CONTABILITATE FINANCIARĂ

Note de curs
 Capitolul 1 OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITĂŢII

1.1 Definirea obiectului contabilităţii

O disciplină ştiinţifică independentă implică existenţa unor categorii de fapte şi fenomene

de care se ocupă numai acea ştiinţă. Aceasta presupune că faptele şi fenomenele economice
desfăşurate într-un perimetru dat sunt studiate de pe anumite poziţii, fiind prelucrate constant
prin aceleaşi procedee, ceea ce va permite stabilirea legăturilor şi influenţelor obiective care există
sau pot exista între ele.
Necesitatea cunoaşterii permanente a mişcărilor pe care le suferă valorile şi raporturile
dintr-un perimetru dat a făcut să apară categorii distincte care trebuiau evidenţiate, măsurate,
evaluate. Aşa au apărut categoriile: capital, avere, mijloace economice, resurse economice etc.
Contabilitatea, ca disciplină independentă, are un obiect propriu de studiu. Încă de la
apariţia ei, contabilitatea a fost legată de noţiunea de avere (patrimoniu), reflectând modul de
formare al acesteia, schimbările pe care le înregistrează şi starea concretă sau abstractă în care se
regăseşte la un moment dat.
Obiectul de studiu al contabilităţii nu a apărut dintr-o dată în structură completă. El s-a
conturat într-o perioadă lungă de timp, apărând ca o necesitate, fie că se datora economiei
naturale, fie economiei schimbului.
S-a observat că acolo unde este confuzie şi dezordine în socoteli, lucrurile nu merg bine.
Dezvoltarea economică şi nevoile comerţului solicitau socoteli bine organizate, efectuate după
reguli şi metode clare, capabile să fie înţelese de tot mai mulţi oameni.
Producţia şi schimbul au fost elementele care au favorizat definirea, de-a lungul timpului, a
obiectului contabilităţii. Fără cele trei elemente de bază - munca, obiectul muncii şi mijloacele
de muncă - la care să se adauge cel de-al patrulea - schimbul - nu ar fi fost posibilă delimitarea
perimetrului în care valorile se întâlnesc, se transformă şi se nasc alte noi valori.
Problema delimitării obiectului unei ştiinţe are o importanţă deosebită în structurarea
profilului ei. Numeroşi cercetători au avut preocupări în direcţia delimitării obiectului
contabilităţii. Pentru aceasta ei au trebuit să observe care a fost evoluţia procesului de conturare a
grupului de fapte şi fenomene de care să se ocupe contabilitatea.

1.2 Conţinutul obiectului de studiu al contabilităţii

Obiectul contabilităţii îl constituie reflectarea în expresie bănească a patrimoniului, a

mişcării si transformării acestuia ca urmare a operaţiunilor economice şi a rezultatelor
obţinute într-un perimetru dat.
Obiectul contabilităţii este legat nemijlocit de un patrimoniu. Contabilitatea aparţine si dă
contur noţiunii de entitate patrimonială, deoarece un patrimoniu se deosebeşte de alt patrimoniu
prin conţinutul său.
Patrimoniul reprezintă totalitatea bunurilor materiale şi nemateriale aparţinând
unei persoane fizice sau juridice, dobândite în cadrul relaţiilor de drepturi şi obligaţii de
natură economică, exprimate în bani.
Pentru a exista un patrimoniu sunt necesare două elemente interdependente:
1. subiectul de patrimoniu - adică persoana juridică sau fizică care să aibă posesia şi
gestiunea bunurilor materiale şi nemateriale, drepturilor şi obligaţiilor aferente, având şi dreptul
de decizie asupra acestora în sensul punerii în folosinţă, modificării şi transformării lor;
2. bunurile concrete (valori materiale şi băneşti) care îl compun, ca obiect al relaţiilor de
drepturi şi obligaţii; aceste obiecte reprezintă averea persoanei fizice sau juridice (subiectul de
patrimoniu), iar utilizarea ei (averii) transformă elementele componente în mijloace economice.

Concepţii asupra patrimoniului

În timp, s-au individualizat mai multe concepţii în definirea şi analiza patrimoniului ca
obiect de studiu al contabilităţii, respectiv juridică, economică şi economico-juridică.
În concepţia juridică patrimoniul reprezintă toate drepturile şi obligaţiile cu conţinut
economic aparţinând unui subiect de drept.
Patrimoniul unei persoane fizice sau juridice este privit din punct de vedere juridic, adică al
drepturilor şi obligaţiilor pecuniare (materiale) în corelaţie cu obiectele (bunurile), iar contabilitatea
este ştiinţa care elaborează procedeele de evidenţă, calcul, analiză şi control în expresie valorică a
existenţei, stării, mişcării şi transformării patrimoniului.
Concepţia juridică restrânge obiectul contabilităţii la sfera circulaţiei, a schimbului,
considerând că activitatea economică ar fi generată de relaţii juridice. Dar simpla existenţă a
normelor juridice care reglementează producţia şi schimbul nu pot genera relaţii financiar -
contabile.
În viziunea concepţiei economice, obiectul contabilităţii este definit ca circuit al
capitalului privit sub aspectul destinaţiei lui (capital fix şi capital circulant) şi al modului de
dobândire (capital propriu şi capital străin).
Concepţia economico-juridică este o sinteză a primelor două şi defineşte obiectul
contabilităţii pornind de la motorul activităţii - producţia - şi necesitatea satisfacerii cerinţelor
sociale. Relaţiile juridice structurate în norme de drept nu pot genera prin ele însele o delimitare a
contabilităţii. Numai asocierea bunurilor şi valorilor concrete în cadrul unui circuit economic
intern (producţie) sau extern (schimb) prin intermediul mijloacelor de muncă şi a forţei de muncă
utilizate, generează valori, cu momente distincte, pe care este capabilă să le surprindă
contabilitatea.

1.3Patrimoniul, obiect de studiu al contabilităţii

Obiectul contabilităţii îl constituie reflectarea în expresie bănească a patrimoniului aflat în

gestiunea agenţilor economici, instituţiilor publice, societăţilor de asigurare, societăţilor bancare,
organizaţiilor cooperatiste, asociaţiilor, fundaţiilor, sindicatelor, precum şi celorlalte persoane care
au dobândit personalitate juridică, devenind entităţi patrimoniale. În aceeaşi categorie se includ
persoanele fizice care au calitatea de comerciant, respectiv persoanele fizice care exercită în mod
obişnuit acte de comerţ şi sunt înmatriculate la Oficiul Registrului Comerţului.
Toate entităţile patrimoniale mai sus menţionate se disting prin patrimoniul pe care îl
posedă.
Patrimoniul se exprimă sub forma unei egalităţi care reprezintă ecuaţia patrimonială:

Bunuri economice Drepturi şi obligaţii

ca obiecte de drepturi şi obligaţii = (exprimate în bani)
(exprimate în bani)

În baza acestei ecuaţii, putem vorbi de un patrimoniu economic şi un patrimoniu juridic, ca

elemente inseparabile ale aceleiaşi noţiuni, patrimoniul.
Patrimoniul economic reprezentat din bunuri ca obiecte de drepturi şi obligaţii exprimate
în bani, formează substanţa materială a patrimoniului constituit pe baza relaţiilor juridice. Ele au
o determinare existenţială şi o determinare economică.
Determinarea existenţială face ca patrimoniul să se regăsească sub diferite forme
identificabile ca structuri sau delimitate ca bunuri:
 Structuri: - elemente necorporale
- elemente corporale
- elemente financiare
 Bunuri: - clădiri
- echipamente tehnologice
- mărfuri
- disponibilităţi

Determinarea economică a bunurilor se exprimă prin utilitatea şi valoarea lor. Utilitatea

constă în capacitatea acestora de a satisface o nevoie productivă, socială sau de consum. Valoarea
constă în capacitatea de a fi evaluate (exprimate) în bani, intrând în circuitul economic.
Patrimoniul juridic reprezentat de drepturile şi obligaţiile cu valoare economică exprimă
relaţiile juridice generate de raporturile de proprietate în cadrul cărora se procură şi se gestionează
bunurile.
Raporturile de proprietate capătă forma de drepturi atunci când titularul de patrimoniu
este proprietar şi deci nu trebuie să acorde nici un echivalent valoric pentru bunurile aflate în
posesia sa.
Obligaţiile se nasc din cauză şi în legătură cu bunurile ce aparţin de un patrimoniu dat,
începând cu momentul intrării acestora şi continuând cu mişcarea, transformarea sau consumul
lor ca atare sau în combinaţie cu alte bunuri, pentru care titularul trebuie să îndeplinească o
anumită prestaţie sau să dea un echivalent bănesc.
Noţiunii de patrimoniu i se mai asociază noţiunile de avere, capital, resurse.
Averea este o noţiune care defineşte ceea ce posedă o persoană. În literatura de
specialitate, averea este definită prin totalitatea bunurilor acumulate în proprietate de o persoană
fizică sau juridică. Totuşi, averea ca atare nu presupune şi existenţa unor drepturi şi obligaţii, ci
numai le sugerează.
 Identificarea averii cu capitalul s-a datorat utilizării noţiunii cu ocazia demonstrării dublei
reprezentări a egalităţi:
Avere = Capital
dându-se averii sensul de parte concretă, iar capitalului sensul abstract de sursă a averii.
Prin urmare, averea reprezintă latura economică, iar capitalul, latura juridică a ceea ce
formează patrimoniul. Uneori, în locul noţiunii de capital se utilizează noţiunea de fonduri.
Capitalul înseamnă totalitatea drepturilor de proprietate asupra activelor investite, şi nu
banii ca atare. Activele pot avea diferite forme concrete: maşini, clădiri, creanţe, echipamente,
materii, pământ.
Din acest punct de vedere, se utilizează relaţia:

capital = avere (active) - datorii

care ne conduce la ideea că în capital se regăsesc atât valorile investite (activele), cât şi relaţiile de
proprietate generate de existenţa lor, când acesta este introdus în circuitul economic.
Resursele economice reprezintă noţiunea care delimitează bunuri, servicii sau capitaluri,
de care cineva poate să dispună. Această noţiune este utilizată pentru prezentarea şi explicarea
mecanismului contabil sub forma egalităţii: mijloace economice = resurse economice
Dacă notăm cu A – mijloacele economice şi cu P – resursele economice, drepturile şi
obligaţiile, obţinem egalitatea:
ACTIV = PASIV

Patrimoniul = categorie economică şi juridică care exprimă atât bunurile economice

acumulate de o persoană fizică sau juridică, cât şi drepturile şi obligaţiile subiectului de drept. El
devine obiect de studiu al contabilităţii numai dacă este atras în circuitul economic în vederea
obţinerii de bunuri, executării de lucrări sau prestării de servicii producând efecte (bunuri, lucrări,
servicii) destinate schimbului (productiv, social) sau consumului solicitat de nevoi concrete sociale
sau personale.

1.4 Trăsăturile obiectului contabilităţii

Trăsăturile obiectului contabilităţii se delimitează pornind de la modul de reprezentare a

patrimoniului şi de la modul de gestionare al acestuia.
Deşi, în mod constant, majoritatea cercetărilor plasează ştiinţa contabilităţii în sfera
ştiinţelor economice, există opinii potrivit cărora contabilitatea ar trebui să se plaseze într-o
secţiune nouă, ştiinţele de gestiune alături de finanţe, marketing, management etc.
O astfel de clasificare s-ar justifica, dat fiind că, de fapt, toate aceste ştiinţe contribuie prin
obiectul şi metoda fiecăreia la gestionarea patrimoniului social propriu entităţii patrimoniale.
Considerăm că trăsăturile contabilităţii le putem înţelege dacă le abordăm în următoarea
structură:
1. contabilitatea studiază patrimoniul în expresie valorică;
1. contabilitatea studiază modul de gestionare al patrimoniului;
1. contabilitatea studiază echilibrul global şi intern al patrimoniului.
1. Studierea patrimoniului în expresie valorică presupune înregistrarea circuitului
elementelor patrimoniale în condiţii concrete de loc şi timp, măsurarea şi calcularea în mărimi
valorice a acestora.
Starea patrimoniului în contabilitate este redată prin soldurile valorice componente, prin
intermediul unor procedee specifice de lucru. Mişcarea patrimoniului, operaţiunile de intrări şi
ieşiri, precum şi procesele economice prin care se transformă intrările în ieşiri se exprimă tot prin
mărimi valorice.
2. Obiectul contabilităţii din punct de vedere al gestionării se referă la evidenţa, calculul,
analiza şi controlul patrimoniului social.
a) Evidenţa. Obiectul contabilităţii constă în capacitatea sa de a înregistra într-o anumită
ordine şi pe baza unor principii, în mod operativ, precişi în complexitatea lor procesele şi
fenomenele economice din cadrul entităţilor patrimoniale, care se pot exprima valoric.
Evidenţa se realizează prin înregistrarea cronologică şi sistematică a operaţiilor economice
şi financiare.
Înregistrarea cronologică este un ansamblu de operaţiuni efectuate în baza informaţiilor
cuprinse în documentul justificativ. Operaţiunile constau din înregistrarea faptelor, fenomenelor şi
proceselor economice începând de la 1 ianuarie, respectiv începutul activităţii, până la 31
decembrie, respectiv încetarea activităţii.
 Ea se realizează cu ajutorul registrului jurnal (vezi capitolul documente) prin înregistrarea
zilnică a documentelor justificative, care reflectă operaţiunea economică din momentul producerii
ei şi este înscrisă ca atare pe document.
Înregistrarea sistematică. Toate operaţiunile înregistrate cronologic se înscriu apoi
sistematic, adică pe conturi, în fişele de cont sintetic care formează registrul cartea – mare. În
fişele de cont sintetic se înregistrează numai operaţiunile ce se referă la acel cont, potrivit normelor
metodologice de utilizare a conturilor, specifice fiecărui domeniu de activitate (agenţi economici,
instituţii publice, organizaţii obşteşti, societăţi bancare).
b) Calculul. Contabilitatea măsoară şi determină costurile ocazionate de activităţile
economice şi sociale. Necesitatea calculării costurilor apare cu atât mai evidentă cu cât creşte
mediul concurenţial. Calculul costurilor previne epuizarea surselor economice şi atenuează
dezechilibrele create în raporturile interne ale patrimoniului social.
c) Analiza. Obiectul contabilităţii, prin analiză, redă şi interpretează, pornind de la
particular, raporturile de schimb, generalizându-le în concepte, asupra rezultatelor obţinute.
Analiza dezvăluie direcţii şi tendinţe ce se manifestă în mişcarea patrimoniului. Prin aceasta
obiectului contabilităţii i se relevă caracterul previzional şi nu doar acela de oglindire a activităţii
agenţilor economici. Analiza economică oferă date pentru conducerea prin bugete şi realizarea
contabilităţii manageriale.
d) Controlul. Ca ştiinţă a gestiunii, obiectul contabilităţii se caracterizează prin informaţiile
clare şi complete pe care le poate furniza controlului necesar a se efectua în cazul oricărui
patrimoniu social. Controlul realizează, în primul rând, stabilirea integrităţii patrimoniului social
la un moment dat, ca urmare a modificărilor şi transformărilor pe care le-a suferit, şi în al doilea
rând dovada eficienţei gestionării patrimoniului social încredinţat.
3. Aşa cum s-a arătat anterior, patrimoniul reprezintă un complex de bunuri şi obligaţii cu
respectivele lor obiecte de drepturi şi obligaţii exprimate în bani.
În cadrul acestui complex se crează un echilibru între bunurile economice şi drepturile şi
obligaţiile economice, echilibru care poate fi scris sub forma unei egalităţi, cunoscută sub
denumirea de ecuaţia de echilibru global a patrimoniului:
Bunuri economice = Drepturi şi obligaţii

Pornind de la această ecuaţie se pot realiza diverse combinaţii pentru a determina patrimoniul net
şi patrimoniul străin:
Patrimoniu net = Bunuri economice - Obligaţii
(drepturi) (patrimoniu străin)
şi
Patrimoniu străin = Bunuri economice - Drepturi
(patrimoniu net)
Echilibrul global al patrimoniului este expresia dublei reprezentări a patrimoniului, de
bunuri economice ca purtători materiali ai proprietăţii şi de drepturi şi obligaţii ca expresie a
raporturilor de proprietate cu privire la aceste bunuri.
De asemenea, modificările pe care le suferă masa patrimoniului sub forma efectuării
consumului şi a rezultatelor acestuia, se concretizează în cheltuieli şi venituri.
Patrimoniul constituit suferă modificări continue în masa sa concretă şi în forma abstractă.
În consecinţă, apar consumuri reflectate de cheltuieli pentru: valori plătite sau de plătit, obligaţii
faţă de bugetul statului, amortizări, drepturi acordate sau de acordat salariaţilor etc.
Veniturile constituie raţiunea de efectuare a cheltuielilor, urmând a se concretiza în sumele
ce se vor încasa de către întreprindere ca echivalent al activităţii sale. Din compararea cheltuielilor
cu veniturile, apar rezultatele pe care contabilitatea le înregistrează ca pierdere sau profit, după
caz:
· cheltuieli > venituri = rezultat negativ (-)
· cheltuieli < venituri = rezultat pozitiv (+)
obţinându-se ecuaţia rezultatului:

CHELTUIELI +/ - REZULTATE = VENITURI

sau
VENITURI – CHELTUIELI = REZULTATE
Combinând ecuaţia patrimoniului cu ecuaţia rezultatului, obţinem egalitatea fundamentală
a contabilităţii:

ACTIV + CHELTUIELI = PASIV + VENITURI

 Între două momente succesive, se poate determina creşterea sau micşorarea patrimoniului,
deoarece rezultatul pozitiv va genera profitul, care creşte masa patrimoniului, iar rezultatul negativ
va determina o diminuare a patrimoniului prin pierderea înregistrată.

1.5 Structuri patrimoniale

Cunoaşterea situaţiei economico-financiare a unei entităţi patrimoniale la înfiinţare, pe

parcursul desfăşurării activităţii şi la încheierea exerciţiului necesită determinarea unor structuri
sub care patrimoniul să poată fi prezentat.
După cum se ştie, totalitatea bunurilor economice, a drepturilor şi obligaţiilor legate de
acestea constituie patrimoniul unităţii economice sau sociale. Această totalitate, pentru a reflecta
starea patrimoniului în cele trei momente ale existenţei unei activităţi economice sau sociale, se
sistematizează sub forma structurilor de activ şi pasiv.
Activul înseamnă însăşi totalitatea mijloacelor, bunurilor aflate la dispoziţia unităţii
economice, exprimate în bani aşa cum sunt ele constituite şi utilizate în procesul de producţie
industrială, agricolă, activitatea comercială, transporturi etc., în timp ce pasivul înseamnă
totalitatea resurselor exprimate în bani în ordinea lor la formare şi după destinaţia lor în procesul
economic sau social.
Noţiunea de mijloace exprimă bunurile de care entităţile au nevoie pentru realizarea
obiectului lor de activitate; mijloacele economice apar ca elemente în continuă mişcare (sunt
active) servind dezvoltării, exploatării indiferent că se regăsesc într-o perioadă mai îndelungată ca
mijloace permanente (imobilizări) sau mai restrânsă, ca mijloace circulante (disponibilităţi,
creanţe, stocuri şi producţie în curs de execuţie) la care se pot asocia pierderile.
Mijloacele economice participă nemijlocit la procesele economice, deci au un rol activ în
cadrul activităţii desfăşurate de entitatea economică sau socială.
Resursele economice nu participă nemijlocit în cadrul proceselor economice, ele au un rol
pasiv, nu se modifică ca volum sau structură cu frecvenţa cu care se modifică activele.
Pasivele delimitează modalităţile de formare a resurselor indiferent că se regăsesc o
perioadă mai îndelungată, sub forma capitalului pus la dispoziţie de proprietari, asociaţi, sub
forma datoriilor pe termen mediu şi lung (împrumuturi) sau scurtă de timp (furnizori, credite
bancare), la care se asociază rezultatele de la sfârşitul exerciţiului financiar sub forma profitului.

1.5.1 Structuri patrimoniale de activ

Activele patrimoniale sunt grupate după:
 conţinutul economic şi natura lor;
 lichiditate.
Lichiditatea exprimă capacitatea sau însuşirea unui activ de a se transforma în bani.
Contabilitatea românească structurează activele patrimoniale în ordinea inversă a lichidităţii, după
modelul:
I. ACTIVE IMOBILIZATE
A. Imobilizări necorporale
B. Imobilizări corporale
C. Imobilizări în curs
D. Imobilizări financiare
II. ACTIVE CIRCULANTE
A. Stocuri
B. Creanţe
C. Investiţii financiare (plasamente) pe termen scurt
D. Casa şi conturi la bănci
III. ACTIVE DE REGULARIZARE ŞI ASIMILATE

I. ACTIVELE IMOBILIZATE
În procesul de producţie, elementele patrimoniale se comportă în sensul participării la unul
sau mai multe cicluri ale activităţii. Prin faptul că se regăsesc în exploatare o perioadă
îndelungată, dar mai ales pentru faptul că îşi transferă propria valoare în mod treptat asupra
noilor valori de întrebuinţare rezultate, unele elemente se consideră imobilizate.
Criteriul de referinţă ales îl reprezintă exerciţiul financiar, care începe la 1 ianuarie şi se
încheie la 31 decembrie, cu excepţia primului an de activitate, când acesta începe la data
înfiinţării, respectiv înmatriculării, potrivit legii, la Oficiul Registrului Comerţului. Elementele
patrimoniale pe care le regăsim în activitatea întreprinderii în mai multe exerciţii financiare le
numim imobilizări.
 În structura activelor imobilizate se cuprind:
A. Imobilizările necorporale
Imobilizările necorporale se mai numesc şi active intangibile întrucât nu se concretizează
într-o formă fizică care să le dea caracterul de bunuri materiale concrete. Imobilizările necorporale
sunt formate din:
· cheltuieli de constituire;
· cheltuieli de dezvoltare;
· concesiuni, brevete şi alte drepturi şi valori similare;
· fond comercial;
· alte imobilizări necorporale.
În contextul armonizării contabilităţii româneşti cu directivele europene, un activ
necorporale este un activ identificabil nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru
utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat
terţilor sau pentru scopuri administrative, în legătură cu care se estimează că va genera
beneficii economice viitoare .
Beneficiile economice viitoare reprezintă capacitatea activului de a contribui, direct
sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar către persoana juridică .
a) Cheltuieli de constituire. Sub această denumire regăsim în activul entităţii patrimoniale o
serie de consumuri ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea acesteia cum ar fi:
 taxe şi cheltuieli de înscriere şi înmatriculare;
 cheltuieli privind emiterea şi vânzarea de acţiuni;
 cheltuieli de prospectare a pieţei;
 cheltuieli de publicitate;
 alte cheltuieli legate de înfiinţarea şi extinderea unităţii patrimoniale.
Aceste cheltuieli trebuie amortizate potrivit legii.
b) Cheltuieli de dezvoltare. În această categorie se înscriu o serie de consumuri de resurse
ale entităţii, destinate efectuării unor activităţi îndreptate în direcţia îmbunătăţirii caracteristicilor
unor produse, perfecţionării proceselor tehnologice, dezvoltării activităţii, obţinerii de produse noi,
investiţiilor efectuate în plan conceptual destinate dezvoltării ulterioare a unităţi sau obţinerii unor
concluzii cu privire la prognozarea activităţii viitoare. Cheltuielile de dezvoltare pot fi efectuate de
unitatea în cauză prin compartimente special create în acest scop sau pot fi comandate unor
unităţi specializate prin precizarea scopului urmărit (programe, prognoze).
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează conform legislaţiei în vigoare.
c) Concesiuni, brevete şi alte drepturi şi valori similare. Sub această denumire generică
se cuprind consumurile de resurse destinate achiziţionării unor bunuri pentru utilizarea
temporară sau pentru utilizarea definitivă a unor idei, concepte etc. aparţinând de proprietatea
industrială şi intelectuală. În această categorie se includ:
 concesiunile;
 brevetele;
 licenţele;
 know-how-urile;
 mărcile de fabrică;
 mărcile de comerţ;
 alte drepturi şi valori similare.
Concesiunea reprezintă un element patrimonial dobândit în anumite condiţii şi pentru un
anumit termen. De obicei, unitatea căreia i se face concesiunea primeşte în exploatare pe un
anumit termen bogăţii naturale, terenuri, întreprinderi, construirea de căi ferate, centrale electrice
etc.
În ţara noastră, în prezent, concesiunea permite intrarea, în patrimoniul unei unităţi
române sau străine, ca urmare a cedării de către stat, a anumitor bunuri de folosinţă şi exploatare
(întreprinderi, activităţi etc.) în vederea retehnologizării şi dezvoltării după nevoi. Ea are la bază un
contract care prevede: obiectul, durata, contractul utilizării, preţul concesiunii, condiţiile de
răscumpărare, clauze specifice, alte clauze necesare care se stabilesc între concesionari şi
concedenţi. Pentru timpul cât bunul este concesionat, concesionarul plăteşte redevenţa stabilită de
comun acord. Prin concesionare nu se transmite şi proprietatea asupra bunurilor concesionate.
Brevetul (de invenţie) constituie un act de garanţie asupra proprietăţii industriale privind o
anumită investiţie. Pe lângă garantarea dreptului de proprietate, brevetul de invenţie are şi alte
funcţii importante:
 de informare, cu privire la progresul ştiinţei şi tehnicii, concretizat în invenţiile brevetate;
 de facilitate a transferurilor de invenţii, de la un deţinător la altul, ceea ce constituie un
puternic stimulent pentru dezvoltarea comerţului şi a cooperării economice internaţionale;
 de comercializare a produselor realizate, pe baza invenţiilor româneşti, brevetat în statele în
care urmează a fi exportate.
 Licenţa reprezintă o înţelegere pe bază de contract, prin care titularul unui drept de
proprietate industrială transmite unei persoane, pe bază contractuală, în totalitate sau în parte,
folosinţa dreptului său exclusiv de exploatare, în schimbul plăţii unei sume de bani sau produse.
Know - how (“a şti cum”) se referă la:
1. Cunoştinţele tehnice care prezintă o noutate relativă şi subiectivă, brevetabile sau nebrevetabile,
referitoare la fabricarea, funcţionarea, întreţinerea şi comercializarea unor mărfuri sau privitoare
la elaborarea şi punerea în lucru a unor tehnici ori procedee;
2. Ansamblul formulelor, definiţiilor tehnice, documentelor, desenelor, modelelor, procedeelor şi a
altor elemente care servesc la fabricarea unui produs determinat;
3. Formula prin care se desemnează arta de fabricare, subsumând ansamblul de noţiuni, de
cunoştinţe şi de experienţă, de operaţii şi procedee necesare fabricării unui produs. În cercurile
industriale se foloseşte ca expresie generică a cunoaşterii şi experienţei decurgând din efortul de a
impune anumite tehnici şi care, în fond, privesc nu numai ameliorarea progresivă, în detaliu a
tehnicii, ci şi procesele tehnologice mai importante, inclusiv invenţiile care au legătură cu tehnica
de fabricaţie;
4. Cunoştinţele şi experienţa acumulată pentru aplicarea în practică a unei anumite tehnici etc.
Marca este acel element de activ raportat la un serviciu distinctiv folosit de unităţile
economice pentru a deosebi produsele, lucrările şi serviciile lor de cele identice sau similare ale
altor unităţi din ţară sau străinătate. Marca garantează parametrii calitativi minimi prevăzuţi în
certificatul de marcă şi care sunt aliniaţi la tehnica mondială cunoscută la data eliberării lui. În
funcţie de specificul activităţii titularului, se disting: marca de fabrică, marca de comerţ şi marca
de serviciu.
d) Fondul comercial este acea imobilizare necorporală care constă din consumuri de
resurse care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care contribuie la
menţinerea sau la dezvoltarea potenţialului activităţii unităţii, cum ar fi: clientela, vadul,
debuşeele, reputaţia, emblema, legăturile comerciale, firma etc.
Fondul comercial reprezintă un drept de proprietate a cărui protecţie este asigurată prin
lege. Pe această bază întreprinzătorii îşi pot constitui un activ patrimonial format din valori
necorporale a căror prezenţă şi utilizare în exerciţiul afacerilor le asigură avantaje certe şi de
durată în relaţiile cu partenerii şi cu clientela lor. Proprietarul poate uza de dreptul de a da cu
chirie sau de a înstrăina fondul comercial în totalitatea elementelor care îl compun sau fiecare în
parte. Evaluarea fondului comercial se face pe baza criteriilor de apreciere sau prin elemente de alt
ordin stabilite prin lege.
Fondul comercial nu trebuie confundat cu fondul de comerţ (fiind o componentă al
acestuia).
Fondul comercial, numit şi goodwill sau supravaloare reprezintă valoarea unor active
negociabile care permit obţinerea unui profit superior remuneraţiilor capitalurilor angajate sau/şi
capitalurilor necesare unei funcţionări a entităţii patrimoniale.
Fondul de comerţ are o sferă de cuprindere mai mare, fiind un ansamblu de bunuri
corporale şi necorporale reunite de comerciant sau întreprinzător pentru desfăşurarea unei
activităţi specifice în condiţii de competitivitate (concurenţă) şi rentabilitate în scopul atragerii
clienţilor în vederea obţinerii de profit.
e) Alte imobilizări necorporale. În această categorie se includ programele informatice
create sau achiziţionate de la terţi, superficia, uzufructul precum şi alte imobilizări necorporale
reprezentând consumuri de resurse ale unităţii.
Superficia este un drept de proprietate asupra unei clădiri constituite sau asupra unei
plantaţii aflate pe terenul unei persoane, care are în proprietate terenul precum şi dreptul de
folosinţă a terenului. Contractul de superficie, încheiat cu un proprietar de teren căruia i se
plăteşte superficia (de regulă pe o perioadă de până la 99 ani), dă dreptul la construirea unei
clădiri. Proprietarul clădirii are libertatea de acţiune la expirarea contractului, inclusiv să o lase
(transmită, vândă etc.) proprietarului terenului. Valoarea superficiei este o imobilizare necorporală
care trebuie amortizată pe perioada contractului de superficie.
Uzufructul este acea imobilizare necorporală rezultată din dreptul acordat unei persoane
de a folosi pe deplin un bun care aparţine altei persoane, dar care trebuie să fie restituit la
încetarea contractului. De exemplu, se închiriază un teren pentru care se plăteşte o chirie pe o
perioadă de timp. Pentru perioada închiriată, se culeg roadele exploatării aferente imobilizării
efectuate. Valoarea uzufructului este o imobilizare necorporală care trebuie amortizată pe perioada
contractului încheiat.
B. Imobilizări corporale
În această categorie se înscriu elementele care au substanţă concretă (tangibile),
individualizată prin anumite caracteristici fizice, tehnice, funcţionale etc. cu o existenţă durabilă în
patrimoniu.
Imobilizările corporale sunt active care:
a) sunt deţinute de o persoană juridică pentru a fi utilizate în producţia proprie de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri
administrative;
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an;
c) au valoare mai mare decât limita prevăzută de reglementările legale în vigoare;
d) valoarea lor este recuperată prin amortizare, la cele mai multe dintre ele.
Imobilizările corporale cuprind:
a) terenuri, inclusiv investiţiile pentru amenajarea acestora;
b) construcţii;
c) instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii;
d) mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi
alte active corporale.

a. Terenurile
Terenurile sunt bunurile imobile care constau în parcele de pământ, cu sau fără
construcţii, ce aparţin unui proprietar.
Terenurile se înregistrează în patrimoniu la valoarea stabilită în funcţie de clasele de
calitate, suprafaţă, amplasarea şi/sau alte criterii legale, la costul de achiziţie sau la valoarea
aportului în natură.
Terenurile pot fi evidenţiate în contabilitate pe următoarele grupe: terenuri agricole,
silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii etc.
Amenajările de terenuri reprezintă investiţii efectuate pentru punerea în valoare a
terenurilor, lacurilor, bălţilor, iazurilor şi alte lucrări asimilate. Tot ca amenajări de terenuri sunt
considerate sistemele de irigaţii, de desecare, racordări la sistemele de alimentare cu energie etc.
Terenurile nu se amortizează, iar amenajările de terenuri se recuperează prin amortizare,
prin includerea pe cheltuielile într-o perioadă de maximum 10 ani.
b. Construcţii
Fac parte din această grupă şi constituie obiect de evidenţă, fiecare construcţie (clădire sau
construcţie specială) delimitată în spaţiu şi caracterizată printr-o anumită destinaţie funcţională.
În cazul unei construcţii cu mai multe destinaţii funcţionale, care nu pot fi delimitate între
ele, întreaga construcţie se consideră un obiect de evidenţă şi se încadrează în grupa construcţiilor
corespunzătoare destinaţiei funcţionale cu ponderea cea mai mare.
În componenţa construcţiei în afara elementelor sale principale de construcţie (fundaţie,
pereţi, planşee, acoperiş) intră şi toate celelalte elemente care alcătuiesc un tot unic împreună cu
clădirea propriu-zisă şi care concură la realizarea funcţiei pentru care a fost construită, şi anume:
a) scări, terase, şi alte elemente de construcţie propriu-zise;
b) instalaţii interioare electrice de iluminat;
c) instalaţii interioare sanitare (apă şi canalizare);
“Construcţii speciale” sunt acele obiecte de construcţii care, nu îndeplinesc caracteristicile
de clădiri şi care au drept scop crearea condiţiilor pentru desfăşurarea proceselor de proceselor,
comerţ sau servicii ori pentru activitatea instituţiilor.
În categoria “construcţii speciale” se includ:
 piste şi platforme exterioare, sonde, platforme de foraj marin, terenuri de extracţie minieră,
centrale hidroelectrice, centre termoelectrice, centrale nucleare, căi de rulare, rampe de
încărcare descărcare, puţuri, coşuri de fum, turnuri de răcire etc. (industriale);
 heleştee, iazuri, bazine, ecluze şi ascensoare, construcţii şi împrejmuiri pentru creşterea
animalelor şi păsărilor, sere, solarii, padocuri etc. (agricole);
 baraje, diguri, lacuri artificiale etc. (hidro);
 căi ferate, linii de tramvaie, alei, drumuri, autostrăzi cu accesoriile (trotuare, borne, parcaje,
parapeţi, marcaje, semne de circulaţie); piste pentru aeroporturi; cheiuri şi estacade pentru
acostarea navelor, docuri uscate; canale pentru navigare, funiculare, poduri, viaducte,
apeducte;
 tuneluri, cabine etc. (transporturi şi telecomunicaţii) etc.
c. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii
c.1. Instalaţiile tehnice cuprind echipamente tehnologice şi aparate şi instalaţii de
măsurare, control şi reglare.
Prin “echipamentele tehnologice”, formate din maşini, utilaje şi instalaţii de lucru, se
înţeleg acele mijloace de muncă care acţionează direct (mecanic, termic, chimic) asupra obiectelor
muncii şi le modifică însuşirile materiale (caracteristicile fizice, chimice etc.).
În grupa “Echipamente tehnologice (Maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)”, obiect de
evidenţă se consideră orice maşină, aparat, agregat şi instalaţii cu toate dispozitivele, accesoriile,
motoarele, împrejmuirea individuală şi fundaţia (dacă au fundaţie proprie).
 Prin “aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare” se înţeleg acele aparate şi
instalaţii care, în mod independent, se folosesc pentru operaţiuni de măsurare, încercări
tehnologice, reglare şi comandă automată, analize, probe de laborator. Se consideră obiect de
evidenţă distinct fiecare aparat pentru măsurarea tuturor felurilor de maşini, pentru încercările
tehnologice şi controlul produselor, fiecare aparat sau instalaţie de comandă a unor procese
tehnologice şi de lucru, fiecare instalaţie sau utilaj de laborator dacă nu constituie parte
componentă a unui utilaj.
c.2 Mijloacele de transport sunt acele mijloace de muncă care prin mişcarea lor
îndeplinesc funcţia de deplasare în spaţiu a bunurilor şi a persoanelor.
Din cadrul “mijloacelor de transport” fac parte: mijloace de transport feroviar, mijloace de
transport auto, mijloace de transport naval, mijloace de transport aerian, mijloace pentru
transportul urban de călători, utilaje şi instalaţii de transport şi ridicat, mecanisme de ridicat,
mijloace de transport cu tracţiune animală.
c.3 Prin “Animale “, ca activ imobilizat, se înţeleg animalele de muncă şi de reproducere
(cai, vaci de lapte şi tauri pentru reproducere, oi, măgari şi catâri etc.).
Nu se includ în această grupă, animalele tinere şi la îngrăşat, păsările şi coloniile de albine,
animalele din circuri şi grădini zoologice.
c.4 În categoria “Plantaţii” se cuprind plantaţiile de pomi fructiferi, plantaţiile de viţă de
vie, plantaţiile de hamei, răchităriile. Obiect de evidenţă se consideră fiecare plantaţie, pe specii şi
nu fiecare pom, astfel: plantaţii de meri, pruni, gutui, duzi, migdali, castani; plantaţii de cireşi,
vişini, piersici, aluni, caişi; plantaţii de nuci; plantaţii de agrişi, coacăze, trandafiri de dulceaţă;
plantaţii de zmeură şi alţi arbuşti şi subarbuşti (muri, căpşuni, smochini); plantaţii de viţă de vie;
plantaţii de hamei; plantaţii de protecţie şi de consolidare a terenurilor: foioase şi răşinoase; plopi,
salcâmi şi sălcii; răchitării.
d. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi
materiale şi alte active corporale. Din această grupă fac parte unelte, dispozitive şi instrumente
folosite în industrie, construcţii, agricultură, transporturi şi telecomunicaţii, circulaţia mărfurilor,
pentru frizerie, coafură, cosmetică, accesorii de producţie, mobilier, aparatură birotică (maşini de
scris, aparate de copiat) inventar gospodăresc (perdele, draperii, covoare).
Valoarea imobilizărilor corporale se recuperează prin amortizare (mai puţin “Terenurile”,
care nu se amortizează). Valoarea amortizabilă este egală cu valoarea contabilă şi trebuie
înregistrată în mod sistematic pe tot parcursul de viaţă utilă a activului.
Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a
imobilizărilor corporale. Ea se calculează pe bază unui plan de amortizare, de la data punerii în
funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare, conform duratelor de viaţă utilă
şi condiţiilor de utilizare a acestora.
Unitatea patrimonială poate utiliza unul din următoarele regimuri de amortizare:
a) amortizarea liniară, care constă în repartizarea uniformă a valorii de intrare a imobilizărilor
corporale pe toată durata de viaţă utilă stabilită a acestora;
b) amortizarea degresivă, care presupune multiplicarea cotelor de amortizare lineară cu
coeficienţii prevăzuţi de lege;
c) amortizarea accelerată, constând în calcularea, în exerciţiul financiar în care imobilizările
intră în activul unităţii, a unei amortizări în limita prevăzută de lege din valoarea de intrare a
acestora. În exerciţiile următoare, amortizarea se calculează după regimul amortizării liniare.
Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate ca o
cheltuială.

C. Imobilizări în curs
Imobilizările în curs sunt investiţii în curs reprezentate de totalitatea mijloacelor materiale
şi financiare încorporate în studii şi proiecte, construcţii, instalaţii, maşini, utilaje pentru
realizarea imobilizărilor care nu au devenit operaţionale. Până la intrarea în funcţiune, valorile
încorporate în investiţii în curs sunt considerate imobilizări, fiind structuri patrimoniale de activ.
Imobilizările în curs sunt consumuri de resurse care se vor concretiza în imobilizări
corporale sau necorporale, după caz. Starea de “în curs” se referă la resursele aparţinând unui
patrimoniu, consumate în vederea obţinerii unor mijloace economice cu caracteristica de
imobilizare. Aceste consumuri se vor concretiza după perioada de realizare în brevete, invenţii,
active corporale etc.
Imobilizările in curs cuprind:
a. Imobilizări corporale în curs, care sunt reprezentate de consumurile de resurse
efectuate în vederea obţinerii unei imobilizări corporale, respectiv costurile de producţie în regie
proprie sau preţul de achiziţie a lucrărilor de investiţii neterminate până la finele exerciţiului.
b. Avansuri acordate pentru imobilizări corporale, care reprezintă sume (numerar
sau echivalent al numerarului) avansate furnizorilor de imobilizări corporale.
 c. Imobilizări necorporale în curs, reprezentând costul de producţie atunci când
imobilizarea necorporală se realizează în regie proprie, respectiv preţul de achiziţie al imobilizărilor
necorporale neterminate până la încheierea exerciţiului.
d. Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale, care reprezintă sume (numerar sau
echivalent al numerarului) avansate furnizorilor de imobilizări necorporale.
Imobilizările corporale şi necorporale în curs se trec în categoria imobilizărilor finalizate
după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora.

D. Imobilizări financiare
Imobilizările financiare sunt considerate acele imobilizări care constau în consumuri de
resurse ale entităţii patrimoniale concretizate în înscrisuri cu caracter financiar. În această
categorie se cuprind:
 acţiuni deţinute la entităţi afiliate;
 interesele de participare;
 alte titluri imobilizate;
 creanţe imobilizate.
a. Acţiunile reprezintă titluri de valoare aparţinând entităţii patrimoniale la capitalul social
al altor societăţi cu care are o relaţie de afiliere (societate mamă şi filialele ei), a căror deţinere pe o
perioadă îndelungată este considerată utilă acesteia. Ele pot asigura exercitarea unor influenţe şi
control asupra activităţii acestora şi obţinerea anuală a unor venituri financiare sub forma de
dividende. Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare şi operaţionale ale
unei societăţi pentru a obţine beneficii din activitatea ei.
Prin posesia acţiunilor, societatea deţinătoare poate avea reprezentanţi în structurile de
conducere ale emitentului sau poate întreţine relaţii tehnice sau comerciale privilegiate cu acesta.
b. Interesele de participare reprezintă drepturi deţinute în capitalul altei societăţi
comerciale, în vederea realizării unor venituri financiare, fără intervenţia în gestiunea societăţilor
respective.
Interesele de participare sunt deţinute pe termen lung în scopul garantării contribuţiei la
activităţile persoanei juridice respective. Ele cuprind investiţii în întreprinderi asociate şi investiţii
strategice (o participare de 10% - 20% în capitalul altei societăţi este o investiţie strategică).

c. Alte titluri imobilizate

Sub această denumire se regăsesc o serie de înscrisuri care dovedesc drepturi de
proprietate convertibile în bani sau utilizate pentru stingerea unor datorii. Ele se regăsesc în
patrimoniu ca urmare a achiziţionării sau a aportului asociaţilor la capitalul social.
În această categorie se înscrie orice titlu de credit adică acele înscrisuri al căror conţinut,
regim de circulaţie şi efecte juridice sunt strict reglementate prin lege, ceea ce le conferă atributul
de documente solemne, reprezentând o obligaţie a debitorului de a rambursa contravaloarea
documentului la scadenţă şi de a plăti dobândă.
Titlul de credit, în acest caz, trebuie să fie emis pe termen lung, adică prin fixarea scadenţei
titlului într-un termen îndepărtat. De exemplu rentele şi obligaţiile emise de stat, instituţii etc.
d. Creanţele imobilizate reprezintă acele creanţe ale unităţii patrimoniale constând din:
creanţe legate de participaţii, împrumuturi acordate pe termen lung, acţiuni proprii deţinute pe
termen lung şi alte creanţe imobilizate.
Creanţe legate de participaţii reprezintă acele creanţe ale unităţii patrimoniale create cu
ocazia acordării de împrumuturi unităţilor patrimoniale la care deţine titluri de participare
(unităţile asociate sau societăţi comerciale de grup cu care întreprinderea are o relaţie de
participare).
Împrumuturile acordate pe termen lung reprezintă sumele acordate unor terţi în baza
contractelor de împrumut şi pentru care se primesc dobânzi.
Acţiunile proprii sunt clasificate ca active imobilizate în funcţie de intenţia societăţii cu
privire la durata de deţinere de peste un an, stabilită cu ocazia achiziţiei sau reclasării.
În categoria altor creanţe imobilizate se includ: garanţiile, depozitele constituite;
cauţiunile depuse de unitatea patrimonială la terţi şi constau, cel mai adesea, dintr-o sumă de bani
sau de titluri vărsate de o unitate patrimonială în vederea garantării bunei execuţii a unei obligaţii.
Imobilizările financiare nu se amortizează; pentru deprecierea lor se constituie provizioane
pentru depreciere, ca diferenţă între valoarea de intrare a acestora şi valoarea justă stabilită cu
ocazia inventarierii.

II. ACTIVE CIRCULANTE

Se consideră activ circulant, bunul care:
a) este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se aşteaptă
a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului;
b) este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare;
c) este reprezentat de numerar sau echivalente ale numerarului a căror utilizare nu este
restricţionată.
Ciclul de exploatare al unei entităţi patrimoniale este perioada de timp dintre
achiziţionarea materiilor prime, care intră într-un proces de transformare, şi finalizarea acestora în
numerar sau sub forma unui echivalent al numerarului.
Prin echivalente de numerar se înţeleg investiţiile pe termen scurt, uşor convertibile în
numerar şi al căror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ.
În categoria activelor circulante se cuprind:
 stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură;
 creanţele;
 investiţiile financiare pe termen scurt;
 disponibilităţile băneşti şi asimilatele acestora.

A. Stocurile sunt active circulante:

a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
b) în curs de producţie în vederea vânzării;
c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de
producţie sau pentru prestarea de servicii.
În cadrul stocurilor se cuprind:
1. Stocuri de materii prime şi materiale formate din:
1.1 Materii prime sunt bunuri economice care participă direct la fabricarea produselor şi
se regăsesc în produsul final integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată.
1.2. Materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru
ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale pentru plantat, furaje şi alte materiale
consumabile) sunt bunuri economice care participă sau ajută la desfăşurarea procesului de
fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.
1.3 Materiale de natura obiectelor de inventar, adică acele mijloace economice care nu
au caracteristicile imobilizărilor corporale. Acestea se utilizează fie în mai multe exerciţii financiare
şi au o valoare individuală mai mică decât limita prevăzută pentru imobilizările corporale, fie au o
valoare peste această limită, dar o durată de viaţă utilă este mai mică de un an (un exerciţiu
financiar).
2. Producţia în curs de execuţie reprezintă elementele materiale care se aftă între stadiul
de materii prime şi materiale şi produse. Aceasta presupune că au parcurs parţial fazele
procesului de producţie. Delimitarea corectă a acestei structuri patrimoniale are importanţă mai
ales cu ocazia inventarierii, când trebuie avut în vedere acest criteriu esenţial. Sub această
denumire întâlnim:
 produse în curs de execuţie;
 lucrări şi servicii în curs de execuţie;
3. Produsele, respectiv:
a) semifabricatele, prin care se înţeleg produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de
fabricaţie), dar în starea în care se află se pot vinde terţilor;
b) produse finite, adică produsele care au parcurs întreg procesul de fabricaţie şi nu mai au
nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau
expediate direct clienţilor;
c) rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile
4. Stocurile aflate la terţi sunt bunurile aflate în afara unităţii, deşi aparţin patrimoniului
acesteia. Ele pot fi transmise în vederea reparării, recondiţionării etc. Uneori sunt lăsate la
producători, după ce au fost achitate, ca urmare a lipsei spaţiilor de depozitare, în vederea
revânzării direct de la producător sau alte situaţii.
Stocurile aflate la terţi pot fi: materii prime şi materiale la terţi; produse aflate la terţi;
animale aflate la terţi; mărfuri în custodie sau în consignaţie; ambalaje aflate la terţi.
5. Animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei,
purcei, mânji etc.), crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru
valorificare, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie - lapte, lînă şi blană.
6. Mărfurile sunt bunurile pe care unitatea patrimonială le cumpără în vederea
revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.
7. Ambalajele, includ bunuri reprezentând ambalaje refolosibile, achiziţionate sau
fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi cu obligaţia
restituirii lor.
 8. Avansurile pentru cumpărări de stocuri reprezintă sume de bani acordate
furnizorilor înaintea începerii execuţiei unei comenzi sau unui contract. Aceste avansuri se
utilizează în vederea sprijinirii viitorilor furnizori care urmează să execute produse sau lucrări
costisitoare în favoarea întreprinderii creditoare.
Deţinerea de bunuri materiale şi efectuarea de operaţii economice, fără ca acestea să
fie înregistrate în contabilitate sunt interzise prin lege.
În acest sens este necesar să se asigure:
 recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în unitate şi înregistrarea lor la locurile de
depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se
recepţionează şi se înregistrează distinct ca intrări în gestiune.
 în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor, care se dovedesc a fi în mod
cert în proprietatea unităţii, se procedează astfel: bunurile sosite fără factură se înregistrează ca
intrări în gestiune, atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate, iar bunurile sosite şi
nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate, ca intrare în gestiune;
 în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din
unitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel: bunurile vândute şi nelivrate se
înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate, în conturi în afara bilanţului; pentru
bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de
depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune;
 bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la
intrări, respectiv la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate.

B. Creanţele reprezintă valorile economice avansate temporar de titularul de patrimoniu

altor persoane fizice sau juridice şi pentru care urmează să primească un echivalent valoric,
respectiv o sumă de bani, un bun livrat, o lucrare executată sau un serviciu prestat.
Creanţele în devize se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb în
vigoare la data efectuării operaţiunilor, cât şi în devize.
Creanţele cuprind:
1. Creanţele comerciale sunt cele mai importante în ansamblul creanţelor şi sunt
compuse din:
1.1 Clienţi, care reprezintă beneficiarii cărora le-au fost expediate mărfuri sau produse,
executate lucrări sau prestate servicii, precum şi alte operaţiuni efectuate, ce urmează a se
transforma în numerar sau echivalente ale numerarului.
Evidenţa clienţilor se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de
încasare. De asemenea, se grupează şi se evidenţiază distinct creanţele rezultate din tranzacţiile cu
clauze de rezervă de proprietate şi creanţele incerte.
1.2 Efecte de primit sunt instrumente bancare negociabile, care atestă existenţa unei
creanţe în cadrul relaţiilor comerciale, ce poate fi decontată imediat sau pe termen scurt. Ele au
diverse denumiri: înscrisuri, poliţe, cambii, trate, bilete la ordin, cecuri. Fiind negociabile, pot fi
cedate, vândute sau transmise. Efectele de primit sunt în mod normal efectele comerciale care pun
în relaţie întreprinderi sau instituţii supuse dreptului particular de comerţ.
De exemplu, o întreprindere a vândut produse unui client. În condiţiile asigurării privind
capacitatea de plată a acestuia, aceasta va solicita clientului său eliberarea unui titlu de valoare
negociabil (de exemplu, un bilet la ordin). Acesta poate fi decontat la termenul scadent sau poate fi
scontat imediat la bancă, primind o sumă, minus taxa reprezentând contravaloarea serviciului.
Astfel, banca devine proprietara efectului de plată şi va încasa la scadenţă creanţa de la client.
Acelaşi bilet la ordin poate fi transmis unei persoane faţă de care întreprinderea are o datorie, care
în acest fel se stinge, primitorul devenind proprietarul titlului şi îl va încasa la scadenţă.
1.3 Furnizori-debitori reprezintă avansurile acordate furnizorilor pentru care aceştia
urmează să livreze bunuri, să execute lucrări sau să presteze un serviciu.
2. Creanţele în cadrul grupului sunt generate de relaţiile de decontare dintre societatea-
mamă (o întreprindere care are una sau mai multe filiale) şi filialele ei (întreprinderi controlate de
societatea-mamă).
3. Creanţele din interese de participare reprezintă drepturile generate de relaţiile de
decontare ale entităţii patrimoniale cu alte entităţi asociate, asupra cărora manifestă o influenţă
semnificativă.
4. Alte creanţe cuprind drepturile entităţii patrimoniale izvorâte din relaţii de decontare
cum sunt:
 avansurile acordate personalului;
 sume de încasat de la organele de asigurări şi protecţie socială (obligaţii plătite în plus);
 sume de încasat de la bugetul de stat (TVA de recuperat, obligaţii fiscale plătite în plus,
subvenţii etc.);
 sume de încasat de la alte unităţi din cadrul grupului;
 sume de încasat din vânzarea activelor necorporale, corporale şi financiare (debitori
diverşi);
 pagube de recuperat pentru care unitatea patrimonială posedă un titlu executoriu.
5. Creanţe privind capitalul subscris şi nevărsat cuprind drepturile entităţii patrimoniale
asupra acţionarilor sau asociaţiilor care au subscris să participe la constituirea sau mărirea
capitalului social şi care nu au vărsat integral contribuţia la care s-au angajat.

C. Investiţiile financiare pe termen scurt (titluri de plasament) reprezintă valori

financiare pe termen scurt negociabile, achiziţionate în vederea realizării unui câştig pe termen
scurt. În această categorie sunt incluse:
 acţiunile la entităţile afiliate pe termen scurt în vederea obţinerii unui câştig, ca diferenţă
între cursul bursier de vânzare şi de cumpărare.
 obligaţiunile emise de unităţi şi răscumpărate ulterior în vederea amortizării lor;
 obligaţiuni cumpărate pentru obţinerea de dobânzi şi pentru revânzare;
 alte investiţii financiare pe termen scurt şi creanţe asimilate (alte titluri de plasament
etc.).

D. Disponibilităţile băneşti şi asimilatele lor

Sub această denumire întâlnim toate formele de lichidităţi de care poate dispune unitatea
patrimonială pentru a efectua plăţi imediate. În această categorie se includ:
 Disponibilităţi în valori de încasat: cecuri de încasat; efecte de încasat; efecte remise spre
scontare.
 Disponibilităţi în conturi la bănci: sume aparţinând unităţilor patrimoniale, care se află în
cont la bancă ţinute la dispoziţia acestora pentru acoperirea cheltuielilor legate de activitatea
sa: conturi la bănci în lei; conturi la bănci în devize; sume în curs de decontare; carnete de
cecuri cu limită de sumă.
 Casa. Sub această denumire înţelegem în primul rând numerarul din casieria unităţii, adică
banii deţinuţi de unitate sub forma bancnotelor şi monedelor în lei şi în devize, precum şi alte
valori: timbre fiscale şi poştale; bilete de tratament; tichete de călătorie; alte valori.
 Acreditivul este un document emis de o bancă la ordinul cumpărătorului şi adresat
vânzătorului prin care îl autorizează pe acesta să tragă cambii la vedere sau la termen asupra
acestei bănci cu condiţia ca, până la data specificată în scrisoarea de credit, trăgătorul să
prezinte băncii documentele de expediţie convenite între părţi. Prin scrisoarea de credit, banca
se angajează să onoreze contractele, plătindu-le sau acceptându-le faţă de beneficiar sau faţă de
orice altă bancă în al cărui portofoliu ar ajunge aceste titluri. Plata se efectuează de către
bancă, la ordinul beneficiarului, la primirea tratelor şi după verificarea documentelor de
expediţie specificate.
 Avansurile de trezorerie reflectă sumele puse la dispoziţia personalului sau al terţilor, în
vederea efectuării unor plăţi în numerar în numele întreprinderii. Având în vedere că ele trebuie
justificate într-un timp foarte scurt, contabilitatea le include în categoria disponibilităţilor
băneşti.

III. ACTIVELE DE REGULARIZARE ŞI ASIMILATE

Prin intermediul conturilor de regularizare se operează calcule speciale care sporesc gradul
de exactitate a informaţiei contabile.
Din categoria activelor de regularizare fac parte:
1. Cheltuielile înregistrate în avans consemnează cheltuielile anticipate sau efectuate în
avans care urmează a se suporta eşalonat, pe cheltuieli, pe baza unui scadenţar în perioadele sau
exerciţiile viitoare (abonamente, chirii etc.), precum şi cheltuielile anticipate pentru investiţii în
curs de execuţie când nu sunt constituite rezerve etc.
2. Decontările din operaţiuni în curs de clarificare se referă la amenzile achitate, până la
clarificarea responsabilităţilor; locaţiile achitate, până în momentul negocierii, judecării etc.;
cheltuieli de judecată, sume avansate în cazul unor procese în derulare; operaţiuni bancare pentru
care nu există documente; operaţii ce nu pot fi înregistrate pe cheltuieli; rezultatele financiare
pentru care sunt necesare lămuriri suplimentare.

1.5.2 Structuri patrimoniale de pasiv

Pasivele patrimoniale sunt grupate după:
 natura surselor financiare;
 exigibilitatea acestora.
Finanţarea reprezintă operaţiunea de punere la dispoziţia persoanelor juridice sau fizice a
unor fonduri băneşti din anumite resurse şi în condiţii bine determinate pentru scopuri precise.
Finanţarea poate fi proprie şi străină.
Finanţarea proprie constă în contribuţia directă, sub forma capitalului social constituit
prin aport în natură sau în bani (diferite mijloace economice care se regăsesc în structurile de
activ).
Finanţarea străină constă în utilizarea mijloacelor economice de la terţe persoane, în
raport cu entitatea patrimonială, pe baza stabilirii unor raporturi juridice a căror exprimare
valorică se concretizează în: credite bancare, credite comerciale, cumpărări de obligaţiuni, datorii
în curs de decontare.
Exigibilitatea reprezintă însuşirea unei datorii de a deveni scadentă sau plătită la un
moment dat. Exigibilitatea resurselor de finanţare are în vedere modul de rambursare sau
restituire, funcţie de natura constituirii lor. Toate capitalurile entităţii patrimoniale vor fi, mai
devreme sau mai târziu, restituite. Capitalurile proprii vor fi înapoiate titularilor în momentul
lichidării patrimoniului; capitalurile străine sau datoriile pot avea ca scadenţă un termen lung,
mai mare de un an, sau un termen scut, cu durata sub un an (lună, trimestru, semestrul etc.).

Structurile patrimoniale de pasiv cuprind:

I. CAPITALURILE PROPRII
II. PROVIZIOANELE
III. DATORII
IV. PASIVE DE REGULARIZARE

I. CAPITALURI PROPRII
Capitalurile proprii sunt elementele de bază ce încorporează iniţial resursele economice
ale agentului economic. Ele cuprind totalitatea surselor de finanţare durabile ale unităţii
patrimoniale, fiind formate din:
1. Capitalul social constituie “coloana vertebrală” pe care se constituie, dezvoltă şi
rentabilizează activitatea unei firme. Prin lege, el reprezintă condiţia obligatorie pentru înfiinţarea,
existenţa şi funcţionarea întreprinderii.
Capitalul social reprezintă totalitatea aporturilor în natură sau în bani cu care participanţii
la o societate comercială contribuie la constituirea acesteia.
El reprezintă o garanţie pentru societăţi şi are o valoare fixă şi intangibilă. Formarea
capitalului social se realizează:
· prin aportul proprietarului (pentru unităţile private);
· prin aportul de părţi sociale (pentru unităţile asociate);
· prin aportul de acţiuni ale participanţilor (pentru societăţile pe acţiuni).
Capitalul social îmbracă două forme:
· capital subscris şi nedepus (declaraţia de voinţă);
· capital subscris vărsat (depus).
Potrivit Legii contabilităţii, “Capitalul social este egal cu valoarea nominală a acţiunilor sau
părţilor sociale, respectiv cu valoarea aportului în numerar sau în natură, a rezervelor încorporate
şi a profitului repartizat pentru majorarea capitalului sau altor operaţiuni care conduc la
modificarea acestuia”.
Capitalul social este o valoare contractuală şi/sau statutară, o noţiune de ordin contabil şi
juridic. În timp ce activul social reprezintă o realitate economică, constituind un fond de bunuri
materiale şi de drepturi, capitalul social este o noţiune de referinţă aproximată valoric.
În cursul vieţii sociale capitalul social poate fi majorat sau redus numai în condiţiile legii şi
actelor constitutive.
2. Prime legate de capital reprezintă excedentul dintre valoarea de emisiune şi valoarea
nominală a acţiunilor sau a părţilor sociale şi cuprind:
a) primele de emisiune reprezintă o formă de creştere a capitalului unei societăţi, fiind
sursa economică generată de diferenţa dintre preţul de emisiune al noilor acţiuni (mai mare) şi
valoarea nominală a acţiunilor (mai mică).
b) primele de aport reprezintă acea formă de creştere a capitalului realizată prin aportul în
natură (bunuri) care apare după evaluarea contribuţiilor în natură şi stabilirea numărului de
acţiuni noi care trebuie emise. Se calculează ca diferenţă între valoarea de emisiune a acţiunilor şi
valoarea lor nominală.
c) primele de fuziune reprezintă acea formă de creştere a capitalului realizată cu ocazia
unei fuzionări, ceea ce presupune emisiunea de noi acţiuni şi constă în diferenţa dintre valoarea
de emisiune a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora.
d) prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni reprezintă acea formă de creştere a
capitalului realizată cu ocazia conversiei obligaţiunilor în acţiuni, ceea ce presupune emisiunea de
noi acţiuni şi constă în diferenţa dintre valoarea de emisiune a acţiunilor şi valoarea nominală a
acestora.
3. Rezervele din reevaluare reprezintă plusul sau minusul rezultat din reevaluarea
imobilizărilor corporale sau alte reevaluări efectuate potrivit legii.
4. Rezervele sunt o formă de manifestare a principiului prudenţei; privit atât în latura sa
de prevedere a necesităţilor de dezvoltare, cât şi în latura de evitare a şocurilor cauzate de efecte
economice nefavorabile sau eventuale pierderi generate de conjuncturi negative. Rezervele, ca
resurse economice se regăsesc în structura pasivului patrimonial sub următoarele forme:
a) rezerve legale, care se constituie anual din profitul entităţii patrimoniale, în cotele şi
limitele prevăzute de lege (".... din beneficiile societăţii se va prelua în fiecare an cel puţin 5%
pentru formarea fondului de rezervă, până ce acesta va atinge minimum a cincea parte din
capitalul social. Dacă fondul de rezervă, după constituire, s-a micşorat din orice cauză, va fi
completat, cu respectarea prevederilor anterioare.”1 ), precum şi din alte surse.
b) rezerve pentru acţiuni proprii se constituie potrivit legii;
c) rezerve statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entităţii
patrimoniale, conform prevederilor din statutul sau actul constitutiv al acesteia;
d) alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama
profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte scopuri, potrivit hotărârii
adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale.
5. Rezultatul reportat reprezintă partea din rezultatele anilor precedenţi care nu a fost
încă repartizată (în cazul profitului) sau neacoperită (în cazul pierderilor) stabilită de către
adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor. Profitul exerciţiilor precedente urmează să fie
repartizat pe destinaţii, iar pierderea din anii precedenţi urmează să fie acoperită din rezervele
constituite sau din profitul realizat în anul curent.
6. Rezultatul exerciţiului reprezintă o sursă proprie de finanţare a activelor patrimoniale.
Rezultatul exerciţiului se determină prin compararea veniturilor şi cheltuielilor realizate de
entitatea patrimonială în timpul unui exerciţiu financiar. Astfel:
a) dacă veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, entitatea patrimonială va înregistra
profit;
b) dacă veniturile sunt mai mici decât cheltuieli, entitatea patrimonială va înregistra
pierdere.
Profitul constituie o sursă de finanţare până la repartizarea lui pe destinaţii legale de către
hotărârea generală a acţionarilor; în cazul pierderii, aceasta se reportează urmând a fi acoperită
din profitul exerciţiilor următoare.
7. Subvenţiile pentru investiţii reprezintă sumele alocate de la bugetul de stat sau din
alte surse nerambursabile primite, de care beneficiază unitatea patrimonială în vederea procurării
sau producerii de echipamente ori altor bunuri de natura imobilizărilor, pentru finanţarea unor
activităţi pe termen lung sau altor cheltuieli de natura investiţiilor.
În această categorie de subvenţii se cuprinde şi valoarea bunurilor de natura imobilizărilor
primite cu titlu gratuit. Subvenţia se înregistrează la venituri pe măsura amortizării bunurilor
respective.

II. PROVIZIOANELE
Provizioanele de acest gen privesc activitatea curentă a firmei şi reprezintă un pasiv cu
exigibilitate sau valoare incertă. Se constituie pentru:
a) litigiile, amenzile, penalităţile, despăgubirile şi alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli
privind garanţia acordată clienţilor;
c) alte provizioane.
Un provizion va fi înregistrat în contabilitate dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele
condiţii:
* există o obligaţie curentă generată de un eveniment viitor;
* este probabilă efectuarea unor plăţi pentru onorarea obligaţiei respective;
* suma poate fi estimată.
Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate şi nu pot avea
ca scop corectarea valorii activelor.

III. DATORIILE
Datoriile, numite şi surse străine de finanţare, reprezintă capitalurile furnizate de terţi
pentru care entitatea patrimonială trebuie să achite în echivalent bănesc sau să acorde o prestaţie.

1
Legea societăţilor comerciale nr.31/1990, republicată în M.O. din 29 ianuarie 1998, art.131
 Evidenţa datoriilor se ţine pe termene scadente de plată, în datorii ce trebuie plătite într-o
perioadă de până la un an şi într-o perioadă mai mare de un an.
Datoriile faţă de terţi sunt garantate cu activul entităţii patrimoniale şi sunt grupate în:
1. Datorii financiare, care cuprind:
1.1 Împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni şi primele de rambursare a acestora
reprezintă surse financiare pe termen lung obţinute prin vânzarea de titluri de credit negociabile
emise prin subscripţie publică, de regulă, prin intermediul unor instituţii financiare. Aceste
împrumuturi sunt divizate în părţi egale, denumite obligaţiuni, rambursabile la termen sau
eşalonat şi sunt purtătoare de dobânzi.
Obligaţiunile sunt titluri negociabile emise de entitatea patrimonială, iar împrumuturile pe
care le exprimă sunt purtătoare de dobândă şi rambursabile la scadenţă.
1.2 Creditele reprezintă o relaţie bănească între o persoană fizică sau juridică care acordă
un împrumut în bani şi o altă persoană fizică sau juridică care primeşte împrumutul, cu condiţia
restituirii lui la o anumită scadenţă şi plata unei dobânzi.
Structurile patrimoniale de natura creditelor sunt urmărite în următoarea structură:
credite bancare pe termen lung; credite bancare pe termen scurt; dobânzile aferente creditelor
bancare pe termen lung, scurt etc.
1.3. Alte împrumuturi pe termen lung cuprind leasingul financiar şi dobânzile aferente
acestuia, precum şi alte împrumuturi care presupun o relaţie de împrumutat a societăţii
comenciale, mai mare de un an şi pentru care aceasta plăteşte o dobândă.
2. Datoriile comerciale reprezintă datorii ale întreprinderii create în cadrul relaţiilor de
decontare cu furnizorii pentru cumpărări de bunuri, executări de lucrări sau prestări de servicii.
În structura lor se includ furnizorii şi efectele de plătit.
Furnizorii exprimă datoria entităţii patrimoniale care s-a aprovizionat cu bunuri şi servicii
de la alte entităţi patrimoniale, urmând ca, ulterior, să achite contravaloarea acestora. În anumite
cazuri, plata acestor obligaţii se poate face cu efecte de comerţ (cambii, trate, cecuri, bilete la
ordin) acceptate de furnizori, ele purtând denumirea de efecte de plătit.
3. Datorii fiscale, salariale şi sociale se referă la:
 obligaţii de plată a impozitelor şi taxelor faţă de bugetul statului (impozit pe profit, impozit pe
salarii, impozit pe dividende etc.);
 obligaţii faţă de salariaţi (salarii şi alte drepturi similare);
 obligaţii de plată privind contribuţia la asigurările sociale (CAS; CASS) şi protecţia socială
(fondul de şomaj);
 obligaţii de plată a unor datorii intermediare (reţineri din drepturile de personal referitoare la
contribuţia la asigurări sociale (CAS), la asigurările sociate de sănătate (CASS), contribuţia la
fondul de şomaj (CFS)).
4. Datorii faţă de asociaţi se referă, în principal, la obligaţiile entităţii patrimoniale faţă de
acţionari sau asociaţi privind:
 capitalul de rambursat;
 dividendele de plătit;
 datorii în cadrul grupului privind fondurile puse la dispoziţia societăţii pe termen scurt de către
întreprinderile asociate.
5. Datorii faţă de creditori diverşi evidenţiază obligaţii entităţii patrimoniale cu privire la:
 achiziţionarea titlurilor de plasament;
 sume încasate şi necuvenite societăţii;
 alte obligaţii care prin natura lor nu se includ în structurile menţionate anterior.

IV. PASIVELE DE REGULARIZARE ŞI ASILIMATELE

Sporirea gradului de exactitate a informaţiei contabile necesită efectuarea unor calcule
speciale şi asupra pasivului patrimonial. Fac parte din pasivele de regularizare:
1. Veniturile înregistrate în avans adică sumele şi creanţele încasate în avans, provenind
din chirii, abonamente, asigurări, vânzări cu plata în rate, care deşi au fost obţinute în exerciţiul
curent sunt “blocate” în conturi speciale, fiind repartizate ulterior asupra perioadelor la care se
referă.
2. Decontările din operaţiuni în curs de clarificare se referă la amenzile încasate, până la
clarificarea responsabilităţilor; cheltuieli de judecată, sume avansate în cazul unor procese în
derulare; operaţiuni bancare pentru care nu există documente; operaţii ce nu pot fi înregistrate pe
venituri, rezultatele financiare pentru care sunt necesare lămuriri suplimentare.

 Structurile patrimoniale de activ şi pasiv, prezentate anterior, sunt sistematizate în bilanţul

entităţii patrimoniale. Valoarea cu care sunt înscrise în bilanţ este valoarea netă, adică valoarea
lor brută “corectată” cu valoarea unor structuri numite “rectificative”. Avem în vedere conturile
care rectifică valoarea stocurilor (“diferenţele de preţ”), valoarea creanţelor şi datoriilor
(“provizioanele”) şi valoarea activelor imobilizate (“amortizările”). De asemenea, tot structuri
patrimoniale sunt şi “structurile de venituri” şi de “cheltuieli”, care sunt reprezentate indirect
în bilanţ, prin intermediul structurii patrimoniale “Rezultatul exerciţiului”. Asupra acestora vom
reveni în capitolele următoare.

1.6 Sfera de acţiune a obiectului contabilităţii

Un aspect important al definirii contabilităţii îl reprezintă fixarea sferei de acţiune a
acesteia.
Economia actuală a ţării noastre se poate structura din punct de vedere al entităţii
patrimoniale, ca fiind formată din:
· agenţi economici: regii autonome şi societăţi comerciale;
· instituţii publice, finanţate din fonduri publice sau proprii;
· unităţi cooperatiste;
· persoane juridice fără scop lucrativ;
· alte persoane juridice;
· persoane fizice care au calitatea de comerciant.
În cadrul acestor entităţi patrimoniale, contabilitatea, ca instrument principal de
cunoaştere, gestiune şi control al patrimoniului şi al rezultatelor obţinute, trebuie să asigure:
· înregistrarea cronologică şi sistematică;
· controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate;
· furnizarea informaţiilor necesare stabilirii patrimoniului naţional, execuţiei bugetului
public naţional.

Contabilitatea se ţine în limba română şi în moneda naţională

a. Unităţile patrimoniale care desfăşoară activităţi economice (agenţii economici).

Regiile autonome = entităţi patrimoniale aflate sub îndrumarea administrativă a
ministerelor dar având independenţă şi responsabilităţi depline de gestionare şi exercitare a
dreptului de proprietate.
Societăţile comerciale = entităţi patrimoniale create prin asocierea persoanelor fizice sau
juridice în vederea efectuării de acte de comerţ.1
Societăţile comerciale (SC) se pot constitui în una din următoarele forme:
· societate în nume colectiv (SNC)
· societate în comandită simplă (SCS)
· societate pe acţiuni (SA)
· societate în comandită pe acţiuni (SCA)
· societate cu răspundere limitată (SRL)
Obligaţiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social.
Actul constitutiv:
· contract de societate (SNC şi SCS)
· contract de societate şi statut (SA, SCA, SRL).
Actul constitutiv se semnează de toţi asociaţii sau de fondator, în caz de subscripţie
publică. Actul constitutiv stabileşte patrimoniul iniţial, adică bunurile economice, drepturile şi
obligaţiile care se nasc în legătură cu aceasta, precum şi definirea obiectului de activitate al
societăţii care va delimita astfel obiectul contabilităţii care ar trebui condusă în acel perimetru
cum ar fi:
· capitalul social subscris şi vărsat cu menţionarea aportului fiecărui asociat în numerar
sau în natură; valoarea aportului în natură şi modul de evaluare;
· valoarea nominală a părţilor sociale şi numărul părţilor sociale atribuite fiecărui asociat
pentru aportul său;
· asociaţii care reprezintă şi administrează societatea;
· partea fiecărui asociat la beneficiu şi pierderi;
· durata societăţii;
· modul de dizolvare şi de lichidare;
· avantajele rezervate fondatorilor etc.
b. Instituţiile publice sunt entităţile patrimoniale definite astfel în Constituţia României:
· Parlamentul şi instituţiile aflate în subordinea sa;
· Preşedinţia;
· Guvernul, ministerele, organele de specialitate subordonate lor;
1
Legea Societăţilor Comerciale, nr. 31/1990, replicată în Monitorul Oficial din 29 ianuarie 1998.
 · Autorităţile administraţiei publice locale şi instituţiile publice subordonate lor;
· Autorităţile judecătoreşti;
· Ministerul public;
· Instituţiile publice de învăţământ superior;
· Academia Română şi instituţiile subordonate.
c. Persoanele juridice fără scop lucrativ. În această categorie se înscriu entităţile
patrimoniale constituite în scopul realizării unor obiective sociale cum ar fi: fundaţiile, asociaţiile
etc. În cadrul lor, scopul declarat îl constituie asocierea unor fonduri în scopul rezolvării unor
acţiuni pe care instituţiile publice, organizaţiile guvernamentale, etc. nu le au, fie ca obiect de
activitate, fie ca arie de extindere. Organizarea şi conducerea contabilităţii în aceste cazuri este
necesară tocmai pentru a demonstra caracterul non-profit al activităţii (un obiectiv important
pentru evitarea evaziunii fiscale, atragerea de fonduri etc.).
d. Sfera obiectului contabilităţii se lărgeşte pe măsura creşterii complexităţii
economiei naţionale. Ea depăşeşte perimetrul unităţilor patrimoniale, extinzându-se la nivel
macroeconomic, apărând astfel contabilitatea naţională 2. Cu ajutorul său se reprezintă ansamblul
operaţiunilor ce constituie activitatea economică naţională privind produsul intern brut, mărimea
evoluţiei naţionale, relaţiile financiare şi fluxurile monetare.
Contabilitatea naţională reprezintă un sistem sintetic de analiză structural – globală a
ansamblului economic al ţării.

Capitolul 2 METODA CONTABILITĂŢII

2.1 Noţiuni privind metoda

Contabilitatea, ca ştiinţă independentă, se caracterizează prin existenţa unui obiect propriu
de studiu şi a unei metode proprii de investigare a fenomenelor şi proceselor care apar în sfera de
activitate a acesteia.
Noţiunea de metodă provine din greaca veche, fiind formată din combinarea a doi termeni:
· meto – care înseamnă succesiune, schimbare;
· hodos – care înseamnă drum;
care au format cuvântul „methodos” , cu semnificaţia de drum de parcurs cu numite mijloace
pentru a ajunge la un rezultat sau scop.

2.1.1 Noţiuni generale privind metoda contabilităţii

Contabilitatea, având un obiect propriu de studiu, o sferă de acţiune independentă, trebuie

să-şi creeze mijloacele specifice de investigare a domeniului de cercetare şi interpretare. Aceste
mijloace specifice au condus la crearea unui drum propriu contabilităţii pentru a înregistra
succesiunea, schimbarea şi transformarea pe care o suferă obiectul său de activitate.
Metoda este un produs al gândiri teoretice abstracte desfăşurate pe parcursul
cercetării existenţei şi mişcării patrimoniului în vederea cunoaşterii componenţei,
conţinutului acestuia şi a fenomenelor care se produc în – sau în legătură cu – acesta.
Contabilitatea, ca orice disciplină ştiinţifică, are o metodă proprie de cercetare bazată pe
anumite tehnici, procedee, principii şi legi care îi evidenţiază esenţa.
Metoda contabilităţii, sintetizând un drum de parcurs într-o investigaţie economică, se va
baza pe procedee de lucru care reprezintă o manieră, un anume fel specific de a ajunge la un
anumit scop.
În elaborarea sa, metoda contabilităţii a fost influenţată de categorii şi procedee preluate de
la alte ştiinţe, în special matematica, logica, economia politică etc. Astfel, ca în orice cercetare
ştiinţifică, contabilitatea, pentru a stabili propriile legi şi principii, parcurge în demersul său, o
serie de etape obligatorii, cum ar fi:
· determinarea obiectului cercetat;
· fixarea tehnicilor de observare şi înregistrare a datelor contabile;
· prelucrarea datelor;
· interpretarea datelor culese;
· elaborarea concluziilor;
· stabilirea legităţilor contabile.
Determinarea obiectului cercetat reprezintă momentul iniţial al fiecărei metode. În ceea ce
priveşte contabilitatea, aceasta se confundă cu recunoaşterea caracteristicilor bunurilor
economice şi a surselor lor de provenienţă, a proceselor economice interne, a influenţelor reciproce
dintre acestea.
2
Neculai Tabără, „Contabilitatea naţională”, Editura Moldova, Ediţia a II-a.
 Metoda contabilităţii face posibilă cuprinderea în sfera ei de cercetare a tuturor elementelor
patrimoniale, în expresie bănească, privite din punct de vederea al provenienţei şi al destinaţiei.
Metoda contabilităţii realizează prin aceasta conturarea perimetrului patrimonial dat ca
obiect de studiu al existenţei ca atare, precum şi din punct de vedere al asigurării echilibrului,
concomitent cu stabilirea legăturilor cu alte entităţi patrimoniale.
Conturarea perimetrului patrimonial permite fixarea cu exactitate a bunurilor economice
componente, concomitent cu fixarea drepturilor şi obligaţiilor aferente acestora. Acest fapt trebuie
realizat cu tehnici şi procedee proprii contabilităţii.
Asigurarea echilibrului presupune existenţa unor tehnici proprii de înregistrare a
transformărilor pe care le impune mişcarea patrimoniului în circuitul economic. Existenţa
bunurilor economice condiţionează desfăşurarea proceselor economice sau după caz a celor
sociale. În aceste procese au loc transformări de ordin cantitativ şi calitativ. Ele trebuie înregistrate
în aşa fel în cât echilibrul patrimonial să fie respectat concomitent cu reflectarea creşterii sau
descreşterii cantitative sau calitative în vederea evidenţierii rezultatelor, adică a noilor bunuri
economice care se produc.
Legătura cu alte entităţi. Producţia şi rezultatul unei activităţi în general, este destinată
schimbului sau consumului (productiv, social). Acest fapt trebuie înregistrat de contabilitate ca
reprezentând modificări calitative ale unor drepturi şi obligaţii care apar între diverse unităţi.
Evidenţierea acestor legături trebuie să se facă în condiţiile asigurării integrităţii patrimoniului
reflectat.
Interdependenţa şi condiţionarea reciprocă dintre bunurile economice, procesele economice
şi sursele de provenienţă ce formează obiectul contabilităţii, determină la rândul lor legături şi
intercondiţionări între procedeele metodei contabilităţii în toate momentele.

2.1.2 Principii teoretice fundamentale ale contabilităţii

Principiile teoretice fundamentale ale contabilităţii, care se ridică la rang de legi, sunt:
a) principiul dublei reprezentări a patrimoniului;
b) principiul dublei înregistrări a elementelor patrimoniale;
c) principiul calculelor periodice de sinteză.
Principiul dublei reprezentări se concretizează în reflectarea elementelor de avere ale
patrimoniului sub două aspecte:
1. sub aspectul componenţei şi utilităţii bunurilor, adică al destinaţiei în activitatea
economică pentru care se foloseşte noţiunea de mijloace:
· Imobilizări: - necorporale
- corporale
- financiare
· Circulante: - mijloace materiale
- mijloace băneşti etc.
2. sub aspectul raporturilor de proprietate în cadrul cărora se dobândesc bunurile
economice ca obiecte de drepturi şi obligaţii, adică al provenienţei lor, al surselor de finanţare a
bunurilor respective:
· Capital social;
· Rezerve;
· Subvenţii;
· Profit;
· Credite bancare;
· Efecte de plătit;
· Împrumuturi din obligaţiuni;
· Furnizori;
· Creditori;
· Obligaţii faţă de stat.
Dubla reprezentare este redată sub forma unei egalităţi (ecuaţii) numită ecuaţia dublei
reprezentări în care dacă notăm cu A – mijloacele economice şi bunurile şi cu P – sursele de
provenienţă, drepturile şi obligaţiile, obţinem:

ACTIV = PASIV
sau
VALOAREA MIJLOACELOR = VALOAREA SURSELOR DE
ECONOMICE PROVENIENŢĂ

Această egalitate permite crearea unui echilibru permanent al patrimoniului şi se

realizează cu ajutorul bilanţului.
 Principiul dublei înregistrări a elementelor patrimoniale. Acest principiu este
determinat:
1. în primul rând de dubla reprezentare, întrucât orice înregistrare, orice modificare, orice proces
economic nu poate rupe nici un moment echilibrul propriu al patrimoniului deoarece acestea, fie
că reflectă o creştere/scădere a patrimoniului, fie că reflectă o modificare calitativă, nu pot afecta
echilibrul propriu specific, ci doar schimbarea cantitativă sau calitativă.
2. în al doilea rând, dubla înregistrare este determinată de faptul că mişcarea şi transferarea
bunurilor economice în fazele circuitului economic generează operaţii economice şi financiare de
ieşire dintr-o fază şi de intrare în alta, dintr-o stare în alta, de trecere de la un loc de gestiune la
altul etc.
materii prime semifabricate produse finite
mijloace băneşti stocuri

Într-un astfel de circuit, contabilitatea înregistrează prin procedee specifice, în sensul că

pentru fiecare fază se creează o poziţie distinctă în cadrul egalităţii patrimoniale existente, poziţie
care să reflecte intrările, creşterile elementului sau fenomenului respectiv. Orice operaţie
economică este analizată ca un raport de echivalenţă între destinaţia şi provenienţa sa, între
intrarea şi ieşirea sa, între alocare şi finanţare.
Principiul calculelor periodice de sinteză. Atât activitatea economico – socială, cât şi
înregistrarea prin contabilitate a acesteia, nu sunt scopuri în sine, ci urmăresc cunoaşterea
rezultatelor la sfârşitul unei perioade de gestiune.
În funcţie de scopul cunoaşterii, periodizarea poate fi diferită. De exemplu, pentru stabilirea
obligaţiei faţă de stat este necesară o periodizare mai scurtă, pentru efectuarea calculelor asupra
consumului – perioade medii, iar pentru reflectarea modului de gestiune, câte un exerciţiu
financiar.
Calculele periodice de sinteză se realizează prin intermediul bilanţului (trimestrial şi anual),
anexelor la bilanţ, balanţei de verificare, şi contului de rezultate. Pentru stabilirea unor obligaţii,
sunt necesare perioade mai scurte de analiză. Astfel, pentru determinarea obligaţiilor faţă de
bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale, sau salariaţi, sunt necesare calcule lunare. În acest
fel se determină impozitul de profit, taxa pe valoare adăugată, drepturile salariale, impozitul pe
salarii.
În vederea observării felului cum se consumă fondurile publice, instituţiile bugetare
întocmesc calcule periodice trimestriale pentru justificarea modului de utilizarea alocaţiilor
bugetare puse la dispoziţie.
Unele calcule periodice sunt destinate verificării integrităţii patrimoniului, ca în cazul
bilanţurilor anuale întocmite la închiderea exerciţiului financiar, efectuarea regularizărilor şi
stabilirea rezultatelor.
Dubla reprezentare şi dubla înregistrare sunt procedee esenţiale ale metodei contabilităţii şi
nu mai sunt întâlnite la alte discipline economice.
Până aici, metoda contabilităţii ne demonstrează că reuneşte principii distincte care să ne
facă cunoscute componentele patrimoniului şi rezultatele obţinute de mişcarea acestuia în
circuitul economic.

2.2 Procedeele metodei contabilităţii

Principiile teoretice ale contabilităţii sunt destinate realizării obiectului acesteia,

demonstrându-se cum trebuie înregistrate procesele şi fenomenele economice, care sunt cauzele
care le-au generat şi ce efecte au produs. Pentru aceasta, metoda contabilităţii utilizează o serie de
procedee care permit furnizarea de informaţii cu privire la producerea şi desfăşurarea fenomenelor
economice şi sociale.
Aceste procedee pot fi grupate în:
 procedee comune tuturor ştiinţelor;
 procedee comune şi altor ştiinţe economice;
 procedee specifice metodei contabilităţii.
 2.2.1 Procedee comune tuturor ştiinţelor

Între procedeele comune tuturor ştiinţelor pe care contabilitatea le foloseşte în reflectarea

obiectului său de studiu se regăsesc: observaţia, raţionamentul, comparaţia, descompunerea,
clasificarea, analiza, sinteza.
Observaţia este faza iniţială a cercetării în cazul oricărei ştiinţe. Numai printr-o observaţie
atentă se pot delimita faptele şi fenomenele pe care, având conţinut economic şi fiind evaluabile în
bani, le vom include în obiectul contabilităţii, adică le putem asocia unui patrimoniu dat, aflat în
circuitul economic sau social. Observaţia se asociază cu cantitatea, calitatea şi valoarea.
Observaţia poate fi: directă sau indirectă, totală sau parţială, statistică etc., acestea definindu-se
astfel3:
Observarea directă este tehnica de lucru bazată pe o înregistrare care se efectuează prin
contactul nemijlocit al observatorului cu faptele şi fenomenele economice.
Observarea indirectă constă în înregistrarea datelor din surse care au consemnat anterior
fenomenul într-un document.
Observarea totală numită şi exhaustivă este tehnica de lucru bazată pe înregistrarea
tuturor unităţilor, fără excepţie, care constituie masa patrimoniului cercetat.
Observarea parţială reprezintă înregistrarea unei părţi, mai mari sau mai mici, din masa
totală, după reguli bine definite. Cele mai frecvente observări parţiale sunt anchetele sau sondajele
statistice.
Observarea statistică denumită şi înregistrare statistică, reprezintă acţiunea de alegere a
informaţiilor referitoare la unităţile statistice şi a caracteristicilor acestora, după criterii riguros
definite.
Raţionamentul se aplică de metoda contabilităţii pentru ca pe bază de judecăţi logice
obţinute prin observare sau documentare asupra elementelor patrimoniale să se stabilească
concluzii cu valoare de generalizări. Raţionamentul face posibilă înţelegerea dublei reprezentări a
patrimoniului, a influenţelor pe care le produc mişcările de valori asupra bilanţului, a stabilirii
corelaţiilor în balanţa de verificare etc.
Comparaţia se foloseşte în metoda contabilităţii prin punerea în faţă a două elemente sau
structuri aflate în perimetrul său de studiu în vederea fixării unor concluzii. Comparaţia este de
neconceput în analiza contabilă, în luarea deciziilor etc. Comparaţia se face fie între elementele
componente ale patrimoniului, între veniturile şi cheltuielile proprii, fie faţă de componentele sau
structurile altor entităţi patrimoniale.
Clasificarea. În contabilitate, clasificarea serveşte la repartizarea raţională a elementelor
patrimoniale, respectiv a bunurilor economice şi a surselor de provenienţă a acestora, adică pe
categorii de drepturi şi de obligaţii. Clasificarea este posibilă în contabilitate întrucât trăsăturile
comune atrag elementele patrimoniale cu una sau mai multe trăsături identice şi le separă pe cele
cu trăsături diferite. În acest fel este folosită împărţirea sistematică pe clase a elementelor,
fenomenelor sau proceselor economice.
Analiza. Ca procedeu ştiinţific de cercetare a unui fenomen, domeniu, spaţiu de activitate
etc., analiza porneşte de la studierea aprofundată a fiecărui element în parte observând locul, rolul
şi implicaţia acesteia în cadrul ansamblului dat. În contabilitate, analiza se aplică în cele mai
diferite situaţii începând cu înregistrarea zilnică a operaţiunilor (în sensul că sunt efectuate la zi şi
corect) şi terminând cu întocmirea lucrărilor periodice.
Sinteza ca procedeu ştiinţific de cercetare asigură trecerea de la particular la general. Prin
ea se realizează generalizarea unor concluzii desprinse în procesul de analiză. Sinteza permite
generalizarea atât la nivel microeconomic cât şi macroeconomic. În ambele cazuri sinteza are ca
scop stabilirea politicilor economice şi financiare de urmat privite din planuri diferite.

2.2.2 Procedee comune ştiinţelor economice

Procedeele metodei contabilităţii, comune şi altor discipline economice sunt:

documentul, evaluarea, calculaţia şi înregistrarea.
Documentul. Conform DEX, prin document înţelegem un act prin care se adevereşte, se
constată sau se preconizează un fapt, se conferă un drept, se recunoaşte o obligaţie; text scris sau
tipărit, inscripţie sau altă mărturie servind la recunoaşterea unui fapt real actual sau din trecut.
Orice operaţie economică sau financiară, referitoare la existenţa şi mişcarea elementelor
patrimoniului unităţilor economice şi sociale, pentru a putea fi înregistrată în conturi, trebuie
consemnată mai întâi într-un document care confirmă că a avut loc la un moment dat şi este în
legătură cu acel patrimoniu.

3
Conform „Dicţionar complet al Economiei de piaţă”, sub redacţia Buletinului Economic, 1995.
 Documentul, conform definiţiei de mai sus atestă că evenimentul, procesul, transformarea,
micşorarea a avut loc deoarece înscrisul, pentru a sta la baza înregistrării în contabilitate, trebuie
să îndeplinească anumite condiţii dinainte stabilite.
Orice operaţiune economică sau financiară trebuie reflectată într-un document în
momentul producerii ei, pentru că numai astfel este posibilă asigurarea integrităţii patrimoniului
în ansamblu şi pe elemente componente. Documentul este necesar şi pentru stabilirea
răspunderilor, pentru ca acesta, în afara operaţiei în sine, relevă actul decizional, ceea ce implică
răspunderea gestionării prin efectele produse.
Importanţa documentului rezultă şi din faptul că în unităţile patrimoniale acestea au fixat
un anume parcurs (circuit), un anumit termen de soluţionare în funcţie de conţinut şi un anumit
mod de păstrare.
Documentul este singurul mijloc de analiză şi control asupra justificării necesităţii,
realităţii, economicităţii, legalităţii şi oportunităţii tuturor operaţiunilor care s-au efectuat şi au
produs efecte asupra patrimoniului aflat în circuitul economic sau social.
Evaluarea. Evaluarea este acţiunea de a evalua şi rezultatul ei. În alt sens, înseamnă a
stabili preţul (valoarea, numărul, cantitatea etc.); a calcula, a socoti. În contabilitate, evaluarea
înseamnă aducerea elementelor componente ale patrimoniului la un numitor comun prin
intermediul aceleiaşi unităţi de măsură, adică a unităţilor monetare.
Evaluarea constă în transformarea unităţilor naturale în unităţi valorice cu ajutorul
monedei naţionale chiar şi în cazul elementelor patrimoniale exprimate în unităţi monetare
străine.
Calculaţia. Calculul a fost necesar din cele mai vechi timpuri. Calculaţia putem considera
că a precedat contabilitatea. Când calculaţia a devenit tot mai complexă, a fost necesară
sistematizarea operaţiunilor economice prin contabilitate.
Calculaţia este un ansamblu de operaţiuni matematice referitoare la fapte şi fenomene
economice în scopul de a găsi valoarea uneia sau mai multor mărimi de această natură.
Calculaţia se află în legătură directă cu evaluarea în cazul stabilirii valorii elementelor
patrimoniale rezultate din activitatea proprie (calculaţia costurilor, întocmirea bugetelor, etc.)
Inventarierea. Inventarierea este acel procedeu prin care se întocmeşte o listă, un registru
sau un document în care sunt enunţate şi descrise cantitativ şi valoric toate bunurile care se află
într-o întreprindere, instituţie, magazin etc. Inventarierea prezintă cunoaşterea faptică a
structurilor patrimoniale, în vederea evaluării patrimoniului dat.

2.2.3 Procedee specifice metodei contabilităţii

Procedeele specifice de studiu a obiectului contabilităţii sunt: bilanţul, contul şi balanţa de

verificare.
Bilanţul este procedeul prin care se realizează dubla reprezentare a patrimoniului
entităţilor economice şi sociale. Am putea afirma că acest procedeu trebuie aplicat obligatoriu de
toate entităţile patrimoniale indiferent de caracterul lucrativ sau nelucrativ al acestora, întrucât
toate contribuie la conturarea patrimoniului economic naţional. Această conturare sprijină
conceptul de contabilitate naţională.
Din punct de vedere al contabilităţii, bilanţul este un document care reflectă sintetic, în
expresie valorică, în activ, mijloacele economice după componenta lor materială, iar în pasiv
aceleaşi mijloace după sursele lor de provenienţă, în cadrul unei unităţi economice, sociale,
administrative etc.
Bilanţul fumizează o serie de informaţii cu un înalt grad de sintetizare a căror înţelegere
impune întocmirea unui ansamblu de lucrări şi cuprinde:
 bilanţul, în accepţiunea schemelor obligatorii acceptate (la noi, bilanţul propriu-zis);
 contul de profituri şi pierderi, (în legislaţia noastră - contul de profit şi pierdere);
 anexele (concepută ca un ansamblu de elemente explicative asupra eventualelor
componente sintetizate în bilanţ sau explicative ale unor fenomene sau procese economice). În
această accepţiune, în legislaţia românească, această componentă a conturilor anuale este
enunţată ca „anexe” reprezentând ansamblul notelor explicative legate de structura unor posturi
bilanţiere.
Apreciem că existenţa acestor „anexe” este impusă de necesitatea sesizării unor tendinţe pe
care le înregistrează economia naţională, a căror conţinut pot permite luarea unor măsuri
favorizante sau restrictive legate de unele fenomene şi procese economice.
Contul. Participarea patrimoniului la circuitul economic şi social nu poate fi reflectată şi
urmărită în ansamblul său şi nici ca mişcări succesive ale unor componente ale sale prin
intermediul bilanţului. De aceea metoda contabilităţii a creat un procedeu nou, specific numai
acestei discipline – contul. Acesta este procedeul propriu contabilităţii prin care elementele
patrimoniale sunt individualizate în cadrul fiecărei entităţi, fiind destinat urmăririi apariţiei şi
evoluţiei acestora pe parcursul existenţei lor, concomitent cu existenţa patrimoniului.
În legătură cu acest procedeu, este necesar să subliniem, pentru înţelegerea semnificaţiei
acestei noţiuni, că un cont este generat de existenţa unui element patrimonial în calitate de
componentă a unui patrimoniu dat aflat în circuitul economic şi/sau social. Contul este generat de
patrimoniu; el nu poate genera patrimoniul.
Conturile reflectă componenţa patrimoniului şi starea acestuia de-a lungul fazelor
circuitului economic. Intuirea sau constatarea apariţiei unor astfel de stări de agregare ne
sugerează sau ne obligă să creăm conturile.
Pentru a le putea utiliza conform obiectului contabilităţii, conturile acestea trebuie
ordonate într-un sistem al conturilor în măsură să ne arate legătura dintre aceste componente pe
parcursul procesului economic sau al consumului social. Această legătură dintre componentele
patrimoniului pe parcursul modificărilor cantitative şi calitative generează dubla înregistrare.
Bilanţul generează dubla reprezentare, în timp ce contul presupune dubla înregistrare.
Legătura dintre cont şi bilanţ este nemijlocită. Multitudinea conturilor conturează bilanţul, iar
structura componentelor patrimoniului generează conturile. Raportat la entitatea patrimonială,
bilanţul reflectă ansamblul prin generalizare, iar contul particularul prin nominalizare, prin
individualizare.
Balanţa de verificare. Deşi legătura sau interdependenţa bilanţ - conturi este nemijlocită,
întrucât fiecare procedeu acţionează independent, după reguli proprii contabilitatea a creat un
procedeu distinct care să asigure corectitudinea datelor, a informaţiilor dobândite prin fiecare
procedeu.
De la multitudinea detaliilor din conturi până la ansamblul generalizat al bilanţului,
contabilitatea înregistrează o diversitate de fenomene şi procese a căror îmbinare trebuie
verificată. Controlul asupra calităţii înregistrărilor din conturi, respectarea legăturilor logice dintre
acestea, precum şi motivarea prezentării în bilanţ se realizează prin procedeul “balanţa de
verificare”.
Balanţa de verificare, ca procedeu al contabilităţii, se realizează datorită posibilităţii de
exprimare în bani a elementelor patrimoniale, adică a evaluării acestora.
Considerăm că nu putem interpune balanţa de verificare între cont şi bilanţ pentru că am
afecta legătura nemijlocită dintre cele două procedee a contabilităţii. În schimb, putem afirma că
aceasta reprezintă forţa probantă sincerităţii înregistrărilor din conturi şi realităţii posturilor
bilanţiere deoarece:
 verifică respectarea aplicării principiului dublei înregistrări modificărilor
patrimoniale;
 certifică îndeplinirea cerinţelor dublei reprezentări a patrimoniului în momentul
analizat.

2.3 Principii contabile

2.3.1 Principii generale legal admise

Poartă această denumire întrucât sunt reglementate prin acte normative, respectiv Legea
contabilităţii, modificată şi completată, precum si alte reglementări privind armonizarea
contabilităţii româneşti cu directivele europene.
Astfel, evaluarea elementelor patrimoniale cuprinse în situaţiile financiare ale unei
întreprinderi trebuie să fie efectuată în acord cu principiile următoare:
1. Principiul continuităţii activităţii presupune că entitatea patrimonială îşi
continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea
continuării activităţii sau fără o reducere majoră a acesteia.
Continuitatea activităţii se exprimă clar în actul de constituire. Atunci când funcţionarea
este delimitată în timp sunt menţionate datele de începere şi de încetare a activităţii. Respectarea
acestui principiu permite fixarea întinderii responsabilităţii entităţii patrimoniale în raport cu terţe
persoane inclusiv cu bugetul statului.
2. Principiul permanenţei metodelor presupune continuitatea aplicării aceloraşi
reguli şi norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor
patrimoniale şi a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.
Acest principiu asigură aplicarea pentru aceleaşi elemente, structuri, domenii de activitate
etc. a aceloraşi metode de la un exerciţiu financiar la altul. Aceasta exclude schimbarea metodelor
în cursul exerciţiului.
Modificarea metodelor de la un an la altul trebuie să fie determinată de o profundă
motivaţie, ca de exemplu modificarea unor acte normative, stabilirea unor reguli generale de
evaluare noi etc.
 3. Principiul prudenţei. Potrivit acestuia, nu sunt admise supraevaluarea elementelor de
activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor ţinând cont de
deprecierile, riscurile şi pierderile posibile generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent
sau anterior.
În mod special, se vor avea în vedere următoarele aspecte:
a) se vor lua în considerare numai profiturile obţinute până la data încheierii exerciţiului
financiar:
b) se va ţine cont de toate obligaţiile previzibile şi pierderile potenţiale care au luat naştere
în cursul exerciţiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă
asemenea obligaţii sau pierderi apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului:
c) se va ţine cont de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, chiar dacă rezultatul
exerciţiului este profit sau pierdere.
Prudenţa presupune anticiparea efectelor unor acţiuni şi în special a transferului de
proprietate cu efecte posibile asupra exerciţiului curent sau a celor parcurse deja, întrucât asupra
lor nu se mai poate interveni din punct de vedere contabil.
4. Principiul independenţei exerciţiului presupune delimitarea în timp a veniturilor şi
cheltuielilor aferente activităţii unităţii patrimoniale pe măsura angajării acestora şi trecerii lor la
rezultatul exerciţiului la care se referă, fără a se ţine seama de data încasării sumelor sau a
efectuării plăţilor.
Independenţa exerciţiului presupune că un document justificativ trebuie să se regăsească
în cheltuielile, veniturile şi rezultatele exerciţiului la care se referă.
5. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv prevede că în vederea
stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ, se va determina separat valoarea
aferentă fiecărui element individual de activ sau de pasiv.
6. Principiul intangibilităţii, conform căruia bilanţul de deschidere a unui exerciţiu
trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent. Aceasta presupune ca
soldurile elementelor patrimoniale din bilanţul de închidere al exerciţiului precedent să devină
solduri iniţiale pentru aceleaşi elemente la începutul exerciţiului următor.
7. Conform principiului necompensării, elementele de activ şi de pasiv trebuie să fie
evaluate şi înregistrate în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea între posturile de
activ şi cele de pasiv ale bilanţului, respectiv între venituri şi cheltuieli, cu excepţia compensărilor
între activele şi pasivele permise de reglementările legale.
Necompensarea trebuie înţeleasă în sensul că pentru fiecare element patrimonial cu
substanţă materială, pentru orice resursă care reflectă drepturi şi obligaţii etc., trebuie să fie
deschis, în contabilitate, câte un cont.
Necompensarea nu trebuie confundată cu rectificarea prevăzută în scopul reflectării valorii
rămase. Valorile rectificative sunt evidenţiate distinct chiar dacă în cazul unor elemente
patrimoniale cuprinderea în bilanţ (de exemplu) se face la valoarea considerată netă sau rămasă.
8. Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului stabileşte că informaţiile
prezentate în situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi
tranzacţiilor, nu numai forma lor juridică. Fondul tranzacţiilor sau a al altor evenimente nu este
întotdeauna în concordanţă cu ceea ce transpare din forma lor juridică.
De exemplu: o întreprindere înstrăinează un activ altei întreprinderi, într-un astfel de mod încât
documentele să susţină transmiterea dreptului de proprietate părţii respective; cu toate acestea,
pot exista contracte care să asigure întreprinderii dreptul de a se bucura în continuare de beneficii
economice viitoare de pe urma activului respectiv.
9. Conform principiului pragului de semnificaţie orice element care are o valoare
semnificativă trebuie prezentat separat în cadrul situaţiilor financiare. Elementele cu valori
nesemnificative, care au aceeaşi natură sau cu funcţii similare, vor fi însumate, nefiind necesară
prezentarea lor separată.
Abaterile de la aceste principii generale vor fi permise numai în cazuri excepţionale şi vor
fi prezentate în situaţiile financiare. De asemenea, se vor prezenta motivele pentru care au avut loc
asemenea abateri şi o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziţiei financiare
şi profitului sau pierderii entităţii patrimoniale.

2.3.2 Principii rezultate din logica contabilă

1. Principiul imaginii fidele presupune redarea cu obiectivitate a realităţii asupra

patrimoniului, informarea completă şi pertinentă asupra faptelor şi proceselor economice,
exprimabile în etalon monetar.
Imaginea fidelă presupune sinceritate şi regularitate:
 Imagine fidelă = Sinceritate + Regularitate

Sinceritatea - aplicarea cu bună credinţă şi în virtutea regulilor profesionale ale

domeniului contabil a legii, standardelor şi procedeelor contabile.
Regularitatea - informaţia contabilă pusă la dispoziţie este conformă cu regulile şi
procedurile în vigoare în exerciţiul documentat.
Noţiunea de imagine fidelă este legată de documentul oficial de gestiune al persoanelor
fizice şi juridice care desfăşoară acte de comerţ, şi anume bilanţul contabil. Numai prin aceasta
putem dobândi o imagine fidelă a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute. Se
distinge din această cerinţă rolul şi locul procedeului „bilanţ” în cadrul, ansamblului procedeelor
metodei contabilităţii.
2. Principiul autonomiei. Întreprinderea, este o entitate patrimonială distinctă faţă de
proprietarii ei. Ea se află în opoziţie cu toate celelalte persoane fizice şi juridice participante la
actul economic sau social şi tratează toate problemele de pe poziţie proprie, dar în spiritul legii.
3. Principiul costului istoric. Orice valoare contabilitate este bazată pe costul ei de origine:
- proprie (producţie)
- din afară (achiziţie),
aşa cum rezultă el din documentele justificative care menţionează apariţia fiecărui element
patrimonial. De asemenea, creanţele şi obligaţiile se înregistrează la valoarea lor nominală. În
majoritatea ţărilor, contabilitatea se ţine la costuri istorice, iar, la închiderea exerciţiului financiar,
cu ocazia stabilirii situaţiei patrimoniului şi a rezultatelor, aceste costuri pot fi ajustate în funcţie
de indicele de inflaţie.
4. Principiul periodizării. Observarea fenomenelor şi proceselor economice trebuie
înregistrată pe perioade distincte: lună, trimestru, an în raport cu necesităţile de înregistrare
(evidenţiere, afectare) a costurilor etc. În acest sens, se utilizează repartizarea în timp a
cheltuielilor, veniturilor etc.
5. Principiul verificării. Toate operaţiunile economice şi financiare aferente unui
patrimoniu trebuie verificate. Verificarea nu trebuie confundată cu controlul chiar dacă are ca
rezultat un control sau se realizează ca urmare a efectuării acestuia. Verificarea trebuie înţeleasă,
în acest caz, ca mijloc de asigurare asupra corectitudinii aplicării unor tehnici sau procedee de
lucru. În acest sens putem vorbi de necesitatea întocmirii - balanţelor, a bugetelor de cheltuieli,
etc.
6. Principiul cuantificării monetare. Legea contabilităţii precizează: ”Contabilitatea se
ţine în limba română şi în moneda naţională” şi “contabilitatea operaţiunilor efectuate în valută se
ţine atât în moneda naţională, cât şi în valută”. Aceasta înseamnă că toate fenomenele şi procesele
economice desfăşurate de entitatea patrimonială, elementele patrimoniale înregistrate în
contabilitate să fie cuantificate în bani. Astfel, nu pot fi incluse elemente precum: competenţa
managerilor, pregătirea salariaţilor, calitatea mediului înconjurător etc., ceea ce restrânge sfera de
cuprindere a obiectului contabilităţii.

2.4 Sistemul informaţional contabil

Sistemul informaţional contabil, presupune:
a) organizarea compartimentului contabilităţii;
b) secţiunile contabilităţii:
c) circuitele informaţionale.

2.4.1 Organizarea compartimentului contabilitate

Potrivit legii contabilităţii, toate categoriile de unităţi patrimoniale au obligaţia să organizeze
şi să conducă contabilitatea proprie.
Contabilitatea este singura şi cea mai agreată cale de cunoaştere a activităţii unei entităţi
patrimoniale întrucât furnizează informaţii ce permit localizarea în timp a oricărei activităţi. De
aceea organizarea contabilităţii ca sector distinct, cel puţin din punct de vedere conceptual, trebuie
să fie una din preocupările de bază din momentul constituirii unei societăţi comerciale, instituţii,
fundaţii etc. Ea este singura în măsură să ofere informaţii pentru asigurarea gestionării interne a
mijloacelor economice, precum şi a resurselor economice şi în acelaşi timp informaţii pertinente,
necesare asociaţilor, clienţilor, furnizorilor, băncilor, organelor fiscale şi altor persoane fizice sau
juridice.
Organizarea compartimentului contabilitate presupune:
a) crearea unor compartimente distincte cu personal angajat. Acest personal trebuie să
îndeplinească anumite condiţii de studii şi stagiu, în speţă să fie absolvenţi ai unor instituţii de
învăţământ economic de nivel mediu sau superior. Angajatorul (patronul, managerul,
administratorul) trebuie să ţină cont că o serie de lucrări periodice de sinteză poartă pe lângă
semnătura sa şi semnătura conducătorului compartimentului financiar - contabil.
Organizarea şi ţinerea contabilităţii se realizează, de regulă, prin compartimente distincte
conduse de directorul financiar – contabil, contabilul şef sau alte persoane împuternicite să
îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie să posede studii economice superioare şi
răspund împreună cu personalul din subordine de organizarea şi conducerea contabilităţii, în
condiţiile legii.
b) contabilitatea poate fi organizată şi condusă pe bază de contacte de prestări de
servicii şi de persoanele juridice autorizate sau de persoanele fizice care au calitatea de expert
contabil, respectiv contabil autorizat, care răspund potrivit legii.
c) organizarea şi ţinerea contabilităţi de către şi pe răspunderea întreprinzătorului
(administratorului). La unităţile patrimoniale la care nu sunt angajate persoane cu pregătire
corespunzătoare şi nu există contracte de prestări de servicii în domeniul contabilităţii încheiate
cu persoane fizice sau juridice autorizate, organizarea şi ţinerea contabilităţii revine patronului
(administratorului). Cu toate acestea, “Ministerul Finanţelor Publice va stabili, în funcţie de
evoluţia inflaţiei şi de dezvoltarea profesiei, limite valorice privind nivelul cifrei de afaceri de la care
există obligaţia de a încheia contracte pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale numai de
către persoane fizice şi juridice autorizate.
În acest scop, persoanele care răspund de organizarea şi conducerea contabilităţii trebuie
să asigure, potrivit legii, condiţiile necesare pentru întocmirea documentelor justificative privind
operaţiunile economice, organizarea şi conducerea corectă şi la zi a contabilităţii, organizarea şi
efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, precum şi valorificare rezultatelor acesteia;
respectarea regulilor de întocmire a situaţiilor financiare anuale, depunerea la termen a acestora la
organele de drept şi publicarea lor; păstrarea documentelor justificative, a registrelor şi situaţiilor
financiare anuale.” 1

2.4.2 Secţiunile contabilităţii

Secţiunile contabilităţii se referă la organizarea, pe măsura înregistrării operaţiunilor

patrimoniale, a următoarelor componente principale:

CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE CAPITAL

Capitalurile cuprind:
a) Capitalurile proprii:
· aporturile de capital (capital social);
· primele legate de capital (de emisiune, fuziune, aport, conversie a obligaţiunilor în
acţiuni);
· rezervele din reevaluare;
· rezervele (legale, statutare, pentru acţiuni proprii, alte rezerve)
· rezultatul reportat;
· rezultatul exerciţiului;
· subvenţiile pentru investiţii;
· provizioanele.
b) Capitalurile atrase:
· împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni şi primele de rambursare a acestora;
· creditele bancare pe termen lung;
· datorii ce privesc imobilizările financiare;
· alte împrumuturi şi datorii cu durata de finanţare mai mare de un an;
· dobânzile aferente împrumuturilor şi datoriilor.

CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR
Activele imobilizate reprezintă bunurile şi valorile destinate să servească o perioadă
îndelungată în activitatea unităţii patrimoniale, care nu se consumă la prima utilizare (pct. 46 din
Regulamentul de aplicare a Legii 82/1991).
Contabilitatea imobilizărilor se ţine pe următoarele categorii de imobilizări:
a) imobilizări necorporale - reprezentând mijloacele economice fără substanţă concretă,
materială, imobilizate în patrimoniu o perioadă mai mare de un an (cheltuieli de constituire,
brevete, licenţe etc.)

1
Ordinul nr.1.752/17.11.2005, pentru aprobarea Reglemenărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în
Monitorul Oficial, Partea I nr.1080 din 30.11.2005
b) imobilizări corporale - reprezentând mijloacele economice cu substanţă concretă, constând din
terenuri şi mijloace fixe. Transmiterea treptată a valorii imobilizărilor necorporale şi corporale
asupra noilor valori de întrebuinţare se realizează pe calea amortizării.
c) imobilizări financiare - reprezentând mijloace economice sub forma titlurilor de participare,
titlurilor imobilizate ale activităţii de portofoliu şi alte titluri şi creanţe imobilizate.

CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE

În această secţiune se înscriu operaţiunile patrimoniale referitoare la mijloacele economice
care prin natura lor pot fi stocate (depozitate) şi care se mai numesc şi bunuri magazinabile. Ele
pot fi consumate la prima lor utilizare sau pot fi vândute după prelucrarea lor în procesul de
producţie. În această categorie se includ:
 stocurile propriu-zise (mărfuri, materii prime, produse, materiale consumabile, animale, păsări,
ambalaje);
 materiale de natura obiectelor de inventar - acele mijloace economice care prin valoarea
individuală se situează sub nivelul valoric al mijloacelor fixe, indiferent de durata lor de serviciu
sau care au o durată de utilizare mai mică de un an indiferent de valoarea lor, precum şi bunurile
de natura obiectelor de inventar: de exemplu echipamentele de protecţie şi de lucru,
îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de măsură şi control,
matriţele etc.
 producţia în curs de execuţie - reprezintă producţia care nu a trecut prin toate fazele de
prelucrare prevăzute de procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei
tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de
asemenea, lucrările şi serviciile, precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
Pentru deprecierea stocurilor se constituie provizioane pe seama cheltuielilor.

CONTABILITATEA TERŢILOR
Această secţiune relevă evidenţa datoriilor şi creanţelor unităţii patrimoniale în raport cu
terţe entităţi patrimoniale sau cu persoane fizice. Contabilitatea terţilor trebuie diferenţiată în:
 contabilitatea terţilor debitori: clienţi, debitori diverşi, efecte de primit, clienţi incerţi, clienţi
– facturi de întocmit, clienţi - creditori;
 contabilitatea terţilor creditori: furnizori, efecte de plătit, furnizori de imobilizări, furnizori -
facturi nesosite, drepturi de personal (salarii, participare la profit), obligaţii faţă de bugetul
asigurărilor sociale (contribuţia unităţii la asigurările sociale, contribuţia personalului pentru
pensia suplimentară, ajutorul de şomaj datorat de unitate şi de salariaţi) obligaţii faţă de bugetul
statului (impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe salarii, dividende de plată,
impozitul pe dividende, taxe datorate bugetului, sume datorate fondurilor speciale, decontări în
cadrul grupului, decontări în cadrul unităţii.)
Pentru deprecierea creanţelor din conturile de clienţi, decontări în cadrul grupului şi
debitori diverşi, la finele exerciţiului, principiul prudenţei ne obligă ca, pe baza observărilor directe
efectuate cu prilejul inventarierii să se constituie provizioane pe seama cheltuielilor.

CONTABILITATEA TREZORERIEI
Această secţiune a contabilităţii, asigură evidenţa constituirii şi mişcării mijloacelor de
trezorerie, adică a activităţii desfăşurate de întreprinzători pentru asigurarea fluxului de lichidităţi
necesare îndeplinirii angajamentelor de plată exigibile (disponibilităţi) în monedă naţională sau
valută la bănci din ţară şi din străinătate, efecte comerciale sau alte titluri negociabile aflate în
portofoliu sau în depozite bancare.

2.4.3. Circuitele informaţionale în contabilitate

Contabilitatea, urmărind înregistrarea fenomenelor şi proceselor economice, trebuie să-şi

creeze propriile mijloace de observare şi înregistrare, concomitent cu utilizarea altor mijloace de
înregistrare realizate în unitatea patrimonială.
Pentru a putea înregistra, contabilitatea are nevoie de informaţiile economice concretizate
în transpunerea pe purtători de informaţii a tuturor fenomenelor şi proceselor, care prin acţiunea
lor aduc modificări patrimoniului, pe care aceasta este chemată să-l reflecte în mişcarea sa
continuă.
Prin circuitul informaţional se asigură nu numai înregistrarea stării de fapt la un moment
dat ci, mai ales, rezultatele transformărilor pe care le presupune activitatea curentă.
Informaţia contabilă transmite date referitoare la situaţia patrimoniului, iar de aceasta sunt
interesaţi proprietarii şi cei care au investit în această unitate. În acelaşi timp, utilizatorii externi,
statul, sau băncile sunt interesaţi nu numai în cunoaşterea stării de fapt, ci mai ales în
cunoaşterea rezultatelor pentru a putea intra în acţiune cu aceasta sau pentru a calcula drepturile
cuvenite.
Circuitele informaţionale ale contabilităţii trebuie să asigure parcurgerea cât mai rapidă a
informaţiei de la locurile de producere, prin înregistrare pe documente, la contabilitate unde să fie
prelucrate după metodele specifice acesteia. Această prelucrare are ca scop obţinerea unor date
sintetice prin a căror analiză să se ajungă la concluzii ce vizează: mişcările strategice ale activităţii.
Contabilitatea trebuie să posede propriul sistem de înregistrare, prelucrare şi stocare a
datelor. Informaţia contabilă trebuie protejată nu numai sub aspectul integrităţii ci şi sub aspectul
asigurării nealterării acesteia. Înţelegem prin aceasta, mai ales în sistemul prelucrării
computerizate a datelor, imposibilitatea intrării în circuitele informaţionale de stocare sau în cele
situate între înregistratorul informaţiei şi cel care o prelucrează şi o oferă factorilor de decizie.

Capitolul 3 BILANŢUL CONTABIL - PROCEDEU SPECIFIC AL METODEI

CONTABILITĂŢII

3.1 Definirea, conţinutul şi structura bilanţului

Patrimoniul, reflectat prin structurile sale (vezi capitolul 1), se sistematizează prin bilanţ.
Acesta evidenţiază în expresie valorică la un moment dat echilibrul dintre mijloacele
economice şi resursele lor de finanţare, precum şi rezultatele obţinute ca urmare a
investirii, consumării şi producţiei capitalului.
Bilanţul trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare şi performanţei
persoanei juridice, pentru exerciţiului financiar pentru care a fost încheiat.
Înscrierea elementelor patrimoniale în bilanţ, respectiv modul de aşezare a activului, a
datoriilor şi capitalurilor, în reprezentare grafică ţin de o anumită convenienţă.
În baza normelor naţionale şi a recomandărilor internaţionale situaţiile financiare anuale
trebuie să prezinte o imagine fidelă a patrimoniului, în care scop trebuie prevăzute scheme
obligatorii pentru stabilirea bilanţului.
Patrimoniul poate fi reprezentat prin intermediul bilanţului sub una din următoarele forme
grafice:
I. Schema orizontală de bilanţ, în care mijloacele = activele sunt prezentate în partea
stângă, iar resursele = pasivele sunt prezentate în partea dreaptă întocmai ca în ecuaţia bilanţieră.
(Activ = Pasiv)
Schema orizontală dispune elementele patrimoniale:
 în ordinea inversă a lichidităţii, în cazul mijloacelor economice, de la cele mai puţin lichide –
imobilizările, către cele mai lichide – forma de bani.
 în ordinea inversă a exigibilităţii, în cazul resurselor, pornind de la elementele cu cel mai
îndepărtat termen de exigibilitate (de exemplu - capitalul propriu) şi încheind cu datoriile pe
termen scurt (de exemplu - furnizorii).
Aşezarea elementelor patrimoniale în activul şi pasivul bilanţului trebuie să asigure o
corelaţie între lichiditatea activelor şi exigibilitatea pasivelor.
Reprezentarea patrimoniului sub formă de tablou bilanţier este întemeiată pe ecuaţia
bilanţieră:

ACTIV = CAPITAL PROPRIU + DATORII

şi se prezintă sub forma:

BILANŢ CONTABIL
încheiat la data de _____________
lei
ACTIV PASIV
1. Active imobilizate; 1. Capitaluri proprii;
2. Active circulante; 2. Provizioane;
3. Conturi de regularizare şi asimilate 3. Datorii;
 activ; 4. Conturi de regularizare şi asimilate –
4. Prime de rambursare a obligaţiunilor pasiv.

II. Lista verticală a bilanţului, care ordonează structurile patrimoniale în active (în
ordinea inversă a lichidităţii (la fel ca pentru schema orizontală), datorii (pe termene de plată -
până la un an şi peste un an, deci în ordinea crescătoare a exigibilităţii), capitaluri, rezerve şi alte
componente, pentru prezentarea situaţiei nete, care poate fi pozitivă sau negativă.
Situaţia netă o putem defini ca fiind activul (A) mai puţin ceea ce este datorat terţilor (Sn =
A – D = Kpr).
Reprezentarea patrimoniului sub formă de listă se bazează pe ecuaţia bilanţieră:
ACTIV - DATORII = CAPITAL PROPRIU
şi se prezintă sub forma:

BILANŢ
încheiat la data de .................
- lei-
Denumirea indicatorului Sold La

începutul Sfârşitul
anului anului
A 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
B. ACTIVE CIRCULANTE
C. CHELTUIELI IN AVANS
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE
PÂNĂ LA UN AN
E. ACTIVE CIRCULANTE,
RESPECTIV DATORII CURENTE NETE
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (SITUAŢIA
NETĂ)
G. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA
MAI MARE DE UN AN
H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI SI CHELTUIELI
I. VENITURI IN AVANS
J. CAPITAL SI REZERVE
CAPITAL
- din care vărsat
PRIME DE CAPITAL
REZERVE DIN REEVALUARE
REZERVE
REZULTATUL REPORTAT
REZULTATUL EXERCITIULUI
Repartizarea rezultatului
TOTAL CAPITALURI PROPRII

În România, s-a utilizat schema orizontală de bilanţ până la exerciţiul financiar 2001.
Începând cu exerciţiul financiar 2002 (inclusiv pentru Raportarea semestrială) s-a aplicat lista
verticală a bilanţului.

3.2. Structuri patrimoniale cu reflectare indirectă în bilanţ

3.2.1 Structuri patrimoniale rectificative

Reprezentarea elementelor patrimoniale în bilanţ se efectuează la valoarea netă (rămasă).

Între momentul intrării bunurilor în patrimoniu şi momentul reflectării lor în bilanţ, unele bunuri
economice care au o durată lungă de viaţă utilă îşi transferă o parte din valoare asupra noilor
valori de întrebuinţare create. În acelaşi timp, alte valori suferă deprecieri sau influenţe care le
micşorează valoarea. Cum bilanţul trebuie să ofere imaginea fidelă a patrimoniului, structurile
patrimoniale care au suferit sau sunt susceptibile să suporte modificări de natura celor
menţionate mai sus vor fi prezentate la valori rectificate.
Valoarea cu care se rectifică structurile patrimoniale trebuie determinată şi evidenţiată în
structuri distincte. Acestea sunt denumite structuri rectificative.
Din punct de vedere contabil aceste structuri sunt de natura resurselor economice, ca
urmare ar trebui să se regăsească în pasiv, dar conform regulilor de întocmire a bilanţului şi de
sistematizare a elementelor patrimoniale, structurile rectificative corijează valoarea bunurilor
economice înscrise în activ, ataşându-se acestora cu semnul minus.
Cele mai reprezentative structuri rectificative sunt:
 1. Amortizarea poate fi definită drept constatarea contabilă a scăderii valorii unui activ
imobilizat, ca urmare a folosirii acestuia, a trecerii timpului, a progresului tehnic etc. Ea este o
expresie bănească a acelor bunuri materiale, destinate activităţii entităţii patrimoniale mai mult de
un exerciţiu financiar şi care se consumă treptat prin transferarea valorii lor asupra noilor valori
realizate.
Deprecierea activului bunului economic trebuie să fie ireversibilă pentru a fi amortizată. O
depreciere temporară nu se constată pe seama amortismentelor, ci a provizioanelor.
Exemplu: Valoarea de achiziţie a unui utilaj industrial a fost de 200.000 lei, iar la sfârşitul
exerciţiului valoarea amortizată a acestuia este de 20.000 lei; valoarea care se înscrie în bilanţ este
de 180.000 lei (200.000 - 20.000). Amortizarea corectează valoarea de achiziţie a utilajului cu
valoarea aferentă deprecierii fizice a acestuia.
2. Provizioanele (ajustările) pentru depreciere se constituie când se constată o
diminuare a valorii unor elemente care compun activul patrimonial din cauze considerate
reversibile. Ele se pot constitui pentru deprecieri ale următoarelor categorii de active: imobilizări
neamortizabile, stocuri de materii prime, materiale, produse şi mărfuri, creanţe.
Mărimea provizioanelor pentru depreciere se stabileşte prin deducerea din valoarea de
intrare, mai mare, a valorii de inventar a unui element patrimonial enumerat mai sus.
3. Diferenţele de preţ reprezintă valoarea care rezultă între valoarea de achiziţie a
materiilor prime, materialelor, produselor, mărfurilor etc. şi valoarea standard (prestabilită) a
acestora.
Valoarea standard este o mărime stabilită anterior achiziţionării bunurilor de natura
stocurilor; valoarea de achiziţie a acestora poate fi mai mare sau mai mică decât valoarea
standard. Apar, astfel, diferenţe de preţ între nivelurile prestabilite şi cele reale pentru aceste
bunuri economice.
Diferenţele de preţ se stabilesc la intrarea bunurilor în patrimoniu şi se înregistrează atât
asupra bunurilor ieşite în consum propriu sau în afara unităţii, cât şi asupra stocurilor.

3.2.2 Structuri de venituri şi de cheltuieli

Pentru descrierea şi analiza proceselor interne care produc modificări cantitative şi

calitative asupra patrimoniului, se utilizează structurile de venituri şi de cheltuieli. Acestea vor fi
reprezentate în bilanţ prin intermediul structurii patrimoniale “Profit sau pierdere” .
Cheltuielile sunt structuri patrimoniale care ilustrează efortul făcut, de alocare şi utilizare
a valorilor economice, de către entitatea patrimonială pe parcursul vieţii sale sociale, în vederea
realizării obiectului de activitate.
Veniturile sunt structuri care evidenţiază efectul obţinut ca urmare a eforturilor depuse
(cheltuieli), cu obţinerea unui surplus, profitul.
În categoria veniturilor se înscriu sumele sau valorile încasate sau de încasat din activităţi
curente, cât şi câştigurile din orice alte surse. Câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor
economice care pot apărea sau nu din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din
această activitate.
Activităţile curente sunt activităţile desfăşurate de o persoană juridică, care formează
obiectul său de activitate, precum şi activităţile conexe acestora.
Veniturile realizate de entitatea patrimonială pot fi:
1. Venituri din exploatare, rezultate din activitatea curentă, cuprind: venituri din
vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor executate şi serviciilor prestate, venituri din variaţia
stocurilor (din producţia stocată), venituri din producţia de imobilizări, venituri din subvenţii de
exploatare, alte venituri din exploatarea curentă.
2. Venituri financiare, care cuprind: venituri din imobilizări financiare, din investiţii
financiare pe termen scurt, din creanţe imobilizate, din investiţii financiare cedate, din diferenţe de
curs valutar, venituri din dobânzi, din sconturi obţinute etc.
3. Venituri extraordinare : daunele pretinse de deţinătorii de poliţe în urma
producerii unor calamităţi etc.
Cheltuielile entităţii patrimoniale reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru consumuri
de stocuri, lucrări executate, servicii prestate de care beneficiază unitatea, cheltuieli cu personalul,
executarea unor obligaţii legale sau contractuale etc. şi cuprind:
1. Cheltuieli de exploatare: cheltuieli cu materii prime şi materiale consumabile,
costul de achiziţie al obiectelor de inventar consumate, costul de achiziţie al materialelor
nestocate, contravaloarea energiei şi apei consumate, valoarea animalelor şi păsărilor, costul
mărfurilor vândute şi al ambalajelor, cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi,
redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii, prime de asigurare, studii şi cercetări, cheltuieli cu
colaboratorii, comisioane şi onorarii, cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate, transportul de
bunuri şi persoane, cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii, cheltuieli cu personalul, pierderi
din creanţe, despăgubiri, amenzi şi penalităţi, donaţii etc.
2. Cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creanţe legate de participaţii,
cheltuieli privind investiţiile financiare cedate, diferenţe nefavorabile de curs valutar, dobânzile
privind exerciţiul financiar în curs, sconturile acordate clienţilor, pierderi din creanţe de natură
financiară etc.
3. Cheltuieli extraordinare datorate unor calamităţi naturale şi altor evenimente
extraordinare.
Cheltuielile cu amortizările şi provizioanele, precum şi cheltuielile cu impozitul pe profit şi
alte impozite se evidenţiază distinct, în funcţie de natura lor.
Potrivit Legii contabilităţii, profitul sau pierderea se stabileşte lunar, cumulat de la
începutul anului. În acest sens veniturile şi cheltuielile se închid provizoriu prin “Rezultatul
exerciţiului”, rezultatul definitiv stabilindu-se anual şi reprezentând soldul final al contului de
“Profit şi pierdere”.
În funcţie de cele două structuri de bază, veniturile şi cheltuielile, rezultatele se împart în:
1. Rezultatul curent, care reprezintă diferenţa dintre veniturile din exploatare plus
veniturile financiare şi cheltuielile de exploatare şi financiare.
 Rcurent = Rexpl + Rfin
 Rexpl. = Vexpl - Chexpl
 Rfin = Vfin - Chfin
2. Rezultatul extraordinar, calculat ca diferenţă între veniturile extraordinare şi
cheltuielile extraordinare.
 Rextr.= Vextr. - Chextr.
3. Rezultatul brut, format din rezultatul curent plus rezultatul extraordinar.
 R brut = Rcurent + Rextr
4. Rezultatul net, obţinut prin deducerea din rezultatul brut a impozitului pe profit
 Rnet = Rbrut - Imp.profit
Veniturile exerciţiului corespund unei creşteri a activelor patrimoniale, în timp ce
cheltuielile determină o creştere a pasivului patrimonial. Rezultă că, veniturile sunt o “sursă de
îmbogăţire” a patrimoniului, care duce la creşterea situaţiei nete, în timp ce cheltuielile reprezintă
o “sărăcire” a patrimoniului, care determină o diminuare a situaţiei nete sau o depreciere a
activelor.

Capitolul 4 EVALUAREA PATRIMONIULUI ÎN CONTABILITATE

4.1 Noţiunea, necesitatea şi principiile evaluării

4.1.1 Noţiunea de evaluare şi necesitatea ei

Evaluarea este operaţiunea de cuantificare, de măsurare în expresie valorică, a

resurselor materiale, a bunurilor create, a cheltuielilor de muncă înmagazinate în produse
sau în servicii prestate şi a altor activităţi economice.
Necesitatea evaluării în formă bănească derivă nemijlocit din folosirea categoriilor
economice generate de acţiunea legii valorii. Evaluarea constituie un procedeu de generalizare şi
exprimare sintetică a fenomenelor economice.
În contabilitate este necesară evaluarea pentru a se putea realiza însăşi obiectul său de
activitate. Contabilitatea nu poate lucra decât cu valori, adică după ce diversitatea structurilor
patrimoniale este adusă la acelaşi numitor, pe care îl reprezintă exprimarea în bani, ceea ce face
din evaluare un procedeu independent al metodei sale.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii este de neconceput atât în contabilitatea
financiară cât şi în contabilitatea managerială. Nici o acţiune nu poate fi întreprinsă, nici o decizie
nu poate fi luată fără a efectua în prealabil o evaluare, ceea ce presupune că în această acţiune
este necesară fixarea unor noţiuni de referinţă şi anume obiectul evaluării şi unitatea de măsură.
a. Obiectul evaluării poate fi extrem de divers. El trebuie interpretat şi utilizat în funcţie
de locul din care privim patrimoniul. Dacă acesta este privit din interior, evident că obiectul
evaluării se va referi la toate structurile patrimoniale, respectiv mijloacele economice în
compunerea şi utilizarea lor şi resursele economice în ordinea lor de formare şi după destinaţia lor.
În acest fel, prin evaluare se determină valoarea totală a bunurilor concomitent cu relevarea
puterii abstracte de dispunere asupra acestor bunuri. Dacă acesta este privit din exterior, atunci
evaluarea poate avea ca obiect anumite componente sau anumite modalităţi de cuantificare. Privit
din acest al doilea punct de vedere, putem vorbi de evaluarea întreprinderii, evaluarea
patrimoniului, evaluarea societăţii comerciale, evaluare fiscală etc. Considerăm că în situaţiile cele
mai complexe este necesară o îmbinare organică între evaluarea internă ca sumă a valorilor
determinate existente ca structuri patrimoniale şi evaluarea externă când entitatea patrimonială
trebuie observată ca un ansamblu de fapte, fenomene, procese, drepturi, obligaţii, potenţial
economic etc.
Evaluarea întreprinderii este o operaţiune care trebuie să ofere o imagine cât mai
cuprinzătoare asupra a tot ceea ce reprezintă acea entitate patrimonială.
O întreprindere nu înseamnă numai cifrele înscrise în bilanţ sau în contabilitate, ci un
ansamblu extrem de complex care include o poziţie în cadrul unei ramuri a economice,
profesionalitatea oamenilor săi, capacitatea de a produce folosind dotarea fizică şi umană. Ceea ce
interesează, în general, în evaluarea unei întreprinderi este nu atât cu ce se produce, ci cât se
produce şi ce câştig aduce această producţie. Acest mod de evaluare este necesar pentru
determinarea mărimii capitalului social, cotarea la bursă a întreprinderii, fuzionare, vânzarea,
dizolvarea şi lichidarea unităţilor nerentabile.
Un alt aspect al evaluării, ca procedeu al metodei contabilităţii, îl reprezintă evaluarea în
vederea stabilirii obligaţiilor faţă de stat. Din acest punct de vedere se poare vorbi de o evaluare a
materiei impozabile care este extrem de diversă. În acest caz, evaluarea elementelor patrimoniale
presupune corecta determinare a obiectului evaluării. Numai stabilirea strictă a acestui obiect,
cumulată cu fixarea corectă în timp a momentului în care s-a produs fenomenul sau procesul
economic permite evaluarea corectă a sarcinii fiscale, adică evaluarea pasivelor determinate de
existenţa obligaţiilor faţă de bugetul de stat, bugetul asigurări sociale, fondurile speciale etc.
b. Unitatea de măsură reprezintă unitatea de calcul care este folosită în măsurarea şi
compararea elementelor patrimoniale. În contabilitate, această unitate de măsură o reprezintă
banul. La noi în ţară, unitatea de măsură este leul care stă la baza sistemului monetar naţional.
Unitatea de măsură permite ca prin intermediul său să se exprime, valoarea elementelor
patrimoniale. Unitatea de măsură permite crearea unui raport între bunurile economice supuse
evaluării şi ea însăşi, raport care ne arată puterea de cuprindere a acesteia. Această putere de
cuprindere în cazul acestei unităţi de măsură este extrem de flexibilă deoarece aceasta este supusă
unor fluctuaţii permanente.
Valoarea elementelor patrimoniale se poate concretiza în diferite forme de manifestare:
costuri, preţuri, tarife.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii are ca scop obţinerea unei imagini fidele
asupra elementelor patrimoniale şi asupra întreprinderii în ansamblul ei. Pentru a se realiza acest
fapt este necesar ca fiecare entitate patrimonială să procedeze la evaluarea după criterii, tehnici,
norme comune ceea ce face posibilă compararea în timp a acţiunilor de acelaşi fel ca de exemplu
situaţia financiară, rezultate, capitaluri proprii, imobilizări etc., în scopul continuării activităţii la
un nivel sporit, consolidării capitalului şi asigurării capacităţii de finanţare (proprie sau atrasă).

4.1.2. Principiile evaluării

Aplicarea în practica evaluării elementelor patrimoniale a unor principii concrete reprezintă
o condiţie esenţială pentru reflectarea corectă a valorii fiecărei componente a patrimoniului (active,
pasive) cheltuieli, venituri, rezultate precum şi a evaluării întreprinderii în ansamblul său. Aceste
principii provin în special din principiile legal admise (prudenţă, permanenţa metodelor) dar şi din
alte elemente de logică contabilă şi de evaluare (valoarea reală, forma de evaluare, obiectul
evaluării etc.).
a) Principiul prudenţei presupune o estimare rezonabilă a elementelor patrimoniale astfel
încât să prevină supraevaluarea mijloacelor economice sau subevaluarea datoriilor şi cheltuielilor.
Evaluarea în aceste condiţii permite obţinerea unor rezultate corect dimensionate. Prudenţa în
evaluare se concretizează şi în luarea în considerare a factorilor care acţionează negativ asupra
patrimoniului, ca de exemplu uzura morală, deprecierea, riscul, pierderile posibile ca urmare
firească a desfăşurării activităţii.
b) Principiul permanenţei metodelor. Acest principiu trebuie avut în vedere mai ales în
cazul mijloacelor economice care sunt supuse consumului în procesul de producţie (mijloace
circulante).
Permanenţa presupune aplicarea normelor şi regulilor de evaluare pe tot parcursul
exerciţiului financiar (în cursul anului) şi chiar de la un exerciţiu la altul atunci când este posibil.
În cazuri justificate, metodele de evaluare pot fi schimbate menţionând aceasta în documentele de
sinteză precum şi influenţa acestor modificări asupra situaţiei patrimoniale şi a rezultatului
exerciţiului.
c) Principiul valorii reale în evaluare se aplică pentru obţinerea unui patrimoniu real.
Valoarea reală este condiţionată de valoarea de utilitate, adică acesta să reprezinte efortul acceptat
de întreprindere pentru a aduce bunul respectiv în patrimoniu. Valoarea reală porneşte de la
utilitate. În această situaţie bunurile pot fi grupate în elemente patrimoniale necesare întreprinderi
şi elemente care nu sunt necesare exploatării, evaluarea urmărind a se efectua după criterii
diferite.
d) Principiul stabilirii obiectului evaluării. Obiectul evaluării e însăşi raţiunea acţiunii de
evaluare. În consecinţă, obiectul evaluat trebuie corect delimitat în timp şi spaţiu pentru a putea
defini corect drepturile şi obligaţiile legate sau generate de existenţa acestuia în patrimoniu.
Obiectul evaluării îl poate constitui întreprinderea însăşi în ansamblul ei.
e) Principiul alegerii formei de evaluare. Forma de evaluare se alege în funcţie de scopul
urmărit respectiv se realizează în legătură cu activitatea curentă sau se realizează periodic impus
de anumite cerinţe de moment. Forma de evaluare se află în corelaţie cu natura elementului
patrimonial evaluat.
f) Principiul costului istoric. Presupune evaluarea elementelor patrimoniale în funcţie de
momentul intrării în patrimoniu consemnat de documentele justificafive. Putem afirma că acesta
este unul din principiile de bază din evaluare deoarece permite o determinare obiectivă a valorii
structurii patrimoniale date.

4.2. Sistemul de preţuri şi tarife - bază a evaluării patrimoniale

Înregistrarea în contabilitate a elementelor patrimoniale se face la valori care reprezintă
costul, preţul sau tariful produsului respectiv.
Costul reprezintă ansamblul cheltuielilor efectuate pentru obţinerea unui bun, efectuarea
unei lucrări, prestarea unui serviciu. Noţiunea de cost se foloseşte în sintagmele:
a) Cost de producţie reprezintă ansamblul cheltuielilor directe - costul de achiziţie al
materiilor prime si consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producţie - plus cheltuielile
indirecte de producţie repartizate raţional, asupra produselor fabricate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate. Nu se includ în costul de producţie cheltuielile financiare şi cheltuielile
excepţionale.
b) Cost complet al produselor, lucrărilor, sau serviciilor reprezintă costul de producţie la
care se adaugă cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere.
c) Cost de achiziţie reprezintă preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport-aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilizare
sau intrarea în gestiune a unui element patrimonial.
d) Costul subactivităţii reprezintă cheltuielile care nu sunt legate de procesul principal de
activitate.
Noţiunea de cost trebuie înţeleasă ca sumă a eforturilor făcute de producător,
întreprinzător. Ea se circumscrie doar perimetrului entităţii patrimoniale ca element de evaluare a
structurilor de activ sau de pasiv.
Preţul este o categorie economică care dă expresia bănească valorii mărfurilor. Aceasta se
formează pe piaţă ca rezultat al acţiunii legii valorii în baza raporturilor cerere - ofertă.
Preţul reprezintă suma de bani care se plăteşte la un moment dat pe o anumită piaţă în
scopul cumpărării unei unităţi dintr-o anumită marfă sau pentru obţinerea unui serviciu.
Acesta creşte când oferta scade, iar cererea este mai mare decât nivelul ofertei, şi invers.
Independent de valoarea sa de întrebuinţare obiectivă şi de valoarea sa subiectivă de satisfacere a
unei nevoi, preţul unui bun sau al unui serviciu nu există decât în măsura în care ne situăm într-
o relaţie de schimb, adică în măsura în care producătorul şi utilizatorul sunt persoane diferite.
Preţul, ca şi costul, se utilizează, ca noţiune, în diverse sintagme corelate (preţ de gros, preţ
cu amănuntul), sau independente (preţ de achiziţie, preţ al pământului, preţ al ofertei unei
obligaţiuni, preţ conjunctural, preţ de bază, preţ de acceptare, preţ de adjudecare, preţ de livrare,
preţ de monopol, preţul pieţei).
Preţul de gros îl putem considera un preţ al producătorului, pe care acesta îl pretinde
comerciantului (dacă nu valorifică prin vânzarea cu amănuntul propriile produse). Poate fi definit
ca fiind preţul plătit de către un detailist unui angrosist.
Preţul cu amănuntul este preţul plătit de consumator (cel la care se încheie circuitul
economic al valorii de întrebuinţare). El se compune din preţul de gros plus adaosul comercial al
comerciantului detailist.
Preţul de achiziţie reprezintă costul acceptat de cumpărător la data achiziţiei unei
structuri patrimoniale de activ. În funcţie de sursa de aprovizionare (achiziţie) acest preţ poate fi
preţul de gros, preţul cu amănuntul.
Preţul de livrare este preţul pretins de producător în condiţii date de livrare (franco). Prin
uzanţă comercială franco sunt specificate cheltuielile aferente unui bun economic până în
momentul expedierii acestuia şi cuprind costul complet plus cheltuieli de încărcare, asigurare şi
transport până într-un anumit loc, stabilit în contractul de vânzare-cumpărare.
În economia de piaţă, relaţia cost-preţ este de natură indirectă deoarece costul influenţează
indirect asupra preţului format de piaţă.
 Costul poate fi un element de fundamentare a preţului. Fiind o rezultantă a echilibrării
cererii cu oferta, la piaţă, preţul nu se formează în funcţie de cost, ci în funcţie de posibilitatea de
echilibrare la un anumit nivel al său a celor două componente ale pieţei.
Recunoaşterea relaţiei preţ - cost şi urmărirea acesteia previn apariţia unor disproporţii
valorice şi materiale în economie ca urmare a fixării administrative a preţurilor.
Un rol important în stabilirea preţului îi revine profitului. Profitul ce se include în preţurile
produselor se determină, în general, pe baza ratei de rentabilitate a produsului, astfel încât fiecare
produs fabricat să fie rentabil; adică să aducă profit. Abia după formarea preţului - ofertă se trece
la negocierea cu cumpărătorii obţinându-se preţul - cerere.
Un factor de influenţă în fundamentarea nivelului şi structurii preţurilor îl reprezintă
inflaţia. Inflaţia, ca fenomen monetar, înseamnă exces de masă monetară, în raport cu cantitatea
de bunuri şi servicii care îi asigură acoperirea. În timp ce masa monetară creşte, volumul de
bunuri şi servicii create scade sau creşte foarte puţin. Preţul reprezintă un element important în
activitatea decizională la nivelul microeconomic cât şi macroeconomic.
Pentru contabilitate, el reprezintă elementul care permite înregistrarea mijloacelor
economice intrate în patrimoniu din afară.
Tariful este o categorie specială de preţ, fiind legat cu precădere de tipul de activitate
umană numită servicii. Serviciile se prestează în vederea satisfacerii unor necesităţi ale
utilizatorului care nu sunt magazinabile. Unele se realizează în condiţii de monopol, altele în
condiţii concurenţiale.
Tariful este preţul plătit pentru serviciul prestat sau lucrarea executată de către un agent
economic sau instituţie publică. Unele din aceste servicii sunt gratuite, altele se procură în
condiţiile pieţei, dar sunt de interes general şi cu preţurile stabilite de către stat. Serviciile ne
conduc spre ideea de bunuri publice care se pot produce în condiţii de monopol sau în condiţii
concurenţiale.
Serviciul este un ansamblu de activităţi ce constituie un factor fundamental pentru toate
sectoarele şi activităţile economice şi sociale.
Serviciile pot fi destinate pieţei sau nedestinate pieţei. Serviciile destinate pieţei sunt acele
servicii care fac obiectul vânzării şi cumpărării pe piaţă ca de exemplu: servicii de intermedieri şi
comerţ, de reparaţii, de transport, de comunicaţii, de asigurări, de închiriere de bunuri mobiliare
etc.
Serviciile nedestinate pieţei cuprind serviciile casnice, care sunt produse pentru acele
gospodării în calitate de utilizatori şi serviciile colective, care sunt furnizate colectivităţii cu titlul
gratuit sau cvasigratuit.
Producţia serviciilor, aşa după cum arătam, nu are un aspect de sine stătător, nu se poate
magazina, stoca, producerea lor fiind urmată simultan de consumarea lor.
Serviciile nu pot circula între producător şi consumator. Ele se consumă prin fiecare
prestaţie. Producţia şi consumul de servicii au loc concomitent, atât în timp cât şi în spaţiu.
Serviciile, după natura şi destinaţiile lor pot fi:
 serviciile productive (de gospodărire comunală, furnizare de apă curentă, gaze
naturale, electricitate etc.). Acestea sunt realizate, de regulă, de unităţile de stat, constituind
monopoluri ale acestuia. Se mai regăsesc sub denumirea de servicii publice;
 servicii neproductive, ale administraţiei publice.
Între preţuri şi tarife există şi deosebiri generate, în primul rând, de diferenţa dintre
producţie şi servicii de care se leagă corespunzător, de exemplu, cele legate de faptul că serviciile
nu sunt supuse circulaţiei aşa cum sunt produsele, mărfurile. Astfel tarifele nu pot cuprinde
elementele „cheltuieli de desfacere” şi „adaos comercial”. În al doilea rând, în cazul tarifelor există
posibilitatea aplicării diferenţiate a acestora în timp. De exemplu, tarifele pot fi diferenţiate pe
sezoane (iarnă, vară) sau pe timpii zilei (ore de vârf ale consumului sau solicitării reţelei electrice
sau telefonice).
Noţiunea de tarif nu trebuie confundată cu aceea de taxă, chiar dacă uneori presupune o
contraprestaţie (ca de exemplu în cazul taxei de timbru).
Taxa este un impozit indirect care se percepe de către organele administraţiei publice sau
de către organele judecătoreşti sub formă de plată.
Delimitarea dintre tarif şi taxă se impune în primul rând datorită destinaţiei lor, (taxele se
datorează bugetului statului în timp ce tariful se încasează de către unităţile prestatoare ca
echivalent al activităţii profitabile a acestora). În al doilea rând, diferenţierea provine din natura
operaţiunilor, tariful fiind specific sectorului terţiar (serviciilor) în timp ce taxa este de natură
fiscală. În al treilea rând, tariful trebuie să ţină cont de criterii de rentabilitate în timp ce taxele nu
urmăresc decât scopuri fiscale.
Pentru înregistrarea în contabilitate a serviciilor, în condiţiile nematerialităţii lor, este
necesară recepţionarea prin metode specifice cum ar fi montarea de contoare, înregistratoare etc.,
asigurarea funcţionării acestora, desemnarea unor persoane cu atribuţii în acest scop care să
confirme, prin semnătură, pe documentele justificative prezentate de prestatori (facturi, procese
verbale de recepţie etc.) efectuarea serviciilor menţionate.

4.3 Forme de evaluare

În funcţie de modul de efectuare în timp a evaluării şi de scopul urmărit se disting două
forme de evaluare: evaluarea curentă şi evaluarea periodică.
5.3.1. Evaluarea curentă
Evaluarea curentă este practicată la înregistrarea operaţiunilor economice în contabilitate
pe tot parcursul desfăşurării activităţii de exploatare, financiare sau excepţionale, inclusiv a celei
de dezvoltare (investiţii). Evaluarea curentă se bazează pe datele înscrise în documentele
justificative primite de la persoanele fizice sau juridice cu care entitatea patrimonială se află în
raporturi permanente sau ocazionale.
Evaluarea curentă produce diferenţierea în funcţie de sursa de provenienţă a bunurilor şi
de natura acestora. De exemplu:
Capitalul social subscris şi vărsat se evaluează şi înregistrează distinct în contabilitate, pe
baza actelor de constituire a societăţii şi a documentelor, justificative privind vărsămintele de
capital.
Mijloacele fixe se evaluează la intrarea în patrimoniu la valoarea de intrare care poate fi:
 costul de achiziţie - la intrarea cu titlu oneros.
 costul de producţie - în cazul construirii sau producerii în proprie.
 valoarea actuală - la intrarea cu titlu gratuit, la inventariere.
Titlurile de participare şi alte titluri imobilizate se evaluează la costul de achiziţie, adică
preţul de cumpărare.
Materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, mărfurile, ambalajele şi alte
bunuri procurate cu titlu oneros se evaluează la costul de achiziţie.
Producţia în curs de execuţie, semifabricatele şi produsele finite, obiectele de inventar,
ambalajele şi alte bunuri produse de unitatea patrimonială se evaluează la costul de producţie.
Animalele şi păsările se evaluează şi înregistrează la costul de achiziţie dacă sunt procurate
cu titlu oneros sau la costul de producţie dacă sunt rezultatul propriei activităţi.

5.3.2. Evaluarea periodică

Evaluarea periodică se efectuează în două momente:
1. la inventarierea elementelor patrimoniale - evaluare de inventar;
2. cu prilejul întocmirii bilanţului contabil - evaluarea bilanţieră.
Cu ocazia inventarierii, evaluarea se face la valoarea actuală numită şi valoare de inventar.
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimată în funcţie de preţul pieţei adică
preţul zilei sau la valoarea de utilitate care reprezintă preţul presupus că îl acceptă un client.
Pentru creanţe şi datorii, valoarea de utilitate se stabileşte în funcţie de valoarea probabilă de
încasat, respectiv de plătit.
La încheierea exerciţiului, elementele patrimoniale se evaluează şi se reflectă în bilanţ la
valoarea de intrare în patrimoniu (valoarea contabilă) pusă de acord cu rezultatele inventarierii şi
cu valoarea de utilitate, aplicând principiul prudenţei.
La anumite perioade, pe baza unor dispoziţii legale, este posibilă reevaluarea elementelor
patrimoniale. În cadrul acestei acţiuni, valorile contabile sunt înlocuite cu valorile actuale,
determinate în funcţie de preţurile pieţei sau cu noile valori de utilitate. În urma reevaluării,
mijloacele economice, creanţele şi obligaţiile unităţii patrimoniale sunt aduse la valori actualizate
care pot fi mai mari sau mai mici decât valorile cu care au fost înregistrate în conturi.

4.4 Reguli de evaluare

La baza evaluării patrimoniale stau o serie de reguli în funcţie de forma de evaluare şi de
momentul efectuării acestea. Având în vedere marea diversitate a elementelor patrimoniale
considerăm necesar să precizăm cum abordăm valoarea în corelare cu mijloacele economice sau
cu resursele economice pentru a putea fi evaluate corect.
Valoarea este expresia în formă bănească a unei mărimi.
În economie, valoarea este măsura de apreciere a unui bun. Această valoare depinde nu
numai de bunul respectiv, ci şi de contextul în care este considerat, de forma sa de manifestare:
 dacă se consideră în timpul utilizării sale, atunci ceea ce se apreciază este utilitatea şi se va
vorbi de valoarea de întrebuinţare sau valoarea de folosinţă;
 se raportează la un schimb, se are în vedere posibilitatea care permite achiziţionarea altor
bunuri şi se va vorbi de valoarea de schimb.
 Dacă valoarea permite acţiunea de evaluare trebuie să ne clarificăm sensul unor sintagme
în care se utilizează noţiunea de valoare cum ar fi: valoare de înlocuire, valoare actuală, valoare
actualizată, valoare adăugată, valoare contabilă, valoare rămasă, valoare curentă, valoare de
estimare, valoare de inventar, valoare de înlocuire, valoare de piaţă, valoare iniţială, valoare
nominală, valoare reală, valoare reziduală.
Valoarea de înlocuire reprezintă preţul care ar trebui plătit pentru înlocuirea unui activ la
un moment dat, respectiv costul pe care întreprinderea îl acceptă pentru a dobândi, la nivelul
preţurilor în vigoare, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evaluării.
Valoarea actuală este o noţiune utilizată în activitatea financiară şi reprezintă valoarea
scontată a unei tranzacţii financiare viitoare.
Valoare contabilă reprezintă valoarea pe care o acordăm activelor sau pasivelor în cadrul
acţiunii de evaluare, folosindu-ne de datele din registrele contabile aparţinând unei entităţi
patrimoniale. Valoarea contabilă reprezintă de fapt valoarea cu care bunurile intră în
patrimoniu, valoare care se stabileşte astfel:
a) pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social, valoarea de intrare, la care se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este valoarea de aport;
b) pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit, valoarea de intrare, la care acestea se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este valoarea justă. Prin valoare justă se înţelege suma
pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie între două părţi aflate în cunoştinţă de
cauză, în cadrul unei tranzacţii, cu preţul determinat obiectiv.
În acest situaţiile de la punctele a) şi b), valoarea de aport şi valoarea justă se substituie costului
de achiziţie.
c) pentru bunurile procurate cu titlu oneros, valoarea de intrare, la care acestea se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este costul de achiziţie;
d) pentru bunurile produse în unitate, valoarea de intrare, la care acestea se evaluează
şi înregistrează în contabilitate, este costul de producţie.
Valoare rămasă este o noţiune utilizată în legătură cu mijloacele economice care îşi
transferă treptat valoarea asupra valorilor nou create şi reprezintă acea parte care nu a fost
amortizată. Se stabileşte ca diferenţă între valoarea iniţială şi uzura determinată a acestora. Prin
intermediul ei se caracterizează starea tehnică a mijloacelor fixe, eficienţa folosirii lor etc.
Valoare de inventar este valoarea la care este evaluat un element patrimonial cu ocazia
inventarierii, utilizată la înregistrarea curentă de la intrare până la scoaterea din funcţiune a
acestuia. Denumită şi valoare actuală sau de utilitate, cuprinde totalitatea cheltuielilor ocazionate
de constituirea, achiziţia, transportul, instalarea şi punerea în funcţiune a mijlocului fix.
Valoare de lichidare - această noţiune o menţionăm deoarece şi întreprinderea în
ansamblul său poate face obiectul evaluării. Valoarea de lichidare este valoarea întreprinderii
înţeleasă ca sumă a valorii elementelor patrimoniului între care nu se poate stabili nici o legătură.
Limita maximă a valorii de lichidare este venitul maxim obţinut în cele mai bune condiţii în
perioada respectivă, prin vânzare. În acelaşi timp, această valoare este limita inferioară a estimării,
sub care proprietarul actual nu poate coborî în timpul negocierii, deoarece sub acest nivel nu este
eficientă vânzarea întreprinderii şi când, poate, va fi mai eficient să se vândă separat, elementele
acestui întreg.
Valoare de piaţă este suma de bani care ar putea fi obţinută pentru un activ, dacă ar fi
vândut pe piaţă la un moment dat.
Valoare nominală este suma înscrisă pe faţa unui titlu financiar chiar dacă cursul real
este diferit. Valoarea nominală se are în vedere la operaţiunile de creditare şi pe piaţa bursieră ca
element de analiză.
Valoare reală. Din punct de vedere bancar reprezintă acea valoare a bunurilor depuse ca
gaj (imobile, materii prime, metale preţioase, acţiuni) care sunt susceptibile a oferi o bună protecţie
împotriva scăderii puterii de cumpărare şi împotriva inflaţiei. Pe piaţa bursieră reprezintă valoarea
potenţială concretizată prin încheierea tranzacţiei.
Valoare reziduală este valoarea la care poate fi valorificat un activ la sfârşitul vieţii sale
economice.

4. 4. 1. Reguli de evaluare curentă

Evaluarea curentă este acţiunea de evaluare a activelor, pasivelor, cheltuielilor şi
veniturilor utilizând una din valorile definite mai sus în funcţie de natura activului, pasivului,
creanţelor, datoriilor, cheltuielilor sau veniturilor.
Evaluarea curentă este legată de două momente:
a. Intrarea în patrimoniu, care poate fi reprezentată de:
al. Intrarea din afara unităţii, când pentru evaluare folosim una din valorile menţionate mai
sus în funcţie de modul de dobândire.
 a2. Intrarea din producţie proprie ca urmare a transformării unor valori materiale în altele.
Evaluarea în acest caz se face la costul de producţie (vezi definiţia).
b. Ieşirea din patrimoniu reprezintă al doilea moment al evaluării curente. Ieşirea trebuie
înţeleasă fie ca trecere dintr-o stare de prezentare (brută) în altă stare de prezentare (prelucrată,
valoare nouă de întrebuinţare) fie ca ieşire propriu-zisă adică livrarea, vânzarea, etc., unor
elemente patrimoniale către alte entităţi conform contractelor sau ca urmare a încheierii vieţii
sociale a mijloacelor economice.
Aspectul cel mai complex îl reprezintă evaluarea „ieşirilor” care presupune trecerea prin
stadiile de prelucrare în producţie proprie. Varietatea materiilor prime şi materialelor consumabile
asociate cu diversitatea surselor de procurare fac deosebit de dificilă evaluarea la ieşirea din
patrimoniu.
Evaluarea bunurilor materiale la ieşirea din patrimoniu se face prin aplicarea metodei
„costului mediu ponderat (CMP)” metoda „primei intrări – primei ieşiri (FIFO)” sau a metodei
„ultimei intrări - primei ieşiri (LIFO)”:
 Costul mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei
ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şia costului
elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată
periodic sau după fiecare recepţie.
 Potrivit metodei „primei intrări - primei ieşiri” (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz, al primei intrări. Pe măsura
epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie, sau de
producţie, după caz, al lotului următor, în ordine cronologică.
 Metoda „ultimei intrări - primei ieşiri” (LIFO) presupune că evaluarea ieşirilor din gestiune se
face la costul de achiziţie (sau de producţie) al ultimei intrări (lotul ultim achiziţionat). Pe
măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de
producţie) al lotului anterior, în ordine cronologică.
c. Evaluarea la preţuri standard (prestabilite). Evaluarea bunurilor materiale de natura
stocurilor (materii prime, mărfuri, produse; ambalaje) se poate face la preţuri standard, adică
stabilite anterior (prestabilite) pe baza preţurilor medii ale bunurilor respective, denumite preţuri
de înregistrare cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ faţă de costul de achiziţie sau
costul de producţie, după caz.
Adoptarea acestei metode de evaluare a intrării şi ieşirii bunurilor în/din patrimoniu
presupune utilizarea obligatorie a două categorii:
· diferenţa de preţ;
· coeficientul de repartizare.
Diferenţele de preţ apar ca diferenţă între preţul standard şi costul de achiziţie sau costul
de producţie, care trebuie repartizat prin intermediul coeficientului atât asupra valorii bunurilor
ieşite cât şi asupra stocurilor.

Soldul iniţial al Diferenţele de preţ aferente intrărilor

Coeficientul diferenţelor de preţ + în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului
de = -------------------------------------------------------------------------------------------x100
repartizare Soldul iniţial al Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preţ de
stocurilor la preţ + înregistrare, cumulat de la începutul anului

4.4.2 Reguli de evaluare periodică

Evaluarea periodică poate fi realizată cu prilejul inventarierii, precum şi la încheierea

exerciţiului, în vederea întocmirii bilanţului. Precizăm că dacă orice încheiere a exerciţiului trebuie
să fie precedată de o inventariere, nu orice inventariere este urmată de un bilanţ.
* Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii se face la valoarea
actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcţie de utilitatea
bunului, starea acestuia şi preţul pieţei.
În cazul creanţelor şi datoriilor, această valoare se stabileşte în funcţie de valoarea lor
probabilă de încasat, respectiv de plată.
* La încheierea exerciţiului, elementele de activ şi pasiv de natura datoriilor se evaluează
şi se reflectă în situaţiile financiare anuale (bilanţ, cont de profit şi pierdere, politici contabile şi
note explicative) la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele
inventarierii.
În acest scop, valoarea de intrare sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza
inventarierii, astfel:
* pen
tru elementele de activ, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea de
intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se la valoarea lor de
intrare. Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă netă a
elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în
cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă, sau se constituie un provizion
pentru depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de
asemenea, la valoarea lor de intrare.
Prin valoare contabilă netă se înţelege valoarea de intrare, mai puţin amortizarea şi
provizioanele pentru depreciere cumulate.
* pentru
elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenţele constatate în minus între valoarea de
inventar şi valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se
la valoarea lor de intrare. Diferenţele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere şi
valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate prin
constituirea unui provizion, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de
intrare.
La fiecare dată a bilanţului:
* elementele
monetare exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele şi
depozitele bancare, creanţele şi datoriile în valută) trebuie raportate utilizând cursul de schimb de
la data încheierii exerciţiului. Diferenţele de curs valutar, favorabile şi nefavorabile, între cursul de
la data înregistrării creanţelor şi datoriilor în valută sau faţă de cursul la care au fost raportate în
situaţiile financiare anterioare şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului, se
înregistrează la venituri sau la cheltuieli, după caz;
* elementele
nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri)
trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzacţiei; şi
* elementele
nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justă (imobilizări, stocuri)
trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent în momentul determinării valorii respective.
Prin elemente monetare se înţeleg disponibilităţile băneşti, precum şi activele/datoriile de primit/
de plătit/ în sume fixe sau determinabile.

CAPITOLUL 5 INVENTARIEREA PATRIMONIULUI

5.1 Noţiunea de inventariere şi necesitatea ei

Inventarierea este un procedeu comun disciplinelor economice, fiecare dintre acestea

atribuindu-i o anumită importanţă, rol şi necesitate în funcţie de specific.
În contabilitate, inventarierea este procedeul de stabilire a situaţiei faptice, reale a
patrimoniului unei societăţi comerciale, respectiv a existenţei şi stării mijloacelor economice, a
creanţelor şi datoriilor, inclusiv a bunurilor aparţinând altor persoane fizice sau juridice, aflate
temporar în posesia societăţii.
Potrivit Legii contabilităţii, societăţile comerciale au obligaţia să efectueze inventarierea
generală a patrimoniului în următoarele momente:
 la începerea activităţii;
 cel puţin o dată pe an pe parcursul funcţionării sale (de regulă la 31 decembrie, pentru
a certifica realitatea datelor înscrise în bilanţ cu situaţia faptică);
 în cazul fuzionării sau încetării activităţii;
 în alte situaţii prevăzute de lege.
Inventarierea „activează” funcţia celui de-al treilea registrul de contabilitate, respectiv
Registrul Inventar, pe care Legea contabilităţii îl nominalizează cu caracter obligatoriu între
registrele contabile.
Inventarierea presupune o serie de operaţiuni interdependente prin care se stabileşte
mărimea mijloacelor şi a resuselor economice, ca urmare a numărării, măsurării, cântăririi,
evaluării etc.
Necesitatea inventarierii este impusă de existenţa unor factori care conduc la deprecieri de
natură fizică sau valorică a elementelor patrimoniale, oricât de bine ar fi gestionate acestea
(minusuri cantitative determinate de evaporare, uscare, oxidare etc., deprecierea calitativă
datorată expirării termenului de valabilitate sau depozitării în condiţii necorespunzătoare,
minusuri în gestiune datorate furtului, gospodăririi defectuoase etc., plusuri sau minusuri în
gestiune ca urmare a unor situaţii incerte în momentul constatării lor, distrugerea unor bunuri
materiale provocate de calamităţi etc.).
Trebuie menţionat că, inventarierea patrimoniului presupune determinarea existenţei reale
nu numai a bunurilor fizice (active imobilizate, stocuri, valori băneşti) care pot fi numărate,
cântărite etc., ci şi a creanţelor, datoriilor (prin confirmări din partea terţilor) şi a capitalurilor
proprii aparţinând societăţii comerciale.

5.2 Funcţiile inventarierii

Ca procedeu al contabilităţii, inventarierea îndeplineşte o serie de funcţii, dintre care cele
mai importante sunt:
1. Funcţia de control şi verificare a concordanţei dintre informaţiile furnizate de
contabilitate şi realitatea economică vizează în primul rând concordanţa dintre datele scriptice
şi realitate.
Prin compararea situaţiei faptice cu datele înregistrate în contabilitate se stabilesc plusurile
şi minusurile de inventar şi se iau măsuri de aducere a situaţiei scriptice la valorile constatate
faptic. Astfel, pot exista bunuri în patrimoniu pe care le constată, dar ele nu au fost înregistrate în
constabilitate (plusurile). De asemenea, se constată există bunuri inutilizabile, creanţe vechi şi
neîncasate, lipsuri de bunuri datorate sau nu gestionarilor, datorii neachitate etc. şi se iau măsuri
de corectare a valorilor din contabilitate, de preîntâmpinare sau limitare a pagubelor, pentru
creşterea vitezei de rotaţie a stocurilor, a încasărilor clienţilor şi plăţii datoriilor, sporirea eficienţei
economice etc.
2. Funcţia de stabilire a situaţiei nete şi a rezultatului exerciţiului.
Inventarierea este punctul de pornire şi de închidere al oricărui exerciţiu. Pe baza
inventarierii se deschid şi se închid conturile, la începutul şi la sfârşitul execiţiului şi se
definitivează bilanţul contabil. Prin inventariere se confirmă realitatea activelor patrimoniale şi a
datoriilor, asigurându-se în acest fel premisele determinării corecte a situaţiei nete.
Înregistrările contabile care au loc ca urmare a constatării plusurilor sau minusurilor
patrimoniale afectează veniturile şi cheltuielile şi, implicit, rezultatul brut şi net al exerciţiului
financiar.
3. Funcţia de calcul şi evidenţă a stocurilor, consumurilor şi vânzărilor se manifestă
în legătură cu evidenţa şi gestionarea stocurilor. Potrivit Legii contabilităţii unităţile patrimoniale
mici şi mijlocii pot folosi varianta inventarului intermitent al stocurilor. În această variantă, se
înregistrează în conturile de stocuri numai soldurile iniţiale şi finale ale elementelor patrimoniale
respective. În cazul materiilor prime, materialelor consumabile mărfurilor etc. orice intrare în
patrimoniu afectează direct cheltuiala adecvată şi nu structura patrimonială ca atare. Prin intermediul
inventarierii, la sfârşitul fiecărei luni se stabilesc soldurile finale, rămase neconsumate, care se scad
din cheltuieli. Aceste valori sunt consemnate temporar în contabilitate drept stocuri. În prima zi a
lunii următoare are loc operaţiunea de reincludere în cheltuieli a stocurilor aferente ultimei zile din
luna precedentă. În acest mod, inventarierea îndeplineşte funcţia de stabilire a valorilor ieşite din
gestiune (consumuri, vânzări), potrivit relaţiei:
Ieşiri din Stocul iniţial Intrările în cursul
patrimoniu = (existent la + perioadei (prin - Stoc final
(consumuri, sfârşitul lunii aprovizionări sau inventariat
vânzări) precedente) producţie proprie)

Deci, în condiţiile utilizării metodei inventarului intermitent, inventarierea lunară a

stocurilor de materii prime şi materiale consumabile stă la baza determinării cheltuielilor
materiale, iar inventarierea produselor finite stă la baza determinării veniturilor din producţia
stocată.

5.3 Clasificarea inventarierilor

Inventarierile se clasifică după o serie de criterii:
1. după gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale în operaţiunea de
inventariere, deosebim:
 inventarieri generale, care cuprind toate elementele patrimoniale ale întreprinderii
(active, creanţe, datorii, capitaluri proprii), cum ar fi inventarierea anuală realizată înaintea
întocmirii bilanţului;
  inventarieri parţiale, care se efectuează numai pentru anumite structuri patrimoniale
(gestiuni de mărfuri, produse finite, materii prime, valorile din casieria unităţii) şi au un caracter
ocazional, impus de situaţii neprevăzute. De exemplu: schimbarea unui casierului unităţii va
necesita predarea-primirea pe bază de inventar a valorilor băneşti şi asimilate acestora existente în
momentul respectiv în casierie.
2. după momentul în care se efectuează, pot fi:
 inventarieri periodice, care se efectuează conform unei planificări proprii societăţii
comerciale. Frecvenţa acestor inventarieri se stabileşte în funcţie de caracterul şi particularităţile
activităţii economice. Astfel, gestiunile de mijloace băneşti se controlează prin iventarieri lunare,
mărfurile comercializate în magazinele cu amănuntul se inventariază de trei sau patru ori pe an,
activele imobilizate se inventariază anual.
 inventarieri anuale, care sunt obligatoriu de efectuat înainte de închiderea conturilor
şi întocmirea bilanţului. Inventarierile anuale sunt lucrări complexe care necesită un volum mare
de muncă, ele neputându-se efectua simultan asupra tuturor gestiunilor sau elementelor
patrimoniale din cadrul societăţii comerciale. Cu ocazia închiderii conturilor anuale se va ţine
seama de valorile stabilite la ultima inventariere şi se vor actualiza aceste valori intrările şi ieşirile
care au afectat elementele respective până la sfârşitul anului.
3. după factorii care o generează, se deosebesc:
 inventarieri ordinare sunt cele care au un caracter reglementat, normal sau
planificat;
 inventarieri extraordinare sunt cele generate de situaţii de excepţie, de regulă,
imprevizibile. Se includ aici inventarieri efectuate la cererea organelor de control, cu ocazia
modificărilor de preţuri, la predarea-primirea unei gestiuni etc. Se consideră că aceste inventare
sunt eficiente datorită caracterului lor inopinat.
4. după modalitatea de efectuare, pot fi:
 inventarieri totale, care se extind asupra tuturor sortimentelor ce formează un
element patrimonial (sortimente de produse finite, sortimente de mărfuri) sau asupra tuturor
bunurilor dintr-o gestiune, indiferent de natura lor (obiecte de inventar, mărfuri);
 inventarieri prin sondaj, care vizează numai anumite sortimente sau numai unele
bunuri dintr-o gestiune. Dacă la inventarierile prin sondaj se constată nereguli semnificative,
acestea se transformă în inventarieri totale.

5.4 Etapele inventarierii

Inventarierea se derulează în mai multe etape:
1. pregătirea inventarierii este o etapă premergătoare inventarierii propriu-zise, dar
de care depinde eficienţa lucrărilor ulterioare. În cadrul acestei etape, se adoptă o serie de măsuri
organizatorice şi se execută unele lucrări contabile.
Între măsurile cu caracter organizatoric se pot menţiona:
constituirea comisiei centrale de inventariere şi a subcomisiilor, în funcţie de volumul
operaţiunilor de executat;
sigilarea căilor de acces la gestiuni cu excepţia locului în care se începe inventarierea;
sistarea operaţiunilor de intrare-ieşire a bunurilor din gestiune;
identificarea locurilor în care sunt depozitate bunurile ce urmează a fi inventariate;
gruparea sau sortarea bnurilor ce urmează a fi inventariate pe sortimente sau categorii
de preţuri;
completarea de către gestionar a unei declaraţii scrise din care să rezulte dacă are
cunoştinţă de existenţa în gestiune a unor bunuri nerecepţionate sau care nu aparţin gestiunii,
dacă deţine documente de predare-primire a bunurilor care nu au fost consemnate în evidenţa
operativă a gestiunii sau care nu au fost predate serviciului de contabilitate, dacă a primit sau a
predat bunuri fără a întocmi documentele specifice şi dacă are cunoştinţă despre existenţa unor
plusuri sau minusuri în gestiune.
verificarea exactităţii aparatelor de măsură şi control.
Dintre măsurile de natură contabilă se pot menţiona:
înregistrarea la zi a tuturor operaţiunilor în contabilitatea analitică şi sintetică, inclusiv
în evidenţa operativă a gestiunii (fişe de magazie, rapoarte de gestiune etc.);
confruntarea informaţiilor conţinute în contabilitate cu cele din evidenţa operativă;
întocmirea şi corelarea balanţelor de verificare analitice cu cele sintetice;
sistarea operaţiunilor de înscriere în evidenţa operativă a gestiunilor inventariate, prin
vizarea şi ridicarea acestora (rapoarte de gestiune, fişe de magazie sau role în cazul caselor de
marcat electronice). Astfel, se evită posibilitatea unor „mişcări scriptice” la gestiunile respective
după începerea operaţiunii de inventariere.
 2. constatarea şi descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii
reprezintă, de fapt, inventarierea propriu-zisă, care se face la locrile de depozitare a bunurilor
respective, constatările trecându-se în listele de inventariere.
Constatarea existenţei faptice are loc prin:
observarea directă – numărare, cântărire, măsurare, cubare sau alte operaţii tehnice –
pentru bunurile corporale (materiale);
pe bază de registre sau alte documente justificative (extrase de cont) pentru bunurile
necorporale de genul creanţelor şi datoriilor.
Listele de inventariere se întocmesc separat pe locuri de depozitare, pe categorii de
bunuri şi de persoane responsabile de integritatea lor. De asemenea, se întocmesc liste separate
pentru: bunurile care au fost găsite în cadrul acesteia, bunurile necorespunzătoare calitativ,
bunurile fără mişcare sau cu mişcare lentă, creanţe şi datorii incerte sau în litigii.
Bunurile inventariate se înscriu în listele de inventar cu precizarea denumirii, codului,
unităţii de măsură, indicilor calitativi, preţului unitar de evidenţă şi se completează citeţ, fără
ştersături sau intercalări de rânduri. Spaţiile libere se barează, iar eventualele corecturi se certifică
de către persoanele care urmează a semna aceste liste.
Bunurile aflate în ambalaje originale se despachetează şi se verifică prin sondaj. Stivele formate
din lăzi, saci, cutii, containere se desfac şi se verifică separat. Bunurile de volum mare, cum ar fi
silozurile de cereale, rezervoarele de benzină sau de vin se inventariază pe bază de calcule tehnice
şi pe baza analizelor de laborator.
Structura unei liste de inventariere şi a Registrului inventar sunt redate în cele ce
urmează:
Gestiunea Lista de inventariere a valorilor materiale
__________ întocmită la data ______________

Nr. Denui Cod UM CANTITĂŢI Valori Valoa Valoa Diferenţe din

crt rea rea rea de evaluare
. valoril Stocuri Diferenţe Preţ Diferenţe conta invent Valoa Cauza
or unita bilă ar rea
mater r
iale
Fap Scri Plu Min Plu Min
tice ptice s us s us
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14
1 Sorti bc 100 100 - - 80 - - 8.000 8.000 - -
ment
cal.I
2 Sorti buc 78 79 - 1 69 - 69 5.451 5.382 69 depre
ment ciere
cal.a
II-a
3 Sorti buc 80 80 - - 60 - - 4.800 4.800 - -
ment
cal.a
III-a
4 Sorti buc 55 50 5 - 40 200 - 2.000 2.200 200 Plus
ment neînre
cal.inf gistrat
er.
Total 200 69 20.25 20.38 269
1 2

Unitatea__________
REGISTRUL INVENTAR
întocmit la data de _____________

Diferente de evaluare (de

Nr. Recapitulaţia Valoarea contabilă Valoarea de înregistrare)
crt. elementelor inventar Valoare Cauza
inventariate diferenţelor
0 1 2 3 4 5

1. Construcţii 567.000 560.000 7.000 depreciere

2. Mijloace de 332.000 325.000 7.000 depreciere

transport
3 Stocuri:
- combustibili 45.000 44.500 500 evaporare
- piese de schimb 32.890 32.890 - -
- mărfuri 57.340 58.000 660.000 neînregistrare
4 Creanţe
 - clienţi 76.000 72.000 4.000 depreciere
- debitori diverşi 43.700 43.700 - -
5 Datorii
- furnizori 122.000 120.000 2.000 depreciere
- credite bancare 200.000 200.000 - -
termen scurt
- impozit pe salarii 4.000 4.000 - -
- impozit pe profit 5.000 5.000 - -
6 ..........
..........

Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, evaluarea elementelor

patrimoniale inventariate se face astfel:
 imobilizările şi stocurile la valoarea actuală, numită valoare de inventar;
 bunurile depreciate se evaluează la valoarea de utilitate, funcţie de starea
bunului, utilitatea acestuia şi preţul pieţei;
 creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea nominală;
 creanţele şi datoriile incerte sau în litigiu se evaluează la valoarea de
utilitate, corelată cu valoarea probabilă de încasat sau de plată;
 disponibilităţile, creanţele şi datoriile în devize se evaluează la cursul de
schimb al ultimei zile a exerciţiului;
 titlurile imobilizate se evaluează la valoarea de utilitate faţă de unitatea
patrimonială, iar cele de plasament la cursul mediu al ultimei luni a eerciţiului.
Potrivit principiului prudenţei, în contabilitatea curentă, elementele patrimoniale îşi
menţin neschimbată valoarea de intrare în patrimoniu. Cu ocazia închiderii exerciţiului, valoarea
de intrare (Vi) sau valoarea contabilă se compară cu valoarea de utilitate (Vu) stabilită pe baza
inventarului. Pot rezulta următoarele situaţii:

Pentru elementele de activ:

 Vu < Vi, diferenţa constatată minus la inventariere se înregistreză pe seama
provizioanelor sau amortizărilor, activele figurând în continuare la nivelul valorii de intrare;
 Vu ≥ Vi, diferenţa constatată în plus la inventriere nu se înregistrează în
contabilitate, activele rămânând în continuare la nivelul valorii de intrare.
Pentru elementele de pasiv:
 Vu ≤ Vi, diferenţa contatată în minus la inventariere nu se înregistrează în
contabilitate, elementele respective continuând să figureze la valoarea de intrare;
 Vu > Vi, diferenţa constatată în plus la inventariere se înregistrează în
contabilitate prin constituirea unui provizion, elementele respective continuând să figureze la
valoarea lor de intrare.
Rezultatele inventarierii se consemnează în procesul verbal de inventariere, care
cuprinde: perioada şi gestiunile inventariate, persoanele care au participat la inventariere,
plusurile sau minusurile constatate, bunurile depreciate şi datoriile şi creanţele incerte sau în
litigiu. Pe baza acestor constatări se fac propuneri de compensare a plusurilor cu minusurile de
inventar, pentru constituirea şi regularizarea provizioanelor, pentru scăderea din contabilitate a
unor pagube sau pentru imputarea lor.
3. stabilirea şi înregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate la
inventariere reprezintă etapa finală a procesului de inventariere.
Propunerile formulate de către comisiile de inventariere prin procesul verbal de
inventariere, după ce sunt aprobate, servesc compartimentului contabilitate pentru punerea de
acord a datelor din contabilitate cu realitatea constatată şi consemnată în listele de inventar.
Procesul verbal devine astfel document justificativ pentru regularizările necesare contabilităţii.
Plusurile şi minusurile constatate la sortimentele care pot fi uşor confundate între ele, datorită
aspectului fizic, se pot compensa, dacă privesc aceeaşi gestiune şi aceeaşi perioadă de timp.
Tratamentul contabil al unor operaţiuni reprezentative privind plusurile şi minusurile
constatate cu ocazia inventarierii:
 Plusurile de inventar
1. Plusul constatat la activele imobilizate se înregistrează ca o intrare de active şi ca o
creştere de capitaluri proprii reflectate în contul 131 „Subvenţii pentru investiţii”:

% = 131 ”Subvenţii pentru Valoarea de

205 ”Concesiuni, brevete, investiţii” utilitate
livenţe”
207 ”Fondul comercial”
208 ”Alte imobilizări
necorporale”
211 „Terenuri”
 212 „Construcţii”
213 „Instalaţii tehnice,
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”
214 „Mobilier, aparatură
birotică”
231 „Imobilizări corporale în
curs”
233 „Imobilizări necorporale
în curs”

2. Plusul de materii prime se înregistrează ca o intrare în conturile de stoc şi ca o reducere

a cheltuielilor aferente:
301 „Materii prime” = 601 „Cheltuieli cu materiile Valoarea
prime” actuală

Notă: pentru a nu afecta rulajul contului 601 „Cheltuieli cu materiile prime” înregistrarea de mai
sus se poate face în roşu în debitul contului de cheltuieli şi în creditul contului de stoc:

601 „Cheltuieli cu materiile = 301 „Materii prime” Valoarea

prime” actuală

3. Plusul de combustibili:
3022 „Combustibili” = 6022 „Cheltuieli privind Valoarea
combustibilul” actuală

4. Plusul constatat la piesele de schimb:

3024 „Piese de schimb” = 6024 „Cheltuieli privind Valoarea

piesele de schimb” actuală

5. Plusul contatat la obiectele de inventar:

303 „Materiale de natura = 603 „Cheltuieli privind Valoarea

obiectelor de inventar” obiectele de inventar” actuală

6. Plusul de inventar la semifabricate, produse finite, produse reziduale şi produse în

curs de execuţie:

% = 711 „Variaţia stocurilor Valoarea

341 „Semifabricate” actuală
345 „Produse finite”
346„Produse reziduale”
331 „Produse în curs de
execuţie”

7. Plusul de mărfuri înregistrat la cost de achiziţie:

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind Valoarea
mărfurile” actuală

8. Plusul de mărfuri înregistrat la cost de achiziţie plus adaosul comercial aferent:

371 „Mărfuri” = % Valoarea
607 „Cheltuieli privind actuală
mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la
mărfuri”

9. Plusul de mărfuri înregistrat la preţ de vânzare cu amănuntul:

371 „Mărfuri” = % Valoarea
607 „Cheltuieli privind actuală
mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”

10. Plusul de amblaje:

381 „Ambalaje” = 608 „Cheltuieli privind Valoarea
ambalajele actuală
 11. Plusul de inventar contatat la elementele de trezorerie: investiţii financiare pe
termen scurt, valori de încasat, conturi la bănci etc.:

% = 668 ”Alte cheltuieli Valoarea

502 „Acţiuni proprii” fnanciare” nominală
503 „Acţiuni”
505 „Obligaţiuni emise şi
răscumpărate”
506 „Obligaţiuni”
511 „Valori de încasat”
512 „Conturi curente la
bănci”

12. Plusul de inventar constatat în casieria firmei:

5311 „Casa în lei” = 7588 „Alte venituri din Valoarea
exploatare” nominală

 Minusurile de inventar se înregistrează ca o ieşire din patrimoniu a elementelor

respective de activ, prin creditarea conturilor corespunzătoare:
1. Minus constatat la activele imobilizate amortizate integral:
280 = Grupa 20 Valoarea de
Pentru imobilizările intrare
necorporale

281 = Grupa 21 Valoarea de

Pentru imobilizările corporale intrare

2. Minus constatat la activele imobilizate amortizate parţial:

% = Grupa 20 Valoarea de
280 intrare
Pentru imobilizările
necorporale Valoarea
6583 neamortizată
„Cheltuieli privind activele”

% = Grupa 21 Valoarea de
281 Pentru imobilizările intrare
corporale
6583 Valoarea
„Cheltuieli privind activele” neamortizată

3. Dacă lipsa în gestiune este imputabilă, aceasta va fi pusă în sarcina persoanei

vinovate (debitor), astfel:

- dacă debitorul este angajatul firmei:

4282 „Alte creanţe în = % Valoarea de

legătură cu personalul” 7583 „Venituri din vânzarea imputaţie
activelor şi
alte operaţii de capital”
4427 „TVA colectată”

- dacă debitorul nu este angajatul firmei:

461 ”Debitori diverşi” = % Valoarea de

7583 „Venituri din vânzarea imputaţie
activelor şi
alte operaţii de capital”
4427 „TVA colectată”

4. Minusul constatat la materii prime:

601 „Cheltuieli cu materiile = 301 „Materii prime” Valoarea

prime” actuală

5. Minusul constatat la materiale consumabile:

602 „Cheltuieli cu materiale = 302 „Materiale consumabile” Valoarea
consumabile” actuală
 6. Minus de obiecte de inventar:

603 „Cheltuieli cu materiale = 303 „Materiale de natura Valoarea

de natura obiectelor de inv.” obiectelor actuală
de inventar”

7. Minus de măruri cu adaos şi TVA aferent:

% = 371 „Mărfuri” Valoarea
607 „Cheltuieli privind actuală
mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428„TVA neexigibilă”

8. Minusul de ambalaje:

608 „Cheltuieli privind = 308 „Ambalaje” Valoarea

ambalajele” actuală

9. Minus neimputabil de materii prime şi materiale consumabile încadrate în piederi

normale pe timpul depozitării, manupulării:

6588 „Alte cheltuieli de = % Valoarea de

exploatare” 301 „Materii prime” intrare
302 „Materiale consumabile”

10. Minusul constatat la semifabricate, produse şi producţie în curs:

711 „Variaţia stocurilor”
= % Valoarea
341 „Semifabricate” actuală
345 „Produse finite”
346 „Produse reziduale”
331 „Produse în curs de
execuţie”

11. Dacă stocurile sunt distruse de calamităţi se poate înregistra direct:

671 „Cheltuieli privind = %
calamităţile şi alte
evenimente extraordinare”
Valoarea
301 „Materii prime” contabilă
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale obiecte de
inventar”
331 „Produse în curs de
execuţie”
341 „Semifabricate”
345 „Produse finite”
346 „Produse reziduale”
361 „Animale şi păsări”
371 „Mărfuri”
381 „Ambalaje”

12. Minusurile de trezorerie se pot înregistra iniţial pe cheltuieli, urmând ulterior

tratamentul adecvat (imputare sau consemnare ca pierdere).

13. Minusul de materii prime şi materiale consumabile din cauze neclare:

473 „Decontări din = % Valoarea
operaţiuni în curs de 301 „Materii prime” actuală
clarificare” 302 „Materiale consumabile”

14. Soluţionarea ulterioară a cauzelor care au determinat minusul de inventar, încadrate în

pierderi normale sau provocate de calamităţi:
6588 „Alte cheltuieli de = 473 „Decontări din Valoarea
exploatare” operaţiuni în curs de actuală
clarificare”

671 „Cheltuieli privind = 473 „Decontări din Valoarea

calamităţile şi alte operaţiuni în curs de actuală
evenimente extraordinare” clarificare”

15. Imputarea unui minus de inventar de stocuri gestionarului (angajat la societăţii

comerciale):
4282 „Alte creanţe în = % Valoarea de
 legătură cu personalul” 7588 „Ate venituri din imputaţie
exploatare”
4427 „TVA colectată”

16. Imputarea unui minus de inventar de stocuri în situaţia în care vinovatul nu este angajatul
societăţii:
461 „Debitori diverşi” = % Valoarea de
7588 „Ate venituri din imputaţie
exploatare”
4427 „TVA colectată”

17. Înregistrarea TVA aferentă bunurilor constatate lispă, depreciate calitativ, peste
normele legale neimputabile, cu excepţia deprecierilor sau distugerilor provocate de calamităţi:

635 „Alte cheltuieli cu = 4427 „TVA colectată”

impozite şi taxe”

18. Dacă se constată că un client este în întârziere cu achitarea datoriei se face înregistrarea:
4118 „Clienţi incerţi sau în = 4111 „Clienţi” Valoarea
litigiu” contabilă

19. Dacă în urma hotărârii în instanţă se recunoaşte pierderea creanţi, se generează articolul:
654 „Pierderi din creanţe şi = 4118 „Clienţi incerţi sau în Valoarea
debitori diverşi” litigiu” contabilă

20. Înregistrarea ieşirii din evidenţă a unui debitor devenit insolvabil:

6588 „Alte cheltuieli de = 461 „Debitori diverşi” Valoarea

exploatare” contabilă

În concluzie, inventarierea reprezintă un ansamblu de operaţiuni care au ca scop

redarea imaginii fidele a patrimoniului. După parcurgerea tuturor etapelor de lucru, datele
sctiptice ale contabilităţii sunt puse de acord cu cele constatate faptic.

CAPITOLUL 6 LUCRĂRILE CONTABILE PERIODICE DE SINTEZĂ PRIVIND

ÎNCHIDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR

6.1 Necesitatea şi rolul lucrărilor periodice de sinteză

Imaginea fidelă asupra poziţiei financiare şi performanţei activităţii unei societăţi
comerciale reprezintă obiectivul fundamental al contabilităţii. O sinteză asupra elementelor
constitutive ale activităţii acesteia trebuie comunicată utilizatorilor care au nevoie şi au dreptul la
aceasta – acţionari/asociaţi, manageri, investitori actuali şi potenţiali, salariaţi, băncile şi alte
instituţii de credit, statul, furnizorii şi clienţii etc.
Această situaţie se realizează prin întocmirea unor documente financiare ce prezintă într-o
manieră sintetică, fidelă, clară şi completă, ansamblul aspectelor economico-financiare ale
întreprinderii.
Documentele de sinteză pun în evidenţă, cu ajutorul unor indicatori sintetici, sub forma
recapitulaţiilor şi centralizărilor, totalitatea aspectelor care pot conduce la formularea unei judecăţi
asupra patrimoniului, situaţiei financiare şi rezultatelor întreprinderii.
Aceste documente au purtat în timp diferite denumiri: dare de seamă, calcule periodice de
sinteză, documente de sinteză şi raportare financiar-contabilă, conturi anuale, situaţii financiare.
Conform reglemetărilor româneşti documentele oficiale de prezentare a situaţiei economico-
financiare sunt situaţiile financiare anuale, care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei
financiare, performanţei financiare, fluxurilor de trezorerie şi a celorlalte informaţii referitoare la
activitatea desfăşurată.
Denumirea de „situaţii financiare” este utilizată atât în Standardele Internaţionale de
Contabilitate, cât şi de către normalizatorii români. În Directiva a IV-a a C.E.E. este folosită
expresia de conturi anuale, în care se includ bilanţul, contul de profit şi pierdere şi notele
explicative. Tot în cadrul situaţiilor financiare se înscriu înscriu şi „Raportările semestriale ale
agenţilor economici” care sunt reglementate prin normele metodologice ale Ministrului de Finanţe.
 Utilitatea informaţiilor conţinute în situaţiile financiare depinde patru caracteristici
calitative:
1. inteligibilitatea, adică informaţiile trebuie să fie înţelese uşor de către utilizatori
care dispun de cunoştinţe suficiente privind desfăşurarea afacerilor, precum şi de noţiuni de
contabilitate.
2. relevanţa exprimă însuşirea informaţiei contabile de a influenţa esenţial procesul
de elaborare a deciziilor. Informaţia este relevantă atunci când ajută utilizatorii să evalueze corect
evenimentele trecute, prezente sau viitoare, corectând sau confirmând evaluările lor viitoare.
3. credibilitatea, adică informaţia contabilă este neutră, prudentă, integrală, nu
conţine erori semnificative, nu este părtinitoare şi oferă suficiente elemente de certitudine în
elaborarea deciziilor de către utilizatori. Pentru a fi credibilă, orice informaţie contabilă trebuie să
aibă în vedere:
- reprezentarea fidelă a rezultatelor şi poziţiei financiare a firmei;
- reflectarea substanţei economice a evenimentelor şi tranzacţiilor şi nu doar a formei lor
juridice;
- prelevanţa economicului asupra juridicului.
4. comparabilitatea, adică informaţiile contabile pot fi comparate în timp şi spaţiu,
respectiv pot fi raportate la alte valori de referinţă.

6.2 Pregătirea lucrărilor periodice de sinteză

Întocmirea situaţiilor financiare reprezintă un amplu proces care se concretizează într-un
şir de lucrări, unele dintre ele având caracter pregătitor (preliminar), iar altele reprezintând
întocmirea proriu-zisă.
Lucrările pregătitoare au rolul de a verifica, de a efectua înregistrări de sfârşit de exerciţiu
financiar şi de a centraliza datele, asigurând reflectarea cât mai fidelă a situaţiei economico-
financiare a firmei. Ele sunt efectuate de către personalul anajat, cu calificare în domeniu sau de
către conducătorul compartimentului financiar-contabil.
În cadrul acestor lucrări pregătitoare se cuprind:
1. verificarea înregistrării corecte a operaţiunilor economice în conturi urmăreşte
dacă s-au întocmit documentele justificative pentru toate operaţiunile economice ale exerciţiului
financiar avut în vedere şi dacă aceste documente au fost înregistrate în totalitate în evidenţa
contabilă. Această verificare este pe de o parte formală şi se realiează parcurgând sumar situaţia
conturilor sintetice şi analitice, mai ales a soldurilor iniţiale şi a rulajelor lor, iar pe de altă parte
de fond, verificându-se legalitatea şi sinceritatea datelor înregistrate în conturi. Această din urmă
verificare este mai profundă şi vizează calitatea datelor contabile.
2. verificarea concordanţei dintre contabilitate şi evidenţa operativă şi dintre
contabilitatea sintetică şi cea analitică are în vedere că pentru unele elemente patrimoniale se
conduce şi o evidenţă operativă, fiind astfel necesar să se asigure o deplină concordanţă între
aceasta şi contabilitatea analitică sau sintetică în vederea elaborării situaţiilor financiare.
Se pot depista astfel erori în conducerea evidenţei operative, a evidenţei analitice sau
sintetice ori concomitent în evidenţa operativă şi contabilitate. În această situaţie verificările se
succed în ordinea inversă a operaţiilor de înregistrare.
Verificarea concordanţei dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică urmează verificării
dintre evidenţa operativă şi contabilitatea analitică şi are ca scop asigurarea unor informaţii
contabile exacte în cadrul conturilor sintetice. Se urmăreşte concordanţa dintre totalul rulajelor a
conturilor sintetice şi conturilor analitice corespunzătoare.
În acest scop se pot folosi mai multe metode: întocmirea de balanţe analitice pentru acele
conturi sintetice care se dezvoltă în analitic sau folosirea în cazul formei de înregistrare contabilă
„pe jurnale”, a jurnalelor auxiliare care au coloane distincte pentru conturi analitice, ale căror
sume totalizate se confruntă cu sumele conturilor sintetice.
3. întocmirea balanţei de verificare primară
Prin intermediul balanţei se realizează centralizarea şi controlul sumelor înregistrate în
conturi. Se pot descoperi astfel eventuale erori care au dus la dezechilibrul valoric al coloanelor
balanţei şi implicit în debitul sau creditul conturilor. În această balanţă preliminară figurează cu
sold atât conturile din clasa cheltuielilor, cât şi a veniturilor, întrucât rezultatul brut al exercitiului
nu este încă stabilit.
4. inventarierea generală a patrimoniului, înaintea întocmirii situaţiilor financiare, se
efectuează deoarece datele cuprinse în balanţă nu sunt în întotdeauna în concordanţă cu ceea este
şi în realitate. De regulă, între datele balanţei şi situaţia faptică apar diferenţe sau nepotriviri.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor înscrise în listele de inventariere cu
cele din contabilitate, respectiv evidenţa tehnic-operativă. Pentru elementele patrimoniale la care
se constată deprecieri se întocmesc liste separate şi, în contabilitate, se înregistrează un provizion
în cazul deprecierilor reversibile sau o amortizare suplimentară în situaţia deprecierilor
ireversibile.
5. contabilizarea operaţiunilor de regularizare se referă la înregistrarea diferentelor
constatate cu ocazia inventarierii. În acest scop, în Registrul-Jurnal vor fi redactate operaţiuni
referitoare la plusuri şi minusuri de inventar.
6. determinarea rezultatului contabil presupune închiderea conturilor de venituri şi de
cheltuieli ale perioadei curente, conţinute în structura claselor 6 şi 7, prin intermediul contului
121 „Profit şi pierdere”. Astfel se determină rezultatul contabil sau profitul contabil ca diferenţă
între creditul şi debitul contului 121. Dacă diferenţa este pozitivă, firma a obţinut profit, iar dacă
este negativă s-au obţinut pierderi. Profitul contabil este considerat în cadrul Standardelor
Internaţionale de Contabilitate ca fiind „profitul net sau pierderea aferentă unei perioade înainte de
scăderea cheltuielilor cu impozitul”.
7. determinarea profitului impozabil şi a impozitului pe profit
Profitul impozabil se determină adăugând sau diminuând din profitul contabil, determinat
anterior, o serie de elemente şi anume: cheltuielile nedeductibile (cheltuieli cu impozitul pe profit,
cheltuieli cu amenzi, despăgubiri, penalităţi, cheltuieli cu sponsorizări, diurne peste limita
prevăzută de lege, alte cheltuieli nedeductibile fiscal), deducerile fiscale (rezerva legală, dividende
primite, venituri rezultate din anularea provizioanelor etc.) şi pierderile înregistrate în exerciţiile
precedente şi reportate în exerciţiul curent, care trebuie acoperite, după formula:
Pi = Pc + Chn – Df – Pfr, unde:
Pi – Profit impozabil sau pierdere fiscală
Pc – Profit contabil
Chn – cheltuieli nedeductibile fiscal
Df – deduceri fiscale
Pfr – pierderi din exerciţiile precedente reportate
O dată determinat profitul impozabil se poate calcula şi impozitul pe profit prin aplicarea
cotei de 16% asupra profitului impozabil., cu unele excepţii: 6% pentru profitul provenit din export
realizat din activitate proprie sau prin activitate de comision şi 80% pentru veniturile rămase după
scăderea cheltuielilor deductibile şi a fondului de rezervă, în cazul Băncii Naţionale.
După determinarea impozitului pe profit se vor redacta următoarele articole:

691 „Cheltuieli cu = 441 „Impozitul

impozitul pe profit” pe profit”
121 „Profit şi pierdere” = 691 „Cheltuieli cu
impozitul pe profit”

8. întocmirea balanţei de verificare finală presupune centralizarea mişcărilor de valori pe

baza datelor conţinute în Registrul Cartea-Mare. Spre deosebire de prima balanţă, conturile de
cheltuieli şi venituri nu mai prezintă sold. Ele au fost închise prin intermediul contului 121, cu
ocazia stabilirii rezultatului contabil. Balanţa de verificare finală stă la baza întocmirii bilanţului
contabil şi a anexelor sale.

6.3 Situaţiile financiare anuale

Aceste lucrări reprezintă de fapt întocmirea bilanţului contabil, a contului de profit şi

pierdere, a anexelor la bilanţ şi a politicilor şi notelor explicative referitoare la exerciţiul consemnat
prin bilanţ.

6.3.1 Întocmirea bilanţului propriu-zis

Bilanţul contabil este cea mai completă şi complexă situaţie financiară anuală care prezintă
imaginea fidelă a patrimoniului între două perioade de timp. La întocmirea bilanţului sunt
preluate valorile din balanţa de verificare finală, ţinându-se cont de structurile patrimoniale
rectifiative şi de cele de venituri şi cheltuieli care sunt reprezentate indirecte prin intermediul
soldului contului de profit şi pierdere.

De asemenea, datele din balantă sunt regrupate, modul de calcul şi agragre a sumelor fiind
indicat de formularul tip de bilanţ prin colaţioarea rândurilor, cât şi prin normele metodologice de
completare.
Bilanţul cuprinde toate elementele de activ, datoriile capitalurile proprii ale personei
juridice la încheierea exerciţiului financiar.
 6.3.2 Întocmirea contului de profit şi pierdere
Contul de profit şi pierdere exprimă performanţa firmei. Cheltuielile şi veniturile
perioadei curente sunt prelucrate şi sistematizate separat, structurându-se pe trei activităţi
principale: exploatare, financiară şi extraordinară. Totodată, se determină şi rezultatele în cadrul
fiecărei activităţi, rezultatul curent, brut şi net al exerciţiului.

6.3.3 Situaţia fluxurilor de trezorerie

Această situaţie se întocmeşte ca urmare a faptului că în ativitatea firmei cheltuielile
nu reprezintă întotdeauna plăţi, veniturile nu reprezinta în acelaşi timp şi încasări sau invers.
Astfel, apare necesară cunoaşterea modului de gestionare al trezoreriei întreprinderii, adică a
fluxului de numerar.
Fluxul de numerar reprezintă intrările sau ieşirile de numerar dintr-un exerciţiu financiar
sau echivalente ale acestora (investiţii financiare pe termen scurt, care sunt uşor transformabile în
bani).
Situaţia fluxurilor de numerar are rolul de a prezenta fluxurile de această natură
structurate pe activităţi distincte: exploatare (încasări şi plăţi legate de vânzarea bunurilor şi
prestarea de servicii, plăţi pentru şi în numele angajaţilor, plăţi privind impozitele şi taxele etc.),
investiţie (încasări şi plăţi din vânzarea de terenuri, construcţii, plăţi avansate furnizorilor de
imobilizări etc.) şi finanţare (venituri în numerar din emisiunea de obligaţiuni, plăţi în numerar
către acţionari, rambursările în numerar a unor sume împrumtate), inclusiv creşterea netă a
numerarului sau echivalentelor de numerar obţinute prin compararea situaţiilor existente la
începutul şi sfârşitul exerciţiului.
Redăm mai jos un exemplu de prezentare al situaţiei fluxurilor de numerar:

Denumirea indicatorului Nr. Exerciţiu financiar

rând precedent încheiat
Fluxuri de numerar din activităţi de exploatare
- încasări
- plăţi
Fluxuri de numerar din activităţi de investiţii:
- încasări
- plăţi
Fluxuri de numerar din activităţi de finanţare:
- încasări
- plăţi
Fluxul de numerar – total
Numerar la începutul perioadei
Numerar la sfârşitul perioadei

6.3.4 Politicile contabile şi note explicative reprezintă componenta situaţiilor financiare

care asigură furnizarea unor informaţii suplimentare pentru edificarea utilizatorului bilanţului.
Prin politici contabile se înţelege ansamblul de principii, norme, convenţii, reguli şi practici
specifice adoptate de o persoană juridică la întocmirea şi prezentarea situaţiilor anuale. În notele
explicative fiecare element obligatoriu prezentat în situaţiile financiare poate fi detaliat, dacă
această detaliere conduce la prezenatrea unei situaţii elocvente pentru utilizatorii de informaţii. De
asemenea, pot fi prezentate elemente din contul de profit şi pierdere dezvoltate cu orice element de
venit sau de cheltuială care nu este prevăzut în formularul tip.
Reglementările româneşti structurează problematica notelor explicative într-un număr de
zece domenii, cu următoarea succeviune:
1. Active imobilizate (se prezintă detaliat activele imobilizate, precizând valoarea lor la
1 ianuarie, achiziţiile sau ieşirile din gestiune, perioadele de amortizare, valoarea la 31 decembrie,
deprecieri înregistrate în cursul exerciţiului etc.).
2. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli (se prezintă denumirea fiecărui provizion,
valorile la 1 ianuarie şi la 31 decembrie, cauzele care au condus la constiruirea sau la anularea
lor).
3. Repartizarea profitului (se precizează destinaţiile profitului realizat în exerciţiul
curent – rezervă legală, acoperirea pierderilor contabile, alte repartizări – precum şi valoarea
profitului rămas nereprtizat, dacă este cazul).
 4. Analiza rezultatului din exploatare (sunt analizate veniturile şi cheltuielile din
activitatea de exploatare, respectiv cifra de afaceri, costul bunurilor vândute şi al serviciilor
prestate, celelelte cheltuielile, efectuate în legătură cu realizarea cifrei de afaceri, sunt grupate în
cheltuieli ale activităţii de bază, cheltuieli ale activităţilor auxiliare, cheltuieli indirecte de producţie
şi se determină rezultatul brut; sunt analizate cheltuielile de desfacere, cheltuielile generale de
administraţie şi alte venituri din exploatare, arătându-se activităţile care au condus la generarea
lor).
5. Situaţia creanţelor şi datoriilor (se prezintă valoarea creanţelor pe catogorii – clienţi
de încasat, debitori diverşi, creanţe în legătură cu bugetele pentru sume plătite în plus, TVA de
recuperat etc.; datoriile sub şi ele prezentate detaliat – datorii comerciale, bancare, salariale,
fiscale, sociale etc. precizându-se în ambele cazuri durata normală a încasarilor, respectiv a
plăţilor, valoarea acestora la 1 ianuarie şi 31 decembrie, valoarea şi natura garanţiilor, dacă este
cazul, valoarea creanţelor şi oblgaţiilor pentru care s-au constituit provizioane).
6. Principii, politici şi metode contabile (sunt precizate principiile şi metodele contable
utilizate, abaterile de la acestea, dacă este cazul, schimbarea metodelor de evaluare; se specifică
dacă s-au aplicat reguli de evaluare alternative, suma dobânzilor incluse în costul de producţie al
activelor imobilizate şi circulante cu ciclu lung de fabricaţie).
7. Acţiuni şi obligaţiuni (se prezintă informaţii referitoare la capitalul social subsris
nevărsat şi vărsat, numărul şi valoarea totală a fiecărui tip de acţiuni emie, acţiunile
răscumpărabile, acţiunile emise în timpul exerciţiului financiar, obligaţiunile emise, structura
acţionariatului etc.).
8. Informaţii privind salariaţii, administratorii şi directorii (se fac menţiuni cu privire la
salarizarea directorilor şi administratorilor, valoarea avansurilor şi a creditelor acordate directorilor
şi administratorilor în timpul exerciţiului financiar, numărul mediu de salariaţi, pe total şi pe
fiecare categorie în parte, salariile plătite acestora şi de plătit, cheltuielile cu asigurările sociale,
alte cheltuieli cu contribuţiile pentru pensii).
9. Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari (se
calculează şi se analizează o serie de indicatori, cum ar fi: lichiditatea curentă, lichiditatea
imediată, gradul de îndatorare, viteza de rotaţie a stocurilor, viteza de rotaţie a debitelor-clienţi,
viteza de rotaţie a creditelor-furnizor, viteza de rotaţie a activelor imobilizate, rentabilitatea
capitalului angajat, marja brută din vânzări etc.).
10. Alte informaţii (sunt oferite informaţii cu privire la prezentarea persoanei juridice, la
relaţiile sale cu filialele, întreprinderi asociate sau cu alte societăţi în care se deţin titluri de
participare strategice, dacă este cazul; modalitatea folosită pentru exprimarea în moneda naţională
a elementelor de activ şi de pasiv, a veniturilor şi cheltuielilor eidenţiate iniţial într-o monedă
străină; informaţii referitoare la impozitul pe profit, cifra de afaceri, cheltuielile cu chiriile şi ratele
achitate în cadrul contractelor de leasing operaţional, onorariile plătite persoanelor care verifică
situaţiile financiare anuale, angajamente primite şi angajamente acordate).

6.3.5 Raportul de gestiune

Acesta reprezintă şi el o componentă a lucrărilor de sinteză anuale, conţinând informaţii pe
care le prezintă administratorul societăţii, în legătură cu activitatea desfăşurată în timpul
exercitiului financiar.
Raportul de gestiune are următorul conţinut:
 prezentarea situaţiei întreprinderii şi evoluţia sa previzibilă;
 evenimentele importante survenite între data închiderii exerciţiului şi data la care s-
a întocmit raportul;
 participaţiile de capital la alte întreprinderi;
 activitatea şi rezultatele sucursalelor şi a altor subunităţi proprii;
 activitatea de dezvoltare şi investiţii;
 datoriile către bugetul de stat, bugetele locale şi bugetul asigurărilor sociale etc.;
 afectarea rezultatului exerciţiului, dividendele care s-au distibuit şi repartizat,
precum şi datoria de impozitare corespunzătoare;
 cumpărarea şi revânzarea de către societate a propriilor acţiuni etc.

6.3.6 Verificarea şi certificarea bilanţului

Potrivit Legii contabilităţii bilanţurile contabile trebuie verificare şi certificate de
persoane abilitate în acest sens, conform prevederilor legale.
 Verificarea şi certificarea se poate face de către cenzori sau de către alte persoane care pot
îndeplini obligaţiile prevăzute de lege pentru cenzorii numiţi la societăţile comerciale. Aceştia au
printre atribuţiile lor, verificarea şi certificarea bilanţurilor agenţilor economici, care au o cifră de
afaceri mai mare decât echivalentul a 50.000 de euro, la cursul de schimb de la 31 decembrie şi
care nu au cenzori, precum şi bilanţurile contabile ale regiilor autonome.
Această verificare reprezintă un control extern, legal şi cu caracter pemanent. Obiectivul
controlului este confirmarea faptului că bilanţul redă imaginea fidelă a patrimoniului, clară şi
completă, precum şi situaţia financiară şi rezultatele firmei. Pentru aceasta se verifică:
- existenţa concordanţei dintre bilanţul contabil, balanţa de verificare şi registrele contabile;
- întocmirea registrelor de contabilitate conform reglementărilor în vigoare;
- respectarea regulilor privind evaluarea patrimoniului şi a celorlalte principii, norme şi
reguli contabile.
Verificarea în vederea certificării bilanţului presupune parcurgerea a trei momente:
1. cunoaşterea generală a întreprinderii, când se adună date referitoare la societate,
cu caracter general: date de identificare, obiectul de activitate principal şi activităţile secundare,
capitalul social, numărul de acţiuni, administrarea, conucerea şi controlul intern etc. Se cunoaşte
activitatea societăţii în urma discuţiilor cu persoanele responsabile şi prin vizitarea firmei.
2. evaluarea controlului intern. În această fază, persoana care realizează controlul
extern poate utiliza lucrările de control intern realizate de contabili şi experţi contabili. Cel care
verifică trebuie să aprecieze funcţionarea înregistrării operaţiilor interne, să se asigure de
caracterul adecvat al lucrărilor interne şi de concluziile acestora în legătură cu obiectivul misiunii
sale şi să conserve o documentaţie suficientă a lucrărilor sale. Astfel, se apreciază în ce măsură
concluziile controlului intern pot fi luate în considerare în realizarea contolului extern efectuat.
3. examinarea directă a conturilor şi situaţiilor financiare este legată de controlul
conturilor şi a documentelor de sinteză şi corelaţiile acestora cu activitatea de control intern.
Astfel, dacă controlul intern este puternic, cenzorul va verifica doar operaţiunile de închidere a
conturilor, caracterul real al soldurilor acestora, va efectua teste de validare a înregistrărilor pe
baza documentelor deţinute de întreprindere etc. Dacă controlul intern are puncte slabe, cenzorul
va trebui să aplice mai amănunţit testele anterioare sau să recurgă la teste suplimentare. În
situaţia în care controlul intern este deficitar, cel ce verifică activitatea societăţii se bazează
exclusiv pe revizia conturilor. El trebuie să utilizeze anumite corelaţii şi chei de control care să-i
permită să-şi formeze opinia. Trebuie identificate eventualele erori, inexactităţi care explice rezerva
sau refuzul de a certifica situaţiile financiare, dacă este cazul.
Observaţiile celui care verifică situaţiile financiare sunt consemnate într-un raport care
poate menţiona: absenţa punerii la dispoziţie a documentelor sau a publicării informaţiilor
obligatorii, erori constatate în compararea informaţiilor furnizate cu documentele de sinteză, lipsa
sincerităţii informaţiilor care poate fi înşelătoare pentru acţionari sau terţi, în caz de publicare.
Potrivit Legii contabilităţii, certificarea bilanţului se poate face în mai multe variante:
1. certificarea fără rezerve, care se realizează dacă sunt îndeplinite următoarele
condiţii: documentele de sinteză sunt stabilite conform normelor legale în vigoare, principiile
contabile sunt aceleaşi cu cele aplicate în exerciţiul anterior, informaţiile cuprinse în situaţiile
financiare oferă o imagine fidelă asupra partimoniului etc. şi cel care a verificat situaţiile financiare
a putut pune în practică, fără restricţii, toate actele pe care le-a considerat utile.
2. certificarea cu rezerve apare în situaţia în care s-au constatat erori, anomalii,
nerespectarea regulilor şi principiilor contabile, cu urmări aspura reflectării ansamblului lucrărilor
de sinteză, nu s-au putut aplica procedeele de verificare dorite, s-au constatat nereguli a căror
efect se va constata în viitor etc.;
3. refuzul de a certifica are loc atunci când s-au constatat erori, anomalii
semnificative care afectează sinceritatea documentelor de sinteză, nu s-au putut aplica procedee
de verificare pentru a formula o opinie despre ansamblul documentelor financiare, s-au constatat
nereguli care afectează grav informaţiile cuprinse în documentele de sinteză, determinând refuzul
de a certifica situaţiile financiare.
Motivele certificării cu rezerve sau a refuzului de a certifica se consemnează în raportul pe
care îl întocmeşte cenzorul sau altă persoană care efectuează controlul situaţiilor financiare.
Situaţiile financiare anuale se întocmesc în trei exemplare, iar după ce au fost semnate de
către conducătorul societăţii, conducătorul compartimentului financiar-contabil şi persoana care
le-a verificat (cenzorul), se supun aprobării de către Adunarea generală a acţionarilor. Din cele trei
exemplare, unul se depune la Administraţia financiară de care aprţine societatea comercială, unul
la Oficiul Registrului Comerţului, pentru publicarea în Monitorul Oficial, iar ultimul exemplar se
păstrează la societate.
 Capitolul 7 Aplicaţii practice

7.1.Aplicaţii privind contabilitatea capitalurilor

Aplicaţia nr. 1
Se constituie capitalul unei societăţi comerciale pe acţiuni prin subscrierea de către
acţionari a unui capital social de 97.500 lei format din 39.000 acţiuni cu valoare nominală de 2,5
lei/acţiune.
Aportul adus de acţionari la constituire este format din:
 un teren, 30.000 lei;
 o construcţie, 40.000 lei;
 mobilier, 4.000 lei;
 mărfuri, 8.000 lei;
 materiale de natura obiectelor de inventar, 3.000 lei;
 disponibilităţi băneşti, 12.500 lei.

1. Subscrierea capitalului social (reflectarea creanţei pe seama acţionarilor pentru capitalul

social subscris de aceştia):
456 = 1011 97.500
+A +P
2. Înregistrarea aportului (în natură şi bani) adus de acţionari:
% = 456 97.500
-A
2111 +A 30.000
212 +A 40.000
214 +A 4.000
371 +A 8.000
303 +A 3.000
5121 +A 12.500

3. Trecerea de la capitalul subscris şi nevărsat (CSN) la capitalul subscris vărsat (CSV):

1011 = 1012 97.500
-P +P

Obs: Capitalul social subscris şi vărsat se aduce (varsă) în proporţie de 100%.

Aplicaţia nr. 2
Se măreşte capitalul unei societăţi comerciale pe acţiuni prin emisiunea de 6.000 acţiuni
noi. Capitalul social constituit la înfiinţarea societăţii comerciale pe acţiuni se cifra la 150.000 lei,
format din 60.000 acţiuni cu valoare nominală (V. nom.) de 2,5 lei / acţiune.
De la înfiinţarea societăţii comerciale pe acţiuni şi până la noua emisiune s-au constituit
rezerve legale de 15.000 lei.

BAZA DE CALCUL
  Capitalul propriu (C.P) = Capital iniţial (C.I) + Rezerve (Rez) = 150.000 + 15.000 = 165.000
lei

 Valoarea actuală a unei acţiuni (V.ac) =

 Viitorii acţionari vor plăti pentru fiecare acţiune un plus (primă de emisiune) de:
2,75 lei – 2,50 lei = 0, 25 lei/acţ
 Valoarea nominală (V.nom) a celor 6.000 acţiuni noi = 6.000 acţ x 2,50 lei/acţ = 15.000 lei
 Prima de emisiune: 6.000 acţiuni x 0,25 lei / acţ = 1.500 lei

1. Subscrierea capitalului social de către noii acţionari (reflectarea creanţei pe seama acestora
pentru capitalul subscris şi pentru prima de emisiune aferentă):

456 = % 16.500
+A
1011 +P 15.000
1041 +P 1.500

2. Încasarea sumei cuvenite de la noii acţionari (vărsarea capitalului social) şi stingerea

creanţei pe seama acestora:
5121 = 456 16.500
+A -A

3. Trecerea de la capitalul subscris nevărsat (CSN) la capitalul subscris vărsat (CSV):

1011 = 1012 15.000
-P +P

4. Încorporarea (înregistrarea) la rezerve a primei de emisiune:

1041 = 106 1.500
-P +P

Aplicaţia nr. 3
Se măreşte capitalul social al unei societăţi comerciale pe acţiuni prin conversia
(transformarea) a 10.000 obligaţiuni cu valoarea nominală de 3,50 lei/obligaţiune în 6.000 acţiuni
cu valoare nominală de 4,50 lei/ acţiune.

BAZA DE CALCUL

 Prima de capital (de conversie a obligaţiunilor în acţiuni) = Σvaloarea nominală obligaţiuni –

Σ valoare nominală acţiuni = (10.000 x 3,50) – (6.000 x 4,50) = 35.000 – 27.000 = 8.000 lei

1. Diminuarea obligaţiei privind conversia (transformarea) obligaţiunilor în favoarea

capitalului social (creşterea capitalului social) şi a primei de capital:
161 = % 35.000
-P
1012 +P 27.000
1044 +P 8.000

2. Încorporarea (înregistrarea) la rezerve a primei de capital (de conversie a obligaţiunilor în

acţiuni):
1044 = 106 8.000
-P +P

Aplicaţia nr. 4
Se micşorează capitalul unei societăţi cu răspundere limitată (SRL) prin retragerea unui
asociat conform aprobării AGA (Adunarea Generală a Acţionarilor), aportul acestuia la constituirea
capitalului social fiind de 2.000 lei (200 părţi sociale cu valoare nominală de 10 lei/parte socială).
 1. Reflectarea (înregistrarea) creanţei generată de plata efectuată către asociatul retras, în
numerar, prin casierie, conform „Registrului de casă” (R.C):
456 = 5311 2000
+A -A

2. Diminuarea capitalului social şi stingerea creanţei pe seama asociatului retras:

1012 = 456 2.000
-P -A

Aplicaţia nr. 5
Se diminuează (micşorează) capitalul social al unei societăţi comerciale pe acţiuni (SA)
cunoscând următoarele date:
 Pierderi înregistrate în exerciţiul financiar curent (“N”) = 6.000 lei
 Pierderi înregistrate în exerciţiul financiar precedent (“N-1”) = 8.000 lei

1. Diminuarea (micşorarea) capitalului social:

1012 = % 14.000
-P
121 –A 6.000
117 –A 8.000

Aplicaţia nr. 6
Se achiziţionează de la un furnizor, conform “Facturii” (Fa), un utilaj la o valoare de 80.000
lei, plus TVA 19%, subvenţionat de la buget pentru suma de 60.000 lei. Se achită contravaloarea
(c/v) “Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P.) conform “Extrasului de cont” (E.C). Se
calculează şi se înregistrează amortizarea lunară în regim liniar, durată normală de utilizare
(DNU), 10 ani. După amortizarea completă se scoate din evidenţă.

1. Înregistrarea (reflectarea) creanţei pe seama bugetului pentru subvenţii de primit şi a

sursei eferente:
445 = 131 60.000
+A +P

2. Încasarea c/v subvenţiei concomitent cu stingerea creanţei aferente conform E.C:

5121 = 445 60.000
+A -A

3. Înregistrarea utilajului achiziţionat conform Fa:

% = 404 95.200
+P
2131 +A 80.000
4426 +A 15.200

4. Plata c/v Fa cu O.P conform E.C:

404 = 5121 95.200
-P -A

5. Calculul şi înregistrarea amortizării lunare:

6811 = 2813 667,67

+A +P

6. Diminuarea subvenţiei pentru investiţii şi reflectarea ei ca venit, lunar, pe măsura

amortizării:
131 = 7584 667,67
-P +P

7. Scoaterea din evidenţă a utilajului amortizat integral (după 10 ani):

 2813 = 2131 80.000
-P -A

Obs: Înregistrarea contabilă de la punctul 6 se va repeta lună de lună până la nivelul sumei
subvenţionate de 60.000 lei, caz în care contul 131 “Subvenţii guvernamentale pentru investiţii” se
va închide (solda).

Aplicaţia nr. 7
O societate cu răspundere limitată (SRL) primeşte cu titlu gratuit mobilier la o valoare de
40.000 lei, care se amortizează pe o perioadă (DNU) de 4 ani utilizându-se regimul de amortizare
liniar.

1. Înregistrarea mobilierului (imobilizării corporale) primit:

214 = 131 40.000
+A +P

2. Calculul şi înregistrarea amortizării lunare:

6811 = 2814 833,34

+A +P

3. Înregistrarea la venituri, a amortizării lunare:

131 = 7584 833,34
-P +P

Aplicaţia nr. 8
O societate comercială pe acţiuni se află în litigiu la sfărşitul exerciţiului financiar “N” cu
un partener de afaceri pentru suma de 35.000 lei, reprezentând contravaloarea unui autoturism
livrat acestuia şi neachitat. În exerciţiul financiar următor “N+1” litigiul se soluţionează în favoarea
societăţii pe acţiuni, pentru suma de 30.000 lei, sumă ce se încasează prin bancă conform
“Extrasului de cont” (E.C).

1. Înregistrarea (reflectarea creanţei) generată de apariţia litigiului şi stingerea creanţei

simple, în exerciţiul financiar “N”:
4118 = 461 35.000
+A -A

2. Înregistrarea provizionului pentru litigii constituit:

6812 = 1511 35.000
+A +P

3. Stingerea creanţei faţă de clientul în litigiu şi trecerea pe cheltuieli a diferenţei

nerecuperate de la partener:
% = 4118 35.000
-A
5121 +A 30.000
654 +A 5.000

Aplicaţia nr. 9
O societate pe acţiuni contracteaza un credit bancar în sumă de 90.000 lei pe o perioadă de
3 ani, cu o dobândă anuală de 30% care se rambursează în 3 rate anuale, conform contractului de
creditare.

1. Înregistrarea creditului încasat conform E.C:

5121 = 1621 90.000
+A +A
 2. Înregistrarea dobânzii aferente primului an de creditare:

 Dobânda = 90.000 x 30% = 27.000 lei

666 = 1682 27.000

+A +P

3. Rambursarea primei rate anuale şi plata dobânzii aferente pentru primul an de creditare
conform E.C:

% = 5121 57.000
-A
1621 –A 30.000
1682 –P 27.000

4. Înregistrarea dobânzii aferente creditului pentru anul al doilea:

 Rata = 90.000 – 30.000 = 60.000 lei

 Dobânda = 60.000 x 30% = 18.000 lei

666 = 1682 18.000

+A +P

5. Rambursarea celei de-a doua rate şi plata dobânzii aferente pentru al doilea an:
% = 5121 78.000
-A
1621 –P 60.000
1682 –P 18.000

6. Înregistrarea dobânzii aferente creditului pentru ultimul an:

 60.000 – 30.000 = 30.000 lei

 30.000 x 30% = 9.000 lei

666 = 1682 9.000

+A +P

7. Rambursarea celei de-a treia rate şi plata dobânzii aferente pentru ultimul an:
% = 5121 39.000
-A
1621 –P 30.000
1682 –P 9.000

Aplicaţia nr. 10
O filială primeşte de la societatea mamă un împrumut în sumă de 6.000 lei care se restituie
în termen de 18 luni, dată la care se plăteşte şi dobânda aferentă împrumutului în sumă de 1.200
lei.

1. Înregistrarea împrumutului încasat conform E.C:

5121 = 1661 6.000
+A +P

2. Înregistrarea dobânzii datorate de filială:

666 = 1685 1.200
+A +P

3. Rambursarea împrumutului primit şi plata dobânzii aferente la termenul scadent:

% = 5121 7.200
-A
1661 –P 6.000
1685 –P 1.200
 7.2 Aplicaţii privind contabilitatea imobilizărilor

Aplicaţia nr. 1
Cheltuielile efectuate cu înfiinţarea unei societăţi comerciale pe acţiuni (SA) se cifrează la
10.000 lei din care, cheltuieli cu taxe, timbre, onorarii etc. 1.200 lei, iar cu diferenţa de 8.800 lei
se efectuează amenajări de către un terţ, conform devizului întocmit de acesta.
Se calculează şi se înregistrează amortizarea cheltuielilor de constituire în regim liniar pe o
perioadă (DNU) de 2 ani. După amortizarea completă se scot din evidenţă.

1. Înregistrarea cheltuielilor cu taxe, timbre, onorarii, etc. şi plata acestora prin casierie
conform R.C.:
201 = 5311 1.200
+A -A

2. Înregistrarea cheltuielilor cu c/v amenajărilor efectuate şi facturate de terţul executant:

% = 404 10.472
+P
201 +A 8.800
4426 +A 1.672

3. Plata c/v Fa prestatorului de servicii (terţului executant) prin bancă, conform E.C:
404 = 5121 10.472
-P -A

4. Calculul şi înregistrarea amortizării lunare:

6811 = 2801 416,67

+A +P

5. Scoaterea din evidenţă a cheltuielilor de constituire după amortizarea completă:

2801 = 201 10.000
-P -A

Aplicaţia nr. 2
Un concesionar ia în concesiune de la un concesionator, conform contractului o concesiune
evaluată la 600.000 lei pe o perioadă de 20 ani. Redevenţa anuală (suma datorată de concesionar)
se cifrează la 60.000. După expirarea contractului de concesiune se scoate din evidenţă.

1. Înregistrarea concesiunii concomitent cu obligaţia faţă de concesionator:

205 = 167 600.000
+A +P

2. Înregistrarea redevenţei datorate (lunar pe durata concesiunii):

612 = 462 60.000
+A +P

3. Plata redevenţei (lunar pe durata concesiunii) conform E.C:

462 = 5121 60.000
-P -A

4. Scoaterea din evidenţă a concesiunii, la expirarea termenului scadent:

167 = 205 600.000
-P -A

Aplicaţia nr. 3
 Se achiziţionează de la un furnizor (F) fără “Factură” (Fa), un program informatic în valoare
de 2.000 lei plus TVA 19%. Ulterior, soseşte “Factura” (Fa) şi se achită c/v ei prin bancă, cu “Ordin
de plată” (O.P), conform “Extrasului de cont” (E.C).
Se calculează şi se înregistrează amortizarea lunară în regim liniar, durata normală de
utilizare (DNU) fiind de 2 ani. După amortizarea completă se scoate din evidenţă.

1. Înregistrarea programului informatic achiziţionat fără Fa:

% = 408 2.380
+P
208 +A 2.000
4428 +A 380

2. Sosirea Fa:
408 = 404 2.380
-P +P
4426 = 4428 380
+A -A

3. Plata c/v Fa conform E.C:

404 = 5121 2.380
-P -A

4. Calculul şi înregistrarea amortizării lunare:

6811 = 2808 83,33 lei

+A +P

5. Scoaterea din evidenţă a programului informatic amortizat integral:

2808 = 208 2.000
-P -A

Aplicaţia nr. 4
Se achiziţionează de la un furnizor conform “Facturii” (Fa), un autoturism în valoare de
35.000 lei din care TVA 19 %.
Se achită C/v “Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de
cont” (E.C). Se calculează şi se înregistrează amortizarea lunară în regim liniar, durată normală de
utilizare (DNU) de 5 ani. Se scoate din evidenţă după amortizarea completă.

1. Înregistrarea autoturismului achiziţionat conform Fa:

% = 404 35.000,00
+P
2133 +A 29.411,77
4426 +A 5.888,23
2. Plata c/v Fa:
404 = 5121 35.000
-P -A

3. Calculul şi înregistrarea amortizării lunare:

6811 = 2813 490,19

+A +P

4. Scoaterea din evidenţă a autoturismului amortizat integral:

2813 = 2133 29.411,77
-P -A
 Aplicaţia nr. 5
Se scoate din evidenţă un utilaj achiziţionat anterior, cunoscând valoarea de intrare (Vi)
90.000 lei şi amortizarea (A) calculată şi înregistrată, 50.000 lei. Se vinde utilajul unui client
conform “Facturii” (Fa) la o valoare de 60.000 lei plus TVA 19%. Se încasează c/v “Facturii” (Fa)
prin bancă conform “Extrasului de cont” (E.C.).

BAZA DE CALCUL

 Vi = 90.000 lei
 A = 50.000 lei
Vn (valoare neamortizată sau rămasă de amortizat) = 40.000 lei

1. Scoaterea din evidenţă a utilajului, conform “Procesului verbal de scoatere din funcţiune
a mijloacelor fixe” (P.V.S.F.M.F.):
% = 2131 90.000
-A
2813 –P 50.000
6583 +A 40.000

2. Vânzarea utilajului conform Fa:

461 = % 71.400
+A
7583 +P 60.000
4427 +P 11.400

3. Încasarea c/v Fa conform E.C:

5121 = 461 71.400
+A -A

Obs: În urma operaţiunii de vânzare se obţine un profit brut (PB) de 10.000 lei (60.000 – 50.000 )

Aplicaţia nr. 6
Valoarea de înregistrare (Vi) a unui teren achiziţionat şi înregistrat anterior este de 80.000
lei, iar ajustarea pentru deprecierea lui înregistrată de 10.000 lei. Terenul se vinde unui client fără
“Factură” (Fa) la o valoarea de 75.000 lei plus TVA 19%. Ulterior se întocmeşte “Factura” (Fa) şi se
încasează c/v ei prin bancă, conform “Extrasului de cont” (E.C). Se anulează ajustarea înregistrată
(provizionul) rămasă fără obiect.

1. Scoaterea din evidenţă a terenului:

6583 = 2111 80.000
+A -A

2. Reflectarea creanţei generată de operaţia de vânzare:

418 = % 89.250
+A
7583 +P 75.000
4428 +P 14.250

3. Întocmirea Fa:
461 = 418 89.250
+A -A
4428 = 4427 14.250
-P +P

4. Încasarea c/v Fa conform E.C:

5121 = 461 89.250
+A -A
 5. Anularea deprecierii (provizionului) rămase fără obiect:
291 = 7813 10.000
-P +P

Aplicaţia nr. 7
Se constată cu ocazia inventarierii, un minus de aparatură birotică, cunoscând valoarea de
înregistrare (Vi) de 600 lei şi amortizarea calculată şi înregistrată de 450 lei. Minusul constatat se
trece pe seama unui vinovat (gestionar) căruia i se impută suma de 300 lei plus TVA 19%.

1. Scoaterea din evidenţă a aparaturii birotice:

 Vi = 600 lei
 A = 450 lei
Vn (valoare neamortizată sau rămasă de amortizat) = 150 lei

% = 214 600
-A
2814 –P 450
6583 +A 150

2. Înregistrarea (reflectarea) creanţei pe seama vinovatului:

 S.imp = 300 lei

 TVA 19% = 57 lei

461 = % 357
+A
7583 +P 300
4427 +P 57

3. Încasarea c/v minusului constatat (creanţei) prin casierie, conform “Registrului de casă” (R.C):
5311 = 461 357
+A -A

4. Înregistrarea TVA aferentă valorii rămase de amortizat (Vn):

 Vn = 150 lei
 TVA 19% = 28,5 lei

635 = 4427 28,5

+A +P

Aplicaţia nr. 8
Se achiziţionează de la o filială din cadrul grupului 10.000 acţiuni cu valoare nominală de
3,0 lei /acţ. Se achită 60% din valoarea acţiunilor în momentul achiziţionării prin bancă, conform
“Extrasului de cont” (E.C), iar diferenţa de 40 % din valoare, ulterior. Societatea de servicii de
investiţii financiare (SSIF) care a tranzacţionat achiziţionarea acţiunilor percepe un comision de
2% din valoarea tranzacţiei.

1. Înregistrarea acţiunilor concomitent cu plata conform E.C şi a obligaţiei de plată,

ulterior:
261 = % 30.000
+A
5121 –A 18.000
2691 +P 12.000

2. Plata comisionului către SSIF, conform E.C:

  30.000 x 2 % = 600 lei

622 = 5121 600

+A -A

3. Plata ulterioară a cC/v acţiunilor achiziţionate conform E.C:

269 = 5121 12.000
-A -A

Aplicaţia nr. 9
O societate comercială pe acţiuni acordă un împrumut unei terţe persoane juridice în
valoare de 40.000 lei, la data de 1.04 “N”, cu scadenţă la 31.12 “N+1”. Dobânda percepută este de
15% pe an, plătibilă la scadenţă. Se încasează c/v împrumutului acordat la termenul scadent.

1. Înregistrarea împrumutului acordat conform E.C:

2675 = 5121 40.000
+A -A

2. Înregistrarea dobânzii de încasat aferentă exerciţiului financiar “N”:

 D/”N” = 40.000 x 15% x 9/12 = 4.500 lei

2676 = 763 4.500

+A +P

3. Încasarea c/v împrumutului acordat şi a dobânzii aferente exerciţiului financiar “N+1”:

 D/”N+1” = 40.000 x 15% x 12/12 = 6.000 lei

5121 = % 50.500
+A
2675 –A 40.000
2676 –A 4.500
763 +P 6.000

Aplicaţia nr. 10
La sfârşitul exerciţiului financiar “N” se constată cu ocazia inventarierii, un pachet de
acţiuni de 20.000 bucăţi deţinute la entităţi afiliate, achiziţionate la o valoarea de 3,50 lei / acţ.
La 31.12 “N”, conform cursului bursier, valoarea unei acţiuni este de 3,0 lei/acţ. În
exerciţiul financiar următor “N+1” se vinde pachetul de acţiuni la o valoare de 3,2 lei /acţ. Se scot
din evidenţă acţiunile ca urmare a vânzării lor.

1. Înregistrarea pierderii de valoare constatată la sfărşitul exerciţiului financiar “N”:

 20.000acţ x (3,5 -3,0) lei/acţ = 10.000 lei

6863 = 2961 10.000

+A +P

2. Vânzarea pachetului de acţiuni în exerciţiul financiar “N+1”:

 20.000acţ x 3,2 lei/acţ. = 64.000 lei

461 = 7611 64.000

+A +P

3. Încasarea c/v pachetului de acţiuni vândut:

5121 = 461 64.000
+A -A

4. Scoaterea din evidenţă a acţiunilor:

6641 = 261 70.000
+A -A
 5. Anularea deprecierii (provizionului) înregistrate, rămase fără obiect:
2961 = 7863 10.000
-P +P

7.3 Aplicaţii privind stocurile şi producţia în curs de execuţie

Aplicaţia nr. 1
Se achiziţionează de la un furnizor (F), conform “Facturii” (Fa), materii prime la preţ de
cumpărare (Pc) de 20.000 lei şi cheltuieli de transport aprovizionare, 1.000 lei plus TVA 19%. Se
achită c/v “Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E.C).
Se dau materiile prime achiziţionate în valoare de 15.000 lei, conform “Centralizatorului
bounurilor de consum”.

A. Metoda inventarului permanent

 Pc = 20.000 lei
 Ch tp. apv. = 1.000 lei
 Ca (cost de achiziţie) = 21.000 lei
TVA 19% = 3.990lei
S.d.p. (suma de plată) = 24.990 lei

1. Înregistrarea materiei prime achiziţionate:

% = 401 24.990
+P
371 +A 21.000
4426+A 3.990

2. Plata c/v Fa cu O.P conform E.C:

401 = 5121 24.990
-P -A

3. Darea în consum a materiilor prime achiziţionate:

601 = 301 15.000
+A -A

B. Metoda inventarului intermitent

1. Înregistrarea (încărcarea) cheltuielilor cu Ca al materiilor prime achiziţionate:

% = 401 24.990
+P
601+A 21.000
4426+A 3.990

2. Înregistrarea la sfârşitul perioadei de gestiune (lunii) a materiilor prime inventariate şi

neconsumate:
 21.000 – 15.000 = 6.000 lei

301 = 601 6.000

+A -A

3. Înregistrarea la începutul perioadei de gestiune a cheltuielilor de exploatare cu valoarea

materiilor prime neconsumate în perioada de gestiune (lună) precedentă (existente în stoc):
601 = 301 6.000
+A -A

Aplicaţia nr. 2
Se achiziţionează de la un furnizor (F) conform “Facturii” (Fa), materiale de natura
obiectelor de inventar la o valoare de (Ca) 8.000 lei plus TVA 19%. Se achită C/v “Facturii” (Fa) cu
numerar din casierie, conform “Registrului de casa” (R.C). Se dau în folosinţă (consum) materialele
de natura obiectelor de inventar, în proporţie de 50%.
 1. Înregistrarea materialelor de natura obiectelor de inventar:
% = 401 9.520
+P
303 +A 8.000
4426+A 1.520

2. Plata c/v Fa conform R.C:

401 = 5311 9.520
-P -A

3. Darea în folosinţă a materialelor de natura obiectelor de inventar:

603 = 303 4.000
+A -A

Aplicaţia nr. 3
Se constată cu ocazia inventarierii, un minus de materii prime care se trece pe seama unui
vinovat (salariat), cunoscând valoarea de înregistrare de 500 lei, iar suma împrumutată de 600 lei
plus TVA 19%.

1. Scoaterea din evidenţă a materiei prime constatată lipsă:

601 = 301 500
+A -A

2. Înregistrarea (reflectarea) creanţei pe seama vinovatului pentru suma imputată:

4282 = % 714
+A
7581+P 600
4427+P 114

3. Încasarea c/v creanţei prin casierie, conform R.C:

5311 = 4282 714
+A -A

Aplicaţia nr. 4
Se obţin din producţie proprie produse finite (PF) la cost de producţie standard (prestabilit)
10.000 lei şi cost de producţie efectiv, determinat la finele lunii, 8.000 lei. Produsele finite obţinute
se vând unui client conform “Facturii” (Fa) la o valoare (Pv), 20.000 lei plus TVA 19%. Se încasează
c/v “Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E.C).

1. Înregistrarea produselor finite (PF) obţinute:

345 = 711 10.000
+A +P

2. Înregistrarea diferenţei de cost aferente P.F obţinute:

 Cp (st) = 10.000 lei
 Cp (ef) = 8.000 lei
=> Diferenţă de cost în minus (favorabilă) = 2.000 lei

 Înregistrare în roşu:
348 = 711 2.000
+A +P
sau

 Înregistrare în negru:
711 = 348 2.000
-P +P
 3. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţiunea de vânzare:
4111 = % 23.800
+A
701+P 20.000
4427+P 3.800

4. Încasarea c/v Fa conform E.C:

5121 = 4111 23.800
+A -A

5. Destocarea P.F (descărcarea gestiunii):

 Înregistrare în roşu:
711 = 345 10.000
-P -A

711 = 348 2.000

-P -A
sau
 Înregistrare în negru:
711 = 348 10.000
-P -A
348 = 711 2.000
-P +P

Aplicaţia nr. 5
O societate comercială care practică comerţul “en gros” achiziţionează mărfuri de la un
furnizor (F) conform “Facturii” (Fa) la o valoare (Ca) de 40.000 lei plus TVA 19%. Se achită c/v
“Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P.) conform “Extrasului de cont” (E.C). Mărfurile
se vând clienţilor, conform “Facturii” (Fa), cu un adaos comercial (Aco) de 40%.

1. Înregistrarea mărfurilor achiziţionate conform Fa:

% = 401 47.600
+P
371 +A 40.000
4426+A 7.600

2. Plata c/v Fa cu O.P conform E.C:

401 = 5121 47.600
-P -A

3. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţia de vânzare:

 Pv = Ca + Aco (Ca) = 40.000 + (40.000 x 40%) = 56.000 lei
 TVA 19% = Pv x 19% = 56.000 x 19% = 10.640 lei
 Suma de încasat (S.d.î) = 66.640 lei

4111 = % 66.640
+A
707 +P 56.000
4427+P 10.640

4. Încasarea c/v Fa mărfurilor conform E.C:

5121 = 4111 66.640
+A -A

5. Destocarea mărfurilor (descărcarea gestiunii)

607 = 371 40.000
+A -A

Aplicaţia nr. 6
 O societate comecială care practică comerţul “ en detail” achiziţionează mărfuri de la un
furnizor (F) conform “Facturii” (Fa) la o valoare (Ca) de 20.000 lei plus TVA 19%. Se achită c/v
“Facturii” (Fa) prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E.C). Mărfurile se
vând clienţilor la preţul complet cu amănuntul (P.com) cu un adaos comercial practicat (Aco) de
50%.

1. Înregistrarea mărfurilor achiziţionate conform Fa:

% = 401 23.800
+P
371 +A 20.000
4426+A 3.800

2. Plata c/v Fa cu O.P conform E.C:

401 = 5121 23.800
-P -A

3. Debitarea (încărcarea) contului de mărfuri cu Aco şi cu TVA neexigibilă:

 Aco = Ca x 50% = 20.000 x 50% = 10.000 lei
 TVA neex = [Ca+Aco (Ca)] x 19% = (20.000+10.000) x 19% =30.000*19% =
5.700 lei

371 = % 15.700
+A
378 +P 10.000
4428+P 5.700

4. Vânzarea (încasarea) C/v mărfurilor conform R.C:

 P.com = Ca + Aco (Ca) + TVA neex
 P.com = 20.000 + 10.000 + 5.700 = 35.700 lei

 Pv= Ca +Aco (Ca) = 20.000+10.000 = 30.000 lei

 TVA col= Pv x 19% = 30.000 x 19% = 5.700 lei

5311 = % 35.700
+A
707 +P 30.000
4427+P 5.700

5. Descărcarea conturilor de mărfuri, adaos comercial şi TVA neexigibilă şi reflectarea ca

cheltuială a Ca a mărfurilor:
% = 371 35.700
-A
607 +A 20.000
378 -P 10.000
4428-P 5.700

Aplicaţia nr. 7
Se primesc mărfuri în consignaţie de la un consignant pentru a fi vândute, cunoscînd
preţul de evaluare (Pe) de 10.000 lei, comisionul practicat de 40%, TVA 19%.

1. Înregistrarea în evidenţa extracontabilă a mărfurilor primite de la deponent (consignant):

D - 8033 10.000
 2. Vânzarea (încasarea) c/v mărfurilor conform R.C:
 Pe = 10.000lei
 Comision = Pe x Com % = 10.000 x 40% = 4.000 lei
 TVA = Com x 19% = 4.000 x 19% = 760 lei
 P.com = Pe + Com (Pe) +TVA = 10.000+4.000+760 = 14.760 lei

5311 = % 10.760
+A
707 +P 10.000
4427+P 760

3. Debitarea (încărcarea) contului de mărfuri cu preţul de evaluare, comisionul şi TVA

neexigibilă:

371 = % 14.760
+A
462+P 10.000
378+P 4.000
4428+P 760

4. Plata c/v mărfurilor (datoriei) către deponent conform R.C:

462 = 5311 10.000
-P -A

5. Destocarea mărfurilor (descărcarea gestiunii):

% = 371 14.760
-A
607 +A 10.000
378 -P 4.000
4428-P 760

6. Scoaterea din evidenţa extrabilanţieră a mărfurilor:

C - 8033 10.000

Aplicaţia nr 8
Se achiziţionaeaă de la un furnizor (F), fără “Factură” (Fa), ambalaje la o valoare (Ca) de
18.000 lei plus TVA 19%. Ulterior soseşte “Factura” (Fa) şi se achită c/v ei prin bancă cu “Ordin de
plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E. C). Se vând ambalajele ulterior unui client, fără
“Factură” (Fa) la o valoarea (Pv) de 36.000 lei plus TVA 19%. Se întocmeşte “Factura” (Fa) şi se
încasează c/v ei prin bancă conform “Extrasului de cont” (E. C). Se destochează ambalajele (se
descarcă gestiunea).

1. Înregistrarea ambalajelor achiziţionate fără Fa:

% = 408 21.420
+P
381 +A 18.000
4428+A 3.420

2. Sosirea Fa:
408 = 401 21.420
-P +P
4426 = 4428 3.420
+A -A

3. Plata c/v Fa:

401 = 5121 21.420
-P -A

4. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţia de vânzare:

418 = % 42.840
 +A
708 +P 36.000
4428+P 6.840

5. Întocmirea Fa:
4111 = 418 42.840
+A +P
4426 = 4428 6.840
+A +P

6. Încasarea c/v Fa conform E.C:

5121 = 4111 42.840
+A -A

7. Destocarea ambalajelor (descărcarea gestiunii):

608 = 381 18.000
+A -A

Aplicaţia nr. 9
Se obţin din producţie proprie ambalaje la cost de producţie standard (prestabilit) de
16.000 lei şi cost de producţie efectiv determinat de finele lunii de 18.000 lei. Ulterior se vând
ambalajele unui client conform “Facturii” (Fa) la o valoare de (Pv) 36.000 lei plus TVA 19%.
Se încasează c/v lor prin bancă conform “Extrasului de cont” (E.C). Se destochează
ambalajele (se descarcă gestiunea).

BAZA DE CALCUL

 Cp (st) = 16.000 lei

 Cp (ef) = 18.000 lei
 Diferenţă de cost în plus (nefavorabilă) = 2.000 lei

1. Înregistrarea ambalajelor obţinute:

381 = 711 16.000
+A +P

2. Înregistrarea diferenţei de cost aferente:

388 = 711 2.000
+A +P

3. Înregistrarea c/v creanţei generată de operaţia de vânzare:

4111 = % 42.840
+A
708 +P 36.000
4427+P 6.840

4. Încasarea c/v ambalajelor (Fa) conform E.C:

5121 = 4111 42.840
+A -A

5. Destocarea ambalajelor (descărcarea gestiunii):

711 = 381 16.000
-P -A
711 = 388 2.000
-P +P

Aplicaţia nr. 10
Se achiziţionează de la un furnizor (F) conform “Facturii” (Fa) materii prime la o valoare (Ca)
de 400.000 lei (400 buc x 1.000lei/buc) plus TVA 19%. Se achită c/v “Facturii” (Fa) prin bancă, cu
“Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E.C). Se dau în consum materii prime în
valoare de 200.000 lei conform “Bonului de consum”. La finele anului se constată o scădere a
preţului materiei prime de la 1.000 lei la 800 lei /buc. Ulterior preţul creşte la 900 lei/buc.

1. Înregistrarea materiei prime achiziţionate conform Fa:

% = 401 476.000
+P
301 +A 400.000
4426+A 76.000

2. Plata c/v Fa conform E.C:

401 = 5121 476.000
-P -A

3. Darea în consum a materiei prime, parţial:

601 = 301 200.000
+A -A

4. Înregistrarea deprecierii constatate la finele anului:

200 buc(în stoc) * (1.000 – 800) lei/buc = 40.000 lei

6814 = 391 40.000

+A +P

5. Anularea deprecierii înregistrate (provizionului) rămase fără obiect:

391 = 7814 40.000
-P +P

7.4 Aplicaţii privind terţii

Aplicaţia nr. 1
Se achiziţionează de la un furnizor “F” conform “Facturii” (Fa), materiale auxiliare în valoare
(Ca) de 4.000 lei plus TVA 19%. Pentru c/v lor (Fa) se subscrie un efect de comerţ (bilet la ordin).
Se achită c/v biletului la ordin (B.O.) la termenul scadent.

1. Înregistrarea materialelor auxiliare achiziţionate:

% = 401 4.760
+P
3021+A 4.000
4426+A 760

2. Înregistrarea obligaţiei de plată generată de subscrierea B.O. şi stingerea celei iniţiale:

401 = 403 4.760
-P +P

3. Plata c/v B.O la scadenţă conform E.C:

403 = 5121 4.760
-P -A

Aplicaţia nr. 2
Se plăteşte prin bancă cu “Ordin de plată” (O.P) conform “Extrasului de cont” (E.C) un
avans unui terţ, în valoare de 10.000 lei pentru lucrările de reparaţii executate de către acesta.
Ulterior se primeşte “Factura” (Fa) pentru lucrările executate, în valoare de 40.000 lei din care 19
% TVA.

1. Înregistrarea (reflectarea) creanţei pentru avansul plătit conform E.C:

4092 = 5121 10.000
+A -A

2. Înregistrarea c/v lucrărilor de reparaţii conform Fa:

 % = 401 40.000,00
+P
611 +A 33.613,44
4426+A 6.386,56

3. Diminuarea obligaţiei faţă de terţul executant conform Fa pentru avansul plătit şi

stingerea creanţei aferente:
401 = 4092 10.000
-P -A

4. Plata către terţ (c/v Fa) a diferenţei conform E.C:

 Total c/v Fa = 40.000 lei
 Total c/v avans plătit = 10.000 lei
 Suma de plată = 30.000 lei

401 = 5121 30.000

-P -A

Aplicaţia nr. 3
Se vând unui client conform “Facturii” (Fa) semifabricate obţinute din producţie proprie, la
o valoare de 30.000 lei plus TVA 19%. Clientul subscrie un efect de comerţ (bilet la ordin) care la
scadenţă se remite băncii spre încasare.

1. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţia de vânzare:

4111 = % 35.700
+A
702+P 30.000
4427 +P 5.700

2. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de subscrierea şi stingerea creanţei simple:

413 = 4111 35.700
+A -A

3. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de remiterea B.O băncii pentru încasare şi

stingerea creanţei generată de subscrierea B.O:
5113 = 413 35.700
+A -A

4. Încasarea c/v B.O conform E.C:

5121 = 5113 35.700
+A -A

Aplicaţia nr. 4
Se încasează un avans de la un terţ în sumă de 22.000 lei conform “Extrasului de cont”
(E.C) căruia i se facturează ulterior lucrării executate acestuia în valoare de 46.000 lei plus TVA
19%. Se încasează diferenţa prin bancă conform „Extrasului de cont” (E.C).

1. Încasarea avansului conform E.C şi reflectarea obligaţiei de plată aferente:

5121 = 419 22.000
+A +P

2. Înregistrarea creanţei pe seama terţului cu c/v lucrării executate acestuia, conform Fa:
4111 = % 54.740
+A
704 +P 46.000
4427+P 8.740

3. Stingerea obligaţiei de plată faţă de terţ pentru avansul primit de la acesta prin
diminuarea creanţei pe seama acestuia:
419 = 4111 22.000
-P -A
 4. Încasarea diferenţei conform Fa emise:
 Total c/v Fa = 54.740 lei
 Total c/v avans primit = 22.000 lei
 Suma de încasat = 32.740 lei

5121 = 4111 32.740

+A -A

Aplicaţia nr. 5
Se vând unui client extern (export), conform “Facturii” (Fa), produse finite la o valoare de
2.000 Euro, cursul de schimb al valutei la facturare fiind de 3,50 lei/Eur. Încasarea c/v “Facturii”
(Fa) se face la un curs valutar de 4,00 lei/Eur, conform “Extrasului de cont” (E.C).

1. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţia de vânzare:

 2000€ x 3,50 lei/€ = 7.000 lei

4111.2 = 701 7.000

+A +P

2. Încasarea c/v Fa (creanţei) conform E.C:

 Valoare la facturare = 7.000 lei (2000€ x 3,50 lei/€)
 Valoare la încasare = 8.000 lei (2000€ x 4,00 lei/€)
 Diferenţă de curs valutar în plus (favorabilă) = 1.000 (VENIT)

5124 = % 8.000
+A
4111.2-A 7.000
765+P 1.000

Aplicaţia nr. 6
Se vând unui client extern (export) conform “Facturii” (Fa) mărfuri la o valoare de 3.000
Euro, cursul de schimb al valutei la facturare fiind de 3,90 lei/Eur. Încasarea cC/v “Facturii” (Fa)
se face la un curs al valutei de 3,50 lei/Eur, conform “Extrasului de cont” (E.C).

1. Înregistrarea (reflectarea) creanţei generată de operaţia de vânzare:

 3.000€ x 3,90 lei/€ = 11.700 lei

4111.2 = 701 11.700

+A +P

2. Încasarea c/v Fa (creanţei) conform E.C:

 Valoare la facturare = 11.700 lei (3.000€ x 3,90 lei/€)
 Valoare la încasare = 10.500 lei (3.000€ x 3.50 lei/€)
 Diferenţă de curs valutar în minus (nefavorabilă) = 1.200 (CHELTUIALA)

% = 4111.2 11.700
-A
5124+A 10.500
665 +A 1.200

Aplicaţia nr. 7
Se cunosc următoarele date privitoare la drepturile salariale ale unui salariat, aferente lunii
noiembrie 2006:
 salariul tarifar de încadrare (STI) = 1.200 lei
 spor de vechime (SpV) = 25%
 avans chenzinal = 480 lei
 rate mărfuri = 100 lei
1. Înregistrarea avansului acordat conform R.C:
425 = 5311 480
+A -A

2. Înregistrarea cheltuielilor cu drepturile salariale brute cuvenite salariatului:

BAZA DE CALCUL

 STI = 1.200 LEI

 Sp.V = STI x 25% = 1.200 x 25% = 300 lei
 T.D.B (total drepturi brute) = 1.500 lei

641 = 421 1.500

+A +P

3. Înregistrarea reţinerilor aferente salariatului inclusiv a avansului primit:

BAZA DE CALCUL

 CAS 9,5% = 1.500 x 9,5% = 143 lei

 CASS 6,5 % = 1.500 x 6,5% = 98 lei
 CFS 0,5% = 1.500 x 1% = 8 lei
 Total reţineri (T.R) = 249 lei

 Venituri impozabile (Vimp) = TDB – TR = 1.500 – 249 = 1.251 lei

 Impozitul pe veniturile din salarii (Imp) = Vimp* 16% = 1.251 * 16% = 200 lei
 Rest de plată ( (R.P) = TDB – Imp – TR – Avans chenzinal – Rate mărfuri= 1.500-
200-249-480-100 = 471 lei

421 = % 1.029
-P
425 -A 480 (Avans)
444 +P 200 (Imp)
4312+P 143 (CAS 9,5%)
4314+P 98 (CASS 6,5%)
4372+P 8 (CFS0,5%)
427 +P 100 (Rate mf)

4. Înregistrarea contribuţiilor angajatorului (reprezintă cheltuielile):

BAZA DE CALCUL

 CAS 19,75% = 1.500 x 19,75% = 296 lei

 CASS 5,5 % = 1.500 x 5,5% = 83 lei
 CFS 1% = 1.500 x 1% = 15 lei
 FAMBP 0,5% = 1.500 x 0,5% = 8 lei
 CCM 0,75 % = 1.500 x 0,75 % = 11 lei
Total contribuţii = 413 lei

6451 = 4311 296

+A +P
6453 = 4313 83
+A +P
6452 = 4371 15
+A +P
6454 = 4315 8
+A +P
622 = 447 11
+A +P
 5. Efectuarea viramentelor conform E.C:
% = 5121 962
-A
444-P 200
4312-P 143
4314-P 98
4372-P 8
427-P 100
4311-P 296
4313-P 83
4371-P 15
4315-P 8
447-P 11

6. Ridicare de numerar de la bancă în vederea acordării drepturilor salariale:

D 421 (P) C
(3) 1.029 1.500 (2)

RD 1.029 1.500 RC
TSD 1.029 1.500 TSC
SFC = 471

581 = 5121 471

+A -A
5311 = 581 471
+A -A

7. Acordarea restului de plată conform R.C:

421 = 5311 471
-P -A

Aplicaţia nr. 8
Taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţionărilor efectuate în cursul unei luni se cifreaza
la 60.000 lei, iar cea colectată aferentă vânzărilor se cifrează la 62.000lei. Să se efectueze
regularizarea TVA şi după caz să se încaseze sau plătească diferenţa rezultată din regularizare.
 TVA deductibilă (4426) = 60.000 lei
 TVA colectată (4427) = 62.000 lei
4427 > 4426 => 4423 (TVA de plată)

1. Înregistrarea regularizării TVA:

4427 = % 62.000
-P
4426 -A 60.000
4423+P 2.000

2. Plata TVA aferentă conform E.C:

4423 = 5121 2.000
-P -A

Aplicaţia nr. 9
Taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţionărilor efectuare în urma unei luni se cifrează
la 40.000 lei, iar cea colectată aferentă vânzărilor se cifrează la 35.000 lei. Să se efectueze
regularizarea TVA şi după caz să se încaseze sau să se plătească diferenţa rezultată din
regularizare.

 TVA deductibilă (4426) = 40.000 lei

  TVA colectată (4427) = 35.000 lei
4426 > 4427 => 4424 (TVA de recuperat)

1. Înregistrarea regularizării TVA:

% = 4426 40.000
-A
4427-P 35.000
4424+A 5.000

2. Încasarea TVA aferentă conform E.C:

5121 = 4424 5.000
+A -P

Aplicaţia nr. 10
Dividendele brute datorate acţionarilor unei societăţi comerciale pe acţiuni se cifrează la
60.000 lei, cota impoyitului pe dividende este de 16 %. Să se determine şi să se înregistreze
impozitul aferent, să se vireze şi să se plătească acţionarilor suma cuvenită.

 Dividende brute= 60.000 lei

 Impozit pe dividende = 60.000 x 16% = 9.600 lei
 Dividende nete = 50.400 lei

1. Înregistrarea impozitului pe dividende:

457 = 446 9.600
-P +P

2. Ridicare de numerar pentru plata dividendelor nete:

581 = 5121 50.400
+A -A
5311 = 581 50.400
+A -A

3. Plata dividendelor nete conform R.C:

457 = 5311 50.400
-P -A

7.5 Aplicaţii privind trezoreria

Aplicaţia nr. 1
Se achiziţionează de către o societate comercială din cadrul grupului, de la o filială a
acestuia, un pachet de acţiuni format din 5.000 acţiuni la un cost de achiziţie (preţ de cumpărare)
de 3,5 lei/acţ, plătindu-se 60% din c/v lor în momentul cumpărării, prin bancă conform
“Extrasului de cont” (E.C). Ulterior se achită c/v diferenţei de 40 %. Se vinde pachetul de acţiuni la
un preţ de vânzare de 4,5 lei/acţ şi se încasează c/v acţiunilor prin bancă conform “Extrasului de
cont” (E.C).

BAZA DE CALCUL

 5.000 acţiuni x 3,5 lei/acţ = 17.500 lei

 17.500 lei x 60 % = 10.500 lei
 Diferenţa de plată , ulterior = 7.000 lei

1. Înregistrarea acţiunilor achiziţionate concomitent cu plata C/v conform E.C:

501 = % 17.500
+A
5121-A 10.500
509+P 7.000

2. Plata C/v acţiunilor ( diferenţei), ulterior, conform E.C:

 509 = 5121 7.000
-P -A

3. Vânzarea pachetului de acţiuni:

 Valoare acţiuni la cumpărare = 5.000 acţ x 3,5 lei/acţ = 17.500 lei
 Valoare acţiuni la vânzare= 5.000 acţ x 4,5 lei/acţ = 22.500 lei
 Diferenţa de preţ (favorabilă) = 5.000 lei (VENIT)

461 = % 40.000
+A
501 -A 17.500
7642+P 22.500

4. Încasarea c/v acţiunilor vândute conform E.C:

5121 = 461 40.000
+A -A

Aplicaţia nr. 2
Se răscumpără obligaţiuni emise anterior în valoare de 12.000 lei (2.000 buc. x 6,0lei/oblig)
în vederea anulării lor.

1. Înregistrarea obligaţiunilor emise şi răscumpărate conform E.C:

505 = 5121 12.000
+A -A

2. Stingerea obligaţiei de plată generată de împrumutul din emisiunea de obligaţiuni, prin

anularea obligaţiunilor răscumpărate:
161 = 505 12.000
-P -A

Aplicaţia nr. 3
Se primeşte de la un client un efect de comerţ (bilet la ordin) în valoare de 2.500 lei,
reprezentând c/v mărfurilor livrate anterior acestuia. La termenul scadent, efectul de comerţ (B.O)
se remite băncii în vederea încasării, iar comisionul bancar perceput de bancă este de 5%.

1. Înregistrarea creanţei generată de primirea B.O şi stingerea creanţei simple aferente:

413 = 4111 2.500
+A -A

2. Înregistrarea creanţei generată de remiterea la bancă a B.O spre încasare:

5113 = 413 2.500
+A -A

3. Încasarea c/v B.O mai puţin comisionul reţinut:

 V.nom B.O = 2.500 lei

 Comision bancar 5% = 125 lei
 Suma de încasat = 2.375 lei

% = 5113 2.500
-A
5121+A 2.375
627 +A 125

Aplicaţia nr. 4
Se primeşte de la un client un efect de comerţ (bilet la ordin) în valoare de 5.000 lei,
reprezentând c/v produselor finite livrate anterior acestuia. Se remite efectul de comerţ (B.O)
băncii în vederea scontării cu 15 zile înainte de termenul scadent. Rata scontului este de 10%, iar
comisionul perceput de bancă este de 5%.

1. Înregistrarea creanţei generată de primirea B.O şi stingerea creanţei simple aferente:

413 = 4111 5.000
+A -A

2. Înregistrarea creanţei generată de remiterea la bancă a B.O spre scontare:

5114 = 413 5.000
+A -A

3. Încasarea c/v B.O mai puţin scontul şi comisionul bancar:

 Vnom (B.O) = 5.000 lei

 Comision bancar 5% = 5.000 x 5% = 250 lei

 Suma de încasat (Sdî) = 4.729,17 lei

% = 5114 5.000
-A
5121+A 4.729,17
667 +A 20,83
627 +A 250

Aplicaţia nr. 5
Se obţine un credit bancar pe termen scurt la data de 1.06 “N” în valoare de 30.000 lei, cu
o dobândă anuală de 15%. Rambursarea creditului şi plata dobânzii aferente se efectuează în
exerciţiul financiar următor (“N+1”) la data de 1.10 “N+1”.

1. Înregistrarea creditului obţinut conform E.C:

5121 = 5191 30.000
+A +P

2. Înregistrarea c/v dobânzii aferente exerciţiului financiar “N”:

 Dob = 30.000 x 15% x 7/12 = 2.625 lei

666 = 5198 2.625

+A +P

3. Înregistrarea creditului rambursat şi a dobânzii aferente:

 Dob = 30.000 x 15% x 10/12 = 3.750 lei

% = 5121 36.375
-A
5191-P 30.000
5198-P 2.625
666 +A 3.750

Aplicaţia nr. 6
Se deschide un acreditiv în lei la dispoziţia unui furnizor intern, în valoare de 40.000 lei.
Contravaloarea “Facturii” (Fa) furnizorului (F) de mărfuri este de 38.000 lei, care se achită din
acreditiv, iar diferenţa neutilizată din acreditiv se lichidează.

1. Înregistrarea acreditivului deschis conform E.C:

5411 = 5121 40.000
+A -A
2. Plata c/v Fa din acreditivul deschis:
401 = 5411 38.000
-P -A
 3. Lichidarea părţii neutilizate din acreditiv:
5121 = 5411 2.000
+A -A

Aplicaţia nr. 7
Se contabilizează operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar (prin casierie) conform
“Registrului de casă” (R.C.) în contextul următoarelor date cinoscute:

 Încasări

 Numerar ridicat de la bancă = 10.000 lei

 Numerar încasat de la un client = 5.500 lei
 c/v chirie pentru un imobil = 500 lei
 Avans de trezorerie neutilizat (restituit) = 300 lei
 Total încasări = 16.300 lei

 Plăţi

 Numerar plătit unui furnizor = 7.000 lei

 Avans de trezorerie acordat unui salariat = 2.400 lei
 c/v amendă plătită = 800lei
 c/v ajutor material plătit unui salariat = 400 lei
 Total plăţi = 10.600 lei

1. Înregistrarea încasărilor efectuate conform R.C:

5311 = % 16.300
+A
581-A 10.000
4111-A 5.500
706+P 500
542+P 300

2. Înregistrarea plăţilor efectuate conform R.C:

% = 5311 10.600
-A
401 -P 7.000
542 +A 2.400
6581+A 800
423 -P 400

D___________________ 5311(A) __________ C ___

(1) 16.300 10.600 (2)
RD = 16.300 RC = 10. 600__
TSD = 16.300 TSC = 10.600___

SFD = 5.700

Aplicaţia nr. 8
Se acordă un avans unui salariat pentru efectuarea de achiziţionări de materiale auxiliare
în sumă de 800 lei. Se justifică avansul pe baza decontului întocmit în condiţiile în care,
cheltuielile cu deplasarea sunt de 200 lei, iar contravaloarea achiziţionărilor este de 450 lei plus
TVA 19%.

1. Înregistrarea avansului acordat conform R.C:

542 = 5311 800
 +A -A

2. Justificarea avansului conform decontului:

% = 542 800,00
-A
3021+A 450,00
4426+A 85,50
625 +A 200,00
5311+A 64,50

Aplicaţia nr. 9
O creanţă pe seama unui client extern în valoare de 4.000 Euro a fost luată în evidenţă la
cursul de 3,70 lei/Eur. Ulterior creanţa este încasată la :
 Cursul de 3,80 lei/ €
 Cursul de 3,60 lei/ €

 Încasarea c/v creanţei la cursul de 3,80 lei/ €:

 Creanţa la data luării în evidenţă: 4.000€ * 3,70 lei/ €= 14.800 lei
 Creanţa la data încasării : 4.000€ * 3,80 lei/ €= 15.200 lei
 Diferenţă de curs valutar, în plus (favorabilă) = 400 lei (VENIT)

5124 = % 15.200
+A
4111.2 -A 14.800
765 +P 400

 Încasarea c/v creanţei la cursul de 3,60 lei/ €:

 Creanţa la data luării în evidenţă: 4.000€ * 3,70 lei/ €= 14.800 lei
 Creanţa la data încasării : 4.000€ * 3,60 lei/ €= 14.400 lei
 Diferenţă de curs valutar, în minus (nefavorabilă) = 400 lei (CHELTUIALA)

% = 4111.2 14.800
-A
5124+A 14.400
665+A 400

Aplicaţia nr. 10
O datorie faţă de un furnizor (F) extern de 2.000 Euro a fost luată în evidenţă la cursul
valutar de 3,50 lei/Eur. Ulterior datoria este plătiă la:
 Cursul de 3,90 lei/ €
 Cursul de 3,20 lei/ €

 Plata c/v datoriei la cursul de 3,90 lei/ €:

 Datoria în lei la data luării în evidenţă: 2.000€ * 3,50 lei/ €= 7.000 lei
 Datoria în lei la data plăţii : 2.000€ * 3,90 lei/ €= 7.800 lei
 Diferenţă de curs valutar, în plus (nefavorabilă) = 800 lei (CHELTUIALA)

% = 5124 7.800
+P
401.2-P 7.000
665 +A 800

 Plata c/v datoriei la cursul de 3,20 lei/ €:

 Datoria în lei la data luării în evidenţă: 2.000€ * 3,50 lei/ €= 7.000 lei
 Datoria în lei la data plăţii : 2.000€ * 3,20 lei/ €= 6.400 lei
 Diferenţă de curs valutar, în minus (favorabilă) = 600 lei (VENIT)

401.2 = % 7.000
-P
5121-A 6.400
 765+P 600

7.6 Aplicaţii privind cheltuielile, veniturile şi rezultatele

Aplicaţia nr.1

Se cumpără bonuri pentru carburanţi (benzină) în valoare de 350 lei, plus TVA 19%. Se
achită c/v lor prin bancă. Se dau în consum în cursul lunii carburanţi în valoare de 245 lei.

1. Înregistrarea bonurilor achiziţionate, conform Fa:

% = 401 416,50
5328 +A +P 350,00
4426 +A 66,50

2. Plata c/v Fa cu OP conform EC:

401 = 5121 416,50

-P -A

3.Înregistrarea combustibilului achiziţionat, conform BCF-urilor:

3022 = 5328 245

+A -A

4. Darea în consum a combustibilului în cursul lunii:

6022 = 3022 245
+A -A

Aplicaţia nr.2
Se achiziţionează de la un furnizor (F), conform facturii (Fa), echipament de lucru (halate)
în valoare de 40.000 lei plus TVA 19%, care se distribuie salariaţilor. Se suportă 50% din valoare
de către entitate (sociatate) şi diferenţa de 50% se suportă de către salariaţi.

1. Înregistrarea echipamentului de lucru, conform Fa:

% = 401 47.600
303 +A +P 40.000
4426 +A 7.600

2. Plata c/v Fa cu OP conform EC:

401 = 5121 47.600

-P -A

3. Înregistrarea cheltuielilor pentru 50% din valoarea suportată de entitate şi a creanţei faţă
de salariaţi pentru diferenţa de 50%:

% = 303 40.000
603 +A -A 20.000
4282 +A 20.000

4. Înregistrarea TVA datorată pentru partea suportată de salariaţi:

4282 = 4427 3.800

+A +P

5. Încasarea c/v halatelor suportată de salariaţi:

 5311 = 4282 23.800
+A -A

Aplicaţia nr.3
Se achită c/v mărfurilor achizitionate de la un furnizor (F) extern, confrom facturii (Fa) în
valoare de 3.000 de auro, cunoscând cursul euro la data înregistrării ca fiind de 3,50 lei/euro, iar
cursul euro la data plăţii este de 3,40 lei.

 Diferenţă de curs valutar (favorabilă) = 3.000 Є x (3,50 – 3,40) lei/ Є = 300 lei

Plata c/v mărfurilor achiziţionate, conform EC:

401.2 = % 10.500
-P 5124 –A 10.200
765 +P 300

Aplicaţia nr.4
Se achită c/v unei facturi (Fa) privind mărfurile achiziţionate de la un furnizor (F), în
valoare de 20.000 lei, plus TVA 19%, cu o bonificaţie primită de 5% din valoarea mărfurilor.

1. Înregistrarea mărfurilor achiziţionate, conform Fa:

 Ca (cost de achiziţie) = 20.000 lei
 Bonificaţie = 1.000 lei____
  TVA 19% = (20.000 – 1.000) x 19% = 3.610 lei

% = 401 22.610
371 +A +P 19.000
4426 +A 3.610

2. Plata c/v Fa cu OP conform EC:

401 = 5121 22.610

-P -A

Aplicaţia nr.5
Se cunosc următoarele date în cazul unei societăţi comerciale pe acţiuni la sfârşitul
exerciţiului financiar „N”:
 Cheltuieli totale = 60.000 lei
 Venituri totale = 90.000 lei
 Cota de impozit = 16%
 Se constituie rezerva legală de 5%.

BAZA DE CALCUL
 PB (profit brut) = V – C = 90.000 – 60.000 = 30.000 lei
 Rezerva legală (rezerva legală) = PB x 5% = 1.500 lei
 Pimp (profit impozabil) = PB – Rez.legală = 30.000 – 1.500 = 28.500 lei
 Imp.(impozitul) pe profit = Pimp. X 16% = 28.500 x 16% = 4.560 lei
 PN (profitul net) = PB – Imp = 30.000 – 4.560 = 25.440 lei

1. Înregistrarea impozitului pe profit:

691 = 441 4.560

+A +P

2. Plata (virarea) impozitului pe profit, conform EC:

441 = 5121 4.560

-P -A
 3. Închiderea contului de „Cheltuieli cu impozitul pe profit”:

121 = 691 4.560

-P -A

Aplicaţia nr.6
Se cunosc următoarele date în cazul unei societăţi comerciale pe acţiuni, la sfârşitul
exerciţiului financiar „N”:
► Solcuri finale debitoare (SFD), astfel:
► Cont 601 = 3.000 lei
► Cont 607 = 12.000 lei
► Cont 6583 = 32.000 lei
► Solduri finale creditoare (SFC), astfel:
► Cont 701 = 6.000 lei
► Cont 707 = 24.000 lei
► Cont 7583 = 64.000 lei
Să se stabilească rezultatul (profit sau pierdere) şi să se înregistreze cronologic (pe formule
contabile) operaţiunile aferente şi sistematic (în teu) pentru contul 121 „Profit sau pierdere”. Nu se
constituie rezervă legală.
A. Înregistarea cronologică (pe formule contabile)

1. Închiderea conturilor de cheltuieli (Ch):

121 = % 47.000
-P 601 –A 3.000
607 –A 12.000
6583 –A 32.000

2. Închiderea conturilor de venituri (V) :

% = 121 94.000
701 –P +P 6.000
707 –P 24.000
7583 –P 64.000

BAZA DE CALCUL
 PB (profit brut) = V – C = 94.000 – 47.000 = 47.000 lei
 Pimp (profit impozabil) = PB = 47.000 lei
 Imp.(impozitul) pe profit = Pimp. X 16% = 47.000 x 16% = 7.520 lei
 PN (profitul net) = PB – Imp = 47.000 – 7.520 = 39.480 lei

1. Înregistrarea impozitului pe profit:

691 = 441 7.520

+A +P

2. Plata (virarea) impozitului pe profit, conform EC:

441 = 5121 7.520

-P -A

3. Închiderea contului de „Cheltuieli cu impozitul pe profit”:

121 = 691 7.520

-P -A

B. Înregistrarea sistematică (în teu)

D 121 „Profit sau pierdere” C

(1) 47.000 94.000 (2)
(5) 7.520
RD 54.520 94.000 RC
TSD 54.520 94.000 TSC
SFC = 39.480
Obs: SFC = 39.480 lei reprezintă profitul net determinat la sfârşitul exerciţiului financiar „N”.

Aplicaţia nr. 7
Dividendele brute datorate acţionarilor unei societăţi comerciale pe acţiuni se cifrează la
60.648 lei (vazi soldul creditor al contului 457 de la operaţiunea 2 aplicaţia nr.7). Impozitul pe
dividende este de 16%, Se impozitează dividendele brute şi se virează impozitul pe dividende. Se
ridică numerarul de la bancă şi se achită dividendele nete.

BAZA DE CALCUL
 DB (dividende brute) = 60.648 lei
 Imp.(impozitul) pe dividende = DB X 16% = 60.648 x 16% = 9.704 lei
 DN (dividende nete) = DB – Imp. = 60.848 – 9.704 = 50.9.44 lei

1. Înregistrarea impozitului pe dividende:

457 = 446 9.704

-P +P

2. Plata (virarea) impozitului pe profit, conform EC:

446 = 5121 9.704

-P -A

3. Ridicarea numerarului pentru plata dividendelor nete:

581 = 5121 50.944
+A -A

5311 = 581 50.944

+A -A

4. Plata dividendelor nete către acţionari conform RC:

457 = 5311 50.944
-P -A

Aplicaţia nr.8
Se cunosc următoarele cheltuieli şi venituri la sfârşitul exerciţiului financiar curent („N”):
► Cheltuieli cu ambalajele = 4.000 lei
► Cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar = 2.000 lei
► Cheltuieli cu salariile brute = 36.000 lei
► Cheltuieli cu amenzile = 1.000 lei
► Venituri din vânzarea ambalajelor = 8.000 lei
► Venituri din donaţii = 5.000 lei
► Venituri din diferenţe de curs valutar = 2.000 lei
► Venituri din vânzarea activelor corporale = 68.000 lei
În cazul obţinerii de profit, se constituie rezerva legală, iar repartizarea profitului este
următoarea:
- Rezerva statutară = 10%
- Dividende = 80%
- Profit nerepartizat = 10%

Cerinţă
Să se înregistreze operaţiunile exerciţiului financiar, ce decurg din enunţul de mai sus
(întreaga filieră) până la plata dividendelor nete, cronologic (pe formule contabile) şi sistematic (în
teu) pentru contul 121 „Profit şi pierdere”.

1. Stabilirea rezultatului:
a) Închiderea conturilor de cheltuieli:

121 = % 43.000
-P 608 –A 4.000
 603 –A 2.000
641 –A 36.000
6581 –A 1.000

b) Închiderea conturilor de venituri:

% = 121 83.000
708 –P +P 8.000
7582 –P 5.000
765 –P 2.000
7583–P 68.000

BAZA DE CALCUL
 PB (profit brut) = V – C = 83.000 – 43.000 = 40.000 lei
 Rezerva legală (rezerva legală) = PB x 5% = 40.000 x 5% = 2.000 lei
 Pimp (profit impozabil) = PB – Rez.legală = 40.000 – 2.000 = 38.000 lei
 Imp.(impozitul) pe profit = Pimp. X 16% = 38.000 x 16% = 6.080 lei
 PN (profitul net) = PB – Imp = 40.000 – 6.080 = 33.920 lei

c) Înregistrarea impozitului pe profit:

691 = 441 6.080

+A +P

d) Plata (virarea) impozitului pe profit, conform EC:

441 = 5121 6.080

-P -A

e) Închiderea contului de „Cheltuieli cu impozitul pe profit”:

121 = 691 6.080

-P -A

f) Înregistrarea rezervei legale:

129 = 1061 2.000

+A +P

Obs: La sfârşitul exerciţiului financiar „N”, contul 129 „Repartizarea profitului” are sold final
debitor (SFD) de 2.000 lei şi se va închide la începutul exerciţiului financiar următor „N+1”.

g) Închiderea contului 129 „Repartizarea profitului” în exerciţiul financiar următor:

121 = 129 2.000

-P -A

h) Repartizarea profitului net în exerciţiul financiar „N+1” după aprobarea de către AGA a
situaţiilor financiare anuale (bilanţ etc.):

117 = % 31.920
-P 1063 +P 3.192 (10%)
457 +P 25.536 (80%)
117.1 +P 3.192 (10%)

BAZA DE CALCUL
 DB (dividende brute) = 25.536 lei
 Imp.(impozitul) pe dividende = DB X 16% = 25.536 x 16% = 4.086 lei
 DN (dividende nete) = DB – Imp. = 25.536 – 4.086 = 21.450 lei

1. Înregistrarea impozitului pe dividende:

457 = 446 4.086

-P +P
2. Plata (virarea) impozitului pe profit, conform EC:

446 = 5121 4.086

-P -A
 3. Ridicarea numerarului pentru plata dividendelor nete:
581 = 5121 21.450
+A -A
5311 = 581 21.450
+A -A
4. Plata dividendelor nete către acţionari conform RC:
457 = 5311 21.450
-P -A

2. Înregistrarea sistematică (în teu)

D 121 „Profit sau pierdere” C

(1a) 43.000 83.000 (1b)
(1e) 6.080
RD 49.080 83.000 RC
TSD 49.080 83.000 TSC
SFC = 33.920

Obs: SFC 121 = 33.920 (PN)