei (62.000 lei 37.000 lei):
49
Spre deosebire de IFRS, entitatile care aplica OMFP 1802/2014 privind
reglementarile contabile prezinta distinct investiiile imobiliare, insa in
categoria imobilizrilor corporale. Mai mult decat atat, pentru acestea se aplic
regulile generale de evaluare, aplicabile imobilizrilor corporale. Astfel, nu se
pune problema ca entitatile sa poata opta intre modelul bazat pe cost si cel pe
valoarea justa care se regasesc in IFRS.
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate producia de buturi
rcoritoare. Avnd n vedere evoluia cresctoare a preurilor pe piaa imobiliar
din ultimii ani, la data de 10 februarie 2015, aceasta a achiziionat, n zona Buftea,
8 parcele de teren cu suprafaa de 2.000 m2 fiecare.
Intenia entitii este ca pe una din parcelele achiziionate s construiasc
un depozit pentru bunurile produse. Cunoscnd faptul c, n ultimii 5 ani,
preurile terenurilor n zon au crescut cu 600%, entitatea dorete s pstreze
celelalte 7 parcele o perioad de ctiva ani, fr a construi pe ele i fr a avea
intenia s le vnd.
Pot fi clasificate parcelele de teren ca investiii imobiliare?
50
- terenurile deinute de entitate pentru a fi utilizate n viitor, ntr-un mod
care nu a fost nc determinat (atunci cnd o entitate nu a hotrt dac va
vinde terenul sau l va pstra pe termen lung, se consider c terenul este
deinut n scopul creterii valorii capitalului);
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate producia de autoturisme. n
anul 2015, aceasta a achiziionat o parcel de teren la periferia oraului Cluj. n
aceast zon, facilitile de transport n comun sunt reduse, iar pe piaa
imobiliar, casele sunt evaluate la preuri destul de mici, n comparaie cu alte
zone periferice ale oraului.
Planurile Guvernului sunt de a dezvolta regiunea respectiv ca parc
industrial ntr-o perioad de cinci ani. Astfel, avnd n vedere inteniile declarate
ale Guvernului, se ateapt ca valoarea terenului s se aprecieze semnificativ.
Entitatea Leader nu a luat o decizie cu privire la utilizarea viitoare a terenului.
Poate fi clasificat parcela de teren ca investiie imobiliar?
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate CAEN 5210 Depozitari. In anul
2013, aceasta a achizitionat un depozit de marfuri la costul de 200.000 lei, TVA
24%, pentru a-si desfasura activitatea in mod corespunzator. Incepand cu
februarie 2015, fiind nemultumita de profitabilitatea afacerii, conducerea
societatii a decis sa inchirieze integral depozitul respectiv entitatii Beta.
Amortizarea cumulata pana in acel moment este de 15.000 lei.
Cum va fi clasificat depozitul de catre entitatea Leader?
51
Pana la 31 ianuarie 2015, entitatea a inregistrat amortizarea astfel:
- o cldire care este liber, dar care este deinut pentru a fi nchiriat n
baza unuia sau mai multor contracte de leasing operational;
Exemplu:
Entitatea Leader detine in proprietate un centru comercial alcatuit din 80
de spatii comerciale, un hypermarket, locuri de joaca pentru copii si un
cinematograf, pe care l-a inchiriat in proportie de 100%. In aprilie 2015,
proprietarul a reziliat de comun acord contractul cu unul dintre chiriasi, urmand
sa gaseasca o alta societate careia sa ii dea in folosinta acel spatiu.
Cum va clasifica entitatea Leader cladirea respectiva?
52
Iata si cateva exemple de active care NU reprezinta investiii imobiliare:
- proprietile imobiliare care sunt n curs de construire sau amenajare n
numele unor tere pri. Acestea reprezint pentru entitate servicii n curs
de execuie;
Exemplu:
Presupunem ca s-a incheiat un contract de antrepriza intre entitatea Leader
care are calitatea de antreprenor si entitatea Barsin, in calitate de beneficiar.
Antreprenorul s-a angajat sa construiasca un depozit pentru beneficiar.
Valoarea contractului este de 700.000 lei, plus TVA 24% si presupune
predarea obiectivului catre beneficiar la finalizarea lucrarilor si nu pe mai multe
etape de executie. Durata de realizare a obiectivului asumat este de 8 luni. Pentru
executarea lucrarilor vor fi utilizate doar materiale care apartin Antreprenorului.
In prima luna antreprenorul factureaza un avans de 100.000 lei, urmand ca
facturarea lucrarilor sa se efectueze la predarea obiectivului catre beneficiar.
Cum va clasifica entitatea Leader cladirea respectiva?
incasarea avansului:
53
primirea de facturi pentru lucrarile executate de catre subcontractori:
54
In momentul incheierii lucrarilor si predarii obiectivului catre beneficiar se
va inregistra:
emiterea facturii pentru lucrarile executate:
Exemplu:
In decembrie 2012, entitatea Leader a achizitionat un apartament la costul de
200.000 lei, TVA 24%, pentru care a incheiat in martie 2013 un contract de inchiriere
cu un tert pe o perioada de 5 ani, cu posibilitate de prelungire. Durata de viata a fost
stabilita la 20 de ani.
Pentru a nu suporta un impozit pe cladiri majorat, la 31 decembrie 2015
entitatea Leader reevalueaza apartamentul respectiv, valoarea justa fiind de 265.200
lei. In luna martie 2016, entitatea vinde apartamentul la pretul de vanzare de 300.000
lei, TVA 24%. Entitatea a optat sa transfere rezerva din reevaluare la rezultatul
reportat la derecunoasterea activului.
55
Care sunt inregistrarile contabile efectuate in aceasta perioada?
Pana la 1 ianuarie 2015, entitatea a aplicat OMFP 3055/2009. Astfel, chiar daca
spatiul respectiv a fost inchiriat, acesta va fi recunoscut de la data achizitiei in contul
212 Constructii. Incepand cu 1 ianuarie 2015, entitatea va reclasifica activul in
categoria investitiilor imobiliare tinand cont ca este detinut mai degrab pentru a
obine venituri din chirii si nu pentru a fi utilizat de catre entitate.
Inregistrarile contabile efectuate sunt:
achizitia apartamentului:
56
La 31 decembrie 2015, situatia se prezinta astfel:
Dupa momentul reevaluarii, mai raman 17 ani (204 luni) din durata de
amortizare a activului. In lunile ianuarie si februarie 2016, entitatea va inregistra o
amortizare lunara de 1.300 lei (265.200 lei / 204 luni):
57
262.600 6583
lei Cheltuieli privind
activele cedate i alte
operaii de capital
Exemplu:
Entitatea Leader deine o baz hotelier pe Valea Prahovei. Aceasta include
un hotel, o piscin acoperit i un casino, care este amplasat ntr-o cldire
separat, component a bazei hoteliere. Avnd n vedere faptul c entitatea
dorete s se concentreze pe activitatea turistic, aceasta decide s nchirieze
casinoul n baza unui contract de leasing operaional unei entiti specializate n
jocuri de noroc.
Cum vor fi clasificate proprietile deinute n situaiile financiare ale
entitii Leader?
58
Exemplu:
Entitatea Leader deine o cldire cu 40 de ncperi, dintre care 38 sunt
nchiriate n baza unor contracte de leasing operaional. Celelalte dou ncperi
sunt folosite de ctre entitate n scopuri administrative.
Poate fi clasificat aceast cldire ca investiie imobiliar?
Exemplu:
Entitatea Leader deine o cldire cu birouri pe care a inchiriat-o in
intregime tertilor. Conform contractelor incheiate, proprietarul s-a angajat sa
furnizeze servicii de paz i ntreinere chiriasilor sai.
In aceste conditii, poate fi clasificat aceast cldire ca investiie imobiliar?
59
grupului, activul este o proprietate imobiliar utilizat de posesor. Cu toate
acestea, din punctul de vedere al entitii care o deine, proprietatea imobiliar
este o investiie imobiliar i va fi recunoscut ca atare n situaiile financiare
individuale ntocmite.
Exemplu:
Entitatea Leader deine titlul de proprietate al unui hotel situat pe litoral.
Entitatea Beta, o filial a entitii Leader, a nchiriat pe baza unui contract de
leasing operaional aceast proprietate pe o perioad de 4 ani, chiria lunar
stabilit fiind de 30.000 lei.
Cum ar trebui tratat hotelul n situaiile financiare ntocmite?
Transfer
Schimbarea utilizrii
de la ctre
nceperea utilizrii de Investiii imobiliare Proprieti imobiliare
ctre posesor utilizate de posesor
nceperea procesului de Investiii imobiliare Stocuri
amenajare, n perspectiva
vnzrii
ncheierea utilizrii de Proprieti imobiliare Investiii imobiliare
ctre posesor utilizate de posesor
nceperea unui leasing Stocuri Investiii imobiliare
operaional cu o alt parte
60
n mod similar, dac o entitate ncepe procesul de reamenajare a unei
investiii imobiliare existente, n scopul utilizrii viitoare continue ca investiie
imobiliar, atunci proprietatea imobiliar rmne investiie imobiliar i nu este
reclasificat drept proprietate imobiliar utilizat de posesor n cursul
reamenajrii.
Exemplu:
Entitatea Leader deine un magazin comercial in centrul capitalei de pe
urma caruia obtine venituri din chirii. Pentru a face fata concurentei din zona,
conducerea entitatii a decis ca in perioada mai-septembrie 2015 sa reamenajeze
primul etaj al cladirii, costurile suportate fiind de 140.000 lei.
Cum ar trebui prezentat activul n situaiile financiare ntocmite?
DE RETINUT!
- cladirile si terenurile care indeplinesc conditiile din definitie trebuie sa fie
clasificate in contul 215 Investitii imobiliare, parte componenta a
imobilizarilor corporale;
- regulile privind recunoasterea, amortizarea sau evaluarea ulterioara sunt
aceleasi ca in cazul tuturor imobilizarilor corporale;
61
- din punct de vedere fiscal, nu conteaza ca unele active sunt recunoscute ca
investitii imobiliare:
tratamentul rezervelor din reevaluare, a cheltuielilor sau a
veniturilor rezultate in cazul reevaluarilor este acelasi ca in cazul
tuturor imobilizarilor;
la stabilirea impozitului local se tine cont daca activul respectiv este
teren sau cladire si nu conteaza daca este recunoscut in contul 215
Investitii imobiliare.
Un activ biologic este un animal viu sau o plant vie. Activele biologice
productive sunt acele active biologice care nu se incadreaza la stocuri. De
exemplu, animalele de lapte, via-de-vie, pomii fructiferi i copacii din care se
obine lemn de foc, dar care nu sunt tiai reprezinta active biologice care se
recunosc in categoria imobilizarilor corporale. Activele biologice productive nu
sunt produse agricole ci, mai degrab, sunt active autoregeneratoare.
Entitatile recunosc un activ biologic atunci cand:
a) controleaz activul ca rezultat al evenimentelor trecute;
b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului s
revin entitilor; i
c) valoarea just sau costul activului poate fi evaluat() n mod credibil.
62
amenajrilor acestuia poate fi dedus din valoarea just a activelor combinate
pentru a stabili valoarea just a activelor biologice.
Exemplu:
Entitatea Leader gestioneaz un parc de distracii n Sibiu. n acest parc au
fost aduse animale slbatice din mediul natural al Africii i animale exotice de pe
alte continente. Entitatea desfoar activiti legate de hrnirea i ngrijirea
animalelor.
Parcul de distracii ofer clienilor tururi de genul celor safari. De
asemenea, parcul este utilizat i pentru vntoare i pescuit.
Caracteristicile activitilor desfurate i condiiile existente n cadrul unor
locuri special amenajate asigur ncadrarea activitilor recreative ca activiti
agricole?
63
coninutul de proteine i gradul de rezisten al fibrelor) sau
cantitativ (de exemplu, numrul de pui, greutatea, volumul, lungimea
sau diametrul fibrelor i numrul de boboci) determinat de
transformrile biologice sau de recoltare este evaluat i monitorizat
ca funcie de rutin a administrrii.
64
Active biologice Produse agricole Produse finite
Porci Carcase Mezeluri
Vacile de lapte Lapte Brnz, iaurt, smntn, unt
Plantele Bumbac Haine, mbrcminte
Trestie de zahr Zahr
Via-de-vie Struguri Must, vin
Copacii dintr-o plantaie Buteni Cherestea
Oi Ln Fire pentru esut, covoare
Arbuti Frunze Ceai, tutun tratat
Pomi fructiferi Fructe culese Gem, compot
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate creterea bovinelor, sacrificarea
acestora n abatoarele proprii i vnzarea crnii pe piaa local.
n ce stadiu activele biologice devin producie agricol?
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate cultivarea viei de vie, recoltarea
strugurilor i producia de vin. In februarie 2015, aceasta achizitioneaza de la un
furnizor 50 de hectare de vita-de-vie la costul de 300.000 lei, TVA 24%.
n ce stadiu activele biologice devin producie agricol?
65
Achizitia activului biologic se inregistreaza astfel:
66
Exemplu:
In 20 ianuarie 2015, entitatea Leader a vandut marfuri unui client din Taiwan
la pretul de vanzare de 10.000 $, cursul de schimb valutar fiind de 3,5 lei/$. Creanta
va fi incasata in data de 20 martie 2015.
La 31 ianuarie 2015, cursul de schimb valutar comunicat de BNR este de 3,7
lei/$, iar la 28 februarie 2015 cursul de schimb este de 3,55 lei/$.
Prezentati inregistrarile contabile efectuate?
La sfarsitul lunii ianuarie 2015, cursul de schimb BNR este mai mare decat cel
din data vanzarii, ceea ce inseamna ca societatea va inregistra o diferenta favorabila
de curs valutar de 2.000 lei (10.000 $ x (3,7 lei/$ - 3,5 lei/$)):
La sfarsitul lunii februarie 2015, cursul de schimb BNR este mai mic decat cel
de la sfarsitul lunii precedente, ceea ce inseamna ca societatea va inregistra o
diferenta nefavorabila de curs valutar de 1.500 lei (10.000 $ x (3,7 lei/$ - 3,55
lei/$)):
67
Trebuie sa facem distinctia intre elementele monetare si cele nemonetare.
Elementele monetare se evalueaza lunar in functie de cursul de schimb comunicat
de BNR, iar elementele nemonetare NU se evalueza lunar, ele ramanand in
contabilitate la cursul de schimb valabil la data recunoasterii initiale.
Elementele monetare reprezinta disponibilitile bneti i
activele/datoriile de primit/de pltit n sume fixe sau determinabile.
Caracteristica esenial a unui element monetar este dreptul de a primi sau
obligaia de a plti un numr fix sau determinabil de uniti monetare. Iata cateva
exemple de active monetare:
- creante/datorii fata de terti;
- pensii i alte beneficii ale angajailor ce trebuie pltite n numerar;
- provizioane care trebuie decontate n numerar;
- dividende n numerar care sunt recunoscute ca datorie;
- un contract de a primi (sau de a furniza) un numr variabil de instrumente
de capitaluri proprii ale entitii sau o cantitate variabil de active n care
valoarea just care trebuie primit (sau furnizat) este egal cu un numr
fix sau determinabil de uniti monetare.
68
X lei 4094 = 234 X lei
Avansuri acordate Avansuri acordate pentru
pentru imobilizri imobilizri necorporale
necorporale
Exemplu:
In 5 decembrie 2014, entitatea Leader a primit o factura de avans aferenta
achizitiei unui utilaj in valoare de 10.000 de euro, cursul de schimb valabil in data
facturii fiind 4,4269 lei/euro. Factura a fost achitata in aceeasi zi.
In data de 23 martie 2015, furnizorul a emis factura de vanzare a utilajului la
pretul de 50.000 euro si a stornat avansul initial de 10.000 euro. Consideram cursul
de schimb valabil la data achizitiei de 4,5000 lei/euro.
Datoria fata de furnizor de 40.000 euro este achitata in 29 martie 2015, cursul
de schimb valabil fiind de 4,5200 lei/euro.
Prezentati inregistrarile contabile efectuate?
69
552 lei 232 = 765 552 lei
Avansuri acordate Venituri din diferene de
pentru imobilizri curs valutar
corporale
- preluarea sumei de 44.821 lei (44.269 lei + 552 lei) aferenta avansului in contul
corespunzator la 1 ianuarie 2015:
70
FISCAL Baza de impozitare a TVA (art 139^1 din Codul fiscal)
Exemplu:
n data de 24 octombrie 2014, entitatea Leader, persoan nregistrat n
scopuri de TVA, a ncasat 2.000 euro drept avans din partea entitii Barsin,
pentru livrarea n interiorul rii a unor mrfuri. La data ncasrii avansului,
entitatea a emis i factura de avans, cursul de schimb valabil n acea zi fiind de 4,4
lei/euro.
n data de 11 decembrie 2014, entitatea Leader livreaz mrfurile entitii
Barsin, preul de vnzare fiind de 5.000 euro, plus TVA 24%. Cursul de schimb
valabil n data livrrii este de 4,6 lei/euro.
Prezentai tratamentul TVA n cazul entitii Leader.
71
- vnzarea mrfurilor (11 decembrie 2014):
RETINETI:
- la 1 ianuarie 2015, sumele reprezentnd avansuri acordate pentru
imobilizri corporale (contul 232), respectiv necorporale (contul 234), se
preiau n conturile 4093 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale i
4094 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale, la valoarea
rezultat din evaluarea efectuat la 31 decembrie 2014;
- incepnd cu 1 ianuarie 2015, sumele nregistrate n conturile 409 Furnizori
- debitori i 419 Clieni creditori NU mai fac obiectul evalurii n funcie
de cursul valutar.
72
Entitatea care deine un element monetar de primit de la o entitate strin
sau de pltit unei entiti strine, poate fi orice filial a grupului.
Exemplu:
Entitatea Leader din Romania detine 80% din capitalul entitatii Beta cu sediul
in Italia. In data de 13 aprilie 2015, entitatea Leader acorda un imprumut entitatii
Beta pe 3 ani in suma de 100.000 euro, la o rata anula a dobanzii de 5%, cursul de
schimb valutar fiind de 4,4 lei/euro, prima transa urmand a fi rambursata in luna
iunie 2015.
La 30 aprilie 2015, consideram ca vom avea un curs de schimb de 4,5 lei/euro,
iar la 31 mai 2015 un curs de 4,35 lei/euro.
Prezentati inregistrarile contabile efectuate?
73
elementelor monetare
care fac parte din
investiia net ntr-o
entitate strin
Din punct de vedere fiscal, venitul este considerat impozabil, iar cheltuiala
deductibila integral, avand in vedere ca entitatea Leader a acordat acest imprumut si
nu l-a contractat. Astfel, nu se aplica prevederile de la art 23 din Codul fiscal conform
carora pierderea neta de diferente de curs valutar este nedeductibila daca gradul de
indatorare nu este cuprins intre 0 si 3.
74
Stimulente acordate la ncheierea sau renegocierea unor
contracte de chirie
Exemplu:
Entitatea Leader detine un spatiu comercial pe care il inchiriaza incepand cu 1
mai 2015 entitatii Beta pe o durata de 4 ani, cu o chirie lunara de 1.000 lei, plus TVA
24%. Contractul prevede ca primele 3 luni sunt de gratie, perioada in care chiriasul
NU trebuie sa achite chirie.
75
Prezentati tratamentul contabil in acest caz?
PROPRIETAR
Chirie lunara 1.000 lei
Venit aferent intregii perioade 45.000 lei (1.000 lei x 45 luni)
Venit lunar recalculat 937,5 lei (45.000 lei / 48 luni)
CHIRIAS
Chirie lunara 1.000 lei
Cheltuiala aferenta intregii perioade 45.000 lei (1.000 lei x 45 luni)
Cheltuiala lunara recalculata 937,5 lei (45.000 lei / 48 luni)
Venitul din chirii a fost alocat pe intreaga durata a contractului, iar contul 418
se va inchide la sfarsitul celor 4 ani. Din punct de vedere al TVA nu exista implicatii,
exigibilitatea TVA intervenind la data facturii.
76
- incepand cu luna a patra si pana la finalul contractului:
RETINETI:
- stimulentele acordate in cazul incheierii sau renegocierii unor contracte de
inchiriere/leasing trebuie sa fie recunoscute pe intreaga perioada de
derulare a contractelor, atat de proprietar, cat si de chiriasi;
- prevederile de mai sus se aplic numai pentru contractele de inchiriere
ncheiate dup data de 1 ianuarie 2015.
Exemplu:
In data de 1 martie 2015, entitatea Leader a contractat un imprumut bancar
pe o perioada de 5 ani in suma de 200.000 lei. Comisioanele bancare percepute in
acest sens au fost de 5.400 lei.
Prezentati tratamentul contabil in acest caz?
77
La momentul suportarii acestor comisioane, entitatea le va recunoaste pe
cheltuieli in avans, urmand ca pe toata perioada de 5 ani de zile sa le transfere la
cheltuieli din exploatare in mod uniform.
Inregistrarile contabile sunt:
- evidentierea comisioanelor achitate bancii:
78
Atentie! Valoarea punctelor cadou poate fi recunoscuta la venituri n avans
atunci cand programul de fidelizare practicat de entitate permite cunoaterea, n
orice moment, a urmtoarelor informaii:
- valoarea punctelor cadou acordate;
- termenele la care expir valabilitatea acestora;
- valoarea punctelor cadou onorate; i
- valoarea punctelor cadou existente, care urmeaz sa fie onorate n
perioada urmtoare.
Exemplu:
Politica entitatii Leader este de a acorda clienilor un card de fidelitate care este
debitat cu puncte de loialitate la fiecare achizitie efectuata de catre acestia. Pentru
fiecare leu incasat, exclusiv TVA, de la clienti, entitatea acorda 1 punct de loialitate,
acesta fiind echivalentul a 0,01 lei. Punctele respective pot fi utilizate in cadrul
centrelor comerciale care aprtin entitatii ntr-o perioad de maxim 6 luni de la data
acordrii acestora.
In data de 12 februarie 2015, entitatea Leader vinde unui client mrfuri la
pretul de vanzare de 5.000 lei, TVA 24%.
Care este tratamentul contabil in acest caz?
Entitatea va incasa de la clientul sau 6.200 lei (5.000 lei x 1,24), iar acesta va
primi 5.000 de puncte de loialitate, reprezentand echivalentul a 50 de lei.
Entitatea Leader inregistreaza vanzarea astfel:
79
La momentul utilizarii punctelor, entitatea va inregistra:
80
Eliminarea categoriilor de venituri/cheltuieli extraordinare
Exemplu:
In luna mai 2015, in urma unor alunecari de teren, o cladire a entitatii Leader a
fost scoasa din folosinta. Costul activului este de 140.000 lei, amortizata pentru suma
de 125.000 lei.
Prezentati tratamentul contabil in acest caz?
Contabilitatea provizioanelor
81
- terminarea contractului de munc;
- prime care urmeaz sa fie acordate personalului n funcie de profitul
realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale;
- provizioane n legtur cu acorduri de concesiune;
- provizioane pentru contracte cu titlu oneros;
- alte provizioane.
82
Costurile de demontare i alte costuri aferente achiziiei sau construciei
unei imobilizri corporale se deosebesc dup momentul n care acestea sunt
ocazionate. Costurile de demontare i de mutare a activului i de restaurare a
amplasamentului devin scadente (pltibile) la o dat viitoare, determinat de
parcurgerea duratei de via util a activului, care n multe cazuri este de ordinul
zecilor de ani. Astfel, este posibil s apar o incertitudine cu privire la estimarea
acestor costuri. De fiecare dat, trebuie s efectuai cea mai bun estimare a
mrimii obligaiei respective.
Actualizarea sumelor reprezentnd costurile de demontare scoate n
eviden impactul acestora asupra fluxurilor de trezorerie viitoare. Suma
capitalizat ca parte a costului activului reprezint de fapt suma actualizat la
data recunoterii iniiale a cheltuielilor estimate a se plti pentru demontarea,
mutarea activului i restaurarea amplasamentului.
Costurile estimate cu demontarea i mutarea imobilizrii corporale,
precum i cele cu restaurarea amplasamentului le vei recunoate n valoarea
activului, n coresponden cu un cont de provizioane (contul 1513 Provizioane
pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de
acestea).
n momentul n care vei suporta cheltuielile efective cu demontarea i
mutarea activului, provizionul constituit va rmne fr obiect, ceea ce nseamn
c trebuie s l anulai pe seama veniturilor (contul 7812 Venituri din
provizioane).
Exemplu:
n decembrie 2015, entitatea Leader a achiziionat un utilaj, valoarea de
intrare fiind de 50.000 lei, TVA 24%. Durata normal de utilizare a activului este
de 10 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt estimate i actualizate
la nivelul sumei de 22.000 lei.
Presupunem c la sfritul duratei de via util a utilajului prezentat mai
sus (n ianuarie 2026), activul trebuie demontat i mutat n alt locaie, nivelul
cheltuielilor efective de demontare i mutare a activului fiind facturate de o firm
specializat la nivelul sumei de 24.000 lei, TVA 24%.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitate n perioada 2015-
2026.
83
- nregistrarea costurilor estimate pentru demontarea i mutarea activului
(decembrie 2015):
84
Daca apar modificri n evaluarea datoriilor existente din dezafectare,
restaurare i de natur similar, acestea se contabilizeaz in functie de faptul daca
activul este evaluat la cost sau la valoarea reevaluat.
Exemplu:
n decembrie 2015, entitatea Leader a achiziionat un utilaj, valoarea de
intrare fiind de 80.000 lei, TVA 24%. Durata normal de utilizare a activului este
de 10 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt estimate i actualizate
la nivelul sumei de 20.000 lei.
In ianuarie 2025, entitatea evalueaza costurile cu demontarea activului la
nivelul sumei de 7.000 lei, datorita unor schimbari legislative. In ianuarie 2026,
nivelul cheltuielilor efective de demolare si inlocuire a activului sunt facturate de
o firm specializat la nivelul sumei de 7.500 lei, TVA 24%.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitate n perioada 2015-
2026.
85
TVA deductibil
100.000
Amortizare contabil anual = = 10.000 lei
10
80.000
Amortizare fiscal anual = = 8.000 lei
10
- nregistrarea amortizrii anuale de 10.000 lei pana in decembrie 2024:
86
de teri
1.800 lei 4426
TVA deductibil
Exemplu:
n decembrie 2015, entitatea Leader a achiziionat un utilaj, valoarea de
intrare fiind de 120.000 lei, TVA 24%. Durata normal de utilizare a activului este
de 15 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt estimate i actualizate
la nivelul sumei de 30.000 lei.
La 31 decembrie 2020, activul este reevaluat la valoarea justa de 70.000 lei.
Ulterior, in ianuarie 2023, entitatea evalueaza costurile cu demontarea activului la
nivelul sumei de 14.000 lei.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitate.
87
TVA deductibil
150.000
Amortizare contabil anual = = 10.000 lei
15
- nregistrarea amortizrii anuale de 10.000 lei pana in decembrie 2020:
Reevaluarea echipamentului:
* Valoare bruta 150.000 lei
Amortizare cumulat (5 ani) 50.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 100.000 lei
* Valoare just 70.000 lei
* Minus obinut din reevaluare 30.000 lei
88
70.000
Amortizare contabil anual = = 7.000 lei
10
Exemplu:
n decembrie 2015, entitatea Leader a achiziionat un utilaj, valoarea de
intrare fiind de 120.000 lei, TVA 24%. Durata normal de utilizare a activului este
de 15 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt estimate i actualizate
la nivelul sumei de 30.000 lei.
La 31 decembrie 2020, activul este reevaluat la valoarea justa de 160.000
lei. Ulterior, in ianuarie 2023, entitatea evalueaza costurile cu demontarea
activului la nivelul sumei de 18.000 lei.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitate.
89
150.000
Amortizare contabil anual = = 10.000 lei
15
- nregistrarea amortizrii anuale de 10.000 lei pana in decembrie 2020:
Reevaluarea echipamentului:
* Valoare bruta 150.000 lei
Amortizare cumulat (5 ani) 50.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 100.000 lei
* Valoare just 160.000 lei
* Surplus obinut din reevaluare 60.000 lei
160.000
Amortizare contabil anual = = 16.000 lei
10
90
O cretere a datoriei estimate cu dezafectarea imobilizarilor se recunoaste:
- prin diminuarea rezervei din reevaluare, n limita soldului creditor existent
pentru acel activ;
- la cheltuieli, daca nu exista rezerve din reevaluare pentru acel activ.
Exemplu:
n decembrie 2015, entitatea Leader a achiziionat un utilaj, valoarea de
intrare fiind de 60.000 lei, TVA 24%. Durata normal de utilizare a activului este
de 10 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt estimate i actualizate
la nivelul sumei de 10.000 lei.
La 31 decembrie 2018, activul este reevaluat la valoarea justa de 55.000 lei.
Ulterior, in ianuarie 2020, entitatea evalueaza costurile cu demontarea activului la
nivelul sumei de 18.000 lei. Rezerva din reevaluare se transfera la rezultatul
reportat la derecunoasterea activului.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitate.
70.000
Amortizare contabil anual = = 7.000 lei
10
- nregistrarea amortizrii anuale de 7.000 lei pana in decembrie 2018:
91
Reevaluarea echipamentului:
* Valoare bruta 70.000 lei
Amortizare cumulat (3 ani) 21.000 lei
= Valoare contabil net (neamortizat) 49.000 lei
* Valoare just 55.000 lei
* Surplus obinut din reevaluare 6.000 lei
55.000
Amortizare contabil anual = = 7.857 lei
7
92
Provizioane pentru restructurare
Restructurarea reprezint un program planificat i monitorizat de
conducerea unei entiti i care modific semnificativ sfera activitii realizate de
entitate sau modalitatea n care activitatea este condus.
Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urmtoarele situaii:
- nchiderea unor sedii sau puncte de lucru ale entitii;
- vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii;
- modificri n structura de conducere a entitii (eliminarea unui nivel de
conducere etc.);
- reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura i scopul
activitilor entitii.
Exemplu:
Avnd n vedere dificultile cu care s-a confruntat n ultima perioad, entitatea
Leader a pregtit un plan pentru reorganizarea activitilor desfurate. Consiliul de
administraie a aprobat acest plan, care const n nchiderea a 15 din cele 50 de
puncte de lucru ale entitii. Entitatea trebuie s analizeze rezultatele punctelor de
lucru pentru a decide care dintre acestea vor fi nchise.
La data bilanului, entitatea nu i-a anunat public pe cei implicai de intenia
existent.
n aceast situaie, entitatea trebuie s recunoasc un provizion pentru
restructurare?
93
Avnd n vedere c planul aprobat de entitate nu a fost comunicat celor care
vor avea de suportat efectele negative ale restructurrii, entitatea nu poate
recunoate un provizion pentru restructurare n situaiile financiare ntocmite. Mai
mult dect att, acest plan nu ofer suficiente detalii care s permit recunoaterea
unei obligaii implicite, deoarece entitatea nu a decis care vor fi cele 15 puncte de
lucru nchise.
Exemplu:
n luna decembrie 2015, conducerea entitii Leader a anunat public dou
planuri de restructurare:
a) vnzarea a 50% din activitatea grupului legat de producia de alimente
congelate, operaiune care va ncepe imediat i se va desfura pe o
perioad de 2 ani; i
b) reorganizarea structurii de management a entitii, operaiune care va dura
un an i va ncepe n anul 2017.
Poate recunoate entitatea provizioane pentru restructurare pentru ambele
planuri fcute public?
94
plan s genereze ateptri valide c firma este n prezent angajat n restructurare,
deoarece planul poate fi modificat pn s fie pus n aplicare.
Exemplu:
La data de 11 octombrie 2015, n urma dificultilor financiare cu care s-a
confruntat i a scderii cererii pentru autoturisme, Consiliul de Administraie al
entitii Leader a decis ca ncepnd cu februarie 2016 s nchid una din fabricile
sale.
La data de 24 noiembrie 2015, a fost aprobat un plan detaliat pentru
nchiderea fabricii, care a fost comunicat angajailor i principalilor parteneri de
afaceri afectai. Costurile generate de nchiderea i dezafectarea fabricii sunt de
800.000 lei, costurile cu plata compensaiilor ctre angajaii disponibilizai sunt
de 300.000 lei, iar costurile cu recalificarea personalului rmas sunt de 25.000 lei.
Se estimeaz c din vnzarea echipamantelor tehnologice, entitatea va obine
suma de 200.000 lei.
Care este nivelul provizionului pentru restructurare recunoscut de ctre
entitatea Leader?
95
Provizioane pentru terminarea contractului de munc
Aceste provizioane se constituie pentru obligaiile asumate de entitate n
relaie cu angajaii, pentru terminarea contractului de munc. De exemplu, pot
exista obligaii rezultate din contractul colectiv de munc, de a plti o sum n
corelare cu numrul de ani lucrai n entitate.
Provizioanele se recunosc in situatia in care exist certitudinea achitrii
lor ntr-o perioad previzibil de timp.
Exemplu:
Entitatea Leader este implicat n dou contracte.
a) Contractul 1
La semnarea acestui contract, entitatea s-a angajat s achiziioneze 600 de tone
de carne de vit congelat la costul de 14 lei/kg, rezultnd astfel un cost total de
8.400.000 lei. Pe pia, costul curent n cazul unor contracte similare este de 15 lei/kg,
rezultnd o valoare total de 9.000.000 lei. Carnea achiziionat va fi utilizat n
producia de mezeluri care vor fi vndute cu o marj de profit.
b) Contractul 2
La semnarea acestui contract, entitatea s-a angajat s achiziioneze 400 de tone
de carne de pui la costul unitar de 11 lei/kg, rezultnd un cost total de 4.400.000 lei.
Pe pia, costul curent n cazul unor contracte similare este de 9 lei/kg, rezultnd o
valoare total de 3.600.000 lei. Entitatea nu va utiliza carnea de pui n producia
proprie, ns deine un contract de vnzare ctre entitatea Brasal la preul de 9,5
lei/kg. n cazul n care dorete s renune la contract, entitatea va trebui s achite o
penalitate de 215.000 lei.
Care sunt circumstantele care duc la recunoaterea unui contract oneros?
a) Contractul 1
Avnd n vedere informaiile disponibile, putem afirma c acest contract nu
este un contract oneros. Beneficiile economice ale contractului includ beneficiile
provenite din utilizarea crnii de vit la obinerea de mezeluri. De asemenea,
mezelurile vor fi vndute cu o marj de profit, acest fapt ntrind concluzia c acesta
nu este un contract oneros.
b) Contractul 2
Avnd n vedere informaiile disponibile, putem afirma c acest contract este
un contract oneros. Beneficiile economice (veniturile) aferente contractului sunt de
3.800.000 lei (400 tone x 9,5 lei/kg), iar costurile suportate sunt de 4.400.000 lei.
Entitatea Leader trebuie s recunoasc un contract oneros la nivelul sumei de
215.000 lei, care reprezint valoarea cea mai mic dintre costul ndeplinirii
contractului de 600.000 lei (4.400.000 lei 3.800.000 lei) i penalitatea de 215.000
suportat n cazul renunrii la contract:
96
215.000 6812 = 1518 215.000
lei Cheltuieli de Alte provizioane lei
exploatare privind
provizioanele
Exemplu:
Entitatea Leader a nchiriat un ntreg etaj ntr-o cldire cu birouri care aparine
entitii Beta. Contractul de leasing operaional a fost ncheiat pentru o perioad de 6
ani, chiria anual fiind de 50.000 lei. Astfel, costul total aferent contractului este de
300.000 lei.
Dup un an, entitatea Leader a decis s i mute birourile n alt cldire i a
subnchiriat spaiul respectiv pentru urmtorii 5 ani, chiria anual negociat fiind de
30.000 lei. Astfel, venitul total care va fi obinut n urma acestui contract de
subnchiriere este de 150.000 lei. Costul net suportat de entitate n condiiile
continurii att cu contractul de leasing, ct i cu cel de subnchiriere este de 150.000
(300.000 lei 150.000 lei).
Dac entitatea ar dori s renune la cele dou contracte, ar suporta costuri de
120.000 lei. Cu toate acestea, entitatea a considerat c renunarea la aceste contracte
va avea un impact negativ asupra imaginii publice a entitii i de aceea a decis s
respecte preverile contractuale.
Care va fi nivelul provizionului recunoscut n acest caz?
97
Pn ca entitatea s recunoasc un provizion pentru un contract oneros,
aceasta recunoate orice pierdere din deprecierea activelor alocate acelui
contract.
Exemplu:
Entitatea Leader a ncheiat un contract cu entitatea Beta prin care s-a angajat
s-i livreze acesteia 4.000 de monitoare LCD, valoarea acestora fiind de 5.000.000 lei.
Contractul a fost semnat la data de 24 noiembrie 2015, iar data livrrii bunurilor a
fost stabilit la 5 martie 2016. Pentru producia ntregii cantiti comandate este
nevoie de o perioad de 2 luni.
Avnd n vedere faptul c primirea monitoarelor este foarte important pentru
entitatea Beta, productorului i s-a impus livrarea acestora la timp, orice ntrziere
sau anulare a comenzii atrgnd dup sine penaliti foarte mari, la nivelul sumei de
3.000.000 lei.
La sfritul exerciiului financiar 2015, n urma unei crize de componente
necesare fabricrii monitoarelor, costul de producie unitar a crescut pn la 1.500
lei, ceea ce conduce la o pierdere de 1.000.000 lei pentru ntregul contract. La data de
31.12.2015, producia celor 4.000 de monitoare nu a nceput i nici nu s-au fcut
achiziii de materiale specifice pentru a ndeplini aceast comand.
Echipamentele de producie care sunt implicate n realizarea comenzii au o
valoare contabil de 8.000.000 lei, iar valoarea recuperabil a fost estimat la
7.700.000 lei, avnd n vedere i cerinele contractului de mai sus.
Care este nivelul provizionului recunoscut de ctre entitatea Leader?
98
Provizioane n legtur cu acorduri de concesiune
n cazul n care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o
obligaie contractual de a ntreine infrastructura la un anumit nivel de utilizare
sau de a aduce infrastructura ntr-o anumit stare nainte de a fi predat
concedentului la sfritul acordului de serviciu, drept obligaii de ndeplinit ca o
condiie a licenei primite, aceste obligaii contractuale de a ntreine sau de a
reabilita infrastructura se recunosc drept provizion i se evalueaz la cea mai
bun estimare a cheltuielii care ar fi necesar pentru a deconta obligaia actual la
data bilanului.
Evaluarea provizioanelor
Valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun
estimare la data bilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente.
Atunci cand efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea
provizionului reprezint valoarea actualizat a cheltuielilor estimate a fi
necesare pentru stingerea obligaiei. n acest caz, actualizarea provizioanelor este
necesara pentru ca, datorit valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor
ieiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanului sunt mult mai
oneroase dect cele aferente unor ieiri de resurse de aceeai valoare, dar care
apar mai trziu. Actualizarea unui provizion se efectueaza astfel:
99
Evaluarea la valorile minime nu poate fi continuat dac nu mai sunt
aplicabile motivele pentru care au fost fcute ajustrile respective. Aceasta
prevedere nu se aplic ajustrilor de valoare aferente fondului comercial.
Ajustrile pentru deprecierea fondului comercial corecteaz valoarea acestuia
(6817 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea fondului
comercial = 2071 Fond comercial pozitiv), fr a fi reluate ulterior la
venituri.
La aplicarea pentru prima dat a acestor noi reglementri, deprecierea
cumulat pn la acea dat, n relaie cu fondul comercial pozitiv, diminueaz
valoarea acestuia (2907 Ajustri pentru deprecierea fondului comercial = 2071
Fond comercial pozitiv).
Exemplu:
Entitatea Leader particip la capitalul social al entitii Barsin (nou-
nfiinat) cu un utilaj agricol a crui valoare de aport a fost determinat de un
evaluator independent la nivelul sumei de 200.000 lei. Aceast participaie i
asigur entitii Leader un procent de 30% din capitalul entitii Barsin.
Entitatea Leader a achiziionat utilajul n urm cu 1 an la costul de 220.000
lei, amortizarea cumulat pn n prezent fiind de 44.000 lei. Astfel, valoarea net
contabil a activului este de 176.000 lei (220.000 lei 44.000 lei).
Ulterior, entitatea Leader vinde unui ter 70% din titlurile deinute n
capitalul entitii Barsin la preul de vnzare de 180.000 lei.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader?
100
Inregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader:
- nregistrarea titlurilor de participare n limita valorii neamortizate a
utilajului:
101
Alte noutati contabile
102
- atunci cand fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizeaz,
de regul, n cadrul unei perioade de maximum cinci ani (exceptional intre
5 si 10 ani);
- in cazul certificatelor verzi recunoscute in contul 266 Certificate verzi
amnate, daca exista pierderi de valoare, acestea se recunosc prin
debitarea contului 472 Venituri nregistrate n avans;
- sumele datorate i neachitate personalului pn la sfritul exerciiului
financiar (concediile de odihn i alte drepturi de personal), respectiv
eventualele sume care urmeaz s fie ncasate de la acesta, aferente
exerciiului n curs, dar care urmeaz a fi pltite/ncasate n exerciiul
financiar urmtor, se nregistreaz ca alte datorii i creane n legtur cu
personalul. Concediile de odihn se nregistreaz pe seama datoriilor atunci
cnd suma lor este comensurat n baza statelor de salarii sau a altor
documente care s justifice suma respectiv. n lipsa acestora, sumele
reprezentnd concedii de odihn se recunosc pe seama provizioanelor.
Aceste prevederi se aplic i n cazul bonusurilor acordate angajailor.
CLASA 1:
103
contabile conforme cu directivele europene
(A/P))
1411. Ctiguri legate de vnzarea
instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1412. Ctiguri legate de anularea
instrumentelor de capitaluri proprii (P)
1498. Alte pierderi legate de instrumentele
de capitaluri proprii (A)
1517. Provizioane pentru terminarea
contractului de munc (P)
1691. Prime privind rambursarea
obligaiunilor (A)
1692. Prime privind rambursarea altor
datorii (A)
CLASA 2:
104
2816. Amortizarea activelor corporale de
explorare i evaluare a resurselor minerale
(P)
2817. Amortizarea activelor biologice
productive (P)
2906. Ajustri pentru deprecierea activelor
necorporale de explorare i evaluare a
resurselor minerale (P)
2915. Ajustri pentru deprecierea
investiiilor imobiliare (P)
2916. Ajustri pentru deprecierea activelor
corporale de explorare i evaluare a
resurselor minerale (P)
2917. Ajustri pentru deprecierea activelor
biologice productive (P)
2935. Ajustri pentru deprecierea
investiiilor imobiliare n curs de execuie
(P)
2962. Ajustri pentru pierderea de valoare a
aciunilor deinute la entiti asociate i
entiti controlate n comun (P)
CLASA 3:
CLASA 4:
105
CLASA 6:
CLASA 7:
106
asociate
7615. Venituri din alte imobilizri financiare
7651. Diferene favorabile de curs valutar
legate de elementele monetare exprimate n
valut
7652. Diferene favorabile de curs valutar
din evaluarea elementelor monetare care fac
parte din investiia net ntr-o entitate
strin
Relevana
Informaiile oferite de situaiile financiare sunt relevante atunci cnd au
capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaii n luarea deciziilor. In acest sens,
informaiile financiare trebuie sa aiba valoare predictiv, valoare de confirmare
sau ambele.
Informaiile financiare au valoare predictiv dac pot fi utilizate ca intrri
n procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru
a avea valoare predictiv informaiile financiare nu trebuie s reprezinte o
previziune sau o prognoz. Informaiile financiare cu valoare predictiv sunt
folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor lor predicii.
Valoarea predictiv i valoarea de confirmare a informaiilor financiare
sunt n strns legtur. Informaiile care au valoare predictiv au adesea i
valoare de confirmare. De exemplu, informaiile privind veniturile pentru anul
curent, care pot fi utilizate ca baz pentru prognozarea veniturilor n anii viitori,
pot fi comparate cu previziunile efectuate n anii anteriori, pentru exerciiul
curent. Rezultatele acestor comparaii pot ajuta utilizatorii s corecteze i s
mbunteasc procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor
previziuni.
Informaiile oferite despre nivelul i structura activelor dintr-un anumit
moment de timp sunt eseniale pentru utilizatori atunci cnd acetia ncearc s
previzioneze capacitatea entitii de a profita de unele oportuniti ivite i de a
reaciona la diverse situaii nefavorabile. Informaiile despre poziia financiar
sau performanele precedente ale unei entiti sunt utilizate n previzionarea
poziiei i performanei financiare viitoare i a altor aspecte de care utilizatorii
sunt direct interesai, cum ar fi plata dividendelor i a salariilor, capacitatea
entitii de a rambursa la scaden obligaiile. Nu trebuie ca informaiile s fie
previzionate explicit, foarte mult contnd maniera n care tranzaciile i
evenimentele trecute sunt expuse.
107
De exemplu, n cazul Contului de profit i pierdere, nu conteaz att de mult
doar nivelul veniturilor i al cheltuielilor viitoare, ci structura lor, n sensul c
unele elemente care au o frecven rar ar trebui s fie prezentate separat,
deoarece este puin probabil ca acestea s se regseasc i n exerciiile viitoare.
Exemplu:
Entitatea Leader i desfoar activitatea n industria celulozei i a hrtiei.
Strategia implementat de ctre entitate vizeaz achiziionarea de terenuri pentru
extinderea suprafeelor de pdure deinute. Terenurile care urmeaz a fi
achiziionate sunt situate n jurul terenului deinut deja de ctre entitate. Unul din
directorii societatii a deinut o suprafa nesemnificativ din terenul achiziionat.
Termenii acordului de vnzare au fost determinai n funcie de cerinele din
definiia valorii juste, n sensul c tranzacia s-a desfurat de bun voie, ntre
pri aflate n cunotin de cauz.
Achiziia terenului nesemnificativ ca suprafa de la un director al entitii
trebuie s fie prezentat n situaiile financiare ntocmite?
Entitatea Leader trebuie s prezinte n situaiile sale financiare achiziia
terenului, deoarece directorul reprezint o parte legata (afiliat) entitii.
Tranzacia trebuie s fie prezentat separat, chiar dac sumele aferente sunt
nesemnificative. Astfel, nu se ine cont doar de pragul de semnificaie al
informaiei, ci i de natura ei. n aceast situaie, entitatea va prezenta n situaiile
sale financiare:
- natura relaiei cu partea afiliat (furnizorul terenului este unul dintre
directorii entitii);
- tipul tranzaciei (achiziie de terenuri); i
- condiiile tranzaciei (ncheiat de bun voie, ntre pri aflate n cunotin
de cauz).
108
Atunci cnd entitatea determin semnificaia elementelor, fiecare situaie
trebuie s fie analizat innd cont de natura i mrimea elementului n cauz.
Evaluarea trebuie s fie efectuat n contextul situaiilor financiare ca un tot
unitar i n corelaie cu structurile relevante ale situaiilor financiare.
Reprezentare exact
Situaiile financiare anuale descriu fenomenele economice n cuvinte i
cifre. Pentru a fi o reprezentare exact, o descriere trebuie s fie complet, neutr
i fr erori.
O descriere complet include toate informaiile necesare pentru ca un
utilizator s neleag fenomenul descris, inclusiv explicaiile necesare. De
exemplu, o descriere complet a unui grup de active include cel puin o descriere
a naturii activelor respective, o descriere numeric a tuturor activelor i o
meniune privind descrierea numeric (de exemplu, costul iniial sau valoarea
just). Pentru unele elemente o descriere complet poate s impun explicaii
privind faptele semnificative referitoare la calitatea i natura elementelor,
factorilor i circumstanelor care ar putea s le afecteze calitatea i natura, i
procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice.
O descriere neutr este cea care nu suport influene n selecia i
prezentarea informaiilor financiare. O descriere neutr nu este denaturat,
ponderat, accentuat, neaccentuat sau manipulat n alt fel pentru a crete
probabilitatea ca informaiile financiare s fie primite favorabil sau nefavorabil de
ctre utilizatori. Informaii neutre nu nseamn informaii fr scop sau fr
influen asupra comportamentului acestora. Informaiile financiare relevante
sunt, prin definiie, cele care au capacitatea de a genera o diferen n deciziile
luate de ctre utilizatori.
Reprezentarea fr erori nseamn c nu exist erori sau omisiuni n
descrierea fenomenelor, iar procesul utilizat pentru a genera informaiile
raportate a fost selectat i aplicat fr erori.
Comparabilitatea
Informaiile financiare sunt mult mai utile dac pot fi comparate cu
informaii similare ale altor entiti i cu informaii similare despre aceeai
entitate aferente unei alte perioade sau date.
Comparabilitatea permite utilizatorilor s identifice i s neleag
similitudinile i diferenele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte
caracteristici calitative, comparabilitatea nu se refer la un singur element. Pentru
a efectua o comparaie, este nevoie de cel puin dou elemente.
109
Nu trebuie sa confundam consecvena si comparabilitatea. Consecvena se
refer la utilizarea acelorai metode pentru aceleai elemente, fie de la o perioad
la alta n cadrul unei entiti raportoare, fie ntr-o singur perioad pentru entiti
diferite. Comparabilitatea este scopul, iar consecvena ajut la atingerea acestui
scop.
Comparabilitatea nu presupune uniformitate. Pentru ca informaiile s fie
comparabile, aspectele similare ca natur sunt prezentate similar, iar aspectele
diferite sunt prezentate diferit.
Este posibil s se obin un anumit grad de comparabilitate prin
satisfacerea caracteristicilor calitative fundamentale. O reprezentare exact a unui
fenomen economic relevant trebuie s aib un anumit grad de comparabilitate cu
o reprezentare exact a unui fenomen economic relevant similar al unei alte
entiti raportoare.
Dei un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact n multiple
moduri, permiterea unor metode contabile alternative pentru acelai fenomen
economic diminueaz comparabilitatea (de exemplu: evaluarea imobilizrilor
corporale la cost sau la valoarea reevaluat).
Comparabilitatea nu nseamn c dac o metod adoptat nu mai menine
relevana i credibilitatea informaiilor, ea trebuie utilizat n continuare de ctre
entitatea respectiv. Dac exist alternative mai relevante i mai credibile ale
politicilor contabile, atunci acestea ar trebui adoptate.
Verificabilitatea
Verificabilitatea ajut n a asigura utilizatorii c informaiile reprezint
exact fenomenele economice pe care i propun s le reprezinte. Prin
verificabilitate se nelege c diferii observatori independeni i n cunotin de
cauz ar putea ajunge la un consens cu privire la faptul c o anumit descriere
este o reprezentare exact.
Verificarea poate fi direct sau indirect. Verificarea direct se refer la
verificarea unei valori sau a altor reprezentri prin observare direct, de exemplu,
prin numrarea banilor. Verificarea indirect se refer la verificarea intrrilor
pentru un model, o formul sau o alt tehnic i la recalcularea rezultatelor prin
utilizarea aceleiai metodologii. Un exemplu l reprezint verificarea valorilor
contabile ale stocurilor prin verificarea intrrilor (cantiti i costuri) i prin
recalcularea stocurilor finale prin utilizarea acelorai ipoteze privind fluxul
costurilor (de exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieit).
n unele cazuri, se poate s nu fie posibil verificarea unor explicaii i
informaii cu caracter previzional pn ntr-o perioad viitoare sau chiar deloc.
Pentru a ajuta utilizatorii s decid dac doresc s utilizeze respectivele
informaii, ar fi, n mod normal, necesar s se prezinte ipotezele fundamentale,
metodele de compilare a informaiilor i ali factori i circumstane care susin
informaiile.
Oportunitatea
Oportunitatea nseamn c informaiile sunt disponibile factorilor
decizionali pentru ca acetia s ia decizii n timp util. De regula, cu ct sunt mai
vechi informaiile, cu att sunt mai puin utile. Totui, unele informaii pot s
110
rmn oportune mult timp dup sfritul perioadei de raportare deoarece, de
exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoii s identifice i s aprecieze tendinele.
Inteligibilitatea
Informaiile furnizate de situaiile financiare trebuie s fie uor nelese de
ctre utilizatori. Totui, acetia trebuie s dispun de suficiente cunotine privind
desfurarea unei afaceri i a activitilor economice i s acorde atenia cuvenit
n momentul studierii informaiilor prezentate.
n acelai timp, informaiile aferente unor spee mai complexe care trebuie
s fie incluse n situaiile financiare datorit relevanei lor n luarea deciziilor
economice, nu vor fi excluse doar pentru c pentru unii utilizatori ar putea fi prea
dificil de neles.
111
Deteriorarea rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare, ulterior
datei bilanului, indic nevoia de a analiza dac presupunerea privind
continuitatea activitii este nc adecvat.
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate fabricarea de mbrcminte
pentru copii. n vederea realizrii obiectului de activitate, au fost achiziionate de
la furnizori esturi din bumbac i din ln, care au o pondere semnificativ n
totalul stocurilor.
Cu ocazia analizei activitii entitii, la sfritul exerciiului financiar s-a
constatat c aceasta poate s produc toat gama sortimental existent n
structura de fabricaie i n contractele ncheiate cu partenerii de afaceri.
Aplicarea cerinelor principiului continuitii activitii are ca finalitate
constatarea faptului c entitatea va putea utiliza toat gama de materii prime
achiziionate n activitatea sa de exploatare.
Dac la sfritul exerciiului financiar, n urma analizei activitii entitii,
am fi constatat c partenerii de afaceri nu doresc mbrcminte din esturi din
bumbac i din ln, atunci ar fi fost pus n discuie problema continuitii
activitii. Conducerea entitii trebuie s studieze i s hotrasc schimbarea
structurii de fabricaie i modalitile de valorificare a materiilor prime deja
achiziionate. Soluionarea problemelor n cadrul entitii va avea ca finalitate
cunoaterea modului n care vor fi respectate cerinele principiului continuitii
activitii.
112
Principiul permanenei metodelor
Principiul prudenei
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate cultivarea de cereale. n cursul
anului 2015, aceasta a obinut o producie de 400 tone de gru pe care a
depozitat-o n vederea vnzrii. Costul de producie al grului este de 350
lei/ton.
113
Cu ocazia inventarierii, s-a constatat o depreciere a unei cantiti de 10
tone de gru, deoarece a fost depozitat ntr-o zon umed.
La data de 10.01.2016, entitatea realizeaz c are posibilitatea s vanda
aceast cantitate catre o alt entitate ce are ca obiect de activitate fabricarea
alcoolului cu preul de vnzare de 200 lei/ton. Ca urmare a aplicrii principiului
prudenei, entitatea trebuie s recunoasc o ajustare pentru depreciere la nivelul
sumei de 1.500 lei (10 tone x 150 lei/ton) n situaiile financiare aferente
exerciiului financiar 2015.
Ajustarea pentru depreciere se reflect n contabilitate astfel:
114
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate comerul cu amnuntul. n
cursul anului 2015, aceasta a achiziionat diverse cantitati de zahr, existnd n
stoc la 31 decembrie 2015 o cantitate de 450 kg la costul de 2,40 lei/kg.
La data de 31 decembrie 2015, valoarea de inventar este de 2,60 lei/kg.
Pn la data aprobrii situaiilor financiare aferente anului 2015, entitatea a
vndut 300 kg de zahr la pretul de vanzare de 2,30 lei/kg.
115
- entitile care i nceteaz activitatea n cursul exerciiului, pentru care
durata exerciiului financiar este dat de numrul lunilor de funcionare de
la nceputul anului pn la ncetarea activitii.
Exemplu:
n luna decembrie 2015, entitatea Leader a nregistrat urmtoarele
tranzacii:
- la data de 02 decembrie 2015, a emis factura de chirie ctre un ter i a
ncasat creana n sum de 6.000 lei, aceasta reprezentnd chiria pentru
lunile decembrie 2015, ianuarie 2016 i februarie 2016;
- la data de 21 decembrie 2015, a primit mrfuri pe baza avizului de nsoire
la costul de 10.000 lei de la o entitate nregistrat n scopuri de TVA, factura
urmnd a fi primit la data de 11 ianuarie 2016;
- la data de 24 decembrie 2015, a vndut entitii Beta produse finite la
preul de vnzare de 3.000 lei, TVA 24%, factura urmnd a fi ntocmit la
data de 13 ianuarie 2016.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader?
116
nregistrarea vnzrii produselor finite la 24 decembrie 2015:
3.720 lei 418 = 701 3.000 lei
Clieni - facturi de Venituri din vnzarea
ntocmit produselor finite
4428 720 lei
TVA neexigibil
Exemplu:
n data de 8 martie 2015, entitatea Leader vinde marfuri unui client la
pretul de vanzare de 10.000 lei, TVA 24%, costul de achizitie al acestora fiind de
7.000 lei.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader?
Principiul intangibilitii
117
de profit i pierdere), corectarea acestora trebuie s o efectuai prin nregistrri
contabile ale exerciiului curent, pe seama rezultatului reportat. n acest caz, nu se
consider c ai nclcat principiul intangibilitii.
Modificarea politicilor contabile poate fi efectuat numai de la nceputul
unui exerciiu financiar. Nu sunt permise modificri ale politicilor contabile pe
parcursul unui exerciiu financiar. Si in acest caz nu se modific bilanul perioadei
anterioare celei de raportare.
Atenie! Nu ncercai s corectai erorile prin ntocmirea unui nou bilan
care s-l nlocuiasc pe cel ntocmit cu erori aprobat i depus.
Exemplu:
n iunie 2016, entitatea Leader, care are ca perioada fiscal luna, a apelat la o
alt firm de contabilitate, nemulumit fiind de serviciile primite pn n acel
moment. La efectuarea unui control asupra evidenei contabile aferent anului
2015, s-a constatat c o factur de la un furnizor de publicitate emis la 10 august
2015 n valoare 7.000 lei, TVA 24% nu a fost nregistrat n contabilitate.
Care este tratamentul contabil corespunztor?
Exemplu:
Entitatea Leader achiziioneaz mrfuri de la furnizori externi n vederea
realizrii obiectului de activitate. n cursul lunii decembrie 2015, primete
conform facturii externe mrfuri n valoare de 20.000 , cursul valutar din ziua n
care s-a efectuat tranzacia fiind de 4,43 lei/. Factura este scadent la data de 25
ianuarie 2016.
La data de 31 decembrie 2015, cursul valutar de nchidere este de 4,48
lei/.
118
La ce valoare vor fi prezentate n Bilan mrfurile i datoria ctre furnizor?
Principiul necompensrii
Exemplu:
La data de 31 decembrie 2015, entitatea Leader are o crean de 40.000 lei
i o datorie de 35.000 lei fa de entitatea Beta.
n bilanul care se va ntocmi de ctre entitatea Leader, att creana, ct i
datoria vor fi prezentate n elemente-rnduri separate, dei se refer la aceeai
entitate.
Dac potrivit acordului celor dou entiti, pn la data de 31 decembrie
2015, ar fi fost ntocmit un ordin de compensare a creanei cu datoria, atunci n
bilanul ntocmit de ctre entitatea Leader ar fi fost prezentat numai o crean de
119
5.000 lei fa de cealalt entitate. n bilanul ntocmit de ctre entitatea Beta, ar fi
fost prezentat numai datoria de 5.000 lei fa de entitatea Leader.
Cu toate acestea, in notele explicative, ambele entitati ar fi prezentat
creanele i datoriile care au fcut obiectul compensrii la valoarea brut.
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate construirea de locuine. Pentru
a ncepe lucrrile la un nou proiect, aceasta cedeaz 4 apartamente evaluate
fiecare la preul de vnzare de 150.000 lei n schimbul dobndirii unui teren de
3.000 m2.
Care este tratamentul contabil corespunztor?
achiziia terenului:
600.000 2111 = 404 744.000
lei Terenuri Furnizori de imobilizri lei
144.000 4426
lei TVA deductibil
120
Evenimentele i operaiunile economico-financiare trebuie evideniate n
contabilitate aa cum acestea se produc, n baza documentelor justificative.
Documentele justificative care stau la baza nregistrrii n contabilitate a
operaiunilor economico-financiare trebuie s reflecte ntocmai modul cum
acestea se produc, respectiv s fie n concordan cu realitatea. De asemenea,
contractele ncheiate ntre pri trebuie s prevad modul de derulare a
operaiunilor i s respecte cadrul legal existent.
Forma juridic a unui document trebuie s fie n concordan cu realitatea
economic. Atunci cnd exist diferene ntre fondul sau natura economic a unei
operaiuni sau tranzacii i forma sa juridic, entitatea va nregistra n
contabilitate aceste operaiuni, cu respectarea fondului economic al acestora.
Exemplu:
Entitatea Leader a ncheiat un contract de leasing financiar pentru
achiziionarea unui autoturism, a crui valoare este de 60.000 lei. n depozitul
entitii se afl materiale primite spre pstrare i prelucrare de la o alt entitate
n valoare de 15.000 lei.
Care este tratamentul adoptat de entitate in aceste cazuri?
121
Potrivit clauzelor din contractul ncheiat, riscurile i avantajele legate de aceste
materiale aparin proprietarului. Din punct de vedere economic, valoarea
materialelor primite spre pstrare i prelucrare nu se va nregistra n situaiile
financiare ale entitii Leader, ci doar extrabilantier.
RETINETI:
- principiul contabilitii de angajamente cuprinde prevederile care se
regaseau in cadrul principiului independenei exerciiului financiar;
- a fost introdus principiul evalurii la cost de achiziie sau cost de producie;
- principiul pragului de semnificaie a fost reformulat n sensul ca permite
abateri de la prevederile reglementrilor contabile atunci cand efectele
respectrii acestora sunt nesemnificative;
- principiul prevalenei economicului asupra juridicului a fost redenumit.
122
Politici contabile, corectarea erorilor contabile, estimri i
evenimente ulterioare datei bilanului
Politici contabile
123
Modificarea politicilor contabile poate fi justificata de urmatoarele situatii:
- admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare
pe termen scurt ale entitii sau retragerea lor de la tranzacionare;
- schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac noile
metode asigur furnizarea unor informaii mai fidele;
- fuziuni i divizri efectuate la valori contabile, caz n care se impune
armonizarea politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale
societii absorbante etc.
Exemplu:
Entitatea Leader are ca obiect de activitate producia de mobilier. Pentru
descrcarea din gestiune a materiilor prime consumate, entitatea utiliza metoda
FIFO (First In First Out).
Ca urmare a informatizrii activitilor n cadrul gestiunilor, entitatea a
achiziionat o aplicaie informatic potrivit creia fiecrui element de materie
prim i se atribuie un cod de bare. Astfel, odat cu eliberarea din gestiune a
materiei prime este operat i descrcarea din gestiune a acesteia, fapt ce ofer
posibilitatea ca entitatea s utilizeze metoda identificrii specifice. Schimbarea
de metod ofer entitii posibilitatea de a reflecta valoarea real a stocurilor
de materii prime existente n orice moment.
124
folosind metoda identificrii specifice), dac determinarea lor este posibil.
Dac nu exist posibilitatea determinrii efectelor, trebuie s menionai
aceast situaie n coninutul notelor explicative la situaiile financiare. De
asemenea, trebuie s menionai dac informaiile comparative din anul
precedent au fost sau nu ajustate n funcie de noua metod de evaluare.
125
Analizarea dac o eroare este semnificativ sau nu se efectueaz n context, avnd
n vedere natura sau valoarea individual sau cumulat a elementelor.
Pragul de semnificaie trebuie stabilit prin politica contabil utilizndu-se
raionamentul profesional. Astfel, pentru a determina caracterul semnificativ sau
nesemnificativ al unei erori, entitile pot avea n vedere un procent din cifra de
afaceri, profit, activ net, active totale.
Exemplu:
n aprilie 2016, entitatea Leader a apelat la serviciile unei firme de
contabilitate pentru a efectua o expertiz contabil aferent anului 2015. n urma
verificrilor, s-a constatat nenregistrarea n evidena contabil a unei facturi de
prestri servicii emise n iunie 2015, n valoare total de 6.200 lei, din care TVA
24%.
Potrivit politicilor contabile adoptate de entitate, corectarea erorilor
nesemnificative aferente exerciiilor financiare precedente se efectueaz pe
seama contului de profit i pierdere, respectiv a veniturilor i a cheltuielilor, dup
caz.
Orice eroare este semnificativ dac valoarea acesteia este mai mare dect
1% din cifra de afaceri. n anul 2015, cifra de afaceri a entitii Leader a fost de
3.000.000 lei.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.
Exemplu:
n iunie 2016, entitatea Leader a constatat c a omis s nregistreze n
contabilitate o factur de servicii primit de la un ter emis n septembrie 2015.
Valoarea facturii este de 3.720 lei, din care TVA 24%.
Potrivit politicilor contabile adoptate de entitate, corectarea erorilor
nesemnificative aferente exerciiilor financiare precedente se efectueaz pe
seama rezultatului reportat.
Orice eroare este semnificativ dac valoarea acesteia este mai mare dect
126
0,5% din totalul activelor. n anul 2015, valoarea activelor totale ale entitii
Leader a fost de 900.000 lei.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.
Exemplu:
n aprilie 2016, cu ocazia efecturii unor punctaje pentru creanele i
datoriile existente la data respectiv, entitatea Leader constat c a omis s
nregistreze n anul 2015, 2 facturi primite n baza unui contract de prestri
servicii, n valoare total de 24.800 lei, din care TVA 24%.
Potrivit politicilor contabile adoptate de entitate, corectarea erorilor
nesemnificative aferente exerciiilor financiare precedente se efectueaz pe
seama contului de profit i pierdere.
Orice eroare este considerat semnificativ dac valoarea acesteia este mai
mare dect 3% din profitul net obinut. n anul 2015, entitatea Leader a obinut
un profit net de 200.000 lei.
La sfritul anului 2016, entitatea Leader a obinut un profit net de 140.000
lei.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.
127
nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader sunt:
nregistrarea facturilor omise (aprilie 2016):
Estimri
128
O modificare n baza de evaluare aplicat reprezint o modificare n politica
contabil i nu reprezint o modificare n estimrile contabile. Dac entitatea are
dificulti n a face distincie ntre o modificare de politic contabil i o
modificare de estimare, aceasta se trateaz ca o modificare a estimrii.
Efectul modificrii unei estimri contabile se recunoate prospectiv prin
includerea sa n rezultatul:
- perioadei n care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai
perioada respectiv (de exemplu, ajustarea pentru clieni inceri); sau
- perioadei n care are loc modificarea i al perioadelor viitoare, dac
modificarea are efect i asupra acestora (de exemplu, durata de via util a
imobilizrilor corporale).
129
- soluionarea ulterior datei bilanului a unui litigiu care confirm c
entitatea are o obligaie prezent la data bilanului (entitatea ajusteaz
provizionul recunoscut anterior pentru acest litigiu sau recunoate un
nou provizion);
- obinerea, ulterior datei bilanului, a unor informaii care indic faptul
c un activ a fost depreciat la data bilanului sau c valoarea pierderii
din depreciere recunoscut anterior trebuie s fie ajustat;
- determinarea ulterioar perioadei de raportare a valorii primelor i a
altor drepturi cuvenite angajailor pentru exerciiul financiar ncheiat,
dac entitatea are obligaia de a plti aceste sume
Exemplu:
La data de 31.12.2015, entitatea Leader avea de ncasat creane de la trei
clieni de-ai si.
130
circulante 491.Milo 3.200 lei
Ajustri pentru
deprecierea creanelor -
clieni
La data de 05.02.2016:
Ajustare pentru depreciere necesar = 5.000 lei x 0% + 4.000 lei x 20% +
8.000 lei x 90%
Ajustare pentru depreciere necesar = 800 lei + 7.200 lei = 8.000 lei
Exemplu:
n luna decembrie 2015, entitatea Leader prezint urmtoarele informaii
legate de micarea stocurilor de mrfuri:
131
10.01 270 33
15.01 225 30
20.01 150 27
25.01 30 24
Exemplu:
Entitatea Leader s-a angajat, n baza unui contract ncheiat, s achiziioneze
lunar de la entitatea Beta 2.000 de litri de lapte. La data de 28 noiembrie 2015, ca
urmare a nerespectrii obligaiilor contractuale de-a lungul unei perioade de 3 luni,
entitatea Beta a intentat un proces entitii Leader. La data de 31.12.2015, procesul
este n curs de desfurare, ns se estimeaz c entitatea Beta va primi despgubiri la
nivelul sumei de 15.000 lei.
La data de 25.02.2016, instana a decis n favoarea entitii Beta i a obligat
entitatea Adacris s plteasc daune de 21.000 lei. Data la care situaiile financiare ale
ambelor entiti au fost autorizate pentru a fi emise este 25 martie 2016.
Cele dou entiti vor ajusta situaiile financiare aferente exerciiului 2015?
Entitatea Beta:
Iniial, n notele explicative, entitatea a recunoscut un activ contingent la
132
nivelul sumei de 15.000 lei. Avnd n vedere noile evenimente ulterioare datei
bilanului, activul contingent trebuie s fie majorat cu suma de 6.000 lei, pentru ca
deciziile utilizatorilor s aib la baz informaii ct mai apropiate de realitate i s nu
fie afectate.
Entitatea Leader:
Iniial, entitatea a recunoscut un provizion pentru litigii la nivelul sumei de
15.000 lei:
Exemplu:
Entitatea Leader este unic productor al salamului Mozaic. La data de 6
decembrie 2015, entitatea a fost dat n judecat de unii clieni care au fost
internai n spital cu toxiinfecie alimentar, n urma consumului acestui produs. La
data bilanului, entitatea a fost declarat vinovat, ns nu a fost stabilit nivelul
amenzii. Conducerea entitii a estimat c amenda va fi de 27.000 lei i a constituit
un provizion pentru aceast sum.
Totui, la data de 25 aprilie 2016, dar nainte ca situaiile financiare s fi fost
autorizate pentru a fi emise, a fost stabilit o amend de 36.000 lei.
Situaiile financiare aferente exerciiului 2015 vor fi ajustate?
133
n acest caz, situaiile financiare nu ar fi fost ajustate. Pentru ca un
eveniment ulterior datei bilanului s ajusteze situaiile financiare ale unei entiti,
el trebuie s survin pn la data la care situaiile financiare au fost autorizate
pentru a fi emise. Astfel, nivelul provizionului recunoscut n situaiile financiare
aferente exerciiului 2015 ramane de 27.000 lei.
La data de 25 aprilie 2016, entitatea va relua provizionul existent la venituri
i va recunoate amenda primit de 36.000 lei la cheltuieli, n Contul de profit i
pierdere.
Exemplu:
n luna noiembrie 2015, entitatea Leader a concediat 40 de salariai. n luna
decembrie 2015, salariatii concediai n mod abuziv i-au dau n judecat fostul
angajator. Juritii entitii au estimat c vor trebui efectuate pli compensatorii la
nivelul sumei de 30.000 lei, deoarece n contractul colectiv de munc este
prevzut plata compensatorie n astfel de cazuri. La 31.12.2015, situaiile
financiare se prezint astfel (sumele din a II-a coloan a tabelului):
31.12.2015
Elemente 31.12.2015 (ajustat la
24.02.2016)
Active imobilizate 200.000 200.000
Active circulante 60.000 60.000
Cheltuieli n avans 0 0
Datorii curente 80.000 80.000
Active curente nete (20.000) (20.000)
Total active datorii 180.000 180.000
curente
Dat pe termen lung 100.000 100.000
Provizioane 30.000 70.000
Venituri n avans 0 0
Capitaluri i rezerve 50.000 10.000
La 31.12.2015:
Avnd n vedere estimrile juritilor, entitatea Leader a recunoscut un
provizion pentru litigii la nivelul sumei de 30.000 lei.
134
La 24.02.2016:
Pierderea procesului constituie un eveniment care ajusteaz situaiile
financiare, deoarece litigiul a nceput n decembrie 2015. Astfel, entitatea va majora
provizionul recunoscut n situaiile financiare aferente exerciiului 2015 cu suma
de 40.000 lei.
La data de 24 februarie 2016, entitatea va relua provizionul existent la
venituri i va recunoate despgubirile de 70.000 lei la cheltuieli, n Contul de
profit i pierdere.
Exemplu:
Entitatea Leader este un furnizor curent de materiale de construcii al
entitii Brasal. La data de 31.12.2015, datoriile fa de Leader erau de 30.000 lei,
termenul de plat al acestora fiind 20 ianuarie 2016. La data de 4 ianuarie 2016,
entitatea Brasal achiziioneaz de la furnizorul su materiale la nivelul sumei de
45.000 lei, termenul de plat fiind de 30 de zile. La data de 18 ianuarie 2016,
entitatea Brasal achit entitii Leader suma de 30.000 lei, reprezentnd creanele
aferente achiziiilor din luna decembrie.
Avnd n vedere c pn la data de 4 februarie 2016 nu a fost achitat suma
scadent de 45.000 lei, entitatea Leader a acionat n instan entitatea Brasal, pe
lng creana restant pretinzndu-se i daune suplimentare la nivelul sumei de
10.000 lei.
Data la care situaiile financiare au fost autorizate pentru a fi emise este:
- pentru entitatea Leader, 30 martie 2016;
- pentru entitatea Brasal, 5 aprilie 2016.
Avocaii entitii Adacris estimeaz c exist o probabilitate de 90% de a
ctiga procesul.
Cele dou entiti vor ajusta situaiile financiare aferente exerciiului financiar
2015?
135
- situaiile financiare ale entitii Leader ar fi trebuit ajustate, n funcie de
evoluia evenimentelor desfurate pn la data de 30 martie 2016
(constituirea sau majorarea activului contingent prezentat n note);
- situaiile financiare ale entitii Brasal ar fi trebuit ajustate, n funcie de
evoluia evenimentelor desfurate pn la data de 5 aprilie 2016
(constituirea sau majorarea provizionului sau a datoriei contingente, n
funcie de caz).
RETINETI:
- sunt prezentate mai multe exemple de evenimente ulterioare bilanului:
reduceri comerciale acordate/primite dup data bilanului, vnzarea
stocurilor cu miscare lenta ulterior datei bilanului, determinarea valorii
primelor (salariale) ulterior datei bilanului;
- a fost introdusa o seciune distinct dedicat politicilor contabile care pot fi
modificate din iniiativa entitii (modificarea trebuie justificat n notele
explicative) sau ca urmare a deciziei unei autoriti competente
(modificarea trebuie menionat n notele explicative, insa nu trebuie
justificat);
- in cadrul politicilor contabile este menionat i politica de nregistrare a
unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunztoare
ajustrii pentru deprecierea constatat, pe perioada n care imobilizrile
corporale sunt trecute n conservare;
- a fost creata o seciune distincta privind estimrile utilizate la ntocmirea
situaiilor financiare anuale.
136
Definitii ale unor termeni utilizati in mod frecvent (alfabetic)
137
Cost de achiziie preul datorat i eventualele cheltuieli conexe, din care se
scad eventualele reduceri ale costului de achiziie.
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde:
- preul de cumprare;
- taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe
care persoana juridic le poate recupera de la
autoritile fiscale);
- cheltuielile de transport, chiar daca funcia de
aprovizionare este externalizat;
- cheltuielile de manipulare i alte cheltuieli care pot
fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective;
- comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu
obinerea de autorizaii i alte cheltuieli
nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor
respective.
Cost de productie preul de achiziie al materiilor prime i al materialelor
consumabile i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct
bunului n cauz. Nu sunt incluse costurile de distribuie.
Datorie o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente
trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o
ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice.
O datorie este recunoscut n contabilitate i prezentat
n bilan atunci cnd este probabil c o ieire de resurse
ncorpornd beneficii economice va rezulta din
decontarea unei obligaii prezente i cnd valoarea la
care se va realiza aceast decontare poate fi evaluat n
mod credibil.
Entitate asociat o entitate n care o alt entitate are un interes de
participare i ale crei politici de exploatare i financiare
fac obiectul unei influene semnificative exercitate de
cealalt entitate.
138
Grup o societate-mam i toate filialele acesteia.
Interes de participare drepturi n capitalul altor entiti, reprezentate sau nu
prin certificate, care, prin crearea unei legturi durabile
cu aceste entiti, sunt destinate s contribuie la
activitatea entitii care deine drepturile respective.
Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti
reprezint un interes de participare, dac depete un
prag procentual de 20%.
Parte legat (afiliata) o persoan sau o entitate care este legat entitii care
ntocmete situaii financiare, denumit n continuare
entitate raportoare
Prag de semnificaie statutul informaiilor n cazul n care se poate anticipa n
mod rezonabil c omiterea sau prezentarea eronat a
acestora influeneaz deciziile pe care utilizatorii le
adopt pe baza situaiilor financiare ale entitii. Pragul
de semnificaie al elementelor individuale se evalueaz n
contextul altor elemente similar.
Societate-mam o entitate care controleaz una sau mai multe filiale.
Veniturile creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe
parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau
creteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se
concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii, altele
dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor.
www.accounting-leader.ro
www.noutatifiscale.ro
139