~REFERAT LA DREPT FINANCIAR PUBLIC~

EVAZIUNEA FISCAL N MATERIA T.V.A

EVAZIUNEA FISCAL N MATERIA TAXEI PE VALOAREA ADAUGAT(T.V.A)

Evitarea impozitelor este singura ambiie intelectual n urma creia te mai simi rzbunat. J.M.Keynes

NOIUNEA DE EVAZIUNE FISCAL

Evaziunea fiscal reprezint o lips de echitate, o practic larg rspndit de sustragere de la impunere a unei pri din materia impozabil. Legiuitorul a dat evaziunii fiscale, conform legii 87 din 1994, urmatoarea definiie : ,, Evaziunea fiscal este sustragerea prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata impozitelor , taxelor , contribuiilor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale , bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale de ctre persoanele fizice i persoanele juridice romne sau strine, denumite n cuprinsul legii contribuabili. Juritii de la nceputul secolului au fost ocupai de definirea evaziunii fiscale. Lucrrile de specialitate din acea perioad sunt dovada acestor preocupri. Oraste Atanasiu considera evaziunea fiscal ca fiind reprezentat de totalitatea proceselor licite i ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag n total sau n parte averea lor , obligaiilor stabilite prin legile fiscale. O alt definiie este dat de Maurice Duverger care considera c, evaziunea fiscal este un termen generic, i desemneaz ,, manifestarea de fug din faa impozitului. n definiiile de mai sus ct i n Dictionarul explicativ al limbii romne care definete evaziunea fiscal ca fiind:,, sustragerea de la plata obligaiilor fiscale este tratat ca un proces, ca o aciune. Provesorul universitar D.D. Saguna definete evaziunea fiscal n modul urmtor :,, Evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelor unei legislatii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare, precum i a unei neprevederi i nepriceperii legiuitorului a crui
2

fiscalitate excesiv este tot att de vinovat ca i cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune. n definiia de mai sus se nuanteaz mai mult un accent pe acel lucru ca legiuitorul poart vina n cea mai mare parte de acest fenomen de apariie a evaziunii. Totodat, dicionarul Oxford definete evaziunea fiscal ca fiind minimizarea obligaiilor fiscale in mod legal i prin mijloace de dezvluire deplin fa de autoritile fiscale; aranjamentul afacerilor financiare in scopul reducerii obligaiilor , n cadrul legii. O definiie unanim acceptat de toti nu poate s existe, deoarece acest fenomen complex este tratat de unii autori ntr-un mod iar de alii n alt mod. Aceasta neconcordan de preri mai este dat i de ambiguitatea procesului la care ne raportm.

REGLEMENTAREA EVAZIUNII FISCALE N ROMANIA DUP 1989

Prima reglementare n domeniul evaziunii fiscale dup anul 1989 a fost Ordonana de Guvern nr. 17 din 20 august 1993 privind stabilirea i sancionarea contraveniilor la reglementrile financiar-gestionare i fiscale. Nu trebuie s uitm totui Legea nr. 82/1991 a contabilitii, care a incriminat efectuarea cu tiin de nregistrri inexacte precum i omisiunea cu tiin a nregistrrilor n contabilitate, ce au avut drept consecine denaturarea rezultatelor financiare i elementelor patrimoniale ce se reflect n bilanul contabil, aceasta constituind infraciunea de fals intelectual, pedepsit conform art. 289 Cod penal cu nchisoare de la 6 luni la 5 ani. Legea nr. 87/18 octombrie 1994 privind combaterea evaziunii fiscale reprezint primul act normativ adoptat dup evenimentele din 1989 prin care sunt sancionate n mod expres faptele de evaziune fiscal. Cadrul legislativ creat de acest act normativ n domeniul faptelor de evaziune fiscal a fost completat i de alte legi sau ordonane de urgen. Prin Legea nr. 241/15 iulie 2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale legiuitorul ncearc s corecteze deficienele constatate n aplicarea Legii nr. 87/1984. Desi la data adoptrii a strnit un val de critici care au vizat n special preluarea aproape fr discernmnt a unor texte din vechea reglementare, fr a fi avute n vedere comentariile, de multe ori pertinente, ale teoriei si practicii judiciare, meritul noii reglementri l constituie faptul de a oferi o reglementare supl, elastic, adaptabil dinamicii acestui fenomen, precum si instrumentele de combatere a acestuia, indiferent dac

ele aparin sferei dreptului penal sau o exced. Tot ca un element de noutate, Legea nr. 241/2005 prevede si cauze de nepedepsire sau de reducere a pedepselor, acordate doar n anumite circumstane, astfel nct se poate afirma c spiritul acestei legi este n sensul recuperrii prejudiciilor aduse bugetului de stat prin svrsirea infraciunilor de evaziune fiscal si doar n mod colateral, subsecvent, pedepsirea persoanelor vinovate prin aplicarea unor sanciuni privative de libertate. Noua lege prezint ns numeroase lipsuri i inadvertene care genereaz probleme n lupta eficient a organelor de justiie penal mpotriva fenomenului evaziunii fiscale. Cadrul legislativ creat de Legea nr. 241/2005 a fost completat prin Hotrrea de Guvern nr. 873/28 iulie 2005 privind aprobarea unor msuri speciale pentru prevenirea i combaterea faptelor de evaziune fiscal n domeniul alcoolului etilic de origine agricol, buturilor spirtoase, produselor din tutun i uleiurilor minerale. Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale a fost modificat n data de 23 iunie 2010 prin Ordonana de Urgen nr. 54/2010 privind unele msuri pentru combaterea evaziunii fiscale.

FORMELE EVAZIUNII FISCALE

Dup modul cum se procedeaz n activitatea de evitare a reglementrilor fiscale se face diferenierea ntre evaziunea fiscal legal i evaziunea fiscal ilicit. 1. Evaziunea fiscala legal Aceasta reprezint aciunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevazut a acesteia. Aceast form de evaziune nu este posibil dect atunci cnd legea este lacunar sau prezint inadvertene. Evaziunea fiscal legal se realizeaz atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale, este sustras de la impozitare datorit modului n care legislaia fiscal dispune stabilirea obiectivului impozabil. Contribuabilii gsesc anumite mijloace, i exploatnd insuficienele legislaiei le eludeaz n mod legal, sustrgdu-se n totalitate sau n parte plii impozitelor, tocmai datorit unei insuficiene a legislaiei. n acest fel contribuabilii rmn in limita drepturilor lor, fr putin de a li se imputa ceva, iar statul nu se poate apar decat printr-o legislaie clar, precis. Aceast form a evaziunii fiscale poate fi ns considerat si o modalitate de optimizare fiscal, ntruct evitarea n tot sau n parte a plii
4

impozitelor, taxelor si a celorlalte sume datorate bugetului de stat, dac se realizeaz n limita exigenelor legale, poate constitui un scop n sine.

2. Evaziunea fiscal ilicit(frauduloas) Evaziunea fiscal ilicit, spre deosebire de cea legal, se svrete prin clcarea flagrant a legii, profitndu-se de modul specific n care se face impunerea. n acest caz contribuabilul violeaz prescripia legal cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor cuvenite statului. Evaziunea fiscal este frauduloas cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n sprijinul declaraiei n baza creia urmeaz a i se stabili cota impozitului, recurge la disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau la folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului. n general este greu s se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate. Micorarea ncasrilor bugetare din impozite, datorit evaziunii fiscale, este n mai multe state o problem acut i frecvent, mrimea acestora nefiind deloc neglijabil.

TAXA PE VALOAREA ADAUGAT(T.V.A)

n Romnia, TVA s-a introdus n 1993, iar n 1999 ea reprezenta peste 32% din volumul total al veniturilor bugetare, fa de numai 22,5% ct deineau mpreun impozitele asupra salariilor i asupra profitului i 4,1% ct reprezentau veniturile din capital. S-a stins, la un moment dat n urma majorrii cotelor, aberanta performan c noua cot de 22% asupra bunurilor de consum curent sa se apropie de nivelul suprataxei pe care consumatorii comunitari, cu venituri incomparabil mai mari, o datorau pentru consumul lor de lux. Conform Ordonanei de Guvern nr.3/1992, taxa pe valoarea adaugat este un impozit indirect care se stabileste asupra operaiunilor privind transferul proprietatii bunurilor, precum si asupra celor privind prestrile de servicii. Taxa se aplic asupra valorii adugate la fiecare stadiu al circuitului economic si reprezint un venit al bugetului de stat. Valoarea adaugat este echivalent cu diferena dintre vnzarile i cumprrile
5

aceluiai stadiu economic. Instituirea TVA ca impozit indirect la 1 iulie 1993, n locul impozitului pe circulaia mrfurilor a reprezentat un pas n direcia adoptarii legislaiei fiscale din Romnia la cea practicat n rile membre ale UE. Iniial s-a aplicat cota unic de 18% pentru operaiunile impozabile obligatorii i o cot de 0 pentru operaiunile de export de bunuri i servicii efectuate de agenii economici. La 1 februarie 1998 cota standard a fost majorat de la 18% la 22%, iar cea redus de la 9% la 11%.Aceste cote s-au aplicat la 1 ianuarie 2000, cnd cota standard a fost stabilit la 19%, iar cea redus a fost eliminat. La 1 iunie 2002 a intrat n vigoare legea 345/2002 privind taxa pe valoarea adaugat prin care s-a introdus noiunea de persoan impozabil. La 1 ianuarie 2004 a fost eliminat scutirea de T.V.A fr drept de deducere i s-a reintrodus cota de 9% pentru castele,muzee, trguri, expozitii, nvatamnt. Pna la introducerea la 1 mai 2004 a Codului Fiscal, care reprezint baza legal pentru TVA, prin msurile ntreprinse de-a lungul anilor s-au fcut pai importani pe linia armonizrii modelului nostru de taxare cu cel comunitar, prevederi noi fiind nscrise n noul cod fiscal i n strategia privind politica fiscal pentru perioada de preaderare. La 1 ianuarie 2007 au intrat n vigoare reglementrile cu privire la includerea n legislaia national a regimului tranzitoriu n TVA, care se aplicau numai n relaie cu statele membre ale ale UE. De la 1 iulie 2010, TVA-ul a crescut cu 5 puncte procentuale, de la 19% la 24%. n Romnia sunt n vigoare 3 cote de TVA:

cota standard: 24% cote reduse: 9% i 5%. De-a lungul timpului, acest impozit a mbrcat 3 forme:

tax cumulat, tax unic, tax unic cu plat fracionat.

n Romnia, s-au aplicat: taxa unic nainte de 1989, taxa cumulat n perioada 1989-1993 (impozit pe circulaia mrfurilor), taxa pe valoarea
6

adugat dup 1993. Pentru ara noastr, n ceea ce priveste teritorialitatea taxei pe valoarea adaugat, se aplic principiul destinaiei, fiind impozitat consumul, deci are loc o impozitare a bunurilor sau serviciilor care se comercializeaz sau sunt prestate n Romnia, indiferent dac provin de la productorii interni sau de import.Bunurile importate sunt impozitate n Romnia la intrarea acestora n ar.Prestrile de servicii sunt impozabile atunci cnd sunt utilizate n Romnia, indiferent de locul unde este sediul sau domiciliul prestatorului. Taxa pe valoare adaugat se stabilete asupra operaiunilor privind transferul proprietii bunurilor, precum i asupra celor privind prestrile de srvicii i se aplic n fiecare stadiu al circuitului economic( producie,desfacere en-gros, desfacere en-detail). Operaiunile care se cuprind n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugat sunt operatiuni impozabile, operaiuni scutite de plat a taxei pe valoare adaugat i operaiuni impozabile prin opiune. n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugat se cuprind operaiunile care ndeplinesc cumulativ urmtoarele conditii (art.126 C.fiscal): a)constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat; b)locul de livrare al bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romnia; c)livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; d)livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una dintre activitile economice; n ceea ce priveste baza de impozitare, aceasta este constituit din contravaloarea n lei a bunurilor livrate i serviciilor prestate asupra creia, aplicndu-se cota de 24%, se obine suma reprezentnd taxa pe valoare adaugat.

EVAZIUNEA FISCAL N MATERIA T.V.A.

Obiectivul Taxei pe Valoarea Adugat este combaterea evaziunii i fraudei fiscale. Este foarte important combaterea evaziunii din sfera TVA pentru c ea determin aproximativ 30% din veniturile bugetare ale Romniei (n 1999 valoarea ei a fost de 5296 miliarde lei din 16981 miliarde
7

lei bugetul total). Evaziunea n cadrul TVA reprezint intenia de a nu plti taxa prin subdeclararea sau nedeclararea ei sau de a cere o rambursare necuvenit a acesteia ca urmare a unei exagerri a valorii TVA deductibil. Obiectivul esenial al inspectorului organului fiscal este de a verifica corectitudinea declarrii valorii Taxei pe Valoarea Adaugat. De asemenea trebuie s observe dac incorectitudinea este deliberat sau a fost datorat nenelegerii, neglijenei sau ignoranei pltitorului. n toate situaiile se impune discernamnt cci n cazurile de neglijen se recurge la corectarea sumei de plat i plata unor amenzi i/sau penaliti, iar n cazul fraudei voite se intenteaz aciune in justitie pn la obinerea unei condamnri. Cea mai frecvent form de evaziune n acest domeniu este nedeclararea vnzrilor, neinregistrarea lor n contabilitate: - vnzri de bunuri la intern, fr TVA, cu explicaia c firma respectiv e comisionar pentru livrrile la export ale bunurilor respective; explicaia era fals iar msurile luate au fost de calculare i plat a TVA plus majorrile de ntrziere; - livrarea de bunuri la intern fr calculul TVA, cu motivaia c beneficiarii respectivelor bunuri sunt instituii publice nepltitoare de TVA. Controlul a constatat ca livrrile nu se incadreaz la niciuna din operaiunile scutite de TVA conform articolului 6 al Ordonanei de Guvern numrul 3/1992 i s-au impus calculul i plata TVA plus majorri de intarziere; - nenscrierea n deconturile lunare a TVA aferent livrrilor la intern cu facturi neincasate i nregistrarea Taxei pe Valoarea Adaugat neexigibil, pn la ncasarea facturilor. Aranjamentele de tip barter reprezint cazuri de evaziune fiscal atunci and exist o intelegere ntre tranzacionari referitoare la schimbul de mrfuri fr plat sau cu plata redus, fr factur sau cu factur la valoare redus. Deducerile false sunt alte metode de evaziune fiscal i se realizeaz ca facturi false, facturi utilizate de mai multe ori pentru deducere ori facturi aferente unor cumprri ce nu au fost niciodat fcute. Astfel exist exemple de ageni economici ce i-au exercitat dreptul de deducere a TVA aferent intrrilor de bunuri, proprietatea altor ageni economici. In alte cazuri s-a fcut deducerea TVA aferent unor bunuri sau servicii ce nu participau la realizarea activittii respectivului agent economic ce le-a achizitionat. Erorile de nregistrare par inocente dar apar frecvent si au o valoare mare; de exemplu unii ageti economici nu calculeaz Taxa pe Valoarea Adaugat pentru avansurile primite de la clieni la data primirii acestora ci la data livrrii produselor, bazndu-se pe textul articolului 12 din Ordonana de
8

Guvern numrul 3/1992 (Taxa pe Valoarea Adaugat e exigibil la realizarea faptului generator). Aplicarea incorect a cotei zero sau a scutirilor, care apare cel mai frecvent prin ncheierea de contracte de asociere, a unor protocoale intre mai multe societi cu scopul de a realiza contracte de export (se emit facturi in valuta "pentru export in comision" cu cota zero TVA). La control s-a constatat ca livrarile respectivelor bunuri au fost fcute nu la extern ci la intern. Cererile de rambursare nejustificat sunt exemple de fraud fiscal cnd se solicit Taxa pe Valoarea Adaugat aferent vnzrilor la export, sau pentru bunuri pentru care legea d dreptul la deducere, dar care de fapt nu au fost efectuate. CAZURI DE EVAZIUNE FISCAL N MATERIA T.V.A N ANUL 2011 "Com isarii Grzii Financiare au confiscat n data de 1 iunie a.c., 34 de tiruri ncrcate cu aproape 700 tone de legume i fructe pentru care nu existau documente legale. Astfel, n urma verificrilor, s-a constatat c documentele de nsoire nu erau ntocmite conform prevederilor legale, iar beneficiarii, acolo unde apreau nscrii, nu funcionau la adresele indicate. Totodat, pentru marfa identificat nu existau documente legale de provenien.Garda Financiar a instituit msuri asigurtorii n vederea recuperrii TVA n sum total de 1.500.000 lei, o parte din tiruri fiind indisponibilizat."
01.06.2011 03.05.2011

n perioada 01 - 30 aprilie a.c., Garda Financiar a derulat ample aciuni de control al achiziiilor intracomunitare care s-au finalizat cu confiscarea sau indisponibilizarea a peste 53 de tiruri cu produse.Valoarea total a confiscrilor depeste 4 milioane de lei, iar n timpul verificrilor, pentru neregulile constatate, comisarii Grzii Financiare au aplicat amenzi n valoare de 2,7 milioane lei. Urmare monitorizrii permanente desfurat de Garda Financiar pe acest segment, agenii economici verificai au achitat TVA n avans aferent tranzaciilor n cuantum de 11,5 milioane de lei, iar comisarii Grzii Financiare au dispus emiterea de decizii asiguratorii n valoare de aproximativ 20 de milioane lei.
06.04.2011

Secia Bucureti a Grzii Financiare a recuperat aproape 25 milioane lei reprezentnd TVA neachitat de ctre agenii economici, n urma aciunilor derulate n primul trimestru al anului n special n centrele
9

comerciale angro. Totodat, comisarii seciei Bucureti a Grzii Financiare au instituit msuri asiguratorii n vederea recuperrii unor debite restante sau obligaii stabilite n cadrul controalelor, ce nsumeaz 30,5 milioane lei. n primele trei luni ale lui 2011, Garda Financiar Bucureti a desfurat ample aciuni de control ce au vizat n principal disciplinarea agenilor economici care desfoar activiti n centrele comerciale angro, recuperarea debitelor pe care unele societi comerciale le nregistreaz fa de bugetul statului i combaterea evaziunii i fraudei fiscale. Astfel, n perioada menionat, au avut loc peste 4.400 aciuni de control, n urma crora au fost aplicate 1.546 de sanciuni contravenionale, au fost ntocmite 188 de sesizri penale i au fost confiscate mrfuri i numerar a cror valoare este de 1,6 milioane lei. De asemenea, au fost aplicate amenzi n suma de 5 milioane lei, din care sau ncasat pn n prezent 2,9 milioane lei.

CONCLUZII

Avnd n vedere cele prezentate mai sus, este uor de constatat faptul c evaziunea fiscal este unul din fenomenele economico-sociale complexe de maxim importan cu care statele de astzi se confrunt i ale crui consecine nedorite caut s le limiteze ct mai mult, eradicarea fiind , practic imposibil. Efectele evaziunii fiscale se repercuteaz direct asupra nivelurilor veniturilor fiscale, conduce la distorsiuni n mecanismul pieei i poate contribui la inechiti (mrirea lor) sociale datorate accesului i nclinaiei diferite la evaziunea fiscal din partea contribuabililor. Din acest motiv este nesesar adoptarea i aplicarea unui cadru legislativ modern i transparent, coroborat cu motivarea personalului din instituiile respective care ar fi de natur s diminueze efectele nocive ale acestui adevrat flagel economic al lumii contemporane dar i s creeze premise pentru o mai bun cooperare cu fiecare contribuabil, pentru dezvoltarea constiinei civice a acestuia n ce privete obligaiile fa de statul pe care trebuie s-l perceap ca pe un protector i nu ca pe un prdtor.

BIBLIOGRAFIE
10

1.Legea 571/2003 privind Codul Fiscal

2.Legea nr 87/21994 pentru combaterea evaziunii fiscale; 3.Legea nr 241/2005 pentru combaterea i prevenirea evaziunii fiscale; 4.Legea 345/2002 adugat,republicat; privind taxa pe valoarea

5.Dan-Drosu Saguna, Drept financiar i fiscal, Ed.Oscar Print,Bucureti, 1994; 6 Gheorghe Ghiorghiu, Evaziunea fiscal, Ed Luminalex, Bucureti, 1995 7.O.G nr.3/1992 privind taxa pe valoarea adugat; 8. Legea nr. 82/1991 a contabilitii,actualizat la 01.05.2011 9.www.antievaziune.ro 10.www.avocatnet.ro 11.www.anaf.ro

11