Sunteți pe pagina 1din 14

Contabilitate n comer: Tema 6.

Tema 6. Contabilitatea operaiunilor de comer exterior


6.1. Regimuri vamale i condiii INCOTERMS. Formele i documentele privind
exportul i importul de mrfuri
6.2. Contabilitatea exporturilor de mrfuri
6.3. Particulariti privind evaluarea mrfurilor importate
6.4. Contabilitatea importurilor de mrfuri
6.1. Regimuri vamale i condiii INCOTERMS. Formele i documentele
privind exportul i importul de mrfuri
Regimul vamal reprezint totalitatea reglementrilor vamale care determin statutul
mrfurilor i mijloacelor de transport n funcie de scopul operaiunii comerciale i destinaia
mrfurilor.
Standardele legislaiei comunitare i Codul vamal al Republicii Moldova disting
urmtoarele regimuri vamale:
regimuri vamale definitive care includ:
importul
exportul
regimuri vamale suspensive:
tranzit
antrepozit vamal
perfecionare activ (cu suspendare)
transformare sub control vamal
admitere temporar
perfecionare pasiv.
Regimurile vamale definitive sunt operaiuni de o singur dat prin care mrfurile se
scot din supraveghere vamal i se pun n circulaie liber necondiionat fie pe teritoriul vamal,
fie n afara acestuia cu aplicarea dreptului de import sau de export i msurile de politic
economic respectiv.
IMPORTUL - regim vamal n care mrfurile sunt introduse pe teritoriul vamal i
primesc statutul de mrfuri puse n liber circulaie dup ce sunt pltite drepturile de import
i sunt aplicate msurile de politic economic. La importul mrfurilor, n cazuri specifice poate
fi acordat o reducere sau o scutire de taxe vamale ceea ce se numete tratament tarifar
preferenial. De acesta pot beneficia unele categorii de mrfuri n funcie de originea acestora
potrivit acordurilor internaionale la care Republica Moldova este parte.
O procedur important n cazul importului este constatarea originii mrfurilor. Organul
vamal constat originea mrfii n baza urmtoarelor criterii:
mrfurile obinute n totalitate ntr-o ar
mrfurile obinute printr-o prelucrare sau transformare suficient ntr-o ar.
Originea mrfii trebuie confirmat prin certificatul de origine eliberat de organele rii
abilitate de aceasta.
EXPORTUL - regim vamal n care mrfurile sunt scoase de pe teritoriul vamal fr
obligaia reintroducerii lor pe acest teritoriu.
Sunt admise la export mrfurile produse n ar precum i cele importate i puse n liber
circulaie anterior cu excepia mrfurilor care sunt puse unor msuri de restricie n cadrul
politicii economice. Exportul se efectueaz cu condiia onorrii drepturilor de export i
instrumentele de politic economic.
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 1

Contabilitate n comer: Tema 6.


Regimurile vamale suspensive sunt operaiuni cu titlu temporar care au drept efect
suspendarea temporar sau parial a drepturilor de import sau de export. De menionat c
cheltuielile suplimentare ocazionate de acordarea regimului vamal suspensiv sunt suportate de
titularul operaiunii. n vederea acordrii unui regim vamal suspensiv, organele vamale vor
solicita constituirea unei garanii pentru a asigura achitarea oricrei obligaii ce poate aprea.
TRANZITUL - regim vamal n care mrfurile sunt transportate pe teritoriul vamal sub
supraveghere vamal de la un organ la altul fr perceperea drepturilor de import i export i fr
aplicarea msurilor de politic economic.
Pentru a fi plasate sub regim vamal de tranzit, mrfurile trebuie s ntruneasc
urmtoarele condiii:
s nu fie utilizate n alte scopuri dect cele de tranzit
s fie transportate la organul vamal de destinaie n termenii stabilii de organul
vamal de plecare.
ANTREPOZIT VAMAL - locul aprobat de organul vamal i aflat sub supravegherea
acestuia unde pot fi depozitate mrfurile i anume:
mrfurile strine fr aplicarea drepturilor de import i a msurilor de politic
economic
mrfurile autohtone destinate exportului.
PERFECIONARE ACTIV - regim vamal ce permite ca mrfurile s fie utilizate pe
teritoriul Republicii Moldova n una sau mai multe operaiuni de prelucrare i anume:
mrfurile strine destinate scoaterii de pe teritoriul vamal sub form de produse
compensatoare fr ncasarea drepturilor de import i fr aplicarea msurilor de politic
economic, i
mrfurile importate i puse n liber circulaie dac sunt scoase de pe teritoriul
vamal sub form de produse compensatoare cu ncasarea drepturilor de import i restituirea
acestora la realizarea exportului.
TRANSFORMARE SUB CONTROL VAMAL - regim vamal ce permite ca mrfurile
strine s fie utilizate pe teritoriul Republicii Moldova n operaiuni ce le modific natura sau
starea fr aplicarea msurilor de import i politic economic.
ADMITERE TEMPORAR regim vamal ce permite utilizarea pe teritoriul Republicii
Moldova cu suspendarea parial sau total de drepturi de import i fr aplicarea msurilor de
politic economic a mrfurilor strine destinate reexportului n aceeai stare cu excepia uzurii
lor normale.
PERFECIONARE PASIV - regim vamal n care mrfurile aflate n liber circulaie
sunt scoase pentru prelucrare sau transformare n afara teritoriului vamal, iar produsele
compensatoare sunt introduse cu exonerarea (scutirea de o sarcin, datorie) total sau parial
de drepturi de import. Exportul temporar de mrfuri n vederea perfecionrii pasive atrage
aplicarea msurilor de politic economic prevzute pentru exportul definitiv de mrfuri. Nu pot
fi plasate sub acest regim:
mrfurile care prin scoaterea de pe teritoriul vamal creeaz temei pentru exonerarea
de drepturi de import sau pentru restituirea drepturilor de import ncasate;
mrfurile care nainte de a fi scoase de pe teritoriul vamal au fost importate cu
exonerarea total de drepturi de import pn la expirarea termenului de exonerare.
De menionat c, conform prevederilor Codului vamal , mrfurile mai pot fi plasate n:
zona liber
magazin duty free
reexportul mrfurilor
distrugerea mrfurilor
abandon n favoarea statului.
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ.

Contabilitate n comer: Tema 6.


Zona liber este o parte a teritoriului vamal n care mrfurile streine sunt introduse i
utilizate fr aplicarea msurilor de politic economic, iar mrfurile autohtone sunt introduse i
utilizate cu respectarea condiiilor stabilite pentru regimul vamal de export.
Magazin Duty free const n comercializarea mrfurilor sub supraveghere vamal fr
aplicarea msurilor de politic economic n locuri special amenajate, amplasate n aeroporturile
internaionale sau la bordul aeronavelor.
Reexportul mrfurilor este destinaia vamal care const n scoaterea mrfurilor strine
de pe teritoriul vamal fr perceperea drepturilor de export i fr aplicarea msurilor de politic
economic.
Distrugerea mrfurilor este destinaia vamal ce const n distrugerea mrfurilor strine
sub supraveghere vamal fr perceperea drepturilor de import i fr aplicarea msurilor de
politic economic. Cheltuielile ce apar n cazul dat sunt suportate de ctre persoana interesat.
Abandon n favoarea statului este destinaia vamal care const n renunarea la mrfuri
n folosul statului fr acordarea drepturilor de import sau de export. Abandonul n favoarea
statului se efectueaz cu acordul organului vamal. Persoana ce abandoneaz marfa nu suport
nici o cheltuial.
Parte component a politicii comerciale a unui stat, politica vamal este realizat cu
ajutorul reglementrilor adoptate de stat care vizeaz intrarea sau ieirea n/din ar a mrfurilor
i care implic:
controlul cu ocazia trecerii frontierei de stat a mrfurilor i mijloacelor de
transport
ndeplinirea formalitilor vamale, i
plata taxelor vamale (sau impunerea vamal).
Instrumentele principale cu ajutorul crora se realizeaz politica vamal sunt, n primul
rnd tarifele vamale, ce cuprind taxele vamale care se percep asupra mrfurilor importate (sau
exportate) i n al doilea rnd, legile, codurile vamale i regulamentele vamale, situaia
prezentndu-se diferit de la un stat la altul n ce privete gama (mai larg sau mai restrns) de
instrumente de politic vamal folosite.
Taxele pentru procedurile vamale sunt stabilite n mrimi advalorim n dependen de
valoarea mrfurilor i obiectelor vmuite. Taxa pentru vmuirea mrfurilor i obiectelor
importate, exportate se percepe separat pe fiecare cod marfar cu aplicarea cotei n dependen de
valoarea n vam a mrfii i tipul declaraiei.

Tranzaciile de comer exterior prezint forma tranzaciilor economice


internaionale, care au ca obiect schimbul internaional de bunuri i ca baz au interdependena
dintre ri din punct de vedere al comerului.
Operaiunile de import - export sunt ntemeiate n baza contractului de vnzarecumprare internaional. Contractul internaional de vnzare-cumprare este unul dintre cele
mai importante acorduri juridice utilizate n comerul extern. Acesta este un acord bilateral, prin
care una din pri, numit vnztor, i ia obligaia de a livra celeilalte pri, numit cumprtor,
dintr-o alt ar, un bun material determinat att calitativ ct i cantitativ, ntr-un anumit loc i la
o anumit dat, contra unei pli i n anumite condiii. Prevederile contractului sunt analizate
de managerul general, contabil-ef, jurist i de alte persoane responsabile.
Potrivit Codului Civil cartea a treia, titlu II, capitolul I, art. 666, contract, n general, este
acordul de voin realizat ntre dou sau mai multe persoane, prin care se stabilesc, se modific
sau se sting raporturi juridice. Prile contractante pot ncheia n mod liber, n limitele normelor
imperative de drept, acest contract i pot stabili coninutul lui. Acesta se consider ncheiat, dac
prile au ajuns la un acord privind toate clauzele lui eseniale.
Referitor la contractul de vnzare-cumprare, art.753 al Codului Civil stipuleaz c,
acesta este actul juridic prin care o parte (vnztor) se oblig s predea un bun n proprietatea
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 3

Contabilitate n comer: Tema 6.


celeilalte pri (cumprtor), iar aceasta se oblig s preia bunul i s plteasc preul convenit.
Vnztorul se oblig s remit, concomitent cu predarea bunului, documentele referitoare la bun,
prevzute de lege, dac n contractul de vnzare-cumprare nu este prevzut altfel.
Condiia de livrare este nelegerea contractual dintre partenerii de contract privind
asumarea obligaiilor acestora pe parcursul dintre livrarea mrfurilor din depozitul exportatorului
pn la sosirea mrfurilor la importator.
Condiia de livrare reprezint una din clauzele eseniale ce se convin ntre prezena unui
contract comercial internaional, prin acesta reglementndu-se n fapt transferul mrfurilor i a
riscurilor de la vnzare la cumprare, inclusiv consecinele juridice i economice generale.
n acest sens Camera de Comer Internaional de la Paris a publicat reguli cu caracter
internaional cunoscute sub denumire de INCOTERMS. ncepnd cu 1936, pe msura
dezvoltrii comerului mondial, a modificrilor ce au intervenit n modalitile de realizare a
transportului internaional i a modernizrilor ce au caracterizat procesul evolutiv al vieii
economice internaionale, aceste reguli au fost revizuite, completate i sistematizate n mai multe
rnduri i anume n 1953,1967,1976,1980,1990, 2000 iar ultima ediie INCOTERMS s-a produs
n 2010 cu intrarea n vigoare din 1 ianuarie 2011.
Regulile INCOTERMS prevd denumiri standard i abrevieri fiecrei condiii de livrare
i cuprind cheltuieli minime i maxime care pot fi suportate de vnztor.
Condiiile de livrare conform INCOTERMS se grupeaz n 4 grupe de condiii, i anume:
Grupa E, litera E provine de la cuvntul EX. Condiiile acestei grupe prevd obligaii
minime pentru vnztor, n sensul c acesta are doar obligaia producerii i punerii mrfurilor
contractate (individualizate) la dispoziia cumprtorului.
Grupa F, litera F provine de la cuvntul Free (n limba englez sau Franco (n limba
francez). Grupa prevede, n general, c vnztorul nu-i asum nici riscul i nici costurile pentru
transportul principal, ns este obligat s predea (s ncredineze) mrfurile unui cru
(transportator) nominalizat de cumprtor.
Grupa C, litera C provine de la cuvintele Cost or Carriage (n limba englez) sau cout
ou port (n francez). Grupa prevede (n general) c vnztorul i asum numai tarifele
(costurile) pentru transportul principal, fr a-i asuma riscurile inclusiv daunele (pierderile)
produse mrfurilor, i nici costurile suplimentare generate de evenimentele produse ulterior, dup
ncrcarea i expediia mrfurilor.
Grupa D, litera D provine de la cuvntul Delivered (n englez), n francez cuvntul
sinonim fiind rendu. Grupa prevede (n general) obligaia vnztorului de a-i asuma riscul i
tarifele (costurile) transportului principal.
Cele 4 grupe sus-menionate includ 11 condiii de livrare.
Exemplul 6.1.
La 27.11.N entitatea Dimitra S.A. export produse din gips (codul mrfii 680900000)
entitii ALFA, Italia. Preul de vnzare conform invoice-ului constituie 13 000 , costul
efectiv al mrfurilor exportate fiind de 172 000 lei. Potrivit stipulrilor contractuale condiia de
livrare este FCA Chiinu. Valoarea n vam a fost stabilit de ctre organul vamal n sum de
227 971 lei. La vmuire Crina S.A. a achitat proceduri vamale din valoarea n vam a
mrfurilor, prin intermediul titularului de avans, din contul avansului primit n prealabil.
Cumprtorul a achitat factura la data de 18.01.N+1, n baza documentelor bancare.
Not. Cursul oficial de schimb al euro n raport cu leul moldovenesc a constituit:
la facturare - 27.11.N :
1 = 21,4982 lei
la sfritul exerciiului financiar - 31.12.N :
1 = 21,3318 lei
la ncasarea creanei externe - 18.01.N+1:
1 = 22,1687 lei.
Soluii:

Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ.

Contabilitate n comer: Tema 6.

n comparaie cu tranzaciile comerciale naionale, operaiile de import export se


caracterizeaz printr-o varietate de documente primare, care dup caracterul i destinaia lor pot
fi clasificate n:
documente comerciale
documente financiare.
Documentele comerciale includ:
documente de transport
documente de asigurare
facturi comerciale
documente de nsoire a mrfurilor.
Activitatea de comer exterior este posibil numai n condiiile transportrii mrfurilor de
la vnztor la cumprtor. Transportrile internaionale se realizeaz cu transportul auto,
maritim, feroviar i aerian. Legalitatea i sigurana acestor operaiuni sunt asigurate de
documentele nsoitoare. Documentele de transport sunt acte oficiale ce nsoesc ncrctura i
conin informaia despre condiiile i caracterul deplasrii, precum i trsturile de baz ale
mrfurilor transportate.
Transportul internaional auto. Transportarea mrfurilor se efectueaz n baza
Conveniei privind acordul transportrii internaionale a mrfurilor(CMR), ncheiat la
Geneva n mai 1956 i Convenia vamal privind transportarea internaional cu utilizarea
carnetului TIR (Convenia TIR, 1975). Prima stipuleaz drepturile i obligaiunile
transportatorului, iar revederile Conveniei se aplic la orice acord de transportare auto, cnd
locurile de descrcare i ncrcare se afl n ri diferite. n practica internaional acordul de
transportare este confirmat prin ntocmirea facturii internaionale de transportare CMR
(Convention Merchandises Routiers), considerat ca scrisoare de trsur, document validat
pentru transportare recunoscut de rile Europene. Formularul acestei facturi este stabilit de
Uniunea Internaional a Transportului Auto (IRU - International Road Transport Union).
n scopul simplificrii procedurilor vamale n rile europene a fost adoptat n 1959
Convenia vamal privind transportarea internaional de bunuri cu utilizare a carnetului
TIR. Mrfurile transportate cu respectarea procedurii TIR nu sunt:
supuse plii sau depozitrii vamale la vmi intermediare
controlate de organele vamale intermediare cnd marfa (mijlocul de transport) este
sigilat.
Dreptul la transportare cu respectarea procedurii TIR l are posesorul carnetului TIR, care se
elibereaz de Asociaia Internaional a Transportului Autorutier (AITA). De menionat, c
transportul anumitor mrfuri este complet interzis sub acoperirea unui carnet TIR. Aceste mrfuri
sunt: alcool i produse derivate, cu excepia berii sau a vinului; tutun i produse derivate, cu
excepia tutunului brut.
Transportul internaional feroviar. Aceste feluri de transportri se realizeaz pe baza
acordului bilateral (multilateral), ncheiat ntre rile interesate i n prezent se efectueaz n baza
Conveniei privind transportarea feroviar internaional, care conine textul unificat al
Conveniilor de la Bern. Documentul de baz care se ntocmete la efectuarea transportrii
feroviare este factura feroviar Rail Way Bill, numit i scrisoare de trsur feroviar (CIM
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 5

Contabilitate n comer: Tema 6.


Uniform Rules concerning the Contract of International Carriage of Goods bz Rail; CIM/SMGS
Consigment Note for International Rail Transport.
Transportul internaional maritim. Acest tip de transport se efectueaz n baza
contractului de transport maritim. Cel mai rspndit contract internaional maritim este
contractul n baza conosamentului, care reprezint un document de fracht al navei. n acest
document se indic datele descrise n art.15 al Conveniei ONU privind transportul maritim de
bunuri din 1978.
Transportul internaional aerian. Zborurile deasupra rilor strine i deasupra mrilor
se efectueaz n conformitate cu acordurile bilaterale i multilaterale dintre prile interesate. n
cazul transportrii bunurilor pe cale aerian se ncheie un contract de drept civil ntre compania
aerian i expeditorul de bunuri, n care de asemenea se indic drepturile i obligaiile
destinatarului. Transportarea internaional aerian de bunuri se perfecteaz printr-un document
de transport aerian, numit scrisoare de transport aerian (Air Way Bill AWB),sau fracht
aerian de transport specific mrfurilor n trafic aerian.
Indiferent de tipul transportului, orice marf transportat este supus riscului de a fi
pierdut, deteriorat. Momentul trecerii riscului pierderii sau deteriorrii bunurilor de la vnztor
la cumprtor este stipulat n termenii sistemului INCOTERMS.
Polia de asigurare se emite de ctre compania de asigurri n forma unei nelegeri,
menionnd valoarea asigurat, detalii privind marfa livrat i modalitatea de transport, riscurile
acoperite de polia respectiv, precum i termenii i condiiile aplicabile n cazul poliei
respective
Certificatul de asigurare este un document emis, de asemenea, de o companie de
asigurri care conine suma asigurat i toate celelalte detalii legate de livrare mrfii i face
referire la polia sub care a fot emis.
Factura comercial (INVOICE) este un document contabil n care se cuprinde aa
informaie ca: numrul i data documentului, denumirea furnizorului i a cumprtorului,
numrul contractului, descrierea mrfurilor, cantitatea livrat, preurile unitare i totale,
unitile de msur, numrul de colete, numerele i marcajele de expediere, etc.
Certificatul de origine a mrfii este o declaraie semnat prin care se confirm originea
mrfurilor i conine elementele caracteristice ale expediiei la care se refer. n majoritatea
cazurilor, certificatul de origine este emis de o camer de comer sau de ctre autoritile vamale,
n limba englez.
Certificatul fitosanitar este un document emis de obicei de ctre o instituie specializat
care evideniaz condiia sanitar a mrfurilor. Anumite tipuri de marf i anumite ri solicit
prezentare acestui tip de certificat la importul anumitor mrfuri. Chiar dac legislaia rii
importatoare nu impune prezentarea unui asemenea certificat, beneficiarul de mrfuri poate
solicita un asemenea document pentru a fi sigur c marfa livrat ndeplinete condiii
contractuale i standardele de sntate.
Certificatul de origine este o declaraie semnat prin care se confirm originea
mrfurilor. Ea conine elementele caracteristice ale expediiei la care se refer. n multe ri
certificatul dat are o form standard, convenit i care trebuie s fie confirmat de un organ
oficial independent printr-o semntur i stampil sau sigiliu.
Lista coletelor (Packing List) reprezint un document emis de ctre vnztor sau de ctre
productorul mrfurilor i conine specificaii privind ambalajul, greutile, i numrul de uniti
livrate, uneori conine i referiri la marcaj.
Lista de greuti (Weight List) este un document care conine aceleai elemente ca i lista
de coletaj, dar este obligatoriu s fie indicat greutatea mrfurilor i, eventual, greutatea fiecrui
colet. Documentul trebuie s fie semnat de importator.
Aviz de nsoire al mrfii este un document n care se prezint caracteristicile mrfii
importate.
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ.

Contabilitate n comer: Tema 6.


Certificatul de analiz (Certificate of Analisys) i Certificatul de conformitate
(Declaration of Conformity) sunt documente ce adeveresc rezultatele analizelor de laborator
crora au fost supuse mrfurile.
Documentele financiare in nemijlocit de achitarea cu furnizorii de mrfuri, nerezideni,
n funcie de modalitatea de decontare utilizat.
Efectuarea operaiunilor de import-export presupune i ndeplinirea unor formaliti
vamale. Cu toate c au existat preocupri pe plan internaional (Camera Internaional de
Comer, Acordul pentru Tarife i Comer, Organizaia Mondial a vmilor de Bruxells, etc.)
pentru simplificarea formalitilor i tipizarea documentelor legate de circulaia mrfurilor pe
plan internaional, un numr nc mare de ri cere ndeplinirea unor documente suplimentare
care fac dificil sau limiteaz importul de mrfuri.
Documentele vamale includ: Declaraia Vamal i Formularul PV-1 Calculul
procedurilor vamale.
Totodat organele vamale completeaz Borderoul documentelor anexate care se
anexeaz la declaraia vamal. n acest borderou sunt indicate toate documentele ce nsoesc
marfa: contractul de vnzare-cumprare, scrisoarea de trsur CMR sau alt document de
transport, invoice-ul, certificatul de origine al mrfurilor, certificatul de conformitate, etc.
De menionat c fiecare operaiune de import-export are specificul su, ceea ce determin
lista documentelor necesare la efectuarea tranzaciei.

6.2. Contabilitatea exporturilor de mrfuri


Din punct de vedere al criteriilor de difereniere a exporturilor operaiunile contabile
generate de procesul de export al mrfurilor mbrac forme variate.
Dup modalitile de realizare de ctre entitile de comer extern a exportului de
mrfuri, acesta se mparte n:
export de mrfuri pe cont propriu i
export de mrfuri n comision.
Dup modalitile de decontare cu clienii externi se disting:
export cu decontare prin acreditiv,
cu decontare prin incasso documentar i
prin efecte de comer.
Dup termenul de decontare a mrfurilor exportate, se disting urmtoarele forme de
export:
export cu ncasare la vedere i
export pe credit comercial.
Dup natura mrfurilor exportate, exportul poate fi cu:
mrfuri generale sau
mrfuri complexe.
Dup proveniena mrfurilor, exportul poate fi efectuat cu:
mrfuri indigene sau
mrfuri strine.
O problem important a exportului de mrfuri pe cont propriu se refer la structura i
contabilitatea cheltuielilor i veniturilor n cadrul entitii de comer exterior exportatoare.
Principalele cheltuieli ocazionate de exportul de mrfuri pe cont propriu sunt: costul
mrfurilor vndute, cheltuielile interne i externe de circulaie (transport, manipulare,
asigurare, etc.), cheltuielile generale (salarii, energie i ap pot i telecomunicaii,
amortizarea imobilizrilor, provizioanelor etc.), diferenele nefavorabile de curs valutar,
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 7

Contabilitate n comer: Tema 6.


amenzile i penalitile pltite. Dintre veniturile generate de exportul pe cont propriu pot fi
enumerate: ncasrile din vnzarea mrfurilor exportate, relurile de provizioane la venituri,
diferenele favorabile de curs valutar, dobnzile ncasate, amenzile i penalitile ncasate.
nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor i veniturilor privind exportul pe cont propriu
este influenat de urmtorii factori:
clasificarea contabil a cheltuielilor i veniturilor;
modul de evideniere n conturi a veniturilor.
Potrivit clasificrii contabile, cheltuielile i veniturile sunt grupate, n contabilitatea
financiar, dup natura activitii n: cheltuieli i venituri din activitatea operaional, cheltuieli
i venituri din activitatea de investiii sau financiar, cheltuieli i venituri excepionale. n cadrul
fiecrei activiti se realizeaz o clasificare pe feluri de cheltuieli, indiferent de destinaia lor,
respectiv pe feluri de venituri, indiferent de proveniena lor.
Exportul de mrfuri pe cont propriu reprezint o form de organizare a modalitii
indirecte de export n care entitile de comer ce practic activitatea de comer exterior, cumpr
mrfurile de la unitile productoare i le vnd pe contul i pe riscul propriu, reflectnd rezultate
n propria lor gestiune.
n aspect fiscal, art.104, lit.a) al Codului Fiscal prevede c, mrfurile, serviciile pentru
export i toate tipurile de transport internaional de mrfuri i pasageri, precum i serviciile
operatorului aerodrom, de comercializare a biletelor de cltorie n trafic internaional cu
aeronave, de deservire la sol a aeronavelor, inclusiv de livrare a combustibilului i a mrfurilor
la bordul navei, de securitate aeronautic i de navigaie aerian, aferente aeronavelor n trafic
internaional, se impoziteaz la cota zero. Astfel, entitile de comer exportatoare beneficiaz
de dreptul la restituirea taxei pe valoarea adugat aferent valorii mrfurilor exportate.
Exemplul 6.2.
Unitatea de comer Albina S.R.L. la 23.03.N, a emis invoice-ul nr.4321 privind
vnzarea mrfurilor la extern, pe cont propriu. Contractul ncheiat cu compania romn S.C.E.
Dana cuprinde preul mrfurilor corespunztor valorii internaionale negociate de 19 805 .
Condiiile de livrare FCA Chiinu. La 27.03.N a fost ntocmit Declaraia vamal nr.18673 i
s-a acordat liberul de vam. Valoarea n vam a mrfurilor determinat de departamentul vamal
constituie 304 043,65 lei, baz de calcul a taxei pentru proceduri vamale. Taxa vamal a fost
achitat n avans din contul curent al Albina S.R.L. prin ordinul de plat nr. 0445 din
18.07.09 n sum de 2 455 lei.
Procesul de export-vnzare a generat urmtoarele cheltuieli adiionale, care au fost
suportate de vnztor:
costul certificatului de origine emis de Biroul vamal - 195 lei;
costul serviciilor de broker n sum de 638,4 lei inclusiv taxa pe valoarea adugat,
achitate din contul curent prin ordinul de plat nr.2513 din 05.04.N;
costul serviciilor cu terminalul n sum de 264 lei, inclusiv taxa pe valoarea
adugat, serviciile au fost achitate din avansul eliberat anterior titularului de avans.
S.C.E. Dana a achitat integral creana la data de 14.05.N.
Not. Cursul oficial al BNM:
la data de 27.03.N - 1 =22,1919 lei
la data de 14.05.N - 1 = 22,4175 lei.
Potrivit datelor contabilitii costul mrfurilor vndute este de 211 500 lei.
Soluii:

Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ.

Contabilitate n comer: Tema 6.

6.3. Particulariti privind evaluarea mrfurilor importate


Relaiile economice ale unitilor de comer au ca baz juridic contractele de vnzarecumprare ncheiate cu furnizorii externi. Elementul principal al contractelor ncheiate cu
furnizorii externi este preul mrfurilor negociat ntr-una din condiiile de livrare prevzute de
regulile INCOTERMS.
Pe lng componentele prevzute de regulile nominalizate preul extern mai poate
cuprinde i alte elemente, cum sunt:
cheltuieli de ncrcare, descrcare, manipulare, conexe transportului extern, achitate
pe parcurs extern, i
diferite comisioane externe: de intermediere, de control al mrfurilor etc.
Deci, preul extern de import, care reprezint valoarea n vam, cuprinde:
preul net al mrfii (preul din factura extern)
cheltuielile de transport pe parcurs extern
cheltuielile conexe transportului extern, achitate pe parcurs extern
costul asigurrii, precum i alte cheltuieli pe parcurs extern.
Sistemul de determinare a valorii in vama a mrfurilor se aplica pentru toate mrfurile
introduse pe sau scoase de pe teritoriul vamal.
Modul de aplicare a sistemului de determinare a valorii n vam a mrfurilor se
stabilete de ctre Guvern n baza prevederilor Legii RM Nr.1380-XIII din 20.11.97 Cu
privire la tariful vamal i ale acordurilor internaionale la care Republica Moldova este parte.
La trecerea mrfii peste frontiera vamal, declarantul anuna valoarea n vam a
acesteia autoritii vamale. Modul i condiiile de declarare a valorii n vam a mrfurilor
introduse pe i scoase de pe teritoriul vamal, precum i forma declaraiei se stabilesc de
ctre Guvern n conformitate cu legislaia i cu acordurile internaionale la care Republica
Moldova este parte.
Potrivit prevederilor capitolului 4 al Legii cu privire la tariful vamal valoarea n vam a
mrfii introduse pe teritoriul vamal poate fi determinat prin urmtoarele metode:
n baza valorii tranzaciei cu marfa respectiva ori n baza preului efectiv pltit sau
de pltit
n baza valorii tranzaciei cu marfa identic
n baza valorii tranzaciei cu marfa similar
n baza costului unitar al mrfii
n baza valorii calculate a mrfii
prin metoda de rezerva.
Principala metoda dintre cele specificate mai sus este metoda determinrii valorii n
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ.

Contabilitate n comer: Tema 6.


vama a mrfii n baza valorii tranzaciei cu marfa respectiva. n cazul n care metoda
principal nu poate fi aplicat, se folosesc alte metode. Fiecare din metodele succesive se
aplic doar n cazul n care valoarea n vam a mrfii nu poate fi determinat prin metoda
precedent. Metodele n baza costului unitar al mrfii sau n baza valorii calculate a mrfii pot
fi aplicate n orice consecutivitate, la dorina declarantului.
Metoda determinrii valorii in vama a mrfii
in baza valorii tranzaciei cu marfa respectiva ori n baza
preului efectiv pltit sau de pltit
La determinarea valorii n vam a mrfii n baza valorii tranzaciei cu marfa
respectiva ori n baza preului efectiv pltit sau de pltit, n valoarea tranzaciei se includ
urmtoarele componente, n cazul n care nu au fost incluse anterior n valoarea mrfii:
1) cheltuielile pentru transportul mrfii la aeroport sau n alt loc de introducere a
mrfii pe teritoriul vamal:
cheltuielile aferente asigurrii
costul transportului
costul ncrcrii, descrcrii i transportrii mrfii
2) cheltuielile suportate de cumprtor:
comisioanele i primele pentru brokeri, cu excepia comisioanelor pentru achiziionarea
mrfii
costul containerelor i/sau al altui ambalaj de folosina repetata, daca, n
corespundere cu Nomenclatorul de mrfuri, acestea sunt considerate un tot ntreg cu
marfa
costul ambalajului, inclusiv costul materialelor de ambalaj i al lucrrilor de ambalare
3) valoarea, calculat n mod corespunztor, a urmtoarelor mrfuri i servicii
oferite, direct sau indirect, de cumprtor, n mod gratuit sau la pre redus, n scopul
utilizrii la producerea ori exportarea mrfii evaluate, n msura n care aceasta valoare nu
a fost inclusa n preul efectiv pltit sau de pltit:
materiale, componente, pari i alte elemente similare, incorporate n marf
instrumente, matrie, forme i alte componente similare, utilizate la producerea mrfii
materiale consumate la producerea mrfii
lucrri de inginerie, de dezvoltare, lucrri de art i design, planuri i schie,
executate n afara rii i necesare pentru producerea mrfii
4) redevenele i taxele pentru licene, pe care cumprtorul trebuie s le achite,
direct sau indirect, drept condiie a vnzrii mrfii evaluate, n msura n care aceste
redevene i taxe pentru licene nu au fost incluse n preul efectiv pltit sau de pltit, cu
excepia redevenelor i taxelor pentru licene pltite de ctre cumprtor pentru dreptul
de reproducere i distribuire a produciei cinematografice
5) partea din venitul de la orice revnzare, transmitere sau utilizare ulterioara a
mrfii, care ar reveni, direct sau indirect, vnztorului.
La determinarea valorii n vam a mrfii nu se admite nici un adaos la preul efectiv
pltit sau de pltit, cu excepia celor prevzute de legislaie.
Metoda respectiv nu poate fi aplicat dac:
1) exist restricii n privina drepturilor cumprtorului asupra mrfii evaluate, cu
excepia restriciilor:
stabilite de legislaie
n privina regiunii geografice n care marfa poate fi revndut
care nu influeneaz esenial preul mrfii
2) vnzarea mrfii i valoarea tranzaciei depind de respectarea unor condiii a cror
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 10

Contabilitate n comer: Tema 6.


aciune nu poate fi luat n considerare
3) informaia folosit de declarant la anunarea valorii n vam a mrfii nu este
veridic sau nu este confirmat prin acte
4) participanii la tranzacie sunt persoane interdependente, cu excepia cazurilor
cnd interdependena lor nu influeneaz valoarea tranzaciei i aceasta este acceptat n
scopuri vamale. Persoanele se consider interdependente dac:
una dintre ele face parte din consiliul directorilor sau din consiliul observatorilor
celeilalte i viceversa
sunt recunoscute legal ca asociai
una dintre ele este patron, iar cealalt salariat
o persoan oarecare posed, exercit controlul sau deine, direct sau indirect, cel
puin 5% din aciunile cu drept de vot emise de ele
una dintre ele exercit controlul, direct sau indirect, asupra celeilalte
ambele sunt supuse controlului, direct sau indirect, de o ter persoan
mpreun exercit controlul, direct sau indirect, asupra unei tere persoane
ambele sunt membri ai aceleiai familii.
Exemplul 6.3.
La data de 05.02.N SPERANA S.A., n baza invoice-ului 39 din 26.01.N a importat,
n condiia FCA dou tipuri de mrfuri de la compania strin Hects, i anume:
Marfa G 1 500 uniti la pre de $5 dolari/unitate
Marfa B 2 000 uniti la pre de $5,5 dolari/unitate
Declaraia vamal nr.23054 a fost ntocmit la 05.02.N acordndu-se liber de vam.
Mrfurile au fost supuse urmtoarelor drepturi de import: proceduri vamale, tarif vamal 5 % i
taxa pe valoarea adugat, 20%. Drepturile de import au fost achitate n avans la 04.02.N prin
ordinul de plat nr. 257 n sum de 72 500 lei.
Achitarea cu furnizorul strin i organizaia de transport s-a produs la data de 04.03.N.
Not. Cursul oficial al BNM:
la data de 05.02.N - $1 = 19,8342 lei
la data de 04.03.N - $1 = 19,9102 lei.
Soluii:

Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 11

Contabilitate n comer: Tema 6.

Ulterior determinrii valorii n vam a mrfurilor urmeaz declararea valorii n vam a


mrfurilor introduse prin utilizarea tipizatelor declaraiei valorii n vam DVV-1 i DVV-2
(specificate n anexa la Regulamentul cu privire la modul de declarare a valorii n vam a
mrfurilor introduse pe teritoriul Republicii Moldova nr. 600 din 14.05.2002 ).Tipizata DVV-1
se utilizeaz pentru anunarea valorii mrfurilor n vam determinat prin metoda determinrii
valorii n vam a mrfii n baza tranzaciei cu marfa respectiv sau n baza preului efectiv
pltit sau de pltit. Tipizata DVV-2 este recomandat spre utilizare pentru declararea valorii n
vam conform uneia dintre celelalte metode menionate anterior.
ntruct valoarea n vam a mrfii anunat de declarant i datele suplimentare referitoare
la ea trebuie s fie veridice i confirmate documentar, declarantul este obligat s prezinte la
cererea autoritii vamale documentele necesare.
Principalele documente se refera la: contractul comercial ncheiat cu vnztorul,
factura extern (INVOICE), documentele de plat, documentele de transport, certificatul de
origine a mrfii, listele de ambalaj, licena (dac este necesar conform legislaiei), contractul
de asigurare etc.
Declaraia privind declararea valorii n vam a mrfii ( DVV-1 sau DVV-2) se depune n
organul vamal respectiv, concomitent cu declaraia vamal i alte documente necesare n scopuri
vamale. Setul de documente se nregistreaz ntr-un singur document numit Borderoul
documentelor anexate i se anexeaz la declaraia vamal. n baza documentelor prezentate,
organul vamal care efectueaz vmuirea, procedeul de plasare a mrfurilor i mijloacelor de
transport ntr-un regim vamal i ncheierea acestui regim, verific corectitudinea determinrii de
ctre declarant a valorii n vam, inclusiv corectitudinea metodei alese de declarant,
oportunitatea aplicrii ei, integritatea (completivitatea) documentelor (obligatorii i
suplimentare) i corespunderea lor cu cerinele stabilite.
Un moment important ce apare la trecerea mrfurilor peste frontiera rii ine de
ndeplinirea drepturilor de export-import. Potrivit articolului 117 al Codului Vamal n cazul
trecerii mrfurilor peste frontiera vamal i n alte cazuri prevzute de legislaie, se percep, ca
drepturi de import i, respectiv, drepturi de export, urmtoarele:
taxa vamal
taxa pe valoarea adugat
accizele
taxa pentru proceduri vamale
taxa pentru participare la licitaie vamal
alte sume prevzute de legislaie.
Taxa vamal (art. 118) - mrfurile care trec frontiera vamal se supun taxei vamale
conform Legii cu privire la tariful vamal, i reprezint o plat obligatorie perceput de
autoritatea vamal la importul, exportul, sau tranzitul mrfurilor.
Actualmente, cea mai frecvent ntlnit fiind tax vamal de import. Taxa vamal de
import se percepe asupra valorii mrfurilor care fac obiectul comerului exterior n momentul n
care trec frontiera rii importatoare. Importatorul, odat cu depunerea documentelor prin care
ia n posesiune marfa importat, achit taxa vamal de import. Aceast tax duce la scumpirea
mrfii importate. Nivelul taxelor vamale de import este determinat de raportul cerere-ofert din
ara importatoare i de coordonatele politicii economice pe care aceasta o promoveaz.
Dup forma de exprimare, taxele vamale pot fi:
ad valorem - se calculeaz n procente fa de valoarea n vam a mrfii.
specific - se calculeaz n cote fixe pe unitate de marf
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 12

Contabilitate n comer: Tema 6.


combinat - mbin primele dou tipuri de taxe vamale
excepional - se aplic temporar la mrfurile importate.
Plata datoriilor fa de furnizorii externi i prestatorii de servicii pe parcurs extern se face n
valut la cursul de schimb al zilei. Formele de decontare cu furnizorii externi i condiiile de
plat sunt un capitol-cheie n contractul internaional de vnzare-cumprare. De regul la
determinarea condiiilor de plat n contract se stipuleaz:
valuta i termenul de plat, cursul de recalculare a valutei de plat n valuta
preului
condiii legate de micorare i eliminare a riscului valutar
modul de decontare
forma de decontare.
Modalitatea de decontare determin momentul cnd trebuie s fie efectuat plat pentru
marfa livrat, iar principalele modaliti de decontare sunt:
decontare n numerar
n avans, i
decontare n credit.

6.4. Contabilitatea importurilor de mrfuri


ntru determinarea costul mrfurilor importate importatorul trebuie s aib n vedere
urmtoarele aspecte importante:
1) dac preul contractual se respect conform condiiilor contractuale convenite de
pri,
2) care costuri suplimentare ale tranzaciei urmeaz s fie suportate de ctre
importator.
Potrivit prevederilor punctului 8 al S.N.C. 2 Stocuri de mrfuri i materiale, costul
acestora cuprinde cheltuielile de achiziionare, cheltuielile pentru prelucrare i alte cheltuieli
aferente aducerii stocurilor de mrfuri i materiale la locul pstrrii i n starea de utilitate.
Totodat p.p. 9 i 10 al S.N.C. 2 cheltuielile de achiziionare a stocurilor de mrfuri i materiale
cuprind valoarea cumprturilor, taxele vamale i alte impozite, prevzute de legislaia n
vigoare (cu excepia impozitelor care ulterior urmeaz a fi restituite ntreprinderii de ctre
organele fiscale), precum i cheltuielile de transport legate nemijlocit de achiziionarea
mrfurilor, stocurilor de producie i prestrile de servicii de ctre teri. Rabaturile
comerciale, sumele returnrii mrfurilor, produselor finite i sumele altor corecii se scad la
determinarea cheltuielilor de achiziionare.
Deci costul stocurilor mrfurilor importate include preul de procurare, taxele de import i
alte impozite prevzute de legislaie cu excepia celor deductibile i a cheltuielilor de transport
legate nemijlocit de procurarea mrfurilor i alte servicii ale persoanelor tere. n afar de acestea
n costul mrfurilor importate se includ i aa cheltuieli ca: plata costului certificatului de
calitate, serviciile depozitului vamal, serviciile declarantului pentru ntocmirea declaraiei
vamale, etc.
Costul mrfurilor importate se formeaz din elementele reflectate n contractul de vnzare
cumprare i documentele contabile. n literatura de specialitate, preul indicat n contractul de
vnzare cumprare e numit pre extern. Acesta este negociat n anumite condiii de livrare
conform INCOTERMS 2010. Mrfurile procurate sunt nsoite de invoice-ul eliberat de
furnizorul extern i de documentele de transport necesare. La introducerea mrfurilor pe
teritoriul vamal, declarantul depune declaraia vamal n care organele vamale verific valoarea
n vam a mrfii. Invoice-ul i declaraia vamal servesc ca baz pentru efectuarea calculelor
contabile legate de formarea preului mrfurilor importate. Plile pentru proceduri i tariful
vamal se includ n costul mrfurilor importate. Ele se calculeaz din valoarea n vam a
Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 13

Contabilitate n comer: Tema 6.


mrfurilor, care se determin conform metodelor expuse n capitolul 4 al Legii Republicii
Moldova cu privire la tariful vamal nr. 1380-XIII din 20.11.97 cu modificrile i completrile
ulterioare.
Exemplul 6.4. n vederea procurrii mrfurilor, la data de 15.02.N, unitatea de comer
VARAS.R.L. a transferat avans n sum de 9 225 , companiei italiene FELICE. Ulterior la
data de 24.03.N s-a importat marf din Italia, valoarea total a crei, potrivit invoice-ului
constituie 9 222,79 . Declaraia privind importul a fost perfectat la data de 24.03.N, valoarea
n vam a mrfurilor importate fiind determinat de ctre organul vamal, care a estimat-o la
145 798,30 lei. Drepturile de import au fost achitate n avans din contul curent 100 000 lei, la
data de 14.02.N. Tariful vamal pentru mrfurile n cauz constituie 5%.
Not. Cursul oficial al BNM:
la data de 15.02.N - 1 = 22,1514 lei
la data de 24.03.N - 1 = 21,3475 lei
Soluii:

Note de curs: titularul cursului Natalia Zlatina, conf.univ. 14