Sunteți pe pagina 1din 124

UNIVERSITATEA “ALEXANDRU IOAN CUZA” din IAŞI

FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA AFACERILOR


DEPARTAMENTUL PENTRU ÎNVAŢĂMÂNT LA DISTANŢĂ ŞI
ÎNVĂŢĂMÂNT CU FRECVENŢĂ REDUSĂ

Mihai CARP

CONTABILITATE APLICATĂ
Material de studiu pentru învăţământul la distanţă

IAŞI, 2019
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

CUPRINS:
INTRODUCERE ........................................................................................... 4
U.S.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII ÎN
ENTITĂȚILE ROMÂNEȘTI ..................................................................................... 5
Obiectivele unităţii de studiu 1................................................................................ 5
1.1 Clasificarea entităților economice ................................................................ 6
1.2 Cadrul general de aplicare a normelor contabile ........................................... 8
1.3 Elemente de organizare și conducere a contabilității financiare în societăți 13
1.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 15
1.5 Teste grilă .................................................................................................. 16
1.6 Bibliografie ................................................................................................ 16
U.S.2. PARTICULARITĂȚI ALE CONTABILITĂȚII ÎN AGRICULTURĂ ................. 18
Obiectivele unităţii de studiu 2.............................................................................. 18
2.1 Forme de organizare ale entităților din agricultură ..................................... 19
2.2 Structuri contabile și documente utilizate preponderent în entitățile agricole
………………………………………………………………………………………………………………….22
2.3 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 24
2.4 Teste grilă .................................................................................................. 25
2.5 Bibliografie ................................................................................................ 25
U.S.3. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A OPERAȚIUNILOR SPECIFICE
ENTITĂȚILOR CU PROFIL AGRICOL .................................................................... 27
Obiectivele unităţii de studiu 3.............................................................................. 27
3.1 Principalele operațiuni specifice fermelor vegetale .................................... 28
3.2 Aspecte privind contabilitate fermelor zootehnice ..................................... 35
3.3 Alte particularități ale contabilității în agricultură ...................................... 39
3.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 48
3.5 Teste grilă .................................................................................................. 50
3.6 Bibliografie ................................................................................................ 50
U.S.4. ASPECTE PRIVIND CONTABILITATEA CONSTRUCȚIILOR ..................... 51
Obiectivele unităţii de studiu 4.............................................................................. 51
4.1 Structuri contabile specifice domeniului construcțiilor ............................... 52
4.2 Reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni specifice domeniului
construcții 55
4.3 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 65

2
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
4.4 Teste grilă .................................................................................................. 65
4.5 Bibliografie ................................................................................................ 66
U.S.5. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN TURISM. AGENȚII DE TURISM
……………………………………………………………………………………………………….67
Obiectivele unităţii de studiu 5.............................................................................. 67
5.1 Structuri și concepte asociate activității agentiilor de turism ...................... 69
5.2 Aspecte fiscale privind serviciile de turism ................................................. 71
5.3 Operațiuni contabile reprezentative în activitatea agentiilor de turism....... 73
5.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 80
5.5 Teste grilă .................................................................................................. 82
5.6 Bibliografie ................................................................................................ 82
U.S.6. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN HOTELURI ȘI RESTAURANTE 84
Obiectivele unităţii de studiu 6.............................................................................. 84
6.1 Aspecte contabile privind activitatea structurilor de primire turistică ......... 85
6.1.1 Contabilitatea unităților cu funcție de cazare ......................................................... 85
6.1.2 Aspecte contabile privind operațiunile specifice unităților de alimentație publică 90
6.2 Aspecte fiscale specifice activității în hoteluri și restaurante..................... 101
6.3 Răspunsuri la temele de verificare ........................................................... 107
6.4 Teste grilă ................................................................................................ 108
6.5 Bibliografie .............................................................................................. 109
U.S.7. CONTABILITATEA ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ............................................ 110
Obiectivele unităţii de studiu 7............................................................................ 110
7.1 Organizarea contabilității în partidă simplă .............................................. 111
7.2 Reguli fiscale și obligații declarative ......................................................... 116
7.2.1 Modalități de stabilire a venitului net ................................................................... 117
7.2.2 Obligații privind declararea și plata impozitului pe venit ...................................... 120
7.3 Răspunsuri la temele de verificare ........................................................... 120
7.4 Teste grilă ................................................................................................ 122
7.5 Bibliografie .............................................................................................. 122
BIBLIOGRAFIE GENERALĂ: .......................................................................... 123

3
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

INTRODUCERE
Disciplina “Contabilitate aplicată” se adresează studenților din anul III, specializarea
“Contabilitate și informaticǎ de gestiune”, forma de învăţământ ID, semestrul 1, având alocate un
număr de 6 credite și face parte din categoria disciplinelor obligatorii, respectiv disciplină de
specialitate.
Pentru parcurgerea cu succes a acestei materii, studenţii trebuie să deţină cunoştinţe
temeinice, acumulate la disciplinele de “Bazele contabilităţii”, “Contabilitate financiară”,
“Contabilitate intermediară” și “Contabilitate de gestiune”. De asemenea, este recomandată
parcurgerea şi promovarea disciplinei “Normalizarea contabilității întreprinderii”.
Materialul inclus ȋn acest suport de curs are drept obiectiv asigurarea unui nivel ridicat al
competențelor profesionale și a celor transversale dobândite de studenți în ceea ce privește:
cunoașterea cadrului legal de organizare și conducere a contabilității financiare în entitățile
românești; identificărea şi înregistrarea operaţiunilor economice în contabilitatea enitităților, în
funcție de domeniul de activitate; prelucrarea informaţiilor în vederea întocmirii de rapoarte
financiar- contabile şi/sau fiscale, atât în cazul entităților care organizează contabilitatea în partidă
dublă, cât în cel al persoanelor și asocierilor care aplică sistemul de contabilitate în partidă simplă.
Din punct de vedere structural, cursul cuprinde șapte unităţi de studiu, după cum urmează:
US.1. Aspecte generale privind organizarea contabilității în entitățile românești
US.2. Particularități ale contabilității în agricultură
US.3. Reflectarea în contabilitate a operațiunilor specifice enităților cu profil agricol
US.4. Aspecte privind contabilitatea construcțiilor
US.5. Contabilitatea operațiunilor din turism. Agenții de turism
US.6. Contabilitatea operațiunilor din hoteluri și restaurante
US.7. Contabilitatea în partidă simplă
În cadrul cursului, la finalul fiecărui subcapitol sunt propuse o serie de teme de verificare,
în vederea consolidării noţiunilor însuşite prin lecturarea prezentului material didactic. Ȋn plus,
finalul fiecǎrei unitǎți de studiu cuprinde şi un numǎr de teste grilă, ca mijloc auxiliar de verificare
a cunoștințelor.
După parcurgerea acestei discipline, studenții vor fi capabili să:
- Definească conceptele, procedeele şi metodele folosite în contabilitatea
entităţii/organizaţiei, precum şi a factorilor economici, sociali şi legislativi care
influenţează operaţiunile economico-financiare;
- Explice conceptele, procedeele şi metodele folosite în contabilitatea
entităţii/organizaţiei;
- Aplice conceptele, procedeele şi metodele folosite în contabilitatea entităţii/organizaţiei
pentru înregistrarea operaţiunilor economice;
- Utilizarea şi dezvoltarea unui sistem simplu de colectare a informaţiilor în vederea
înregistrării în contabilitate a operaţiunilor;
- Definească conceptele, teoriile şi metodele de bază pentru pregătirea informaţiilor
necesare întocmirii de rapoarte financiar- contabile şi/sau fiscale;
- Explice conceptele, teoriile şi metodele de bază pentru pregătirea informaţiilor necesare
întocmirii de rapoarte financiar- contabile şi/sau fiscale
- Aplice conceptele, teoriile, principiile şi metodele de bază pentru pregătirea informaţiilor
necesare întocmirii de rapoarte financiar- contabile şi/sau fiscale.
Evaluarea studenţilor la disciplina “Contabilitate aplicată” are în vedere susţinerea unui
test grilă pe parcursul semestrului (online) – 20% şi susţinerea examenului final, sub formă
clasicǎ (o parte teoreticǎ și o altǎ parte aplicativǎ) – 80%. La susţinerea probelor de evaluare
studenţii au posibilitatea să folosească planul de conturi general.

4
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND ORGANIZAREA


CONTABILITĂȚII ÎN ENTITĂȚILE ROMÂNEȘTI

U.S.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII ÎN


ENTITĂȚILE ROMÂNEȘTI ..................................................................................... 5
Obiectivele unităţii de studiu 1................................................................................ 5
1.1 Clasificarea entităților economice ................................................................ 6
1.2 Cadrul general de aplicare a normelor contabile ........................................... 8
1.3 Elemente de organizare și conducere a contabilității financiare în societăți 13
1.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 15
1.5 Teste grilă .................................................................................................. 16
1.6 Bibliografie ................................................................................................ 16

Obiectivele unităţii de studiu 1


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Prezinte caracteristicile și structura entităților economice;
• Identifice elementele de organizare și conducere a contabilității financiare în societăți;
• Cunoască cadrul general de aplicare a normelor contabile;

Timp de studiu: 3 ore

5
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1.1 Clasificarea entităților economice
Contabilitatea trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea,
publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi alte
informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi în
relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile
publice şi alţi utilizatori.
Contabilitatea este o activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi
controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute. În acest
sens, există obligația de a organiza și de a conduce contabilitatea financiară pentru următoarele
tipuri de persoane1:
a) Societăţile, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de
cercetare-dezvoltare, societățile cooperatiste şi celelalte persoane juridice care, în baza
legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților;
b) Instituţiile publice, asociaţiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop patrimonial;
c) Subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor
prevăzute la pct. (a) şi (b), cu sediul în România, precum şi subunităţile fără
personalitate juridică din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul în
străinătate;
d) Organismele de plasament colectiv care nu sunt constituite prin act constitutiv, astfel
cum sunt prevăzute în legislaţia pieţei de capital, fondurile de pensii facultative,
fondurile de pensii administrate privat şi alte entităţi organizate pe baza Codului civil;
e) Persoanele fizice care desfăşoară activităţi producătoare de venit, definite de Codul
fiscal, şi ale căror venituri sunt determinate în sistem real au obligaţia să conducă
evidenţa contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea
acestora, pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor
contabile emise în acest sens, cu excepţia situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede
altfel.
În vederea desfăşurării de activităţi cu scop lucrativ, persoanele fizice şi persoanele
juridice se pot asocia şi pot constitui societăţi cu personalitate juridică. Dacă prin lege nu se
prevede altfel, societăţile cu personalitate juridică se constituie în una dintre următoarele forme2:
a) societate în nume colectiv;

1
***Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ȋn Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 454 din
18/06/2008, cu modificările şi completările ulterioare
2
*** Legea nr. 31/1990 privind societăţile, republicată în Monitorul Oficial al României nr.
1066/17.11.2004, cu modificările şi completările ulterioare
6
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
b) societate în comandită simplă;
c) societate pe acţiuni;
d) societate în comandită pe acţiuni şi
e) societate cu răspundere limitată.
Obligaţiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social. Asociaţii în societatea în nume
colectiv şi asociaţii comanditaţi în societatea în comandită simplă sau în comandită pe acţiuni
răspund nelimitat şi solidar pentru obligaţiile sociale. Creditorii societăţii se vor îndrepta mai întâi
împotriva acesteia pentru obligaţiile ei şi, numai dacă societatea nu le plăteşte în termen de cel
mult 15 zile de la data punerii în întârziere, se vor putea îndrepta împotriva acestor asociaţi.
Acţionarii, asociaţii comanditari, precum şi asociaţii în societatea cu răspundere limitată răspund
numai până la concurenţa capitalului social subscris.
Unitățile economice de stat, indiferent de organul în subordinea căruia își desfășoară
activitatea, se organizează și funcționează sub formă de regii autonome sau societăți comerciale.
Regiile autonome se organizează și funcționează în ramurile strategice ale economiei
naționale -industria de armament, energetică, exploatarea minelor și a gazelor naturale, poștă și
transporturi feroviare, precum și unele domenii aparținând altor ramuri stabilite de guvern. Regii
autonome se pot înființa prin hotărâre a guvernului, pentru cele de interes național, sau prin
hotărâre a organelor județene și municipale ale administrației de stat, pentru cele de interes local.
Regiile autonome pot înființa în cadrul structurii lor: uzine, fabrici, ateliere, servicii, sucursale și
alte asemenea subunități necesare realizării obiectului de activitate.
Societatea naţională reprezintă societatea comercială în cadrul căreia participaţia la
capitalul social este deţinută, direct sau indirect, de autorităţi publice. Aceata acţionează în domenii
considerate strategice. Unitățile economice de stat, cu excepția celor care se constituie ca regii
autonome, vor fi organizate sub formă de societăți pe acțiuni sau societăți cu răspundere limitată.
Instituţiile publice sunt, de regulă, persoane juridice create prin acte de putere sau de
dispoziţie ale autorităţilor publice centrale sau locale, în scopul realizării unor activităţi fără
caracter comercial sau pentru îndeplinirea unui serviciu public nepatrimonial.
Societatea agricolă este o societate de tip privat, cu capital variabil şi un număr nelimitat
şi variabil de asociaţi, avînd ca obiect exploatarea agricolă a pământului, uneltelor, animalelor şi
altor mijloace aduse în societate, precum şi realizarea de investiţii de interes agricol3.
Persoanele juridice fără scop patrimonial, denumite si organizații neguvernamentale,
organizații nonprofit sau organizații fără scop lucrativ, se diferențiază de de celelalte entități prin
faptul că scopul lor nu este obținerea de beneficii economice, ci acela de a acționa în interesul

3
***Legea nr. 36/1991 privind societăţile agricole şi alte forme de asociere în agricultură, publicată în
Monitorul Oficial nr. 97 din 6 mai 1991, cu modificările şi completările ulterioare
7
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
membrilor lor. Aceste entități urmăresc desfășurarea unor activități de înteres general sau în
interesul unor colectivități ori, după caz, în interesul lor personal nepatrimonial4.
Întreprindere economică - activitatea economică desfăşurată în mod organizat, permanent
şi sistematic, combinând resurse financiare, forţă de muncă atrasă, materii prime, mijloace
logistice şi informaţie, pe riscul întreprinzătorului, în cazurile şi în condiţiile prevăzute de lege.
Întreprindere individuală - întreprinderea economică, fără personalitate juridică,
organizată de un întreprinzător persoană fizică.
Întreprindere familială - întreprinderea economică, fără personalitate juridică, organizată
de un întreprinzător persoană fizică împreună cu familia sa.
Persoană fizică autorizată - persoana fizică autorizată să desfăşoare orice formă de
activitate economică permisă de lege, folosind în principal forţa sa de muncă5.
Teme de verificare
TV 1.1. Clasificarea entităților economice
1. Precizați tipurile de persoane care au obligația de a organiza și de a conduce
contabilitatea financiară.
2. Precizați formele sub care se pot constitui şi funcţiona societăţile cu personalitate
juridică.
Răspuns:

1.2 Cadrul general de aplicare a normelor contabile


Contabilitatea reprezintă teorie şi practică, într-un continuu proces de dezvoltare şi
adaptare. Noţiunea de sistem contabil semnifică un ansamblu de norme, principii, mijloace,
tehnici şi procedee care permite procesarea coerentă a tranzacţiilor economico-financiare,
exprimate valoric, într-un spaţiu economic determinat. Sistemul de contabilitate trebuie să permită
identificarea, colectarea, analiza, calcularea, clasificarea, înregistrarea, sintetizarea şi raportarea
tranzacţiilor şi a altor evenimente6.

4
Popa, A.F. coord (2019), Contabilitatea altor tipuri de entități, Ediția a II-a, revizuită, Editura CECCAR,
București
5
***Ordonanţă de urgenţă nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice
autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile familiale, publicată în Monitorul Oficial nr. 328 din 25 aprilie
2008
6
Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017) Introducere în
contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Ediţia a V-a, revăzută şi completată, Editura Tipo Moldova, Iaşi
8
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Coagulate ca sisteme contabile dominante, în strictă corespondență cu sistemul financiar
prezent în spațiul economic analizat, sistemul anglo-saxon și sistemul continental (european)
prezintă o serie de diferențe care își pun amprenta și asupra modului în care sunt evidențiate
evenimentele și tranzacțiile economice și impactul acestora asupra rezultatelor economico-
financiare ale entităților.
O sinteză a caracteristicilor sistemelor contabile majore este realizată în Tabelul nr. 1.

Tabelul nr. 1 Caracteristicile fundamentale ale sistemului contabil continental și ale sistemului
anglo-saxon
Factori Sistemul contabil continental- Sistemul contabil anglo-saxon
european
Mediul socio-economic
Piața financiară Capitalul este obținut majoritar de pe Capitalul este atras de pe piața bursieră
piața bancară
Cultura Centrată pe stat Individualistă
Sistemul legal Dominat de coduri de legi (code law); Dominat de cutume (common law); Regulile
Regulile contabile sunt stabilite prin lege contabile sunt elaborate de organisme private
Sistemul fiscal Fiscalitatea este conectată cu Fiscalitatea nu influențează practicile
contabilitatea contabile
Obiectivele contabilității
Utilizatorii primari ai Creditorii, statul, investitorii Investitorii
informațiilor
Principiile contabile Dominat de principiul prudenței Prezentarea imaginii fidele
Comunicarea Tentința către o reducere a comunicării Tendința către o comunicare extinsă
informațiilor
Țări România, Belgia, Germania, Franța, Autralia, SUA, Marea Britanie, Canada
Italia
Sursa: Raffournier et al. – International Accounting, (2003)

Segmentarea duratei de viaţă a unei entităţi economice în exerciţii financiare face posibilă
asigurarea independenţei exerciţiului şi activarea unor criterii pentru delimitarea în timp a
veniturilor şi cheltuielilor. În concordantă cu acest obiectiv s-au format două modalități de
abordare a obiectului contabilității:
• Contabilitatea de angajamente (“accrual accounting”) conform căreia tranzacţiile şi
evenimentele sunt înregistrate în contabilitate în momentul în care se produc, şi nu atunci când
intervine plata sau încasarea lor. Altfel spus, efectele tranzacţiilor şi evenimentelor sunt raportate
în situaţiile financiare ale perioadei la care se referă, chiar dacă încasările şi plăţile aferente de
numerar au loc într-o perioadă diferită.
• Contabilitatea de trezorerie (“cash accounting”) care presupune consemnarea şi
înregistrarea numai a cheltuielilor şi veniturilor generate de operaţiunile care au fost decontate
efectiv prin trezorerie. În consecinţă, cheltuielile vor fi înregistrate numai în momentul plăţii, iar
veniturile numai în momentul încasării.
Menţionăm faptul că, în România, se aplică regulile contabilităţii de angajamente.
După concepţia de reprezentare a obiectului contabilităţii, deosebim:

9
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
• Sistemul de contabilitate în partidă simplă, care presupune înregistrarea unei operaţiuni
economice într-o singură partidă sau un singur cont, şi anume pe o parte a contului la intrarea
valorii respective, urmând ca pe partea opusă să se consemneze ieşirea aceleiaşi valori.
• Sistemul de contabilitate în partidă dublă, care consemnează concomitent orice
operaţiune economică în două conturi sau partizi. În unul din conturi se înregistrează provenienţa
sumei, a bunului sau a valorii, iar în celălalt destinaţia valorii primite7.
Din perspectiva organizării și conducerii contabilității, cu efecte asupra fluxului
informațional comunicat utilizatorilor externi, sistemele contabile pot fi caracterizate de un singur
circuit, sistem contabil monist, sau de două circuite, sistemul contabil dualist.
Sistemul contabil monist este caracterizat de organizarea și tratarea unitară, într-un singur
flux, a tuturor informațiilor care privesc atât situația de ansamblu, cât și gestiunea internă a
entității. Acest sistem, prin situațiile financiare elaborate de către entități, facilitează informarea
completă deopotriva a utilizatorilor externi și a celor celor interni.
Sistemul contabil dualist a introdus separarea lucrărilor contabilității, și a fluxului
informațional asociat, în două segmente distincte: contabilitatea de financiară, destinată furnizării
de informațiilor către utilizatorii externi și contabilitatea de gestiune folosită în fundamentarea
deciziilor de gestiune ale conducerii8.
Fundamentul organizării și conducerii contabilității în România este reprezentat de Legea
contabilității nr. 82/1991. Aceasta trasează liniile generale privind desfășurarea activității de
reflectare în contabilitate a operațiunilor economice și de raportare a acestora către utilizatori.
Ministerul Finanțelor Publice elaborează și emite norme și reglementări în domeniul
contabilității, planul de conturi general, modelele situațiilor financiare, registrelor și formularelor
comune privind activitatea financiară și contabilă, normele metodologice privind întocmirea și
utilizarea acestora
De asemenea, Legea contabilității precizează faptul că normele contabile specifice
anumitor domenii de activitate sunt elaborate, cu avizul Ministerului Finanțelor Publice, de către:
a) Banca Națională a României, pentru instituțiile de credit, instituțiile financiare
nebancare, definite potrivit reglementărilor legale, înscrise în Registrul general,
instituțiile de plată și instituțiile emitente de monedă electronică, definite potrivit legii,
care acordă credite legate de serviciile de plată și a căror activitate este limitată la
prestarea de servicii de plată, respectiv emitere de monedă electronică și prestare de
servicii de plată, și pentru Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;

7
Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017) Introducere în
contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Ediţia a V-a, revăzută şi completată, Editura Tipo Moldova, Iaşi
8
Toma, C. (2018) Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura TipoMoldova, Iași
10
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
b) Autoritatea de Supraveghere Financiară (ASF), pentru entitățile autorizate, reglementate
și supravegheate de această instituție.

În tabelul nr. 2 sunt sintetizate principalele normele contabile asociate diferitelor categorii
de entități.

Tabelul nr. 2 Principalele normele contabile asociate diferitelor categorii de entități


Categorie entitate Norma contabilă
Societăți ale căror valori mobiliare sunt Ordinului ministrului finanţelor publice nr.
admise la tranzacţionare pe o piaţă 2.844 din 12 decembrie 2016 pentru
reglementată aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu Standardele Internaţionale de
Raportare Financiară, publicat în Monitorul
Oficial al României nr. 1.020 din 19 decembrie
2016, cu modificările și completările ulterioare
Societăți ale căror valori mobiliare nu sunt Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
admise la tranzacţionare pe o piaţă 1.802/29.12.2014 pentru aprobarea
reglementată Reglementărilor contabile privind situațiile
financiare anuale individuale și situațiile
financiare anuale consolidate, publicat în
Monitorul Oficial al României, nr.
963/30.12.2014, cu modificările şi
completările ulterioare
Instituții de credit Ordin BNR nr 27/2010 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară aplicabile instituțiilor de credit,
publicat în Monitorul Oficial al României, nr.
890/2010, cu modificările și completările
ulterioare
Instituții financiare nebancare, instituții de Ordin BNR nr. 6/2015 pentru aprobarea
plată, instituții emitente de monedă electronică Reglementărilor contabile conforme cu
și Fondul de Garantare a depozitelor în directivele europene aplicabile instituțiilor
sistemul bancar financiare nebancare, instituțiilor de plată,
instituțiilor emitente de monedă electronică și
Fondului de Garantare a depozitelor în
sistemul bancar, publicat în Monitorul Oficial
al României, nr. 540/2015, cu modificările și
completările ulterioare
Persoane juridice fără scop patrimonial Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
3103/2017 privind aprobarea Reglementărilor
contabile pentru persoanele juridice fără scop
patrimonial, publicat în Monitorul Oficial al
României, nr. 984/2017, cu modificările și
completările ulterioare
Instituții publice Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
1.917/2005 pentru aprobarea Normelor
metodologice privind organizarea şi
conducerea contabilităţii instituţiilor publice,
Planul de conturi pentru instituţiile publice şi
11
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Categorie entitate Norma contabilă
instrucţiunile de aplicare a acestuia, publicat
în Monitorul Oficial al României, nr.
1.186/2005, cu modificările şi completările
ulterioare
Entități reglementate de ASF, din domeniul Norma ASF nr. 10 din 5 august 2015 pentru
asigurărilor, din sistemului de pensii private, punerea în aplicare a Sistemului de raportare
din sectorul instrumentelor și investițiilor contabilă la 30 iunie 2015 a societăților din
financiare domeniul asigurărilor, publicat în Monitorul
Oficial nr. 606 din 11 august 2015;
Norma ASF nr. 14 din 5 august 2015 privind
reglementările contabile conforme cu
directivele europene aplicabile sistemului de
pensii private, publicat în Monitorul Oficial nr.
706 din 21 septembrie 2015;
Norma ASF nr. 39 din 28 decembrie 2015
pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu Standardele internaționale de
raportare financiară, aplicabile entităților
autorizate, reglementate și supravegheate de
Autoritatea de Supraveghere Financiară din
Sectorul instrumentelor și investițiilor
financiare, publicat în Monitorul Oficial nr.
982 din 30 decembrie 2015 etc.
Persoane fizice şi asocierile fără personalitate Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
juridică ale căror venituri sunt supuse 170/2015 pentru aprobarea Reglementărilor
impozitului pe venit; contabile privind contabilitatea în partidă
Persoane sau entitățile care, prin actul simplă, publicat în Monitorul Oficial nr. 139
normativ de înființare, prin legi speciale sau din 24 februarie 2015, cu modificările şi
prin alte acte normative, au obligația ținerii completările ulterioare
contabilității în partidă simplă, cu excepția
persoanelor juridice fără scop patrimonial

Teme de verificare
TV 1.2. Cadrul general de aplicare a normelor contabile
1. Prezentați modalitățile de abordare a obiectului contabilității pentru asigurarea
independenței exercițiului.
2. Descrieți cum se grupează sistemele de contabilitate din perspectiva organizării și
conducerii contabilității și a fluxului informațional comunicat utilizatorilor externi.

Răspuns:

12
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1.3 Elemente de organizare și conducere a contabilității
financiare în societăți
Datorită faptului că în economia românească există un număr redus de companii ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată (care raportează conform
IFRS), în cele ce urmează vor fi utilizate prevederile Ordinului ministrului finanţelor publice nr.
1.802/29.12.2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale
individuale și situațiile financiare anuale consolidate.
Contabilitatea se ține în limba română şi în moneda națională. Contabilitatea operațiunilor
efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât şi în valută. Prin valută se înțelege altă
monedă decât leul.
Situațiile financiare anuale constituie un tot unitar. Obiectivul situațiilor financiare anuale
îl constituie furnizarea de informații despre poziția financiară, performanța financiară şi fluxurile
de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de utilizatori. Setul complet de situații
financiare cuprinde:
 bilanț;
 cont de profit şi pierdere;
 situația modificărilor capitalului propriu;
 situația fluxurilor de trezorerie;
 notele explicative la situațiile financiare anuale.
În funcție de criteriile de mărime, respectiv totalul activelor, cifra de afaceri netă și numărul
mediu de salariați în cursul exercițiului financiar, entitățile se grupează în trei categorii, astfel:
microentități; entități mici; entități mijlocii şi mari.
Atunci când, la data bilanțului, o entitate depăşeşte sau încetează să mai depăşească limitele
a două dintre cele trei criterii menționate, se realizează trecerea dintr-o categorie de mărime în alta,
dar numai dacă acest lucru are loc în două exerciții financiare consecutive.
Microentitățile întocmesc bilanț prescurtat și cont prescurtat de profit şi pierdere (într-un
format specific). Acestea nu au obligația elaborării notelor explicative la situațiile financiare
anuale.
Entitățile mici întocmesc situații financiare anuale care cuprind: bilanț prescurtat (într-un
format specific); cont de profit şi pierdere; notele explicative la situațiile financiare anuale.
Opțional, entitățile mici pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu şi/sau situația
fluxurilor de trezorerie.
Entitățile mari și entitățile de interes public întocmesc setul complet de situații financiare.
Entitățile de interes public înseamnă societățile/companiile naționale, societățile cu capital integral
sau majoritar de stat şi regiile autonome.
13
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Situațiile financiare anuale ale entităților mijlocii şi mari, precum şi ale
societăților/companiilor naționale, societăților cu capital integral sau majoritar de stat şi regiilor
autonome sunt auditate de unul sau mai mulți auditori statutari sau firme de audit.
Auditorul:
 exprimă o opinie privind: consecvența raportului administratorilor cu situațiile
financiare pentru acelaşi exercițiu financiar și întocmirea raportului
administratorilor în conformitate cu cerințele legale aplicabile;
 declară dacă, pe baza cunoaşterii şi a înțelegerii dobândite în cursul auditului cu
privire la entitate şi la mediul acesteia, au identificat informații eronate semnificative
prezentate în raportul administratorilor, indicând natura acestor informații eronate.
Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării
ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de
document justificativ. Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate
angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-
au înregistrat în contabilitate, după caz.
Registrele de contabilitate obligatorii sunt: Registrul-jurnal, Registrul-inventar și Cartea
mare.
Răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității revine administratorului sau
altei persoane care are obligația gestionării entității respective.
Contabilitatea se organizează și se conduce, de regulă, în compartimente distincte, conduse
de către directorul economic, contabilul-șef sau altă persoană împuternicită să îndeplinească
această funcție. Aceste persoane trebuie să aibă studii economice superioare. Prin persoană
împuternicită să îndeplinească funcția de director economic sau contabil-șef se înțelege o persoană
angajată potrivit legii, care are studii economice superioare și care are atribuții privind conducerea
contabilității entității.
Contabilitatea poate fi organizată și condusă pe bază de contracte de prestări de servicii în
domeniul contabilității, încheiate cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre
ale Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România.
Situațiile financiare anuale și raportările contabile se semnează de către directorul
economic, contabilul-șef sau altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcție. Acestea
pot fi întocmite și semnate de persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale
Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România.

Teme de verificare
TV 1.3. Elemente de organizare și conducere a contabilității financiare în societăți

14
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1. Care sunt elementele setului complet de situații financiare?

Răspuns:

1.4 Răspunsuri la temele de verificare


TV 1.1. Clasificarea entităților economice
1. Precizați tipurile de persoane care au obligația de a organiza și de a conduce contabilitatea
financiară
Următoarele tipuri de persoane au obligația de a organiza și de a conduce contabilitatea
financiară:
a) Societăţile, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de
cercetare-dezvoltare, societățile cooperatiste şi celelalte persoane juridice care, în baza
legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților;
b) Instituţiile publice, asociaţiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop patrimonial;
c) Subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor
prevăzute la pct. (a) şi (b), cu sediul în România, precum şi subunităţile fără
personalitate juridică din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul în
străinătate;
d) Organismele de plasament colectiv care nu sunt constituite prin act constitutiv, astfel
cum sunt prevăzute în legislaţia pieţei de capital, fondurile de pensii facultative,
fondurile de pensii administrate privat şi alte entităţi organizate pe baza Codului civil;
Persoanele fizice care desfăşoară activităţi producătoare de venit, definite de Codul fiscal,
şi ale căror venituri sunt determinate în sistem real au obligaţia să conducă evidenţa contabilă pe
baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea acestora, pe baza regulilor
contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor contabile emise în acest sens, cu excepţia
situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede altfel.
2.Precizați formele sub care se pot constitui şi funcţiona societăţile cu personalitate
juridică.
Societăţile cu personalitate juridică se constituie în una dintre următoarele forme:
a) societate în nume colectiv;
b) societate în comandită simplă;
c) societate pe acţiuni;
d) societate în comandită pe acţiuni şi
e) societate cu răspundere limitată.
TV 1.2. Cadrul general de aplicare a normelor contabile
1. Prezentați modalitățile de abordare a obiectului contabilității pentru asigurarea
independenței exercițiului.
În concordantă cu acest obiectiv s-au format două modalități de abordare a obiectului
contabilității:
• Contabilitatea de angajamente (“accrual accounting”) conform căreia tranzacţiile şi
evenimentele sunt înregistrate în contabilitate în momentul în care se produc, şi nu atunci când
intervine plata sau încasarea lor. Altfel spus, efectele tranzacţiilor şi evenimentelor sunt raportate

15
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
în situaţiile financiare ale perioadei la care se referă, chiar dacă încasările şi plăţile aferente de
numerar au loc într-o perioadă diferită.
• Contabilitatea de trezorerie (“cash accounting”) care presupune consemnarea şi
înregistrarea numai a cheltuielilor şi veniturilor generate de operaţiunile care au fost decontate
efectiv prin trezorerie. În consecinţă, cheltuielile vor fi înregistrate numai în momentul plăţii, iar
veniturile numai în momentul încasării.
2.Descrieți cum se grupează sistemele de contabilitate din perspectiva organizării și conducerii
contabilității și a fluxului informațional comunicat utilizatorilor externi.
Din perspectiva organizării și conducerii contabilității, cu efecte asupra fluxului
informațional comunicat utilizatorilor externi, sistemele contabile pot fi caracterizate de un singur
circuit, sistem contabil monist, sau de două circuite, sistemul contabil dualist.
Sistemul contabil monist este caracterizat de organizarea și tratarea unitară, într-un singur
flux, a tuturor informațiilor care privesc atât situația de ansamblu, cât și gestiunea internă a
entității. Acest sistem, prin situațiile financiare elaborate de către entități, facilitează informarea
completă deopotriva a utilizatorilor externi și a celor celor interni.
Sistemul contabil dualist a introdus separarea lucrărilor contabilității, și a fluxului
informațional asociat, în două segmente distincte: contabilitatea de financiară, destinată furnizării
de informațiilor către utilizatorii externi și contabilitatea de gestiune folosită în fundamentarea
deciziilor de gestiune ale conducerii.
TV 1.3. Elemente de organizare și conducere a contabilității financiare în societăți
1. Care sunt elementele setului complet de situații financiare?
Setul complet de situații financiare cuprinde:
 bilanț;
 cont de profit şi pierdere;
 situația modificărilor capitalului propriu;
 situația fluxurilor de trezorerie;
 notele explicative la situațiile financiare anuale.

1.5 Teste grilă


1. După concepţia de reprezentare a obiectului contabilităţii, deosebim:
a. sistemul monist și sistemul dualist;
b. sistemul de contabilitate în partidă simplă și sistemul monist;
c. sistemul de contabilitate în partidă simplă și sistemul în partidă dublă
d. sistemul dualist și sistemul în partidă dublă;

2. Auditorul:
a) exprimă o opinie privind: consecvența raportului administratorilor cu situațiile
financiare pentru acelaşi exercițiu financiar și întocmirea raportului administratorilor
în conformitate cu cerințele legale aplicabile;
b) controlează operațiunile desfăurate de către entitate, sesizând organele statului în cazul
identificării eventualelor fraude.

1.6 Bibliografie
1. Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017)
Introducere în contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Ediţia a V-a, revăzută şi completată,
Editura Tipo Moldova, Iaşi

16
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
2. Popa, A.F. coord (2019), Contabilitatea altor tipuri de entități, Ediția a II-a, revizuită, Editura
CECCAR, București
3. Raffournier, B., Walton, P., Haller. A. (2003), International Accounting, London: Thomson
Learning
4. Toma, C. (2018) Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
5. ***Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ȋn Monitorul Oficial al României, Partea
I, nr. 454 din 18/06/2008, cu modificările şi completările ulterioare
6. *** Legea nr. 31/1990 privind societăţile, republicată în Monitorul Oficial al României nr.
1066/17.11.2004, cu modificările şi completările ulterioare
7. ***Legea nr. 36/1991 privind societăţile agricole şi alte forme de asociere în agricultură,
publicată în Monitorul Oficial nr. 97 din 6 mai 1991, cu modificările şi completările ulterioare
8. ***Ordonanţă de urgenţă nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către
persoanele fizice autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile familiale, publicată
în Monitorul Oficial nr. 328 din 25 aprilie 2008

17
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.2. PARTICULARITĂȚI ALE CONTABILITĂȚII ÎN


AGRICULTURĂ

U.S.2. PARTICULARITĂȚI ALE CONTABILITĂȚII ÎN AGRICULTURĂ ................. 18


Obiectivele unităţii de studiu 2.............................................................................. 18
2.1 Forme de organizare ale entităților din agricultură ..................................... 19
2.2 Structuri contabile și documente utilizate preponderent în entitățile agricole
………………………………………………………………………………………………………………….22
2.3 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 24
2.4 Teste grilă .................................................................................................. 25
2.5 Bibliografie ................................................................................................ 25

Obiectivele unităţii de studiu 2


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Prezinte formele de organizare ale societăților din agricultură;
• Cunoască structurile contabile și documentele utilizate preponderent în entitățile agricole.

Timp de studiu: 2 ore

18
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Agricultura se deosebește de celelalte domenii ale producției materiale printr-o serie de


caracteristici și anume9:
- principalul mijloc de producție este pământul;
- caracterul ciclic al producției, care este determinat de factorii naturali și biologici;
- procesul de producție este influențat în mare parte de condițiile naturale;
- în agricultură timpul de producție este mai mare decât timpul de muncă, iar această
neconcordanță face ca forța de muncă să aibă un caracter sezonier;
- în agricultură, pe lângă producția de bază se obțin și cantități însemnate de produse
secundare;
- uneori pot sä aparä decalaje mari între momentul avansării cheltuielilor și momentul
recuperării acestora.

2.1 Forme de organizare ale entităților din agricultură


Exploatarea agricolă poate constă în: organizarea şi efectuarea de lucrări agricole şi
îmbunătăţiri funciare, utilizarea de maşini şi instalaţii, aprovizionarea, prelucrarea şi valorificarea
produselor agricole şi neagricole şi alte asemenea activităţi. Cel mai frecvent, în România,
exploatarea agricolă este realizată în mediul familial.
Proprietarii de terenuri agricole pot să-şi exploateze pământul şi în forme de asociere.
Formele de asociere simplă sunt asocierile dintre două sau mai multe familii în baza unui contract
de societate, având ca scop:
- exploatarea terenurilor agricole;
- creşterea animalelor;
- aprovizionarea;
- depozitarea;
- condiţionarea;
- prelucrarea;
- vânzarea produselor, etc.
Proprietarii de terenuri agricole pot constitui şi societăţi comerciale în condiţiile Legii nr.
31/1990 privind societăţile comerciale.
În cazul în care proprietarii terenurilor agricole nu doresc să le exploateze individual şi nici
în asociere sau societăți, ei se pot constitui în societăţi agricole, cu personalitate juridică.

9
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
19
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Societatea agricolă este o formă alternativă de organizare a activității în agricultură.
Caracteristici:
- o societate de tip privat;
- cu capital variabil și un număr nelimitat şi variabil de asociaţi;
- are ca obiect exploatarea agricolă a pământului, uneltelor, animalelor şi altor mijloace
aduse în societate;
- realizarea de investiţii de interes agricol10.
Societatea agricolă nu are caracter comercial. Uneltele agricole şi alte utilaje, mijloacele
materiale şi băneşti, precum şi animalele pot fi aduse în societate, în proprietatea sau numai în
folosinţa acesteia, după caz. Terenurile agricole se aduc numai în folosinţa societăţii, asociaţii
păstrându-şi dreptul de proprietate asupra acestora. La intrarea în societatea agricolă, bunurile
mobile şi imobile, precum şi animalele se vor evalua pentru a se determina părţile sociale subscrise
de fiecare membru asociat.
Societăţile agricole se pot transforma în societăţi cu respectarea dispoziţiilor Legii
societăţilor nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Pentru o perioadă
de 5 ani de la constituirea noii societăţi, părţile sociale sau acţiunile circulă cu respectarea dreptului
de preferinţă al asociaţilor.
O situație particulară este reprezentată de formele de asociere în care proprietățile sunt
administrate împreună de persoane desemnate în urma votului majorității. Acestea sunt sunt
formele asociative de proprietate asupra terenurilor cu vegetație forestieră, pășunilor și fânețelor,
precum:
- obști de moșneni în devălmășie;
- obști răzesești nedivizate;
- păduri grănicerești;
- composesorate (păduri indivizibile în administrația comună a mai multor proprietari)
etc.
Acestora li se eliberează un singur titlu de proprietate, la solicitarea reprezentantului legal
al acestora, cu mențiunea la titular, după caz: "obște de moșneni", "obște de răzeși",
"composesorat", "păduri grănicerești", alte asociații și forme asociative cu denumirea localității
respective11.

10
***Legea nr. 36/1991 privind societăţile agricole şi alte forme de asociere în agricultură, publicată în
Monitorul Oficial nr. 97 din 6 mai 1991, cu modificările şi completările ulterioare
11
***Legea 1/2000 pentru reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole și celor
forestiere, solicitate potrivit prevederilor Legii fondului funciar nr. 18/1991 și ale Legii nr. 169/1997, publicată în
Monitorul Oficial nr. 8 din 12 ianuarie 2000, cu modificările ți completarile ulterioare
20
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 Suprafețele forestiere aflate în proprietate comună, conform naturii acestora, rămân în
proprietate indiviză pe toata durata existenței lor.
 Membrii formelor asociative aflați în devălmășie sau indiviziune nu pot înstrăina propriile
cote-părți unor persoane din afara acestora.
 Terenurile acestor forme asociative nu pot fi înstrăinate în nici un mod, în întregime sau în
parte.
 În cazul dizolvării formelor asociative proprietatea indiviză a acestora va trece în
proprietatea publică a consiliilor locale în raza cărora se află terenurile respective.
Aceste formele asociative își conduc contabilitatea în conformitate cu legislația specifică
asociațiilor, respectiv Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 3.103/2017 privind aprobarea
Reglementărilor contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial și Legea contabilității
nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Acestea pot desfășura activități
economice dacă au caracter accesoriu și sunt în legătură cu scopul principal al persoanei juridice
(susțin activitatea non-profit). Pentru activitățile economice sunt utilizate prevederile Ordinului
ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014, cu modificările şi completările ulterioare.
Ferma agricolă – denumire generală asociată unitații economice de bază pentru producţia
agricolă formată din terenul agricol şi/sau incinta în care se află construcţiile, spaţiile de
depozitare, utilajele şi echipamentele agricole, alte anexe, animale şi păsări, precum şi utilităţile
aferente care concură la desfăşurarea activităţilor agricole;
Fermier - persoană fizică sau juridică ori un grup de persoane fizice sau juridice care au în
proprietate sau în folosinţă o fermă agricolă în care realizează, singur sau împreună cu membrii
familiei sale ori alţi membri asociaţi, producţia agricolă.
Exploataţie agricolă - formă de organizare alcătuită din ansamblul unităţilor utilizate pentru
activităţile agricole şi gestionate de un fermier, situate pe teritoriul aceluiaşi stat membru al Uniunii
Europene
În funcţie de tipul general de activitate agricolă, exploataţiile se clasifică astfel:
 Exploataţii specializate - culturi
 exploataţii specializate în culturi de câmp;
 exploataţii specializate în horticultură;
 exploataţii specializate în culturi permanente.
 Exploataţii specializate - producţie animală
 exploataţii specializate în creşterea animalelor erbivore;
 exploataţii specializate în creşterea animalelor carnivore.
 Exploataţii mixte
 exploataţii de culturi mixte;
21
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 exploataţii mixte de creştere a animalelor;
 exploataţii mixte de culturi şi creşterea animalelor;
 exploataţii neclasificate12.
Teme de verificare
TV 2.1.Forme de organizare ale entităților din agricultură
1. Caracterizați societatea agricolă.

Răspuns:

2.2 Structuri contabile și documente utilizate preponderent în


entitățile agricole
Activitatea agricolă reprezintă administrarea de către o entitate a transformării biologice şi
recoltării activelor biologice (animale vii şi plante vii) pentru vânzare sau pentru transformarea în
produse agricole sau în active biologice suplimentare. Transformarea biologică cuprinde procesele
de creştere, degenerare, producere şi procreare care produc modificări calitative sau cantitative ale
unui activ biologic.
În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct activele biologice productive.
Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice de natura stocurilor;
de exemplu, animalele de lapte, vița‐de‐vie, pomii fructiferi şi copacii din care se obține lemn de
foc, dar care nu sunt tăiați. Activele biologice productive nu sunt produse agricole ci, mai degrabă,
sunt active autoregeneratoare.
Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse
agricole sau vândute ca active biologice. Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt
animalele destinate producției de carne, animalele deținute în vederea vânzării, peştii din fermele
piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb şi grâu, şi copacii crescuți pentru cherestea.
Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale
entității, de exemplu, lână, copaci tăiați, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc. Dacă entitatea
raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite, de exemplu, fire, îmbrăcăminte,
covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.

12
***Legea nr. 37/2015 privind clasificarea fermelor şi exploataţiilor agricole, publicată în Monitorul
Oficial, nr. 172 din 12 martie 2015, cu modificările și completările ulterioare

22
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Recoltarea reprezintă separarea produselor agricole de un activ biologic sau încetarea
proceselor vitale ale unui activ biologic.
Printre documentele specifice activității entităților agricole pot fi menționate13:
- Fisa consumului de furaje - se completeazä în vederea justificării furajelor consumate
de animale în funcție de categoria de vârsta și specie. Aceste date sunt preluate în bonul
de consum în scopul descărcării din gestiune.
- Bonul de recoltare zilnică - este utilizat în cadrul exploatațiilor agricole vegetale,
pentru evidențierea activelor recoltate (fructe, cereale, furaje) și a produselor provenite
din zootehnie (lâna, ouă, etc.). Poate fi completat cu jurnalul de recoltare.
- Jurnalul de mulsori - se întocmește lunar în cadrul fermelor zootehnice pentru
înregistrarea producției de lapte.
- Actul de fătare - se completeazä având în vedere specia de animale. La animalele din
specia taurinelor și cabalinelor, înregistrarea se face pentru fiecare animal în parte,
atribuindu-se numere de inventar. Pentru celelalte specii, înscrierea se face per total
capete și greutate, specificându-se numărul de femele/masculi și numărul matricol al
mamei.
- Actul de mutație - se întocmește la transferul animalelor dintr-o categorie inferioară la
o categorie superioară sau la modificarea destinației acestora.
- Actul de cântărire a animalelor - se întocmește în vederea evidențierii sporului de
greutate al animalelor.
- Actul de moarte-dispariție-tăiere a animalelor - se folosește evidențierea ieșirilor din
efectivul de animale.
- Registrul de evidență a efectivelor de animale - în cadrul acestuia se consemnează
mișcările (intrări, ieșiri, stoc) cantitative a efectivelor de animale.
- Registrul pentru evidența animalelor tinere – este utilizat în scopul gestionării
animalelor oprite pentru prăsilă sau completarea turmei de bază.
- Contractul de arendare – prin care se reflectă drepturile și obligațiile celui care oferă
spre arendare, respectiv ale celui care primește în arendă.
- Nota de cântar – reflectă unitățile fizice de exprimare a activelor biologice și
produselor agricole (kg, t). În baza lor se întocmesc Fișele de magazie.
- Carnetul de comercializare – utilizat de producătorii agricoli, persoane fizice, în
vederea valorificării produselor agricole. Are aceeași funcțiune cu un chitanțier.

13
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
23
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
- Borderoul pentru plata arendei – se utilizează atunci când plata arendei se face în
produse agricole.
Din perspectiva TVA, relevante pentru domeniul agricol sunt și prevederile articolului 291
din Legea 227/2015 privind Codul fiscal, referitoare la cota redusă de 9%. Aceasta se aplică asupra
bazei de impozitare pentru următoarele prestări de servicii și/sau livrări de bunuri:
 livrarea de proteze și accesorii ale acestora, definite prin normele metodologice
conform legislatiei specifice, cu excepția protezelor dentare scutite de taxa;
 livrarea de produse ortopedice;
 livrarea de medicamente de uz uman și veterinar;
 livrarea următoarelor bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepția băuturilor
alcoolice, destinate consumului uman și animal, animale și păsări vii din specii
domestice, semințe, plante și ingrediente utilizate în prepararea alimentelor, produse
utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele;
 livrarea apei potabile și a apei pentru irigații în agricultură;
 livrarea de îngrășăminte și de pesticide utilizate în agricultură, semințe și alte produse
agricole destinate însămânțării sau plantării, precum și prestările de servicii de tipul
celor specifice utilizate în sectorul agricol, prevăzute prin ordin comun al Ministrului
Finantelor Publice și al Ministrului Agriculturii și Dezvoltării Rurale.
Teme de verificare
TV 2.2. Structuri contabile și documente utilizate preponderent în entitățile agricole
1. Definiți activitatea agricolă și transformarea biologică.

Răspuns:

2.3 Răspunsuri la temele de verificare


TV 2.1.Forme de organizare ale entităților din agricultură
1. Caracterizați societatea agricolă.
Societatea agricolă este o formă alternativă de organizare a activității în agricultură.
Caracteristici:
- o societate de tip privat;
- cu capital variabil și un număr nelimitat şi variabil de asociaţi;
- are ca obiect exploatarea agricolă a pământului, uneltelor, animalelor şi altor mijloace
aduse în societate;
- realizarea de investiţii de interes agricol.

24
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Societatea agricolă nu are caracter comercial. Uneltele agricole şi alte utilaje, mijloacele
materiale şi băneşti, precum şi animalele pot fi aduse în societate, în proprietatea sau numai în
folosinţa acesteia, după caz. Terenurile agricole se aduc numai în folosinţa societăţii, asociaţii
pastrîndu-şi dreptul de proprietate asupra acestora. La intrarea în societatea agricolă, bunurile
mobile şi imobile, precum şi animalele se vor evalua pentru a se determina părţile sociale subscrise
de fiecare membru asociat.
Societăţile agricole se pot transforma în societăţi cu respectarea dispoziţiilor Legii
societăţilor nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Pentru o perioadă
de 5 ani de la constituirea noii societăţi, părţile sociale sau acţiunile circulă cu respectarea dreptului
de preferinţă al asociaţilor.

TV 2.2. Structuri contabile și documente utilizate preponderent în entitățile agricole


1. Definiți activitatea agricolă și transformarea biologică.
Activitatea agricolă reprezintă administrarea de către o entitate a transformării biologice şi
recoltării activelor biologice (animale vii şi plante vii) pentru vânzare sau pentru transformarea în
produse agricole sau în active biologice suplimentare. Transformarea biologică cuprinde procesele
de creştere, degenerare, producere şi procreare care produc modificări calitative sau cantitative ale
unui activ biologic.

2.4 Teste grilă


1. Societatea agricolă:
a. are caracter comercial;
b. nu se poate transforma în societate comercială;
c. este o societate de tip privat.

2. Printre activele biologice de natura stocurilor sunt:


a) animalele destinate producției de carne,
b) animalele deținute în vederea vânzării;
c) animalele de lapte;
d) lapte.

2.5 Bibliografie
1. Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck,
București
2. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
3. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
4. ***Legea 1/2000 pentru reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole și
celor forestiere, solicitate potrivit prevederilor Legii fondului funciar nr. 18/1991 și ale Legii
nr. 169/1997, publicată în Monitorul Oficial nr. 8 din 12 ianuarie 2000, cu modificările ți
completarile ulterioare
5. ***Legea nr. 36/1991 privind societăţile agricole şi alte forme de asociere în agricultură,
publicată în Monitorul Oficial nr. 97 din 6 mai 1991, cu modificările şi completările ulterioare

25
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
6. ***Legea nr. 37/2015 privind clasificarea fermelor şi exploataţiilor agricole, publicată în
Monitorul Oficial, nr. 172 din 12 martie 2015, cu modificările și completările ulterioare
7. *** Legea nr. 31/1990 privind societăţile, republicată în Monitorul Oficial al României nr.
1066/17.11.2004, cu modificările şi completările ulterioare

26
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.3. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A


OPERAȚIUNILOR SPECIFICE ENTITĂȚILOR CU PROFIL
AGRICOL

U.S.3. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A OPERAȚIUNILOR SPECIFICE


ENTITĂȚILOR CU PROFIL AGRICOL .................................................................... 27
Obiectivele unităţii de studiu 3.............................................................................. 27
3.1 Principalele operațiuni specifice fermelor vegetale .................................... 28
3.2 Aspecte privind contabilitate fermelor zootehnice ..................................... 35
3.3 Alte particularități ale contabilității în agricultură ...................................... 39
3.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 48
3.5 Teste grilă .................................................................................................. 50
3.6 Bibliografie ................................................................................................ 50

Obiectivele unităţii de studiu 3


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
•Interpreteze și să înregistreze în contabilitate principalele operațiuni economice privind
activitatea fermelor vegetale;
•Aplice modul de reflectare în contabilitate a operațiunilor aferente fermelor zootehnice;
•Identifice tratamentele contabile unor operațiuni particulare prezente în activitatea agricolă.

Timp de studiu: 6 ore

27
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Contabilitatea în sectorul agricol are o multitudine de aspecte particulare, care pot fi


atribuite în special cultivării plantelor, creșterii animalelor, utilizării subvențiilor etc.
În cele ce urmează exemplificăm o serie de operațiuni, grupate pe subdomenii specifice
activității agricole.

3.1 Principalele operațiuni specifice fermelor vegetale


În cadrul unei entități cu activitate agricolă în sectorul vegetal se urmărește evidențierea în
contabilitate a operațiunilor pe întregul proces de producție, de la pregătirea terenului până la
recoltare.
În acest scop:
- Înregistrările se realizează pe conturi bilanțiere analitice, în funcție de fiecare cultură;
- Cheltuielile se înregistrează pe conturi analitice, pentru fiecare cultură;
- La fiecare sfârșit de lună se înregistrează producția neterminată;
- La recoltare se înregistrează producția obținută;
- Se poate continua cu depozitarea și vânzarea.
Dacă sunt mai multe culturi (grâu, porumb, orz etc.) cheltuielile comune și producția
neterminată se înregistrează proporțional cu suprafață cultivată cu fiecare dintre acestea.
La recoltare, produsele se înregistrează pe baza notelor de cântar. În agricultură se poate
lucra în cantități fizice sau cantități utile (calculate în funcție de calitatea produselor).
Livrările de îngrășăminte și pesticide utilizate în agricultură, semințe și alte produse
agricole destinate însămânțării sau plantării, precum și pentru prestările de servicii specifice
sectorului agricol sunt taxate cu cota de TVA de 9%. Se aplică taxare inversă pentru livrarea de
cereale și plante tehnice, inclusiv semințe oleaginoase și sfecla de zahăr, care nu sunt în principiu
destinate ca atare consumatorilor finali.

Aplicatia nr. 1

Societatea agricolă „Alfa” înființează o cultură de grâu. În acest scop entitatea:


 În perioada septembrie - decembrie N efectuează următoarele operațiuni:
 se achiziționează semințe în valoare de 50.000 lei (taxare inversă) și pesticide în
valoare de 25.500 lei, tva 9%;
 lucrările de pregătire a terenului și de însămânțare au fost efectuate de un terț, care
a emis o factură în valoare de 30.000 lei, tva 9%;

28
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 se cultivă grâul, administrându-se pesticidele cu utilaje proprii, (în valoare de
15.500 lei în exercițul N și 10.000 lei în N+1);
 amortizarea utilajelor proprii este în valoare de 10.00 lei (4.000 lei în exercițul N și
6.000 lei în N+1);
 În luna iulie N+1 se recoltează, cu mijloace proprii, grâu în valoare de 230.000 lei și
baloți de paie în valoare 15.000 lei (costul de producție - rezultat în urma calcului din
contabilitatea de gestiune);
 o parte din grâul recoltat, în valoare de 70.000 lei, se depozitează la un terț, până în
luna octombrie N+1;
 se reține material pentru semințe, grâu în valoare de 10.000 lei;
 cantitatea aflată la terți și grâu în valoare de 40.000 lei (aflat în gestiunea proprie)
se vinde unui consumator final la un preț negociat de 150.000 lei, tva 9%.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Achiziție semințe:
1. 3025 = 401 50.000

2. Achizitie pesticide:
2. % = 401 27.795
3028 25.500
4426 2.295

3. Înregistrarea facturii privind lucrările de pregătire a terenului și de însămânțare, efectuate


de terți:
3. % = 401 32.700
628 30.000
4426 2.700

4. Consumul de semințe în urma însământării:


4. 6025 = 3025 50.000

5. Administrarea pesticidelor
5. 6028 = 3028 15.500

6. Înregistrare amortizare utilaje proprii (metode de amortizare specifice):


6. 6811 = 2813 4.000

7. Se recunoaște producția în curs la sfârșitul exercițiului financiar (recunoașterea


producției în curs se poate realiza la fiecare sfârșit de lună):
7. 361 (331) = 711 99.500

8. Se înregistrează reluarea execuției:


8. 711 = 361 (331) 99.500

9. Administrarea pesticidelor

29
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
9. 6028 = 3028 10.000

10. Înregistrare amortizare utilaje proprii (metode de amortizare specifice):


10. 6811 = 2813 6.000

11. Înregistrarea recoltei (a produselor agricole și baloților de paie):


11. % = 711 245.000
347 230.000
346 15.000

12. Trimiterea pentru depozitare la terți, grâu în valoare de 70.000 lei:


12. 354 = 347 70.000

13. Reținerea drept semințe, grâu în valoare de 20.000 lei:


13. 3025 = 347 20.000

14. Vânzarea grâului la prețul negociat de 150.000 lei, tva 9%:


14. 4111 = % 163.500
7017 150.000
4427 13.500

15. Descărcarea din gestiune a cantității de grâu aflate la terți:


15. 711 = 354 70.000

16. Descărcarea din gestiune a cantității de grâu aflate în gestiunea proprie:


16. 711 = 347 40.000

Aplicația nr. 2

O societate agricolă „Beta” achiziționează un teren în valoare de 500.000 lei, în vederea


înființării unei podgorii, în luna ianuarie a exercițiului financiar N. În luna martie N se
achiziționează butași de viță-de-vie la un cost de achiziție de 25.000 lei și materiale de construcții
(stâlpi, ciment, nisip, sârmă etc.) pentru înstalarea sistemului de susținere, în valoare de 15.000 lei,
tva 19%. De asemenea, sunt achiziționate îngrășăminte și pesticide la un cost de achiziție de 5.000
lei, tva 9%, respectiv de 3.000 lei, tva 9% și o instalație de irigare în valoare de 45.000 lei, tva 19
% (a cărei instalare este inclusă în prețul de livrare). Durata utilă de viață a instalației este de 10
ani.
În luna aprilie N, se plantează butașii de vită-de-vie, se fertilizează și se ierbicidează
plantația. Lucrările se efectuează de către un terț, societatea „Gama”, costul acestora fiind de
20.000 lei, tva 9%. Se instalează sistemul de susținere de către societatea „Teta”, costul acestor
lucrări fiind de 8.000 lei, tva 19%. Se pune în funcțiune și instalația de irigat.
În luna mai N, se irigă plantația. Consumul de apă aferent acesteia este în valoare de 1.500
lei, tva 9%, salariile angajaților direct productivi fiind de 10.000 lei.

30
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
În luna aprilie N+3 se recepționează plantația (plantația intră pe rod) la o valoare de intrare
de 400.000 lei, durata utilă de viață fiind de 20 ani.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Achiziția terenului:
1. 2011 = 404 500.000

Luna aprilie N

2. Achizitie butași de viță-de-vie:


2. % = 401 27.250
3025 25.000
4426 2.250

3. Achiziția materialelor de construcții


3. % = 401 17.850
3028.MC 15.000
4426 2.850

4. Achiziție îngrășăminte si pesticide:


4. % = 401 8.720
3028.Î 5.000
3028.P 3.000
4426 720

5. Achiziție sistem de irigat:


5. % = 404 53.550
2131 45.000
4426 8.550

6. Consumul materialelor pentru sistemul de sustinere:


6. 6028.MC = 3028.MC 15.000

7. Se înregistrează factura privind serviciile de construcție a sistemului de susținere:


7. % = 401 9.520
628 8.000
4426 1.520

8. Consumul butașilor de viță-de-vie în urma plantării:


8. 6025 = 3025 25.000

9. Consumul îngrășămintelor și a pesticidelor:


9. % = % 8.000
6028.Î 3028.Î 5.000
6028.P 3028.P 3.000

10. Se înregistrează factura privind serviciile cu plantarea, fertilizarea terenului și


ierbicidarea plantației:
10. % = 401 21.800
628 20.000
4426 1.800

31
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
11. Se recunoaște producția de imobilizări în curs, la sfârșitul lunii aprilie:
11. 231 = 722 76.000

Luna mai N

12. Se înregistrează amortizarea lunară a sistemului de irigații [(45.000/10)/12= 375 lei]:


12. 6811 = 2813 375

13. Înregistrarea facturii de apă:


13. % = 401 1.635
605.A 1.500
4426 135

14. Înregistrare stat plată muncitori direct productivi:


14. 641 = 421 10.000

15. Înregistrare CAM (2,25% *10.000=225 lei):


15. 646 = 436 225

Nu s-au inregistrat reținerile din salarii deoarece nu sunt relevante pentru aplicația exemplificată

16. Se recunoaste producția de imobilizări în curs aferentă lunii mai N:


16. 231 = 722 12.100

Se repetă înregistrările privind producția în curs până în exercițiul N+3, la recunoașterea


plantației (intrare pe rod), la nivelul cheltuielilor efectuate pentru realizarea acesteia.

17. Recepționarea plantației de viță-de-vie, în luna aprilie N+3:


17. 217 = 231 400.000

18. Amortizarea plantației de vită-de-vie (active biologic productive), începând cu luna


mai N+3 [(400.000/20ani)/12luni=1.666,66 lei]
18. 6811 = 2817 1.666,66

Aplicația nr. 4 – Activitate de exploatare forestieră

O societate cu obiect de activitate exploatarea forestieră (înregistrată în scopuri de TVA),


participă la o licitație de masă lemnoasă, în urma căreia încheie un contract de de exploatare pentru
cantitatea de 2.500 mc lemn pe picior, la prețul de 300 lei/mc. Cantitatea recepționată în depozit
este de 2.425 mc, diferența fiind considerată consum tehnologic (inclus în costul de producție) și
se înregistrează la sfârșitul perioadei de exploatare.
Pentru exploatarea masei lemnoase au fost efectuate cheltuieli cu consumul de combustibil
5.000 lei și salarii 6.000 lei.
După depozitarea întregii cantități, se usucă masa lemnoasă. Printre cheltuielile efectuate
în acest scop se numără și consumul de energie electrică în valoare de 2.500 lei, TVA 19%. Se
prelucrează o parte din aceasta obținându-se 700 mc de cherestea, la un cost de producție de 575

32
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
lei/mc și 1.500 kg rumeguș la un cost de producție de 3 lei/kg (conform calculației costului).
Printre cheltuielile efectuate în acest scop se numără și amortizarea utilajelor în valoare de 1.200
lei. Ulterior se vând 200 mc cherestea unui depozit de materiale de construcții (societate plătitoare
de tva), cu un preț negociat de 700 lei/mc și 100 mc unui consumator final, la un preț de 750 lei/mc.

Precizări:
Recoltarea, colectarea şi transportul masei lemnoase se efectuează cu respectarea prevederilor
Legii nr. 46/2008 - Codul silvic, cu modificările şi completările ulterioare. Materialele
lemnoase, indiferent de provenienţa lor, se transportă numai însoţite de documente specifice de
transport, din care să rezulte cu certitudine legalitatea provenienţei acestora. Sunt interzise
primirea spre încărcare şi transportul cu orice mijloace de transport al materialelor lemnoase
neînsoţite de documentele de transport
Exploatarea masei lemnoase se efectuează de către persoanele juridice sau fizice atestate pentru
exploatări forestiere, în baza autorizaţiei de exploatare.
Masă lemnoasă - totalitatea arborilor pe picior şi/sau doborâţi, întregi sau părţi din aceştia,
inclusiv cei aflaţi în diferite stadii de transformare şi mişcare în cadrul procesului de exploatare
forestieră.
Stoc pe picior - volumul arborilor pe picior dintr-o partidă, destinaţi tăierii şi nedoborâţi.
Materiale lemnoase - lemnul rotund sau despicat de lucru şi lemnul de foc, cheresteaua,
flancurile, traversele, lemnul ecarisat - cu secţiune dreptunghiulară sau pătrată, precum şi lemnul
cioplit. Această categorie cuprinde şi arbori şi arbuşti ornamentali, pomi de Crăciun, răchită şi
puieţi; materialele lemnoase nu sunt bunuri divizibile14.
Pentru livrările de masă lemnoasă și material lemnos se aplică taxarea inversă, pentru livrările
efectuate în interiorul țării. Condiția obligatorie este ca atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie
persoane înregistrate în scopuri TVA.
Taxarea inversă reprezintă o modalitate de simplificare a plății taxei. Prin aceasta nu se
efectuează nici o plată de TVA între furnizorul/prestatorul și beneficiarul unor livrări/prestări.
Nu se menționează TVA pe factură în cazul operațiunilor pentru care se aplică taxare inversă,
inclusiv pentru avansuri, aceasta fiind calculată de beneficiar și înregistrată atât ca taxă colectată,
cât și ca taxă deductibilă în decontul de taxă (4426=4427).
Furnizorul/Prestatorul are obligația să înscrie pe factură mențiunea taxare inversă.
Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Achiziția masei lemnoase, luna I:

14
***Legea nr. 46/2008 – Codul silvic, publicată în Monitorul Oficial, nr. 238 din 27 martie 2008,
republicată în Monitorul Oficial, nr. 411 din 10 iunie 2015, cu modificările și completările ulterioare
33
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1. 351 = 401 750.000
2.500 mc*300 lei/mc=750.000 lei

2. Înregistrarea TVA (taxare inversă), luna I:


2. 4426 = 4427 142.500

3. Înregistrare stat plată muncitori direct productivi:


3. 641 = 421 6.000

4. Înregistrare CAM (2,25% *6.000=135 lei):


4. 646 = 436 135

Nu s-au înregistrat reținerile din salarii deoarece nu sunt relevante pentru aplicația exemplificată

5. Înregistrarea consumului de combustibil:


5. 6022 = 3022 5.000

6. Recepția masei lemnoase în depozit:


6. 301 = 351 727.500
2.425 mc*300 lei/mc=727.500 lei

7. Înregistrarea consumului tehnologic:


7. 6588 = 351 22.500
75 mc*300 lei/mc=22.500 lei

8. Se recunoaște producția în curs la sfârșitul lunii:


8. 361 (331) = 711 761.135

9. Înregistrarea consumului masei lemnoase:


9. 601 = 301 727.500

Luna a doua
10. Se înregistrează reluarea execuției:
10. 711 = 361 (331) 727.500

11. Consum energie electrică


11. % = 401 2.975
605 2.500
4426 475

12. Înregistrare amortizare utilaje proprii:


12. 6811 = 2813 1.200

13. Înregistrarea produselor și a produselor reziduale (conform calculației costurilor):


13. % = 711 407.000
347 (345) 402.500
346 4.500
700 mc cherestea *575lei/mc=402.500 lei
1.500 kg rumeguș *3lei/kg = 4.500 lei

14. Vânzare 200 mc. cherestea unei societăți, preț negociat 700 lei/mc:
14. 4111 = 7017 (7015) 140.000

34
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
200mc*700lei/mc=140.000 lei

15. Descărcarea din gestiune a cantității de cherestea:


15. 711 = 347 (345) 115.000
200mc*575lei/mc= 115.000 lei

16. Vânzare 100 mc. cherestea unui consumator final, preț negociat 750 lei/mc:
16. 4111 = % 89.250
7017 (7015) 75.000
4427 14.250
100mc*750lei/mc=75.000 lei

17. Descărcarea din gestiune a cantității de cherestea vândută consumatorului final:


17. 711 = 347 (345) 57.500
100mc*575lei/mc= 57.500 lei

Teme de verificare
TV 3.1. Principalele operațiuni specifice fermelor vegetale
1. Evidențiați succesiunea operațiilor evidențiate în contabilitate, prin asociere cu fazele
procesului de producție.
2. Caracterizați pe scurt taxarea inversă a operațiunilor impozabile din punct de vedere al
TVA.
Răspuns:

3.2 Aspecte privind contabilitate fermelor zootehnice


În domeniul zootehniei se încadrează: creșterea animalelor (bovine, porcine, ovine,
caprine, pasări de curte), reproducția animalieră, apicultura, sericicultura (creșterea viermilor de
mătase). Un element important în cazul speciilor de animale la îngrășat este reprezentat de sporul
de creștere în greutate, identificat și înregistrat în contabilitate lunar. Acesta se calculează pe
fiecare specie, respectiv categorie de vârstă.

Aplicația nr. 5
O societate cu obiect de activitate creșterea animalelor achiziționează de la un furmizor 10
vaci gestante în valoare de 50.000 lei, TVA 9%. După 3 luni, sunt recepționați din fătări 11 viței,
cost de producție 11.000 lei. Se achiziționează de la persoane fizice 15 viței la un cost de achiziție
de 13.500 lei. Se recepționează 500 l lapte de vacă la un cost de producție de 2 lei/l. 200 l lapte
sunt consumați pentru hrănirea vițeilor, iar diferența este vândută la un preț de 3,5 lei/l, TVA 9%.
35
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Se consumă, pentru hrana animalelor și furaje în valoare de 4.000 lei. La sfârșitul lunii se
înregistrează sporul în greutate, pentru tineret bovin, de 7.400 lei (este calculat ca suma a costurilor
de productie unitare pe kg spor).

Se vând 9 capete tineret bovin (5 din achiziții și 4 din cele obținute din producție proprie)
cu un pret de 2.000 lei/cap, TVA 9%.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Achiziția vacilor gestante:


1. % = 404 54.500
217 50.000
4426 4.500

2. Recepție viței din producție proprie:


2. 361 = 711 11.000

3. Achiziție viței de la persoane fizice:


3. 361 = 462 13.500

4. Recepție lapte din producție proprie:


4. 347 = 711 1.000
500l*2lei/l=1.000 lei

5. Transfer la material consumabile a laptelui utilizat pentru hrana vițeilor:


5. 3026 (3028) = 347 400
200l*2lei/l= 400 lei

6. Consumul laptelui utilizat pentru hrana vițeilor:


6. 6026 (6028) = 3026 (3028) 400
200l*2lei/l= 400 lei

7. Înregistrare vânzare lapte:


7. 4111 = % 1.144,50
7017 1.050,00
4427 94,50
300l*3,5lei/l= 1.050 lei

8. Descărcarea din gestiune a laptelui vândut:


8. 711 = 347 600
300l*2lei/l= 600 lei

9. Înregistrarea consumului de furaje:


9. 6026 = 3026 4.000

10. Înregistrarea sporului în greutate:


10. 361 = 711 7.400

36
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

11. Înregistrare vânzare tineret bovine:


11. 4111 = % 19.620
7018 18.000
4427 1.620
9 capete* 2.000 lei/cap= 18.000 lei

12. Descărcarea din gestiune a tineretului vândut:


12. % = 361 19.661
711 11.561
606 8.100
(7.400 lei spor total*9)26 = 2.561 lei - valoarea sporului pentru cele 9 capete bovine
vândute
Cost de producție inițial viței =11.000 lei/11 capete =1.000 lei/cap
Cost de achiziție viței = 13.500 lei/15 capete = 900 lei/cap

Aplicația nr. 6
O societate cu obiect de activitate multiplu deține în gestiune 200 capete tineret bovin, din
producție proprie, evaluate la un cost de producție de 560.000 lei. Dintre acestea, 50 capete (cu o
valoare contabilă de 140.000 lei) sunt vândute, în cadrul unui târg expozițional, la un preț negociat
de 200.000 lei. 30 de capete (cu o valoare contabilă de 93.000 lei) sunt reținute pentru reproducere
(junici gestante). În cadrul abatorului propriu au fost sacrificate 120 de capete. În acest sens, au
fost efectuate cheltuieli cu apa, 1.500 lei, TVA 9%; de amortizarea utilajelor 1.000 lei; alte
materiale consumabile 300 lei; cu serviciile prestate de terți (medic veterinar) 2.000 lei etc. Se
recepționează carne la un cost de producție de 450.000 lei și produse reziduale, cost de producție
60.000 lei.
Carne în valoare de 300.000 lei (cost de producție) se vinde prin magazinul propriu la un
preț de vânzare de 475.000 lei, TVA 9%. Produsele reziduale sunt vândute cu un preț negociat de
80.000 lei, TVA 9% .
Diferența de carne este utilizată pentru realizarea unor preparate, în secția specializată
pentru această activitate. În acest scop sunt consumate și: materiale auxiliare 7.000 lei; combustibil
1.200 lei; materiale pentru ambalat 700 lei etc. Sunt receptionate preparate la un cost de producție
de 380.000 lei.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Transferul la mărfuri a bovinelor vândute:


1. 371 = 361 140.000

2. Vânzarea mărfurilor reprezentate de tineretul bovin:


2. 4111 = % 218.000
707 200.000
4427 18.000
37
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

3. Descărcarea din gestiune a bovinelor vândute:


3. 607 = 371 140.000

4. Tranfer la imobilizări a junicilor gestante:


4. 217 = 361 93.000

5. Scoaterea din evidență a bovinelor sacrificate:


5. 711 = 361 327.000
6. Înregistrarea consumului de apă:
6. % = 401 1.635
605 1.500
4426 135

7. Amortizarea utilajelor:
7. 6811 = 2813 1.000

8. Alte materiale consumabile:


8. 6028 = 3028 300

9. Înregistrarea cheltuielilor cu serviciile prestate de terți:


9. 628 = 401 2.000

10. Receptionarea produselor agriole și a produselor reziduale:


10. % = 711 510.000
347 450.000
346 60.000

11. Transferul la mărfuri a cărnii vândute prin magazin:


11. 371 = 347 300.000

12. Vânzarea cărnii prin magazinul propriu:


12. 5311 = % 517.750
707 475.000
4427 42.750

13. Scoaterea din evidență a cărnii vândute:


13. 607 = 371 300.000

14. Vânzarea produselor reziduale:


14. 4111 = % 87.200
703 80.000
4427 7.200

15. Scoaterea din evidentă a produselor reziduale vândute:


15. 711 = 346 60.000

16. Transferul la materii prime a cărnii utilizate ca materie primă:


16. 301 = 347 150.000

17. Consum materii prime:


17. 601 = 301 150.000
38
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

18. Consum materiale auxiliare:


18. 6021 = 3021 7.000

19. Consum combustibil:


19. 6022 = 3022 1.200

20. Consum materiale pentru ambalat:


20. 6023 = 3023 700

21. Recepția preparatelor din carne:


21. 345 = 711 380.000

Teme de verificare
TV 3.2. Aspecte privind contabilitate fermelor zootehnice
1. Cum se înregistrează în contabilitate utilizarea laptelui obținut în unitate pentru hrana
vițeilor?
2. Cum se înregistrează transferul în magazinul propriu a cărnii obținute prin sacrificarea
animalelor (în abatorul propriu)?
Răspuns:

3.3 Alte particularități ale contabilității în agricultură

Subvențiile în agricultură
În categoria subvențiilor se cuprind subvențiile aferente activelor şi subvențiile aferente
veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu‐zis, agenții guvernamentale şi alte
instituții similare naționale şi internaționale.
În cadrul subvențiilor se reflectă distinct:
 subvenții guvernamentale;
 împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții;
 alte sume primite cu caracter de subvenții.
Subvențiile aferente activelor reprezintă subvenții pentru acordarea cărora principala
condiție este ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau să achiziționeze active
imobilizate. În conturile de subvenții pentru investiții se contabilizează şi donațiile pentru
investiții, precum şi plusurile la inventar de natura imobilizărilor corporale şi necorporale.
Subvențiile aferente veniturilor cuprind toate subvențiile, altele decât cele pentru active.

39
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Subvențiile guvernamentale, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă, nu trebuie
recunoscute până când nu există suficientă siguranță că:
 entitatea va respecta condițiile impuse de acordarea lor; şi
 subvențiile vor fi primite.
Doar primirea unei subvenții nu furnizează ea însăşi dovezi concludente că toate condițiile
ataşate acordării subvenției au fost sau vor fi îndeplinite.
Contabilitatea proiectelor finanțate din subvenții se ține distinct, pe fiecare proiect, sursă
de finanțare.
Pentru asigurarea corelării cheltuielilor finanțate din subvenții cu veniturile aferente se
procedează astfel:
 în cursul fiecărei luni se evidențiază cheltuielile după natura lor;
 la sfârşitul lunii se evidențiază la venituri subvențiile corespunzătoare cheltuielilor
efectuate;
 creanța din subvenții se recunoaşte în corespondență cu veniturile din subvenții,
dacă au fost efectuate cheltuielile suportate din aceste subvenții, sau pe seama
veniturilor amânate, dacă aceste cheltuieli nu au fost efectuate încă.
 periodic, odată cu cererea de rambursare a contravalorii cheltuielilor suportate sau
pe baza altor documente prin care se stabilesc şi se aprobă sumele cuvenite, se
procedează la regularizarea sumelor înregistrate drept creanță din subvenții.
În cazul în care într‐o perioadă se încasează subvenții aferente unor cheltuieli care nu au
fost încă efectuate, subvențiile primite nu reprezintă venituri ale acelei perioade curente.
În cazul subvențiilor a căror acordare este legată de activitatea de producție sau prestări de
servicii, recunoaşterea acestora pe seama veniturilor se efectuează concomitent cu recunoaşterea
cheltuielilor a căror contravaloare urmează a fi acoperită din aceste subvenții.
O subvenție guvernamentală care urmează a fi primită drept compensație pentru cheltuieli
sau pierderi deja suportate sau în sensul acordării unui ajutor financiar imediat entității, fără a
exista costuri viitoare aferente, trebuie recunoscută în contul de profit şi pierdere în perioada în
care devine creanță.
Principalele mecanisme de susținere în agricultură, reprezentând subvenții aferente
veniturilor:,
- Schema de plată unică pe suprafață – SAPS;
- Plăți naționale directe complementare (PNDC) în sectorul vegetal;
- Plăți naționale directe complementare (PNDC) în sectorul zootehnic;
- Schema de plată pentru culturi energetice;

40
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
La momentul emiterii deciziei de acordare a sumelor, când se confirmă faptul că sumele
vor fi primite, subvențiile se înregistrează ca venituri ale perioadei, doar dacă au fost efectuate
cheltuielile a căror contravaloare urmează a fi acoperită. În caz contrar, subvențiile aferente
veniturilor vor fi înregistrate ca venituri în avans.
Alte categorii de subvenții:
- Subvenții pentru polița de asigurare culturi;
- Ajutoare minimis pentru compensarea efectelor fenomenelor hidrometeorologice
nefavorabile manifestate;
- Subvenția pentru motorină etc.

Aplicația nr. 6

O societate urmează să primească o subvenție de exploatare (aferentă veniturilor), conform


Deciziei de acordare a sumelor emisă de Agenţia de Plăţi şi Intervenţie pentru Agricultură
(APIA), în valoare de 250.000 lei, pentru înființarea unei culturi subvenționate, pe data de 1 aprilie
N. La data transmiterii deciziei societatea avea efectuate lucrări de pregătire a terenului, executate
de un terț, în valoare de 23.000 lei, TVA 9%. În luna aprilie societatea achiziționează semințele
necesare, cost de achiziție 60.000 lei (taxare inversă) și efectuează lucrările de însămânțare cu
mijloace proprii (amortizarea utilajelor 12.000 lei; cheltuieli cu salariile 14.000 lei). Pe 15 mai este
încasată suma reprezentând subvenția aprobată, iar în luna iunie se irigă suprafața cultivată,
(cheltuieli cu apa 20.000 lei, TVA 9%; cheltuieli energia electrică 10.000 lei, TVA 19%).

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Efectuarea cheltuielior cu pregătirea terenului:


1. % = 401 25.070
628 23.000
4426 2.070

2. Înregistrarea dreptului de a primi subvenția:


2. 4451 = % 250.000
7413 23.000
472 227.000

3. Achiziție semințe:
3. 3025 = 401 60.000

4. Înregistrare tva în regim de taxare inversă:


4. 4426 = 4427 5.400

5. Consumul semințelor în urma însămânțării::


5. 6025 = 3025 60.000

41
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
6. Înregistrarea amortizării utilajelor:
6. 6811 = 2813 12.000

7. Înregistrarea statului de plată:


7. 641 = 421 14.000

8. Înregistrare CAM (2,25% *14.000=315 lei):


8. 646 = 436 315

Nu s-au înregistrat reținerile din salarii deoarece nu sunt relevante pentru aplicația exemplificată

9. Trecerea la veniturile perioadei a subvenției aferente cheltuielii cu semințele și procesul


de însămânțare:
9. 472 = % 60.000
7412 60.000
7416* 26.315

*Conform termenilor schemei de plată a subvenției

10. Încasarea subvenției (15 mai N):


10. 5121 = 4451 250.000

11. Înregistrarea înregistrarea cheltuielii cu apa pentru irigații:


11. % = 401 21.800
605.A 20.000
4426 1.800

12. Înregistrarea înregistrarea cheltuielii cu energis electrică pentru irigații:


12. % = 401 10.900
605.E 10.000
4426 900

13. Trecerea la veniturile perioadei a subvenției aferente cheltuielii privind irigarea culturii:
13. 472 = 7413 30.000

Se continuă alocarea subvenției la veniturile perioadei în funcție de efectuarea cheltuielilor.

Aplicația nr. 7

O societate accesează fonduri nerambursabile în vederea construirii unui depozit. Proiectul


se derulează timp de doi ani. Fondurile nerambursabile sunt destinate să acopere 90% din
cheltuielile eligibile din bugetul aprobat. Societatea primește o prefinanțare de 50.000 lei.
Construcția depozitului se realizează cu o companie specializată, care emite la sfârșitul anului 1
(N) o factură de 300.000 lei, TVA 19%, iar la finalul anului 2 (la recepția construcției) o factură
de 400.000 lei, TVA 19%. Construcția se amortizează pe o perioadă de 30 de ani.
Pe parcursul derulării proiectului mai sunt efectuate cheltuieli:
- Materiale consumabile, în anul N, 60.000 lei, TVA 19%;
42
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
- Salarii brute, doar în anul N+1, 80.000 lei.
Cererea de rambursare depusă la sfârșitul fiecărui an este aprobată, decontându-se întreaga
sumă solicitată.
Prefinanțarea încasată în contul subvențiilor se va înregistra ca o datorie (contul 462
„Creditori diverși”), deoarece, de cele mai multe ori, subvențiile nu au caracter gratuit, încasarea
contravalorii lor fiind condiționată de îndeplinirea anumitor obligații.

Subvenții aferente activelor= (300.000 lei+400.000 lei)*90%= 630.000 lei


Subvenții aferente veniturilor:
- Materiale consumabile = 60.000 lei*90% = 54.000 lei;
- Salarii totale = 80.000 lei*90% = 72.000 lei
- Contribuție CAM angajator = (80.000 lei *2,25%)= 1.620 lei
Total subvenții aferente veniturilor = 54.000 + 72.000 + 1.620 = 127.620 lei

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea prefinanțării:
1. 5121 = 462 50.000

2. Înregistrarea dreptului de a primi subvenția:


2. 4452 = % 757.620
4752 630.000
472 127.620

3. Achiziție materiale consumabile:


3. % = 401 74.400
302 60.000
4426 11.400

4. Consum materiale consumabile:


4. 602 = 302 60.000

5. Reluarea veniturilor în avans la veniturile perioadei:


5. 472 = 7412 54.000
60.000 lei * 90%=54.000 lei

6. Înregistrarea primei facturi privind construcția depozitului:


6. % = 404 357.000
231 300.000
4426 57.000

7. Decontarea primei cereri de finanțare, cu regualrizarea prefinanțării:


7. % = 4452 324.000
462 50.000
5121 274.000

43
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Cerere de finantare 1: (300.000 lei)*90% +54.000 = 270.000 +54.000 =324.000 lei

8. Înregistrarea cheltuielilor cu salariile, în exercițiul N+1:


8. 641 = 421 80.000

9. Înregistrare CAM (2,25% *14.000=315 lei):


9. 646 = 436 1.800

10. Reluarea veniturilor în avans la veniturile perioadei:


10. 472 = % 73.620
7414 72.000
7415 1.620
80.000 lei * 90%=72.000 lei
1.800 lei * 90%= 1.620 lei

11. Înregistrarea celei de a doua facturi privind construcția depozitului:


11. % = 404 476.000
231 400.000
4426 76.000

12. Recepția depozitului


12. 212 = 231 700.000

13. Decontarea celei de a doua cereri de finanțare:


13. 5121 = 4452 433.620
Cerere de finantare 1: (400.000 lei)*90% +73.620 = 360.000 +73.620 = 433.620 lei

14. Amortizarea depozitului pentru exercițiul N+3 (700.000/30) = 23.333 lei/an:


14. 6811 = 2812 23.333

15. Reluarea la veniturile perioadei a subventiei pentru investiții, proporțional cu procentul


de finațare externă:
15. 4752 = 7584 21.000
23.333 *90%= 21.000 LEI

Se continuă reluarea subvenției la veniturile perioadei pe durata de utilizare a construcției.

Contractele de arendă

Locațiunea este contractul prin care o parte, numită locator, se obligă să asigure celeilalte
părți, numite locatar, folosința unui bun pentru o anumită perioadă, în schimbul unui preț, denumit
chirie.
Locațiunea bunurilor imobile și aceea a bunurilor mobile se numește închiriere, iar
locațiunea bunurilor agricole poartă denumirea de arendare15.
Pot fi arendate orice bunuri agricole, cum ar fi:

15
***Legea nr. 287/2009 privind Codul civil, publicată în Monitorul Oficial al Romaniei, nr. 511 din 24
iulie 2009, cu modificările și completările ulterioare
44
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
a) terenurile cu destinaţie agricolă, şi anume terenuri agricole productive – arabile, viile,
livezile, pepinierele viticole, pomicole, arbuştii fructiferi, plantaţiile de hamei şi duzi,
păşunile împădurite, terenurile ocupate cu construcţii şi instalaţii agrozootehnice,
amenajările piscicole şi de îmbunătăţiri funciare, drumurile tehnologice, platformele şi
spaţiile de depozitare care servesc nevoilor producţiei agricole şi terenurile neproductive
care pot fi amenajate şi folosite pentru producţia agricolă;
b) animalele, construcţiile de orice fel, maşinile, utilajele şi alte asemenea bunuri destinate
exploatării agricole.
Arendașul poate schimba categoria de folosință a terenului arendat numai cu acordul
prealabil dat în scris de către proprietar. Acesta este obligat, chiar în lipsă de stipulație expresă, să
asigure bunurile agricole pentru riscul pierderii recoltei ori al pieirii animalelor din cauza unor
calamități naturale.
Subarendarea totală sau parțială este interzisă. Arendașul are drept de preempțiune cu
privire la bunurile agricole arendate.
În cazul veniturilor obținute din arendarea bunurilor agricole din patrimoniul personal,
venitul brut se stabilește pe baza raportului juridic/contractului încheiat între părți și reprezintă
totalitatea sumelor în bani încasate și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură primite.
În cazul în care arenda se exprimă în natură, evaluarea în lei se face pe baza prețurilor
medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor județene și, respectiv, ale
Consiliului General al Municipiului București, ca urmare a propunerilor direcțiilor teritoriale de
specialitate ale Ministerului Agriculturii și Dezvoltării Rurale, hotărâri ce trebuie emise înainte de
începerea anului fiscal. Aceste hotărâri se transmit, în cadrul aceluiași termen, direcțiilor generale
regionale ale finanțelor publice, pentru a fi comunicate unităților fiscale din subordine. În cazul în
care prețurile medii ale produselor agricole au fost modificate în cursul anului fiscal de realizare a
venitului, noile prețuri pentru evaluarea în lei a veniturilor din arendă exprimate în natură, pentru
determinarea bazei impozabile, se aplică începând cu data de 1 a lunii următoare comunicării
acestora către direcțiile generale regionale ale finanțelor publice.
Venitul net din arendă se stabilește la fiecare plată prin deducerea din venitul brut a
cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 40% asupra venitului brut.
Impozitul pe veniturile din arendă se calculează prin reținere la sursă de către plătitorii de
venit la momentul plății venitului, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului net, impozitul fiind
final.
Impozitul astfel calculat și reținut pentru veniturile din arendă se plătește la bugetul de stat
până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut. Arendașul depune declaratia
112 referitoare și la impozitul reținut pentru veniturile din arendă.
45
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Plătitorii veniturilor din arendă stabilesc contribuția de asigurări sociale de sănătate
datorată de către beneficiarul venitului, prin aplicarea cotei 10% asupra bazei de calcul
reprezentate de echivalentul a 12 salarii minime brute pe țară:
- pentru persoanele fizice care realizează venituri din arendă, pentru care impozitul se
reține la sursă, obținut de la un singur plătitor de venit, iar nivelul net estimat al acestor
venituri, pentru anul curent, este cel puțin egal cu 12 salarii minime brute pe țară în
vigoare în anul pentru care se datorează contribuția;
- în situația în care, veniturile sunt realizate din mai multe surse și/sau categorii de
venituri, iar veniturile nete estimate a se realiza de la cel puțin un plătitor de venit sunt
egale sau mai mari decât nivelul a 12 salarii minime brute pe țară în vigoare în anul
pentru care se datorează contribuția, contribuabilul desemnează, prin contractul
încheiat între părți, plătitorul de venit care are obligația calculării, reținerii, plății și
declarării contribuției și de la care venitul realizat este cel puțin egal cu 12 salarii
minime brute pe țară.
În cazul în care nivelul venitului net din arendă, pentru care impozitul se reține la sursă,
estimat a se realiza pe fiecare sursă și/sau categorie de venit, este sub nivelul a 12 salarii minime
brute pe țară în vigoare în anul pentru care se datorează contribuția, dar venitul net cumulat este
cel puțin egal cu 12 salarii minime brute pe țară, contribuabilul are obligația depunerii declarației
212 (Declarația unică) la termenele și în condițiile stabilite.

Aplicația nr. 8

O societate agricolă primește în arendă două loturi de teren, unul de la persoană juridică
(20 ha), iar celălalt de la o persoană fizică (10 ha).
Conform contractelor de arendă semnate, societatea agricolă:
- plătește societății juridice (arendator) o arendă în valoare de 16.000 lei, în două tranșe:
6.000 lei prin virament bancar și produse în valoare de 10.000 lei (arendatorul nu este
plătitor de TVA);
- plătește în produse persoanei fizice (arendator) arenda în valoare de 12.000 lei, într-o
singură tranșă.
Persoana fizică nu estimează că va obține, pe parcursul exercițiului financia, venituri nete
care să depășească valoarea a 12 salarii minime brute.
De asemenea, societatea agricolă oferă spre arendare unei persoane juridice un teren cu o
suprafață de 15 ha, pentru care primește plata în produse (grâu) în valoare de 11.000 lei, ambele
societăți fiind plătitoare de TVA.

46
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea arendei datorate persoanei juridice


1. 471 = 401 16.000

2. Înregistrarea arendei datorate persoanei fizice:


2. 471 = 462 12.000

3. Plata primei tranșe din arenda datorată persoanei juridice


3. 401 = 5121 6.000

4. Reluarea cheltuielilor în avans la cheltuielile perioadei, proporțional cu tranșa din arendă


decontată:
4. 612 = 471 6.000

5. Plata celei de a doua tranșe din arenda datorată persoanei juridice (în produse)
5. 4111 = % 10.000,00
7017 9.174,32
4427 825,68

6. Reluarea cheltuielilor în avans la cheltuielile perioadei, proporțional cu tranșa din arendă


decontată:
6. 612 = 471 10.000

7. Compensarea datoriei privind arenda față de persoana juridică cu creanța rezultata din
plata în natură:
7. 401 = 4111 10.000

8. Plata în natură a arendei datorate persoanei fizice:


8. 4111 = % 11.280,00
7017 10.348,63
4427 931,37
*12.000 lei -720 lei (impozit) = 11.280 lei

Impozit pe venit reținut arendatorului persoană fizică = 10%* Venit net


Venit net = Venit brut – 40%*Venit brut = 12.000 – 40%*12.000 = 12.000 - 4.800 = 7.200 lei
Impozit pe venit = 10%*7.200= 720 lei
9. Reținerea impozitului pe venit:
9. 462 = 446 720

10. Reluarea cheltuielilor în avans la cheltuielile perioadei:


10. 612 = 471 12.000

11. Compensarea datoriei privind arenda față de arendatorul persoana fizică cu creanța
rezultata din plata în natură:
11. 462 = 4111 11.280

12. Plata impozitului reținut:


12. 446 = 5121 720

47
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
13. Înregistrarea creanței din contractul de arendă:
13. 4111 = 706 11.000
* operațiune scutită de TVA

14. Înregistrarea plății în produse:


14. 371 (3025) = 401 11.000

15. Înregistrarea taxare inversă:


15. 4426 = 4427 990

16. Compensarea creanței privind arenda cu datoria rezultata din plata în natură:
16. 401 = 4111 11.280

Teme de verificare
TV 3.3. Alte particularități ale contabilității în agricultură
1. Prezentați categoriile principale de subvenții recunoscute în activitatea agricolă.
2. Descrieți contractile de arendă și bunurile care pot fi arendate.

Răspuns:

3.4 Răspunsuri la temele de verificare


TV 3.1. Principalele operațiuni specifice fermelor vegetale
1. Evidențiați succesiunea operațiilor evidențiate în contabilitate, prin asociere cu fazele
procesului de producție.
In cadrul unei entitati cu activitate agricola in sectorul vegetal se urmareste evidentierea in
contabilitate a operatiunilor pe intregul proces de productie, de la pregatirea terenului pana la
recoltare.
In acest scop:
- Inregistrarile se realizeaza pe conturi bilantiere analitice, in functie de fiecare cultura;
- Cheltuielile se inregistreaza pe conturi analitice, pentru fiecare cultura;
- La fiecare sfarsit de luna se inregistreaza productia neterminata;
- La recoltare se inregistreaza productia obtinuta;
- Se poate continua cu depozitarea si vanzarea.
2. Caracterizați pe scurt taxarea inversă a operațiunilor impozabile din punct de vedere al
TVA.
Taxarea inversă reprezintă o modalitate de simplificare a plății taxei. Prin aceasta nu se
efectuează nicio plată de TVA între furnizorul/prestatorul și beneficiarul unor livrări/prestări.
Nu se menționează TVA pe factură în cazul operațiunilor pentru care se aplică taxare
inversă, inclusiv pentru avansuri, aceasta fiind calculată de beneficiar și înregistrată atât ca
taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă în decontul de taxă (4426=4427). Condiția obligatorie
este ca atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie persoane înregistrate în scopuri TVA.
48
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
TV 3.2. Aspecte privind contabilitate fermelor zootehnice
1. Cum se înregistrează în contabilitate utilizarea laptelui obținut în unitate pentru hrana
vițeilor?
1. Transfer la material consumabile a laptelui utilizat pentru hrana vițeilor:
1. 3026 (3028) = 347 Valoare de intrare

2. Cum se înregistrează transferul în magazinul propriu a cărnii obținute prin sacrificarea


animalelor (în abatorul propriu)?
1. Transferul la mărfuri a cărnii vândute prin magazin:
1. 371 = 347 Valoare de intrare

TV 3.3. Alte particularități ale contabilității în agricultură


1. Prezentați categoriile principale de subvenții recunoscute în activitatea agricolă.
Subvențiile în agricultură
În categoria subvențiilor se cuprind subvențiile aferente activelor şi subvențiile aferente
veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu‐zis, agenții guvernamentale şi alte
instituții similare naționale şi internaționale.
În cadrul subvențiilor se reflectă distinct:
 subvenții guvernamentale;
 împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții;
 alte sume primite cu caracter de subvenții.
Subvențiile aferente activelor reprezintă subvenții pentru acordarea cărora principala
condiție este ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau să achiziționeze active
imobilizate. În conturile de subvenții pentru investiții se contabilizează şi donațiile pentru
investiții, precum şi plusurile la inventar de natura imobilizărilor corporale şi necorporale.
Subvențiile aferente veniturilor cuprind toate subvențiile, altele decât cele pentru active.
Subvențiile guvernamentale, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă, nu trebuie
recunoscute până când nu există suficientă siguranță că:
 entitatea va respecta condițiile impuse de acordarea lor; şi
 subvențiile vor fi primite.
Doar primirea unei subvenții nu furnizează ea însăşi dovezi concludente că toate condițiile
ataşate acordării subvenției au fost sau vor fi îndeplinite.
2. Descrieți contractile de arendă și bunurile care pot fi arendate.
Contractele de arendă
Locațiunea este contractul prin care o parte, numită locator, se obligă să asigure celeilalte
părți, numite locatar, folosința unui bun pentru o anumită perioadă, în schimbul unui preț, denumit
chirie.
Locațiunea bunurilor imobile și aceea a bunurilor mobile se numește închiriere, iar
locațiunea bunurilor agricole poartă denumirea de arendare.
Pot fi arendate orice bunuri agricole, cum ar fi:
a) terenurile cu destinaţie agricolă, şi anume terenuri agricole productive – arabile, viile,
livezile, pepinierele viticole, pomicole, arbuştii fructiferi, plantaţiile de hamei şi duzi,
păşunile împădurite, terenurile ocupate cu construcţii şi instalaţii agrozootehnice,
amenajările piscicole şi de îmbunătăţiri funciare, drumurile tehnologice, platformele şi
spaţiile de depozitare care servesc nevoilor producţiei agricole şi terenurile neproductive
care pot fi amenajate şi folosite pentru producţia agricolă;
b) animalele, construcţiile de orice fel, maşinile, utilajele şi alte asemenea bunuri destinate
exploatării agricole.
49
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

3.5 Teste grilă


1. Înregistrarea junicilor gestante se realizează prin articolul contabil:
a. 345 = 711;
b. 217 = 361;
c. 371 = 361.
d. 361 = 401

2. Înregistrarea prefinanțării încasate pentru o subvenție agricolă se inregistrează::


a) 5121 = 462,
b) 5121 = 4752;
c) 5121 = 472;
d) 5121 = 4452.

3.6 Bibliografie
1. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
2. Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa,
Timișoara
3. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
4. ***Legea nr. 46/2008 – Codul silvic, publicată în Monitorul Oficial, nr. 238 din 27 martie
2008, republicată în Monitorul Oficial, nr. 411 din 10 iunie 2015, cu modificările și
completările ulterioare
5. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare
6. ***Legea nr. 287/2009 privind Codul civil, publicată în Monitorul Oficial al Romaniei, nr.
511 din 24 iulie 2009, cu modificările și completările ulterioare
7. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare

50
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.4. ASPECTE PRIVIND CONTABILITATEA


CONSTRUCȚIILOR

U.S.4. ASPECTE PRIVIND CONTABILITATEA CONSTRUCȚIILOR ..................... 51


Obiectivele unităţii de studiu 4.............................................................................. 51
4.1 Structuri contabile specifice domeniului construcțiilor ............................... 52
4.2 Reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni specifice domeniului
construcții 55
4.3 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 65
4.4 Teste grilă .................................................................................................. 65
4.5 Bibliografie ................................................................................................ 66

Obiectivele unităţii de studiu 4


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Caracterizeze structurile contabile utilizate în reflectarea operațiunilor din construcții;
• Interpreteze și să înregistreze în contabilitate operațiunile specifice domeniului construcțiilor.

Timp de studiu: 6 ore

51
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Activitatea în domeniul construcțiilor se referă la investițiile propriu-zise în bunuri materiale


(clădiri, construcții speciale), realizate în antrepriză și regie proprie, dar și la prestațiile de servicii
în construcții.
În România construcțiile civile, industriale, agricole sau cu altă destinație se pot realiza numai
pe baza Autorizației de construire, care reprezintă un act de autoritate al administrației locale pe
baza căruia se asigură respectarea măsurilor legale cu privire la proiectarea, amplasarea,
executarea și funcționarea construcțiilor16.
Produsele domeniului construcții sunt bunurile imobile de natura clădirilor și a construcțiilor
speciale. Specific acestui sector de activitate este faptul că spre deosebire de industrie și
agricultură, lipsește procesul de circulație al produsului final, iar activitatea de construcții are unele
condiții specifice de desfășurare, care se reflectă în nivelul costurilor, dar și în modul de formare
al prețurilor17.

4.1 Structuri contabile specifice domeniului construcțiilor


Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când
sunt achiziționate împreună. O creştere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează
determinarea valorii amortizabile a clădirii.
Terenurile cumpărate în scopul construirii pe acestea de construcții destinate vânzării, se
înregistrează la stocuri.
În cazul lucrărilor de construcții, recunoaşterea veniturilor se face pe baza actului de recepție
semnat de beneficiar, prin care se certifică faptul că executantul şi‐a îndeplinit obligațiile în
conformitate cu prevederile contractului şi ale documentației de execuție.
Investiția imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire ‐ ori o parte a unei clădiri ‐ sau
ambele) deținută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar) mai
degrabă pentru a obține venituri din chirii sau pentru creşterea valorii capitalului, ori ambele, decât
pentru:
- a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri
administrative; sau
- a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activității.

16
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
17
Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa, Timișoara
52
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
O proprietate imobiliară utilizată de posesor este o proprietate imobiliară deținută (de
proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizată la
producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.
Următoarele constituie exemple de investiții imobiliare:
a) terenurile deținute, mai degrabă, în scopul creşterii pe termen lung a valorii
capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, pe parcursul desfăşurării
normale a activității;
b) terenurile deținute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată. În cazul în care o
entitate nu a hotărât dacă va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliară
utilizată de posesor, fie în scopul vânzării pe termen scurt în cursul desfăşurării
normale a activității, atunci terenul este considerat ca fiind deținut în scopul
creşterii valorii capitalului;
c) o clădire aflată în proprietatea entității (sau deținută de entitate în temeiul unui
contract de leasing financiar) şi închiriată în temeiul unuia sau mai multor
contracte de leasing operațional;
d) o clădire care este liberă, dar care este deținută pentru a fi închiriată în temeiul
unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;
e) proprietățile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării
viitoare ca investiții imobiliare.
Următoarele constituie exemple de elemente care nu sunt investiții imobiliare:
a) proprietățile imobiliare deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării
normale a activității sau în procesul de construcție ori de amenajare în vederea unei
astfel de vânzări, de exemplu, proprietățile imobiliare dobândite cu scopul exclusiv
de a fi cedate ulterior, în viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate şi
revândute. Acestea reprezintă, din punct de vedere contabil, stocuri;
b) proprietățile imobiliare care sunt în curs de construire sau amenajare în numele unor
terțe părți. Acestea reprezintă pentru entitate servicii în curs de execuție;
c) proprietățile imobiliare utilizate de posesor, incluzând (printre altele) proprietățile
deținute în scopul utilizării lor viitoare ca proprietăți imobiliare utilizate de posesor,
proprietățile deținute în scopul amenajării viitoare şi utilizării ulterioare ca
proprietăți imobiliare utilizate de posesor, proprietățile utilizate de salariați
(indiferent dacă aceştia plătesc sau nu chirie la cursul pieței) şi proprietățile
imobiliare utilizate de posesor care urmează a fi cedate.

53
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
O entitate transferă o proprietate imobiliară din categoria investițiilor imobiliare în
categoria stocurilor dacă şi numai dacă intervine o modificare în utilizare evidențiată de demararea
lucrărilor de amenajare, în perspectiva vânzării. Pe perioada de amenajare sunt adăugate costurile,
iar la recepția finală se procedează la transferul de la stocuri la investiții imobiliare, în vederea
cedării.
În cazul în care decide să cedeze o investiție imobiliară fără amenajări suplimentare,
entitatea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiție imobiliară până în momentul în
care aceasta este scoasă din evidență.
Dacă o entitate începe procesul de reamenajare a unei investiții imobiliare existente, în
scopul utilizării viitoare continue ca investiție imobiliară, atunci proprietatea imobiliară rămâne
investiție imobiliară şi nu este reclasificată drept proprietate imobiliară utilizată de posesor în
cursul reamenajării.
Din perspectiva TVA, domeniul construcțiilor este caracterizat de un ansamblu de condiții
atașate diversității situațiilor în care operațiunile economice se pot desfășura.
Sintetic18:
- Dacă terenul nu este construibil, livrarea acestuia se va face în regim de scutire fără
drept de deducere, iar dacă este construibil, se va aplica regimul normal de taxare;
- Scutirea de TVA se aplică livrării de construcții/părți de construcții și a terenurilor pe
care sunt construite, dar nu se aplică în situația vânzării de construcții noi sau părți de
construcții noi. Livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă
livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei
ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma
transformării. O construcție nouă cuprinde și orice construcție transformată sau parte
transformată a unei construcții, dacă costul transformării, exclusiv taxa, se ridică la
minimum 50% din valoarea construcției sau a părții din construcție, exclusiv valoarea
terenului, ulterior transformării.
- Cota de TVA de 5% se utilizează doar pentru anumite categorii de locuințe, îndeplinind
anumite condiții. Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru
livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt
construite.
Terenul construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa
constructii, conform legislatiei in vigoare. Construcție înseamnă orice structură fixată în sau pe

***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din 10.09.2015, cu
18

modificările şi completările ulterioare


54
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
pământ. Calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie, la momentul
vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.
Se aplică taxarea inversă „(...), construcțiile, părțile de construcție și terenurile de orice fel,
pentru a căror livrare se aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin opțiune”19.

Teme de verificare
TV 4.1. Structuri contabile specifice domeniului construcțiilor
1. Caracterizați domeniul construcțiilor, din perspectiva taxarii TVA.

Răspuns:

4.2 Reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni


specifice domeniului construcții
Aplicația nr. 9
Un dezvoltator imobiliar (organizat sub forma unei societăți pe acțiuni) achiziționează un
teren în valoare de 150.000 lei, TVA 19%, de la o societate plătitoare de TVA, pentru realizarea
unui ansamblu rezidențial format din 40 apartamente. În acest scop se efectuează o serie de
cheltuieli repartizate conform calculației costurilor, pe fiecare m2 suprafață utilă și pentru fiecare
apartament (în funcție de suprafață). Printre acestea se numără:
- Cheltuieli cu autorizația de construcție – 12.000 lei;
- Cheltuieli cu proiectarea și dirigenția de șantier – 20.000 lei, TVA 19%;
- Cheltuieli cu materii prime (ciment, nisip etc.) – 120.000 lei;
- Cheltuieli cu alte materiale consumabile – 30.000 lei;
- Cheltuieli cu salariile personalului – 70.000 lei (reguli fiscale specifice sectorului
construcții);
- Amortizarea utilajelor productive – 5.000 lei, etc.
Se finalizează construcția cu un cost de producție de 4.000 lei/m2, în suprafață utilă totală
de 3.000 m2. Destinația inițială a apartamentelor este vânzarea pe piața liberă.
Datorită condițiilor de piață, sunt vândute apartamente în suprafață totală de 2.500 m2, la
un preț de vânzare de 6.000 lei/m2, în următoarele condiții: 1.500 m2 către o societate plătitoare de
TVA, iar 1.000 m2 unor persoane fizice, fără ca acestea să beneficieze facilități privind taxarea, ca

19
***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din 10.09.2015, cu
modificările şi completările ulterioare
55
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
parte a politicii sociale (pentru exemplificare am considerat relevantă folosirea ca termen de
referință a suprafeței utile). Apartamente în suprafață utilă de 500 m2 au fost reținute în scopul
închirierii.
Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea achiziției terenului:


1. 301 = 401 150.000

2. Înregistrare taxare inversă:


2. 4426 = 4427 28.500

3. Cheltuieli cu autorizația de construcție:


3. 635 = 446 12.000

4. Cheltuieli cu proiectarea și dirigenția de șantier:


4. % = 401 23.800
628 20.000
4426 3.800

5. Consumul materiei prime (teren):


5. 601 = 301 150.000

6. Consum materii prime (ciment, nisip etc.):


6. 601 = 301 120.000

7. Consum de alte materiale consumabile


7. 6028 = 3028 30.000

8. Înregistrarea cheltuielilor cu salariile personalului:


8. 641 = 421 70.000

Reguli specifice sectorului construcții (supuse unor frecvente schimbări):


- Salariu minim brut – 3.000 lei;
- CAS 25% - reducere cu 3,75% - calculat 21,25%;
- CASS 10% - scutire – nu se reține;
- Impozit pe venit 10%, - scutire – nu se reține;
- CAM 2,25% - reducere până la 0,3375% (cu dificultăți legislative legate de aplicare)

9. Înregistrare CAM (0,3375% *70.000= 236,25 lei):


9. 646 = 436 236,25

10. Înregistrare amortizare utilaje:


10. 6811 = 2813 5.000

11. Înregistrare producție în curs de execuție la sfârșitul perioadei:


11. 331 = 711 407.236,25

56
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
12. Reluarea execuției la începutul perioadei următoare:
12. 711 = 331 407.236,25

Operațiunile de recunoaștere și reluare a producției în curs se înregistrează la fiecare


sfârșit/început de perioadă întermediară, pe durata de execuție a construcției.

13. Înregistrare producție obținute:


13. 345 = 711 12.000.000
* 4.000 lei/m2 *3.000 m2 = 12.000.000 lei

14. Vânzarea apartamentelor către a societate plătitoare de TVA:


14. 4111 = 7015 9.000.000
* 6.000 lei/m2 *1.500 m2 = 9.000.000 lei

15. Scoaterea din evidență a apartamentelor vândute societății:


15. 711 = 345 6.000.000
2 2
* 4.000 lei/m *1.500 m = 6.000.000 lei

16. Vânzarea apartamentelor către persoane fizice:


16. 4111 = % 7.140.000
7015 6.000.000
4427 1.140.000
* 6.000 lei/m2 *1.000 m2 = 6.000.000 lei
17. Scoaterea din evidență a apartamentelor vândute persoanelor fizice:
17. 711 = 345 4.000.000
* 4.000 lei/m2 *1.000 m2 = 4.000.000 lei

18. Transferul la investiții imobiliare a apartamentelor reținute pentru a fi inchiriate:


18. 215 = 345 2.000.000
* 4.000 lei/m2 *500 m2 = 2.000.000 lei

19. Amortizarea anuală a investiției imobiliare (pe o durată utilă de viață de 40 ani):
19. 6811 = 2815 100.000
* 2.000.000 lei / 20 ani = 100.000 lei

Aplicația nr. 10
Un antreprenor (organizat sub forma unei societăți) semnează un contract cu un
dezvoltator imobiliar (beneficiar) pentru realizarea unor lucrări de construcții. Pentru respectarea
termenilor contractuali antreprenorul, în prima lună:
- Achiziționează și consumă materiale consumabile (ciment, nisip etc.) – 25.000 lei,
TVA 19%;
- Consumă combustibil – 10.000 lei;
- Consumă materiale de natura obiectelor de inventar – 3.000 lei;
- Subcontractează lucrări de excavare către un terț în valoare de 40.000 lei, TVA 19%;
- Înregistrează amortizarea utilajelor folosite în contract - 4.000 lei.
57
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Valoarea contractului este de 500.000 lei, TVA 19% (la sfârșitul exercițiului N), care este
facturată de antreprenor după recepția obiectivului de către beneficiar. Este încasată creanța mai
puțin contravaloarea garanției de buna execuție stipulată în contract (6% din valoarea totală a
contractului, exclusiv TVA). Termenul de garanție este de 3 ani. La finalul perioadei de garanție
este încasată creanța aferentă acesteia.

Garanțiile percepute pentru a asigura buna execuție a unui contract nu reprezintă livrari
de bunuri sau prestari de servicii, deci nu intră în sfera de aplicare a TVA. Pentru garanții nu
există obligația de a factura aceste sume.
Pentru lucrările de construcții care necesită garanții de bună execuție, conform
prevederilor din contractele încheiate, se constituie provizioane în limita cotelor prevăzute în
contracte, cu condiția reflectării integrale la venituri a valorii lucrărilor executate și confirmate
de beneficiar pe baza situațiilor de lucrări.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea achiziției materialelor consumabile:


1. % = 401 29.750
3028 25.000
4426 4.750

2. Consum alte materiale consumabile:


2. 6028 = 3028 25.000

3. Consum combustibil:
3. 6022 = 3022 10.000

4. Consum materiale de natura obiectelor de inventar:


4. 603 = 303 3.000

5. Evidențierea în afara bilanțului a materialelor de natura obiectelor date în consum:


5. 8035 = 3.000

6. Înregistrarea facturii privind lucrările subcontractate:


6. % = 401 47.600
628 40.000
4426 7.600

7. Amortizarea utilajelor folosite în lucrare:


7. 6811 = 2813 4.000

8. Înregistrare servicii în curs de execuție la sfârșitul perioadei:


8. 332 = 712 82.000

58
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
9. Reluarea execuției la începutul perioadei următoare:
9. 712 = 332 82.000

Operațiunile de recunoaștere și reluare a serviciilor în curs se înregistrează la fiecare


sfârșit/început de perioadă întermediară, pe durata de execuție a lucrării.

10. Facturarea lucrării (la sfârșitul exercițiului N):


10. 4111 = % 595.000
704 500.000
4427 95.000

11. Încasarea creanței mai puțin contravaloarea garanției acordate


11. 5121 = 4111 565.000
 Garanție: 6% * 500.000 lei = 30.000 lei

12. Înregistrarea garanției acordate:


12. 2678 = 4111 30.000

13. Înregistrarea provizionului pentru garanții acordate (exclusiv TVA)


13. 6812 = 1512 25.210
 Provizion exclusiv TVA: 30.000 -30.000*19/119= 30.000 – 4.790 = 25.210

14. Înregistrarea TVA neexigibilă, aferentă garanției acordate:


14. 4427 = 4428 4.790

15. Încasarea creanței privind garanția acordată, la expirarea perioadei (sfârșitul


exercițiului N+3):
15. 5121 = 2678 30.000

16. Anularea provizionului pentru garanții acordate:


16. 1512 = 6812 25.210

17. Înregistrarea TVA devenită exigibilă la încasarea creanței aferentă garanției acordate:
17. 4428 = 4427 4.790

Aplicația nr. 11
O societate construiește un ansamblu de apartamente pentru utilizare proprie (cazare
anjagați). În acest scop entitatea utilizează materiale de construcții proprii, iar executarea lucrărilor
este realizată de o societate de antrepriză. Astfel, sunt efectuate cheltuieli, printre care cu:
- materii prime (ciment, nisip, BCA etc.) – 250.000 lei;
- autorizația de construcție – 10.000 lei;
- proiectarea și dirigenția de șantier – 17.000 lei, TVA 19% etc.
Constructorul facturează lucrări executate în valoare de 1.000.000 lei, TVA 19%. Acesta
acordă o garanție de bună execuție de 5% din valoarea totală a contractului, exclusiv TVA. Este
efectuată plata aferentă lucrărilor executate. Sunt recepționate, la sfârșitul exercițiului N, 20 de
59
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
apartamente cu suprafață utilă egală, la un cost de producție de 200.000 lei/apartament (pe baza
calculelor din contabilitatea de gestiune). Durata utilă de viață este estimată la 40 ani. Termenul
de garanție este de 2 ani. La finalul acestei perioade este decontată datoria privind garanția reținută
de către beneficiar.
După 2 ani de utilizare, 16 apartamente sunt închiriate terților (la începutul exercițiului
N+3). După un an (începutul exercițiului N+4) sunt vândute chiriașilor 6 apartamente cu un preț
de vânzare de 250.000 lei. Pentru cele 10 apartamente folosite de către entitate pentru închiriere
sunt necesare reamenajări (în scopul vânzării). Pentru aceasta, entitatea utilizează materiale de
construcții proprii (în valoare de 150.000 lei) și manopera unui prestator de servicii. Factura
primită pentru lucrările de amenajare este în valoare de 50.000 lei, TVA 19%. Sunt recepționate
amenajarile efectuate, după care sunt vândute apartamentele (cele 10 reamenajate) cu un preț de
vânzare de 300.000 lei/apartament.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea consumului de materii prime:


1. 601 = 301 250.000

2. Cheltuieli cu autorizația de construcție:


2. 635 = 446 10.000

3. Cheltuieli cu proiectarea și dirigenția de șantier:


3. % = 401 20.230
628 17.000
4426 3.230

4. Înregistrarea construcției în curs de execuție (pe seama materialelor utilizate de entitatea


beneficiară):
4. 231.Beneficiar = 722 3.000.000
*20 apartamente *200.000 lei (cost de producție)=4.000.000 lei
*4.000.000 lei-1.000.000 lei (serviciile efectuate de antreprenor) = 3.000.000lei
Pentru simplificarea exemplului, nu au fost înregistrate toate cheltuielile cu consumurile
efectuate de beneficiar (pe întreaga perioada a construcției), respectiv a fost considerată o
singură perioadă contabilă (pentru realizarea construcției).

5. Înregistrarea facturii privind lucrările prestate de către antreprenor:


5. % = 404 1.190.000
231.Antreprenor 1.000.000
4426 190.000

6. Recepția construcției, la sfârșitul exercițiului financiar N:


6. 212 = % 4.000.000
231.Beneficiar 3.000.000
231.Antreprenor 1.000.000

60
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

7. Plata lucrărilor de construcții, mai puțin garanția reținută:


7. 404 = 5121 1.140.000
* 1.190.000 lei – (1.000.000 lei *5%)=1.190.000 – 50.000 =1.140.000 lei

8. Înregistrarea garanției reținute:


8. 404 = 167 50.000

9. Înregistrarea TVA neexigibilă, aferentă garanției reținute:


9. 4428 = 4426 7.983
 50.000lei *19/119= 7.983 lei
10. Înregistrarea amortizării pentru exercițiul N+1:
10. 6811 = 2812 100.000
* 200.000 lei /40 ani= 5.000 lei (apartament)
* 20 apartamente * 5.000 lei = 100.000 lei
11. Înregistrarea amortizării pentru exercițiul N+2:
11. 6811 = 2812 100.000

12. Achitarea datoriei privind garanția de bună execuție reținută, la expirarea perioadei
(sfârșitul exercițiului N+2):
12. 404 = 5121 50.000

13. Înregistrarea TVA devenită exigibilă la achitarea datoriei aferentă garanției reținute:
13. 4426 = 4428 7.983

14. Transferul la investiții imobiliare a apartamentelor închiriate terților:


14. 215 = 212 3.040.000
 16 apartamente *200.000 lei (cost de producție apartament) – 160.000 lei
(amortizare pentru 2 ani) =

15. Transferul în contul specific a amortizării înregistrate privind apartamentele clasificate


drept investiții imobiliare:
15. 2812 = 2815 160.000
 16 apartamente * 5.000 lei (amortizarea anuală/apartament)*2 ani utilizare ca
proprietate imobiliara utilizată de către entitate = 160.000 lei

16. Înregistrarea amortizării (pentru apartamentele utilizate de către entitate în activitatea


proprie), pentru exercițiul N+3:
16. 6811 = 2812 20.000
 4 apartemente *5.000 lei (amortizare anuală) = 20.000 lei

17. Înregistrarea amortizării invesțițiilor imobiliare, pentru exercițiul N+3:


17. 6811 = 2815 80.000
 16 apartemente *5.000 lei (amortizare anuală) = 80.000 lei

18. Vânzarea a 6 apartamente (din investițiile imobiliare), la începutul exercițiului N+4:


18. 461 = 7583 1.500.000
 6 apartamente * 250.000 lei = 1.500.000 lei
Construcțiile nu sunt noi. Operațiune scutită de TVA

61
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
19. Descărcarea gestiunii cu investițiile imobiliare vândute:
19. % = 215 1.200.000
2815 90.000
6583 1.110.000
 6 apartamente *200.000 lei (valoare de intrare) = 1.200.000 lei
 Amortizare: 6 apartamente *5.000 lei (amortizare anuală/apartament)*3 ani=
90.000 lei

20. Transferul la stocuri a apartamentelor care necesită reamenajare:


20. 331 = 215 2.000.000
 10 apartamente * 200.000 lei (valoare contabila) = 2.000.000 lei

21. Consumul de material de construcții, pentru reamenajare:


21. 601 = 301 150.000

22. Factura privind lucrările executate de terți, pentru reamenajarea apartamentelor:


22. % = 401 59.500
628 50.000
4426 9.500

23. Recepția lucrărilor de reamenajare:


23. 345 = % 2.200.000
331 2.000.000
711 200.000

24. Transferul la investiții imobiliare a apartamentelor (stocuri) reamenajate în scopul


vânzării:
24. 215 = 345 2.200.000
 2.200.000 lei / 10 apartamente = 220.000 lei/apartament (valoare contabilă)

25. Vânzarea a 10 apartamente (din investițiile imobiliare), după reamenajare:


25. 461 = 7583 3.000.000
 10 apartamente * 300.000 lei = 3.000.000 lei
Operațiune scutită de TVA. Construcțiile nu sunt noi, deoarece amenajarea nu a depășit 50%
din valoarea construcției, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării (amenajării).
200.000 lei/2.200.000 lei = 9,09%.

26. Descărcarea gestiunii cu investițiile imobiliare vândute (10 apartamente):


26. % = 215 2.200.000
2815 150.000
6583 2.050.000
 10 apartamente *220.000 lei (valoare contabilă) = 2.200.000 lei
 Amortizare: 10 apartamente *5.000 lei (amortizare anuală/apartament)*3 ani=
150.000 lei

62
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Aplicația nr. 12
O societate achiziționează un proprietate imobiliară formată din teren și construcție, de la
o persoană fizică, cu un preț de 350.000 lei. Proprietatea este identificată printr-un singur număr
cadastral, formând un singur corp funciar. Achiziția se decontează prin intermediul unui credit
bancar pe termen lung. Construcția nu este nouă, iar durata utilă de viață rămasă a fost estimată
(de către cumpărător) la 40 ani. Proprietatea va fi folosită în activitatea proprie, drept sediu social.
Taxele notariale au fost de 12.000 lei. Pentru înregistrarea în contabilitate a celor două componente
(teren și construcție) a fost realizată o evaluare, în raportul elaborat, valoarea terenului fiind de
140.000 lei, iar valoarea construcției de 210.000 lei. Costul evaluării a fost de 5.000 lei.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea achiziția proprietății imobiliare:


1. 231 = 462 350.000

Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când
sunt achiziționate împreună.

2. Decontarea datoriei prin intermediul unui credit bancar pe termen lung:


2. 462 = 1621 350.000

3. Taxe notariale achitate în numerar:


3. 231 = 5311 12.000

4. Contravaloarea evaluării decontate prin contul deschis la bancă:


4. 231 = 5121 5.000

Costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu
excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile
de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor
respective. În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale,
cheltuielile cu obținerea de autorizații şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct
bunurilor respective.

5. Înregistrarea componentei construcții, din cadrul proprietății imobiliare achiziționate, cu


includerea în costul de achiziție a taxele notariale și a contravalorii evaluării:
5. 212 = 231 220.200

Repartizarea cheltuielilor cu taxele notariale și evaluarea proprietății imobiliare:


- Ponderea valorii componentelor în total:
- Pondere teren = (140.000/350.000)*100 = 40%
- Pondere construcție = 60%

63
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
- Taxe notariale aferente terenului = 12.000 lei *40% = 4.800 lei
- Taxe notariale aferente construcției = 12.000 lei – 4.800 lei = 7.200 lei
- Costul evaluării aferent terenului = 5.000 lei *40% = 2.000 lei
- Costul evaluării aferent construcției = 5.000 lei – 2.000 lei = 3.000 lei
- Cost achiziție teren = 140.000 lei + 4.800 lei + 2.000 lei = 146.800 lei
- Cost achiziție construcție = 210.000 lei + 7.200 lei + 3.000 lei = 220.200 lei

6. Înregistrarea terenului:
6. 2111 = 231 146.800

7. Amortizarea lunară a construcției:


7. 6811 = 2812 459
- (220.200 lei / 40 ani)/12 luni = 459 lei

Din perspectiva taxei pe valoarea adăugată - atunci când se livrează un corp funciar unic format
din construcția și terenul pe care aceasta este edificată, identificat printr-un singur număr
cadastral:
a) terenul pe care s-a edificat construcția urmează regimul construcției, dacă valoarea
acestuia este mai mică decât valoarea construcției așa cum rezultă din raportul de
expertiză/evaluare;
b) construcția va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea acesteia este
mai mică decât valoarea terenului așa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare;
c) dacă terenul și construcția au valori egale, așa cum rezultă din raportul de
expertiză/evaluare, regimul corpului funciar se stabilește în funcție de bunul imobil cu
suprafața cea mai mare. Se va avea în vedere suprafața construită desfășurată a
construcției.
Prevederile nu se aplică în situația în care se livrează un teren pe care se află o construcție a
cărei demolare a început înainte de livrare și a fost asumată de vânzător. Asemenea operațiuni
de livrare și de demolare formează o operațiune unică în ceea ce privește TVA, având în
ansamblu ca obiect livrarea unui teren, iar nu livrarea construcției existente și a terenului pe care
se află aceasta, indiferent de stadiul lucrărilor de demolare a construcției în momentul livrării
efective a terenului.

Teme de verificare
TV 4.2. Reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni specifice domeniului
construcții
1. Caracterizați garanțiile de bună execuție.

64
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Răspuns:

4.3 Răspunsuri la temele de verificare


TV 4.1. Structuri contabile specifice domeniului construcțiilor
1. Caracterizați domeniul construcțiilor, din perspectiva taxarii TVA.

Din perspectiva TVA, domeniul construcțiilor este caracterizat de un ansamblu de condiții


atașate diversității situațiilor în care operațiunile economice se pot desfășura.
Sintetic:
- Dacă terenul nu este construibil, livrarea acestuia se va face în regim de scutire fără
drept de deducere, iar dacă este construibil, se va aplica regimul normal de taxare;
- Scutirea de TVA se aplică livrării de construcții/părți de construcții și a terenurilor pe
care sunt construite, dar nu se aplică în situația vânzării de construcții noi sau părți de
construcții noi. Livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă
livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei
ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma
transformării. O construcție nouă cuprinde și orice construcție transformată sau parte
transformată a unei construcții, dacă costul transformării, exclusiv taxa, se ridică la
minimum 50% din valoarea construcției sau a părții din construcție, exclusiv valoarea
terenului, ulterior transformării.
- Cota de TVA de 5% se utilizează doar pentru anumite categorii de locuințe, îndeplinind
anumite condiții. Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru
livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt
construite.
TV 4.2. Reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni specifice domeniului construcții
1. Caracterizați garanțiile de bună execuție.
Garanțiile percepute pentru a asigura buna execuție a unui contract nu reprezintă livrari de
bunuri sau prestari de servicii, deci nu intră în sfera de aplicare a TVA. Pentru garanții nu există
obligația de a factura aceste sume.
Pentru lucrările de construcții care necesită garanții de bună execuție, conform prevederilor
din contractele încheiate, se constituie provizioane în limita cotelor prevăzute în contracte, cu
condiția reflectării integrale la venituri a valorii lucrărilor executate și confirmate de beneficiar pe
baza situațiilor de lucrări.

4.4 Teste grilă


1. Înregistrarea garanției de bună execușie reținute de către beneficiarul lucrărilor de
construcții se realizează prin articolul contabil:
a. 404 = 2678;
b. 212 = 167;
c. 404 = 167.
d. 2678 = 212

65
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
2. Înregistrarea scoaterii din evidență a apartementelor vândute de un dezvoltator imobiliar,
după recepția imobilului contruit în scopul vânzării se înregistrează:
a) 6583 = 212,
b) 711 = 345;
c) 6583 = 215;
d) 2812 = 212.

4.5 Bibliografie
1. Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
2. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
3. Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa,
Timișoara
4. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
5. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare
6. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare

66
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.5. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN TURISM.


AGENȚII DE TURISM

U.S.5. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN TURISM. AGENȚII DE TURISM


……………………………………………………………………………………………………….67
Obiectivele unităţii de studiu 5.............................................................................. 67
5.1 Structuri și concepte asociate activității agentiilor de turism ...................... 69
5.2 Aspecte fiscale privind serviciile de turism ................................................. 71
5.3 Operațiuni contabile reprezentative în activitatea agentiilor de turism....... 73
5.4 Răspunsuri la temele de verificare ............................................................. 80
5.5 Teste grilă .................................................................................................. 82
5.6 Bibliografie ................................................................................................ 82

Obiectivele unităţii de studiu 5


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Caracterizeze structurile contabile associate activității agențiilor de turism;
• Interpreteze aspecte fiscale specifice serviciilor de turism;
• Înregistreze în contabilitate operațiunile caracteristice activității agențiilor de turism.

Timp de studiu: 4 ore

67
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Turismul, ca activitate prestatoare de servicii, se caracterizează prin unele particularități cu


impact semnificativ asupra modului de organizare și conducere a contabilității, respectiv:
- Complexitatea activității de turism – datorită diversității serviciilor asigurate pentru
turiști: cazare, transport, masă, tratament etc;
- Perioada de timp relativ scurtă a activităților turistice – o mare marte din activitățile
turistice se desfășoară, din acest motiv, prin intermediul unui agent de turism, care
gestionează valori precum: bani, bilete de călătorie etc;
- Fluctuația specificului serviciilor turistice – datorată oscilațiilor cererii turistice ca
urmare a caracterului sezonier a acestei activități20.
Produsul turistic este format din totalitatea serviciilor prestate turistului, respectiv cazare,
masă, transport, tratament. Structura produsului generează efecte particulare în contabilitate, în
ceea ce privește evidențierea veniturilor și cheltuielilor pe activități, pe tipuri și feluri de prestații
turistice.
Turismul implică trei genuri de activități, espectiv:
- Transport – deplasare cu mijloace de transport în scopuri recreative;
- Cazare –hoteluri, moteluri, pensiuni etc.;
- Alimentație publică – restaurante, baruri, cafenele21.
Desfășurarea propriu-zisă a activității de turism solicită existența mai multor categorii de
entități a căror activitate individuală concură la obținerea produsului turistic. În acest sens, se
remarcă prezența entităților care activează ca agenții de turism, a celor care asigură transportul,
cazarea, a entităților din alimentația publică, precum și a celor care asigură diverse servicii
complementare. Unele entități pot presta simultan mai multe tipuri de servicii (de ex. cazare și
alimentație publică), acest fapt determinând organizarea corespunzătoare a contabilității, în funcție
de specificul și complexitatea fiecărui domeniu, prin utilizarea unor proceduri și politici contabile
specifice fiecărei activități.
Forma juridică a entităților care activează în domeniul turismului exercită o influență
directă asupra modului de organizare a contabilității, având în vedere că organizațiile din turism
pot funcționa ca societăți, întreprinderi individuale, întreprinderi familiale sau persoane fizice
autorizate.

20
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București, pag. 82
21
Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa, Timișoara, pag. 301
68
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Complexitatea produsului turistic determină ca la realizarea acestuia să participe mai multe
entități, ceea ce poate impune ca una dintre acestea să fie entitate organizatoare a prestației
turistice, iar celelalte să îndeplinească funcția de entități prestatoare.
Turismul organizat presupune, de regulă, prezența agențiilor de turism, ca intermediari
între turiști și prestatorii serviciilor specifice. Toate aceste elemente influențează modul de
organizare a contabilității, sub aspectul recunoașterii veniturilor și a cheltuielilor, respectiv a
decontării contravalorii prestațiilor turistice 22.

5.1 Structuri și concepte asociate activității agentiilor de turism


Prin agenție de turism se înțelege orice persoană care în nume propriu sau în calitate de
agent intermediază, oferă informații sau se angajează să furnizeze persoanelor care călătoresc
individual sau în grup servicii de călătorie, care includ cazarea la hotel, case de oaspeți, cămine,
locuințe de vacanță și alte spații folosite pentru cazare, transportul aerian, terestru sau maritim,
excursii organizate și alte servicii turistice. Agențiile de turism includ și touroperatorii23.
Din perspectiva raportării la produsul turistic, o agenţie de turism reprezintă unitatea
specializată a unui operator economic, deţinător al unei licenţe de turism valabile, emise în
condiţiile legii, care poate desfăşura următoarele activităţi:
a) activitate de organizare: activitatea prin care agenţia combină şi vinde sau oferă spre
vânzare pachete fie direct, fie prin intermediul unui alt comerciant sau împreună cu un
alt comerciant. Agenţia de turism care desfăşoară activitatea de organizare este
denumită agenţie de turism organizatoare (touroperatoare);
b) activitate de intermediere: activitatea prin care agenţia, alta decât agenţia organizatoare,
vinde sau oferă spre vânzare, în calitate de intermediar, pachete combinate de către o
agenţie de turism organizatoare. Agenţia de turism care desfăşoară activitatea de
intermediere este denumită agenţie de turism intermediară (detailistă);
Un pachet turistic reprezintă combinaţia a cel puţin două tipuri diferite de servicii de
călătorie destinate aceleiaşi călătorii sau vacanţe, dacă este îndeplinită una dintre următoarele
condiţii:
1. serviciile respective sunt combinate de un singur comerciant, inclusiv la cererea
călătorului sau în conformitate cu selecţia acestuia, înainte de a se încheia un contract
unic cu privire la toate serviciile;

22
Brabete, V., Mihai, M., Drăgan, C. (2017) Contabilitatea activităților de comerț, turism și alimentație
publică, Editura Universitaria, Craiova, pag.225
23
***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din 10.09.2015, cu
modificările şi completările ulterioare
69
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
2. în cazul în care se încheie contracte separate cu furnizori individuali de servicii de
călătorie, serviciile respective îndeplinesc una dintre următoarele condiţii:
- sunt achiziţionate de la un singur punct de vânzare şi au fost selectate înainte de
acceptarea efectuării plăţii de către călător;
- sunt oferite, vândute sau facturate la un preţ forfetar sau total;
- sunt promovate sau vândute sub denumirea de "pachet" sau sub o denumire
similară;
- sunt combinate după încheierea unui contract prin care un comerciant acordă
călătorului dreptul să aleagă dintr-o selecţie de diferite tipuri de servicii de
călătorie;
- sunt achiziţionate de la comercianţi diferiţi prin procese de rezervare online
asociate în care numele călătorului, detaliile de plată şi adresa de e-mail se
transmit de la comerciantul cu care se încheie primul contract către un alt
comerciant sau alţi comercianţi, iar contractul se încheie cu acest din urmă
comerciant sau cu aceşti comercianţi în cel târziu 24 de ore după confirmarea
rezervării primului serviciu de călătorie.
Un punct de vânzare este orice spaţiu în care se desfăşoară o activitate comercială cu
amănuntul sau un site internet de vânzare cu amănuntul sau un alt instrument similar de vânzare
online, inclusiv atunci când site-urile internet de vânzare cu amănuntul sau instrumentele de
vânzare online sunt prezentate călătorilor sub forma unui instrument unic, inclusiv un serviciu prin
telefon.
Un serviciu de călătorie reprezintă:
 transportul de pasageri;
 cazarea care nu face parte intrinsecă din transportul de pasageri şi care este
realizată în alt scop decât cel rezidenţial;
 închirierea de autoturisme sau de motociclete;
 orice alt serviciu turistic care nu este parte intrinsecă a unui serviciu de călătorie
dintre cele enumerate mai sus.
Agenţia de turism organizatoare este responsabilă de buna executare a serviciilor de
călătorie incluse în contractul privind pachetul de servicii de călătorie, indiferent dacă aceste
servicii urmează să fie furnizate de aceasta sau de un alt furnizor de servicii de călătorie.
Agenţia de turism intermediară stabilită pe teritoriul României, care a contractat pachete
de servicii de călătorie la o agenţie de turism organizatoare care nu este stabilită în România şi
care le pune la dispoziţia călătorilor şi/sau a altor agenţii de turism intermediare din România,

70
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
indiferent de modalitatea de contractare, este considerată agenţie de turism organizatoare în relaţia
cu călătorul.
Prin derogare de la prevederile art. 11 alin. (1) din Legea societăţilor nr. 31/1990,
republicată, cu modificările şi completările ulterioare, capitalul social al unui operator economic
organizat ca societate cu răspundere limitată, titular de licenţă de turism pentru activitatea de
organizare, nu poate fi mai mic de 25.000 lei24.

Teme de verificare
TV 5.1. Structuri și concepte asociate activității agentiilor de turism
1. Caracterizați agențiile de turism, prin raportare la specificul produsul touristic.
2. Descrieți pachetul turistic.

Răspuns:

5.2 Aspecte fiscale privind serviciile de turism


În cazul în care o agenție de turism acționează în nume propriu în beneficiul direct al
călătorului și utilizează livrări de bunuri și prestări de servicii efectuate de alte persoane, toate
operațiunile realizate de agenția de turism în legătură cu călătoria sunt considerate un serviciu unic
prestat de agenție în beneficiul călătorului.
Serviciul unic are locul prestării în România, dacă agenția de turism este stabilită sau are
un sediu fix în România și serviciul este prestat prin sediul din România.
Baza de impozitare a serviciului unic este constituită din marja de profit, exclusiv taxa,
care se determină ca diferență între suma totală care va fi plătită de călător, fără taxă, și costurile
agenției de turism, inclusiv taxa, aferente livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii în beneficiul
direct al călătorului, în cazul în care aceste livrări și prestări sunt realizate de alte persoane
impozabile. În acest mod, agențiile de turism utilizează un regim special, din perspectiva taxării
pe valoare adăugată (TVA).
Baza de impozitare = (suma încasată – costul serviciilor, inclusiv taxa)/1,19
Suma încasată = suma totală primită inclusiv taxa, formată din avans, plăți parțiale, plata finală,
suma înscrisă pe factura finală emisă turistului, care include și TVA.

24
***Ordonanţa nr. 2/2018 privind pachetele de servicii de călătorie şi serviciile de călătorie asociate, precum
şi pentru modificarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 728 din 23 august 2018
71
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Costul serviciilor, inclusiv taxa = Suma plătită, respectiv suma din facturile furnizorilor inclusiv
TVA.
Baza de impozitare = (suma încasată – suma plătită) / 1,19
TVA calculată = (suma încasată – suma plătită) *19 / 119

În cazul în care livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate în beneficiul direct al


clientului sunt realizate în afara Uniunii Europene, serviciul unic al agenției de turism este
considerat serviciu prestat de un intermediar și este scutit de taxă. În cazul în care livrările de
bunuri și prestările de servicii efectuate în beneficiul direct al clientului sunt realizate atât în
interiorul, cât și în afara Uniunii Europene, se consideră ca fiind scutită de taxă numai partea
serviciului unic prestat de agenția de turism aferentă operațiunilor realizate în afara Uniunii
Europene.
Agenția de turism nu are dreptul la deducerea sau rambursarea taxei facturate de persoanele
impozabile pentru livrările de bunuri și prestările de servicii în beneficiul direct al călătorului și
utilizate de agenția de turism pentru furnizarea serviciului unic.
Agențiile de turism nu au dreptul să înscrie taxa în mod distinct în facturi sau în alte
documente legale care se transmit călătorului, pentru serviciile unice cărora li se aplică regimul
special.
Regimul special nu se aplică pentru agențiile de turism care acționează în calitate de
intermediar, respectiv pentru serviciile prestate de agenția de turism exclusiv cu mijloace proprii.
Agenția de turism poate opta și pentru aplicarea regimului normal de taxă cu următoarele
excepții, pentru care este obligatorie taxarea în regim special:
- când călătorul este o persoană fizică;
- în situația în care serviciile de călătorie cuprind și componente pentru care locul
operațiunii se consideră ca fiind în afara României.
Persoana impozabilă, care achiziționează de la o agenție de turism servicii care au fost
supuse regimului special și refacturează aceste servicii către alte persoane, aplică la rândul său
regimul special.
Atunci când agenția de turism aplică regimul normal de taxare, va factura fiecare
componentă a serviciului unic la cota taxei corespunzătoare fiecărei componente în parte. În plus,
baza de impozitare a fiecărei componente facturate în regim normal de taxă va cuprinde și marja
de profit a agenției de turism.
O agenție de turism poate opta pentru regimul normal atunci când vinde pachete de
servicii interne unor persoane juridice.

72
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Atunci când agenția de turism efectuează atât operațiuni supuse regimului normal de
taxare, cât și operațiuni supuse regimului special, aceasta trebuie să păstreze evidențe contabile
separate pentru fiecare tip de operațiune în parte.
Serviciul unic reprezintă regula de bază în ceea ce privește tratamentul fiscal al
operațiunilor efectuate de agențiile de turism, iar aplicarea regimului normal o opțiune cu multiple
condiții limitative.
Costurile agenției de turism pentru livrările de bunuri și prestările de servicii în beneficiul
direct al călătorului reprezintă prețul, inclusiv taxa pe valoarea adăugată, facturat de furnizorii
operațiunilor specifice, precum servicii de transport, hoteliere, catering și alte cheltuieli precum
cele cu asigurarea mijloacelor de transport utilizate, taxe pentru viză, diurnă și cazarea pentru șofer,
taxele de drum, taxele de parcare, combustibilul, cu excepția cheltuielilor generale ale agenției de
turism care sunt incluse în costul serviciului unic.
Dacă elementele folosite pentru stabilirea sumei ce este plătită de călător sunt exprimate în
valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Națională
a României sau ultimul curs de schimb publicat de Banca Central Europeană ori cursul de schimb
utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data întocmirii facturii pentru vânzarea
serviciilor, inclusiv pentru facturile parțiale sau de avans.

Teme de verificare
TV 5.2. Aspecte fiscale privind serviciile de turism
1. Descrieți pe scurt caracteristicile serviciului unic

Răspuns:

5.3 Operațiuni contabile reprezentative în activitatea agentiilor


de turism
Aplicația nr. 13
O agenție de turism intermediară înregistrată în scopuri TVA primește un avans, de la o
persoană fizică, în valoare de 2.000 lei pentru vânzarea unui pachet turistic (reprezentat de
transport, cazare și masă în Croația) organizat de o agenție touroperatoare (valoarea pachetului
stabilită de agenția organizatoare este de 7.500 lei). Agenția intermediară achită aceeași sumă drept
avans pentru pachetul care urmează a fi vândut. Comisionul reținut de intermediară este de 3% din

73
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
valoarea pachetului. Ulterior, este tranzacționat pachetul turistic, realizându-se și decontările între
participanții la operațiune.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea avansului primit de agenția intermediară:


1. 5121 (5311) = 462 (419) 2.000

Deoarece se aplică regimul simplificat nu se colectează sau deduce TVA, nici în situația în care
locul operațiunii ar fi fost în Romania.

2. Achitarea avansului către agenția touroperatoare:


2. 409 = 5121 2.000

3. Primirea pachetului turistic, creat de agenția organizatoare:


3. 461 = 401 7.275
*Factura aferentă pachetului turistic = 7.500 lei*97%= 7.275 lei

4. Regularizarea avansului acordat:


4. 401 = 409 2.000

5. Vânzarea pachetului turistic la prețul stabilit de agenția organizatoare, la nivelul valorii


totale (care include și TVA), cu mențiunea “regimul marjei-agenții de turism”:
5. 4111 = % 7.500
461 7.250
704 (708) 189
4427 36
*Comisionul agenției intermediare = 7.500lei – 7.275lei = 225 lei (inclusiv TVA)
* TVA colectată = 225*19/119 = 36 lei
*Venit din servicii prestate = 225 – 36 = 189 lei
Sumele colectate de o entitate în numele unor terțe părți, inclusiv în cazul contractelor de agent,
comision sau mandat comercial încheiate potrivit legii, nu reprezintă venit din activitatea
curentă, chiar dacă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată persoanele care acționează
în nume propriu sunt considerate cumpărători revânzători. În această situație, veniturile din
activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite25.

6. Regularizarea avansului primit:


6. 462 (419) = 4111 2.000

7. Încasarea contravalorii pachetului vândut, mai puțin avansul primit:


6. 5121 (5311) = 4111 5.500

8. Achitarea datoriei către agenția organizatoare, mai puțin avansul acordat:


6. 401 = 5121 5.275

25
*** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate publicat în Monitorul Oficial
al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu modificările şi completările ulterioare
74
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Aplicația nr. 14
O agenție de turism organizatoare vinde un pachet turistic în valoare de 1.300 de euro,
format din servicii de cazare cu regim de masă all inclusive, în cadrul Uniunii Europene și
transport.
Agenția de turism contractează:
- servicii de cazare cu regim de masă all inclusive, în cadrul Uniunii Europene, în valoare
de 700 euro;
- servicii de transport în valoarea de 500 lei.
Încasează un avans de 400 euro, la un curs de 4,70 lei/euro, diferența fiind primită cu 5 zile
înainte de plecare, odată cu facturarea serviciilor către beneficiar (la un curs de 4,75 lei/euro).
Primește facturile de la furnizorii de servicii, achitându-le în aceeași zi. Pentru serviciile de cazare
cursul de la data facturării este de 4,72 lei/euro.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea avansului primit:


1. 5314 = 419 1.880
 400 euro*4,70lei/euro = 1.880 lei

Determinarea bazei impozabile:


Suma încasată
- Avans = 400 euro
- Suma încasată ca diferență (la facturare) = 900 euro
- Total sumă încasată = 1.300 euro*4,75 = 6.175 lei
Suma plătită (costul serviciilor)
- Factură cazare = 700euro*4,72lei/euro = 3.304 lei
- Factură transport = 500 lei
- Total sumă plătită = 3.304+500= 3.804 lei
Baza de impozitare = (suma încasată – suma plătită) / 1,19 = (6.175 – 3.804)/1,19 = 2.371/1,19=
1.992 lei
TVA calculată = (suma încasată – suma plătită) *19 / 119= (6.175 – 3.804)*19/119= 379 lei

2. Facturarea pachetului turistic către client la nivelul valorii totale (care include și TVA),
cu mențiunea “regimul marjei-agenții de turism”:
2. 4111 = % 6.175
704 1.992
4427 379
401. Furnizor cazare 3.304
401.Furnizor transport 500

75
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Dacă elementele folosite pentru stabilirea sumei ce este plătită de călător sunt exprimate în
valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat de Banca
Națională a României sau ultimul curs de schimb publicat de Banca Central Europeană ori cursul
de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data întocmirii facturii
pentru vânzarea serviciilor, inclusiv pentru facturile parțiale sau de avans.
Valoare pachet = 1.300 euro *4,75lei/ euro= 6.175 lei

3. Încasare diferență creanță și regularizarea avansului primit:


3. % = 4111 6.175
5314 4.275
419 1.880
6651 (668) 20
*Creanță de încasată = 900euro*4,75lei/euro= 4.275 lei

4. Achitare factură cazare:


4. 401. Furnizori cazare = 5124 3.304

5. Plată factură transport:


5. 401. Furnizor transport = 5121 500

Aplicația nr. 15

O agenție de turism organizatoare vinde un pachet turistic, cazare cu regim de masă all
inclusive în Bulgaria și Turcia, în valoare de 2.400 euro. Cursul de schimb la data facturării către
călător 4,78 lei/euro.
Agenția primește facturile pentru serviciile contractate:
- servicii de cazare cu regim de masă all inclusive în Bulgaria de 800 euro, curs valutar
la data emiterii facturilor 4,75 lei/euro;
- servicii de cazare cu regim de masă all inclusive în Turcia de 1.200 euro, curs valutar
la data emiterii facturilor 4,80 lei/euro;
Facturile de la furnizorii de servicii se achită în ziua primirii (nu există diferențe de curs
valutar).

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

În cazul în care livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate în beneficiul direct


al clientului sunt realizate atât în interiorul, cât și în afara Uniunii Europene, se consideră ca
fiind scutită de taxă numai partea serviciului unic prestat de agenția de turism aferentă
operațiunilor realizate în afara Uniunii Europene.

76
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Determinarea bazei impozabile (din punct de vedere TVA):
Suma încasată
- Total sumă încasată = 2.400 euro*4,78 = 11.472 lei
Suma plătită (costul serviciilor)
- Factură cazare Bulgaria = 800 euro*4,75lei/euro = 3.800 lei
- Factură cazare Turcia = 1.200 euro*4,80lei/euro = 5.760 lei
- Total sumă plătită = 3800 + 5.760 = 9.560 lei
Calculul marjei brute
Marja brută = suma încasată – suma plătită = 11.472 – 9.560 = 1.912 lei
Calculul marjelor pentru fiecare destinație:
Ponderea specifică fiecărei categorii de cheltuieli în totalul acestora:
- Pondere cheltuieli Bulgaria =3.800/9.560=0,397
- Pondere cheltuieli Turcia = 1 - 0,397 = 0,603
Repartizarea marjei brute în funcție de destinația cheltuielilor:
- Marja aferentă cheltuielilor Bulgaria (UE) = 1.912 * 0,397 = 759 lei
- Marja aferentă cheltuielilor Turcia (Non-UE) = 1.912 – 759 = 1.153 lei
Baza de impozitare aferentă marjei serviciilor UE = 759 / 1,19 = 638 lei
TVA calculată aferentă marjei serviciilor UE = 759 *19 / 119= 121 lei
Total marjă netă = 638 + 1.153 = 1.791 lei

1. Facturarea pachetului turistic către client (care include și TVA), cu mențiunea “regimul
marjei-agenții de turism”:
2. 4111 = % 11.472
704 1.791
4427 121
401. Furnizor cazare Bulgaria 3.800
401.Furnizor cazare Turcia 5.760

2. Încasare creanță și regularizarea avansului primit:


2. 5124 = 4111 11.472

3. Achitare factură servicii Bulgaria:


3. 401. Furnizori cazare Bulgaria = 5124 3.800

4. Plată factură servicii Turcia:


4. 401. Furnizor cazare Turcia = 5124 5.760

77
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Aplicația nr. 15
O agenție de turism organizatoare, care aplică regimul normal de taxare, vinde un pachet
turistic în valoare de 4.500 lei, care cuprinde cazare, masa și transport la/către o unitate turistică
din România.
Serviciile achiziționate de agenția turistică sunt reprezentate de:
- cazare – 1.900 lei;
- masă – 1.200 lei (unitate de servire distinctă);
- transport – 500 lei;
În cazul regimul normal de taxare se facturează fiecare componentă a serviciului unic la
cota taxei corespondente fiecărei componente. Baza de impozitare a fiecărei componente
facturate va cuprinde și marja comercială repartizată proportional în funcție de contribuția
fiecărui serviciu prestat la valoarea serviciului unic.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

Determinarea bazei impozabile (din punct de vedere TVA):


Suma încasată
- Total sumă încasată = 4.500 lei
Suma plătită (costul serviciilor)
- Factură cazare = 1.900 lei
- Factură masă = 1.200 lei
- Factură transport = 500 lei
- Total sumă plătită = 1.900 + 1.200 + 500 = 3.600 lei
Calculul marjei brute
Marja brută = suma încasată – suma plătită = 4.500 – 3.600 = 900 lei
Calculul marjelor pentru fiecare destinație:
Ponderea specifică fiecărei categorii de cheltuieli în totalul acestora:
- Pondere cheltuieli cazare =1.900/3.600=0,527
- Pondere cheltuieli masă = 1.200/3.600 = 0,333
- Pondere cheltuieli transport = 1- 0,527 – 0,333 = 0,140
Repartizarea marjei brute în funcție de destinația cheltuielilor:
- Marja aferentă cheltuielilor cu cazarea = 900 * 0,527 = 474 lei
- Marja aferentă cheltuielilor cu masa = 900 * 0,333 = 300 lei
- Marja aferentă cheltuielilor cu transportul = 900- 474- 300 = 126 lei
Baza de impozitare aferentă marjei serviciilor de cazare (TVA 5%) = 474/1,05 = 451 lei

78
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
TVA calculată aferentă marjei serviciilor de cazare = 474 * 5 / 105= 23 lei
Baza de impozitare aferentă marjei serviciilor cu masa (TVA 5% - se consideră masă servită cu
servicii conexe)= 300/1,05 = 286 lei
TVA calculată aferentă marjei serviciilor cu masa = 300 * 5 / 105= 16 lei
Baza de impozitare aferentă marjei serviciilor de transport (TVA 19%) = 126/1,19 = 106 lei
TVA calculată aferentă marjei serviciilor de transport = 126* 19 / 119= 20 lei
Facturare
Servicii de cazare facturate (fără TVA - “venit”) = 1.900/1,05 +451 =1.810 +451 =2.261 lei
TVA servicii cazare = 2.261 * 5% = 113 lei
Servicii masă facturate (fără TVA -“venit”) = 1.200/1,05 +286 = 1.143 +286 = 1.429 lei
TVA servicii masă = 1429 * 5% = 71 lei
Servicii transport facturate (fără TVA -“venit”) = 500/1,19 +106 = 420 +106 = 526 lei
TVA servicii transport= 526 * 19% = 100 lei

1. Achiziție servicii cazare:


1. % = 401. Furnizor cazare 1.900
628 1.810
4426 90
* tva =1.900 *5/105 = 90 lei

2. Achiziție servicii masă:


2. % = 401. Furnizor masă 1.200
628 1.143
4426 57
* tva =1.200 *5/105 = 57 lei

3. Achiziție servicii transport:


3. % = 401. Furnizor transport 500
628 420
4426 80
* tva = 500 *19/119 = 80 lei

4. Facturarea pachetului turistic către client, cu reprezentarea distinctă a serviciilor:


4. 4111 = % 4.500
704.Servicii cazare 2.261
704.Servicii masă 1.429
704. Servicii transport 526
4427. Cazare 5% 113
4427. Masă 5% 71
4427.Transport 19% 100

5. Încasare creanță de la client:


5. 5121 = 4111 4.500

79
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
6. Achitare facturi servicii:
6. % = 5121 3.600
401. Furnizori cazare 1.900
401. Furnizori masă 1.200
401. Furnizori transport 500

Reguli asociate TVA în situația plății sau încasării avansurilor


În cazul aplicării regimului special:
- Pentru TVA înscrisă în facturi nu se exercită dreptul de deducere;
- Pentru avansurile încasate de la clienți nu se colectează TVA dacă nu este posibilă
determinarea valorii achizițiilor efectuate pentru prestarea serviciului unic;
- Dacă plățile efectuate către prestatorii de servicii din componența serviciului unic sunt
realizate în valută, cursul de schimb utilizat stabilirea sumei ce este plătită este cel de
la data prestării serviciului, respectiv cel de la data emiterii facturii finale.
În cazul aplicării regimului normal:
- Pentru facturile de avans primite de la furnizori interni se va exercita dreptul de
deducere a TVA;
- Nu există situația facturilor externe deoarece în cazul acestora nu se poate aplica
regimul normal de taxare;
- Pe facturile de avans emise se înscrie TVA, utilizându-se cota specifică serviciului
prestat.

Teme de verificare
TV 5.3. Operațiuni contabile reprezentative în activitatea agențiilor de turism
1. Prezentați regulile asociate TVA, în situația plății sau încasării avansurilor.

Răspuns:

5.4 Răspunsuri la temele de verificare


TV 5.1. Structuri și concepte asociate activității agentiilor de turism
1. Caracterizați agențiile de turism, prin raportare la specificul produsul turistic.

Din perspectiva raportării la produsul turistic, o agenţie de turism reprezintă unitatea


specializată a unui operator economic, deţinător al unei licenţe de turism valabile, emise în
condiţiile legii, care poate desfăşura următoarele activităţi:
c) activitate de organizare: activitatea prin care agenţia combină şi vinde sau oferă spre
vânzare pachete fie direct, fie prin intermediul unui alt comerciant sau împreună cu un
80
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
alt comerciant. Agenţia de turism care desfăşoară activitatea de organizare este
denumită agenţie de turism organizatoare (touroperatoare);
d) activitate de intermediere: activitatea prin care agenţia, alta decât agenţia organizatoare,
vinde sau oferă spre vânzare, în calitate de intermediar, pachete combinate de către o
agenţie de turism organizatoare. Agenţia de turism care desfăşoară activitatea de
intermediere este denumită agenţie de turism intermediară (detailistă).

2. Descrieți pachetul turistic.


Un pachet turistic reprezintă combinaţia a cel puţin două tipuri diferite de servicii de
călătorie destinate aceleiaşi călătorii sau vacanţe, dacă este îndeplinită una dintre următoarele
condiţii:
1. serviciile respective sunt combinate de un singur comerciant, inclusiv la cererea
călătorului sau în conformitate cu selecţia acestuia, înainte de a se încheia un contract unic
cu privire la toate serviciile;
2. în cazul în care se încheie contracte separate cu furnizori individuali de servicii de
călătorie, serviciile respective îndeplinesc una dintre următoarele condiţii:
- sunt achiziţionate de la un singur punct de vânzare şi au fost selectate înainte de
acceptarea efectuării plăţii de către călător;
- sunt oferite, vândute sau facturate la un preţ forfetar sau total;
- sunt promovate sau vândute sub denumirea de "pachet" sau sub o denumire
similară;
- sunt combinate după încheierea unui contract prin care un comerciant acordă
călătorului dreptul să aleagă dintr-o selecţie de diferite tipuri de servicii de
călătorie;
- sunt achiziţionate de la comercianţi diferiţi prin procese de rezervare online
asociate în care numele călătorului, detaliile de plată şi adresa de e-mail se
transmit de la comerciantul cu care se încheie primul contract către un alt
comerciant sau alţi comercianţi, iar contractul se încheie cu acest din urmă
comerciant sau cu aceşti comercianţi în cel târziu 24 de ore după confirmarea
rezervării primului serviciu de călătorie.

TV 5.2. Aspecte fiscale privind serviciile de turism


1. Descrieți pe scurt caracteristicile serviciului unic
În cazul în care o agenție de turism acționează în nume propriu în beneficiul direct al
călătorului și utilizează livrări de bunuri și prestări de servicii efectuate de alte persoane, toate
operațiunile realizate de agenția de turism în legătură cu călătoria sunt considerate un serviciu unic
prestat de agenție în beneficiul călătorului.
Serviciul unic are locul prestării în România, dacă agenția de turism este stabilită sau are
un sediu fix în România și serviciul este prestat prin sediul din România.
Baza de impozitare a serviciului unic este constituită din marja de profit, exclusiv taxa,
care se determină ca diferență între suma totală care va fi plătită de călător, fără taxă, și costurile
agenției de turism, inclusiv taxa, aferente livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii în beneficiul
direct al călătorului, în cazul în care aceste livrări și prestări sunt realizate de alte persoane
impozabile. În acest mod, agențiile de turism utilizează un regim special, din perspectiva taxării
pe valoare adăugată (TVA).

TV 5.3. Operațiuni contabile reprezentative în activitatea agențiilor de turism


1. Prezentați regulile asociate TVA, în situația plății sau încasării avansurilor.

81
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Reguli asociate TVA în situația plății sau încasării avansurilor
În cazul aplicării regimului special:
- Pentru TVA înscrisă în facturi nu se exercită dreptul de deducere;
- Pentru avansurile încasate de la clienți nu se colectează TVA dacă nu este posibilă
determinarea valorii achizițiilor efectuate pentru prestarea serviciului unic;
- Dacă plățile efectuate către prestatorii de servicii din componența serviciului unic sunt
realizate în valută, cursul de schimb utilizat stabilirea sumei ce este plătită este cel de
la data prestării serviciului, respectiv cel de la data emiterii facturii finale.
În cazul aplicării regimului normal:
- Pentru facturile de avans primite de la furnizori interni se va exercita dreptul de
deducere a TVA;
- Nu există situația facturilor externe deoarece în cazul acestora nu se poate aplica
regimul normal de taxare;
- Pe facturile de avans emise se înscrie TVA, utilizându-se cota specifică serviciului
prestat.

5.5 Teste grilă


1. În cazul aplicării regimului special:
a. Pentru TVA înscrisă în facturi nu se exercită dreptul de deducere;
b. Pentru TVA înscrisă în facturi se exercită dreptul de deducere;
c. Pe facturile de avans emise se înscrie TVA, utilizându-se cota specifică serviciului
prestat.

2. Agenția de turism poate opta pentru aplicarea regimului normal de taxare:


a) când călătorul este o persoană fizică;
b) în situația în care serviciile de călătorie cuprind și componente pentru care locul
operațiunii se consideră ca fiind în afara României.
c) când călătorul este o persoană juridică;
d) în situația în care serviciile de călătorie pentru care operațiunii se consideră ca fiind în
România.

5.6 Bibliografie

1. Brabete, V., Mihai, M., Drăgan, C. (2017) Contabilitatea activităților de comerț, turism și
alimentație publică, Editura Universitaria, Craiova
2. Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
3. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
4. Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa,
Timișoara
5. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
6. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare
7. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale

82
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare
8. ***Ordonanţa nr. 2/2018 privind pachetele de servicii de călătorie şi serviciile de călătorie
asociate, precum şi pentru modificarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial,
Partea I nr. 728 din 23 august 2018

83
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.6. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN HOTELURI


ȘI RESTAURANTE

U.S.6. CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN HOTELURI ȘI RESTAURANTE 84


Obiectivele unităţii de studiu 6.............................................................................. 84
6.1 Aspecte contabile privind activitatea structurilor de primire turistică ......... 85
6.1.1 Contabilitatea unităților cu funcție de cazare ......................................................... 85
6.1.2 Aspecte contabile privind operațiunile specifice unităților de alimentație publică 90
6.2 Aspecte fiscale specifice activității în hoteluri și restaurante..................... 101
6.3 Răspunsuri la temele de verificare ........................................................... 107
6.4 Teste grilă ................................................................................................ 108
6.5 Bibliografie .............................................................................................. 109

Obiectivele unităţii de studiu 6


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Înregistreze în contabilitate operațiunile specifice unităților de cazare și alimentație publice;
• Înterpreteze aspectele fiscale specifice activității în hoteluri și restaurante;

Timp de studiu: 4 ore

84
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

6.1 Aspecte contabile privind activitatea structurilor de primire


turistică
Conform normelor de reglementare a activității de turism, structurile care deservesc acest
sector se grupează în:
- structuri de primire turistică cu funcţiune de cazare: hoteluri, hoteluri apartament,
hosteluri, moteluri, vile turistice, cabane turistice, bungalow-uri, sate de vacanţă,
campinguri, popas turistic, căsuţe tip camping, apartamente şi camere de închiriat în
locuinţe familiale, nave fluviale şi maritime inclusiv pontoane plutitoare, pensiuni
turistice şi pensiuni agroturistice şi alte unităţi cu funcţiuni de cazare turistică;
- structuri de primire turistică cu funcţiune de alimentaţie publică: unităţi de alimentaţie
din incinta structurilor de primire cu funcţiuni de cazare (inclusiv cele care deservesc
acestora), unităţi de alimentaţie publică situate în staţiuni turistice, precum şi cele
administrate de societăţi comerciale de turism, restaurante, baruri, unităţi de fast food,
cofetării, patiserii şi care sunt atestate conform legii26.
6.1.1 Contabilitatea unităților cu funcție de cazare
Structurile de primire turistice cu funcţiuni de cazare şi alimentaţie publică se clasifică pe
stele şi respectiv, margarete în cazul pensiunilor turistice şi agroturistice, în funcţie de
caracteristicile constructive, dotările şi calitatea serviciilor pe care le oferă.
În România pot funcţiona următoarele tipuri de structuri de primire turistice cu funcţiuni
de cazare, clasificate astfel:
a) hotel de 5, 4, 3, 2, 1 stele;
b) hotel-apartament de 5, 4, 3, 2 stele;
c) motel de 3, 2, 1 stele;
d) hostel de 3, 2, 1 stele;
e) vilă turistică de 5, 4, 3, 2, 1 stele;
f) bungalow de 3, 2, 1 stele;
g) cabană turistică de 3, 2, 1 stele;
h) sat de vacanţă de 3, 2 stele;
i) camping, popas turistic, căsuţe tip camping, de 4, 3, 2, 1 stele;
j) pensiune turistică şi pensiune agroturistică de 5, 4, 3, 2, 1 margarete;
k) apartamente sau camere de închiriat de 3, 2, 1 stele;

26
***Ordinul nr. 65/2013 pentru aprobarea Normelor metodologice privind eliberarea certificatelor de
clasificare a structurilor de primire turistice cu funcţiuni de cazare şi alimentaţie publică, a licenţelor şi brevetelor de
turism, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 353 din 14 iunie 2013
85
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
l) structuri de primire cu funcţiuni de cazare pe pontoane plutitoare, nave maritime şi
fluviale de 5, 4, 3, 2, 1 stele.
Cazarea este funcția principală a unităților hoteliere, indiferent de mărimea, tipul, categoria
de confort sau gradul de dotare a acestora. Ea presupune existența unui spațiu și a echipamentului
necesar asigurării condițiilor de odihnă și de igienă ale turistului.
Conținutul acestui serviciu este determinat de faptul că obiectivul de cazare îndeplinește
pentru turist rolul de domiciliu temporar, trebuind deci să dețină o funcționalitate complexă.
Unitățile de cazare oferă și servicii complementare, precum: servicii poștale, schimb valutar,
spălatul și călcatul hainelor, parcarea atoturismelor, păstrarea obiectelor de valoare etc27.
Datorită complexității activității este indicat ca organizarea contabilității de gestiune să se
realizeze pe centre de profit, respectiv: cazare, restaurant, spa, magazin etc. Stocurile se
organizează pe gestiunui (materii prime, materiale, mărfuri etc), iar evidența analitică a acestora
se ține, în general, cantitativ-valoric. Această metodă constă în ținerea evidenței cantitative pe
feluri de stocuri, în cadrul fiecărei gestiuni, iar în contabilitate cantitativ-valoric.
Deoarece activitatea în cadrul unităților de cazare poate genera o utilizare semnificativă a
numerarului sunt de interes sporit prevederile Legii 70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare
privind operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar, care stipulează că pot fi efectuate:
- încasări în limita unui plafon zilnic de 5.000 lei de la o persoană;
- încasări efectuate de către magazinele de tipul cash and carry, care sunt organizate şi
funcţionează în baza legislaţiei în vigoare în limita unui plafon zilnic de 10.000 lei de
la o persoană;
- plăţi în limita unui plafon zilnic de 5.000 lei/persoană, dar nu mai mult de un plafon
total de 10.000 lei/zi;
- plăţi către magazinele de tipul cash and carry, care sunt organizate şi funcţionează în
baza legislaţiei în vigoare, în limita unui plafon zilnic total de 10.000 lei;
- plăţi din avansuri spre decontare, în limita unui plafon zilnic de 5.000 lei, stabilit pentru
fiecare persoană care a primit avansuri spre decontare;
Sunt interzise încasările fragmentate în numerar de la beneficiari pentru facturile a căror
valoare este mai mare de 5.000 lei şi, respectiv, de 10.000 lei, în cazul magazinelor de tipul cash
and carry, precum şi fragmentarea facturilor pentru o livrare de bunuri sau o prestare de servicii a
căror valoare este mai mare de 5.000 lei, respectiv de 10.000 lei. Se pot achita facturi cu valori
care depăşesc plafonul de 5.000 lei, către furnizorii de bunuri şi servicii, respectiv de 10.000 lei,

27
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București, pag. 83
86
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
către magazinele de tipul cash and carry, astfel: 5.000 lei/10.000 lei în numerar, suma care
depăşeşte acest plafon putând fi achitată numai prin instrumente de plată fără numerar.
Este interzisă acordarea oricăror avantaje clienţilor pentru efectuarea de plăţi în numerar.
În cazul returnării de bunuri de către persoanele fizice şi, respectiv, neprestării de servicii
către persoanele fizice, restituirea sumelor aferente poate fi efectuată în numerar în limita a 10.000
lei, sumele care depăşesc acest plafon putând fi restituite numai prin instrumente de plată fără
numerar. Prin excepţie, în cazul în care, la data restituirii, persoanele fizice declară pe propria
răspundere că nu mai deţin cont bancar, restituirea se poate face integral în numerar, indiferent de
nivelul sumei care trebuie restituită.
Operaţiunile de încasări în numerar efectuate de la persoane fizice, reprezentând cesiuni de
creanţe, primiri de împrumuturi sau alte finanţări, precum şi contravaloarea unor livrări de bunuri
sau a unor prestări de servicii se efectuează în limita unui plafon zilnic de 10.000 lei de la o
persoană28.

Aplicația nr. 16
O unitate de cazare încasează ca avans, în urma rezervării printr-un site specializat, suma
de 2.500 lei, reprezentând cereri de cazare exprimate de 2 clienti (1.500 lei de la clientul A si 1.000
lei de la clientul B). Clientul B anulează rezervarea, iar condițiile specifice unității prevăd
rambursarea a jumătate din avans. Clientul A sosește în unitate, achitând în numerar o diferență
din tariful de cazare în valoare de 600 lei, precum și o taxa de stațiune în sumă de 25 lei. Printre
cheltuielile lunare efectuate de unitate se regăsesc:
-consum de apă – 1.200 lei, TVA 9%;
- energie electrică – 800 lei, TVA 19%;;
- gaz metan – 400 lei, TVA 19%;;
- amortizarea imobilizărilor- 2.400 lei

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea incasării avansului:


1. 5121 = % 2.500
419. Client A 1.429
419. Client B 952
4427 119
* TVA Client A= 1.500*5/105 = 71 lei
*Avans Client A (fără TVA) =1.500 – 71 = 1.429 lei
* TVA Client B= 1.000*5/105 = 48 lei
*Avans Client B (fără TVA) =1.000 – 48 = 952 lei

28
Legea 70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare privind operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar,
publicată în Monitorul Oficial, Nr. 242 din 9 aprilie 2015
87
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

2. Înregistrarea anulării rezervării de către clientul B:


2. % = 5121 500
419. Client B 476
4427 24

3. Recunoașterea veniturilor din anularea rezervării:


3. 419. Client B = 704 476

4. Înregistrarea facturii emise pentru cazarea clientuli A:


4. 4111 = % 2.100
704 2.000
4427 100
* TVA Client A= 2.100*5/105 = 100 lei
* Creanță Client A (fără TVA) = 2.100 – 100 = 2.000 lei

5. Încasarea taxei de stațiune:


5. 5311 = 446 476

6. Regularizarea avansului:
6. % = 4111 1.500
419. Client A 1.429
4427 71

7. Încasarea diferenței din tariful cazării:


7. 5311 = 4111 600

8. Înregistrarea cheltuielilor cu apa:


8. % = 4111 1.308
605. Apavital 1.200
4426 108

9. Înregistrarea cheltuielilor cu energia electrică:


9. % = 4111 952
605. Eon 800
4426 152

10. Înregistrarea facturii de gaze:


10. % = 4111 476
6022 400
4426 76

11. Înregistrarea amortizării imobilizărilor:


11. 6811 = 281 2.400

88
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Aplicația nr. 17
O unitate hotelieră emite o factură de cazare în valoare de 1.700 lei, care a fost achitată cu
tichete de vacanță. Tariful include micul dejun (valoare 60 lei). Bunurile achiziționale pentru mic
dejun au o valoare de intrare de 30 lei. În timpul cazării turistul a consumat din minibar sucuri în
valoare de 40 lei și bauturi alcoolice in valoare de 50 lei. De asemenea, a efectuat convorbiri
telefonice în valoare de 100 de lei și a utilizat facilitățile SPA, a căror contravaloare a fost de 50
lei. Consumurile suplimentare facturii inițiale au fost achitate cu cardul bancar.

Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea facturii de cazare:


1. 5328 = % 1.700
704 1.562
707 57
4427 81
* TVA mic dejun= 60*5/105 = 3 lei
*Mic dejun (fără TVA) = 60 - 3 = 57 lei
* TVA cazare = 1.640 *5/105 = 78 lei
*Cazare (fără TVA) =1.640 - 78 = 1.562 lei

2. Descărcarea din gestiune a bunurilor consumate la micul dejun:


2. 607 = 371 30

3. Înregistrare consumuri suplimentare:


3. 5311 = % 90
707 79
4427 (9%) 3
4427 (19%) 8
* TVA sucuri= 40*9/109 = 3 lei
*Sucuri (fără TVA) = 40 - 3 = 37 lei
* TVA băuturi alcoolice = 50 *19/119 = 8 lei
* Băuturi alcoolice (fără TVA) = 50 - 8 = 42 lei

4. Înregistrarea contravalorii convorbirilor telefonice și a facilităților SPA :


4. 5311 = % 150
7588 (708) 84
708 42
4427 24
* TVA convorbiri= 100*19/119 = 16 lei
*Convorbiri (fără TVA) = 100 - 16 = 84 lei
* TVA facilități SPA = 50 *19/119 = 8 lei
* Facilități SPA (fără TVA) = 50 - 8 = 42 lei
Încasarea contravalorii convorbirilor telefonice reprezintă o refacturare a unor servicii care nu
fac parte din obiectul de activitate al unității hoteliere. Din acest motiv este oportun ca veniturile
din refacturarea acestora să nu influențeze cifra de afaceri.

89
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
6.1.2 Aspecte contabile privind operațiunile specifice unităților de
alimentație publică
Activitatea de alimentație publică presupune organizarea realizării produselor culinare și
de cofetărie-patiserie, precum și vânzarea acestora către populație în scopul consumului.
Desfacerea efectuată frecvent împreună cu băuturi alcoolice generează, din perspectivă contabilă,
numeroase aspecte particulare.
Alimentația publică prezintă o serie de caracteristici, printre care se numără:
 Sfera de cuprindere largă a cheltuielilor care formează costul de producție a
preparatelor culinare și a celor accesorii vânzării acestora;
 Cererea pentru produsele și serviciile specifice dependentă de factori precum: ora
exactă, zilele saptămânii, anotimpuri etc.;
 Programarea minuțioasă în ceea ce privește cantitatea de produse ce va fi preparată
și pregatită pentru ziua următoare și nu numai, datorită variației cererii și a
termenului limitat de comercializare;
 Modificarea periodică a unei părți din structura preparatelor și a componenței
meniului;
 Procesele de preparare ar trebui să fie fără stoc29;
 Flexibilitatea formațiilor de lucru și a orarului de funcționare.
În cadrul unităților de alimentatie publică se desfăsoară o activitate complexă, deoarece se
întrepătrund mai multe preocese economice (prestări servicii, comerț, producție). Din acest motiv,
se impune organizarea corespunzătoare a contabilității analitice a stocurilor prin utilizarea
metodelor adecvate, precum și existența mai multor gestiuni în cadrul aceleiași entități30.
Printre documentele întocmite în cadrul restaurantelor se numără:
 Necesarul de consumuri – necesarul periodic de materii prime și materiale;
 Rețetarul - materiile prime și materiale utilizate pentru obținerea produselor finite;
 Nota de recepție și constatare de diferențe - servește ca document pentru recepția
bunurilor aprovizionate, pentru încărcare în gestiune și ca document justificativ de
înregistrare în contabilitate;
 Bonul de predare, transfer, restituire servește ca: document justificativ pentru
încărcare/descărcare în/din gestiune și ca document justificativ de înregistrare în
contabilitate;

29
Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București, pag. 91
30
Brabete, V., Mihai, M., Drăgan, C. (2017), Contabilitatea activităților de comerț, turism și alimentație
publică:nabordare în context național și internațional, Ediția a II-a, actualizată și completată, Editura Universitaria,
Craiova, pag. 238
90
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 Borderoul de achiziție - pentru achiziționarea stocurilor de la persoane fizice;
 Bonul de consum - se întocmește pe măsura eliberării materiilor prime și a
materialelor din magazie pentru consum;
 Fișa de magazie - servește ca document de evidență a intrărilor, ieșirilor și
stocurilor de bunuri materiale;
 Rapoart de gestiune - document de evidență global valorică a gestiunii
restaurantelor;
 Centralizatorul de produse finite realizate - sinteza produselor realizate;
 Balanța cantitativ-valorică - reflectă cantitativ și valoric mișcarea bunurilor
materiale;
 Raportul de vânzări - evidențiază vânzările pe gestiuni;
 Balanța stocurilor - -reflectă intrările, ieșirile și stocurile de bunuri materiale;
 Situația privind consumul pentru producția realizată – evidențiază consumurile
aferente producției obținute;
 Situația comparativă a consumurilor normate și efective – prezintă comparativ
consumurile normate și cele efectiv realizate31.

Aplicarea TVA în alimentația publică

Cota redusă de TVA 9% se aplică asupra bazei de impozitare și pentru următoarele livrări
de bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepția băuturilor alcoolice, destinate consumului uman
și animal, animale și păsări vii din specii domestice, semințe, plante și ingrediente utilizate în
prepararea alimentelor, produse utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele.
Cota redusă de taxă de 9% se aplică pe tot lanțul economic de la producție până la vânzarea
către consumatorul final de către toți furnizorii, indiferent de calitatea acestora, respectiv
producători sau comercianți, pentru livrarea bunurilor care se încadrează la următoarele coduri
NC, indiferent de destinația acestora:
a) animale vii și păsări vii, din specii domestice destinate consumului alimentar uman sau
animal sau destinate producerii de alimente pentru consumul uman sau animal, de
materii prime sau ingrediente pentru prepararea alimentelor pentru consumul uman sau
animal, inclusiv în cazul în care acestea sunt utilizate pentru reproducție;
b) carne și organe comestibile care se încadrează la codurile NC 0201 - 0210;

31
Mateș, D., Bunget, O. coord...(2016), Contabilitate aplicată, Editura Eurostampa, Timișoara, pag. 304
91
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
c) pești și crustacee, moluște și alte nevertebrate acvatice, cu excepția peștilor ornamentali
vii;
d) lapte și produse lactate care se încadrează la codurile NC 0401 - 0406;
e) ouă de păsări care se încadrează la codurile NC 0407 – 0408;
f) miere naturală;
g) legume, plante, rădăcini și tuberculi, alimentare;
h) fructe comestibile, coji de citrice sau de pepeni;
i) cafea, ceai și mirodenii;
j) grăsimi și uleiuri de origine animală sau vegetală, produse ale disocierii acestora,
grăsimi alimentare prelucrate,
k) zaharuri și produse zaharoase;
l) reziduuri și deșeuri ale industriei alimentare, alimente preparate pentru animale etc.
În situația în care se comercializează un pachet care cuprinde bunuri supuse atât cotei
reduse de TVA, cât și cotei standard de TVA, la un preț total, și nu se poate stabili o operațiune
principală, se aplică cota de TVA corespunzătoare fiecărui bun, în măsura în care bunurile care
compun pachetul pot fi separate, în caz contrar se consideră că are loc o operațiune complexă
unică, aplicându-se cota standard de TVA la valoarea totală a pachetului. Se exceptează bunurile
acordate gratuit în vederea stimulării vânzărilor
Exemplul 1: La vânzarea unui coș care are un preț total, care cuprinde atât produse
alimentare, cât și băuturi alcoolice și produse cosmetice, se aplică cota de TVA aferentă fiecărui
produs în parte, în măsura în care bunurile care compun coșul pot fi separate, în caz contrar
aplicându-se cota standard de TVA la valoarea totală a coșului.
Exemplul 2: La vânzarea unui aragaz, dacă comerciantul oferă gratuit un pachet de
spaghete, se consideră că acesta este acordat gratuit, în scopul stimulării vânzărilor, iar cota
aplicabilă pentru vânzarea aragazului este de 19%.
Orice combinație de băuturi alcoolice și nealcoolice indiferent de concentrația alcoolică
este considerată băutură alcoolică. Pentru băuturile alcoolice servite la restaurant sau oferite în
cazul serviciilor de catering se aplică cota standard de TVA, dar nu se consideră că are loc o livrare
separată de bunuri, oferirea de băuturi alcoolice făcând parte din serviciile de restaurant sau de
catering.
Exemplu: Un restaurant care vinde și mâncare pentru a fi servită în afara locației
restaurantului nu este considerată prestare de servicii de restaurant, ci livrare de bunuri, dar pentru
care aplică cota redusă de TVA de 9%, inclusiv pentru caserola sau paharele în care sunt servite
alimentele sau băuturile nealcoolice, chiar dacă contravaloarea acestora ar fi evidențiată separat pe
bonul fiscal. În acest caz se consideră că livrarea alimentelor este livrarea principală care atrage
92
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
aceeași cotă de TVA livrării caserolei sau a paharului, acestea fiind livrări accesorii, nu un scop
în sine pentru client.
Cota redusă de TVA 5% se aplică asupra bazei de impozitare și pentru următoarele livrări
de bunuri și prestări de servicii:
- cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcție similară, inclusiv
închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
- serviciile de restaurant și de catering, cu excepția băuturilor alcoolice, altele decât berea
care se încadrează la codul NC 22 03 00 10 (berea draft);
- livrarea alimentelor de înaltă valoare calitativă, respectiv produse montane, eco,
tradiționale, autorizate de Ministerul Agriculturii și Dezvoltării Rurale. Livrarea
acestor alimente va fi însoțită de copia documentului de recunoaștere/ atestare/
certificare eliberat de autoritatea competentă, cu excepția livrării efectuate către
consumatorul final.
În sensul TVA, serviciile de restaurant și de catering reprezintă servicii care constau în
furnizarea de produse alimentare și/sau de băutură, preparate sau nepreparate, pentru consumul
uman, însoțită de servicii conexe suficiente care să permită consumul imediat al acestora.
Furnizarea de produse alimentare și/sau de băutură este numai unul dintre elementele unui
întreg în care predomină serviciile. Serviciile de restaurant constau în prestarea unor astfel de
servicii în spațiile prestatorului, iar serviciile de catering constau în prestarea unor astfel de servicii
în afara localurilor prestatorului.
Furnizarea de produse alimentare și/sau de băuturi, preparate sau nu, fie cu transport, fie
fără, dar fără vreun alt serviciu conex, nu se consideră a fi servicii de restaurant sau catering, ci
livrare de bunuri.
Pentru încadrarea din punct de vedere al TVA a unei operațiuni ca livrare de bunuri sau
prestare de servicii de restaurant sau catering trebuie efectuată o examinare calitativă a întregii
operațiuni, din care să reiasă dacă elementele de prestare de servicii care precedă și însoțesc
livrarea alimentelor sunt sau nu preponderente32.
În situația în care o persoană impozabilă se limitează la livrarea unor feluri de mâncare
standardizate la o locație precizată de client, fără niciun alt element suplimentar de prestare de
servicii, sau atunci când livrarea felurilor de mâncare reprezintă elementul predominant al unei
operațiuni, operațiunea reprezintă o livrare de alimente.

32
***Ordin nr. 3659/2018 pentru aprobarea Instrucțiunilor de aplicare unitară a prevederilor art. 291 alin.
(2) lit. e) și alin. (3) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în: Monitorul Oficial nr. 1037 din 6
decembrie 2018
93
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Elementele de prestare de servicii care însoțesc în mod normal o livrare de alimente și sunt
accesorii acesteia, nefiind de natură a conduce la încadrarea operațiunilor ca prestări de servicii
din punctul de vedere al TVA, includ:
- prezentarea alimentelor la raft, prepararea alimentelor, transportul alimentelor la
destinația indicată de client;
- răcirea sau încălzirea alimentelor, ambalarea alimentelor;
- punerea la dispoziția clientului de tacâmuri de unică folosință, furnizarea de șervețele
de hârtie, de muștar, ketchup, maioneză sau altele similare;
- furnizarea de cutii de gunoi, prezentarea generală a ofertei/meniului.
Elementele de prestare de servicii care pot conduce la încadrarea operațiunii drept
prestare de servicii de restaurant sau catering în sensul TVA trebuie să fie diferite de cele
prevăzute mai sus. Acestea includ, fără a se limita la acestea:

- furnizarea unui cadru adecvat care permite consumul alimentelor, servirea alimentelor,
furnizarea/punerea la dispoziție de personal de servire, de bucătari sau de personal
pentru curățenie, punerea la dispoziție a veselei sau a tacâmurilor, punerea la dispoziție
a unui mobilier adecvat consumului alimentelor, cum sunt mesele și scaunele;
- curățarea sau debarasarea meselor;
- consultanță individuală privind alegerea alimentelor, consilierea clienților cu privire la
compoziția și cantitatea mâncării pentru anumite evenimente.
Punerea la dispoziție a unor elemente de mobilier într-o zonă a cărei destinație principală
nu este facilitarea consumului de alimente nu constituie un element de natură a conduce la
încadrarea operațiunii drept prestare de servicii de restaurant.
Pentru încadrarea operațiunilor efectuate de o persoană impozabilă ca livrare de alimente
sau prestare de servicii de restaurant sau catering nu are relevanță codul CAEN atribuit activității
sale. De asemenea, complexitatea preparării mâncării nu are nicio influență asupra încadrării
operațiunii. Punerea la dispoziția clienților a unor elemente de mobilier rudimentar, cum ar fi o
tejghea sau mesele de bar, care nu permit clienților să ia loc, nu constituie decât prestații minore,
accesorii livrării de alimente, care nu sunt de natură să conducă la calificarea operațiunii drept
prestare de servicii de restaurant.
În situația persoanelor impozabile care oferă clienților atât servicii de restaurant, cât și
livrări de alimente "la pachet", pentru calificarea operațiunii drept livrare de alimente sau prestare
de servicii de restaurant, este definitorie opțiunea clientului la momentul efectuării comenzii.
În scopul încadrării unei operațiuni drept prestare de servicii de catering, mai multe
combinații de operațiuni pot fi luate în considerare în funcție de dorințele clienților, de la simpla

94
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
pregătire și livrare a felurilor de mâncare până la prestația completă, care cuprinde, în plus, punerea
la dispoziție a veselei, a mobilierului, cum ar fi mese și scaune, prezentarea felurilor de mâncare,
decorațiunile, punerea la dispoziție a personalului care se ocupă cu servirea și cu consilierea pentru
alcătuirea meniului și, dacă este necesar, pentru alegerea băuturilor.
Exemplul nr. 1
O societate livrează mici, cârnați, cartofi prăjiți etc. clienților săi, în recipiente de unică
folosință sau reutilizabile. Clientul primește șervețele, tacâmuri de unică folosință sau reutilizabile
și ketchup, maioneză sau muștar.
Societatea a instalat trei mese de bar în fața standului. O parte din mâncare este livrată
pentru consumul imediat și o parte este livrată pentru a fi luată la pachet.
Indiferent dacă mâncarea este achiziționată de clienți pentru consumul la pachet sau pentru
consumul la fața locului, în ambele situații se consideră că societatea efectuează livrări de alimente
pentru care este aplicabilă cota de TVA de 9%.
Serviciile conexe furnizate, constând în punerea la dispoziție a meselor de bar și a
recipientelor/tacâmurilor de unică folosință sau reutilizabile, reprezintă servicii accesorii livrării
de bunuri, și nu servicii de natură a conduce la încadrarea operațiunii drept prestare de servicii de
restaurant.
Exemplul nr. 2
Un restaurant care se află în zona comună pentru servirea mesei a unui magazin de tip mall
servește produse alimentare (preparate sau preambalate) și băuturi (inclusiv alcoolice). Clientul
are posibilitatea de a consuma în cadrul zonei respective produsele astfel achiziționate, având acces
la zona de mese și scaune, fără însă ca restaurantul să aibă delimitată o zonă proprie de mese sau
o parte dintre acestea să îi fie dedicată exclusiv. Zona de mese și scaune este folosită de către toți
agenții economici care activează în mall în zona respectivă, pe baza unor contracte încheiate de
agenții economici cu proprietarul mall-ului.
Restaurantul pune la dispoziția clienților tăvi, farfurii/recipiente și tacâmuri de unică
folosință/reutilizabile. Deși restaurantul nu deține propriile mese și scaune pentru servirea mesei,
acestea aparținând proprietarului, dar suportă costurile de întreținere a spațiului de servire, precum
și alte costuri comune, cum ar fi debarasarea meselor, curățenia spațiilor respective, accesul la
toaletă etc., se consideră că oferă suficiente servicii conexe necesare servirii mesei la locația sa.
Prin urmare, în situația în care clientul își exprimă opțiunea de a consuma alimentele la
fața locului, se consideră că restaurantul realizează prestări de servicii de restaurant.

95
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Aplicația nr. 18
Un restaurant realizează, pentru pregătirea preparatelor din meniu și pentru
servirea/vânzarea acestora, achiziții și cheltuieli, precum:
- materii prime (carne vită, carne pui etc.), pe bază de factură, la un cost de achiziție de
2.450 lei, TVA 9%;
- materii prime (cartofi) de la un producător (persoană fizică), cost de achiziție 150 lei;
- materiale consumabile (ulei, condimente etc.), pe bază de factură, cost de achiziție 500
lei, TVA 9%;
- apă plată, cost de achiziție 230 lei, TVA 9%;
- sucuri naturale, cost de achiziție 200 lei, TVA 9%
- bere (alcool 5%), la sticlă, cost de achiziție 240 lei, TVA 19%;
- farfurii și tacâmuri, cost de achiziție 320 lei, TVA 19%;
- caserole de unică folosință, cost de achiziție 80 lei, TVA 19%;
- becuri pentru sala sala de servire, cost de achiziție 43 lei, TVA 19% etc.

Pentru bunurile achiziționate și vândute în aceeași stare unitatea practică un adaos


comercial de 60%. Se recepționează preparate culinare (realizate pe bază de rețetar) la un cost de
producție de 5.800 lei (ca sumă a costurilor de producție specifice sortimentelor obținute).
Unitatea oferă servicii conexe, având sală de servire și personal propriu dedicat
restaurantului. Sunt servite la fața locului preparate culinare, preț de vânzare 2.000 de lei fără tva,
sucuri (întreaga cantitate achiziționată), bere la sticlă (jumatate din cantitatea achiziționată).
Clienții solicită și preparate la pachet (preț 1.500 lei, fără tva), care sunt livrate în caserole
(jumătate din cantitatea achiziționată, preț de vânzare fără tva 60 lei), apă minerală (întreaga
cantitate achiziționată) și bere cu alcool (jumătate din cantitatea achiziționată).
Încasarea contravalorii bunurilor vândute este realizată prin card bancar.
Exemplificarea principalelor corespondențe contabile

1. Înregistrarea achiziției materiilor prime pe bază de factură:


1. % = 401 2.670,50
301.carne 2.450,00
4426 220,50

2. Înregistrarea achiziției materiilor prime de la persoane fizice:


2. 301.cartofi = 462 150,00

3. Achiziție materiale consumabile:


3. % = 401 545,00
3021 500,00
4426 45,00

96
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
4. Achiziție apă plată și sucuri:
4. % = 401 468,70
371.apa 230,00
371.sucuri 200,00
4426 38,70

5. Formare preț cu amănuntul apă:


5. 371. apa = % 171,12
378 138,00
4428 33,12
* formare preț de vânzare cu tva 9%

6. Formare preț cu amănuntul sucuri:


6. 371. sucuri = % 148,80
378 120,00
4428 28,80
* formare preț de vânzare cu tva 9%

7. Achiziție bere cu alcool:


7. % = 401 285,60
371.bere 240,00
4426 45,60

8. Formare preț cu amănuntul bere:


8. 371.bere = % 216,96
378 144,00
4428 72,96
* formare preț de vânzare cu tva 19%

9. Achiziție farfurii și tacâmuri:


9. % = 401 380.80
303 320,00
4426 60,80

10. Achiziție caserole de unică folosință:


10. % = 401 95,20
378/3028 80,00
4426 15,20

În cazul în care caserolele se vând împreună cu preparatele vor fi înregistrate ca “Ambalaje –


381”. Dacă contravaloarea acestora este suportată de către unitate vor fi înregistrate la “Alte
materiale consumabile - 3028”

11. Achiziție becuri pentru sala sala de servire:


11. % = 401 95,20
604 43,00
4426 8,17

12. Înregistrarea consum materii prime (carne):


12. 601 = 301.carne 2.450,00

97
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
13. Înregistrarea consum materii prime (cartofi):
13. 601 = 301.cartofi 150,00

14. Consum materiale consumabile (ulei, condimente etc.):


14. 6021 = 3021 500,00

15. Materiale de natura obiectelor de inventar date în folosință:


15. 603 = 303 320,00

16. Înregistrarea în contul în afara bilanțilui a materialelor de natura obiectelor de inventar


date în folosintă:
16. 8035 = 320,00

17. Înregistrarea produselor finite obținute:


17. 345 = 711 5.800,00

18. Înregistrare vânzare stocuri servite în restaurant:


18. 4111 = % 2.664,48
7015. preparate culinare 2.000,00
707. sucuri și bere cu alcool 512,00
4427. tva 5% 116,00
4427. tva 19% 36,48
*Preț cu amănuntul Sucuri = 348,80 lei (cu tva 9%)
*Preț cu amanuntul Sucuri = 320 (cost de achiziție + adaos comercial) +5% *320 (tva)
=320 + 16 =336 lei
*Preț cu amănuntul (jumătate cantitate) Bere = 456,86/2 = 228,48 lei
*tva 5% = 2.000 *5% (preparate culinare) + 16 lei (sucuri) = 100 +16 = 116 lei
*tva 19% = 228,48*19/119 (bere cu alcool) = 36,48 lei
*Venit mărfuri = (336 -16) + (228,48 – 36,48) = 320 + 192 = 512 lei

19. Diminuare tva neexigibilă pentru mărfurile servite în sală:


19. 371 = 4428 -12,80
 diminuare tva neexigibilă 4% (9% înregistrat la formarea prețului -5% cota de
tva utilizată la vânzare)= 320 * 4% (sucuri) = 12,80 lei
- În cazul unităților mari, în care sunt individualizate mai multe gestiuni (bucătărie, bufet, bar,
sală de servire etc.) preparatele culinare se pot transfera de la produse finite la mărfuri).
- Evaluarea producției se realizează, în general, prin metoda costului standard.

20. Înregistrare vânzare stocuri la pachet:


20. 4111 = % 2.330,00
7015. preparate culinare 1.500,00
707. apă, bere cu alcool, 560,00
caserole
708. caserole 60,00
4427. tva 9% 173,52
4427. tva 19% 36,48
 caserole = 60 lei *9% (tva) = 60 + 5,40 = 65,40lei
98
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 tva apă = 401,12 *9/109 = 33,12 lei
 tva 9% = 1.500 *9% (preparate culinare) + 5,40 lei (caserole) + 33,12 (apă)= 135
+ 5,40 + 33,12 = 173,52 lei
 tva 19% = 228,48*19/119 (bere cu alcool) = 36,48 lei
 Venit mărfuri = (401,12 -33,12) + (228,48 – 36,48) = 368 + 192 = 560 lei
 Alte venituri (caserole) = 65,40 – 5,40 = 60 lei
21. Descărcarea gestiunii cu produsele vândute (se consideră costul de productie a
preparatelor vândute: 800 lei (servite în unitate) și 600 lei (vândute la pachet):
21. 711 = 345 1.400,00

22. Descărcarea gestiunii cu sucurile vândute și consumate în sală:


22. % = 371.sucuri 336,00
607 200,00
378 120,00
4428 16

23. Descărcarea gestiunii cu băuturi alcoolice (bere) vândute la pachet și consumate în sală:
23. % = 371.bere 456,86
607 240,00
378 144,00
4428 72,96

24. Descărcarea gestiunii cu caserolele vândute:


24. 608 = 381 40,00

25. Încasarea prin card bancar (suma este reflectată în Raportul fiscal zilnic dar nu se
înregistreză în Registrul de casă), vânzătorul și clientul au conturi deschise la bănci diferite:
25. 5125 = 4111 4.994,48

26. Înregistrarea încasării creanței pe baza extrasului de cont:


26. 5121 = 5125 4.994,48

Operatorii economici care încasează, integral sau parțial, cu numerar sau prin utilizarea
cardurilor de credit/debit sau a substitutelor de numerar contravaloarea bunurilor livrate cu
amănuntul, precum și a prestărilor de servicii efectuate direct către populație sunt obligați să
utilizeze aparate de marcat electronice fiscale. Aceștia au obligația să emită bonuri fiscale cu
aparate de marcat electronice fiscale și să le înmâneze clienților. La solicitarea clienților,
utilizatorii vor elibera acestora și factură. În cazul defectării aparatelor de marcat electronice
fiscale, până la repunerea în funcțiune a acestora, operatorii economici utilizatori sunt obligați să
înregistreze într-un registru special, întocmit în acest sens, toate operațiunile efectuate și să emită
chitanțe, în condițiile legii, pentru respectivele operațiuni și facturi, la cererea clientului.

99
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
În cazul în care operatorii economici refuză emiterea și înmânarea bonului fiscal clientului
acesta din urmă are dreptul de a beneficia de bunul achiziționat sau de serviciul prestat fără plata
contravalorii acestuia.
Bonul fiscal este documentul emis de aparatul de marcat electronic fiscal care trebuie să
cuprindă cel puțin: denumirea și codul de identificare fiscală ale operatorului economic emitent;
adresa de la locul de instalare a aparatului de marcat electronic fiscal; logotipul și seria fiscală ale
aparatului; numărul de ordine; data și ora emiterii; denumirea fiecărui bun livrat sau serviciu
prestat; prețul sau tariful unitar; cantitatea; valoarea pe fiecare operațiune, inclusiv taxa pe valoarea
adăugată, cu indicarea cotei de taxă; valoarea totală a bonului, inclusiv taxa pe valoarea adăugată;
valoarea totală a taxei pe valoarea adăugată pe cote de taxă, cu indicarea nivelului de cotă; valoarea
totală a operațiunilor scutite de taxa pe valoarea adăugată, precum și valoarea altor taxe care nu se
cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată, dacă este cazul.
Rola-jurnal emisă cu aparatul de marcat electronic fiscal este documentul pe care se înscriu
toate datele din bonurile fiscale și se păstrează în arhiva operatorilor economici timp de 2 ani de
la data încheierii exercițiului financiar în cursul căruia a fost întocmit.
Jurnalul electronic emis cu aparatul de marcat electronic fiscal este setul de fișiere
electronice securizate, existente în dispozitivul de memorare, care conține toate datele din bonurile
fiscale, precum și toate operațiunile din regimul de înregistrare. Jurnalul electronic se păstrează în
dispozitivul de memorare, în arhiva operatorilor economici, timp de 5 ani de la data încheierii
exercițiului financiar în cursul căruia a fost întocmit.
Raportul fiscal de închidere zilnică este documentul emis cu aparatul de marcat electronic
fiscal care conține date de sinteză cu caracter fiscal: denumirea și codul de identificare fiscală ale
operatorului economic emitent; adresa de la locul de instalare a aparatului de marcat electronic
fiscal; logotipul și seria fiscală ale aparatului; numărul de ordine numerotat progresiv; data și ora
emiterii; numărul bonurilor emise în ziua respectivă; valoarea totală a operațiunilor efectuate și
totalul taxei pe valoarea adăugată, cu precizarea nivelului cotei, valoarea totală a operațiunilor
scutite de taxa pe valoarea adăugată, precum și valoarea taxelor care nu se cuprind în baza de
impozitare a taxei pe valoarea adăugată.
Registrul special și raportul fiscal de închidere zilnică sunt documente avute în vedere de
către organele fiscale cu ocazia verificării veniturilor care stau la baza determinării impozitelor și
taxelor datorate bugetului de stat. Registrul special se arhivează și se păstrează pe o perioadă de
10 ani, iar raportul fiscal de închidere zilnică, pe o perioadă de 5 ani33.

33
***Ordonanță de urgență nr. 28/1999 privind obligația operatorilor economici de a utiliza aparate de
marcat electronice fiscal, republicată și modificată, ultima modificare prin Legea nr. 136/2019, publicată în Monitorul
Oficial nr. 587 din 17 iulie 2019
100
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Teme de verificare
TV 6.1. Aspecte contabile privind activitatea structurilor de primire turistică
1. Cum se clasifică structurile care deservesc acest sectorul turistic?
2. Caracterizați sectorul alimentației publice.

Răspuns:

6.2 Aspecte fiscale specifice activității în hoteluri și restaurante


În cazul unităților ce își desfășoară atât activitate de restaurant/ bar de zi, cât și activitate
de bar de noapte, evidența contabilă trebuie organizată astfel încât să permită identificarea
veniturilor și cheltuililor specifice fiecărei activități (de zi sau de noapte). Determinarea veniturilor
aferente barului de noapte se face pe baza bonurilor fiscale eliberate de casa de marcat în intervalul
aprobat ca fiind “de noapte” și a monetarului distinct pentru această activitate. Pentru determinarea
cheltuielilor aferente activității de noapte se poate face recepția mărfurilor la începerea
programului și la sfârșitul acestuia sau se pot aloca proporțional în funcție de mărimea veniturilor
obținute din activitatea de bar de noapte raportată la veniturile totale obținute. Prin aplicarea
aceluiași procent (venituri din activitatea de bar de noapte/ venituri totale) asupra cheltuielilor
administrative, cu mărfurile sau materiile prime care nu se pot identifica specific, chirie spațiu,
alte cheltuieli comune, care nu se pot identifica în mod distinct ca fiind aferente activității de bar
de noapte se obține volumul cheltuielilor aferente acestor activități34.
Încadrarea pe tipuri a unităţilor independente (neincluse în structurile de primire turistice)
se realizează de către agenţii economici conform Hotărâre de Guvern nr.843/1999 privind
încadrarea pe tipuri a unităţilor de alimentaţie publică neincluse în structurile de primire turistice,
publicata Monitorul Oficial nr. 510/1999.
Bar - unitate de alimentaţie publică cu program de zi sau de noapte în care se desfac băuturi
alcoolice şi nealcoolice, un sortiment restrâns de produse culinare. Cadrul ambiental este completat
cu program artistic, audiţii muzicale, jocuri electronice şi video.
Bar de zi - unitate care poate funcţiona ca subunitate distinctă în cadrul restaurantelor,
precum şi ca unitate independentă. Oferă consumatorilor o gamă variată de băuturi alcoolice şi
nealcoolice, simple sau în amestec, cafea, gustări în sortiment restrâns, specialităţi de cofetărie.

34
Rentrop & Straton (2019), Contabilitatea HORECA, Editura Rentrop & Straton, București
101
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Bar de noapte - unitate de alimentaţie publică cu caracter distractiv, având orar de
funcţionare pe timpul nopţii. Prezintă un program variat de divertisment, de music-hall şi dans, iar
consumatorilor li se oferă o gamă variată de băuturi, mai ales de cocteiluri, gustări, sortiment
restrâns de preparate la grătar, specialităţi de cofetărie-patiserie35.
Contribuabilii care desfășoară activități de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte,
discotecilor sau cazinourilor trebuie să organizeze și să conducă evidența contabilă pentru
stabilirea veniturilor și cheltuielilor corespunzătoare activităților vizate. În cazul în care impozitul
pe profit datorat este mai mic decât 5% din veniturile înregistrate în conformitate cu reglementările
contabile aplicabile, aferente activităților vizate, contribuabilul este obligat la plata unui impozit
de 5% din aceste venituri. Acest impozit se adaugă la valoarea impozitului pe profit aferent
celorlalte activități, impozit calculat potrivit prevederilor titlului II din Codul fiscal.
Unitățile de alimentație publică care funcționează în regim de bar de noapte sunt obligate
să asigure ordinea în spațiile proprii, recum și în cele din vecinătatea localului, pe o rază de 50 de
metri de la ușa de acces, prin personal specializat angajat sau prin contractarea serviciilor de pază
și protecție, în măsură să intervină cu operativitate pentru rezolvarea sutuațiilor legate de
persoanele care au frecventat localul.
Orarul nu este unul standard, acesta este cel care va fi aprobat de către primărie, ca urmare
a solicitării depuse, în general fiind considerat orar de noapte peste ora 23.00.
Persoanele a căror activitate este înregistrată în grupele CAEN 561 - Restaurante, 563 -
Baruri și alte activități de servire a băuturilor și 932 - Alte activități recreative și distractive, potrivit
Clasificării activităților din economia națională - CAEN, actualizată prin Ordinul președintelui
Institutului Național de Statistică nr. 337/2007 privind actualizarea Clasificării activităților din
economia națională - CAEN, datorează bugetului local al comunei, orașului sau municipiului, după
caz, în a cărui rază administrativ-teritorială se desfășoară activitatea, o taxă pentru
eliberarea/vizarea anuală a autorizației privind desfășurarea acestor activități, în funcție de
suprafața aferentă activităților respective, în sumă de:
- până la 4.000 lei, pentru o suprafață de până la 500 m2, inclusiv;
- până la 8.000 lei pentru o suprafață mai mare de 500 m2.
Nivelul taxei se stabilește prin hotărâre a consiliului local se face venit la bugetul local al
al unității administrative în a cărei rază teritorială se desfășoară activitatea.
În situația în care unitatea organizează spectacole aceasta va datora impozit pe spectacole.
Orice persoană care organizează o manifestare artistică, o competiție sportivă sau altă activitate
distractivă în România are obligația de a plăti impozitul pe spectacole.

35
***Hotărâre de Guvern nr.843/1999 privind încadrarea pe tipuri a unităţilor de alimentaţie publică
neincluse în structurile de primire turistice, publicata Monitorul Oficial nr. 510/1999
102
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Impozitul pe spectacole se plătește la bugetul local al unității administrativ-teritoriale în
raza căreia are loc manifestarea artistică, competiția sportivă sau altă activitate distractivă.
Impozitul pe spectacole se calculează prin aplicarea cotei de impozit la suma încasată din vânzarea
biletelor de intrare și a abonamentelor.
Consiliile locale hotărăsc cota de impozit:
- până la 2% pentru spectacolul de teatru, balet, operă, operetă, concert filarmonic sau
altă manifestare muzicală, prezentarea unui film la cinematograf, un spectacol de circ
sau orice competiție sportivă internă sau internațională;
- până la 5% în cazul oricărei altei manifestări artistice decât cele enumerate mai sus.
Suma primită din vânzarea biletelor de intrare sau a abonamentelor nu cuprinde sumele
plătite de organizatorul spectacolului în scopuri caritabile, conform contractului scris intrat în
vigoare înaintea vânzării biletelor de intrare sau a abonamentelor.

Impozitul specific
Impozitul specific anual, reglemetat prin derogare de la prevederile titlului II din Legea nr.
227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, reprezintă impozitul
datorat de contribuabilii care au înscrisă ca activitate principală sau secundară activitatea
corespunzătoare următoarelor codurilor CAEN:
- 5510 - "Hoteluri şi alte facilităţi de cazare similare";
- 5520 - "Facilităţi de cazare pentru vacanţe şi perioade de scurtă durată";
- 5530 - "Parcuri pentru rulote, campinguri şi tabere";
- 5590 - "Alte servicii de cazare";
- 5610 - "Restaurante";
- 5621 - "Activităţi de alimentaţie (catering) pentru evenimente";
- 5629 - "Alte servicii de alimentaţie";
- 5630 - "Baruri şi alte activităţi de servire a băuturilor".

Sunt obligate la plata impozitului specific unor activităţi persoanele juridice române care
la data de 31 decembrie a anului precedent au îndeplinit, cumulativ, următoarele condiţii:
- aveau înscrisă în actele constitutive, potrivit legii, ca activitate principală sau
secundară, una dintre activităţile corespunzătoare codurilor CAEN enumerate mai sus;
- nu se află în lichidare, potrivit legii.
Declararea şi plata impozitului specific se efectuează semestrial, până la data de 25 inclusiv
a lunii următoare. Suma de plată reprezintă o jumătate din impozitul specific anual.
Contribuabilii care, în cursul anului, realizează venituri şi din alte activităţi în afara celor
corespunzătoare codurilor CAEN obligate la plata impozitului specific aplică (pentru celelalte
103
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
activități) sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit conform Legii nr. 227/2015 privind
Codul fiscal. Acesți contribuabili aplică, deci, un regim mixt de impozitare fiind obligați să
determine și să plătească concomitent: impozit specific pentru veniturile realizate din activitățile
corespunzătoare celor 8 coduri CAEN menționate și impozit pe profit pentru veniturile obținute
din celelalte activități. Microîntreprinderile nu aplică impozitul specific unor activităţi.
Exemple privind aplicarea regimului mixte de impozitare:
Exemplul 1: Un contribuabil care exploatează un complex hotelier compus dintr-un hotel,
un restaurant, o piscină şi, separat, o staţie de betoane plăteşte impozit specific pentru veniturile
obţinute din exploatarea complexului hotelier şi impozit pe profit pentru profitul impozabil obţinut
din exploatarea staţiei de betoane.
Exemplul 2: Un contribuabil care exploatează un complex hotelier compus din hotel,
restaurant, bar, sală polivalentă, sală de forţă/gimnastică şi, separat, într-o altă locaţie, exploatează
independent, fără nicio legătură cu serviciile hoteliere, o piscină plăteşte impozit specific pentru
veniturile obţinute din exploatarea complexului hotelier şi impozit pe profit pentru profitul
impozabil obţinut din exploatarea piscinei independente. Dacă respectiva piscină este cuprinsă în
oferta turistică, atunci şi veniturile obţinute din exploatarea ei intră în sfera impozitului specific.
Pentru stabilirea cheltuielilor comune care vor fi luate în calcul la determinarea rezultatului
fiscal se utilizează o metodă raţională de alocare, potrivit reglementărilor contabile aplicabile, sau
prin repartizarea proporţional cu ponderea veniturilor obţinute din activităţile vizate în veniturile
totale realizate de contribuabil.
Exemplu: Un contribuabil realizează în cursul anului venituri din alte activităţi, în afara
celor corespunzătoare codurilor CAEN menționate pentru aplicarea impozitului specific, şi pentru
acestea aplică impozitul pe profit. Cheltuielile comune ale contribuabilului se repartizează
proporţional cu ponderea veniturilor obţinute din alte activităţi în veniturile totale realizate de
contribuabil.
- Total venituri obţinute de contribuabil — 100.000 lei;
- Total cheltuieli — 80.000 lei, din care: directe 50.000 lei şi comune 30.000 lei;
- Venituri obţinute din alte activităţi —40.000 lei;
- Cheltuieli directe aferente veniturilor din alte activităţi — 20.000 lei;
- Ponderea veniturilor din alte activităţi în total venituri: (40.000/100.000)*100 =40%;
- Cheltuielile comune care se vor lua în calcul la determinarea rezultatului fiscal din alte
activităţi sunt: 30.000 lei *40% = 12.000 lei.
La determinarea impozitului pe profit se au în vedere veniturile şi cheltuielile aferente
activităţilor desfăşurate în afara celor corespunzătoare codurilor CAEN pentru care se aplică din
lege, astfel:
104
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
- venituri din alte activităţi în sumă de 40.000 lei;
- cheltuieli aferente veniturilor din alte activităţi în sumă de 32.000 lei, din care:
cheltuieli directe 20.000 lei şi comune 12.000 lei.
Impozitul specific anual se calculează prin însumarea impozitului specific aferent fiecărei
unități (în cazul contribuabililor care au mai multe unități). Contribuabilii care desfăşoară mai
multe activităţi cu codurile CAEN specifice impozitului specific determină impozitul specific prin
însumarea impozitului stabilit pentru fiecare activitate desfăşurată.
Impozitului specific anual pentru contribuabilii care au înscrisă ca activitate principală sau
secundară activitatea cu codul CAEN: 5610 - "Restaurante", 5621 - "Activităţi de alimentaţie
(catering) pentru evenimente", 5629 - "Alte servicii de alimentaţie".
Impozit specific anual/unitate = k * (x + y * q) * z, unde:
k - 1400, valoarea impozitului standard (lei);
x - variabilă în funcţie de rangul localităţii (stabilită prin norme);
y - variabilă în funcţie de suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii;
z - coeficient de sezonalitate (stabilită prin norme);
q = 0,9 şi reprezintă coeficient de ajustare pentru spaţiu tehnic unitate-locaţie de
desfăşurare a activităţilor.
Pentru următoarele categorii de activităţi, aferente codului CAEN 5610: vânzători
ambulanţi la tonete de îngheţată; cărucioare mobile care vând mâncare; prepararea hranei la
standuri din pieţe, impozitul specific anual/unitate este în sumă de 1.500 lei.
Impozitului specific anual pentru contribuabilii care au înscrisă ca activitate principală sau
secundară activitatea cu codul CAEN: 5630 - "Baruri şi alte activităţi de servire a băuturilor":
Impozit specific anual/unitate - k * (x + y * q) * z, unde:
k - 900, valoarea impozitului standard;
x - variabilă în funcţie de rangul localităţii (stabilită prin norme);;
y - variabilă în funcţie de suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii;
z - coeficient de sezonalitate (stabilită prin norme);;
q - 0,9 şi reprezintă coeficient de ajustare pentru spaţiu tehnic unitate - locaţie de
desfăşurare a activităţilor.
Impozitului specific anual pentru contribuabilii care au înscrisă ca activitate principală sau
secundară activitatea cu codul CAEN: 5510 - "Hoteluri şi alte facilităţi de cazare", 5520 -
"Facilităţi de cazare pentru vacanţe şi perioade de scurtă durată", 5530 - "Parcuri pentru rulote,
campinguri şi tabere", 5590 - "Alte servicii de cazare":
Impozit specific anual/unitate = k * nr. locuri de cazare, unde:

105
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Impozit specific standard - k - LEI/loc cazare/an (stabilit de norme, în functie de rangul
localitatii și clasificarea unității de cazare)36.
Exemplu: Un contribuabil desfăşoară activitatea prin două unităţi/restaurante situate în Bucureşti
în zone diferite, astfel:
- restaurantul 1 este situat în zona A şi are o suprafaţă de 80 mp;
- restaurantul 2 este situat în zona D şi are o suprafaţă de 80 mp.
Impozitul specific anual aferent fiecărui restaurant se calculează, după cum urmează:
Restaurantul 1: impozitul specific anual/unitate = k*(x + y*q)*z, unde: k = 1.400, valoarea
impozitului standard (lei); x =17, variabilă în funcţie de rangul localităţii; y= 16, variabilă în
funcţie de suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii; z = 0,45, coeficient de
sezonalitate; q = 0,9, coeficient de ajustare pentru spaţiu tehnic unitate - locaţie de desfăşurare a
activităţilor.
Valoarea impozitului specific anual pentru restaurantul 1 este: 1.400 * (17 + 16 * 0,9) *0,45
= 19.782 lei.
Restaurantul 2: impozitul specific anual/unitate = k*(x + y*q)*z, unde: k=1.400, valoarea
impozitului standard (lei); x= 13,5, variabilă în funcţie de rangul localităţii; y= 16, variabilă în
funcţie de suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii; z = 0,45, coeficient de
sezonalitate; q = 0,9, coeficient de ajustare pentru spaţiu tehnic unitate - locaţie de desfăşurare a
activităţilor.
Valoarea impozitului specific anual pentru restaurantul 2 este: 1.400 * (13,5 + 16 * 0,9) *
0,45 = 17.577 lei.
Valoarea totală a impozitului specific anual datorat de contribuabil se determină prin
însumarea impozitului specific anual aferent celor două restaurante, acesta fiind de: 19.782 lei +
17.577 lei = 37.359 lei.
Exemplu: Un contribuabil desfăşoară activitate printr-un restaurant situat în Bucureşti,
zona A, cu o suprafaţă de 100 mp, și în cadrul aceleiaşi unităti desfăşoară activitate printr-un bar
cu o suprafaţă de 80 mp, cu suprafeţe distincte.
Impozitul specific anual se determină prin însumarea impozitelor specifice stabilite pentru
fiecare activitate desfăşurată, după cum urmează:
- se determină impozitul specific anual corespunzător activităţii desfăşurate în
restaurant, astfel:

36
***Legea nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi publicată în Monitorul Oficial nr. 812
din 14 octombrie 2016, cu modificările și completările ulterioare.

106
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1.400 * (17 + 21 * 0,9) * 0,45 = 22.617 lei;
- se determină impozitul specific anual corespunzător activităţii desfăşurate în bar,
conform formulei stabilite, astfel:
900 * (16 + 8* 0,9) * 0,45 = 9.396 lei;
- impozitul specific anual pentru întreaga unitate se stabileşte prin însumarea
impozitelor specifice determinate pentru fiecare activitate desfăşurată în restaurant
şi bar, astfel: 22.617 lei + 9.396 lei = 32.013 lei.

Teme de verificare
TV 6.2. Aspecte fiscale privind activitatea în turism
1. Prezentați principalele caracteristici ale impozitului specific?

Răspuns:

6.3 Răspunsuri la temele de verificare


TV 6.1. Aspecte contabile privind activitatea structurilor de primire turistică
1. Cum se clasifică structurile care deservesc acest sectorul turistic?
Conform normelor de reglementare a activității de turism, structurile care deservesc acest
sector se grupează în:
- structuri de primire turistică cu funcţiune de cazare: hoteluri, hoteluri apartament,
hosteluri, moteluri, vile turistice, cabane turistice, bungalow-uri, sate de vacanţă,
campinguri, popas turistic, căsuţe tip camping, apartamente şi camere de închiriat în
locuinţe familiale, nave fluviale şi maritime inclusiv pontoane plutitoare, pensiuni
turistice şi pensiuni agroturistice şi alte unităţi cu funcţiuni de cazare turistică;
- structuri de primire turistică cu funcţiune de alimentaţie publică: unităţi de alimentaţie
din incinta structurilor de primire cu funcţiuni de cazare (inclusiv cele care deservesc
acestora), unităţi de alimentaţie publică situate în staţiuni turistice, precum şi cele
administrate de societăţi comerciale de turism, restaurante, baruri, unităţi de fast food,
cofetării, patiserii şi care sunt atestate conform legii.

2. Caracterizați sectorul alimentației publice.


Activitatea de alimentație publică presupune organizarea realizării produselor culinare și
de cofetărie-patiserie, precum și vânzarea acestora către populație în scopul consumului.
Desfacerea efectuată frecvent împreună cu băuturi alcoolice generează, din perspectivă contabilă,
numeroase aspecte particulare.
Alimentația publică prezintă o serie de caracteristici, printre care se numără:
 Sfera de cuprindere largă a cheltuielilor care formează costul de producție a
preparatelor culinare și a celor accesorii vânzării acestora;

107
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
 Cererea pentru produsele și serviciile specifice dependentă de factori precum: ora
exactă, zilele saptămânii, anotimpuri etc.;
 Programarea minuțioasă în ceea ce privește cantitatea de produse ce va fi preparată
și pregatită pentru ziua următoare și nu numai, datorită variației cererii și a
termenului limitat de comercializare;
 Modificarea periodică a unei părți din structura preparatelor și a componenței
meniului;
 Procesele de preparare ar trebui să fie fără stoc;
 Flexibilitatea formațiilor de lucru și a orarului de funcționare.

TV 6.2. Aspecte fiscale privind activitatea în turism


1. Prezentați principalele caracteristici ale impozitului specific?
Impozitul specific anual, reglemetat prin derogare de la prevederile titlului II din Legea nr.
227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, reprezintă impozitul
datorat de contribuabilii care au înscrisă ca activitate principală sau secundară activitatea
corespunzătoare următoarelor codurilor CAEN:
- 5510 - "Hoteluri şi alte facilităţi de cazare similare";
- 5520 - "Facilităţi de cazare pentru vacanţe şi perioade de scurtă durată";
- 5530 - "Parcuri pentru rulote, campinguri şi tabere";
- 5590 - "Alte servicii de cazare";
- 5610 - "Restaurante";
- 5621 - "Activităţi de alimentaţie (catering) pentru evenimente";
- 5629 - "Alte servicii de alimentaţie";
- 5630 - "Baruri şi alte activităţi de servire a băuturilor".
Sunt obligate la plata impozitului specific unor activităţi persoanele juridice române care
la data de 31 decembrie a anului precedent au îndeplinit, cumulativ, următoarele condiţii:
- aveau înscrisă în actele constitutive, potrivit legii, ca activitate principală sau
secundară, una dintre activităţile corespunzătoare codurilor CAEN enumerate mai sus;
- nu se află în lichidare, potrivit legii.
Declararea şi plata impozitului specific se efectuează semestrial, până la data de 25 inclusiv
a lunii următoare. Suma de plată reprezintă o jumătate din impozitul specific anual.

6.4 Teste grilă


1. Înregistrarea încasării contravalorii cazării și a micului dejun, cu tichete de vancanță, se
realizează prin articolul:
a. 5328 = %
704
707
4427

b. 5328 = 707

c. 5328 = %
419
707
4427

108
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
2. Înregistrarea încasării prin card bancar a contravalorii unui prânz servit în cadrul unității
de alimentație publică:
d. 5121 = %
7015
707
4427 (5%)
e. 4111 = %
7015
707
4427 (5%)
e) 5125 = 4111

6.5 Bibliografie

1. Brabete, V., Mihai, M., Drăgan, C. (2017) Contabilitatea activităților de comerț, turism și
alimentație publică, Editura Universitaria, Craiova
2. Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
3. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
4. Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa,
Timișoara
5. Rentrop & Straton (2019), Contabilitatea HORECA, Editura Rentrop & Straton, București
6. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
7. ***Ordinul nr. 65/2013 pentru aprobarea Normelor metodologice privind eliberarea
certificatelor de clasificare a structurilor de primire turistice cu funcţiuni de cazare şi
alimentaţie publică, a licenţelor şi brevetelor de turism, publicat în Monitorul Oficial, Partea
I nr. 353 din 14 iunie 2013
8. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare
9. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare
10. ***Legea 70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare privind operaţiunile de încasări şi
plăţi în numerar, publicată în Monitorul Oficial, Nr. 242 din 9 aprilie 2015
11. ***Ordin nr. 3659/2018 pentru aprobarea Instrucțiunilor de aplicare unitară a prevederilor art.
291 alin. (2) lit. e) și alin. (3) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în:
Monitorul Oficial nr. 1037 din 6 decembrie 2018
12. ***Ordonanță de urgență nr. 28/1999 privind obligația operatorilor economici de a utiliza
aparate de marcat electronice fiscal, republicată și modificată, ultima modificare prin Legea
nr. 136/2019, publicată în Monitorul Oficial nr. 587 din 17 iulie 2019
13. ***Hotărâre de Guvern nr.843/1999 privind încadrarea pe tipuri a unităţilor de alimentaţie
publică neincluse în structurile de primire turistice, publicata Monitorul Oficial nr. 510/1999
14. ***Legea nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi publicată în Monitorul
Oficial nr. 812 din 14 octombrie 2016, cu modificările și completările ulterioare.

109
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

U.S.7. CONTABILITATEA ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ

U.S.7. CONTABILITATEA ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ............................................ 110


Obiectivele unităţii de studiu 7............................................................................ 110
7.1 Organizarea contabilității în partidă simplă .............................................. 111
7.2 Reguli fiscale și obligații declarative ......................................................... 116
7.2.1 Modalități de stabilire a venitului net ................................................................... 117
7.2.2 Obligații privind declararea și plata impozitului pe venit ...................................... 120
7.3 Răspunsuri la temele de verificare ........................................................... 120
7.4 Teste grilă ................................................................................................ 122
7.5 Bibliografie .............................................................................................. 122

Obiectivele unităţii de studiu 7


După ce vor studia tematica unității, studenții vor putea să:
• Prezinte caracteristicile contabilității în partidă simplă;
• Înterpreteze regulile fiscale și obligațiile declarative.

Timp de studiu: 3 ore

110
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

Sistemul de contabilitate în partidă simplă presupune înregistrarea unei operaţiuni


economice într-o singură partidă sau un singur cont, şi anume pe o parte a contului la intrarea
valorii respective, urmând ca pe partea opusă să se consemneze ieşirea aceleiaşi valori37.
Contabilitatea în partidă simplă reprezintă ansamblul registrelor şi documentelor financiar
contabile, legal reglementate, care servesc la evidențierea în contabilitate, în mod cronologic şi
sistematic, a operațiunilor economico-financiare consemnate în documentele justificative.

7.1 Organizarea contabilității în partidă simplă


Reglementările contabile privind contabilitatea în partidă simplă se aplică de către
următoarele categorii de persoane:
A. persoanele fizice şi asocierile fără personalitate juridică ale căror venituri sunt supuse
impozitului pe venit în conformitate cu prevederile Legii 227/2015 privind Codul fiscal,
cu modificările şi completările ulterioare, al căror venit net anual este determinat în
sistem real, pe baza datelor din contabilitate, fiind obținut din următoarele surse:
1. activități independente;
2. cedarea folosinței bunurilor, inclusiv închirierea de imobile/apartamente/camere,
de către persoane fizice care desfășoară activități producătoare de venit și al căror
venit net anual este determinat în sistem real;
3. activități agricole, silvicultură şi piscicultură.
B. persoanele sau entitățile care, prin actul normativ de înființare, prin legi speciale sau
prin alte acte normative, au obligația ținerii contabilității în partidă simplă, cu excepția
persoanelor juridice fără scop patrimonial.
Persoanele care desfăşoară activități independente şi care au obligația ținerii contabilității
în partidă simplă sunt persoanele care obțin venituri din:
- activități economice (persoane fizice autorizate, întreprinderi individuale şi
întreprinderi familiale);
- profesii libere (medici, avocați, notari, auditori financiari, consultanți fiscali,
experți contabili, arhitecți şi alte profesii reglementate);
- drepturi de proprietate intelectuală (în condițiile în care optează pentru
determinarea venitului net în sistem real).
Persoanele fizice şi asocierile fără personalitate juridică ale căror venituri sunt supuse
impozitului pe venit (prezentate la pct. A) au obligația să conducă evidența contabilă pe baza

37
Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017) Introducere în contabilitate. Concepte şi
aplicaţii, Editura Tipo Moldova, Iaşi, pag. 91
111
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
regulilor contabilității în partidă simplă sau, la opțiunea acestora, pe baza regulilor contabilității în
partidă dublă, cu excepția celor pentru care în actul normativ de înființare, în legi speciale sau în
alte acte normative există prevederi exprese privind ținerea contabilității în partidă simplă.
Elementele patrimoniale sunt bunurile și drepturile care contribuie la desfășurarea
activității persoanei care conduce contabilitatea în partidă simplă. Acestea cuprind: imobilizări
corporale (mijloace fixe), stocuri și imobilizări necorporale, respectiv programe informatice,
brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare.
Persoanele care conduc contabilitatea în partidă simplă nu întocmesc situații financiare
anuale.
Pentru evidențierea în contabilitatea în partidă simplă a operațiunilor efectuate se utilizează
următoarele registre contabile:
a) Registrul-jurnal de încasări și plăți - servește la înregistrarea cronologică a tuturor
sumelor încasate și plătite, atât în numerar, cât și prin conturi bancare.
b) Registrul-inventar - folosit la înregistrarea elementelor de natura activelor și datoriilor
inventariate..
Registrul-jurnal de încasări și plăți se întocmește într-un exemplar, înregistrarea
operațiunilor pe baza documentelor justificative făcându-se distinct, pe fiecare operațiune de
încasare/plată. În Registrul-jurnal de încasări și plăți se înregistrează atât operațiunile în numerar,
cât și cele efectuate prin contul curent de la bancă, la valoarea prevăzută în documentele
justificative, inclusiv taxa pe valoarea adăugată.
Încasările din Registrul-jurnal de încasări și plăți cuprind:
- sumele încasate din desfășurarea activității;
- aporturile în numerar și prin conturi bancare aduse la începerea activității ori în
cursul desfășurării acesteia;
- sumele primite sub formă de credite bancare sau de alte împrumuturi;
- sumele primite ca despăgubiri;
- sumele primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donații;
- sumele primite reprezentând forme de sprijin cu destinație specială din fonduri
nerambursabile (subvenții);
- alte sume încasate (de exemplu: restituiri de impozite, taxe, penalități).
Plățile din Registrul-jurnal de încasări și plăți cuprind:
- plățile efectuate în cadrul activității desfășurate în scopul realizării de venituri;
- sumele reprezentând restituirea aporturilor în numerar și prin conturi bancare;
- sumele reprezentând rambursarea de credite bancare sau de alte împrumuturi;
- alte plăți efectuate (de exemplu: penalități, amenzi plătite ș.a.).
112
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Sumele înregistrate în Registrul-jurnal de încasări și plăți se totalizează lunar.
În condițiile conducerii evidenței contabile în partidă simplă cu ajutorul tehnicii de calcul,
fiecare operațiune economico-financiară se va înregistra în ordine cronologică, în funcție de data
efectuării operațiunii de încasare/plată. Registrul-jurnal de încasări și plăți se editează anual sau la
cererea organului de control. Registrul-jurnal de încasări și plăți se arhivează împreună cu
documentele justificative care au stat la baza întocmirii acestuia.
Conținutul minimal obligatoriu de informații al Registrului-jurnal de încasări și plăți este
următorul:
- data efectuării operațiunii de încasare/plată;
- denumirea și numărul documentului justificativ care stă la baza înregistrării
operațiunii;
- explicații privind natura operațiunii;
- suma încasată în numerar sau prin bancă, ce rezultă din fiecare document
justificativ;
- suma plătită în numerar sau prin bancă, ce rezultă din fiecare document justificativ.
Registrul-inventar servește ca document contabil de înregistrare a elementelor de natura
activelor și datoriilor inventariate (elementele patrimoniale, creanțele și datoriile).
Registrul-inventar se întocmește de către persoanele care conduc contabilitatea în partidă
simplă, într-un exemplar. Registrul-inventar se completează la începutul activității, la sfârșitul
exercițiului financiar, precum și cu ocazia încetării activității.
Registrul-inventar se completează prin înscrierea tuturor elementelor inventariate, element
cu element, sau prin preluarea totalurilor din listele de inventariere a elementelor grupate după
natura lor, potrivit opțiunii persoanei respective. În acest caz, listele de inventariere se anexează la
Registrul-inventar.
Registrele de contabilitate se utilizează în strictă concordanță cu destinația acestora și se
prezintă în mod ordonat și astfel completate, încât să permită în orice moment identificarea și
controlul operațiunilor economico-financiare efectuate.
Contabilitatea în partidă simplă se ține în limba română și în moneda națională. Orice
operațiune economico-financiară se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care
stă la baza evidențierii în contabilitatea în partidă simplă, dobândind astfel calitatea de document
justificativ.
În documentele financiar-contabile nu sunt admise ștersături, modificări sau alte asemenea
procedee, și nici lăsarea de spații libere între operațiunile înscrise în acestea sau file lipsă. Erorile
se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau a cifrei greșite, pentru ca acestea să poată fi citite,
iar deasupra lor se scrie textul corect sau cifra corectă. Corectarea se face pe toate exemplarele
113
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
documentului financiar-contabil și se confirmă prin semnătura persoanei care a întocmit/corectat
documentul, menționându-se și data efectuării corecturii.
În cazul documentelor justificative la care nu se admit corecturi, cum sunt cele pe baza
cărora se primește, se eliberează sau se justifică numerarul, ori al altor documente pentru care
normele de utilizare prevăd asemenea restricții, documentul întocmit greșit se anulează și se
păstrează sau rămâne în carnetul respectiv.
Înscrierea datelor în documente se face cu cerneală, cu pastă de pix sau prin utilizarea
sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, după caz38.
Elementele patrimoniale se evidențiază în contabilitate la valoarea de intrare, respectiv la
cost de achiziție, de producție sau la prețul pieței, în baza documentelor justificative care atestă
dobândirea acestora.
Principalele documente utilizate financiar – contabile urilizate în conducerea contabilității
în partidă simplă sunt:
- Fișa mijlocului fix;
- Factura;
- Aviz de însoțire a mărfii;
- Listă de inventariere;
- Chitanță;
- Chitanță pentru operațiuni în valută;
- Dispoziția de plată/încasare către casierie;
- Statul de salarii.
Evidența imobilizărilor corporale (mijloace fixe) se ține cu ajutorul Fișei mijlocului fix.
Operațiunile efectuate în valută se evidențiază în contabilitate în moneda națională,
utilizându-se cursul de schimb valutar de la data efectuării operațiunii. Prin curs de schimb de la
data efectuării operațiunii se înțelege cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca
Națională a României, din ultima zi bancară anterioară operațiunii, disponibil ca informație la
momentul efectuării operațiunii (încasare, plată, emitere de documente). Sumele aferente
operațiunilor în valută se înregistrează în Registrul-jurnal de încasări și plăți în lei, cu menționarea
în coloana de explicații a valorii în valută.
Persoanele care conduc contabilitatea în partidă simplă pot folosi și alte formulare
prevăzute în mod expres de acte normative care reglementează activități economice specifice
(agricultură, exploatarea masei lemnoase, jocuri de noroc etc.).

38
***OMFP nr. 170/2015 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind contabilitatea în partidă
simplă, publicat în Monitorul Oficial nr. 139, din 24 februarie 2015, cu modificările și completările ulterioare
114
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Persoanele care conduc contabilitatea în partidă simplă au obligația să păstreze în arhiva
lor registrele de contabilitate și documentele justificative care au stat la baza evidențierii
operațiunilor economico-financiare în contabilitatea în partidă simplă. Termenul de păstrare a
Registrului-jurnal de încasări și plăți și a Registrului-inventar este de 10 ani.
Documentele justificative utilizate de persoanele care conduc contabilitatea în partidă
simplă se păstrează pe o perioadă de 5 ani, cu excepția statelor de salarii care se păstrează 50 de
ani. Documentele justificative care atestă proveniența unor bunuri cu durată de utilizare mai mare
decât 5 ani se păstrează pe perioada de utilizare a bunurilor.
Persoanele persoanele fizice şi asocierile fără personalitate juridică ale căror venituri
sunt supuse impozitului pe venit în conformitate cu prevederile Legii 227/2015 privind Codul
fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, al căror venit net anual este determinat în sistem
real, care optează pentru ținerea evidenței contabile pe baza regulilor contabilității în partidă
dublă organizează şi conduc contabilitatea proprie în baza reglementărilor contabile în vigoare,
aplicabile operatorilor economici, până la nivel de balanță de verificare, fără a întocmi situații
financiare anuale.
Persoanele care conduc evidența contabilă pe baza regulilor contabilității în partidă simplă
pot trece la conducerea contabilității în partidă dublă de la începutut exercițiului financiar ulterior
celui în care au decis aceasta trecere. Sunt preluate pe baza inventarului şi a informațiilor privind
creanțele şi datoriile, ca solduri inițiale, la începutul exercițiului financiar pentru care au optat să
treacă la conducerea contabilității în partidă dublă, sumele din documentele întocmite pentru
ținerea contabilității în partidă simplă, respectiv din:
- Registrul‐inventar;
- Registrul‐jurnal de încasări şi plăți;
- Fişa mijlocului fix;
- Extras de cont;
- Alte documente.
Deschiderea conturilor de imobilizări, stocuri, creanțe, disponibilități băneşti şi datorii, în
vederea preluării în contabilitatea în partidă dublă a acestor elemente, se efectuează cu ajutorul
contului 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților". Prin excepție de la funcțiunea contului 455
"Sume datorate acționarilor/asociaților" prezentată în reglementările contabile în vigoare,
aplicabile operatorilor economici, la trecerea de la contabilitatea în partidă simplă la contabilitatea
în partidă dublă se efectuează următoarele înregistrări:
- în creditul contului 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților" se înregistrează
soldurile conturilor de natura activelor (imobilizări, stocuri, creanțe, disponibilități
băneşti);
115
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
- în debitul contului 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților" se înregistrează
soldurile conturilor de natura datoriilor.
Diferența dintre valoarea activelor şi valoarea datoriilor din contul 455 "Sume datorate
acționarilor/asociaților" se va reflecta în soldul acestuia, astfel:
- sold creditor ‐ când valoarea activelor este mai mare decât valoarea datoriilor;
- sold debitor ‐ când valoarea activelor este mai mică decât valoarea datoriilor.

Deschiderea conturilor de imobilizări, stocuri, creanțe, disponibilități banești, în vederea


preluării în contabilitatea în partidă dublă a acestor elemente:
1 % = 455 Y
Clasa 2 Imobilizări „Sume datorate X
Clasa 3 Stocuri acționarilor/asociaților” X
Clasa 4 Creanțe X
Clasa 5 Trezorerie X

Deschiderea conturilor de datorii, în vederea preluării în contabilitatea în partidă dublă a


acestor elemente:
2 455 = % Z
„Sume datorate Datorii X
acționarilor/asociaților” Clasa 1 Capitaluri X
Clasa 4 Terți X
Clasa 5 Trezorerie X

Teme de verificare
TV 7.1. Organizarea contabilității în partidă simplă
1. Prezentați categoriile de personae care aplică reglementările privind contabilitatea în
partidă simplă.

Răspuns:

7.2 Reguli fiscale și obligații declarative


Persoane fizice şi asocierile fără personalitate juridică pentru care venitul net anual se
stabilește în sistem real, în baza datelor din contabilitate, au obligația să completeze Registrul de
evidență fiscală. Contribuabilii care realizează venituri din activități independente pentru care
venitul net anual se stabilește pe baza normelor de venit au obligația să completeze în Registrul de
evidență fiscală numai partea referitoare la venituri.

116
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Contribuabilii care realizează venituri din drepturi de proprietate intelectuală pot completa
în Registrul de evidență fiscală numai partea referitoare la venituri sau își pot îndeplini obligațiile
declarative direct pe baza documentelor emise de plătitorul de venit. Contribuabilii care realizează
venituri din drepturi de proprietate intelectuală și au optat pentru stabilirea impozitului ca impozit
final (pentru determinarea venitului net în sistem real) nu au obligația de completare a Registrului
de evidență fiscală. În cazul în care activitatea se desfășoară în cadrul unei asocieri, obligațiile
referitoare la Registrul de evidență fiscală îi revin asociatului desemnat care răspunde pentru
îndeplinirea obligațiilor asociației față de autoritățile publice.
Registrul de evidență fiscală are ca scop înscrierea informațiilor care stau la baza
determinării venitului net anual/pierderii nete anuale cuprins/cuprinse în Declarația privind venitul
realizat din România. Registrul se completează anual cu totalul veniturilor și totalul cheltuielilor
efectuate în scopul realizării acestora, în anul curent, pentru întreaga perioadă de activitate
desfășurată în anul fiscal precedent, până la data depunerii Declarației privind venitul realizat din
România.
Înregistrarea venitului brut anual în Registrul de evidență fiscală se efectuează în funcție
de natura activității, pe fiecare sursă din cadrul fiecărei categorii de venit. Constituie venit brut
anual totalul veniturilor în bani și în natură realizate în cadrul unui an fiscal. Evaluarea veniturilor
în natură se efectuează la prețul pieței sau la prețul stabilit prin expertiză, în funcție de locul și la
data primirii acestora. TVA colectată nu reprezintă venit și nu se înregistrează în Registrul de
evidență fiscală.
Cheltuielile deductibile anual se evidențiază în Registrul de evidență fiscală, după caz, în
funcție de natura acestora, pe fiecare sursă din fiecare categorie de venit, astfel încât să corespundă
cu cele înscrise în Declarația privind venitul realizat din România.
Registrul de evidență fiscală se păstrează la domiciliul fiscal al contribuabilului/sediul
asocierii, fie în formă scrisă, fie în format electronic39.

7.2.1 Modalități de stabilire a venitului net


Stabilirea venitului net anual din activități independente, determinat în sistem real, pe baza
datelor din contabilitate ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile efectuate în scopul
realizării de venituri, cu excepția situațiilor în care:
- contribuabilii realizează venituri în baza contractelor de activitate sportivă;
- contribuabilii care au obligația de a stabili venitul net anual pe baza normelor de
venit.

39
***OMFP nr. 3254/2017 privind Registrul de evidență fiscală pentru persoanele fizice, contribuabili
potrivit titlului IV din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal publicat în Monitorul Oficial nr. 10 din 5 ianuarie 2018
117
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
Venitul brut cuprinde:
 sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură din desfășurarea
activității;
 veniturile sub formă de dobânzi din creanțe comerciale sau din alte creanțe
utilizate în legătură cu o activitate independentă;
 câștigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate într-o
activitate independentă, exclusiv contravaloarea bunurilor rămase după încetarea
definitivă a activității;
 veniturile din angajamentul de a nu desfășura o activitate independentă sau de a
nu concura cu o altă persoană;
 veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plată apărute în legătură cu o
activitate independentă;
 veniturile înregistrate de casele de marcat cu memorie fiscală, instalate ca aparate
de taxat pe autovehiculele de transport persoane sau bunuri în regim de taxi.
Condițiile generale pe care trebuie să le îndeplinească cheltuielile efectuate în scopul
desfășurării activității independente, pentru a putea fi deduse, în funcție de natura acestora, sunt:
 să fie efectuate în cadrul activităților independente, justificate prin documente;
 să fie cuprinse în cheltuielile exercițiului financiar al anului în cursul căruia au fost
plătite, etc.
În cazul contribuabililor care realizează venituri din activități independente, altele decât
venituri din profesii liberale, venitul net anual se determină pe baza normelor de venit de la locul
desfășurării activității.
Norma de venit pentru fiecare activitate desfășurată de contribuabil, stabilită anual de
Direcțiile generale regionale ale finanțelor publice, respectiv a municipiului București, nu poate fi
mai mică decât salariul de bază minim brut pe țară garantat în plată, în vigoare la momentul
stabilirii acesteia, înmulțit cu 12. În cazul în care un contribuabil desfășoară o activitate inclusă în
nomenclatorul activităților pentru care venitul net se poate determina pe baza normelor anuale de
venit și o altă activitate independentă, venitul net anual se determină în sistem real, pe baza datelor
din contabilitate.
Contribuabilii pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit și care în
anul fiscal anterior au înregistrat un venit brut anual mai mare decât echivalentul în lei al sumei de
100.000 euro, începând cu anul fiscal următor au obligația determinării venitului net anual în
sistem real. Contribuabilii care obțin venituri din activități independente, impuși pe bază de norme
de venit, au dreptul să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real. Opțiunea de a

118
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
determina venitul net în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, este obligatorie pentru
contribuabil pe o perioadă de 2 ani fiscali consecutivi și se consideră reînnoită pentru o nouă
perioadă dacă contribuabilul nu solicită revenirea la sistemul anterior.
Persoanele care realizează venituri din activități independente pentru care venitul net anual
se stabilește pe baza normelor de venit au obligația stabilirii impozitului anual datorate prin
aplicarea cotei de 10% asupra normei anuale de venit, impozitul fiind final. Plata impozitului anual
datorat se efectuează la bugetul de stat, până la data de 15 martie inclusiv a anului următor celui
de realizare a venitului.
Printre cazurile particulare:
Contribuabilii care realizează venituri în baza contractelor de activitate sportivă, încheiate
potrivit Legii educației fizice și sportului nr. 69/2000, cu modificările și completările ulterioare,
datorează impozit pe venit, impozitul fiind final. Plătitorii veniturilor, persoane juridice sau alte
entități care au obligația de a conduce evidență contabilă au și obligația de a calcula, de a reține și
de a plăti impozitul corespunzător sumelor plătite prin reținere la sursă. Impozitul se calculează
prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut și se reține la sursă, de către plătitorii de venituri,
la momentul plății venitului. Impozitul calculat și reținut reprezintă impozit final și se plătește la
bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Veniturile din drepturi de proprietate intelectuală provin din drepturi de autor și drepturi
conexe dreptului de autor, inclusiv din crearea unor lucrări de artă monumentală, brevete de
invenție, desene și modele, mărci și indicații geografice, topografii pentru produse
semiconductoare și altele asemenea. Contribuabilii care realizează venituri din drepturi de
proprietate intelectuală datorează impozit pe venit, impozitul fiind final.
Venitul net din drepturile de proprietate intelectuală, inclusiv din crearea unor lucrări de
artă monumentală, se determină de către plătitorii venitului, persoane juridice sau alte entități care
au obligația de a conduce evidență contabilă, prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor
determinate prin aplicarea cotei forfetare de 40% asupra venitului brut. Impozitul se calculează
prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului net și se reține la sursă, de către plătitorii de venituri,
la momentul plății veniturilor. Impozitul calculat și reținut reprezintă impozit final și se plătește la
bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Contribuabilii care obțin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru
determinarea venitului net în sistem real.
Persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor din derularea
unui număr mai mare de 5 contracte de închiriere, precum si cei care obțin venituri din închirierea
în scop turistic a unui număr mai mare de 5 camere de închiriat, situate în locuințe proprietate
personală califică aceste venituri în categoria venituri din activități independente, începând cu anul
119
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
fiscal următor. De la data producerii evenimentului, respectiv de la data depășirii numărului de 5
camere de închiriat, și până la sfârșitul anului fiscal, determinarea venitului net se realizează în
sistem real, potrivit regulilor de stabilire prevăzute în categoria venituri din activități independente.
7.2.2 Obligații privind declararea și plata impozitului pe venit
Contribuabilii, care desfășoară activitate, în cursul anului fiscal, în mod individual sau într-
o formă de asociere fără personalitate juridică, sunt obligați să depună la organul fiscal competent
declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice,
pentru venitul estimat a se realiza în fiecare an fiscal, indiferent dacă în anul fiscal anterior au
înregistrat pierderi, până la data de 15 martie inclusiv a fiecărui an. Fac excepție contribuabilii care
realizează venituri pentru care impozitul se reține la sursă. Începerea unei activități în cursul anului
fiscal generează obligația depunerii declarației unice în termen de 30 de zile de la data producerii
evenimentului. Obligativitatea depunerii Declarației unice există indiferent dacă persoanele
determină venitul net pe bază de norme de venit, determină cheltuielile se determină în sistem
forfetar sau au optat pentru determinarea venitului net în sistem real. De asemenea, contribuabilii
enumerați au obligația estimării venitului net anual pentru anul fiscal curent, în vederea stabilirii
impozitului anual estimat și a contribuțiilor sociale. Impozitul se determină de către contribuabil
prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului net anual estimat considerat venit impozabil, iar plata
se efectuează la bugetul de stat, până la data de 15 martie inclusiv a anului următor celui de
realizare a venitului.
Pentru plata cu anticipație a impozitului pe venitul anual estimat se acordă o bonificație.
Nivelul bonificației și termenele de plată cu anticipație se stabilesc prin legea anuală a bugetului
de stat. Valoarea bonificației nu intră în baza de calcul al impozitului pe venit.
Teme de verificare
TV 7.2. Reguli fiscale și obligații declarative
1. Caracterizați cazurile particulare privind modalitățile de stabilire a venitului net.

Răspuns:

7.3 Răspunsuri la temele de verificare


TV 7.1. Organizarea contabilității în partidă simplă

120
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
1. Prezentați categoriile de personae care aplică reglementările privind contabilitatea în
partidă simplă.
Reglementările contabile privind contabilitatea în partidă simplă se aplică de către
următoarele categorii de persoane:
C. persoanele fizice şi asocierile fără personalitate juridică ale căror venituri sunt supuse
impozitului pe venit în conformitate cu prevederile Legii 227/2015 privind Codul fiscal,
cu modificările şi completările ulterioare, al căror venit net anual este determinat în
sistem real, pe baza datelor din contabilitate, fiind obținut din următoarele surse:
4. activități independente;
5. cedarea folosinței bunurilor, inclusiv închirierea de imobile/apartamente/camere,
de către persoane fizice care desfășoară activități producătoare de venit și al căror
venit net anual este determinat în sistem real;
6. activități agricole, silvicultură şi piscicultură.
D. persoanele sau entitățile care, prin actul normativ de înființare, prin legi speciale sau
prin alte acte normative, au obligația ținerii contabilității în partidă simplă, cu excepția
persoanelor juridice fără scop patrimonial.
TV 7.2. Reguli fiscale și obligații declarative
1. Caracterizați cazurile particulare privind modalitățile de stabilire a venitului net.
Contribuabilii care realizează venituri în baza contractelor de activitate sportivă, încheiate
potrivit Legii educației fizice și sportului nr. 69/2000, cu modificările și completările ulterioare,
datorează impozit pe venit, impozitul fiind final. Plătitorii veniturilor, persoane juridice sau alte
entități care au obligația de a conduce evidență contabilă au și obligația de a calcula, de a reține și
de a plăti impozitul corespunzător sumelor plătite prin reținere la sursă. Impozitul se calculează
prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut și se reține la sursă, de către plătitorii de venituri,
la momentul plății venitului. Impozitul calculat și reținut reprezintă impozit final și se plătește la
bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Veniturile din drepturi de proprietate intelectuală provin din drepturi de autor și drepturi
conexe dreptului de autor, inclusiv din crearea unor lucrări de artă monumentală, brevete de
invenție, desene și modele, mărci și indicații geografice, topografii pentru produse
semiconductoare și altele asemenea. Contribuabilii care realizează venituri din drepturi de
proprietate intelectuală datorează impozit pe venit, impozitul fiind final.
Venitul net din drepturile de proprietate intelectuală, inclusiv din crearea unor lucrări de
artă monumentală, se determină de către plătitorii venitului, persoane juridice sau alte entități care
au obligația de a conduce evidență contabilă, prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor
determinate prin aplicarea cotei forfetare de 40% asupra venitului brut. Impozitul se calculează
prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului net și se reține la sursă, de către plătitorii de venituri,
la momentul plății veniturilor. Impozitul calculat și reținut reprezintă impozit final și se plătește la
bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Contribuabilii care obțin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru
determinarea venitului net în sistem real.
Persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor din derularea
unui număr mai mare de 5 contracte de închiriere, precum si cei care obțin venituri din închirierea
în scop turistic a unui număr mai mare de 5 camere de închiriat, situate în locuințe proprietate
personală califică aceste venituri în categoria venituri din activități independente, începând cu anul
fiscal următor. De la data producerii evenimentului, respectiv de la data depășirii numărului de 5
camere de închiriat, și până la sfârșitul anului fiscal, determinarea venitului net se realizează în
sistem real, potrivit regulilor de stabilire prevăzute în categoria venituri din activități independente.

121
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
7.4 Teste grilă
1. Trecerea de la contabilitatea contabilitatea în partidă simplă la contabilitatea în partidă
dublă se realizează cu ajutorul contului:
a. 456
b. 1011
c. 455
d. 1012
2. Registrele obligatorii în cazul organizării contabilității în partidă simplă sunt:
a. Registrul jurnal
b. Registrul inventar
c. Registrul jurnal de încasări și plăți

7.5 Bibliografie

1. Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017)
Introducere în contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Editura Tipo Moldova, Iaşi, pag. 91
2. Rentrop & Straton (2019), Contabilitatea HORECA, Editura Rentrop & Straton, București
3. ***OMFP nr. 170/2015 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind contabilitatea în
partidă simplă, publicat în Monitorul Oficial nr. 139, din 24 februarie 2015, cu modificările
și completările ulterioare
4. ***OMFP nr. 3254/2017 privind Registrul de evidență fiscală pentru persoanele fizice,
contribuabili potrivit titlului IV din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal publicat în
Monitorul Oficial nr. 10 din 5 ianuarie 2018
5. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare
6. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare

122
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019

BIBLIOGRAFIE GENERALĂ:
1. Brabete, V., Mihai, M., Drăgan, C. (2017) Contabilitatea activităților de comerț, turism și
alimentație publică, Editura Universitaria, Craiova
2. Deaconu, S.C. (2012), Particularități ale contabilității entităților, Editura C.H. Beck, București
3. Horomnea E., Budugan D., Georgescu I., Istrate, C., Pavaloaia L., Rusu, A. (2017)
Introducere în contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Editura Tipo Moldova, Iaşi
4. Istrate, C. (2016), Contabilitatea nu-i doar pentru contabili, Editura Evrika Publishing,
București
5. Mateș, O., Bunget, O. coord. (2017) Contabilitate aprofundată, Editura Eurostampa,
Timișoara
6. Popa, A.F. coord (2019), Contabilitatea altor tipuri de entități, Ediția a II-a, revizuită, Editura
CECCAR, București
7. Raffournier, B., Walton, P., Haller. A. (2003), International Accounting, London: Thomson
Learning
8. Rentrop & Straton (2019), Contabilitatea HORECA, Editura Rentrop & Straton, București
9. Toma, C. (2018), Contabilitate financiarǎ, Ediția a III-a, revizuitǎ și adǎugitǎ, Editura
TipoMoldova, Iași
10. ***Ordin nr. 3659/2018 pentru aprobarea Instrucțiunilor de aplicare unitară a prevederilor
art. 291 alin. (2) lit. e) și alin. (3) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat
în: Monitorul Oficial nr. 1037 din 6 decembrie 2018
11. ***Ordonanţa nr. 2/2018 privind pachetele de servicii de călătorie şi serviciile de călătorie
asociate, precum şi pentru modificarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial,
Partea I nr. 728 din 23 august 2018
12. ***OMFP nr. 3254/2017 privind Registrul de evidență fiscală pentru persoanele fizice,
contribuabili potrivit titlului IV din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal publicat în
Monitorul Oficial nr. 10 din 5 ianuarie 2018
13. ***Legea nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi publicată în Monitorul
Oficial nr. 812 din 14 octombrie 2016, cu modificările și completările ulterioare.
14. ***OMFP nr. 170/2015 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind contabilitatea în
partidă simplă, publicat în Monitorul Oficial nr. 139, din 24 februarie 2015, cu modificările
și completările ulterioare
15. ***Legea nr. 37/2015 privind clasificarea fermelor şi exploataţiilor agricole, publicată în
Monitorul Oficial, nr. 172 din 12 martie 2015, cu modificările și completările ulterioare
16. ***Legea 70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare privind operaţiunile de încasări şi
plăţi în numerar, publicată în Monitorul Oficial, Nr. 242 din 9 aprilie 2015
17. ***Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial, nr. 688 din
10.09.2015, cu modificările şi completările ulterioare
18. *** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014, cu
modificările şi completările ulterioare
19. ***Ordinul nr. 65/2013 pentru aprobarea Normelor metodologice privind eliberarea
certificatelor de clasificare a structurilor de primire turistice cu funcţiuni de cazare şi
alimentaţie publică, a licenţelor şi brevetelor de turism, publicat în Monitorul Oficial, Partea
I nr. 353 din 14 iunie 2013
20. ***Ordonanţă de urgenţă nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către
persoanele fizice autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile familiale, publicată
în Monitorul Oficial nr. 328 din 25 aprilie 2008
21. ***Ordonanță de urgență nr. 28/1999 privind obligația operatorilor economici de a utiliza
aparate de marcat electronice fiscal, republicată și modificată, ultima modificare prin Legea
nr. 136/2019, publicată în Monitorul Oficial nr. 587 din 17 iulie 2019

123
Contabilitate aplicată Mihai Carp, 2019
22. ***Legea 1/2000 pentru reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole și
celor forestiere, solicitate potrivit prevederilor Legii fondului funciar nr. 18/1991 și ale Legii
nr. 169/1997, publicată în Monitorul Oficial nr. 8 din 12 ianuarie 2000, cu modificările ți
completarile ulterioare
23. ***Hotărâre de Guvern nr.843/1999 privind încadrarea pe tipuri a unităţilor de alimentaţie
publică neincluse în structurile de primire turistice, publicata Monitorul Oficial nr. 510/1999
24. ***Legea nr. 36/1991 privind societăţile agricole şi alte forme de asociere în agricultură,
publicată în Monitorul Oficial nr. 97 din 6 mai 1991, cu modificările şi completările ulterioare
25. ***Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ȋn Monitorul Oficial al României, Partea I,
nr. 454 din 18/06/2008, cu modificările şi completările ulterioare
26. *** Legea nr. 31/1990 privind societăţile, republicată în Monitorul Oficial al României nr.
1066/17.11.2004, cu modificările şi completările ulterioare

124