Sunteți pe pagina 1din 90

CONTABILITATEA STOCURILOR

CAPITOLUL I
Delimitări şi structuri privind stocurile

1.1.Definiţii şi structuri de stocuri


Stocurile şi producţia în curs de execuţie reprezintă, după caz, bunurile
materiale, lucrări, şi servicii destinate să fie consumate la prima lor utilizare, să
fie vândute în situaţia în care au starea de marfă sau produse rezultate din
prelucrarea, precum şi producţia în curs de execuţie aflată sub forma producţiei
neterminate.
În contabilitatea financiară a intreprinderii stocurile sunt clasificate şi
delimitate în funcţie de patru criterii: fizic, destinaţia, faza ciclului de
exploatare şi locul de creare a gestiunilor.
Corespunzător acestor criterii sunt individualizate următoarele structuri:
a) materiile prime, care participă direct la fabricarea şi se regăsesc în
produsul finit integral sau partial, fie în starea lor iniţiala, fie transformată.
b) Materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare,
combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, seminţele şi
materialul de plantat, furajele şi alte materiale consumabile care participă
indirect sau ajută activitatea de exploatare fară a se regăsi, de regulă, în
produsul rezultat;
c) Produsele sub formă:
 semifabricatelor, prin care se înteleg produsele al căror proces
tehnologic a fost terminat într-o secţie şi care trec în continuare în
procesul tehnologic al altei secţii sau se livrează terţilor.
 Produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime
fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări
ulterioare în cadrul unităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau
expediate direct clienţilor.
 Rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile.
d) animale care nu au îndeplinit condiţiile pentru a fi trecute la animale
adulte, animalele şi păsari la îngrăsat pentru a fi valorificate, coloniile de
albine, precum şi animalele pentru producţie-lână, lapte şi blană.
e) Ambalajele(cu excepţia ambalajelor de natura obiectelor de inventar
şi mijloacelor fixe) de transport refolosibile care insoţesc bunurile în procesul
circulaţiei lor (recuperabile facturate consemnate distinct care circulă prin
restituire sau incluse în preţul mărfii şi care se pot valorifica sau nu după
utilizare)
f) Mărfurile, respectiv bunurile pe care întreprinderea le cumpară în
vederea vânzării.
CONTABILITATEA STOCURILOR

g) Productia în curs de fabricaţie reprezintă materiile prime care nu au


trecut prin toate stadiile de fabricaţie, produsele nesupuse probelor şi recepţiei
tehnice sau necompletate în întregime, precum şi lucrările şi serviciile în curs
de execuţie sau neterminate;
În cadrul stocurilor se include şi bunurile aflate în custodie, pentru
prelucrare sau în consignaţie la terţi, care se inregistrează distinct în
contabilitate pe categorii de stocuri.
În contabilitatea din tara noastră, în sfera stocurilor se include şi
materialele de natura obiectelor de inventar şi baracamente. Obiectele de
inventar sunt bunuri cu o valoare mai mică decat limita prevazuta de lege pentru
a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu durată
mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum şi bunurile asimilate
acestora (echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, imbrăcamintea
specială, sulele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele şi verificatoarele cu
destinaţia specială, modelele, ştanţele, matriţele şi alte obiecte asimilate).
Potrivit art.12 din Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată, modificată
şi completată prin Ordonanţa Guvernului nr.61/2001, deţinerea, cu orice titlu, de
bunuri materiale, titluri de valoare, numerar, alte drepturi şi obligaţii, precum şi
efectuarea de operaţiunii economice fară să fie inregistrate în contabilitate sunt
interzise.
În aplicarea acestor prevederi este necesar să se asigure.
a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în unitate şi
înregistrarea lor la locurile de depozitare. Bunurile matariale primite pentru
prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţionează şi înregistrează în
contabilitate în afara bilanţului.
b) În situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care
se dovedesc a fi in mod cert în proprietatea unităţii, se procedează astfel:
-bunuri sosite fară factură se inregistrează ca intrări în gestiune atat la
locul de depozit cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor
însoţitoare.
-bunuri sosite şi nerecepţionate se inregistrează distinct în contabilitate ca
intrare în gestiune.
c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se
înregistrează ca ieşiri din unitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia,
astfel:
-bunurile vândute şi nelivrate se inregistreză distinct în gestiune, iar în
contabilitate în conturi în afara bilanţului.
-bunuri livrate, dar nefacturate, se înregistrează cu iesiri din gestiune atât
la locurile de depozitare cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care
confirma ieşirea din gestiune potrivit legii.

2
CONTABILITATEA STOCURILOR

c)bunuri aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de


proprietate se înregistrează la intrarea şi, respectiv, la ieşirea, atât din gestiune,
cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
În raportul de la locul de creare a gestiunilor, structurile de stocuri
prezentate mai sus se grupează în: stocuri aflate în depozitele întreprinderii,
stocuri în curs de aprovizionare sau sosite şi nerecepţionate, stocuri sosite
fară factură, stocuri livrate dar nefacturate, stocuri facturate dar nelivrate,
stocuri aflate la terţi.
Corespunzător criteriilor de clasificare prezentate mai sus sunt
individualizate doua structuri informaţionale de bază: structura financiară
standardizată şi structura internă sau de gestiune.
Structura fianciară standardizată este proprie gestiunii şi contabilitaţii
financiare a întreprinderii şi operează cu doua criterii: destinaţia şi faza ciclului
de exploatare. Interesul informational este cel al finanţării pe termen scurt,
calculării şi analizei mecanismului fondului de rulment, bugetarea activităţii de
exploatare şi gestionarea activităţii de trezorerie.Din punct de vedere
metodologic, o asemenea structură se realizează şi se identifică prin conturile
grupă sau principalele din Planul de conturi general simbolizate cu doua cifre,
sintetice de gradul I sau divizionare, simbolizate cu trei cifre şi sintetice de
gradul II sau subdivizionare, simbolizate cu patru cifre.
Structura internă sau de gestiune, necesară, dar nestandardizată, este
opozabila contabilităţii interne de gestiune. Ea operează cu celelalte două
criterii: fizic şi locul de creare a gestiunilor şi se delimitează prin conturile
analitice de stocuri corespunzatoare sortimentelor şi gestiunilor (depozitelor
create ca entităţi gestionare repartizate în raspunderea unor persoane fizice).
Modelul de contabilitate a stocurilor în Romania adoptat în cadrul
reformei este conceput în condiţiile în care ambele structuri informaţionale sunt
realizate prin contabilitatea financiară. O asemenea opţiune are motivaţia nevoii
de a asigura în primul rând, deocamdată în perioada de tranziţie, printr-un
sistem standardizat, obligatoriu, evidenţa şi controlul integrităţii stocurilor.

1.2.Analiza şi funcţionarea conturilor

Evidenţa constituirii şi mişcarii stocurilor şi a producţiei în curs de


execuţie se realizează prin conturile ce formeză conţinutul clasei a 3-a din
Planul de conturi general, denumită “Conturi de stocuri şi producţie în curs
de execuţie”
30 STOCURI DE MATERII PRIME ŞI MATERIALE
301 Materii prime
302Materiale consumabile
303 Materiale de natura obiectelor de inventar
3
CONTABILITATEA STOCURILOR

308 Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale


33 PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE
331Produse în curs de execuţie
332Lucrări şi servicii în curs de execuţie
34PRODUSE
341Semifabricate
345Produse finite
346Produse reziduale
348 Diferenţe de preţ la produse
35STOCURI AFLATE LA TERŢI
351Materii şi materiale aflate la terţi
354Produse aflate la terţi
356 Animale aflate la terţi
357Mărfuri în custodie sau consignaţie la terţi
358 Ambalaje aflate la terti
36 ANIMALE
361 Animale şi păsări
368 Diferenţe de preţ la animale
37 MARFURI
371 Mărfuri
378 Diferenţe de preţ la mărfuri
38 AMBALAJE
381 Ambalaje
388 Diferenţe de preţ la ambalaje
39PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ŞI
PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE
391Provizioane pentru deprecierea materiilor prime
392 Provizioane pentru deprecierea materialelor consumabile
393 Provizioane pentru producţia în curs de execuţie
394 Provizioane pentru deprecierea produselor
395 Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi
396Provizioane pentru deprecierea animalelor
397 Provizioane pentru deprecierea mărfurilor
398 Provizioane pentru deprecierea ambalajelor
Sunt conturi de bilanţ sau inventar, ele furnizează informaţia de reflectare
şi control gestionar privind situaţia şi mişcarea stocurilor şi comenzilor în curs
de execuţie. Soldul lor debitor este preluat în activul bilanţului.

1.3 Costul stocurilor

4
CONTABILITATEA STOCURILOR

Preţul de înregistrare în conturi, corespunzător valorii contabile de


intrare a stocurilor şi producţiei în curs de execuţie, este egal cu costul de
achiziţie pentru bunurile procurate din afară şi costul de producţie pentru
bunurile obţinute din producţia proprie.
Conţinutul şi funcţia contabilă a conturilor de stocuri se diferentiază în
raport de metoda inventarului permanent sau intermitent,folosită pentru
evidenţa mişcării stocurilor.Astfel, în cazul folosirii metodei inventarului
permanent conturile de stocuri şi comenzi în curs de execuţie se debitează cu
intrările de valori materiale şi se creditează cu ieşirile de valori materiale.
În cazul utilizării metodei inventarului intermitent, conturile
înregistrează numai stocurile de valori materiale şi producţie în curs de execuţie.
Astfel, la închiderea exerciţiului financiar, în debitul conturilor se înregistrează
stocurile de la sfârşitul perioadei, determinate prin inventariere, iar la
deschiderea exerciţiului, în credit, stocurile de la începutul perioadei preluate în
categoria cheltuielilor, pentru perioada urmatoare de gestiune, în cazul
materialelor şi mărfurilor, şi ca venituri, în cazul produselor şi producţiei în curs
de fabricaţie. Rulajul intrărilor şi ieşirilor se inregistrază direct prin debitul,
respectiv creditul conturilor de cheltuieli în cazul materialelor şi a mărfurilor şi
de venituri, în cazul produselor, lucrărilor şi serviciilor.
În cazul în care evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a stocurilor se
face la preţuri prestabilite (standard), conturilor de stocuri li se asociază conturi
distincte care inregistrează diferenţele de preţ fată de costul de achiziţie sau
costul de producţie. Soldul conturilor reprezintă diferenţele de preţ aferente
bunurilor economice existente în stoc în gestiunea întreprinderii. O asemenea
modalitate de funcţionare impune înregistrarea în roşu a diferenţelor dacă
preţurile prestabilite sunt mai mari decât costul de achiziţie sau de producţie,
după caz şi în negru în situaţia inversă.
Dacă nu se acceptă mecanismul de înregistrare roşu-negru, conturile de
diferenţe înregistrează în debit diferenţele în plus aferente stocurilor intrate în
gestiune şi diferenţele de preţ în minus aferente stocurilor ieşite din gestiune. În
creditul conturilor se reflectă diferenţele de preţ în minus aferente stocurilor
intrate în gestiune şi diferenţele în plus corespunzatoare stocurilor ieşite din
gestiune.
De asemenea, în cadrul clasei s-a creat o grupă distinctă de
conturi:39”Provizioane, pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs
de execuţie”. Cu ajutorul acestor conturi se ţine evidenţa provizioanelor pentru
deprecierea stocurilor. Sunt conturi de pasiv, în creditul lor se înregistrează
valoarea provizioanelor pentru depreciere, constituite pe seama cheltuielilor, în
debitul aceloraşi conturi se reflectă valoarea provizioanelor reluate prin
diminuare sau anulare. Soldul creditor al acestor conturi reprezintă valoarea
provizioanelor constituite prin prelevarea din rezultate.
5
CONTABILITATEA STOCURILOR

1.4 Contabilitatea operatiilor privind stocurile cumparate

1.4.1 Metoda inventarului permanent

Metoda inventarului permanent, constă în faptul că, în cursul


perioadei de gestiune, mişcările de stocuri se contabilizează prin debitarea şi
creditarea conturilor de stocuri, stabilindu-se de fiecare dată stocul nou, având
astfel în permanenţă informaţia privitoare la existenţa stocului. Din sondaje sau
inventarieri periodice se descoperă diferenţele sub formă de plusuri sau
minusuri, corectându-se stocul şi respectiv soldul contabil oferindu-se astfel şi
un control permanent al stocurilor.

A)Operaţii privind cumpărările de stocuri

În cursul exerciţiului, toate operaţiile privind cumpărările de materiale şi


mărfurile de la furnizori se înregistrează la costul de achiziţie în debitul
conturilor de stocuri în corespondenţă cu creditul conturilor de furnizori, dacă
aprovizionarea se face pe credit comercial, şi prin conturile de trezorerie dacă se
utilizează instrumente de plată imediată.

Exemplu: O societatea comercială a cumparat pe credit comercial


materii prime in valoare de 100.000 lei, iar cheltuielile cu trasportul înscrise în
factură de 10.000lei, TVA deductibilă este 19%
110.000lei 371 = 401 130900lei
Marfuri Furnizori
20900lei 4426
TVA-deductibilă
Documentul justificativ care a stat la baza înregistrării de mai sus este
”factura”. În cazul în care stocurile consemnate în factură fac parte din gestiuni
distincte, se constată diferenţa la recepţie, sau stocurile primite nu sunt însoţite
de documente de facturare, se întocmeşte “Nota de recepţie şi constatare de
diferenţe”
Cumpărările de stocuri implică anumite cheltuieli accesorii: cheltuieli de
transport, asigurarea transportului, onorarii intermediarului ce a facilitat
achiziţia.În principal aceste cheltuieli trebuie adăugate la preţul de achiziţie şi
contabilizate în debitul conturilor de stocuri, în cazul metodei inventarului
permanent şi în debitul contului 607”Cheltuieli privind marfurile”, în cazul
metodei inventarului intermitent.

6
CONTABILITATEA STOCURILOR

B)Operaţii privind ieşirea stocurilor

Consumul de materii prime şi materiale se inregistrează pe baza


“bonurilor de consum” sau a “fisei limită de consum”, formula contabilă fiind:
60 = 3
Cheltuieli cu materii prime Conturi de stocuri şi
materiale şi mărfuri
produţie în curs de execuţie

REMARCA. În aplicarea inventarului permanent este necesară, după


părearea noastră, adoptarea soluţiei proprii PCG francez. O asemenea soluţie se
bazează pe folosirea unui cont distinct înregistrării variaţiei stocurilor
cumpărate.Procedând astfel, se asigură informaţia necesară cunoaşterii
cheltuielilor privind stocurile cumpărate şi respectiv a cheltuielilor privind
stocurile consumate, relaţia dintre cele două categorii de cheltuieli este formată:
Cheltuieli privind = Cheltuieli privind +/- Variaţia stocurilor
stocurile consumate stocurile cumpărate cumpărate
cu (+) în situaţia în care stocurile finale s-au micsorat în raport cu stocurile
iniţiale, cu (-) în situaţia inversă.
Tipurile de înregistrări contabile posibile în cadrul acestei soluţii sunt:

a) cumpărări de stocuri:
60 = 401
Cheltuieli cu materii prime, Furnizori
materiale şi marfuri

b) recepţia stocurilor cumpărate


3 = 6XX
Conturi de stocuri Cheltuieli privind variaţia stocurilor

c) consumul de stocuri:
6XX = 3
Cheltuieli privind variaţia stocurilor Conturi de stocuri

1.4.2 Metoda inventarului intermitent

În cazul metodei inventarului intermitent, la deschiderea exerciţiului se


preiau la cheltuielile perioadei stocurile intrate reflectate în conturile din clasa a
7
CONTABILITATEA STOCURILOR

3-a “Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”. Pe baza listelor de


inventariere, înregistrarea este de tipul:
60 = 3
Cheltuieli cu materii prime, Conturi de stocuri şi producţie
materiale şi mărfuri în curs de execuţie
Cumpărări de stocuri efectuate în cursul perioadei se înregistrează prin
relaţia:
60 = 401
Cheltuieli cu materii prime, Furnizori
materiale şi mărfuri
4426
TVA-deductibilă
La sfârşitul perioadei, pe baza listelor de inventariere întocmite,
stocurile finale sunt reflectate prin formula contabilă:
3 = 60
Conturi de stocuri şi Cheltuieli cu materii prime,
producţie în curs de execuţie materiale şi mărfuri

Contabilitatea operaţiilor privind stocurile fabricate

Dacă se foloseşte metoda inventarului permanent, în cursul exerciţiului


pe baza “bonurilor de predare, transfer, restituire”, produsele recepţionate se
înregistrează la costul de producţie prin relaţia:
34 = 711
Produse Variaţia stocurilor
Înregistrarea de mai sus este valabilă şi în cazul folosirii metodei
inventarului intermitent, cu deosebire ca ea să se efectueze numai la finele
perioadei şi numai pentru stocurile finale de produse sau producţie în curs de
execuţie.
Ieşirea de produse prin vânzare, metoda inventarului permanent,
generează înregistrarea:
711 = 34
Variaţia stocurilor Produse
Reluarea producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei urmatoare
implică înregistrarea:
711 = 33
Variaţia stocurilor Producţia în curs de execuţie
În cazul în care se utilizează metoda inventarului intermitent, ciclul
complet de înregistrări se prezintă astfel:
a) decontarea asupra veniturilor stocurilor iniţiale de produse şi
producţiei în curs de execuţie:
711 = 33
Variaţia stocurilor Producţia în curs de execuţie
8
CONTABILITATEA STOCURILOR

34
Produse

b) preluarea la conturile de stocuri a produselor şi producţiei în curs de


execuţie consemnate la sfârşitul perioadei în “listele de inventariere”:
33 = 711
Producţia în curs de execuţie Variaţia stocurilor
34
Produse

1.5 Cazuri particulare

Comparativ cu metodologia generală de înregistrare a intrarilor şi


ieşirilor de stocuri, în contabilitatea internă intervin unele cazuri particulare. În
continuare se vor analiza aceste situaţii concrete.

1.5.1 Stocuri cumpărate fară facturi sosite

Pentru acest caz la închiderea exerciţiului “N”pentru bunurile sosite fără


factură, pe baza “Notei de recepţie şi constatare de diferenţe” se debitează
conturile de “Stocuri” şi se creditează contul 408”Funizori-facturi nesosite”.
La deschiderea exerciţiului “N+1” se stornează în negru înregistrarea de mai
sus. Ulterior, pe măsura sosirii facturii se debitează conturile de “Stocuri” şi se
creditează contul 401 “Furnizori”.
Se poate folosi şi varianta în care la primirea facturii se înregistrează
numai diferenţele între valoarea estimată în faza iniţiala şi cea înscrisă în
factură. Formula contabila intocmită este:

408 = 401
Furnizor-facturi nesosite Furnizori
3
Conturi de stocuri şi producţie
în curs de execuţie
4426 = 4428
TVA-deductibilă TVA-neexigibilă
Cele doua inregistrări pot fi reunite într-una singură, recapitulativă, caz
normal:
408 = 401
Furnizori-facturi nesosite Furnizori
3 4428
Conturi de stocuri şi producţie TVA-neexigibilă
9
CONTABILITATEA STOCURILOR

în curs de execuţie
4426
TVA-deductibilă
Dacă diferenţele privind valoarea stocurilor ar fi fost în minus se
înregistrau în creditul conturilor din clasa 3 “Conturi de stocuri şi producţie
în curs de execuţie”.
Dacă se foloseşte metoda intervalului intermitent, operaţiile privind
cumpărările de stocuri se inregistrează direct în debitul conturilor din grupa 60
“Cheltuieli cu materiile prime, materiale şi mărfuri” şi în creditul conturilor
40 “Furnizori şi conturi asimilate”.

1.5.2 Cumpărări de stocuri cu reduceri comerciale şi financiare

În literatura de specialitate şi în practica afacerilor sunt întâlnite


două categorii de reduceri de preţ:
-reduceri de natură comercială(sau reduceri comerciale), care au o influenţă
directă asupra mărimii nete a unei facturi;
-reduceri de natură financiară(sau reduceri financiare), care poartă
denumirea de sconturi, numite şi sconturi de decontare sau sconturi de casă.
În categoria reducerilor comerciale se includ: rabatul, remiza şi risturnul.
Rabatul reprezintă reducerea practicată, în mod exepţional, asupra
preţului de vânzare convenit anterior între furnizor şi client, ţinându-se cont de
unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comercializate, faţă
de clauzele prevăzute în contract.
Remiza este o reducere practicată, în mod excepţional asupra preţului
curent de vânzare, ţinându-se cont de volumul vânzărilor sau de importanţa
cumpărătorului în clientela vânzătorului. Remiza corespunde, în general, unui
procent aplicat asupra preţului brut, procent prevăzut în oferta de preţuri a
întreprinderii sau care rezultă din negociere între cei doi parteneri comerciali.
Risturnul reprezintă o reducere de preţ calculată asupra ansamblului
operaţiilor efectuate cu acelaşi cumpărător pe o perioadă determinată.
Scontul de decontare este reducerea financiară acordată procentual
asupra unei creanţe decontate înainte de scadenţa normală. Scontul de decontare
reprezintă o bonificaţie acordată clientului de către furnizor pentru plata cu
anticipaţie a unei sume datorate de client. Scontul este o cheltuială financiară
pentru furnizor, care este beneficiarul plăţii şi un venit financiar pentru client,
care efectuează o plată înainte de scadenţă.
Sub aspectul metodologiei de calcul şi contabilizare trebuie reţinute
următoarele reguli:
10
CONTABILITATEA STOCURILOR

-toate reducerile de preţ sunt înscrise în factură;


-reducerile comerciale premerg reducerile financiare;
-reducerile sunt determinate în cascadă;
-în cadrul reducerilor comerciale mai întâi se calculează rabaturile şi apoi
remizele şi risturnurile;
-scontul de decontare se aplică după ultima reducere de natură comercială,
adică la netul contabil;
-taxa pe valoarea adăugată se calculează la ultimul net determinat şi se
adună cu acesta pentru a obţine totalul facturii;
-reducerile comerciale, acordate iniţial, adică în momentul întocmirii
facturii de vânzare-cumpărare, deşi înscrise în factură, nu se contabilizează nici
la furnizor, nici la client;
-reducerile financiare, respectiv scontul de decontare, se contabilizează ca o
cheltuială financiară la cel care îl acordă şi ca un venit financiar la cel care îl
primeşte.
Reducerile primite în cazul cumpărărilor de stocuri pot avea caracter
comercial şi caracter financiar.
Din punct de vedere metodologic, reducerile se determină în
cascadă:
Exemplu:
*Marfuri 1000.000lei
*Rabat5% 50.000lei
950.000lei
*Remiza 10% 95.000lei
NETA COMERCIALA 855.000lei
* Scont de decontare 2% 17.100lei
NETA FINANCIARA 837.900lei
*TVA 19% 159.201lei
NETA DE PLATA 997.101lei
Reducerile comerciale nu se înregistrează în cazul în care sunt
consemnate în factura initială; la conturile de stocuri se evidentiază mărimea
netă comercială. În schimb, sconturile primite se contabilizează la primire sau
decontarea facturii.
În cazul concret privind factura de mai sus, formulele sunt:
a) Inregistrarea facturii în condiţiile în care reducerile financiare se
contabilizează la primirea facturii şi recepţia stocurilor.
855000lei 371 = 401 997101lei
Marfuri Furnizori
150201lei 4426 767 17100lei
TVA-deductibila Venituri din sconturi obţinute
b) Decontarea facturii:
997101lei 401 = 5121 997101lei
11
CONTABILITATEA STOCURILOR

Furnizori Conturi curente la banci


Dacă scontul de decontare se contabilizează la achitarea facturii,
înregistrările de mai sus devin:
a) Înregistrarea primirii facturii:
855000lei 371 = 401 1005201lei
Mărfuri Furnizori
150201lei 4426
TVA-deductibila
b) Decontarea facturii:
1005201lei 401 = 5121 997101lei
Furnizori Conturi curente la banci
767 8100 lei
Venituri din sconturi obţinute

1.5.3 Contabilitatea stocurilor în condiţiile costurilor prestabilite


“Costurile prestabilite denumite şi costuri standard”, sunt costuri
antecalculate ale stocurilor. În aceste condiţii se ridică problema tratamentului
contabil al diferenţelor între costurile prestabilite şi costurile efective.
Acestea pot capăta, dupa caz, doua tratamente contabile.
A) Tratarea diferenţelor ca elemente componente ale costului
stocului, respectiv.
Pretul prestabilit+/-Diferenţe=Costul stocului
Un asemenea tratament impune folosirea unor conturi paralele de
diferenţe în raport cu conturile principale.
Exemplu:
a) la intrari de stocuri:
3 = 40
Conturi de stocuri şi producţie Conturi de furnizori şi
în curs de execuţie conturi asimilate
308 sau 71
Diferenţe de preţ la materii Venituri din producţia stocată
prime şi materiale

În conturile de diferenţe se înregistrează diferenţele între preţul


prestabilit şi costul de achiziţie. De asemenea, în aceleaşi conturi se
înregistrează şi cheltuielile de transport-aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii
în cazul când ele figurează în documente distincte de factură.
b) la ieşirea stocurilor:
60 = 3
Cheltuieli cu materii prime Conturi de stocuri
materiale si mărfuri
71 308
12
CONTABILITATEA STOCURILOR

Venituri din producţia stocată Diferente de preţ la materii prime


378
Diferente de preţ la mărfuri
Înregistrările se fac în negru sau rosu în funcţie de felul sau sensul
diferenţei nefavorabilă sau favorabilă. Se poate folosi şi varianta înregistrării pe
debitul conturilor a diferenţelor nefavorabile şi pe creditul conturilor în cazul
diferenţelor favorabile.
Exemplu:
1. Situaţia iniţială a stocurilor de materii prime
*Sortimentul A 1.000Kg*40lei 40.000lei
*Sortimentul B 600Kg*100lei 60.000lei
*Valoarea totala la preţ prestabilitit 100.000lei
*Diferenţe de preţ favorabile (10.000lei)
*Valoarea totală la cost de achiziţie 90.000lei
2. Operaţii în cursul exerciţiului
a) Intrări de materii prime:
*Sortimentul A 5.000Kg *35lei 175.000lei
*Sortimentul B 3.000Kg*90lei 270.000lei
VALOAREA LA PREŢ DE CUMPARARE 445.000lei
Cheltuieli cu transportul înscrise în factură 15.000lei
VALOAREA LA COST DE ACHIZIŢIE 460.000lei
b)Ieşiri de materii prime:
*SortimentulA 4.800Kg
*Sortimentul B 3.200 Kg
a) înregistrarea intrărilor de materii prime:
500.000lei 301 = 401 460.000lei
Materii prime Furnizori
(5.000Kg*40lei +3.000Kg*100lei)
40.000lei 308
Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale
b) înregistrarea ieşirilor de materii prime:
469.330 lei 601 = 301 512.000lei
Cheltuieli cu materii prime Materii prime
308 42.670lei
Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale
Valoarea la preţ prestabilită = 4.800Kg*40lei + 3.200Kg * 100lei =
512.000lei
K308=10.000+40.000/100.000+500.000=0.0833
Cota308=0.0833*512.000lei=42.760lei

13
CONTABILITATEA STOCURILOR

Cheltuielile cu transportul sunt consemnate în documente distincte de


factura furnizorului.
500.000lei 301 = 401 529.500lei
Materii prime Furnizori
84.500 4426
TVA-deductibila
55.000 308
Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale

şi pentru cheltuieli de transport achitate cu cec bancar:


15.000lei 308 = 512 17.700lei
Diferenţe de preţ la materii Conturi curente la banci
prime şi materiale
4426
TVA-deductibila
Dacă diferenţele s-ar fi înregistrat numai în negru, în condiţiile în care
cheltuielile cu transportul sunt înscrise în factură, situaţia contabilă s-ar fi
prezentat astfel:
a) înregistrarea intrărilor de materii prime:
500.00lei 301 = 401 460.000lei
Materii prime Furnizori
308 40.000lei
Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale
b) înregistrarea ieşirilor de materii prime:
469.330lei 601 = 301 512.000lei
Cheltuieli cu materii prime Materii prime
42.670lei 308
Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale
K308=Sd 308 înainte de repartizare/Sdi300+Rd300
=50.000/100.000+500.000=0.0833
Cota308=0.0833*512.000=42.670lei
REMARCA Pentru a spori relevanţa evidenţei este indicat ca la nivelul
conturilor de diferenţe să se opereze cu doua analitice, unul pentru diferenţa de
preţ şi altul pentru cheltuielile de transport-aprovizionare. De asemenea, nu
poate fi exclusă nici soluţia înregistrării cheltuielilor de transport-aprovizionare
într-un cont distinct al conturilor de stocuri. Exemplu 301.1”Materii prime” şi
301.8 “Cheltuieli de transport aprovizionare”. Similar se procedează şi
pentru celelalte conturi de stocuri.
B) Tratarea diferenţelor ca elemente componente a costurilor
perioadei este tratamentul impus de IAS 2. Diferenţele constatate la recepţia
14
CONTABILITATEA STOCURILOR

stocurilor sunt înregistrate direct la conturile de cheltuieli, fiind astfel


recunoscute în costul perioadei, fără a mai fi trecute prin traseul calcului şi
repartizării diferenţelor aferente stocurilor ieşite, după cum urmează:
301 = 401
Materii prime Furnizori
601
Cheltuieli cu materiile prime
4426
TVA-deductibila

Si
301 = 401
Materii prime Furnizori
4426 601
TVA-deductibila Cheltuieli cu materii prime

1.5.4 Contabilitatea stocurilor de marfuri la preţ cu amanuntul

În cazul metodei inventarului permanent poate fi delimitată ca un caz


particular şi varianta de evidenţa la preţ de vânzare a stocurilor de mărfuri. În
acest caz intrările şi ieşirile de mărfuri sunt evaluate la preţ de vânzare format
din preţul de achiziţie plus adaosul.Contul utilizat pentru evidenţa adaosului
este 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri”.
Cheltuielile de transport-aprovizionare sunt evidenţiate într-un analitic
distinct al contului de mărfuri. În mod corespunzător pentru contul 371
“Mărfuri” se creează analiticile 371.1”Stocul de mărfuri” , şi 371.8
“Cheltuieli de transport-aprovizionare”.
a) Cumpărări de mărfuri în cazul în care cheltuielile de transport-
aprovizionare sunt înscrise în factură, preţul cu amanuntul (vânzare)=costul
de achiziţie(inclusiv cheltuielile de transport - aprovizionare)+adaosul
(marja) comercială calculată.
371 = 401
Mărfuri Furnizori
4426 378
TVA-deductibila Diferenţe de preţ la mărfuri
Dacă cheltuielile de transport-aprovizionare figurează în documente
distincte, preţul cu amanuntul (vânzare) = preţul de achiziţie (cumpărare) +
adaosul comercial calculat, iar înregistrarea devine:
371.1 = 401
Stocul de mărfuri Furnizori
15
CONTABILITATEA STOCURILOR

4426 378
TVA-deductibila Diferenţe de preţ la mărfuri
şi pentru cheltuielile de transport-aprovizionare:
371.8 = Conturi de terţi sau trezorerie
Cheltuieli de transport-aproviz
4426
TVA-deductibila
Structurile de înregistrari din acest ultim caz pot fi reţinute şi pentru
exemplele prezentate anterior, în felul acesta se asigură o divulgare întegrală a
informaţiei privind cheltuielile de transport-aprovizionare, indiferent de
modalitatea de efectuare.

b) Vânzarea mărfurilor:
411 = 707
Clienti Venituri din vanzarea mărfurilor
4427
TVA-colectata
şi pentru ieşirea din gestiune:
607 = 371
Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri
378
Diferente de preţ la mărfuri

Pentru determinarea adaosului comercial aferent mărfurilor ieşite se


folosesc doua metode: metoda procentului mediu de adaos comercial şi
metoda analitică.
Metoda procentului mediu de adaos se caracterizează prin folosirea
urmatoarelor relaţii de calcul:
a) determinarea procentului mediu de adaos comercial:
K378=Sold 378+Rulaj creditor 378/Sold 371+Rulaj debitor 371
b) determinarea adaosului comercial aferent stocului(ACS):
ACS=K378*Valoarea stocurilor de mărfuri la finele lunii de referinta
c) determinarea adaosului comercial aferent mărfurilor ieşite(ACE)
ACE=Soldul creditor 378-ACS
Primul termen al relaţiei mai este definit şi prin “Totalul sumelor
creditoare existente la sfârsitul lunii în contul 378” format din soldul iniţial la
începutul lunii plus rulajul creditor din luna de referintă.
Metoda calcului analitic constă în determinarea prin însumare a
adaosului comercial aferent mărfurilor în stoc la 31.XII.N
Dacă adaosul este diferenţiat pe sortimente şi grupe de mărfuri, se
procedează la transformarea procentului de adaos în procent de rabat (marja
diminuata) pe baza relaţiei:
16
CONTABILITATEA STOCURILOR

Procentul de rabat comercial=100%Adaos / 100% Adaos


Adaosul aferent = Stocurile de mărfuri la * Procentul de
mărfurilor în stoc preţ cu amănuntul rabat comercial

1.5.5 Ambalajele de transport refolosibile

Evidenta ambalajelor achiziţionate sau confectionate în întreprindere,


care sunt destinate ambalării şi transportului produselor finite şi al mărfurilor se
organizează potrivit principiilor şi regulilor generale privind contabilitatea
stocurilor. Particularităţile apar în contabilitatea ambalajelor de transport
recuperabile.
Exemple:
*Mărfuri la preţ de vânzare 100.000lei
*TVA 19.000lei
119.000lei
*Ambalaje 100buc.* 20lei(fara TVA) 20.000lei
TOTAL DE PLATA 139.000lei
În contabilitatea furnizorului pe baza datelor de mai sus se fac
urmatoarele înregistrări:
a) operaţia de facturare:
139.000lei 411 = 707 100.000lei
Clienţi Venituri din vânzari de mărfuri
4427 19.000lei
TVA-colectata
419 20.000lei
Clienţi-creditori
b) clientul restituie 60 bucăţi la valoarea consemnată în factură,
60*200lei=12000lei:
12.000lei 419 = 411 12.000lei
Clienţi-creditori Clienţi
c) un număr de 20 bucăţi se preiau la o valoare inferioară faţă de cea de
facturare, respectiv 180 lei:
20buc*200lei=4.000lei
20buc*180lei=3600lei
400lei
TVA:400*19%=76lei
4.000lei 419 = 411 3924lei
Clienţi-creditori Clienţi
708
Venituri din activităţi diverse
4427 76lei
TVA-colectata
17
CONTABILITATEA STOCURILOR

d) diferenţa de 100 bucăţi-80 bucăţi=20 bucăţi este retinută de client şi


în consecinţă se consideră o vânzare pentru care se întocmeşte o factură
suplimentară:
20buc*200lei=4.000lei
TVA19% =760lei
4760lei
4000lei 419 = 708 4000lei
Clienţi-creditori Venituri din activităţi diverse
760lei411 = 4427 760lei
Clienţi TVA-colectata
În contabilitatea clientului folosind aceleasi date se fac înregistrările:
a)cumpărări de mărfuri 100.000lei +19.000lei TVA, ambalaje
100buc*200lei=200.000lei:
100.000lei 371 = 401 139.000lei
Mărfuri Furnizori
19.000lei 4426
TVA-deductibila
20.000lei 409
Furnizori-debitori
b) restituirea a 60 bucăţi la 200lei si 20 bucăţi la 180lei:
60buc*200lei = 12.000lei
20buc*180lei = 3.600lei
15.600lei
Diferenţa de preţ=20buc*(200lei-180lei) = 400lei
TVA=400*19% 76lei
15.524lei 401 = 409 16.000lei
Furnizori Furnizori-creditori
76lei 4426
TVA-deductibila
400lei 608
Cheltuieli privind ambalajele
c) reţinerea a 20 bucăţi ambalaje pentru nevoi proprii:
20buc*200lei =4.000lei
TVA19% 760lei
4760lei
4.000lei 381 = 409 4.000lei
Ambalaje Furnizori-debitori
760lei 4426 = 401 760lei
TVA-deductibila Furnizori

18
CONTABILITATEA STOCURILOR

1.5.6 Importul de bunuri pe cont propriu la o întreprindere de import-


export

Importul de bunuri pe cont propriu reprezintă un caz particular generat


de:
a) componentele specifice ale costului de achiziţie:valoarea în vamă,
taxele nerecuperabile plătite în vamă (taxa vamală, comisionul vamal, accizele)
şi cheltuielile interne de transport-manipulare;
b) fundamentarea preţului de vânzare la intern( preţ negociabil) pe două
elemente: valoarea în vamă în valută sau costul de achiziţie în vamă în valută
transformat în lei la cursul de schimb al zilei când are loc negocierea ori
vânzarea şi marja importatorului.
Exemplu. Din fişa de calcul a importului se desprind urmatoarele
informaţii:

*Valoarea externă FOB 10.000$* 2000lei 20.000.000lei


*Transport extern evaluat la 1000$ * 2.000lei 2.000.000lei

REMARCA. În situaţia în care la sosirea mărfurilor din import nu se


poate determina valoarea definitivă în vamă, Legea codului vamal admite ca, la
cerere, importatorul să ridice mărfurile din vamă, cu condiţia constituirii unei
garanţii băneşti sau bancare, acceptată de autoritatea vamală. În acest caz,
întreprinderea importatoare înregistrează la primirea mărfurilor atât garanţia
constituită cât şi mărfurile primite al căror cost de achiziţie se determină pe bază
de date antecalculate. Obligaţia de plată pentru cheltuielile pentru care nu s-au
primit documentele justificative se evidentiază în contul 408 “Furnizori-
facturi nesosite”
Înregistrarea mărfurilor primite în condiţiile de mai sus se face operaţia:

371 = 401
Mărfuri Furnizori
408
Furnizori-facturi nesosite
446
Alte impozite, taxe şi vărsaminte asimilate
447
Fonduri speciale, taxe şi vărsaminte asimilate
Dacă în termenul legal (30 zile) importatorul prezintă documente
concludente privind determinarea valorii în vamă, diferenţa dintre cheltuielile
efective şi cele antecalculate, precum şi diferenţele de taxe nerecuperabile se
19
CONTABILITATEA STOCURILOR

contabilizează fie într-un cont distinct de mărfuri 371/x”Diferenţe de pret la


mărfuri”, fie în contul 607 “Cheltuieli privind mărfurile” cu sume în negru
sau în roşu, în funcţie de natura diferenţelor.

*Factura pentru cheltuielile înregistrate iniţial pe bază de date


antecalculate (estimate):
408 = 401
Furnizori-facturi nesosite Furnizori
371/x
Diferenţe de preţ la mărfuri
665
Cheltuieli din diferenţe de curs valutar

*Diferenţe de taxe nerecuperabile


371/x = 446
Diferenţe de preţ la mărfuri Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
447
Fonduri speciale, taxe şi vărsăminte asimilate

*Concomitent cu plata taxelor efectiv datorate în vamă, autoritatea


vamală eliberează scrisoarea de garanţie bancară, operaţie care este evidenţiată
la importator prin creditarea contului 8011”Giruri şi garanţii acordate”
Dacă în termenul legal (30 zile) importatorul nu prezintă documente de
vămuire fiind considerată încheiată. În acest caz importatorul înregistrează la
primirea facturilor doar diferenţa dintre cheltuielile efective şi cele estimate în
contul 371/x”Diferenţe de preţ la mărfuri”, sau 607”Cheltuieli privind
mărfurile” în negru sau în roşu, după caz.

1.5.7 Importul de bunuri pe bază de comision

Faţă de importul pe cont propriu, importul în comision se


particularizează prin următoarele trăsături:
a)bunurile importante nu fac obiect al gestionării de către întreprinderile
de import-export;
b) TVA aferentă bunurilor importate se plateşte în vamă de tirularii
operaţiilor de import, dar se deduce numai de beneficiarii de import;
c) importatorii facturează beneficiari de import distinct: cheltuielile
efectuate în contul lor, respectiv comisionul plus TVA aferentă comisionului.
20
CONTABILITATEA STOCURILOR

REMARCA. Dacă la sosirea mărfurilor de import nu se poate determina


valoarea definitivă a valorii în vamă, se procedează similar importul pe cont
propriu cu următoarele deosebiri: toate diferenţele de cheltuieli care apar, în
plus sau în minus, se regularizează cu beneficiarii de import pe baza unei facturi
suplimentare; până la facturare, diferenţele de cheltuieli se contabilizează într-
un cont distinct. Pentru a nu fi afectate cheltuielile proprii şi implicit rezultatele
financiare, apreciem că întreprinderile importatoare ar putea utiliza un cont
subdivizor de cheltuieli în avans, ca de exemplu 471/x”Cheltuieli privind
importul de mărfuri”. Contul 4111”Clienti” cu ocazia întocmirii facturii
suplimentare, cu sume în negru pentru recuperarea sumelor cheltuielilor în plus,
sau cu sume în roşu pentru restituirea sumelor neachitate faţa de cele facturate
iniţial.
Metoda inventarului intermitent consta in faptul ca, cursul perioadei de
gestiune , miscarile de stoc ci prin conturile de cheltuieli.La sfarsitul perioadei
de gestiune , pe baza inventarului faptic , se compara si se regularizeaza stocul
din inventar cu cel contabil ( scriptic ), care se poate in doua moduri:
a) *Se determina variatia de stoc ,care se înregistreaz ca o intrare
la contul de stoc ( stocul de inventar > stocul conatbil )
300= 600
a) ** Inregistrarea ca intrare cului stabilit la inventar ( cand la
inceputul exercitiului se anuleaza stocul initial trecandu-se pe
costuri)
300= 600
b) * Diferenta din variatia stocului in minus ( stocul inventar <
stocul contabil ) ca o iesire de stoc ( consum)
600= 300
b)** Inregistrarea la inceputul exercitiului a anularii
stocului existent , ca o iesire de stoc ( consum ) prin
inregistrarea :
600= 300
Dupa met. inv.permanent Dupa met.inv. intermitent
Intrari Stocul initial se anuleaza
300=401 600=300
Intrari
600=401
Consum ----------------------
600=300
Minus imputat ----------------------
Concomitent ----------------------
461 =%
758
21
CONTABILITATEA STOCURILOR

4427
------------------------- La inchiderea exercitiului
stocul inventar
300= 600

1.6 Contabilitatea analitică a stocurilor

În principiu contabilitatea analitică a stocurilor se organizează pe feluri


(sortimente) de bunuri materiale stocate sau pe grupe de stocuri şi locuri de
depozitare (gestiuni create). Excepţie face contabilitatea analitică a mărfurilor şi
ambalajelor aflate în unităţile de desfacere cu amănuntul, care se ţine global-
valoric pe gestiuni (magazine de desfacere). Aceeaşi structură se poate adopta şi
în cazul contabilităţii rechizitelor de birou, imprimantelor şi materialelor
folosite pentru ambalare.
Din punct de vedere metodologic contabilitatea analitică se nuanţează în
raport de metoda inventarului permanent sau cea a inventarului intermitent
folosită pentru evidenţa stocurilor.
În cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitică se poate
organiza dupa una din metodele: metoda cantitativ-valorică, metoda
operativ-contabilă şi metoda global-valorică.

1.6.1 Metoda cantitativ-valorică

Constă în organizarea la locul de depozitare a unei evidenţe cantitative pe


feluri de bunuri stocate, iar în contabilitatea analitică a unei evidenţe cantitativ-
valorice pe feluri de bunuri şi gestiuni.
În cadrul ambelor evidenţe, inregistrarea se face pentru stocuri, intrări şi
ieşiri.
Se poate folosi şi varianta în care se conduce numai evidenţa cantitativ-
valorică realizată prin contabilitatea analitică.

1.6.2 Metoda operativ-contabilă (pe solduri)

Constă în organizarea la locul de depozitare a unei evidenţe cantitative pe


feluri de bunuri stocate, iar în contabilitatea analitică a unei evidenţe valorice a
22
CONTABILITATEA STOCURILOR

mişcărilor (intrări-ieşiri) pe gestiuni, pe grupe sau subgrupe de bunuri, după caz.


Totodată, se organizează şi o evidenţa cantitativ-valorică, numai pentru stocuri,
pe feluri de bunuri stocate şi gestiuni. Această evidenţa se creează la sfârşitul
lunii cu scopul de a verifica concordanţa dintre contabilitatea analitică şi
evidenţa cantitativă ţinută la locul de depozitare.
Soldul final al gestinuii “N” = Soldul final al gestiunii “N” calculat
calculat in contabilitatea analitică pe baza evidenţei cantitative de la depozite
Soldul final al gestiunii”N” calculat în contabilitatea analitică are la bază
relaţia:
Soldul final = Soldul iniţial al + Valoarea intrărilor - Valoarea ieşirilor
al gestiunii “N” gestiunii “N” gestiunii”N” gestiunii ”N”
Soldul final al gestiunii”N” calculat pe baza evidenţelor cantitative de la
depozite se determină prin ponderea cantităţilor în stoc cu preţul de evaluare
ales în funcţie de metoda de evaluare, identificarii specifice, epuizarii
loturilor(FIFO, LIFO) şi preţul standard (prestabilit). Nu se poate aplica metoda
costului mediu ponderat.

REMARCA. Indiferent de una sau alta din cele doua metode alese pentru
contabilitatea stocurilor, apreciem că ele trebuie rationalizate, în sensul
adoptării unei evidenţe cantitativ-valorice realizate prin sistemul de conturi în
cadrul compartimentului financiar-contabil. Se poate renunţa la evidenţa
cantitativă ţinută la locul de depozitare al bunurilor stocate.

1.6.3 Metoda global-valorică


Constă în ţinerea unei evidenţe valorice atât la nivelul gestiunii, cât şi în
contabilitatea analitică.
Periodic, se efectuează controlul asupra integritătii bunurilor stocate. În
acest scop se procedează la inventarierea stocurilor şi evaluarea lor, potrivit
uneia din metodele: identificării specifice, epuizării loturilor (FIFO, LIFO) şi
preţul standard. Soldul final astfel calculat trebuie să fie egal cu cel stabilit în
contabilitatea analitică pe baza relaţiei:
Soldul final = Soldul iniţial al + Valoarea intrărilor - Valoarea ieşirilor
al gestiunii “N” gestiunii”N” gestiunii”N” gestiunii”N”
Dacă pentru evidenţa stocurilor se foloseşte inventarul intermitent,
contabilitatea analitică este circumscrisă numai la nivelul stocurilor iniţiale şi
finale, fiind realizată cantitativ-valoric direct prin inventarul stocurilor. Pentru a
se exercita controlul asupra integrităţii stocurilor este necesar ca prin conturile
grupei 60”Cheltuieli cu materii prime, materiale si mărfuri” să se organizeze
o evidenţă global-valorică a mişcarilor pe gestiuni de stocuri. În aceste condiţii
controlul asupra stocurilor se realizează prin relaţiile:
23
CONTABILITATEA STOCURILOR

Soldul final al gestiunii “N” = Soldul final al gestiunii “N” calculat


calculat pe baza de inventar pe baza evidenţei de la depozite
si
Valoarea ieşirilor gestiunii”N” = Valoarea ieşirilor gestiunii “N” calculată
calculată pe baza de inventar pe baza recapitulatiei documentelor de ieşire
REMARCA. Problematica ridicată mai sus este specifică şi rezolvată
printr-una din metodele analizate numai în condiţiile în care evidenţa analitică a
stocurilor este realizată prin contabilitatea financiară. Rezolvarile se diferentiază
în situaţia în care evidenţa analitică se realizează prin contabilitatea de
gestiune.

1.7 Organizarea documentelor primare privind stocurile

În cadrul întreprinderii, activele circulante materiale (stocurile)


ocazionează operaţii de aprovizionare şi conservare, operaţii care pot fi grupate
după conţinutul lor în operaţii de aprovizionare şi conservare, operaţii de
eliberare din depozite, inventariere.
Aprovizionare se face de regula, din afară, adica de la întreprinderi, iar
unele materiale şi produse se obţin din producţie proprie.
În vederea îndeplinirii obiectivelor prevăzute în programul de
aprovizionare, unitătile patrimoniale emit către furnizori comenzi, iar pe baza
acestora incheie contracte economice.
Pentru urmarirea modului în care realizează contractele de aprovizionare
serviciul aprovizionare organizează o evidenţă operativă care cuprinde registrul
de comenzi şi fişa de urmărire a executării comenzilor. În aceste evidenţe se
înscriu comenzile emise către furnizori, precum şi termenele de livrare stabilite
de comun acord cu aceştia prin contractele economice sau, in lipsa acestora,
prin confirmarea de comandă trimisă de furnizor, data la care a fost executată
comanda, se fac mentiuni privind revenirile pentru urgentarea executarii
comenzii, penalizările datorate pentru neexecutarea condiţiilor contractuale.
În cazul executării comenzii şi a contractului de aprovizionare,
întreprinderea cumpărătoare primeşte de la furnizor avizul de insoţire şi/sau
factura.
Avizul de insoţire se emite, pe masura livrării, de compartimentul
vânzări şi serveşte ca document pentru eliberarea şi scăderea din depozit a
produselor, mărfurilor sau altor valori destinate vânzării, trimise pentru
prelucrare la terţi, în custodie sau spre păstrare; document pentru întocmirea
facturii; document de primire în gestiunea cumpărătorului.
24
CONTABILITATEA STOCURILOR

Circulă de furnizor la cumpărător. În gestiunea furnizorului, exemplarul


1 este preluat de delegatul unităţii care face transportul sau al clientului, pentru
a însoţi bunurile pe timpul transportului, iar exemplarul 2 la compartimentul
vânzării, pentru înregistrarea cantităţilor în evidenţă privind executarea
contractelor şi apoi transmis la compartimentul financiar-contabil pentru a fi
ataşat la factură şi înregistrat.
În gestiunea cumpărătorului, exemplarul 1 stă la baza recepţiei bunurilor
aprovizionate, de către comisia de recepţie, după care este trimis
compartimentului aprovizionare pentru înregistrarea cantităţilor intrate, în
registrul de evidenţa al aprovizionărilor şi certificarea efectuării plăţii către
furnizor, precum şi pentru înregistrarea în contabilitate, ataşat la factură.
Întreprinderile care pot emite factură în momentul livrării bunurilor, nu
vor mai emite avizul de insoţire decat pentru bunurile trimise pentru prelucrare
la terţi, în custodie , factura realizând pe lângă funcţiile avizului de însoţire şi pe
cele de transport pentru viza de control financiar preventiv, şi act justificativ
pentru decontarea (încasare-plată) contravalorii ei.
Operaţia de luare în primire a valorilor materialelor aprovizionate se
numeşte recepţie. La sosirea materialelor de la furnizor se execută urmatoarele
lucrări de recepţionare:
-recepţia transportului efectuată de delegatul serviciului aprovizionarii al
întreprinderii cumpărătoare. Aceasta se execută în momentul preluarii
transportului de la cărăus (organizaţia de transport) şi constă în verificarea stării
ambalajelor. În cazul în care se constată violări ale ambalajelor se procedează
pe loc la desfacerea coletului şi se inventariază conţinutul. Pentru lipsurile
constatate se întocmeşte un proces-verbal de constatare, care se semnează de
delegatul organizaţiei de transport şi de cei ai întreprinderii destinate.
-recepţia cantitativă efectuată de către magazionerul care preia în
gestiune materialele sosite. Prin recepţie se confruntă datele din comandă cu
avizul de însoţire sau factura primită de la furnizor şi cu materialele efectiv
sosite, concordanţa între sortimentele şi cantităţile de materiale înscrise în
factura cu cele primite;
-recepţia calitativă se efectuează de către un specialist
Pentru anumite materiale stabilite prin instrucţiuni sau dispoziţii interne
se i-au probe de materiale, care se trimit la laborator pentru analiza chimică,
tehnică.
Materialele din această categorie nu sunt trimise la consum sau
comercializare înainte de cunoaşterea rezultatului analizei de laborator,
consemnat într-un buletin de analiză.
Dacă la recepţia valorilor materiale se constată deteriorarea sau lipsa
coletelor, nepotriviri calitative faţă de datele indicate în documentele
însoţitoare, se întocmeşte “Nota de recepţie şi constatare de diferenţe” Prin
25
CONTABILITATEA STOCURILOR

acest document materialele necorespunzatoare calitativ sau în neconcordanţă cu


comanda sunt respinse la recepţie, preluate în custodie şi ţinute la dispoziţia
furnizorului.
Primirea avizului de însoţire şi a facturii, sosirea transportului şi plata
facturii se înscriu, în ordine cronologică, în “registrul de comenzi” şi în “fişa
de urmărire a executării comenzilor”
Dacă materialele se primesc în tranşă sau sosesc înainte de primirea
facturii de la furnizor, precum şi în cazul în care materialele respective au fost
achitate şi lăsate un timp în custodia furnizorului, la sosirea acestora pentru
consemnarea recepţiei, se întocmeşte “Nota de intrare-recepţie”
În cazul în care factura soseşte o data cu materialele, se poate consemna
direct pe factură fără a se mai întocmi nota de intrare-recepţie.
“Bon de predare, transfer, restituire” folosit pentru predarea la
magazie a produselor, semifabricatelor şi a materialelor obţinute din producţia
proprie, pentru tranzitarea materialelor de la un loc de depozitare la altul în
cadrul aceleaşi întreprinderi precum şi pentru restituirea celor neutilizate la
sfârşitul perioadei.
Documentele folosite pentru eliberarea de active circulante materialele
pentru consum sunt: “bonul de consum” şi “fişa limită de consum”.
Valorile materiale trimise spre prelucrare la terţi se eliberează pe baza
“dispoziţiei de livrare, aviz de însoţire a mărfii” pe care se face menţiunea
“pentru prelucrare la terţi”. La înapoierea materialelor prelucrate se controlează
dacă s-a primit cantitatea prelucrată corespunzător, în raport cu normele de
consum, iar pe documentele de recepţie, pentru o evidenţă corectă se face
menţiunea “din prelucrare”
Livrarea mărfurilor şi produselor finite către terţi se face pe baza
“facturii”
“Fişa de magazie” este un document de evidenţă operativă a magaziei
(depozitului) şi se întocmeşte separat pentru fiecare fel, calitate sau sortiment de
stocuri materiale.
“Documentele referitoare la valorile materiale intrate” în unitatea
patrimonială (facturi, aviz de însoţire, nota de intrare-recepţie), după
înregistrarea în fişe de magazie, se predau serviciului de aprovizionare. După
verificare, avizare şi înregistrare în evidenţa tehnico-operativă a aprovizionării,
aceste documente se transmit la compartimentul de contabilitate în termenele
stabilite de conducatorul compartimentului contabilitate.
“Documentele primare de ieşire” a stocurior din depozite se predau
direct la compartimenul contabilitate.

26
CONTABILITATEA STOCURILOR

1.8 Influenţe ale inflaţiei asupra stocurilor

Inflaţia influenţează stocurile în cazul în care viteza de rotaţie a acestora


este redusă. În funcţie de particularităţile proceselor consumatoare şi creatoare
de valori, ponderea stocurilor în Total Activ şi de metodele folosite în evaluarea
acestora la ieşire, se poate aprecia măsura în care inflaţia influenţează aceste
active.
În ceea ce priveşte mărfurile:
-aprovizionare – vânzare : influentează pozitiv aprovizionările şi
vânzările ritmice pentru anumite grupe de mărfuri şi negativ stocurile greu
vandabile sau de folosinţă îndelungată la imobilizările de resurse financiare în
condiţiile unei deprecieri considerabile.
-evaluarea în bilanţ: influenţează negativ evaluarea la un cost efectiv de
aprovizionare, ce conţine valori neomogene, din care se deduc eventualele
provizioane pentru depreciere constituite.
Inflaţia afectează stocurile prin prisma reluarii procesului de producţie
pe scară largă, atât din punct de vedere cantitativ cât şi calitativ.
Pentru a înrămuri în mod decisiv influenţa inflatiei asupra stocurilor
trebuie realizată o mărire a vitezei de rotaţie a acestora pe fondul unei activităţi
profitabile.

1.8.1 Modul de evaluare a influenţei inflaţiei asupra stocurilor

Principala influenţă pe care o sesizăm în rândul acestor elemente


patrimoniale constă în denaturarea informaţiilor privitoare la structura valorica a
soldurilor şi rulajelor de la un moment dat .
În condiţiile inflaţiei, pe lângă o viteză mare de rotaţie a stocurilor se
impune o evaluare la ieşire după metoda primul intrat-primul ieşit (FIFO)
Evaluarea pe baza acestei metode se va realiza în contabilitate la cele
mai noi preţuri. Pentru a sesiza influenţa valorică a inflaţiei stocurilor cu mişcări
mai lente se poate recurge la modelele folosite pentru evaluarea aceloraşi efecte
asupra imobilizărilor neamortizate, sau la evaluarea ascestor influenţe prin
numărul de rotaţii aferente stocului respectiv. Indicatorii preţului de consum sau
creştere a preţurilor specifice se raportează la numarul de rotaţii şi se obţine
astfel indicatorul preţului/rata inflaţiei pe o rotaţie. Cu ajutorul acestui indicator
se determină ajustările stocurilor în cauză.
Exemplu:
O unitate patrimonială are sold iniţial la stocuri de 100.000mii u.m.,
viteza de rotaţie este 15 zile, iar indicatorul anual al preţului este de 340%. La
sfârşitul exerciţiului soldul final la stocuri este de 200.000mii u.m. Propunem
pentru ajustarea soldului final la stocuri de materii prime urmatoarea procedură.
27
CONTABILITATEA STOCURILOR

1) determinati numărul mediu de rotaţii lunare:


30zile/15zile=2 rotaţii lunare
2) determinaţi rata medie a inflaţiei (RI) pe o rotaţie (RIanuala=IPC-100%)
340%-100%=240% pe an
Rilunara=240%/12=20% pe luna
Rirotatie=20%/(24/12)=10% pe rotaţie
3) determinaţi valoarea actuală a stocurilor (Va)
Va=SF+SI*Rirotatie=SF*(100%+Rirotatie)
200.000*(100%+10%)=220.000mii u.m.
4) determinaţi ajustarea la inflaţie (AI=Va-SF)
AI=220.000-200.000=20.000meii u.m.
Ajustarea stocurilor cu valoarea de mai sus indică o apreciere medie a
inflaţiei după tehnica soldurilor, totusi tinând seama de viteza foarte mare de
rotaţie şi de o rată a inflaţiei lunare ridicată se impune aplicarea principiului
prudenţei şi o analiză a vechimei acestuia pe fiecare tip de stoc.
Se recomandă pentru ajustarea stocurilor utilizarea metodei element cu
element sau a metodei vitezei de rotaţie a stocurilor. Odată aleasă o metodă,
aceasta trebuie mentinută de la un an la altul.
Metoda de ajustare element cu element se poate aplica numai când
există o contabilitate analitică a stocurilor după metoda cantitativ-valorică sau
operativ-contabilă. Aceasta consta în evaluarea stocurilor la sfarşitul anului in
funcţie de vechimea fiecărui element din stoc. Valoarea fiecărui element din
stoc este ponderată cu diferenţa indicatorilor de creştere a preţurilor (IPC) între
data inchiderii exerciţiului şi cea a apariţiei stocurilor în patrimoniu.
Metoda vitezei de rotaţie a stocurilor se recomandă în cazul ţinerii
contabilităţii analitice după metoda global-valorică prin calcularea unui indice
mediu de ajustare (IMA) care se aplică asupra Soldului final de la inchiderea
exerciţiului final. Indicele mediu de ajustare se determină prin raportarea
Soldului final la cumpărările din cursul anului. Rezultatul se înmulteşte cu
media indicilor de creştere a preţurilor (IPC/2)

1.9 Contabilitatea mărfurilor

Sunt considerate mărfuri bunurile achiziţionate din afara unitaţii, în


scopul de a fi revândute în aceeasi stare, fară a se efectua asupra lor operaţii
care să determine modificări esenţiale de structură, formă sau destinaţie.
În funcţie de circuitul parcurs de mărfuri putem vorbi de:
-circulaţia cu ridicata a mărfurilor, care constă în achiziţionarea de
produse în cantităti mari de la producătorii direcţi sau de la alţii furnizori, în
scopul revânzarii lor către unitatea comercială, indeosebi cele cu amănuntul.
28
CONTABILITATEA STOCURILOR

-circulaţia cu amănuntul a mărfurilor, care constă în vânzarea mărfurilor


către consumatorii individuali pentru nevoile personale, precum şi unor unităţi
sau societăţi comerciale pentru nevoile proprii sau gospodăreşti.
Evaluarea mărfurilor, în funcţie de natura circulaţiei acestora, se face
astfel:
 La unitaţile comerciale cu ridicata se recomandă evaluarea mărfurilor
la cost de achiziţie. În cazul utilizării preţului de vânzare cu ridicata, diferenţa
dintre preţul de livrare şi costul achiziţiei reprezintă adaosul comercial care
trebuie să asigure cheltuielile de circulaţie, precum şi obţinerea unui beneficiu.
 La unitaţile comerciale cu amănuntul se recomandă evaluarea
mărfurilor la preţ de vânzare cu amănuntul.
Acesta este egal cu costul de achiziţie al mărfurilor la care se calculează
adaosul comercial şi se adaugă TVA. Din preţul de vânzare cu amănuntul se va
deduce TVA, care urmează să se regularizeze cu bugetul statului.
Preţul de vânzare cu amănuntul, mai puţin TVA minus costul de achiziţie
al mărfurilor, reprezintă adaosul comercial.Acesta va trebui să acopere
cheltuielile de circulaţie şi desfacere şi un profit.

1.10 Consecintele aplicarii normei IAS 2 asupra


interpretării situaţiei financiare

I zona de “incertitudine” poate să apară în distincţia între cheltuielile


directe şi cele indirecte, delimitate care depinde, în mare parte, de calitatea
organizării contabilităţii întreprinderii. Întradevar, multe din cheltuielile
considerate a fi cheltuieli generale ar putea să fie repartizate direct între
produse, prindr-o “amenajare” a procedurilor.
II zona de “incertidudine” este legată de distincţia între cheltuielile
generale de producţie (încorporabile în costul stocurilor) şi cheltuielile generale
de administraţie (neîncorporate)
III zona apare in legatură cu încorporarea cheltuielilor fixe indicatorilor
de producţie, în funcţie de activitatea normată a întreprinderii, probleme de
apreciere în mod esenţial subiectivă.
IV zona poate să fie definită în contextul utilizării costurilor standard.
V zona este adusă de însăşi metoda de identificare a ieşirii din stocuri,
care afectează mărimea acestora şi, implicit rezultatul. Se cunoaşte ca în
29
CONTABILITATEA STOCURILOR

perioada de creştere a preţurilor, metoda LIFO, conduce la subevaluarea acestor


indicatori, în timp ce metoda FIFO îi supraevaluează.

CAPITOLUL II

Evaluarea stocurilor
2.1. NOŢIUNEA ŞI PRINCIPIILE EVALUĂRII PATRIMONIULUI ÎN
CONTABILITATE

2.1.1. Evaluarea patrimoniului în contabilitate

Contabilitatea măsoară şi înregistrează elementele patrimoniale în


calitatea lor de valori economice. În condiţiile existenţei producţiei de mărfuri,
mărimea valorilor economice se exprimă şi evidenţiază prin intermediul
etalonului monetar, iar operaţia de măsurare poartă denumirea de evaluare. Deşi
evaluarea constă în cuantificarea şi exprimarea prin bani a mărimii elementelor
patrimoniale şi a operaţiilor privind mişcarea acestor elemente.
Componentele evaluării sunt:
- obiectul evaluării,
- etalonul monetar, ca unitate de măsură,
- compararea.

30
CONTABILITATEA STOCURILOR

Obiectul evaluării în constituie structurile proprii patrimoniului şi anume:


activele, pasivele, cheltuielile, veniturile, rezultatele, precum şi operaţiile
economice şi financiare privind circuitul acestor structuri.
Etalonul monetar reprezintă unitatea de calcul care permite măsurarea şi
compararea valorilor economice. El se identifică cu banii în funcţia lor de
măsură a valorii. Banul este unitatea de măsură a valorii, aşa cum metrul este o
unitate de distanţă şi hectarul este o unitate stabilă pentru suprafaţă. Dar, spre
deosebire de metru şi hectar, banul nu este o unitate de măsură stabilă, ea
reprezintă însăşi o valoare a cărei mărime tradusă prin puterea de cumpărare
poate creşte sau se poate micşora.
În mod concret funcţia banului ca unitate de măsură a valorii se realizează
prin semnul monetar propriu fiecărei ţări.
Preţul este rezultatul măsurării şi comparării obiectului evaluat cu banul
în calitatea sa de unitate de măsură a valorii. Prin mijlocirea banului, valoarea
elementelor patrimoniale se exprimă ca preţ. În felul acesta preţul reprezintă un
raport între valorile economice supuse evaluării şi banii ca măsură a valorii. Se
măsoară astfel cantitatea de putere de cumpărare disponibilă a banului pentru a
obţine bunuri, lucrări şi servicii.
În teoria şi practica de contabilitate două criterii stau la baza evaluării
patrimoniului, valoarea de utilitate şi timpul.
La cele două criterii se adaugă două restricţii, menţinerea capitalului şi
reconstituirea structurii de finanţare.
Primul criteriu consideră că valoarea trebuie să reprezinte costul sau
sacrificiul consimţit la un moment dat pentru a aduce bunul respectiv în
patrimoniu sau ceea ce ar aduce bunul dacă l-am utiliza sau vinde la piaţă. Cel
de al doilea criteriu, vizează momentul plasării evaluării în trecut, în prezent sau
în viitor.
Menţinerea capitalului se regăseşte în două concepte: conceptul
reconstituirii capitalului financiar şi cel al reconstituirii capitalului economic.
Menţinerea capitalului financiar este o optică financiară şi patrimonială.
Pentru asociat ca proprietar, întreprinderea reprezintă o investiţie, iar informaţia
aşteptată este cea care corespunde menţinerii sumei investite. La sfârşitul
fiecărui exerciţiu fondurile investite sub formă de capital social trebuie astfel
reconstituite încât să se menţină la valoarea iniţială a acestuia. Sumele destinate
însă acestei reconstituiri se preiau din beneficiul întreprinderii.
Menţinerea capitalului economic porneşte de la categoria de capital
permanent şi are în vedere reconstituirea în plan fizic a capacităţii de exploatare
a capitalului concretizat în aşa fel încât să se asigure înlocuirea imobilizărilor,
stocurilor, precum şi a mijloacelor financiare necesare finanţării creanţelor
întreprinderii. Deci, reconstituirea capitalului economic trebuie să cuprindă atât

31
CONTABILITATEA STOCURILOR

imobilizările cât şi activele circulante de exploatare aflate în mod permanent la


dispoziţia întreprinderii.
Reconstruirea structurii de finanţare are în vedere participarea atât a
proprietarului cât şi a terţilor la finanţarea menţinerii capacităţii de exploatare.
Altfel spus, partea suplimentară de fonduri de care întreprinderea are nevoie în
contextul creşterii preţurilor trebuie să fie finanţată de cele două categorii de
surse, proprietarul pentru capitalul propriu, terţii pentru datorii.

2.1.2 Principii de evaluare a patrimoniului în contabilitate

Pornind de la cele două criterii şi respectiv de la cele două restricţii s-au


stabilit următoarele principii în evaluarea patrimoniului în contabilitate:
- principiul stabilităţii unităţii monetare;
- principiul costului istoric;
- principiul prudenţei.

Principiul stabilităţii unităţii monetare. În contabilitate, etalonul monetar


ales ca unitate de măsură a elementelor patrimoniale are un caracter instabil
determinat de variaţia puterii de cumpărare a monedei şi a preţurilor. Pentru a
depăşi această limită, moneda ca unitate de măsură a valorii în contabilitate este
considerată constantă.
Stabilitatea unităţii de măsură este discutabilă în condiţiile inflaţiei
persistente. Cantitatea de monedă necesară evaluării unui bun creşte prin inflaţie
nu din cauza modificării valorii relative a bunului în raport cu altele, ci din
cauza schimbării semnificaţiei etalonului.
În plan teoretic s-au făcut multe eforturi în căutarea unei unităţi de
măsură care să fie realmente stabilă şi care se poate substitui etalonului
monetar. Din nefericire, nu s-a găsit un asemenea etalon, şi în consecinţă,
unitatea de măsură rămâne cea monetară căreia i se atribuie calitatea de
stabilitate. De asemenea, în condiţiile unei economii hiperinflaţioniste, conturile
anuale privind situaţia patrimoniului şi rezultatul exerciţiului sunt ajustate cu
efectele inflaţiei.
Principiul costului istoric. Constă în evaluarea elementelor patrimoniale
la costul de origine sau de intrare stabilit pe baza documentelor justificative. El
exprimă sacrificiul consimţit pentru a achiziţiona sau produce, după caz, bunul
în patrimoniul întreprinderii.
Opţiunea pentru costul istoric, ca principiu al evaluării se întemeiază pe
determinarea sa obiectivă, validată în cadrul raporturilor de piaţă, şi este
32
CONTABILITATEA STOCURILOR

singurul cost care se întemeiază pe documente justificative şi deci are un


caracter verificabil.
Costul istoric are valoare istorică, el reflectă valoarea "reală" a
elementelor patrimoniale la data intrării lor în gestiunea întreprinderii. Ulterior,
orice schimbare semnificativă în valoarea bunurilor tinde să facă din costul
istoric o mărime înşelătoare în scopul luării deciziei. De aceea, în practică costul
istoric nu este aplicat în forma pură. Astfel, cu ocazia întocmirii bilanţului pe
baza datelor inventarierii se produc unele derogări de la acest principiu care nu
are legătură cu eroziunea monetară, cum sunt:
a) pentru lichidităţile în devize, creanţele şi datoriile în valută, costul
istoric coincide cu realizarea la cursul zilei la întocmirea bilanţului;
b) pentru stocuri, dacă este cazul, costul istoric este înlocuit cu preţul
activelor depreciate;
c) imobilizările sunt în general evaluate la costul istoric diminuat cu
amortismentele calculate, iar în unele cazuri sunt reevaluate;
d) necesitatea de a estima şi înregistra riscul de recuperare a creanţelor.
Principiul prudenţei. Discutat prin prisma evaluării, un asemenea
principiu impune o estimare cu precauţie sau rezonabilă a elementelor
patrimoniale astfel încât să se prevină supraevaluarea activelor şi veniturilor,
respectiv subevaluarea pasivelor şi cheltuielilor. Procedând astfel se evită
constituirea nejustificată de rezultate supradimensionate care la rândul lor
generează o decapitalizare a întreprinderii prin sarcinile fiscale mari şi
distribuirea de divedende fictive.
Interes prezintă şi definiţia principiului prudenţei formulată în PCG
francez “Prudenţa este aprecierea rezonabilă a faptelor în scopul de a evita
riscul de transfer în viitor a incertitudinilor prezente, succeptibile de a greva
patrimoniul şi rezultatele întreprinderii”.
Aplicarea principiului prudenţei se regăseşte în următoarele mecanisme
contabile:
-la închiderea exerciţiului se contabilizează datoriile şi pierderile probabile, şi
nu se înregistrează activele şi profitul probabil;
-doar beneficiile realizate la data închiderii exerciţiului pot fi înscrise în
bilanţ;
-trebuie ţinut cont de toate riscurile previzibile şi eventualele pierderi care au
luat naştere în cadrul exerciţiului sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar
dacă aceste riscuri sau pierderi nu sunt cunoscute decât între data închiderii
bilanţului şi data la care el este întocmit;
-trebuie să se ţină cont de deprecierea activelor, indiferent că exerciţiul se
soldează cu o pierdere sau un deficit. În consecinţă minusurile constate între
valoarea de inventar (mai mică) şi valoarea de intrare sunt contabilizate prin
amortizare, în caz de depreciere ireversibilă, sau prin constituirea de
33
CONTABILITATEA STOCURILOR

provizioane, dacă deprecierea este reversibilă. În cazul în care s-au constatat


plusuri de valoare între valoarea de inventar (mai mare) şi valoarea de intrare,
acestea nu sunt contabilizate, elementele de activ menţinându-se la valoarea de
intrare.
-trebuie efectuată o analiză foarte importantă a cheltuielilor angajate, în
vederea delimitării după caz, în costul produsului sau costurile perioadei. Se
precizează că în ultima structură se cuprind toate cheltuielile angajate care nu
pot fi recunoscute ca active şi deci sunt repartizate direct asupra rezultatului
exerciţiului. Este cazul cheltuielilor generale de administraţie, cheltuielilor de
distribuţie şi costurilor de subactivitate.
O asemenea analiză s-a concretizat în adoptarea formulei costului de
producţie parţial în evaluarea bunurilor obţinute din producţie proprie. Un
asemenea cost este compus din costul de achiziţie al materiilor prime şi al
materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota
cheltuielilor indirecte de producţie determinate raţional ca fiind legate de
fabricarea produselor. În costul de producţie pot fi incluse şi dobânzile la
creditele bancare contractate pentru producţia cu ciclu lung de fabricaţie.
La o analiză mai atentă se apreciază că principiul tratează în mod
discriminatoriu evaluarea activelor.Potrivit principiului prudenţei se
contabilizează numai minusurile, calculate ca diferenţă între valoarea de
inventar (actuală) şi costul istoric, nu şi plusurile de valoare. Neînregistrarea
plusurilor de valoare generează rezerve latente sau oculte.
Rezervele oculte se pot crea şi prin subevaluarea deliberată a activelor
sau a veniturilor sau supraevaluarea deliberată a cheltuielilor.
După părerea lui Hendriksen principiul prudenţei este “cel mai bine o
metodă foarte mediocră, pentru a trata existenţa activelor în evaluarea activelor,
datoriilor şi rezultatelor. Cel mai rău, el antrenează o distorsiune completă a
cifrelor contabile. Este deosebit de periculos prin efectele sale capricioase. Prin
urmare, cifrele contabile stabilite cu prudenţă nu permit o interpretare corectă.”
Aplicarea principiului generează asimetrii în contabilizarea incertitudinilor,
semnificative în acest sens fiind cele privind: contabilizarea pierderilor
datoriilor probabile şi necontabilizarea beneficiilor şi activelor probabile;
contabilizarea micşorării prin depreciere a valorii activelor şi necontabilizarea
creşterilor de valoare; determinarea rezultatului în funcţie de veniturile realizate
şi a cheltuielilor corespondente, fără luarea în considerare a veniturilor şi a
cheltuielilor stocate; includerea în sfera principiilor a modificării valorii
activelor şi excluderea modificării valorii pasivelor.
Partizanii acestui principiu apreciază că determinarea profitului este
totdeauna aleatoare şi în consecinţă este mai bine a se declara profitul minim nu
pentru a reduce sarcinile fiscale, ci pentru a evita distribuirea de dividende
fictive, pentru a atenua, de asemenea, o viziune prea optimistă.
34
CONTABILITATEA STOCURILOR

Pentru aplicarea principiului prudenţei este necesar ca, în prealabil:


-să se întocmească balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi: solduri
iniţiale, rulaje anuale, solduri finale, neţinându-se cont de lucrările de
inventariere şi de consecinţele contabile ale acestora.
-să se întocmească un inventar anual al elementelor de activ şi de pasiv.
Inventarul trebuie înţeles atât ca o lucrare de ordin fizic, pentru că se constată
integritatea soldurilor faptice (plusurile sau minusurile de inventar), cât şi una
de ordin calitativ, prin care toate componentele patrimoniului sunt evaluate la
valorile de inventar (valori de utilitate sau valori actuale), stabilindu-se ulterior,
în virtutea aplicării prudenţei, plusurile sau minusurile de valoare.
O analiză riguroasă a prudenţei nu se poate face fără a o pune în relaţie cu
unele principii contabile, sesizându-se fie situaţie de armonie fie cele de
conflict.
Relaţia costuri istorice–prudenţă denotă, în principiu, o stare de armonie.
Totuşi regula de evaluare a stocurilor, la cea mai mică valoare dintre cost şi
preţul pieţei, reprezintă o stare conflictuală între cele două concepte.
În analiza principiilor contabile privind evaluarea nu pot lipsi două
principii convergente şi anume menţinerea capitalului şi structura de finanţare.
Cele două principii au fost generate de practică şi acceptate de teoria contabilă
cu scopul de a explica, dar şi corija situaţia determinată de etalonul monetar ca
unitate de măsură în contabilitate şi de costul istoric ca bază de evaluare, totuşi
valoarea acestor principii se găseşte cu precădere în plan teoretic.

2.2. Tehnici si metode de evaluare

Metodele de evaluare a stocurilor au implicatii financiare, ele antreneaza


efecte atat asupra rentabilitatii cat si asupra fiscalitatii.
Invantarierea stocurilor si nivelarea costurilor constituie o problema de
construire a informatiei consolidate in situatiile financiar-contabile de sinteza si
rapoarte care sunt standardizate.
In conformitate cu IAS 2 “Stocurile” , stocurile se evaluaza la valoarea
cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta.
Valoarea realizabila neta este pretul de vanzare estimat ce ar putea fi
obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile
estimate pentru finalizarea bunului si costurile necesare vanzarii.
Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente achizitiei si
prelucrarii, precum si alte costuri suportate pentru a aduce stocurile in forma si
in locul in care se gasesc in prezent.

35
CONTABILITATEA STOCURILOR

2.2.1 Evaluarea la intrare

Principial, la intrare stocurile sunt evaluate la costul istoric, identificat


dupa caz, prin costul de achizitie, pentru stocurile cumparate, costul de
productie pentru stocurile fabricate, valoarea de aport stabilita in urma evaluarii
pentru bunurile reprezentand aport la capitalul social, valoarea justa pentru
bunurile obtinute cu titlu gratuit.
*Costul de achizitie include:
-pretul de cumparare
-taxele nerecuperabile
-costurile de transport si manipulare
-alte costuri ce pot fi atribuite direct achizitiei
Reducerile comerciale, rabaturile si alte elemente similare deduse la
determinarea costului de achizitie.
*Costul de transformare cuprinde:
-cheltuieli directe legate de unitatile de productie precum manopera
directa
-o cota parte din cheltuielile indirecte de productie, fixe si variabile
ocazionate de transformarea materiilor prime in produse finite.
Organismul international de normalizare contabila insista asupra
distinctiei intre cheltuielile fixe si cheltuielile variabile. Primele raman relativ
constante indiferent care este volumul productiei(amortizari si cheltuieli de
mentinere a cladirilor si instalatiilor de productie). Obligatia include o cota-
parte din cheltuielile indirecte de productie interzice, in principiu, limitarea
valorii stocurilor numai la nivelul costurilor directe sau varizbile.
Repartizarea cheltuielilor generale fixe de productie in costurile de
transformare este bazata pe capacitatea normla a instalatiilor de productie.
Capacitatea normala este productia medie, care se asteapta sa se
realizeze pe un anumit numar de exercitii sau sezoane, in cirmustantele
normale, tinand cont de pierderea de capacitate ce rezulta din intretinerea
planificata.
Exemplu:
Pentru a planifica 90bucati, din produsul X, in exercitiul N s-au angajat
urmatoarele cheltuieli:
-cheltuieli directe:100.000u.m.
-cheltuieli indirecte:40.000u.m.; din care variabile 30.000u.m., cheltuieli
fixe 10.000u.m.
Capacitatea normala de productie este 100 buc.
Costul de transformare cuprinde:
-cheltuieli directe 100.000u.m.
-cheltuieli indirecte variabile 30.000u.m.
36
CONTABILITATEA STOCURILOR

-cheltuieli indirecte fixe 10.000*90/100 9000u.m.


Cost transformare 139000u.m.

Obtinerea de produse finite


345 = 711 139.000u.m.
Produse finite Variatia stocurilor

*Costul de prelucrare include:


-costurile directe de productie
-costurile indirecte de productie fixe sau variabile
-alte costuri, in masura in care sunt suportate pentru a aduce stocurile in
forma si n locul in care se gasesc in prezent
Nu se include in costul stocurilor urmatoarele:
-pierderile inregistrate peste limitele normale admise;
-cheltuieli de depozitare, cu exceptia cazurilor in care acestea sunt
efectuate in cursul productiei, inainte de trecerea intr-o noua faza de fabricatie.
-cheltuielile generala de administratie, care nu contribuie la aducerea
stocurilor in forma si in locul in care se gasesc in prezent.
-costurile de desfacere.
Prevederi similare privind evaluarea stocurilor au fost cuprinse si in
Reglementarile contabilitatii aprobate prin Hotararea Guvernului nr.
704/14.12.1993 pentru aprobarea unor masuri de executare a Legii contabilitatii
nr. 82/1991 (Monitorul Oficial nr. 303/22.12.1993), respectarea:
# evaluarea si inregistrarea in contabilitate a bunurilor materiale la cost de
achizitie sau la cost de productie, dupa caz;
#evaluarea si inregistrarea in contabilitatea a bunurilor materiale la
preturi standard(prestabilite) pe baza preturilor medii ale bunurilor respective;
#neincluderea in costul stocurilor fixe care se cunosc drept cheltuieli ale
perioadei(costul subactivitatii)
La retragerea situatiei financiare intoamite conform Hotararii de Guvern
nr.704/1993, pot fi intalnite urmatoarele situatii:
-includerea in valoarea stocurior a unor cheltuieli administrative, generale
si de desfacere, pierderi inregistrate peste limitele normal admise, ceea ce IAS
2”Stocurile” nu permite.
In aceasta situatie, reducerea valorii stocurilor produse in unitate ca
urmare a excluderii in valoarea acestora a unor cheltuieli neeconomicoase:
rebuturi, depasiri ale consumurilor specifice, cheltuieli generale de
administratie, cheltuieli fixe, fara a se tine seama de gradul de utilizare a
capacitatii de productie se efectueaza prin articolul contabil
1172 = 345
Rezultatul reportat provenit Produse finite
37
CONTABILITATEA STOCURILOR

din adoptarea pentru prima data


a IAS, mai putin IAS 29
-existenta unor stocuri depreciate fizic si moral, fara miscare,cu miscare
lenta cu ocazia retratatii situatiei financiare se poate efectua prin articolul
contabil:

1172 = 39
Rez reportat provenit din adoptarea Provizioane pentru deprecierea
Pentru prima data a IAS, mai putin stocurilor si productiei in curs
IAS 29 de executie
Sau in cazul retratarii contului de profit si pierdere
681 = 39
Cheltuieli de exploatare privind Provizioane pentru deprecierea
provizionele si ajustarea la inflatie stocurilor si productiei in curs
de executie
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile si al acelor bunuri sau
servicii produse si destinate unor comenzi distincte trebuie determinate prin
identificarea specifica a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natura care nu se pot distinge in
mod substantial unele de altele

2.2.2 Evaluarea stocurilor cu ocazia invetarierii

La inchiderea exercitiului, stocurile trebuie sa fie evaluata la costul lor


sau la valoarea lor realizabila neta, daca aceasta din urma este mai mica.
Materialele sau furniturile nu trebuie sa se deprecieze, atata timp cat
produsele , pentru care ele vor fi utilizate, vor putea sa fie vandute la un pret
mai mare sau egal decat /cu costul lor.
Totusi, daca o scadere a preturilor arata ca marimea costului produselor
finite va fi mai mare decat valoarea neta de realizare, materiile prime vor fi
aduse la valoarea neta de realizare.
Intr-un astfel de caz, costul de inlocuire al materiilor prime poate sa fie
cea mai buna masura disponibila a valorii nete de realizare.
Exemplu:
Fie produsele A,B si C, carora le corspund urmatoarele valori, in u.m.
Produs Cost Valoarea neta de realizat Valoarea cea mai mica dintre cost si
valoarea neta de realizat
A 10.000 11.000 10.000
B 12.000 16.000 12.000
38
CONTABILITATEA STOCURILOR

C 13.000 9.000 9.000


Total 35.000 36.000 31.000

Valoarea stocului la inventar este 31.000u.m. si nu valoarea cea mai mica


dintre 35.000u.m. si 36.000u.m. Diferenta dintre cost (35.000u.m.) si valoarea
de inventar (31.000u.m.) se inregistreaza sub forma unui provizion de
depreciere a stocului.
4000 6814 = 394 4000
In unele circumstante, se intalneste situatia in care costul stocului sa nu
fie recuperabil, daca aceste elemente au fost deteriorate, daca ele au devenit
complet sau partial demodate sau daca pretul lor de vanzare a suportat o
reducere. De asemenea, costul stocului poate sa nu fie recuperabil, in conditiile
in care costurile estimate, necesare pentru a realiza vanzarile, au crescut.
Practica de depreciere a stocurilor sub nivelul costului, pentru a le aduce
la valoarea lor neta de realizare, este coerenta cu principiul conform caruia
activele nu trebuie sa figureze la o valoare mai mare decat cea care se asteapta
sa fie obtinuta din vanzarea sau din utilizarea lor.
Valoarea de inventar este egala cu valoarea actuala, care este o valoare
estimata, ce se apreciaza in functie de piata si de utilitatea bunului pentru
intreprindere.
La inventariere pot fi constatate si stabilite valori actuale, care
delimiteaza stocurile in trei categorii

2.2.3 Evaluarea stocurilor la inchiderea exercitiului prin bilant contabil

Se face la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabila pusa de acord


cu rezultatele evaluarilor la inventariere.
In acest scop, valoarea de intrare (contabila) se compara cu valoarea de
utilitate (de inventar).
-pentru stocurile la care au rezultate diferite in plus intre valoarea de
inventar si valoarea de intrare, in bilant acestea sunt evaluate la valoarea lor de
intrare. Deci plusul de valoare(valoarea de inventar>valoarea de intrare) nu se
inregistreaza in contabilitate.
-pentru stocurile la care s-au constatat diferente in minus intre valoarea de
inventar si valoarea lor de intrare, acestea se evalueaza in bilant la valoarea de
inventar, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri probabile se
inregistreaza prin intermediul conturilor de provizioane.

39
CONTABILITATEA STOCURILOR

2.2.4 Evaluarea contabila la iesire

In principiu valoarea contabila la iesire este egala cu valoarea contabila


la intrare, egala la randul sau cu marimea costului stocului.
Totusi intervin dificultati contabile determinate de situatia potrivit careia
acelasi sortiment de stocuri poate avea valori diferite la intrare in raport de
momentul intrarii si sursa intrarii. Pentru rezolvarea situatiei s-au conturat mai
multe metode dupa cum urmeaza:

I Metode proprii tratamentului de baza


Asa cum se degaja din IAS 2”Contabilitatea stocurilor”, la iesire, potrivit
tratamentului de baza, costul stocurilor trebuie determinat prin metoda FIFO
sau metoda costului mediu ponderat. Exceptie fac stocurile care nu sunt de
obicei fungibile si acele bunuri sau servicii produse si destinate unor comenzi
distincte care se evalueaza prin identificarea specifica a costurilor individuale.
II Metode proprii tratamentului alternativ
Tratamentul contabil alternativ se bazeaza pe metoda LIFO, cu
exceptia prezentata mai sus pentru tratamentul contabil de baza.
a) Metoda identificarii specifice porneste de la ipoteza ca fiecare articol
iesit este identificat prin data de intrare si costul de achizitie. Sistemul de
depozitare permite o asemenea identificare. O asemenea metoda utilizata pentru
elementele de stocuri care sunt in mod obisnuit fungibile, prin alegerea loturilor,
poate reprezenta o modalitate de “aranjare” a beneficiului perioadei. Acest
tratament contabil este adecvat pentru acele elemente de stocuri care fac
obiectul unei comenzi distincte indiferent daca au fost cumparate sau produse.
b) Metoda costului mediu ponderat(CMP). Costul mediu ponderat se
poate calcula lunar sau dupa fiecare operatie de intrare sau inainte de fiecare
operatie deintrare, ca raport intre valoarea totala a stocului initial plus valoarea
intrarilor pe de o parte si cantitatea existenta in stocul initial plus cantitatea
intrata, pe de alta parte.

Exemplu:
1. Calculul lunar
DATA MISCARI STOCURI
Q*) P.U. VALOARE *)
Q P.U. VALOARE
01.03 - - - 100 10 1000lei
02.03 +100 11 +1100lei 200 10.8 2160lei
16.03 +50 12 +600lei 250 10.8 2700lei
14.03 -70
30.03 -190 10.8**) -2052 lei 60 10.8 648 lei
40
CONTABILITATEA STOCURILOR

*)
Intrari cu semnul (+), iesiri cu semnul (-)
**)
CMO=(100*10)+(100*11)+(50*12)/100+100+50=10,80 lei

2. In cazul calcularii valorii medii dupa fiecare operatie de intrare


DATA MISCARI STOCURI
*) *)
Q P.U. VALOARE Q P.U. VALOARE
01.03 - - - 100 10 1000lei
02.03 +100 11 +1100lei 200 10.5 2100lei
14.03 -120 10.5 -1260lei 80 10.5 840li
16.03 +50 12 600lei 130 11.077 1440lei
30.03 -70 11.077 775.40lei 60 11.077 664.6lei

*intrare pe 02.03 CMP=(100*10)+(100*11)/100+100=10.50lei


*iesirea pe 14.03=120*10.5lei=1260lei
*intrarea pe 16.03. CMP=(80*10.5)+(50*12)/80+50=11.077lei
*iesirea pe 30.03=70*11.077=664.60lei

Potrivit metodei “primul intrat-primul iesit”(FIFO) bunurile iesite din


gestiune se evaluaeaza la costul de achizitie al primei intrari(lot).Pe masura
epuizarii lotului, stocurile iesite se evaluaza la costul de achizitie al lotului
urmator in ordine cronologica.

DATA MISCARI STOCURI


Q*) P.U. VALOAREA *)
Q P.U. VALOARE
01.03 100 10 1000lei 100 10 1000lei
02.03 +100 11 +1100lei 100 10 1000lei
100 10 1100lei
200 2100lei

14.03 -100 10 -1000lei 80 11 880lei


-20 11 -220lei
-120 -1220lei
16.03 +50 12 +600lei 80 11 880lei
50 12 600lei
130 1480lei
30.03 -70 11 770lei 10 11 110lei
41
CONTABILITATEA STOCURILOR

50 12 600lei
60 710lei

Metoda”ultimul intrat-primul iesit”(LIFO), iesirile din stoc sunt


evaluate la costul de achizitie al articolelor intrate in stoc. Pe masura epuizarii
lotului, stocurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de
productie al lotului anterior in oridine invers cronologica.

Expli- Intrări Ieşiri Stoc


Data Caţii Cant. Preţ Val. Cant. Preţ Val. Cant. Preţ Val.
(buc.) unitar (buc.) unitar (buc.) unitar
01.01 Stoc
Iniţial 50 120 6000 50 120 6000
03.01 Intrare 50 120 6000
400 122 48800 400 122 48800
04.01 Ieşire 50 120 6000
250 122 30500150 122 18300
17.01 Intrare 50 120 6000
200 125 25000 150 122 18300
200 125 25000
28.01 Ieşire 50 120 6000
90 125 11250150 122 18300
110 125 13750
Total
650 79800 340 41750310 38050

IAS 1 prevede ca fiecare intreprindere poate utiliza CMP, FIFO si LIFO


pentru alocarea costurilor pe diferite clase de stocuri care prezinta caracteristici
diferite in ceea ce priveste natura si modul de utilizare a acestora. Necesar este
ca o medota aleasa sa fie folosita in mod corespunzator atat pentru aceeasi
clasa de stocuri, cat si de la o perioada la alta.
42
CONTABILITATEA STOCURILOR

In cazuri justificate si in conditiile prevazute de lege, unitatea


patrimoniala poate schimba metodele de evaluare, facandu-se in acest sens
mentiuni in anexa la bilant. Influentele asupra situatiei financiare si
patrimoniale ale schimbarii metodelor de evaluare se inregistreaza in
contabilitate pentru a putea influenta rezultatul exercitiului.
Fiscalitatea si rentabilitatea sunt principalii factori care conditioneaza
adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantitatii de stocuri la
sfarsitul perioadei este cheia care conduce la supra sau subevaluarea profitului,
iar pe aceasta baza incadrarea sau nu in principiul prudentei.
Relatiile de calcul folosite in judecatile de valoare sunt:
a) pentru stocurile cumparate si vandute
Rezultatul =Vanzari-Costul bunurilor vandute
Costul bunurilor = Costul bun dispon -Costul bun in stoc la sf per
vandute pt vanzare
b)pentru stocurile fabricate
Rezultatul= Vanzari-Costul bunurilor vandute
Costul bunurilor =Costul bun dispon -Costul bun in stoc la sf per
Vandute pentru vanzare
Costul bun disp = Costul de achizitie al+ Ch directe de + Cota de ch
pt vanzare stocurilor consumate prod pt indirecte de
prelucrare productie repartizate

Costul de achizitie al = Costul de achizitie al - Costul de achizitie al


stoc consumate st.disponib bun ramase in stoc la sf per

Costul de achizitie al = Costul de achizitie al +Costul de achizitie al st.


st. disponibile bun in st la inceputul per cump in cursul per

Pentru analiza comparativa a metodelor :


Metoda Metoda FIFO LIFO
identificarii costului
specifice mediu
-Vanzari 2500 2500 2500 2500
-Costul bunurilor vandute
Stoc initial 250 250 250 250
Cumparari 2875 2875 2875 2875
Costul bunurilor disponibile
pentru vanzare 3125 3125 3125 3125
-Minus stoc final 1340 1375 1505 1245
-Costul bunurilor vandute 1785 1750 1620 1880
43
CONTABILITATEA STOCURILOR

-Marja bruta din vanzari 715 750 880 620

Se observa ca prin metoda LIFO, care determina costul bunurilor vandute


pe baza celor mai recente pcare sunt, in acest caz, cele mai mari, se obtine cea
mai mica marja bruta. Invers, prin metoda FIFO, care determina costul
bunurilor vandute pe baza celor mai vechi preturi care sunt, in acest caz, cele
mai mici , se obtine cea mai mare marja bruta. Marja bruta obtinuta conform
metodei costului mediu se situeaza intre marjele obtinute prin metodele LIFOsi
FIFO.Prin urmare, este evident faptul ca aceasta metoda are un efect mai putin
pronuntat asupra venitului net.
In ipoteza in care, pe parcursul unei perioade de descrestere a preturilor,
vor aparea efecte inverse, metoda LIFO va produce o marja bruta mai mare
decat metoda FIFO. Este evident faptul ca alegerea metodei de evaluare a
stocurilor are cea mai mare importanta pe parcursul perioadelor prelungite in
care se inregistreaza schimbari ale preturilor intr-o singura directie, fie de
crestere, fie de descrestere.
Urmarind efectul asupra impozitelor pe profit se considera ca utilizarea
metodei FIFO sau a metodei costului mediu in perioadele in care se
inregistreaza cresteri de preturi are drept rezultat raportarea de catre firma a
unui profit mai mare decat cel real, platind in consecinta impozite pe profit mai
mari. Profitul este supraevaluat, deoarece costul bunurilor este subevaluat
comparativ cu preturile curente. Pe de o parte, compania trebuie sa-si
achizitioneze stocurile de inlocuire la preturi mai mari, iar pe de alta parte sunt
necesare si fonduri suplimentare pentru a plati impozitele pe profit.

2.3 Tehnici de masurare a costurilor

Asa cum se degaja din IAS 2 “Contabilitatea stocurilor”, doua metode se


poi folosi pentru masurarea costurilor, respectiv:
*metoda costurilor standard;
*metoda pretului cu amanuntul.
In contabilitatea din Romania se adauga o a treia metoda, cea a costurilor
efective, iar metoda costurilor standard figureaza sub apelatia”metoda
costurilor prestabilite”.
a) Metoda costurilor efective. Costul stocurilor se construieste pe baza
datelor consemnate in documentele justificative. Tehnica de masurare este cea a
insumarii elementelor constitutive ale costului stocului.

44
CONTABILITATEA STOCURILOR

b) Metoda costurilor standard sau prestabilite. Costul stocurilor este


un cost estimat in functie de materialele si consumabilele apreciate ca normale,
de manopera prestabilita si in conditii normale privind eficienta si folosirea
capacitatii de productie. Altfel spus, costurile standard sunt costuri
antecalculate, in raport de datele caonstatate in perioadele precedente.
Diferentele intre pretul prestabilit si costul efetiv de achizitie se
inregistreaza in faza de intrare distinct in contabilitate. De asemenea, sunt
reflectate si diferentele intre pretul prestabilit al stocurilor initiale din exercitiul
precedent si pretul prestabilit al acelorasi stocuri antecalculat pentru exercitiul
curent.
c) Metoda pretului cu amanuntul opereaza in cazul stocurilor cu
miscare rapida din intreprinderilor de comercializeaza. Conform acestei metode
Costul=Pretul cu amanuntul – Marja bruta stocului
In Romania o asemenea metoda este folosita pentru formarea pretului
pretului de vanzare cu amanuntul la intreprinderile de comercializare. In acest
caz formula de construire a pretului cu amununtul este:
Pretul cu amanuntul = Costul de achizitie + Adaosul coercial +TVA
sau de productie (marja comerciala)
In acest caz, pentru determinarea costului, nu se porneste de la pretul de
piata, ci de la cost, ca marime interna determinabila, adaugandu-se cele doua
elemente se determina pretul. In aceste conditii piata poate interveni in mod
indirect, prin acceptarea sau nu a pretului de vanzare construit de intreprindere
si nu impus de piata.
Formula propusa de IAS 2, care pornind de la pretul cu amanuntul (pretul
de piata) prin deducerea marjei stabileste costul stocului, este singura viabila in
conditiile unei economii de piata supusa concurentei.
In Romania in cazul costurilor prestabilite se organizeaza paralel o
evidenta a diferentelor dintre costul prestabilit si costul efectiv, aceste diferente
reflectandu-se in cele din urma in costul efectiv(cu plus sau minus).
Ideea care se degaja din IAS 2 cu privire la costul standard este aceea ca
acest pret este adoptat ca marime de evaluare si decontare la intrare-iesire a
stocurilor in contabilitatea financiara. Asa cum rezulta din standard “tehnici
cum sunt metoda de evaluare a produselor la costul standard sau metoda de
evaluare a marfurilor la pretul cu amanuntul pot fi utilizate pentru ratiuni
practice cu conditia ca ele sa conduca la rezultate care aunt apropiate
rezultatelor ce s-ar fi obinut utilizand una din metodele prevazute mai inainte”.
In consecinta orice diferenta intre costul istoric si costul standard nu formeaza
obiectul includerii in costul bunului, ci in cel al costului perioadei. Deci,
diferentele de pret constatate la intrare trebuie inregistrate direct la conturile de
cheltuieli din clasa 6”Conturi de cheltuieli”.

45
CONTABILITATEA STOCURILOR

2.4 Evaluarea ulterioara a stocurilor


(alternative in evaluarea stocurilor la bilant)

Potrivit principiului prudentei, stocurile nu trebuie reflectate in bilant la o


valoare mai mare fecat valoarea recuperabila care se poate obtine prin utilizarea
sau vanzarea lor. Pentru a depasi aceasta stare, cu ocazia efectuarii inventarului
ca lucrare de inchidere a exercitiului financiar, se procedeaza la compararea
costului stocurilor cu valoarea realizabila neta, retinandu-se cea mai mica
valoare.
Valoarea realizabila neta este egala cu pretul de vanzare estimat care
ar putea fi obtinut prin utilizare sau vanzare pe parcursul desfasurarii
normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea
bunului si a costurilor necesare vanzarii.
Nevoia de estimare a valorii realizabile nete deriva din deteriorarea fizica
a stocurilor, uzura lor morala partiala sau integrala, invechirea si din diminuarea
preturilor lor de vanzare. In cazul in care valoarea realizabila neta este mai
mica decat costul stocurilor, pierderea corespunzatoare este recunoscuta ca
o cheltuiala. Totusi valoarea materiilor prime si materialelor consumate folosite
in productie nu este diminuata sub costul stocurilor daca se estimeaza ca
produsele finite in care urmeaza sa se incorporeze vor fi vandute pentru un pret
mai mare sau egal cu costul lor. Insa, daca se estimeaza ca acel cost al
produselor finite va depasi valoarea realizabila neta, atunci si valoarea
materiilor si materalelor se diminueaza.
Valoarea realizabila neta fiind o valoare estimata are o anumita
determinare subiectiva. De aceea, ea trebuie apreciata tinand seama dupa caz
de:
a) fluctuatiile de pret si de cost care sunt legate direct de evenimente ce
au intervenit dupa inchiderea perioadei, in masura in care aceste evenimente
confirma conditiile existente la sfarsitul perioadei;
b) scopul pentru care stocurile sunt detinute. Astfel, daca stocurile
urmeaza sa fie livrate in baza unor contracte ferme, se va retine pretul stabilit
contractual. In situatia in care cantitatea detinuta este mai mare decat cantitatea
contractata, valoarea realizabila neta a surplusului se determina pornind de la
preturile generale de vanzare practicate pe piata.
Cu ocazia evaluarii bilantiere se compara costul ca valoare contabila
de intrare, cu valoarea realizabila neta, retinandu-se cea mai mica. In cazul
in care valoarea realizabila neta este mai mica decat valoarea contabila de
intrare, diferenta este tratata ca o depreciere, fiind recunoscuta ca o cheltuiala

46
CONTABILITATEA STOCURILOR

6XX = 3XX
Cheltuieli cu deprecierea Stocuri

In perioada urmatoare se stabilesc noi valori nete realizabile. Daca se


constata ca noua valoare neta realizabila a crescut, deci deprecierea bazata pe
estimarile actuale este mai mica decat s-a estimat in perioada anteriara, pentru
diferenta corespunzatoare se storneaza formulade mai sus:

3XX = 6XX
Stocuri Cheltuieli cu decprecierea

In tara noastra deprecierile privind stocurile sunt tratate in plan contabil


pe calea provizioanelor pentru deprecierea activelor.
Provizioanele pentru deprecierea valorii stocurilor se calculeaza la
inchiderea exercitiului financiar cu ocazia inventarului general al patrimoniului.
In acest scop se foloseste relatia de principiu:

Provizioane pentru = Valoarea - Valoarea de inventar


deprecierea stocurilor contabila a stocurilor

Pentru inregistrarea provizioanelor se folosesc doua metode: metoda


generala sau a reluarii provizioanelor si metoda anularii globale a
provizioanelor:
A) Metoda generala sau a reluarii provizioanelor este cea adoptata in
cadrul reformei contabilitatii din Romania si consta in compararea
provizioanelor pentru deprecieri calculate, potrivit relatiei de mai sus, pe baza
de inventar la inchiderea exercitiului financiar cu solcul creditor al conturilor de
provizioane pentru deprecierea stocurilor. In cazul in care soldul final calculat
este mai mare decat cel contabil, pentru diferenta se face inregistrarea:

68 = 39
Cheltuieli cu amortizarile Provizioane pentru deprecierea
si provizioanelor stocurilor si productiei in curs de executie

Daca soldul calculat este mai mic decat cel contabil, pentru diferenta se
face inregistrarea de diminuare a provizionului:

39 = 78
Provizioane pentru deprecierea Venituri din
stocurilor si productiei in curs de executie provizioane

47
CONTABILITATEA STOCURILOR

Calculul si inregistrarea provizioanelor in conditiile aplicarii acestei


metode se pot realiza in doua variante:
a) varianta calcului si inregistrarii pe fiecare categorie de conturi,asa
cum este stabilit prin structurile de conturi sintetice de gradul I din grupa 39
“Provizioane pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de
executie”;
b) varianta calcului si inregistrarii provizioanelor in mod global la
nivelul pozitiei, de stocuri si productiei in curs de executie. In acest caz in
planul de conturi ar figura un singur cont de provizioane, si anume
“Provizioane pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de
executie”.
B) Metoda anularii globale a provizioanelor consta in anularea
soldului initial creditor al provizioanelor, iar apoi inregistrarea provizioanelor
calculate pe baza inventarului.
Inregistrarile care intervin sunt:
a) Anularea provizioanelor existente:
39 = 78
Provizioane pentru deprecierea Venituri din
stocurilor si productiei in curs de executie provizioane
b) Recunoasterea provizioanelor calculate pe baza inventarului la
inchiderea exercitiului financiar:
68 = 39
Cheltuieli cu amortizarile Provizioane pentru deprecierea stocurilor
si provizioanele productiei in curs de executie

48
CONTABILITATEA STOCURILOR

CAPITOLUL III
Prezentarea societăţii

3.1.Scurt istoric

3.1.1.Denumirea, forma juridică, sediul, durata de funcţionare

ECOCHEM este o societate comercială pe acţiuni cu personalitate


juridică organizată în temeiul Legii 31/1990, republicată.
ECOCHEM SA înlocuieşte societatea cu răspundere limitată
ECOCHEM, fondată în 1991 cu capital integral privat preluând întregul
patrimoniu de la aceasta, numele comercial, vadul, şi fondul de comerţ conform
dovezii privind anterioritatea firmei nr. 78988/07.07.1998.
Sediul societăţii este în Bucureşti, str. Păstorului nr.1, bl.3, sc.A,
ap.3,sector 2.
De asemenea, la data constituirii, societatea are şi următoarele puncte de
lucru:
-secţia de microambalare, situată în satul Hereşti, comuna Hotarele, jud.
Giurgiu, prin închirierea spaţiilor necesare de la firma “Alcedo” SRL;
-magazin, în spaţiu închiriat, în comuna Dobreni, jud. Giurgiu, Joiţa;
-ateliere, secţii de producţie, reprezentanţe în Bucureşti, Arad, Târgu-Jiu,
Satu Mare, Râmnicu Vâlcea.
Societatea funcţionează pe durată nelimitată.

49
CONTABILITATEA STOCURILOR

Societatea ECHOCHEM SA a fost înmatriculată în Registrul Comerţului


nr.J49/12507/1991 având ca obiect principal de activitate comerţul en-gros şi
en-detail operaţiuni de import-export de produse chimice inclusiv de produse
fitosanitare.
Societatea a devenit reprezentant în România al firmei germane pulsFOG,
cu aparatură de aplicare a tratamentelor sub formă de aerosoli, în
comercializarea şi promovarea pe piaţa românească a aparatelor pulsFOG.
Prestigioşi producători din ţară şi străinătate (ELF ATOCHEM,
AECTRA DU PONT, BAYER, MAKHTE SHIM, AGAN, ZENECA, RHONE-
POULENCE, OLTCHIM, UNIROYAL, AGROS, etc.

6.1.2.Obiectul de activitate

6.1.2.1.Comerţ

Obiectul principal de activitate îl constituie comerţul cu ridicata al


produselor chimice –cod CAEN 5155.
Comercializarea produselor se va face prin mijloace proprii, în spaţii
proprii sau închiriate, inclusiv în pieţe şi târguri, cu respectarea legislaţiei în
vigoare, în nume propriu şi prin intermediere, contrapartidă, consignaţie, la
intern şi import-export, en gros şi en detail.
Activitatea principală este comercializarea de produse chimice, inclusiv
de uz fitosanitar (pesticide), îngrăşăminte, produse de uz veterinar şi de igienă
publică:
-extracte colorante, coloranţi, pigmenţi şi vopsele, diluanţi;
-diverse produse ale industriei chimice;
-materiale plastice şi articole din material plastic, cauciuc şi articole din
cauciuc;
-materii prime agricole (seminţe, plante tehnice);
-animale vii;
-alte produse agroalimentare admise de lege;
-tractoare şi maşini agricole, instalaţii pentru aplicarea produselor de uz
fitosanitar sau de igienă publică, portative sau tractate, inclusiv pentru aplicare
sub formă de aerosoli.
3.1.2.2.Producţie
3.1.2.3.Servicii
Societatea dă în arendă terenuri agricole.
3.1.2.4.Import-export
50
CONTABILITATEA STOCURILOR

Societatea face operaţiuni de import-export cu produsele menţionate în


obiectul de activitate, pe bază de contracte încheiate direct cu furnizorii români
şi străini, cât şi pe bază de comision cu persoane juridice române şi străine.

3.1.3.Capitalul social
Valoarea iniţială a capitalului social subscris la data transformării SRL în
SA era de 100.000.000 lei, ceea ce însemnă 200 de acţiuni, în valoare nominală
de 500.000 lei fiecare şi, care, s-a vărsat în totalitate la data transformării.

3.2.Structura organizatorică a societăţii

Structura organizatorică a acestei societăţi comerciale cuprinde totalitatea


compartimentelor de muncă şi modul cum sunt construite şi grupate legăturile
dintre ele. Fiecare subdiviziune organizatorică şi societatea comercială în
ansamblul ei trebuie să-şi îndeplinească sarcinile conform cerinţelor
autogestiunii economico-finaciare.
În structura organizatorică a societăţii se disting trei trepte:
3.2.1.Structura de conducere
3.2.2.Structura funcţională
3.2.3.Structura operativă

32.1.Structura de conducere
Structura de conducere cuprinde organele colective de conducere:
Adunarea Generală a Asociaţilor, Consiliul de Administraţie şi Comisia de
Cenzori.
Adunarea Asociaţilor este organul de conducere al societăţii care decide
asupra politicii ei economice şi comerciale.
Ea exprimă voinţa socială şi, în consecinţă, decide în toate problemele esenţiale
ale activităţii societăţii.
Fiind organ de deliberare şi decizie, hotărăşte, în condiţii de cvorum şi
majoritate, asupra problemelor obişnuite pentru viaţa societăţii, precum şi cu
privire la unele probleme deosebite, cum sunt cele legate de modificarea actului
constitutiv.

51
CONTABILITATEA STOCURILOR

În mod obişnuit, convocarea adunării asociaţilor se face de către


administratorii societăţii. Pentru administratori, convocarea adunării asociaţilor
constituie o obligaţie.
Potrivit legii, convocarea adunării asociaţilor se poate face şi de către un
asociat sau număr de asociaţi care reprezintă cel puţin o pătrime din capitalul
social, cu precizarea scopului convocării.
În sfârşit, cenzorii societăţii sunt obligaţi să convoace adunarea asociaţilor, când
aceasta nu a fost convocată de administratori.
Convocarea adunării asociaţilor se face în forma stabilită prin actul
constitutiv al societăţii cu cel puţin 15 zile înainte de ziua fixată pentru ţinerea
adunării şi cu precizarea ordinii de zi.
Supravegherea pe ansamblu a gestiunii societăţii comerciale se face de
către Comisia de Cenzori, formată din trei membrii, care se aleg de Adunarea
Generală a Asociaţilor, pe o perioadă de 3 ani.
Cezorii pot fi realeşi fiind obligaţi să exercite personal mandatul lor. Cel
puţin unul dintre ei trebuie să fie contabil autorizat sau expert contabil.
Majoritatea vor fi cetăţeni români.Cenzorii se pot alege dintre asociaţi cu
excepţia expertului contabil.
Cenzorii au obligaţia să supravegheze gestiunea societăţii, să verifice
dacă bilanţul şi contul de profit şi pierdere sunt legal întocmite şi în concordanţă
cu registrele, dacă acestea sunt corect ţinute şi dacă evaluarea patrimoniului s-a
făcut conform regulilor stabilite pentru întocmirea bilanţului, în legătură cu care
vor face un raport Adunării Generale.
Aceasta din urmă nu va aproba bilanţul şi contul de profit şi pierdere dacă
nu sunt însoţite de raportul cenzorilor.

3.2.2.Structura funcţională

Structura funcţională include totalitatea compartimentalor cu atribuţii şi


responsabilităţi delimitate pe funcţii ale societăţii, între care şi funcţia financiar-
contabil. Astfel aceasta cuprinde:
Compartimentul aprovizionare-desfacere are următoarele atribuţii:
-fundamentează necesarul de aprovizionat în funcţie de solicitări ;
-asigură şi răspunde de aprovizionarea cu materii prime şi materiale;
-păstrează permanent legătura cu furnizorii de materiale;
-prezintă oferte pentru desfacerea produselor de export;
-studiază politica vamală.
Compartimentul financiar-contabil este în subordinea directorului
economic şi are următoarele activităţi:
-elaborarea bugetului de venituri şi cheltuieli, al planului de credite şi de casă
52
CONTABILITATEA STOCURILOR

-efectuarea decontărilor cu furnizorii şi clienţii


-controlul operaţiunilor de casă
-organizarea şi verificarea evidenţei operative a mărfurilor, ambalajelor şi
celorlalte valori materiale
-organizarea contabilităţii sintetice şi analitice a întregului patrimoniu
-salarii
-evidenţa capitalului social
Compartimentul producţie are următoarele atribuţii:
-organizează activităţile sectiilor pentru derularea în bune condiţii a proceselor
de producţie conform cu regimul de lucru impus de comenzile ferme
-impune ca întregul personal să fie instruit corespunzător pentru a cunoaşte
procesele de producţie şi utilajele la care lucrează.
Compartimentul de marketing se subordonează ierarhic, ca şi
compartimentul de aprovizionare şi desfacere, directorului comercial şi
desfăşoară următoarele activităţi :
-participă la prospectarea pieţei în vederea cunoaşterii necesarului de consum
şi perspectivele în viitorul apropiat;
-prezintă oferte pentru desfacerea produselor realizate;
-negociază preţurile de vânzare;
-face în permanenţă publicitate la produsele realizate, întocmeşte prospecte şi
albume, participă la expoziţii şi târguri;
-studiază piaţa, stabilind produsele pentru care există cerere.

3.2.3.Structura operativă

Structura operativă a societăţii este reprezentată de ansamblul unităţilor


fără personalitate juridică aflate în subordinea acesteia prin care se desfăşoară
permanent procesele operative de aprovizionare, stocare şi desfacere a
mărfurilor.

3.3. Fluxul documentelor

Societatea Ecochem S.A., conform statutului ei întocmeşte documente


pentru aprovizionarea cu marfă dar şi pentru vânzarea de marfă către
consumatorii individuali şi către cei colectivi(alte societăţi comerciale).
Aprovizionarea cu mărfuri se desfăşoară pe baza contractelor încheiate cu
furnizorii, în care se precizează mărfurile ce se achiziţionează, cantităţile şi
53
CONTABILITATEA STOCURILOR

termenele de livrare, modalităţile şi termenele de plată, condiţiile de transport şi


de ambalaj. Aprovizionarea se poate face şi pe bază de comandă.
În cadrul societăţii întâlnim două cazuri: aprovizionare fără delegat şi
aprovizionare cu delegat propriu.
Aprovizionarea fără delegat(pe răspunderea furnizorului) are loc în
concordanţă cu prevederile contractuale şi ale graficului de livrări. Pe baza
acestuia din urmă furnizorul procedează la autorecepţia lotului de mărfuri,
întocmind un „Proces verbal de autorecepţie”, o „Dispoziţie de livrare” şi
„Factura şi certificatul de calitate”.
Urmează ambalarea mărfurilor, încărcarea în mijlocul de transport şi
expedierea lor, cu această ocazie fiind încredinţate cărăuşului. Ca documente de
transport se întocmesc: scrisoarea de trăsură şi buletinul de mesagerie (în
funcţie de mijlocul de transport folosit).
Cărăuşul asigură transportul mărfurilor la destinaţie, anunţă destinatarul
şi încredinţează bunurile beneficiarului. Acesta numeşte o comisie de recepţie
care procedează la recepţia cantitativă şi calitativă a lotului de marfă. Urmărind
concordanţa cu prevederile din contract şi documentele de livrare şi transport,
comisia de recepţie întocmeşte „Nota de recepţie şi constatare de diferenţe”.
În cazul constatării unor urme de violare a vagonului sau ambalajelor se
întocmeşte un „Proces verbal de constatare” opozabil furnizorului sau
cărăuşului, după caz.
În „Nota de recepţie”, marfa se evaluează la preţul ei de cumpărare sau
costul de achiziţie. Pe baza documentelor primare se fac înregistrări în evidenţa
operativă (fişe de magazie) şi se întocmesc documentele centralizatoare, care se
înregistrează în contabilitatea sintetică.
Aprovizionarea prin delegat propriu are loc când furnizorul şi
beneficiarul se află în aceeaşi localitate. Delegatul firmei se prezintă la furnizor
cu o comandă şi o delegaţie de ridicare a mărfurilor şi eventual cu CEC-ul
necesar efectuării plăţii.
Participând la recepţia mărfurilor şi ambalajelor, delegatul le preia şi
semnează documentele de livrare (Dispoziţia de livrare şi Factura). El poartă
răspunderea integrităţii lotului de marfă şi ambalaje. La sosirea lui, se
procedează la verificarea cantitativă şi calitativă şi se întocmeşte „Nota de
recepţie şi constatare de diferenţe”.Urmează prelucrarea şi înregistrarea
documentelor de livrare şi recepţie.
În cazul lipsurilor de marfă constatate la recepţie se întocmeşte „Decizia
de imputare” sau se ia delegatului un „Angajament de plată”.
Evidenţierea în contabilitate a intrărilor de mărfuri în depozitele societăţii
Ecochem S.A. se face pe baza următoarelor documente:
-nota de intrare receptie
-facturi de cumparare
54
CONTABILITATEA STOCURILOR

-aviz de expeditie
-centralizatorul lunar al intrărilor;
-jurnalul cumpărărilor.
Lunar, se întocmeşte un dosar al furnizorilor, care cuprinde următoarele
documente: nota de intrare-recepţie, facturile, avizele de expediţie, procesul
verbal de constatare diferenţe, centralizatorul lunar al intrărilor pe fiecare
depozit şi pe toate depozitele şi jurnalul de cumpărări.
Înregistrarea în contabilitate a plăţilor către furnizori se face pe baza
următoarelor documente: factura furnizorului, dispoziţie de încasare, atunci
când ordinul de plată a fost introdus de către furnizor, şi extrasul de cont emis
de bancă.
După întocmirea notelor contabile corespunzătoare operaţiilor de intrare
de mărfuri, pe baza acestora în cadrul contabilităţii sintetice se vor întocmi
următoarele fişe de conturi:
-fişa de cont în care se va înregistra: soldul iniţial al contului, rulaje
debitoare, respectiv creditoare, soldurile contului după fiecare înregistrare şi
conturile corespunzătoare fiecărei operaţii în parte. Tot în fişa de cont se vor
mai înregistra data operaţiilor, felul şi numărul documentelor pe baza cărora se
vor efectua înregistrările. Ultimul sold înscris în fişa de cont va reprezenta
soldul final al contului.
-fişa sintetică sah pe debit şi cerdit, în mod separat, în care se vor
înregistra rulajele debitoare, respectiv cele creditoare pentru fiecare cont
corespondent în parte, precum şi totalul fiecărui rulaj. Tot în fişele sintetice şah
se vor mai trece şi numărul din jurnalul de cumpărări sub care a fost înregistrată
fiecare operaţie, precum şi data acesteia. La sfârşitul exerciţiului se vor închide
fişele sintetice şah prin efectuarea totalului rulajelor pe fiecare cont
corespondent în parte, precum şi totalul rulajelor operaţiilor înregistrate.
Formele şi documentele de vânzare se pot împărţii în două categorii şi
anume:
-vânzarea către consumatori individuali;
-vânzarea către consumatori colectivi sau terţi.
După modalitatea de încasare a banilor, vânzarea poate fi în numerar sau
prin virament.
Vânzarea către terţi, cu încasare în numerar sau prin virament, cunoaşte
următoarele forme:
a)Vânzarea loco unitate primitoare cu delegat al furnizorului, presupune
colectarea comenzilor de mărfuri de la beneficiari, pregătirea loturilor de
mărfuri ce se vând, autorecepţionarea şi încredinţarea lor delegatului, ambalarea
şi încărcarea în mijloacele de transport, întocmirea „Avizului de însoţire a
mărfurilor”.

55
CONTABILITATEA STOCURILOR

Confirmarea primirii mărfurilor şi acceptul plăţii lor se face prin


completarea de către beneficiar a cantităţilor de mărfuri primite în „Avizul de
însoţire” şi a semnării acestuia. Pe baza avizului astfel completat, furnizorul
întocmeşte „Factura” care este individuală sau globală dacă vânzarea se face la
mai multe unităţi aparţinând aceleiaşi societăţi.
„Avizul de însoţire” reprezintă documentul de ieşire a mărfurilor. În el se
scrie iniţial cantitatea livrată, cumpărătorul completând cantitatea efectiv
primită. Diferenţele ce se pot ivi între cele două cantităţi sunt denumite
diferenţe de distribuţie şi se soluţionează de predatorul mărfii.
În „Factură” se menţionează cantitatea efectiv primită de beneficiar.
Avizele de însoţire şi facturile stau la baza înregistrărilor în evidenţa
operativ-gestionară. Ele se prelucrează şi se centralizează în „Borderoul
mărfurilor ieşite”.
b)Vânzarea loco unitate furnizor cu delegat al cumpărătorului necesită
prezentarea acestuia cu o „Comandă” cuprinzând mărfurile solicitate şi o
„Delegaţie de ridicare a mărfurilor”.
Avizând comanda, serviciul comercial emite „Dispoziţia de livrare” prin
care dispune vânzarea mărfurilor.
Unitatea predatoare recepţionează mărfurile în prezenţa delegatului
cumpărătorului, întocmind „Factura de expediere” şi „Certificatul de calitate”.
c)Vânzarea mărfurilor pe răspunderea furnizorului şi fără delegat se
efectuează pe baza contractului, a graficului de livrare şi a dispoziţiei de livrare
întocmită de compartimentul comercial.
După pregătirea lotului de marfă, se procedează la autorecepţia sa, cu
această ocazie întocmindu-se un „Proces verbal de recepţie”. Se întocmesc apoi
documentele de livrare: „Dispoziţia de livrare”, „Factura” şi „Certificat de
calitate”.
După predarea mărfurilor către cărăuş se emit documentele de transport:
„Scrisoarea de trăsură”,”Scrisoarea de transport” şi „Buletin de mesagerie”.
Documentele de livrare se înregistrează în evidenţa gestionară şi apoi se
prelucrează, centralizează şi înregistrează în contabilitate.
Vânzarea către consumatorii individuali se face, de regulă, cu încasarea
de numerar şi cunoaşte următoarele forme:
-vânzarea mărfurilor cu bon eliberat de vânzător şi înregistrare în borderouri;
-vânzarea mărfurilor cu eliberarea de bon şi înregistrarea în aparatul de casă.
La vânzarea mărfurilor cu eliberare de bon, vânzătorul întocmeşte un
„Bon de vânzare” în trei exemplare, din care unul îl îmânează clientului şi
celelalte rămân în carnet. Bonul de vânzare cuprinde: felul mărfii, cantitatea,
preţul unitar de vânzare şi valoarea mărfii la preţ de vânzare.
Casierul încasează suma înscrisă pe bon şi după ce semnează şi
ştampilează bonul, îl înregistrează fie în „Borderoul bonurilor de vânzare”
56
CONTABILITATEA STOCURILOR

deschis pe grupe de mărfuri, fie în memoria aparatului de casă şi în „Banda de


control”, ambele constituind documentul primar al vânzărilor de mărfuri.
La sfârşitul programului se totalizează valoarea înscrisă în borderouri sau
în memoria aparatului de casă, totalul reprezentând valoarea vânzărilor.
Casierul numără banii încasaţi şi întocmeşte „Monetarul” care reflectă
sumele încasate din vânzări.
Pe baza acestor documente, şeful de unitate întocmeşte „Centralizatorul
vânzărilor pe unitate” document care însumează volumul desfacerilor de
mărfuri pe gestiuni, sumele încasate şi diferenţele de casă.
În cazul tuturor formelor de vânzare cu încasare în numerar, acesta se
depune la casieria centrală a societăţii sau se preia de către casierii colectori ai
băncii pe baza „Monetarului”. Un exemplar semnat de casierul general se
restituie şefului de unitate, care înregistrează pe baza lui ieşirile de mărfuri, în
„Raportul de gestiune”.
La caseria centrală, încasările se înscriu într-o chitanţă centralizatoare
care se înregistrează în „Registrul de casă”. Numerarul inventariat la bancă va
apărea în extrasul de cont.
Un exemplar al chitanţei de predare a banilor se transmite la
compartimentul financiar contabil. Aici se confruntă cu „Monetarul” şi cu
„Raportul de gestiune” trimise de gestionar şi se întocmeşte „Centralizatorul
vânzărilor şi încasărilor pe întreaga societate”. Aceasta serveşte pentru
înregistrarea în contabilitate a vânzărilor de mărfuri, încasării mărfurilor,
încasării banilor şi a eventualelor diferenţe de casă.

57
CONTABILITATEA STOCURILOR

Capitolul IV
Valorificarea informaţiilor contabile privind stocurile în bilanţ

4.1.Contabilitatea operaţiilor de intrări în patrimoniu a stocurilor

Pentru a exemplifica intrările de stocuri în patrimoniul societăţii Ecochem


S.A. se realizează trei studii de caz privind intrări de mărfuri în cadrul lunii
noembrie, un studiu de caz privind intrarea de materii prime şi un studiu de caz
privind intrarea de mărfuri pe bază de aviz de expediţie.

Studiul de caz nr. 1:


Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, achiziţionează
de la societatea CIE S.A. din localitatea Câmpia Turzii, conform facturii
nr.3355193 din data de 12 noembrie, cantitatea de 172 litrii de „Triflurex 48EC”
la preţul unitar de 187224 lei şi cantitatea de 300 litrii de „Goal 2E” la preţul
unitar de 780100 lei.
Pentru marfa intrată se întocmeşte nota de intrare recepţie (NIR) nr. 488
din data de 12 noembrie, precum şi o notă contabilă de intrare a mărfurilor.
Pentru fiecare produs intrat conform facturii se întocmeşte câte o fişă cu
cantitatea intrată.
În debitul contului 371 „Mărfuri” valoarea însumată a celor două produse
fără valoarea taxei pe valoare adăugată. Valoarea totală de plată se înregistrează
în creditul contului 401 „Furnizori”.
Se efectuează următoarea înregistrare contabilă:
% = 401 316816708
Furnizori
371 266232528
Mărfuri
4426 50584180
TVA-deductibil

58
CONTABILITATEA STOCURILOR

Studiul de caz nr. 2:


Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, achiziţionează,
de la societatea Aectra Aerochemicals din localitatea Bucureşti, conform
facturii nr. 9750383 din data de 22 noembrie, cantitatea de 7 kilograme de
produs denumit „Granstar(100g)” la preţul unitar de 18360000 lei.
Pentru marfa intrată se întocmeşte nota de intrare recepţie nr. 506 din data
de 28 noembrie, precum şi o notă contabilă de intrare şi o fişă cu cantitatea
intrată.
Se efectuează următoarea înregistrare contabilă:
% = 401 152938800
Furnizori
371 128520000
Mărfuri
4426 24418800
TVA-deductibil

Studiul de caz nr. 3 :


Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, achiziţionează
de la societatea Aectra Agrochemicals SRL din localitatea Bucureşti, conform
facturii nr.9756077 din data de 27 noembrie, cantitatea de 240 litrii de „Atonik”
la preţul unitar de 618000 lei.
Pentru marfa intrată se întocmeşte nota de intrare recepţie (NIR) nr.502
din data de 28 noembrie, precum şi o notă contabilă de intrare a mărfurilor.
Pentru produsul intrat se întocmeşte o fişă cu cantitatea intrată.
Se efectuează următoarea înregistrare contabilă:

% = 401 176500800
Furnizori
371 148320000
Mărfuri
4426 28180800
TVA-deductibil
Studiul de caz nr.4:
Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, achiziţionează
la data de 28 noembrie de la societatea Cie S.A. din localitatea Câmpia Turzii,
pe baza avizului de expediţie, cantitatea de 150 buc. de „Bye-Bye” la preţul
unitar de 110400 lei.
a)achiziţia de mărfuri pe baza avizului de expediţie:
% = 408 19706400
Furnizori-facturi nesosite
371 16560000
59
CONTABILITATEA STOCURILOR

Mărfuri
4428 3146400
TVA neexigibilă

b)se înregistrează în data de 30 noembrie factura primită de la furnizor,


preţ net de vânzare 17250000( 150 buc. x 15000 preţ unitar) TVA = 19% :

-anularea înregistrării anterioare

% = 408 19706400
Furnizori-facturi nesosite
371 6560000
Mărfuri
4428 3146400
TVA neexigibilă

Şi înregistrarea facturii primite :

% = 401 20527500
Furnizori
371 17250000
Mărfuri
4426 3277500
TVA deductibilă

-regularizarea primei înregistrări pe baza avizului de expediţie şi a facturii


fiscale cu sumele în plus:

23673900 % % 23673900
690000 371 401 20527500
Mărfuri Furnizori
3277500 4426 4428 3146400
TVA TVA neexigibilă
deductibilă
19706400 408
Furnizori-
fact.nesosite

Studiu de caz nr.5 :


60
CONTABILITATEA STOCURILOR

Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, achiziţionează,


de la societatea OLTCHIM din localitatea Râmnicul Vâlcea, conform facturii
nr.8340383 din data de 14 noembrie, materii prime sub formă de azotat de
amoniu, în valoare de 155000000, TVA 19%:
% = 401 184450000
Furnizori
300 155000000
Materii prime
4426 29450000
TVA-deductibilă

4.2.Contabilitatea operaţiilor de ieşire din patrimoniu a stocurilor

Stocurile în cadrul societăţii Ecochem S.A. pot ieşi din patrimoniu prin
două modalităţi, prin consum şi prin vânzare.

Studiu de caz nr. 1:


Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, vinde societăţii
Convas Impex SRL din localitatea Razvad Dâmboviţa, conform facturii nr.
40816 din data de 24 noembrie, cantitatea de 7 kilograme de produs denumit
„Granstar (100g)” la preţul unitar de 19000000 lei, TVA 19%.
Societatea întocmeşte o factură fiscală de vânzare şi concomitent scade
din fişa de magazie mărfurile vândute. Societatea practică un adaos comercial
de 25%.

411 = % 158270000
Clienţi
707 133000000
Venituri din vânzare mărfuri
4427 25270000
TVA-colectată

Concomitent se descarcă gestiunea de mărfuri:


% = 371 158270000
Mărfuri
607 106440000
Cheltuieli privind mărfurile
378 26600000
Diferenţe de preţ la mărfuri
4428 25270000
61
CONTABILITATEA STOCURILOR

TVA-neexigibilă
371 = 378 2660000
Cheltuieli Diferenţe de preţ la
pv. mărfurile mărfuri

-preţ de vânzare inclusiv TVA-158270000


-preţ de vânzare exclusiv TVA -133000000
-TVA aferent vânzărilor-25270000
-coeficientul de marjă-20%
-marja comercială aferentă vânzărilor-26600000
-costul aferent mărfurilor vândute-106400000

Studiu de caz nr.2:


Societatea comercială Ecochem S.A., plătitoare de TVA, vinde societăţii
Naturevo SRL din localitatea Bucureşti, conform facturii nr. 52314 din data de
29 noembrie, cantitatea de 40 litrii de produs denumit „Atonik” la preţul unitar
de 620000 lei, TVA 19%.
Societatea întocmeşte o factură fiscală de vânzare şi concomitent scade din fişa
de magazie mărfurile vândute. Societatea practică un adaos comercial de 25%.
411 = % 29512000
Clienţi
707 24800000
Venituri din vânzare mărfuri
4427 4712000
TVA-colectată

-preţ de vânzare inclusiv TVA-29512000


-preţ de vânzare exclusiv TVA -24800000
-TVA aferent vânzărilor-4712000
-coeficientul de marjă-20%
-marja comercială aferentă vânzărilor-4960000
-costul aferent mărfurilor vândute-19840000
Concomitent se descarcă gestiunea de mărfuri:
% = 371 29512000
Mărfuri
607 19840000
Cheltuieli privind mărfurile
378 4960000
Diferenţe de preţ la mărfuri
4428 4712000
62
CONTABILITATEA STOCURILOR

TVA-neexigibilă
371 = 378 4960000
Mărfuri Diferenţe de preţ la
mărfuri

Studiu de caz nr.3 :


În data de 15 noiembrie, materiile prime sub formă de azotat de amoniu
intrate în patrimoniul societăţii sunt date în consum.
Înregistrarea contabilă este următoarea :

600 = 300 155000000


Cheltuieli cu Materii prime
materii prime

4.3.Contabilitatea operaţiilor privind reducerile acordate

Studiul de caz nr.1:


Totalul brut al facturii pentru vânzarea produsului „Goal 2E” este de
18000000 lei; rabatul pentru defecte de calitate este de 1000000; remiza pentru
vânzări superioare sumei de 12000000 lei este de 5%; remiza pentru poziţia
preferenţială a cumpărătorului în clientela întreprinderii este de 10%; scontul de
decontare pentru plata înainte de scadenţă este de 2%; TVA 19%.
Factura simplificată se prezintă astfel:

Valoarea brută a mărfurilor vândute 18000000


(-) Rabat 1000000
17000000
(-) Remiza 1(vânzări superioare)17000000x5% 850000
16150000
(-) Remiza 2(importanţa 1615000
clientului)16150000x10%
Netă comercială 14535000
(-) Scont de decontare 14535000x2% 290700
Netă financiară 14244300
(+)TVA 14244300x19% 2706417
Netă de plată 16950717
63
CONTABILITATEA STOCURILOR

-contabilizarea vânzării mărfurilor

411 = % 17241417
Clienţi
707 14535000
Venituri din vânzare mărfuri
4427 2706417
TVA-colectată

-contabilizarea scontului de decontare

667 = 411 290700


Cheltuieli privind Clienţi
sconturi acordate

În practica comercială se întâlnesc situaţii când reducerile de preţ sunt


acordate ulterior facturării, deci după derularea tranzacţiei de vânzare-
cumpărare. Conform acestei uzanţe, reducerile comerciale şi financiare fac
obiectul unei facturi de reducere.
Facturile de reducere apar destul de rar, în cazul remizelor, mai puţin rar,
în cel al sconturilor generate de plata anticipată, destul de frecvent, pentru
rabaturi,frecvent,ca urmare a reclamaţiilor clienţilor, şi foarte frecvent, pentru
risturnuri, datorită naturii acestora.

Studiul de caz nr.2:


La sfârşitul anului, Ecochem S.A. trimite clientului său Aectra S.A. o
factură de reducere reprezentând risturnuri în valoare de 5000000 lei, TVA
19%, aferente livrărilor de mărfuri efectuate în cursul anului.
-înregistrarea reducerii comerciale acordate ulterior

% = 411 5950000
Clienţi
707 5000000
Venituri din vz. mărfuri
4427 950000
TVA-colectată

Studiul de caz nr.3:


64
CONTABILITATEA STOCURILOR

Ecochem S.A. trimite clientului său Aectra S.A. o factură reprezentând


livrări de mărfuri în valoare de 10000000 lei, TVA 19%, cu decontare după trei
luni. Ulterior, clientul îl înştiinţează pe vânzător că doreşte să-şi deconteze
datoria cu două luni mai devreme, cu condiţia să beneficieze de un scont.
-suma brută 10000000
-scont de decontare :10000000x10% 1000000
-TVA aferent scontului : 1000000x19% 190000
Total factură de reducere : 1190000

-vânzarea mărfurilor
411 = % 11900000
Clienţi
707 10000000
Venituri din vânzare mărfuri
4427 1900000
TVA-colectată

-scontul de decontare acordat ulterior facturării


% = 411 1190000
Clienţi
667 1000000
Cheltuieli pv. sconturi
4427 190000
TVA-colectată

4.4.Inventarierea stocurilor

Rolul inventarierii constă în stabilirea integrităţii patrimoniului,


cunoaşterea structurii fondului de materii prime, materiale, mărfuri şi a
dinamicii şi vechimii stocurilor.
Necesitatea inventarierii se face simţită în două momente:
▪ în cursul exerciţiului pentru controlul gestiunilor;
▪ la închiderea exerciţiului pentru stabilirea situaţiei.
Inventarierea poate avea loc odată sau de mai multe ori în cursul
exerciţiului şi în următoarele situaţii:
▪ predarea sau primirea gestiunilor;
▪ indicii ale existenţei plusurilor sau minusurilor în gestiune;
▪ la cererea organelor de control;
▪ în cazul comasării unor unităţi;
65
CONTABILITATEA STOCURILOR

▪ în caz de forţă majoră (calamităţi).


Inventarierea se efectuează pe baza unui plan de control gestionar, în care
se prevăd gestiunile supuse controlului, termenele şi perioadele de execuţie.
Numărul de inventare se diferenţiază între unul şi trei inventarieri pe an,
la aceeaşi gestiune, în funcţie de modalitatea de organizare a evidenţei operative
şi a contabilităţii analitice a stocurilor, a formei de vânzare a lor.
Obiectul inventarierii poate fi reprezentat de:
▪ materialele aflate în stoc în unităţile operative ale întreprinderii;
▪ stocuri aflate la terţi;
▪ stocuri aflate în curs de aprovizionare;
▪ stocuri aparţinând altor persoane fizice sau juridice, primite în păstrare
sau în custodie, spre vânzare în comision.
Inventarierea se face de către o comisie numită în acest sens de către
conducătorul unităţii şi formată din cel puţin două persoane. Din comisie nu pot
face parte contabilul care ţine evidenţa gestiunii şi gestionarul care are obligaţia
să asiste la desfăşurarea inventarului.
Etapele inventarierii sunt:
▪ pregătirea;
▪ desfăşurarea;
▪ stabilirea şi regularizarea diferenţelor de inventar.
În faza de pregătire se emite „Dispoziţia de inventariere” care se
înmânează comisiei. Ea conţine gestiunea ce urmează a se inventaria,
componenţa comisiei, obiectul şi perioada inventarierii. Comisia opreşte
procesul circulaţiei stocurilor în cadrul gestiunii, verifică aparatele de măsură şi
cere gestionarului gruparea separată a materialelor după apartenenţă, vechime,
starea în care se află, după care verifică ultimele documente de mişcare a
stocurilor şi solicită gestionarului o declaraţie de inventar în care acesta
specifică dacă are în gestiune sau a eliberat bunuri fără documente, dacă a
înregistrat toate bunurile în evidenţa operativă, dacă cunoaşte existenţa unor
plusuri sau minusuri în gestiune.
Desfăşurarea inventarierii presupune constatarea faptică a stocurilor
existente în gestiune prin măsurare, cântărire, numărare, în funcţie de natura şi
caracteristicile acestora. Stocurile stabilite se consemnează în „Listele de
inventariere” întocmite separat pentru bunurile cu mişcare lentă, normală,
nevandabile, aparţinând patrimoniului sau unor persoane străine.
Listele se întocmesc în trei exemplare din care unul se lasă gestionarului
iar două se preiau de comisie în vederea verificării şi certificării preţurilor
unitare pentru fiecare bon în parte şi apoi a evaluării stocurilor inventariate.
Se procedează apoi la totalizarea listelor de inventariere şi se întocmeşte
„Registrul inventar”.

66
CONTABILITATEA STOCURILOR

În final se determină diferenţele de inventar şi cauzele care le-au generat


şi se propun soluţii de regularizare a diferenţelor încheindu-se un „Proces verbal
de inventariere şi control gestionar”.
Gestiunile de stocuri reflectate cantitativ-valoric pe feluri de stocuri sunt
depozitele cu ridicata şi depozitele de repartizare. Organizarea contabilităţii
analitice permite controlul pe fiecare fel de stoc prin compararea stocurilor şi
soldurilor faptice din listele de inventar cu cele scriptice din fişele de cont.
Pentru stocurile la care se constată diferenţe se întocmeşte „Situaţia
comparativă a diferenţelor în gestiune”. Aceasta cuprinde denumirea
sortimentelor de materii prime, materiale, etc.., unitatea de măsură, preţul
unitar, cantitatea şi valoarea înscrisă în contabilitate şi cele faptice (constatate la
inventar), precum şi diferenţele dintre ele:
▪ plusuri de inventar dacă stocul şi soldul faptic sunt mai mari decât
stocul şi soldul scriptic;
▪ minusuri de inventar dacă stocul şi soldul faptic sunt mai mici decât
stocul şi soldul scriptic.
Urmează regularizarea acestor diferenţe care se poate face prin:
▪ compensarea plusurilor cu minusurile, cu respectarea reglementărilor
legale;
▪ înregistrarea perisabilităţilor;
▪ determinarea diferenţelor nete şi definitive şi soluţionarea lor.
Compensarea se admite cu titlul de excepţie cu aprobarea conducerii
întreprinderii, respectând legislaţia în vigoare precum şi următoarele condiţii:
▪ se compensează numai acelaşi tip de materii prime, materiale, etc. uşor
confundabile între ele;
▪ compensările se fac numai pentru diferenţele constatate în aceeaşi
gestiune;
▪ compensările se fac pentru diferenţele constatate în cadrul aceluiaşi
exerciţiu.
Compensarea se face atât cantitativ cât şi valoric, limita de compensare
constituind-o cantitatea cea mai mică, indiferent dacă este cu plus sau cu minus.
Metodologia de compensare:
▪ se ordonează pe de o parte stocurile la care s-au înregistrat plusuri, pe de
alta cele la care s-au înregistrat minusuri în ordinea descrescătoare a preţurilor;
▪ compensarea porneşte de la stocul cu preţul cel mai mare către stocul cu
preţul cel mai mic, până se ajunge la limita cantitativă de compensat, aceasta
pentru a nu rămâne necompensate stocurile care se pot înregistra ca
perisabilităţi, respectiv cheltuieli pentru întreprindere.
Deoarece în compensare pot intra bunuri cu preţuri unitare diferite se
poate ajunge la următoarele situaţii:

67
CONTABILITATEA STOCURILOR

▪ plusuri valorice când cantitatea în plus intrată în compensare a fost


epuizată, dar valoarea plusului nu;
▪ minusuri valorice în situaţia inversă.
Plusul valoric permite o recuperare a cheltuielilor cu materiile prime,
materiale, mărfurile, iar minusul valoric se impută gestionarului.
În urma compensării pot rămâne diferenţe în plus sau în minus numite
diferenţe nete.
Plusurile cantitativ valorice se înregistrează ca o intrare de stocuri
concomitent cu diminuarea cheltuielilor cu materiile prime, materiale, mărfuri,
etc.
Minusurile cantitativ valorice se regularizează în continuare prin
înregistrarea de perisabilităţi pe timpul păstrării bunurilor. Perisabilităţile sunt
scăzăminte normale datorate proprietăţilor fizico-chimice ale stocurilor (uscare,
volatizare,spargere).
Normele de pierdere sunt precizate sub forma unor cote procentuale
maxime prin liste anexă la Hotărâri ale Guvernului. Perisabilităţile se acordă
între limitele prevăzute, dar nu mai mult decât minusurile constatate la
inventariere.
Pentru determinarea perisabilităţilor pe timpul păstrării bunurilor,
normele de pierderi se aplică la volumul cantitativ sau valoric al intrărilor de
stocuri de la inventarul precedent până la cel curent, astfel:
Qi*Pu*N
P=
100

P – valoarea pierderii normale


Qi – volumul cantitativ al intrărilor de la inventarul trecut
Pu – preţul unitar
N – norma legală de perisabilitate

Cantitatea şi valoarea perisabilităţilor se suportă de către întreprindere


prin includere în cheltuieli. După scăderea perisabilităţii din diferenţa netă se
determină diferenţa definitivă care se impută vinovatului. Se mai poate suporta
de către întreprindere ca o pierdere peste normele legale (cheltuială
nedeductibilă fiscal) sau dacă a fost provocată de calamităţi.
„Listele de inventar” şi „Situaţia comparativă” se trimit împreună cu un
exemplar al „Procesului verbal de inventariere şi control gestionar” la
contabilitate pentru înregistrări în contabilitatea financiară (sintetică şi analitică)
şi contabilitatea de gestiune internă.

68
CONTABILITATEA STOCURILOR

Unitate- Ecochem LISTA DE INVENTARIERE Gestiune


Magazia- Slobozia
DATA 26 noembrie 2000 Loc depozit-Magazia
Nr Denumir UM Cantităţi Valori
. e
crt Bunuri Stocuri Diferenţe Preţ Diferenţe
. unitar
Faptic Scriptic Plus Minu Plus Minus
s
1. Bravo Bidon 290 300 10 116500 1165000
100 ml
2. Bye-Bye Bidon 148 139 9 110400 993600
100ml
3. Decis Cutie 50 55 5 95600 478000
100ml
4. Goal 2E Bidon 95 95 2155000

5. Granstar Cutie 7 7
100 g
6. Triflurex Bidon 124 124 1187000
48EC
7. Atonik Bidon 210 210

4.5.Contabilitatea operaţiilor de regularizare a diferenţelor constatate la


inventar

4.5.1.Plusuri sau minusuri cantitative

La sfârşitul exerciţiului se compară soldul scriptic al contului de stocuri


cu situaţia faptică rezultată în urma inventarierii, conform listei de inventar.
În urma inventarierii s-a constatat în cazul produsului „Bravo 100 ml.”,
un stoc faptic de 290 bidoane şi un stoc scriptic de 300 bidoane. Astfel se
constată un minus cantitativ de 10 bidoane cauzat de neglijenţa gestionarului.
Paguba va fi suportată de acesta.
Produsul „Bravo 100 ml.” prezintă un minus cantitativ de 10 bidoane
evaluate la preţul unitar de 1165000 lei, rezultând astfel un minus valoric de
1165000 lei imputabil gestionarului.
69
CONTABILITATEA STOCURILOR

-înregistrarea de minus imputabil gestionarului


461 = % 1386350
Debitori
diverşi
758 1165000
Alte venituri din exploatare
4427 221350
TVA-colectată
-descărcarea de gestiune
607 = 371 1165000
Cheltuieli Mărfuri
pv. mărfurile

În urma inventarierii s-a constatat în cazul produsului „Decis 100 ml.”, un


stoc faptic de 50 de cutii şi un stoc scriptic de 55 de cutii. Astfel se constată un
minus cantitativ de 5 cutii cauzat de o conductă spartă. Paguba va fi
neimputabilă.
Produsul „Decis 100 ml.” prezintă un minus cantitativ de 5 cutii evaluate
la preţul unitar de 95600 lei, rezultând astfel un minus valoric neimputabil.
-înregistrarea minusului neimputabil

607 = 371 478000


Cheltuieli Mărfuri
pv. mărfurile
-înregistrarea TVA de colectat

635 = 4427 90820


Cheltuieli cu TVA colectată
impozite, taxe

În urma inventarierii s-a constatat în cazul produsului „Bye-Bye 100 ml.”,


un stoc faptic de 148 bidoane şi un stoc scriptic de 139 bidoane. Astfel se
constată un plus cantitativ de 9 bidoane.
Produsul „Bye-Bye 100 ml.”prezintă un plus cantitativ de 9 bidoane
evaluate la preţul unitar de 110400 lei, rezultând astfel un plus de valoare.

-înregistrarea plusului de valoare

607 = 371 993600


Cheltuieli Mărfuri
pv. mărfurile
70
CONTABILITATEA STOCURILOR

Restul produselor din lista de inventariere au stocul faptic egal cu stocul


scriptic.

4.5.2.Plusuri sau minusuri valorice

În urma inventarului se constată că produsul „Goal 2E” prezintă un plus


valoric de 2155000 lei.

-înregistrarea plusului de valoare


607 = 371 2155000
Cheltuieli Mărfuri
pv. mărfurile

În urma inventarului se constată că produsul „Triflurex 48 EC” a


înregistrat un minus de valoare de 1187000. Deoarece valoarea contabilă este
mai mare decât valoarea de inventar se constituie un provizion pentru cazul în
care valoarea de inventar ar creşte în valoare de 800000 lei.

-înregistrarea constituirii provizionului


6814 = 397 800000
Cheltuieli de Proviz.ptr.deprecierea
exploatare pv. proviz. mărfurilor
La sfârşitul exerciţiului următor dacă se constată că situaţia se
îmbunătăţeşte, provizionul constituit rămâne fără obiect şi se anulează.

-înregistrarea anulării provizionului

397 = 7814 800000


Proviz.ptr.deprecierea Venituri din exploatare
mărfurilor pv. provizioanele

La începutul exerciţiului financiar se constată că valoarea contabilă a


produsului „Bravo 200 ml.” este de 10000000 lei şi are constituit un provizion
pentru depreciere în valoare de 2000000 lei.
La sfârşitul exerciţiului se constată că valoarea de inventar este de
7000000 lei şi este necesară suplimentarea provizionului existent.
-provizion existent: 2000000
-provizion necesar: 10000000 – 7000000 = 3000000
-provizion suplimentar: 2000000 – 3000000 = -1000000

71
CONTABILITATEA STOCURILOR

-înregistrarea suplimentării provizionului

6814 = 397 1000000


Cheltuieli de Proviz.ptr.deprecierea
exploatare pv. proviz. mărfurilor

În cursul exerciţiului următor marfa este vândută, iar provizionul devenit


fără obiect se anulează.

397 = 7814 3000000


Proviz.ptr.deprecierea Venituri din exploatare
La începutul exerciţiului financiar se constată că valoarea contabilă a
produsului „Decis 200 ml.” este de 20000000 lei şi are constituit un provizion
pentru depreciere în valoare de 9000000 lei.
La sfârşitul exerciţiului se constată că valoarea de inventar este de
15000000 lei şi este necesară suplimentarea provizionului existent:
-provizion existent: 9000000
-provizion necesar: 20000000 – 15000000 = 5000000
-provizion excedentar: 9000000 – 5000000 = 4000000

-înregistrarea provizionului excedentar


397 = 7814 4000000
Proviz.ptr.deprecierea Venituri din exploatare
mărfurilor pv. provizioanele

În cursul exerciţiului următor marfa este vândută, iar provizionul devenit


fără obiect se anulează.

397 = 7814 5000000


Proviz.ptr.deprecierea Venituri din exploatare
mărfurilor pv. provizioanele

72
CONTABILITATEA STOCURILOR

Capitolul VI
Analiza şi gestiunea stocurilor

5.1.Documente de sinteză şi raportare financiar-contabilă

Documentele de sintază şi raportare financiar-contabilă care fac obiectul


acestei analize sunt: bilanţul, contul de rezultate şi anexa la bilanţ.
Conform Legii Contabilităţii, articolul 27, bilanţul contabil se întocmeşte
obligatoriu anual, precum şi în situaţia fuziunii sau încetării activităţii potrivit
legii în vigoare.
Bilanţul contabil se compune din: bilanţ, contul de profit şi pierdere,
anexe şi este însoţit de raportul de gestiune. Bilanţul este documentul contabil
de sinteză prin care se prezintă activul şi pasivul unităţii patrimoniale la
închiderea exerciţiului. În activul bilanţului se cuprind următoarele grupe
principale de elemente: active imobilizate, active circulante (stocuri, creanţe,
titluri de plasament, disponibilităţi), conturi de regularizare şi asimilate
(cheltuieli înregistrate în avans, diferenţe de conversie activ) şi prime privind
rambursarea obligaţiunilor.
Pasivul bilanţului cuprinde: capitalurile proprii, provizioanele pentru
riscuri şi cheltuieli, datoriile şi conturi de regularizare şi asimilate pasivului.
Prin certificarea bilanţurilor se confirmă că acestea dau o imagine fidelă, clară şi
completă a patrimoniului, situaţiei financiare şi a rezultatului exerciţiului. În
acest scop, pe baza verificărilor din cursul anului, precum şi a altor elemente
apreciate ca fiind necesare în vederea formulării unor concluzii corecte se
întocmeşte un raport din care să rezulte dacă bilanţul corespunde cu registrele
contabile, dacă registrele sunt ţinute în conformitate cu reglementările în
vigoare, respectarea cu bună credinţă a regulilor privind evaluarea patrimoniului
şi a celorlalte norme şi principii contabile.
Contul de rezultate este sinteza contabilităţii de flux şi are un caracter
dinamic. În acest sens, soldul conturilor de gestiune înregistrează mişcările de
valori între patrimoniu şi exterior în timpul perioadei. Contul de rezultate
explică rezultatul, făcând analiza cheltuielilor şi veniturilor ce l-au determinat.
Deci, bilanţul pune rezultatul în relaţie cu structura patrimonială iar
contul de rezultate în relaţie cu operaţiile între întreprinderi şi terţi care
determină intrări şi ieşiri în şi din patrimoniu. Conform planului contabil se
disting patru niveluri de cheltuieli şi trei de venituri: cheltuieli şi venituri din
exploatare, de unde apare rezultatul exploatării, cheltuieli şi venituri financiare,
de unde apare rezultatul din operaţii financiare, cheltuieli şi venituri
73
CONTABILITATEA STOCURILOR

excepţionale care determină rezultatul excepţional şi alături de cheltuieli apare


şi impozitul pe profit.
În contul de rezultate se înregistrează două feluri de cheltuieli: cele mai
apropiate de plăţi, cheltuieli rezultate din calcule, mai puţin apropiate de plăţi,
amortismente şi provizioane. Este posibil ca rezultatul să nu se repartizeze ci să
se raporteze în exerciţiul următor.
Reportarea profitului se face în două cazuri: când, după constituirea
rezervelor nu se distribuie dividende în cursul exerciţiului, pentru că ele sunt
foarte slabe, când exerciţiul se încheie cu profit, iar societatea nu dispune de
lichidităţi care să-i permită o distribuţie.
Raportul pierderii se face când nu se doreşte soluţia diminuării capitalului
social pentru acoperirea pierderilor rămase în urma folosirii resurselor.
Aceasta semnifică faptul că, provizoriu, pierderea nu e echivalentă decât
pe hârtie, pentru că se speră la o mai mare bogăţie şi la profituri ulterioare.
Anexa la bilanţ explică şi completează informaţiile prezentate de bilanţ şi
de contul de rezultate, dar nu le poate substitui. Această anexă dă o imagine
fidelă patrimoniului, situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute. Ea conţine toate
informaţiile susceptibile a influenţa judecata asupra patrimoniului, situaţia
financiară şi rezultatele firmei. Informaţiile din această anexă se constituie pe
baza conturilor mai mult sau mai puţin subdivizate. Ele trebuie să fie
verificabile prin confruntarea cu piesele contabile de bază. Lista principalelor
informaţii cuprinde: situaţia activelor imobilizate, situaţia stocurilor şi
producţiei în curs, situaţia creaţelor şi datoriilor, situaţia de determinare a
rezultatului fiscal, situaţia de repartizare a rezultatului.
Pe baza acestor trei documente de sinteză: bilanţ, cont de rezultate şi
anexa, se pot obţine o serie de informaţii şi de situaţii necesare luării deciziilor.

5.2.Gestiunea stocurilor – metode de dimensionare

Creşterea eficienţei activelor circulante reclamă, între altele, stabilirea


nivelului optim al stocului. Operaţiile de optimizare trebuie să preceadă
definitivarea relaţiilor contractuale spre a se asigura o gestiune ştinţifică şi
eficientă a stocurilor. Pentru stabilirea stocului optim la materii şi materiale
trebuie să se găsească o soluţie matematică între:
-reântregirea stocului la intervale lungi, soluţie care conduce la scăderea
cheltuielilor de transport-aprovizionare, dar şi la o creştere a blocării de fonduri
şi a cheltuielilor de păstrare-depozitare;

74
CONTABILITATEA STOCURILOR

-reânnoirea frecventă a stocurilor, soluţie ce are ca efect creşterea


cheltuielilor de transport-aprovizionare, dar şi o reducere a blocării de fonduri şi
a cheltuielilor de depozitare.
Necesitatea dimensionării corecte a stocurilor decurge din consecinţele
acestora asupra desfăşurării ciclului de exploatare, asupra nivelului de blocare a
capitalului şi asupra costurilor.
Nivelul optim al stocului este acela care ţine seama de condiţiile reale
de aprovizionare, tehnologie, de producţie şi comercializare, de reducerea
capitalurilor blocate şi a costurilor şi este orientat spre accelerarea vitezei de
rotaţie şi spre creşterea eficienţei economice.
În dimensionarea stocurilor se pot utiliza mai multe metode, între care şi
matoda analitică şi metoda sintetică.

Metoda analitică
Această metodă se caracterizează prin determinarea stocurilor, anuale, pe
fiecare component.

Dimensionarea stocului de materii şi materiale


Pentru stabilirea stocului la materii şi materiale avem nevoie de următorii
doi factori:
-necesarul fizic şi valoric de materii şi materiale pentru realizarea programului
(N);
-timpul de imobilizare total al materiilor şi materialelor.
Consumul valoric de materii şi materiale pe unitatea de produs este
următorul:
31054757369+ 967176158
Cspm = = 101816 lei/ bucată
40000 bucăţi

Prin realizarea proiectului de reabilitare se preconizează o reducere a


consumului valoric de materii şi materiale pe unitatea de produs cu 5% .
Cspm =101816 ( 1-0,05 ) = 96725 lei / buc.
Necesarul valoric de materii şi materiale pentru producerea a 40000 buc.
de produs chimic este:
N = Cspm x 40000buc. = 3869000000 lei
Cel de al doilea factor – timpul de imobilizare total – este numărul total
de zile în care vor fi stocate materialele şi materiile în depozite. Acest timp total
cuprinde mai mulţi timpi şi anume: timpul pentru stocul curent, timpul pentru
condiţionare, timpul de siguranţă şi eventual şi alţi timpi.

75
CONTABILITATEA STOCURILOR

Timpul pentru stocul curent (Tsc) reprezintă un anumit număr de zile


mediu între aprovizionări şi se obţine pe baza informaţiilor furnizate de fişele de
magazie din perioada precedentă, calculându-se după relaţia:
 Ci x i
Tsc =
 Ci
în care :
T sc = timpul pentru stocul curent denumit şi intervalul mediu între
aprovizionări ;
Ci = cantităţi intrate de materii şi materiale;
i = intervale între aprovizionări.

Denumire: Cantităţi intrate Intervale între


(mii lei ) aproviz.(zile)  Ci x i
-Ci- -i-
Materiale 839435 45 37774575
piese de 7612 60 456720
schimb
carburanţi 115519 30 3465540
Total 967176 41696835

 Ci x i 41696835
Tsc = = = 43,11 zile
 Ci 967176
Timpul pentru stocul de condiţionare (Tscdt) cuprinde numărul de zile
necesar efectuării unor operaţiuni de pregătire a materialelor, de sortare, analize
prealabile, în vederea intrării în producţie şi se stabileşte prin însumarea
timpilor aferenţi acestor operaţii:
Tscdt = 2+1+1+1 = 5 zile
Timpul pentru stocul de siguranţă (Tssig) reprezintă numărul de zile
necesare prevenirii întreruperii procesului de producţie ca urmare a unor
defecţiuni în aprovizionare şi se calculează potrivit relaţiei:

 ci x zi
Tssig =
 ci
în care :
76
CONTABILITATEA STOCURILOR

ci = cantităţi întârziate ;
zi = zile întârziate în aprovizionări .
2658542 x 5 + 95707 x 3
Tssig = = 4,9 zile
2754249

Prin însumarea timpilor de mai sus, se obţine timpul total de imobilizare


(Tit):
Tit = Tsc + Tscdt + Tssig = 43,11 + 5 + 4,9 = 53,01 zile
Fiecărui timp îi corespunde în expresie fizică şi valorică un anumit stoc:
stoc curent, stoc de condiţionare, stoc de siguranţă. Oricare din aceste stocuri se
poate determina după relaţia:
N x Ti
360
în care :
Ti = timpul de imobilizare (Tsc, Tssig, Tscdt )
N = necesarul valoric de materii şi materiale
Stoc curent:
N x Tsc 4072651894 x 43,11
Scrt = = =
360 360

= 487700mii

Stoc de condiţionare:

N x Tscdt 4072651894 x 5
Scdt = = =
360 360
= 56564mii

Stocul de siguranţă:
N x Tssig 4072651894 x 4,9
Ssig = = =
360 360
= 55433mii
Prin însumarea stocurilor curente, de condiţionare şi de siguranţă se
obţine stocul total la materii şi materiale:

77
CONTABILITATEA STOCURILOR

S = Scrt + Scdt + Ssig =487700 +56564+55433 =599697 mii lei

Acelaşi stoc rezultat pentru stocul total (S) îl obţinem prin relaţia:

N x Tit 4072651894 x 53,01


S = = =
360 360

= 599697mii
Stocul curent are rolul de a asigura continuitatea procesului
tehnologic între aprovizionări.
Stocul de condiţionare asigură continuitatea procesului pe perioada
de timp cât durează operaţiunile de condiţionare.
Stocul de siguranţă asigură continuitatea producţiei în perioada în
care au loc întreruperi în procesul de aprovizionare. În vederea finanţării,
stocul curent se poate lua pe jumătate, deoareca nivelul său variază între
zero şi 100%, iar stocul de siguranţă nu trebuie să depăşească stocul
curent, întru-cât acesta se poate reconstitui într-un timp maxim egal cu
intervalul dintre două aprovizionări.
Scrt
Sp de finanţat = + Scdt + Ssig =355847mii lei
2

Este necesar ca stocurile să fie înscrise în fişele de magazie ale


materialelor spre a se putea urmări dacă stocurile existente sunt sau nu în stare
să asigure continuitatea procesului de exploatare, sau dacă s-au acumulat
cantităţi mai mari decât nevoile întreprinderii. Prin urmare, dacă comparăm
stocul prevăzut (Sp) cu cel existent (Se) poate rezulta:
-când Se > Sp înseamnă că în întreprindere avem stocuri supranecesare, ceea
ce echivalează cu blocări de fonduri, care conduc la reducerea rentabilităţii;
-când Se < Sp rezultatul reprezintă o insuficienţă de resurse materiale, care va
pune în pericol continuitatea procesului, constituind totodată un semnal de
alertare a întreprinderii pentru a face noi aprovizionări.

Dimensionarea stocului de mărfuri :


Stocul privind mărfuri depinde de doi factori :
-costul complet al serviciilor (Pccp)
78
CONTABILITATEA STOCURILOR

-durata medie de staţionare (Ds)


Durata medie de staţionare sau timpul de imobilizare a mărfurilor este
timpul care se scurge de la achiziţionare până la expedierea acestora .
Pe baza celor doi factori, stocul mărfuri (Sn) se va calcula astfel:
Pccp x Ds
Sm =
360
La rândul său durata medie de staţionare se poate determina după
următoarea formulă:

S0 x 360
Ds =
Pcc0
în care :

S0 = stocul mediu din anul precedent


Pcc0 = producţia la cost complet din anul precedent

2274 x 360
Ds = = 0,008 zile
105668821

Prin retehnologizarea sistemului de producţie se prognozează o reducere


a costului complet al serviciilor (reducerea cheltuielilor cu energia electrică,
cheltuieli materiale) cu 10% .
Costul complet prognozat al serviciilor va fi:
Pccp = Pcc0(1-0,1) = 105668821(1-0,1) = 95101939 mii lei

Pe baza celor doi factori, stocul de mărfuri(Sm) de finanţat va fi:

95101939 x 0,008
Sm = = 2113 mii lei
360

5.3.Analiza economico–financiară a stocurilor

79
CONTABILITATEA STOCURILOR

Stocurile constituie o investiţie care trebuie să genereze un anumit efect.


Eficienţa utilizării stocurilor se exprimă sub forma randamentului rezultat în
urma vânzărilor de produse sau mărfuri.
Modalităţile de calcul ale ratelor de rotaţie ale stocurilor sunt diferite, în
funcţie de profilul societăţii, indrustial sau comercial. În construirea ratelor de
rotaţie a stocurilor, pe lângă elementele indispensabile care definesc noţiunea de
stocuri, vom lua în considerare cifra de afaceri, deoarece aceasta constituie un
indicator reprezentativ care exprimă „valoarea afacerilor realizate de
întreprindere, ca efect al relaţiilor cu terţii, prin exercitarea curentă a activităţii
sale profesionale.”
Astfel distingem rata de rotaţie globală ale stocurilor exprimată prin
număr de rotaţii.
Această rată se determină ca raport între cifra de afaceri şi stocul mediu,
şi exprimă numărul de cicluri pe care stocul le efectuează în medie în cursul
unei perioade, luând în considerare ritmul operaţiilor de aprovizionare,
producţie şi vânzare. Rata în cauză se determină astfel:
Cifra de afaceri
Rrsm =
Stocul mediu

Stocul mediu se determină astfel:


Stoc iniţial + Stoc final
Stoc mediu = =
2
32874585 + 32361253
= = 32617917 mii lei
2

145665247
Rrsm = = 4,46 rotaţii
32617917

Aceasta înseamnă că societatea operează cu un volum mai mare de


stocuri decât este necesar, surplusul de stocuri este neproductiv şi reprezintă o
investiţie a cărei rată de rentabilitate este zero.
Pentru o mai bună evidenţiere a analizei stocurilor se recomandă folosirea
vitezei de circulaţie a stocurilor.
Viteza de circulaţie a stocurilor se calculează ca raport între stocul mediu
şi cifra de afaceri zilnică.

Sm
80
CONTABILITATEA STOCURILOR

v=
CAz

CA 145665247
CAz = = = 404626 mii lei
360 360

Sm 32617917
v= = = 80,61zile
CAz 404626

Analiza factorială a stocului mediu:

Sm = CAz x v

Sm0 = stoc mediu prevăzut


Sm1 = stoc mediu realizat
Sm1 = 32617917 mii lei
Sm0 = 31596312 mii lei
s = Sm1 – Sm0 = 32617917 – 31596312 = 1021605 mii lei

Influenţa modificării cifrei de afaceri medii zilnice:


Caz1 = 404626 mii lei v1 = 80,61 zile
Caz0 = 375655 mii lei v0 = 84,11 zile

v = v1 – v0 = 80,61 – 84,11 = -3,51zile

Sm0 31596312
vo = = = 84,11zile
Caz0 375655

Scaz = CAz1 x v0 – CAz0 x v0 = v0(Caz1 – Caz0) =


= 84,11 (404626 – 375655 ) = 2436751 mii lei
Influenţa modificării vitezei de circulaţie a stocurilor:

Sv = Caz1 (v1 – v0) = 404626 (80,61 – 84,11) = -1416191mii

S = Scaz + Sv = 2436751 + (-1416191) = 1021600 mii lei


81
CONTABILITATEA STOCURILOR

Concluzii:
Din analiza efectuată constatăm că stocul mediu creşte la nivelul
societăţii cu 1021600 mii lei. Asupra acestei creşteri rolul cel mai important l-a
avut viteza de circulaţie. Astfel, ca urmare a măsurilor întreprinse de societate
pentru accelerarea acesteia, stocul mediu de mărfuri s-a diminuat cu 1416191.
Modificarea cifrei de afaceri medii zilnice în sensul creşterii cu 28971 mii lei a
determinat o sporire a stocului mediu cu 2436751 mii lei.

Analiza factorială a vitezei de circulaţie a stocurilor


Viteza de circulaţie a stocurilor reprezintă un factor important care
condiţionează mărimea stocului. Totodată, trebuie să se ţină seama că există o
anumită indentitate de conţinut între stoc şi viteza de circulaţie, în sensul că
aceasta din urmă este o formă de exprimare a stocului mediu.

Sm v1 = 80,61 zile
v= v0 = 84,11 zile
CAz

Cuantificarea influenţei factorilor


-influenţa modificării cifrei de afaceri medii zilnice:

Sm0 Sm0
Vca = – = 78,08 – 84,11 = -6,03 zile
CAzl CAzo
-influenţa modificării stocului mediu:
Sml - Smo
Vs = = 2,52 zile
CAzl

V = Vcaz + Vs = -6,03 + 2,52 = -3,51 zi

Concluzii:
Analizând viteza de circulaţie a mărfurilor am ajuns la concluzie că firma
s-a preocupat în mod vădit pentru creşterea eficienţei economice a activităţii
desfăşurate, elocventă fiind în acest sens accelerarea vitezei de circulaţie de la
84,11 la 80,61 zile. Această accelerare a fost influenţată în mod deosebit de
82
CONTABILITATEA STOCURILOR

stocul mediu. Astfel, diminuarea stocului mediu cu 1416191 mii lei a contribuit
la accelerarea vitezei de circulaţie cu 2,52 zile. O influenţă mai redusă asupra
acestui indicator a avut-o cifra de afaceri medie zilnică, care, prin modificarea ei
în sensul creşterii, a contribuit la reducerea vitezei de circulaţie cu 6,03 zile.
La societatea comercială Ecochem S.A. urmărirea circulaţiei mărfurilor
se realizează prin intermediul a trei indicatori foarte importanţi: desfacerea,
aprovizionarea şi stocul de mărfuri.
Aceştia sunt indicatori de volum şi se exprimă valoric.
„Desfacerea” este indicatorul prin care se exprimă mărfurile vândute de
unitate pe o perioadă de timp. Desfacerea pe o perioadă de timp este prognozată
de conducerea unităţii în funcţie de rezultatele din anul precedent, de indicele de
creştere a preţurilor mărfurilor, de numărul furnizorilor de acelaşi fel de marfă,
de cererile şi posibilităţile de cumpărare ale populaţiei.
„Aprovizionarea” este indicatorul care exprimă volumul intrărilor de
mărfuri într-o perioadă de timp, pe baza contractelor încheiate cu furnizorii.
Aceste intrări trebuie să acopere desfacerile prognozate şi stocurile
corespunzătoare desfăşurării normale a activităţii. Acest indicator se calculează
pe an, cu defalcare pe trimestre.
„Stocul de mărfuri” este un indicator care reflectă rezervele de mărfuri cu
caracter permanent, dimensionate după anumite metode, cu rolul de a asigura
continuitatea vânzării între două aprovizionări consecutive. Indicatorul este
stabilit şi fundamentat de societate folosind drept bază de calcul viteza de
circulaţie a mărfurilor, care reprezintă numărul de zile de desfacere normală în
care se epuizează stocul mediu .
S
Vc =
Dz

în care :
Vc = viteza de circulaţie a stocului mediu în zile de desfacere;
S = stocul mediu al mărfurilor;
Dz = desfacerea medie zilnică .
Sold creditor 371 118825849
Dz = = = 330072mii lei
360 360

Stocul mediu al mărfurilor poate fi calculat după relaţia :

Sold 371 la 01.01 + Sold final la 31.12


S= =
83
CONTABILITATEA STOCURILOR

2
91171 +95089
= = 93130 mii lei
2

S 93130
Vc = = = 0,282 zile
Dz 330072

Această valoare arată că în cadrul societăţii, într-o zi se rulează un număr


foarte mare de mărfuri .
Stocul de mărfuri stă la baza calculării celorlalţi indicatori, fundamentând
necesarul de mijloace circulante .
Între cei trei indicatori se stabileşte relaţia :
Si + A = D + Sf
Analiza acestor indicatori se observă din tabel :
mii
Nr. Indicatori Prognozat(0) Realizat(1) %
crt.
1. Si la 01.01 98800 91007 92,11
2. Aprovizionare 139788999 143385736 102,5
3. Desfacere 139588888 143301546 102,65
4. Sf la 31.12 96199 84189 87,5

Analiza stocurilor finale realizate faţă de cele prognozate sau faţă de cele
din perioada precedentă nu este suficientă pentru a face aprecieri dacă acestea se
găsesc în volumul şi structura necesară realizării volumului prognozat al
desfacerilor de mărfuri.
Volumul vânzărilor de mărfuri reflectă desfacerile realizate pe o anumită
perioadă de timp (lună, trimestru, an), iar stocurile finale arată situaţia
mărfurilor aflate la un moment dat, la finele lunii sau trimestrului, în reţeaua
comercială. De aceea stocurile finale nu sunt comparabile din punct de vedere al
perioadei la care se referă cu volumul total al desfacerilor de mărfuri.
Diferenţa foarte mare dintre viteza de circulaţie a stocurilor şi viteza de
circulaţie a mărfurilor de 80,61 zile respectiv de 0,282 zile demonstrează faptul
că stocurile pe ansamblu nu sunt foarte utilizate. Mărfurile au o pondere foarte
mică în cadrul stocurilor, spre deosebire de materii prime şi materiale care deţin
cea mai mare pondere.

84
CONTABILITATEA STOCURILOR

5.4.Analiza economico-financiară a stocurilor pe baza bilanţului contabil

Bilanţul contabil are un caracter static făcând comparaţie la un moment


dat între resurse şi întrebuinţări. Se pot face şi comparaţii între bilanţuri
succesive, deci comparaţii de situaţii momentane. O metodă de analiză o
constituie raporturile între doi termeni ai bilanţului, raporturi ce dau naştere
indicatorilor economico-financiari. Se pot studia şi raporturi financiare între
posturi semnificative, de activ, pasiv, sau ale contului de rezultate.
Cifra de afaceri, considerată în sens de total vânzări, poate fi utilizată la
calculul mai multor indicatori:
Rezultat din exploatare 11278120
Raportul =
Cifra de afaceri 145665247
= 0,07
ne arată în ce condiţii de rentabilitate lucrează societatea comercială.

Stocuri 32874585
Raportul = = = 0,22
Cifra de afaceri 145665247
reprezintă rotaţia stocurilor sau decâte ori s-au reânnoit stocurile în timpul
exerciţiului. Rotaţia stocurilor este de 22 de ori, ceea ce este bine. Rotaţia mai
rapidă ar permite un profit mai mare, plecând de la aceeaşi sumă de bani
angajată. Alte raporturi ar fi:

Venituri din vânzarea mărfurilor 144067735


Raportul =
Stocul mediu la preţ de vânzare 84188706

= 17,1
Prin calculul acestor indicatori se observă o creştere a valorilor
comparativ cu perioada precedentă, ceea ce indică o situaţie bună a stocurilor,
fără a exista acumulări de stocuri sau cumpărări speculative. Se observă chiar o
uşoară îmbunătăţire prin reducerea perioadei de imobilizare a activelor
circulante reprezentate de stocurile de mărfuri. Pentru a creşte viteza de rotaţie
se poate apela la două mijloace: fie creşterea fluxului de rotaţie, fie diminuarea
stocului mediu, posibilitate limitată de riscul ruperii de stoc.

Cifra de afaceri 145665247


85
CONTABILITATEA STOCURILOR

Raportul =
Clienţi + Efecte de primit 63461860

= 2,29
Acest indicator arată facilitatea cu care debitorii se eliberează de datoriile
lor faţă de firmă.

Activ Pasiv
Indicatori Sume Indicatori Sume
1.Active 2333546 1.Capital propriu 1739021
imobilizate
2.Stocuri 32874585 2.Datorii pe termen 198836
mediu şi lung
3.Valori realizate 63617418 3.Datorii pe termen 99445796
+ scurt
creanţe pe termen
scurt
4.Valori 1736451 4.Conturi de -
disponibile regularizare
5.Conturi de 821653
regu-
larizare
Total 101383653 Total 101383653

Pe baza anexei se pot face următoarele evaluări


a)evaluarea situaţiei nete:
Situaţia netă = Activ – Datorii pe termen =
scurt
=101383653 – 99445796 = 1937857 mii lei

Capital propriu
b)evaluarea ratei situaţiei financiare =
Datorii totale
1739021
= = 0,01
99644632

86
CONTABILITATEA STOCURILOR

Acest raport are o valoare mică, ceea ce înseamnă că nu poate acoperii


datoriile din fonduri proprii, apelând neapărat la cerdite pe termen mediu şi
scurt.

c)Fondul de rulment = Active circulante – Datorii pe termen


scurt
= 98228454 – 99445796 = -1217342 mii lei

Conform acestui indicator, care ne arată sursele permanente de finanţare a


activelor circulante, rezultă că nu există surse suficiente pentru finanţarea
activelor circulante.
Prin calcularea ratei de finanţare a stocurilor (Rfs) care reflectă proporţia
în care fondul de rulment finanţează stocurile, se ajunge la aceeaşi concluzie de
mai sus, deoarece fondul de rulment nu reprezintă 2/3 din stocuri cum ar fi
normal.
Fond de rulment
Rfs = x 100 = -0,03
Stocuri
Nevoia de fond de rulment = Stocuri + Creanţe – Obligaţii pe termen scurt
= - 2953793 mii lei

Aceasta semnifică un surplus de surse temporare în raport cu nevoile


corespunzătoare şi nu poate fi decât consecinţa unor întreruperi temporare în
aprovizionarea şi reânnoirea stocurilor.
Trezoreria netă = Fond de rulment – Nevoia de fond de rulment
= -1217342- (-2953793) = 1736451 mii
Trezoreria netă este expresia cea mai concludentă a desfăşurării unei
activităţi eficiente.
Solvabilitatea reprezintă capacitatea agentului economic de a-şi achita
datoriile totale prin valorificarea activelor sale.

d)Rata solvabilităţii pe termen scurt =


Valori realizabile şi creanţe
=
Datorii pe termen scurt

63617418
= = 0,63
99445796
87
CONTABILITATEA STOCURILOR

Pentru a aprecia acest indicator, trebuie examinate scadentele valorice


realizabile pe termen scurt şi solvabilităţile dificile ale unor valori realizate pe
termen scurt. De asemenea, trebuie avută în vedere mărimea stocului de
mărfuri, pentru că un stoc mai mic ar necesita o aprovizionare, ceea ce ar
conduce la aglomerarea raportului:

Valori disponibile
Solvabilitatea la vedere = =
Datorii pe termen scurt
1736451
=
99445796
= 0,01
ceea ce este foarte puţin, având în vedere că o valoare între 0,2 şi 0,3 ar fi
satisfăcătoare.
e)Lichiditatea patrimonială arată capacitatea agentului economic de a acoperii
obligaţiile de plată pe termen scurt cu elemente circulante din activul bilanţului.

Total activ – Active imobilizate


Rata lichidităţii = =
Datorii pe termen scurt
99050107
= =0,99
99445796
este nesatisfăcătoare deoarece valoarea optimă a raportului este de 1,5.
f)Rata lichidităţii curente, cunoscută şi sub denumirea de „testul acid”,
exprimă capacitatea societăţii de a-şi onora datoriile pe termen scurt din creanţe
şi disponibilităţi.

Active curente - Stocuri 65353869


Rata lichidităţii = = = 0,66
curente Pasive curente 99445796

Profit net
f)Rentabilitatea financiară = x 100 =
Capitaluri proprii

4259242
= = 245%
1739021

88
CONTABILITATEA STOCURILOR

este apreciată ca fiind satisfăcătoare pentru societatea comercială.Comparând


această rată cu rata dobânzii la împrumuturi pe termen lung, în cazul în care ar
fi superioară acesteia, ar putea apela la astfel de împrumuturi.

5.5Concluzii şi propuneri pentru îmbunătăţirea activităţii

Din analiza efectuată asupra societăţii Ecochem S.A. se constată că există


o situaţie bună a stocurilor, fără a exista acumulări de stocuri sau cumpărări
speculative. De asemenea se observă chiar o uşoară îmbunătăţire prin reducerea
perioadei de imobilizare a activelor circulante reprezentate de stocurile de
mărfuri. Pentru a creşte viteza de rotaţie se poate apela la două mijloace, fie
creşterea fluxului de rotaţie, fie diminuarea stocului mediu.
Din evaluarea ratei situaţiei financiare reiese că societatea nu poate
acoperii datoriile din fonduri proprii, fiind nevoită să apeleze la credite pe
termen scurt şi mediu.
Indicatorul fond de rulment indică faptul că nu există surse pentru finanţarea
activelor circulante.
Trezoreria netă arată că în ciuda unor neajunsuri societatea desfăşoară o
activitate destul de eficientă.
Solvabilitatea este negativă, având o valoare mai mică decât 1.
Lichiditatea patrimonială este nesatisfăcătoare fiind mai mică decât valoarea
optimă de 1,5.
Rentabilitatea financiară este satisfăcătoare.

Concluzii şi propuneri

Din analiza efectuată asupra societăţii Ecochem SA se constată că există


o situaţie bună a stocurilor, fără a exista acumulări de stocuri sau cumpărări
speculative.
Raportul contabilitate - fiscalitate în gestiunea stocurilor este determinat
de: evaluarea la intrare, la inventar şi la ieşire a materiilor prime, materiale
89
CONTABILITATEA STOCURILOR

consumate şi mărfuri; determinarea costului de producţie a stocurilor de produse


finite; utilizarea provizioanelor şi nivelul deductibil al diferitelor categorii de
cheltuieli.
La intrare în patrimoniu, stocurile se evaluează la costul de achiziţie
pentru materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, mărfuri şi alte
bunuri procurate cu titlu oneros, iar producţia în curs de execuţie se evaluează la
costul de producţie pentru bunurile realizate în producţie proprie.
La ieşire din patrimoniu, bunurile materiale se evaluează şi se
înregistrează în contabilitate prin aplicarea metodei prima intări - prima ieşiri
„FIFO”. Deoarece în anii precedenţi şi în anul curent s-a înregistrat o creştere de
preţuri, prin aplicarea metodei FIFO, ieşirile sunt evaluate la valorile cele mai
scăzute, stocurile finale la valorile cele mai ridicate, rezultând o majorare a
rezultatului firmei.
Societatea Ecochem SA nu are un sistem de control de gestiune asupra
stocurilor şi de aceea problema evidenţei analitice a stocurilor pe sortimente şi
gestiune se rezolvă prin intermediul contabilităţii financiare.
Fiscalitatea şi rentabilitatea sunt principalii factori care condiţionează
adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantităţii de stocuri la
sfârşitul perioadei este cheia care conduce supraevaluarea sau subevaluarea
profitului, iar pe această bază încadrarea sau nu în principiul prudenţei.
Societatea Ecochem SA foloseşte metoda inventarului permanent
deoarece această metodă, deşi contravine principiului prudenţei permite o bună
cunoaştere a stocurilor atât cantitativ, dar si valoric.

90