ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCURETI

FACULTATEA DE CONTABILITATE I INFORMATIC DE GESTIUNE

ANALIZA FINANCIARA I EVALUARE







Standardul International de Contabilitate
IAS 2 Stocuri






Masterand:
Dragu Ancua Diana






BUCURETI
2013
2

CUPRINS

1. Aria de aplicabilitate
2. Obiectivul i scopul standardului
3. Definiii si clasificari
4. Recunoaterea stocurilor
5. Evaluarea stocurilor
5.1. Evaluarea iniial la intrare sau achiziie
5.2. Evaluarea ulterioar la consum, ieire sau vnzare
5.3. Evaluarea la inventar
5.4. Evaluarea n bilan
6. Tratamente contabile privind stocurile
6.1. Stocuri cumprate fr facturi sosite
6.2. Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiare
6.3. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul
Bibliografie
















3

Standardul International de Contabilitate IAS 2- Stocuri

1. Aria de aplicabilitate

IAS 2 se aplic pentru contabilizarea tuturor stocurilor reflectate n situaiile
financiare ntocmite n sistemul costului istoric, cu excepia:
a) produciei n curs de execuie obinut n cadrul contractelor de construcie, inclusiv
celor de prestri de servicii direct legate de acestea (IAS 11 - Contracte de construcie);
b) instrumentelor financiare (IAS 39 - Instrumente financiare: recunoatere i evaluare);
c) stocurilor de produse agricole, forestiere, minereuri care aparin productorilor atunci
cnd sunt evaluate la valoarea realizabil net, pe baza unor practici specifice fiecrui
sector n parte.

2. Obiectivul i scopul standardului

Obiectivul Standardului Internaional de Contabilitate 2 Stocuri este de a
descrie tratamentul contabil pentru stocuri.Conform IAS 2 stocurile se recunosc initial la
valoarea costului. Ulterior ele trebuiesc raportate in cadrul situatiilor financiare la minimum intre
cost si valoarea reziduala neta (VRN.. De asemenea, standardul ofer recomandri cu privire la
formulele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costului stocurilor.

Scopul Standardului este recunoasterea, masurarea si evaluarea stocurilor, adica
determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute in bilant si vor influenta contul de profit
si pierdere, fapt ce determina o crestere sau o descrestere a valorii stocului, ce ajusteaza
profiturile inconcordanta cu ceea ce este avantajos pentru conducere.
Conform paragrafului 83, din Cadrul general de ntocmire i prezentare a
situaiilor financiare, un element care corespunde structurii situaiilor finaciare este recunoscut
n cazul n care:
- este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias n sau din
nterprindere, i
- elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat() n mod credibil.

4

3. Definiii i clasificari
3.1. Definiii
Stocurile sunt active:
a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
b) n curs de producie n vederea unei vnzri n aceleai condiii ca mai sus;
c) sub form de materii prime, materiale i consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul
de producie sau pentru prestarea de servicii.
Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat, ce ar putea fi obinut pe
parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului
i costurile estimate necesare vnzrii. Aceast definiie se refer la suma net pe care o entitate
se ateapt s o realizeze din vnzarea de stocuri pe parcursul desfurrii normale a activitii.
Valoarea just este suma pentru care ar putea fi tranzacionat un activ sau
decontat o datorie, ntre pri interesate, n contiin de cauz, n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii obiective.
3.2. Clasificare
n contabilitatea financiara a ntreprinderii stocurile sunt clasificate i delimitate n
funcie de patru criterii: fizic, destinaie, faza ciclului de exploatare i locul de creare a
gestiunilor.
Dupa natura lor, de obicei, sunt delimitate patru categorii de stocuri:
mrfurile cumprate i revndute fr nici o transformare;
materiale i furnituri, care intr n producia de bunuri fabricate;
produsele finite, obiecte fabricate de ntreprindere;
lucrrile n curs de execuie, produse sau servicii care au atins un stadiu intermediar de
fabricaie.
n principiu stocurile sunt clasificate n bilan conform naturii i destinaiei lor sau
a ordinii cronologice n care apar, n cadrul ciclului de exploatare.
O bun gestiune a stocurilor solicit ca: natura bunurilor s fie indicat cu
precizie; intrarea n stoc s fie nregistrat n momentul transferului de proprietate; evaluarea
intrrilor i ieirilor de bunuri n i din stoc s fie definit cu exactitate i s rmna invariabil.
Natura bunurilor stocate este definit printr-o nomenclatur intern ntreprinderii
i trebuie s fie armonizat cu o nomenclatur macroeconomic a produselor i activitilor.
n modelul bilanier din ara noastr, sunt individualizate urmatoarele categorii de
5

bunuri:
materiile prime particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit
integral sau parial, fie n starea lor inial, fie transformat;
materiale consumabile (materiale consumabile, combustibili, materiale pentru ambalat,
piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile)
particip sau ajut la desfurarea procesului de producie sau, n general, de exploatare,
fr a se regsi, de regul, n produsul finit;
materiale de natura obiectelor de inventar reprezint bunuri cu o valoare mai mic dect
limita prevazut de lege, pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de
serviciu, sau o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea lor, precum i bunurile
asimilate acestora (echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcmintea
special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de msur i control,
matriele folosite la executarea anumitor produse i alte obiecte similare);
stocuri aflate la teri reprezint diferitele materiale de natura stocurilor aflate n curs de
aprovizionare, trimise spre prelucrare la teri, aflate n custodie sau consignaie la teri. n
fapt ele sunt stocuri de materii i materiale, de obiecte de inventar, de produse, de
animale, de mrfuri i de ambalaje, care patrimonial aparin ntreprinderii, dar fizic se
gsesc la teri sau sunt n curs de aprovizionare;
producia n curs de execuie este producia care nu a parcurs toate fazele de prelucare,
prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei
tehnice sau necompletate n ntregime. De asemenea ea include i lucrrile, serviciile,
precum i studiile n curs de execuie sau neterminate;
semifabricatele sunt produsele al cror proces tehnologic a fost terminat pentru o faz de
fabricaie i care vor continua procesul de fabricaie n alte secii, pentru parcurgerea
celorlalte faze, sau vor fi vndute terilor;
produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie i au
fost depozitate, n vederea vnzrii, sau au fost livrate direct clienilor;
produsele reziduale sunt elementele secundare rezultate din procesul de fabricaie:
rebuturi, materiale recuperabile, deeuri;
animalele: post care se refer la animalele nscute sau cele tinere de orice fel, cele
crescute i folosite pentru reproducie, cele puse la ngrat pentru a fi valorificate, cele
crescute pentru producia de ln, lapte i blan, precum i coloniile de albine;
6

mrfurile sunt acele bunuri care au fost achiziionate pentru a fi revndute n aceeai stare
sau dup ce au suportat o foarte uoar transformare;
ambalajele sunt bunurile necesare pentru protecia materialelor i mrfurilor pe timpul
transportului i depozitrii sau pentru o ct mai bun prezentare comercial a acestora.
Este vorba de ambalaje refolosibile achiziionate goale sau o dat cu materialele i
mrfurile aprovizionate, ambalajele confecionate de unitate i cele restituite de clieni, n
conformitate cu contractele ncheiate cu acetia. Ambalajele i materialele de ambalat
fabricate n seciile de producie ale ntreprinderii pentru a fi vndute ca atare, fac parte
din categoria stocurilor de produse finite. Materialele de ambalat care nu pot fi gestionate
ca ambalaje sunt incluse n categoria materialelor consumabile.

4. Recunoaterea stocurilor

Recunoterea, msurarea i evaluarea stocurilor este determinarea valorii la care
acestea vor fi recunoscute n bilan i vor influena contul de profit si pierdere, oferind o
altenativ acelor tratamente contabile care, prin creterea i descreterea valorii stocului,
determinate de acestea, ajusteaz profiturile n concordan cu ceea ce este avantajos pentru
conducere.
IAS 2 trateaz evaluarea i contabilizarea stocurilor, respectiv determinarea valorii
la care stocurile se nregistreaz la categoria activelor, ca active curente, recunoscute n situaiile
financiare, valoare ce va fi raportat pn n momentul realizrii acestora ca venit din vnzrii.
Ca atare, standardul vizeaz evaluarea stocurilor n bilan, preciznd care sunt cheltuielile ce vor
fi luate n considerare pentru calculul costului acestora, fixnd astfel reguli de evaluare la
nchiderea exerciiului.
Recunoterea structurilor n situaiile financiare este procesul ncorporrii n bilan
sau n contul de profit i pierdere a unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere.
Un element care corespunde definiiei unei structuri a situaiilor financiare trebuie recunoscut n
cazul n care:
este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias n sau din
ntreprindere;
elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat n mod credibil.
7

Un element de activ, respectiv de stoc, nu se recunoate n bilan dac este
imposibil ca acesta s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere. Recunoaterea
unui activ, respectiv a unui element de stoc n bilan sau n contul de profit i pierdere este legat
de existena unui cost sau a unei valori ce trebuie determinat credibil. Recunoaterea presupune,
n aceste condiii, estimarea unui cost sau a unei valori. Daca aceste estimri sunt raionale, adic
rezonabile, atunci ele nu influeneaz credibilitatea informaiilor contabile i a situaiilor
financiare.
Stocurile sunt recunoscute ca i active, deoarece acestea au ncorporate beneficii
economice viitoare. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul stocurilor de a
contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar i echivalentele n numerar ctre ntreprindere.
Acest potenial poate fi unul productiv, fiind parte a activitii de exploatare a ntreprinderii.
Stocurile reprezint active, respectiv active de natura activelor curente. Un activ
este un activ curent cnd se ateapt ca, n perioada urmtoare, acesta s fie realizat, adic
urmeaz s fie vndut sau consumat n cursul normal al ciclului de exploatare.
Sintetiznd, recunoaterea unui activ, respectiv a unui activ curent de natura
stocurilor este procesul includerii n bilan a elementelor de stoc, n condiiile n care se respect
simultan prevederile de utilitate, ceea ce red capacitatea acestora de a genera sau diminua
beneficii economice viitoare i de cuantificare monetar, adic li se pot ataa valori ce pot fi
estimate n mod credibil.

5. Evaluarea stocurilor

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea
realizabil net.

5.1. Evaluarea iniial la intrare sau achiziie
Pornind de la prevederile IAS este prezentat evaluarea stocurilor n contabilitatea
din ara noastr.
Principial, la intrare stocurile sunt evaluate la costul istoric, identificat dup caz,
prin costul de achiziie, pentru stocurile cumprate, costul de producie pentru stocurile fabricate
i alte costuri ocazionate de stocurile intrate.
8

Costul de achiziie cuprinde preul de cumprare, inclusiv taxele de import i
celelalte taxe de cumprare, costurile de transport i de manipulare i alte costuri accesorii de
achiziie imputabile direct, cu excepia rabaturilor, risturnelor i remizelor primite de la furnizori.
Costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i materialelor
consumate, celelalte cheltuieli directe de producie (transformare) precum i cota cheltuielilor
indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia bunurilor. De asemenea
pot fi incluse dobnzile la creditele bancare contractate pentru producia cu ciclu lung de
fabricaie, aferente perioadei.
Pentru stocurile intrate prin aport la capitalul social, cu titlu gratuit sau recuperate
din dezmembrarea mijloacelor fixe, costul istoric este egal cu valoarea de utilitate estimat n
funcie de preul pieei, utilitatea i starea acestora.
Exemplu:
O entitatea achiziioneaz mrfuri din import, cheltuielile legate de achiziie fiind:
- valoare n vam 50.000 RON;
- taxe vamale 5.000 RON;
- cheltuieli de transport pe parcurs intern 3.000 RON;
- cheltuieli de manipulare 300 RON;
- prime de asigurare 1.200 RON;
- reducere comercial primit de la furnizor 800 RON.
n urma plii furnizorului extern au rezultat diferene de curs valutar n sum de 600 RON.
Entitatea estimeaz c va vinde mrfurile pentru preul de 70.000 RON, costurile necesare
vnzrii fiind estimate la suma de 25.000 RON.
La ce valoare vor fi evaluate mrfurile, la nchiderea exerciiului financiar ?
Costul de achiziie se determin astfel:
* Valoare n vam 50.000
+ Taxe vamale 5.000
+ cheltuieli de transport pe parcurs intern 3.000
+ cheltuieli de manipulare 300
+ prime de asigurare 1.200
reducere comercial 800
= COST ACHIZIIE 58.700

9

Valoarea realizabil net este :
* Pre de vnzare estimat 85.000
costuri estimate necesare vnzrii 30.000
= VALOARE REALIZABIL NET 55.000

Stocurile vor fi evaluate la nivelul sumei de 55..000 RON, entitatea nregistrnd i o depreciere a
acestora la nivelul sumei de 3.700 RON.

5.2. Evaluarea ulterioar la consum, ieire sau vnzare
Problema fundamental a nregistrrilor la ieirea stocurilor cumprate sau
fabricate este cea a preului utilizat pentru evaluarea loturilor ieite. n acest sens s-au delimitat
mai multe metode cum sunt:
metoda identificrii specifice;
metoda costului mediu ponderat ( CMP );
metoda epuizrii loturilor, cu variantele:
- primul intrat - primul ieit ( FIFO );
- ultimul intrat - primul ieit ( LIFO );
- urmtorul intrat - primul ieit (NIFO);
metoda costului mediu actualizat.
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice
elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele
elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse.
Identificarea specific nu poate fi folosita n cazurile n care stocurile cuprind un
numr mare de elemente care sunt, de regul, fungibile. n aceste cazuri, metoda care permite
selectarea acelor elemente ce rmn n stoc este metoda "primul intrat-primul ieit" (FIFO) sau
metoda a costului mediu ponderat (CMP).
Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate calcula
lunar sau dup fiecare operaie de intrare sau nainte de fiecare operaie de intrare, ca raport ntre
valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de o parte i cantitatea existent n
stocul iniial plus cantitatea intrat, pe de alt parte.


10

Exemplu:
Data Intrri Ieiri Stoc
Cantitate Pre Valoare Cantitate Pre Valoare Cantitate Pre Valoare
01.01 20 60 1200 20 60 1200
05.01 15 50 750 35 55,71 1950
10.01 7 55,71 390 28 55,71 1560
12.01 10 70 700 38 59,47 2260
31.01 21 59,47 1.249 17 59,47 1011

intrarea pe 05.01.
CMP= =55,71
ieirea pe 10.01.
CMP=7*55,71=390
intrarea pe 12.01.
CMP= =59,47
ieirea pe 31.01.
CMP=21*59,47=1249

Potrivit metodei epuizrii loturilor, varianta primul intrat - primul ieit (FIFO)
bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei intrri (lot). Pe msura
epuizrii lotului, stocurile ieite se evalueaz la costul de achiziie al lotului urmtor n ordine
cronologic.
Exemplu:
Data
Intrri Ieiri Stoc
Cantitate Pre Valoare Cantitate Pre Valoare Cantitate Pre Valoare
01.01 20 60 1200 20 60 1200
05.01 15 50 750 20 60 1200
15 50 750
10.01 7 60 420 13 60 780
15 50 750
12.01 10 70 700 13 60 780
15 50 750
10 70 700
31.01 13 60 780 7 50 350
8 50 400 10 70 700
Prin aplicarea acestei metode, stocul rmas la finele perioadei este de 1.050 uniti monetare.
11

Metoda epuizrii loturilor, varianta ultimul intrat - primul ieit (LIFO), ieirile
din stoc sunt evaluate la costul de achiziie al articolelor intrate ultimele n stoc. Pe msura
epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie
al lotului anterior n ordine invers cronologic. Tratamentul contabil alternativ, respectiv metoda
"ultimul intrat, primul-ieit" (LIFO) nu mai este permis de noua variant a IAS 2.
Metoda epuizrii loturilor, varianta urmtorul (proximul) intrat - primul ieit
(NIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la valoarea de nlocuire bazat pe preul ultimei facturi
(eventual la preul estimativ al urmtoarei facturi). De regul acest pre este egal cu preul pieei
sau costul de nlocuire, dup caz.
Contabilitatea analitica se poate ine n funcie de specificul activitii i
necesitile proprii ale ntreprinderii, dup una din urmatoarele metode:
cantitativ-valoric;
operativ-cantitativ;
global valoric.
Metoda cantitativ valoric (pe fie de conturi analitice). n cazul utilizrii acestei
metode la locul de depozitare se ine eviden cantitativ pe categorii de bunuri, iar n
contabilitatea general se ine o eviden cantitativ valoric.
Metoda operativ-cantitativ (pe solduri). n cazul utilizrii acestei metode, la locul
de depozitare se ine evidena cantitativ a bunurilor materiale pe categorii, n contabilitatea
general se ine evidena valoric pe gestiuni, iar n cadrul gestiunilor pe grupe i subgrupe de
bunuri.
Metoda global-valoric. n cazul utilizrii acestei metode, evidena se ine numai
valoric, att la nivelul gestiunii, ct i n contabilitate, iar periodic se face controlul concordanei
nregistrrilor din evidena lor.

5.3. Evaluarea la inventar
Valoarea de inventar este o valoare contabil calculat pus de acord cu situaia
real a stocului de la data stabilirii inventarului.
Metoda inventarului permanent. n cazul utilizrii inventarului permanent n
contabilitate, n conturile de stocuri se nregistreaz toate operaiile de intrare i ieire a stocurilor
cantitativ i valoric, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att
cantitativ ct i valoric.
12

Metoda inventarului intermitent. Aceasta metoda presupune stabilirea ieirilor i
nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii lor la finele fiecrei luni.

5.4. Evaluarea n bilan
Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu
rezultatele evalurilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmtoarele cazuri:
pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i valoarea
de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare
nu se nregistreaz n contabilitate;
pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i
valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n
contabilitate aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar
minusul de valoare datorat unor deprecieri se nregistreaz prin intermediul conturilor de
provizioane. Pe baza celor artate mai sus se desprinde regula general de evaluare i
nregistrare a stocurilor, i anume: nregistrarea lor n contabilitate la valoarea de intrare,
stabilit la nivelul costului de achiziie sau a costului de producie, dup caz, ca forme a
costului istoric. Prin aceasta se asigur aplicarea principiului realitii, costurile efective
de achiziie i de producie fiind parametrii reali ai valorii stocurilor.


6. Tratamente contabile privind stocurile

6.1. Stocuri cumprate fr facturi sosite

Exemplu:
n exerciiul N valoarea mrfurilor sosite fr factur este de 2.000 lei, n exerciiul N+1 se
primete factura din care rezult c preul de achitare este de 2.500 lei.
a) nregistrarea recepiei mrfurilor sosite fr factur n exerciiul N:
% = 408 Furnizori-facturi nesosite 2480
371 Mrfuri 2000
4428 TVA neexigibil 480

13


b) stornarea operaiei la deschiderea exerciiului N+1:
408 Furnizori-facturi nesosite = % 2480
371 Mrfuri 2000
4428 TVA neexigibil 480
c) la sosirea facturii se face nregistrarea:
% = 401 Furnizori 3100
371 Mrfuri 2500
4426 deductibil
600

6.2. Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiare

Exemplu:
O firm primete urmtoarea factur:
Mrfuri 1.000 lei
Rabat (5 % 1.000 lei) 50 lei
950 lei
Remiza (10 % 950 lei) 95 lei
VALOARE NET COMERCIAL 855 lei
Scont de decontare (2 % 855 lei) 17,1 lei
VALOARE NET FINANCIAR 837,9 lei
TVA (24 % 837,9 lei) 201 lei
VALOARE NET DE PLAT 636,9 lei

Reducerile comerciale nu se nregistreaz n cazul n care sunt consemnate n factura iniial.
a) nregistrarea sconturilor acordate pe baz de factur la livrarea bunurilor:
% = %
855 371 Mrfuri 401 Furnizori 636,9
201 4426 TVA deductibil 767 Vn. din sconturi 419,1
b) decontarea facturii:
14

401 Furnizori = 512 Conturi curente la bnci 636,9

6.3. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul

Exemplu:
Se primete o factur aferent achiziiei de mrfuri n valoare de 100.000 cost achiziie. Adaosul
este de 40%.
a)nregistrarea recepiei mrfurilor:
% = %
140.000 371 Mrfuri 401 Furnizori 124.000
24.000 4426 TVA deductibil 378 Dif. de pre la mrfuri 40.000
b)TVA neexigibil aferent stocului de mrfuri, 140.000 lei 24 %:
371 Mrfuri = 4428 TVA neexigibil 33.600
n magazin se afieaz preul cu amnuntul 140.000 lei + 33.600 lei = 173.600 lei.
c)vnzarea mrfurilor:
pentru preul de vnzare
531 Casa = % 173.600
707 Vn. din vnzri de mrfuri 140.000
4427 TVA colectat 33.600
pentru costul de achiziie
% = 371 Mrfuri 140.000
607 Cheltuieli privind mrfurile 100.000
378 Dif. de pre la mrfuri 40.000
pentru TVA neexigibil privind stocul vndut
4427 neexigibil = 371 Mrfuri
33.600






15

BIBLIOGRAFIE

1. Corpul experilor contabili i contabililor autorizai din Romnia Ghid pentru aplicarea
i nelegerea IAS 2 Stocuri, editura CECCAR, Bucureti, 2004
2. Ministerul Finanelor Publice Ghid practic privind aplicarea standardelor internaionale
de contabilitate, volumele I-II, editura Economic, Bucureti, 2001
3. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru Contabilitate financiar, editura Mrgrit,
Bucureti, 2002