Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Prezenta versiune include amendamente care rezultă din IFRS-uri noi şi din cele
amendate, emise până la data de 31 martie 2004. Secţiunea „Modificări în ediţia de faţă”
de la începutul acestui volum prevede datele de aplicare a acestor IFRS-uri noi şi
amendate şi, de asemenea, identifică acele IFRS-uri actuale care nu sunt incluse în acest
volum.
IAS 21
Cuprins
paragrafe
INTRODUCERE IN1-IN17
OBIECTIV 1-2
ARIE DE APLICABILITATE 3-7
DEFINIŢII 8-16
Analiza definiţiilor 9-16
Moneda de operare 9-14
Investiţia netă într-o operaţiune din străinătate 15
Elemente monetare 16
REZUMATUL ABORDĂRII CERUTE DE PREZENTUL STANDARD 17-19
RAPORTAREA TRANZACŢIILOR VALUTARE ÎN MONEDA DE
OPERARE 20-37
Recunoaştere iniţială 20-22
Raportarea la date ulterioare datei bilanţului 23-26
Recunoaşterea diferenţelor de curs valutar 27-34
Modificarea monedei de operare 35-37
UTILIZAREA UNEI MONEDE DE PREZENTARE ALTA DECÂT
MONEDA DE OPERARE 38-49
Conversie în moneda de prezentare 38-43
Conversia unei operaţiuni din străinătate 44-47
Cedarea unei operaţiuni din străinătate 48-49
EFECTELE FISCALE ALE DIFERENŢELOR DE CURS VALUTAR 50
PREZENTAREA INFORMAŢIILOR 51-57
DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE ŞI PREVEDERI TRANZITORII 58-60
RETRAGEREA ALTOR NORME 61-62
ANEXĂ:
Modificări ale altor norme
© IASCF 2
IAS 21
TABEL DE CONCORDANŢĂ
3 © IASCF
IAS 21
© IASCF 4
IAS 21
Introducere
IN1. Standardul Internaţional de Contabilitate 21 Efectele variaţiei cursurilor de schimb
valutar (IAS 21) înlocuieşte IAS 21 Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar
(revizuit în 1993) şi se aplică perioadelor anuale care încep la data de 1 ianuarie
2005 sau după această dată. Se încurajează aplicarea acestui Standard anterior
acestei date. Acest Standard înlocuieşte, de asemenea, următoarele Interpretări:
• SIC–11 Cursuri valutare – Capitalizarea pierderilor rezultate din devalorizări
monetare accentuate
• SIC–19 Moneda de raportare – Evaluarea şi prezentarea situaţiilor financiare
în conformitate cu IAS 21 şi IAS 29
• SIC-30 Moneda de raportare - Conversia din moneda de evaluare în moneda
de prezentare
Principalele modificări
IN4. Principalele modificări faţă de versiunea anterioară a IAS 21 sunt descrise mai jos.
Arie de aplicabilitate
5 © IASCF
IAS 21
Definiţii
IN7. Atunci când o entitate raportoare întocmeşte situaţii financiare, Standardul cere
fiecărei entităţi cuprinse în entitatea raportoare – indiferent că este o entitate de sine
stătătoare, o entitate cu operaţiuni în străinătate (cum ar fi o societate-mamă) sau o
operaţiune din străinătate (cum ar fi o sucursală sau o filială) – să determine
moneda sa de operare şi să-şi evalueze rezultatele şi poziţia financiară în această
monedă. Noile prevederi privind moneda de operare încorporează unele dintre
interpretările privind modul de determinare a monedei de evaluare cuprinse anterior
în SIC-19 . Totuşi, Standardul acordă o mai mare importanţă, decât SIC-19,
monedei unei economii care determină stabilirea preţurilor tranzacţiilor, prin
opoziţie cu moneda în care sunt exprimate tranzacţiile.
IN9. Standardul revizuieşte cerinţele din versiunea anterioară a IAS 21 făcând distincţie
între operaţiunile din străinătate care fac parte integrantă din operaţiunile entităţii
raportoare (denumite mai jos „operaţiuni din străinătate integrate”) şi entităţile
externe. Cerinţele se referă în prezent la indicatorii monedei de operare a entităţii.
Prin urmare:
• nu există distincţie între operaţiunile din străinătate integrate şi entităţile
externe. De fapt, o entitate care a fost anterior clasificată ca o operaţiune din
străinătate integrată va avea aceeaşi monedă de operare ca şi entitatea
raportoare.
• numai o metodă de conversie este utilizată pentru operaţiunile din străinătate –
şi anume cea descrisă în versiunea anterioară a IAS 21 ca fiind aplicabilă
entităţilor externe (a se vedea paragraful IN13).
© IASCF 6
IAS 21
IN12. Standardul permite unei entităţi să-şi prezinte situaţiile financiare în orice monedă
(sau monede). În acest scop, o entitate ar putea fi o entitate de sine stătătoare, o
societate-mamă care întocmeşte situaţii financiare consolidate sau o societate-
mamă, un investitor sau un asociat care întocmeşte situaţii financiare separate în
conformitate cu IAS 27 Situaţii financiare consolidate şi separate.
IN13. Unei entităţi i se cere să convertească rezultatele sale şi poziţia sa financiară din
moneda de operare în moneda (sau monedele) de prezentare utilizând metoda
cerută pentru conversia unei operaţiuni din străinătate în vederea includerii în
situaţiile financiare ale entităţii raportoare. Conform acestei metode, activele şi
datoriile se convertesc la cursul de închidere, iar veniturile şi cheltuielile se
convertesc la cursurile de schimb de la datele tranzacţiilor (sau la cursul mediu al
perioadei atunci când acesta constituie o aproximare rezonabilă).
IN14. Standardul cere ca valorile comparative să fie convertite după cum urmează:
(a) în cazul unei entităţi a cărei monedă de operare nu este moneda unei economii
hiperinflaţioniste:
(i) activele şi datoriile din fiecare bilanţ prezentat se convertesc la cursul de
închidere de la data bilanţului respectiv (mai exact, valorile comparative
7 © IASCF
IAS 21
IN15. Standardul cere ca fondul comercial şi ajustările valorilor juste ale activelor şi
datoriilor care apar cu ocazia achiziţiei unei entităţi externe să fie tratate ca parte a
activelor şi datoriilor entităţii achiziţionate şi să fie convertite la cursul de
închidere.
Prezentarea informaţiilor
IN17. În plus, entităţile trebuie să prezinte faptul dacă a avut loc o modificare a monedei
de operare şi motivele acestei modificări.
© IASCF 8
IAS 21
Obiectiv
1. O entitate poate desfăşura activităţi în străinătate în două moduri. Ea poate realiza
tranzacţii în valută sau poate avea operaţiuni în străinătate. În plus, o entitate poate
prezenta situaţiile sale financiare în valută. Obiectivul prezentului Standard este de
a prescrie modul de includere a tranzacţiilor în valută şi a operaţiunilor din
străinătate în situaţiile financiare ale entităţii şi modul de conversie a situaţiilor
financiare într-o monedă de prezentare.
Arie de aplicabilitate
3. Prezentul Standard se va aplica:
(a) la contabilizarea tranzacţiilor şi soldurilor în valută, cu excepţia acelor
tranzacţii cu instrumente derivate şi solduri care intră în aria de
aplicabilitate a IAS 39 Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare;
(b) la conversia rezultatelor şi poziţiei financiare ale operaţiunilor din
străinătate care sunt incluse în situaţiile financiare ale entităţii prin
integrare globală, prin integrare proporţională sau prin metoda punerii în
echivalenţă; şi
(c) la conversia rezultatelor şi poziţiei financiare ale unei entităţi în moneda de
prezentare.
4. IAS 39 se aplică multor instrumente derivate de curs de schimb şi, prin urmare,
acestea sunt excluse din aria de aplicabilitate a prezentului Standard. Totuşi, aceste
instrumente derivate de curs de schimb, care nu intră în aria de aplicabilitate a IAS
39 (de exemplu, unele instrumente derivate de curs de schimb care sunt încorporate
în alte contracte), întră în aria de aplicabilitate a prezentului Standard. În plus,
prezentul Standard se aplică atunci când o entitate converteşte valorile aferente
instrumentelor derivate din moneda sa de operare în moneda sa de prezentare.
9 © IASCF
IAS 21
Definiţii
8. Următorii termeni sunt utilizaţi în prezentul Standard cu înţelesul specificat în
continuare:
Cursul de închidere este cursul de schimb la vedere de la data întocmirii
bilanţului.
Diferenţa de curs valutar este diferenţa care rezultă din conversia unei sume date
de unităţi ale unei valute într-o altă valută la cursuri de schimb valutar diferite.
Cursul de schimb valutar este raportul de schimb dintre două monede.
Valoarea justă este valoarea pentru care un activ poate fi tranzacţionat sau o
datorie poate fi decontată, de bună voie, între părţi aflate în cunoştinţă de cauză,
în cazul unei tranzacţii realizate în condiţii de concurenţă normală.
Valuta este o monedă alta decât moneda de operare a entităţii.
Operaţiunea din străinătate este o entitate care este o filială, o societate asociată,
o asociere în participaţiune sau o sucursală a entităţii raportoare, ale cărei
activităţi sunt localizate sau se desfăşoară într-o ţară sau într-o valută alta decât
cele ale entităţii raportoare.
Moneda de operare este moneda mediului economic principal în care operează
entitatea.
Un grup este o societate-mamă şi toate filialele sale.
Elemente monetare sunt unităţi monetare deţinute, precum şi activele şi datoriile
de primit sau de plătit în sume fixe sau determinabile de unităţi monetare.
Investiţia netă într-o operaţiune din străinătate este partea entităţii raportoare în
activele nete ale operaţiunii respective.
Moneda de prezentare este moneda în care sunt prezentate situaţiile financiare.
Cursul de schimb la vedere este cursul de schimb la care se poate face imediat
schimbul.
© IASCF 10
IAS 21
Analiza definiţiilor
Moneda de operare
9. Mediul economic principal în care o entitate operează este în mod obişnuit cel în
care, în principal, generează şi cheltuieşte numerar. O entitate ia în considerare
următorii factorii pentru determinarea monedei sale de operare:
(a) moneda:
(i) care influenţează în cea mai mare măsură preţurile de vânzare ale
bunurilor şi serviciilor (aceasta va fi adesea moneda în care sunt
exprimate sau decontate preţurile de vânzare ale bunurilor şi serviciilor
sale); şi
(ii) ţării ale cărei forţe competitive şi reglementări determină în cea mai mare
măsură preţurile de vânzare ale bunurilor şi serviciilor sale.
(b) moneda care influenţează în cea mai mare măsură forţa de muncă, cheltuielile
materiale şi alte costuri pentru furnizarea bunurilor şi serviciilor (aceasta va fi
adesea moneda în care sunt exprimate sau decontate asemenea costuri).
10. Următorii factori pot, de asemenea, furniza dovezi ale monedei de operare a
entităţii:
(a) moneda în care sunt generate fondurile din activităţile de finanţare (adică
emiterea de instrumente de datorie şi de capitaluri proprii).
(b) moneda în care se fac, de obicei, încasările din activităţile de exploatare.
11 © IASCF
IAS 21
(d) dacă fluxurile de numerar din activităţile operaţiunii din străinătate sunt
suficiente pentru a onora obligaţiile de plată existente şi în mod obişnuit
aşteptate fără ca entitatea să pună la dispoziţia acesteia fonduri.
12. Atunci când indicatorii de mai sus sunt combinaţi, dar moneda de operare nu este
evidentă, conducerea utilizează raţionamentul său profesional pentru determinarea
monedei de operare care reprezintă cel mai credibil efectele economice ale
tranzacţiilor, evenimentelor şi situaţiilor de bază. Ca parte a acestei abordări,
conducerea acordă prioritate indicatorilor principali din paragraful 9 înainte de a
lua în considerare indicatorii din paragrafele 10 şi 11, care sunt destinaţi să ofere
dovezi suplimentare care să ajute la determinarea monedei de operare a entităţii.
14. Dacă moneda de operare este moneda unei economii hiperinflaţioniste, situaţiile
financiare ale entităţii se retratează în conformitate cu IAS 29 Raportarea
financiară în economii hiperinflaţioniste. O entitate nu poate evita retratarea în
conformitate cu IAS 29, de exemplu, prin adoptarea în calitate de monedă de
operare a unei monede alta decât moneda de operare determinată în conformitate cu
prezentul Standard (cum ar fi moneda de operare a societăţii sale mamă).
15. O entitate poate deţine un element monetar care urmează să fie plătit unei
operaţiuni din străinătate sau încasat de la aceasta. Un element pentru care
decontarea nu este nici planificată şi nici probabil să apară în viitorul previzibil
este, în realitate, o parte a investiţiei nete a entităţii în acea operaţiune din
străinătate şi se contabilizează în conformitate cu paragrafele 32 şi 33. Asemenea
elemente monetare pot include creanţe pe termen lung sau împrumuturi. Acestea
nu includ creanţe comerciale sau datorii comerciale.
Elemente monetare
16. Caracteristica esenţială a unui element monetar este un drept de a încasa (sau o
obligaţie de a livra) o sumă fixă sau determinabilă de unităţi monetare. Exemplele
cuprind: pensiile şi alte beneficii ale angajaţilor care urmează să fie plătite în
numerar; provizioanele care urmează să fie decontate în numerar; şi dividendele în
numerar care sunt recunoscute ca o datorie. În mod similar, un contract de a încasa
(sau de a livra) un număr variabil de instrumente de capitaluri proprii ale entităţii
sau o sumă variabilă de active, în care valoarea justă care urmează să fie încasată
(sau livrată) este egală cu o sumă fixă sau determinabilă de unităţi monetare, este
un element monetar. Dimpotrivă, caracteristica esenţială a unui element nemonetar
este absenţa unui drept de a încasa (sau a unei obligaţii de a livra) o sumă fixă sau
© IASCF 12
IAS 21
18. Multe entităţi raportoare cuprind un număr de entităţi individuale (de exemplu, un
grup este format dintr-o societate-mamă şi una sau mai multe filiale). Diferite
tipuri de entităţi, indiferent că sunt membre ale unui grup sau nu, pot avea investiţii
în societăţi asociate sau în asocieri în participaţiune. Acestea pot avea, de
asemenea, şi sucursale. Este necesar ca rezultatele şi poziţia financiară ale fiecărei
entităţi individuale incluse în entitatea raportoare să fie convertite în moneda în
care entitatea raportoare îşi prezintă situaţiile financiare. Prezentul Standard
permite ca moneda de prezentare a unei entităţi raportoare să fie orice monedă (sau
monede). Rezultatele şi poziţia financiară ale oricărei entităţi individuale din
cadrul entităţii raportoare, a cărei monedă de operare diferă de moneda de
prezentare, sunt convertite în conformitate cu paragrafele 38 – 50.
19. Prezentul Standard permite unei entităţi de sine stătătoare care întocmeşte situaţii
financiare sau unei entităţi care întocmeşte situaţii financiare separate în
conformitate cu IAS 27 Situaţii financiare consolidate şi separate să-şi prezinte
situaţiile financiare în orice monedă (sau monede). Dacă moneda de prezentare a
entităţii diferă de moneda sa de operare, rezultatele şi poziţia financiară sunt, de
asemenea, convertite în moneda de prezentare în conformitate cu paragrafele 38 –
50.
Recunoaştere iniţială
20. O tranzacţie valutară este o tranzacţie care este exprimată sau care necesită
decontarea în valută, inclusiv tranzacţiile rezultate, care apar atunci când o entitate:
(a) cumpără sau vinde bunuri sau servicii al căror preţ este exprimat în valută;
(b) împrumută sau oferă spre împrumut fonduri, iar sumele care urmează să fie
plătite sau încasate sunt exprimate în valută; sau
13 © IASCF
IAS 21
(c) achiziţionează sau cedează active, contractează sau achită datorii exprimate în
valută prin alte modalităţi decât cele enumerate mai sus.
22. Data tranzacţiei este data la care tranzacţia se califică pentru prima dată pentru
recunoaştere în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară.
Din motive practice, se utilizează frecvent un curs care aproximează cursul de la
data efectuării tranzacţiei; de exemplu, cursul mediu săptămânal sau lunar ar putea
fi folosit pentru toate tranzacţiile exprimate într-o anumită valută, survenite în
perioada respectivă. Totuşi, în cazul în care cursurile de schimb fluctuează
semnificativ, folosirea unui curs mediu pentru întreaga perioadă este
necorespunzătoare.
24. Valoarea contabilă a unui element este determinată în conjuncţie cu alte Standarde
relevante. De exemplu, imobilizările corporale pot fi evaluate la valoarea justă sau
la cost istoric în conformitate cu IAS 16 Imobilizări corporale. Indiferent de faptul
că valoarea contabilă se determină pe baza costului istoric sau pe baza valorii juste,
dacă suma este determinată într-o valută, atunci aceasta se converteşte în moneda
de operare în conformitate cu prezentul Standard.
25. Valoarea contabilă a unor elemente se determină prin compararea cu două sau mai
multe valori. De exemplu, valoarea contabilă a stocurilor este valoarea cea mai
mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă în conformitate cu IAS 2 Stocuri. În
mod similar, în conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor, valoarea contabilă a
unui activ, pentru care nu există o indicaţie privind deprecierea, este valoarea cea
mai mică dintre valoarea sa contabilă înainte de luarea în considerare a pierderilor
posibile din depreciere şi valoarea sa recuperabilă. Atunci când un asemenea activ
este nemonetar şi este reflectat în valută, valoarea contabilă se determină prin
compararea:
© IASCF 14
IAS 21
(a) costului sau valorii contabile, după caz, convertite la cursul de schimb de la
data la care această valoare a fost determinată (de exemplu, cursul de schimb
de la data tranzacţiei pentru un element înregistrat la cost istoric); şi
(b) valorii realizabile nete sau valorii recuperabile, după caz, convertite la cursul
de schimb de la data la care această valoare a fost determinată (de exemplu,
cursul de închidere de la data bilanţului).
Efectul acestei comparaţii poate fi acela ca o pierdere din depreciere să fie
recunoscută în moneda de operare, dar să nu fie recunoscută în valută sau vice
versa.
26. Atunci când sunt disponibile mai multe cursuri de schimb, cursul utilizat este cel la
care ar fi putut fi decontate fluxurile viitoare de numerar reprezentate de tranzacţie
sau sold, dacă aceste fluxuri de numerar ar fi apărut la data evaluării. Dacă
convertibilitatea dintre două monede este absentă, cursul utilizat este primul curs
următor la care schimburile ar putea fi efectuate.
28. Diferenţele de curs valutar, care apar din decontarea elementelor monetare sau
din conversia elementelor monetare la cursuri diferite de cele la care au fost
convertite în momentul recunoaşterii iniţiale în cursul perioadei sau în situaţiile
financiare anterioare, trebuie recunoscute în profit sau pierdere în perioada în
care acestea apar, cu excepţia celor menţionate în paragraful 32.
29. O diferenţă de curs valutar rezultă atunci când apar elemente monetare dintr-o
tranzacţie în valută şi există o modificare a cursului de schimb între data efectuării
tranzacţiei şi data decontării. Atunci când tranzacţia este decontată în decursul
aceleiaşi perioade contabile în care aceasta a şi survenit, întreaga diferenţă de curs
valutar este recunoscută în acea perioadă. Totuşi, atunci când tranzacţia este
decontată într-o perioadă contabilă ulterioară, diferenţa de curs valutar recunoscută
în fiecare perioadă până la data decontării este determinată ţinând seama de
modificarea cursurilor de schimb survenite în cursul fiecărei perioade.
30. Atunci când un câştig sau o pierdere dintr-un element nemonetar este
recunoscut(ă) direct în capitalurile proprii, orice componentă de schimb a
acestui câştig sau pierderi trebuie recunoscută direct în capitalurile proprii.
15 © IASCF
IAS 21
31. Alte Standarde cer ca unele câştiguri sau pierderi să fie recunoscute direct în
capitalurile proprii. De exemplu, IAS 16 cere ca unele câştiguri şi pierderi care
apar din reevaluarea unei imobilizări corporale să fie recunoscute direct în
capitalurile proprii. Atunci când un astfel de activ este reflectat în valută,
paragraful 23 (c) din Prezentul Standard cere ca suma reevaluată să fie convertită
prin utilizarea cursului de schimb de la data la care este determinată valoarea,
rezultând o diferenţă de curs valutar care este, de asemenea, recunoscută în
capitalurile proprii.
33. Atunci când un element monetar face parte din investiţia netă a entităţii raportoare
într-o operaţiune din străinătate şi este exprimat în moneda de operare a entităţii
raportoare, o diferenţă de curs valutar apare în situaţiile financiare individuale ale
operaţiunii din străinătate în conformitate cu paragraful 28. În mod similar, dacă un
asemenea element este exprimat în moneda de operare a operaţiunii din străinătate,
o diferenţă de curs valutar apare în situaţiile financiare separate ale entităţii
raportoare în conformitate cu paragraful 28. Asemenea diferenţe de curs valutar
sunt reclasificate într-o componentă separată a capitalurilor proprii din situaţiile
financiare care cuprind operaţiunea din străinătate şi entitatea raportoare (mai
exact, situaţiile financiare în care este operaţiunea din străinătate este consolidată
prin metoda integrării globale, consolidării proporţionale sau contabilizată prin
metoda punerii în echivalenţă). Totuşi, un element monetar care face parte din
investiţia netă a entităţii raportoare într-o operaţiune din străinătate poate fi
exprimat în altă monedă decât moneda de operare, fie a entităţii raportoare fie a
operaţiunii din străinătate. Diferenţele de curs valutar care apar cu ocazia
conversiei elementului monetar în monedele de operare ale entităţii raportoare şi
ale operaţiunii din străinătate nu se reclasifică într-o componentă separată ale
capitalurilor proprii din situaţiile financiare care cuprind operaţiunea din străinătate
şi entitatea raportoare (mai exact, acestea rămân recunoscute în profit sau pierdere).
© IASCF 16
IAS 21
34. Atunci când o entitate îşi ţine contabilitate în altă monedă decât moneda sa de
operare, în momentul în care entitatea îşi întocmeşte situaţiile financiare toate
valorile se convertesc în moneda de operare în conformitate cu paragrafele 20 – 26.
Acest fapt generează aceleaşi valori în moneda de operare care ar fi apărut dacă
elementele ar fi fost iniţial înregistrate în moneda de operare. De exemplu,
elementele monetare se convertesc în moneda de operare utilizând cursul de
închidere, iar elementele nemonetare care sunt înregistrate la cost istoric se
convertesc utilizând cursul de schimb de la data tranzacţiei care a avut ca rezultat
recunoaşterea acestora.
36. După cum s-a menţionat în paragraful 13, moneda de operare a unei entităţi reflectă
tranzacţiile, evenimentele şi situaţiile de bază care sunt relevante pentru entitate.
Astfel, odată ce a fost determinată moneda de operare, aceasta nu poate fi fi
modificată, numai dacă există o modificare a acestor tranzacţii, evenimente şi
situaţii de bază. De exemplu, o modificare de monedă, care influenţează în mare
măsură preţurile de vânzare a bunurilor şi serviciilor, poate conduce la o modificare
a monedei de operare a unei entităţi.
17 © IASCF
IAS 21
39. Rezultatele şi poziţia financiară ale unei entităţi, a cărei monedă de operare nu
este moneda unei economii hiperinflaţioniste, trebuie convertite într-o monedă
de prezentare diferită, prin utilizarea următoarelor proceduri:
(a) activele şi datoriile fiecărui bilanţ prezentat (mai exact, inclusiv valorile
comparative) trebuie convertite la cursul de închidere de la data bilanţului
respectiv;
(b) veniturile şi cheltuielile fiecărui cont de profit şi pierdere (mai exact,
inclusiv valorile comparative) trebuie convertite la cursurile de schimb de la
datele tranzacţiilor; şi
(c) toate diferenţele de curs valutar trebuie recunoscute ca o componentă
separată a capitalurilor proprii.
42. Rezultatele şi poziţia financiară ale unei entităţi, a cărei monedă de operare este
moneda unei economii hiperinflaţioniste, trebuie convertite într-o monedă de
prezentare diferită, prin utilizarea următoarelor proceduri:
(a) toate valorile (mai exact, activele, datoriile, elementele de capitaluri proprii,
veniturile şi cheltuielile, inclusiv valorile comparative) trebuie convertite la
cursul de închidere de la data celui mai recent bilanţ, cu excepţia că
(b) atunci când valorile sunt convertite în moneda unei economii
nehiperinflaţioniste, valorile comparative sunt cele care au fost prezentate
ca valori curente ale exerciţiului financiar în situaţiile financiare ale
exerciţiului anterior relevant (mai exact, valorile neajustate cu modificările
© IASCF 18
IAS 21
43. Atunci când moneda de operare a unei entităţi este moneda unei economii
hiperinflaţioniste, entitatea trebuie să retrateze situaţiile sale financiare în
conformitate cu IAS 29 Raportarea financiară în economii hiperinflaţioniste
înainte de aplicarea metodei de conversie prevăzută în paragraful 42, cu excepţia
valorilor comparative care sunt convertite în moneda unei economii
nehiperinflaţioniste ( a se vedea paragraful 42 (b)). Atunci când o economie
încetează să mai fie hiperinflaţionistă, iar entitatea nu mai retratează situaţiile
sale financiare în conformitate cu IAS 29, aceasta trebuie să utilizeze drept
costuri istorice pentru conversia în moneda de prezentare valorile retratate la
nivelul de preţuri de la data la care entitatea a încetat să-şi retrateze situaţiile
sale financiare.
45. Încorporarea rezultatelor şi poziţiei financiare ale operaţiunii din străinătate cu cele
ale entităţii raportoare respectă procedurile normale de consolidare, cum ar fi
eliminarea soldurilor din interiorul grupului şi a tranzacţiilor din interiorul grupului
ale unei filiale (a se vedea IAS 27 Situaţii financiare consolidate şi separate şi IAS
31 Interese în asocierile în participaţiune). Totuşi, un activ monetar din interiorul
grupului (sau o datorie), indiferent că este pe termen scurt sau pe termen lung, nu
poate fi eliminat pe seama datoriei corespondente din cadrul grupului (sau pe seama
activului) fără prezentarea rezultatelor fluctuaţiilor valutare în situaţiile financiare
consolidate. Aceasta deoarece elementul monetar reprezintă un angajament de a
converti o monedă într-alta şi expune entitatea raportoare unui câştig sau unei
pierderi din fluctuaţii valutare. În consecinţă, în situaţiile financiare consolidate ale
entităţii raportoare, o astfel de diferenţă de curs valutar continuă să fie recunoscută
în profit sau pierdere sau, dacă apare ca urmare a uneia dintre circumstanţele
descrise în paragraful 32, aceasta este clasificată drept capital propriu până la
cedarea operaţiunii din străinătate.
46. Atunci când situaţiile financiare ale unei operaţiuni din străinătate sunt întocmite la
o dată diferită de cea a entităţii raportoare, operaţiunea din străinătate întocmeşte,
adesea, situaţii suplimentare pentru aceeaşi dată cu data întocmirii situaţiilor
financiare ale entităţii raportoare. Atunci când acest lucru nu s-a făcut, IAS 27
permite utilizarea unei date diferite de raportare, cu condiţia ca diferenţa să nu fie
mai mare de trei luni, şi se fac ajustări pentru luarea în considerare a efectelor
oricăror tranzacţii semnificative sau a altor evenimente care apar între datele
19 © IASCF
IAS 21
diferite. Într-o astfel de situaţie, activele şi datoriile operaţiunii din străinătate sunt
convertite la cursul de schimb de la data întocmirii bilanţului operaţiunii din
străinătate. Pentru modificările semnificative ale cursurilor de schimb până la data
întocmirii bilanţului entităţii raportoare se fac ajustări în conformitate cu IAS 27.
Aceeaşi abordare se foloseşte la aplicarea metodei punerii în echivalenţă în cazul
societăţilor asociate şi asocierilor în participaţiune şi la aplicarea consolidării
proporţionale în cazul asocierilor în participaţiune în conformitate cu IAS 28
Investiţii în societăţi asociate şi IAS 31.
47. Orice fond comercial care apare cu ocazia achiziţionării unei operaţiuni din
străinătate, precum şi ajustările valorilor contabile ale activelor şi datoriilor în
funcţie de valoarea lor justă, care apar ca urmare a achiziţionării acelei
operaţiuni din străinătate, sunt tratate ca active şi datorii ale operaţiunii din
străinătate. Astfel, acestea trebuie exprimate în moneda de operare a operaţiunii
din străinătate şi trebuie convertite la cursul de închidere în conformitate cu
paragrafele 39 şi 42.
49. O entitate poate ceda participaţia sa într-o operaţiune din străinătate prin vânzare,
lichidare, rambursarea capitalului social sau abandonarea totală ori parţială a acelei
entităţi. Plata unui dividend este parte a cedării numai atunci când reprezintă o
modalitate de rambursare a investiţiei, de exemplu, atunci când dividendul este
distribuit din profiturile preachiziţie. În cazul unei cedări parţiale, numai proporţia
corespunzătoare din diferenţa de curs valutar cumulată este inclusă în câştigul sau
pierderea din cedare. O reducere a valorii contabile a unei operaţiuni din străinătate
nu constituie o cedare parţială. Ca atare, nici o parte a câştigului sau pierderii
amânate din diferenţe de curs valutar nu este recunoscută în profit sau pierdere în
momentul reducerii.
© IASCF 20
IAS 21
Prezentarea informaţiilor
51. Referirile la „moneda de operare” din paragrafele 53 şi 55 – 57 se aplică, în
cazul unui grup, monedei de operare a societăţii-mamă.
53. Atunci când moneda de prezentare este diferită de moneda de operare, acest fapt
trebuie menţionat, împreună cu prezentarea monedei de operare şi a motivului
pentru care se utilizează o monedă de prezentare diferită.
54. Atunci când are loc o modificare a monedei de operare, fie a entităţii raportoare,
fie a operaţiunii din străinătate semnificative, acest fapt trebuie prezentat,
precum şi motivul modificării monedei de operare.
55. Atunci când o entitate prezintă situaţiile sale financiare într-o monedă care este
diferită de moneda sa de operare, aceasta trebuie să descrie situaţiile sale
financiare ca fiind în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară, numai dacă respectă cerinţele fiecărui Standard aplicabil şi ale
fiecărei Interpretări aplicabile a acestor Standarde, inclusiv metoda de conversie
prevăzută în paragrafele 39 şi 42.
56. Uneori, o entitate prezintă situaţiile sale financiare sau alte informaţii financiare
într-o monedă care nu este moneda sa de operare, fără respectarea cerinţelor
paragrafului 55. De exemplu, o entitate poate converti într-o altă monedă numai
elemente selectate din situaţiile sale financiare. Sau, o entitate, a cărei monedă de
operare nu este moneda unei economii hiperinflaţioniste, poate converti situaţiile
financiare în altă monedă prin convertirea tuturor elementelor la cel mai recent curs
de închidere. Asemenea conversii nu sunt în conformitate cu Standardele
Internaţionale de Raportare Financiară şi sunt cerute prezentările prevăzute în
paragraful 57.
57. Atunci când o entitate prezintă situaţiile sale financiare sau alte informaţii
financiare într-o monedă care este diferită fie de moneda sa de operare fie de
moneda sa de prezentare, iar cerinţele paragrafului 55 nu sunt respectate,
aceasta trebuie să:
(a) identifice în mod clar informaţiile ca informaţii suplimentare pentru a le
diferenţia de informaţiile care respectă Standardele Internaţionale de
Raportare Financiară;
21 © IASCF
IAS 21
59. O entitate trebuie să aplice în viitor paragraful 47 tuturor achiziţiilor care au loc
după începutul perioadei de raportare financiară în care este aplicat pentru
prima dată prezentul Standard. Este permisă aplicarea retroactivă a
paragrafului 47 achiziţiilor anterioare. În cazul achiziţiei unei operaţiuni din
străinătate, tratată în perspectivă dar care a fost efectuată înainte de data la care
este aplicat pentru prima dată prezentul Standard, entitatea nu retratează
exerciţiile financiare anterioare şi, în mod corespunzător, poate să trateze, după
caz, fondul comercial şi ajustările valorii juste apărute la achiziţie ca active şi
datorii ale entităţii, mai degrabă decât ca active şi datorii ale operaţiunii din
străinătate. În consecinţă, fondul comercial şi ajustările valorii juste respective
fie sunt deja exprimate în moneda de operare a entităţii, fie sunt elemente
nemonetare în valută, care sunt raportate utilizând cursul de schimb de la data
achiziţiei.
60. Toate celelalte modificări rezultate din aplicarea prezentului Standard trebuie
contabilizate în conformitate cu cerinţele IAS 8 Politici contabile, modificări ale
estimărilor contabile şi erori.
© IASCF 22
IAS 21
Anexă
*****
Atunci când prezentul Standard a fost revizuit în 2003, modificările cuprinse în această
anexă au fost încorporate în normele relevante publicate în acest volum.
23 © IASCF
IAS 21
© IASCF 24