Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Viorica Ștefan-Duicu
FISCALITATE
- suport de curs -
2019
Acest material este destinat uzului studenţilor, forma de învăţământ la distanţă.
Acest curs este destinat uzului individual. Este interzisă multiplicarea, copierea sau
difuzarea conţinutului sub orice formă.
UNIVERSITATEA „NICOLAE TITULESCU” DIN BUCUREŞTI
DEPARTAMENTUL PENTRU ÎNVĂŢĂMÂNTUL LA DISTANŢĂ
Fiscalitate
Editura Universităţii „Nicolae Titulescu”
ISBN: 978-606-751-758-3
INTRODUCERE
Competențe conferite
După parcurgerea acestui modul, studentul va fi capabil:
să definească noţiunile specifice domeniului fiscal
să explice şi să interpreteze principiile de bază ale fiscalităţii
să explice şi să interpreteze legile fiscale
să calculeze cele mai importante impozite, taxe şi contribuţii datorate în
România
Resurse şi mijloace de lucru
- metoda activ-participativă (în cadrul activităţilor tutoriale)
- utilizarea platformei eLis
Structura modulului
Structura cursului de Fiscalitate este următoarea:
- prima unitate de învăţare cuprinde conceptele de bază utilizate în domeniul
fiscal;
- unităţile de învăţare 2-4 tratează impozitele indirecte (taxele vamale, accizele
şi taxa pe valoarea adăugată);
- unităţile de învăţare 5-9 prezintă impozitele directe (impozitul pe profit,
impozitul pe dividendele repartizate unei persoane juridice române, impozitul pe
veniturile microîntreprinderilor, impozitul pe venit, impozitele şi taxele locale)
- unitatea de învăţare 10 analizează contribuţiile sociale obligatorii.
Fiecare unitate de învățare conține mai multe teste de autoevaluare, ale căror
răspunsuri se află la sfârșitul manualului, precum și teste de rezolvat de tip ”To
do” .
De asemenea la finalul fiecărei unități de învățare se regăsesc teste de
evaluare, care constituie teme de control, pe care studenții trebuie să le
rezolve în vederea evaluării pe parcursul semestrului. Studenții vor încărca
rezolvările pe platforma e-lis, prin Teme online astfel:
Până la data primului tutorial, inclusiv, rezolvările aferente testelor de evaluare
de la finalul unităţilor de învăţare 1,2,3 și 4.
Până la data celui de al doilea tutorial, inclusiv, rezolvările aferente testelor de
evaluare de la finalul unităţilor de învăţare 5,6,7 și 8.
Înainte de începutul sesiunii de examene aferente semestrului I, rezolvările
testelor de evaluare de la finalul unităţilor de învăţare 9 și 10.
Cerinţe preliminare
Disciplinele parcurse anterior, necesare disciplinei curente sunt:
- Finanțe
Discipline deservite
Disciplinele din planul de învăţământ care se dezvoltă pe baza cunoştinţelor
dobândite în cadrul disciplinei curente sunt:
- Contabilitate şi gestiune fiscală
5
Durata medie de studiu individual
UI 1 – 2 ore.
UI 2 – 3 ore.
UI 3 – 3 ore.
UI 4 – 3 ore.
UI 5 – 3 ore.
UI 6 – 2 ore.
UI 7 – 3 ore.
UI 8 – 3 ore.
UI 9 – 3 ore.
UI 10 - 3 ore.
Total – 28 ore.
Evaluarea
Nivelul de pregătire al studenţilor se apreciază astfel:
punctarea testelor de evaluare (media notelor obţinute la cele 10 teste de
evaluare menționate va avea o pondere de 40% în nota finală);
evaluarea prin examen scris la sfârşitul semestrului (nota va avea o pondere
de 60% în nota finală).
Examenul scris constă în rezolvarea a 10 grile teoretice (evaluate la 0,3
puncte / grilă) şi a 3 aplicaţii practice (evaluate la 2 puncte / aplicaţie).
Pentru rezolvarea subiectelor, studenţii vor putea consulta în timpul
examenului orice act normativ din domeniul fiscal (lege, ordonanţă a
guvernului, hotărâre a guvernului, ordin etc.).
Nota finală de obține astfel:
nota finală = nota obținută la examen, dacă:
nota obținută la examen este mai mică de 5 (cinci);
nota obținută la examen este mai mare sau egală cu 5 (cinci) și
mai mare decât media notelor obţinute la cele 10 teste de
evaluare;
nota obținută la examen este mai mare sau egală cu 5 (cinci) și nu
s-au predat rezolvările la cele 10 teste de evaluare.
nota finală = nota obținută la examen x 60% + media notelor
aferente testelor de evaluare x 40%, dacă nota obținută la
examen este mai mare sau egală cu 5 (cinci) și mai mică decât
media notelor obţinute la cele 10 teste de evaluare,
Exemplu: - nota obținută la examen = 5
- media notelor aferente testelor de evaluare = 10
- nota finală = 5 x 60% + 10 x 40% = 7
Notă: Manualul are la bază legislaţia fiscală existentă la data de 25.09.2018. Multiplele transformări
legislative care au loc în domeniul fiscal pot determina modificări ale unor aspecte prezentate în acest
manual.
6
CUPRINS
7
Test de autoevaluare a cunoştinţelor ................................................................................................................................... 77
5.5. CALCULUL PROFITULUI IMPOZABIL ȘI A IMPOZITULUI PE PROFIT ....................................................................... 78
Test de autoevaluare a cunoştinţelor ................................................................................................................................... 80
5.6. PLATA IMPOZITULUI ŞI DEPUNEREA DECLARAŢIILOR FISCALE ........................................................................... 82
5.7. Rezumat ....................................................................................................................................................................... 84
5.8. Test de evaluare a cunoştinţelor 5 ................................................................................................................................ 85
5.9. Bibliografie .................................................................................................................................................................... 86
Unitatea de învățare 6. IMPOZITUL PE DIVIDENDELE REPARTIZATE CĂTRE O PERSOANĂ JURIDICĂ ROMÂNĂ.
IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR .................................................................................................... 87
6.1. Introducere.................................................................................................................................................................... 87
6.2. Obiectivele unităţii de învăţare ...................................................................................................................................... 87
6.3. IMPOZITUL PE DIVIDENDELE REPARTIZATE CĂTRE O PERSOANĂ JURIDICĂ ROMÂNĂ ..................................... 88
6.4. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR (IVM)............................................................................... 89
6.5. Rezumat .............................................................................................................................................................. 91
6.6. Test de evaluare a cunoştinţelor 6 ................................................................................................................................ 91
6.7. Bibliografie .................................................................................................................................................................... 92
Unitatea de învățare 7. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE VENITURILE DIN ACTIVITĂȚI DEPENDENTE ȘI
INDEPENDENTE ...................................................................................................................................................................... 93
7.1. Introducere.................................................................................................................................................................... 93
7.2. Obiectivele unităţii de învăţare ...................................................................................................................................... 93
7.3. ELEMENTE COMUNE IMPOZITĂRII VENITURILOR OBŢINUTE DE PERSOANELE FIZICE ...................................... 94
7.4. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE............................................................................................................. 95
7.4.1. Impozitarea veniturilor din activităţi independente în sistem real ........................................................................... 97
7.4.2. Impozitarea veniturilor din practicarea unor meserii pe baza normelor de venit ................................................... 101
7.4.3. Impozitarea la sursă a veniturilor realizate în baza contractelor de activitate sportivă ......................................... 103
7.5. VENITURI DIN DREPTURI DE PROPRIETATE INTELECTUALĂ ............................................................................. 103
7.6. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI DEPENDENTE (SALARII) .............................................................................................. 105
7.6.1. Determinarea impozitului pe venitul din salarii la funcţia de bază ........................................................................ 107
7.6.2. Determinarea impozitului pe venitul din salarii în afara funcţiei de bază .............................................................. 110
7.6.3. Obligaţii fiscale aferente impozitului pe venitul din salarii .................................................................................... 110
7.7. Rezumat ............................................................................................................................................................ 111
7.8. Test de evaluare a cunoştinţelor 7 .............................................................................................................................. 112
7.9. Bibliografie .................................................................................................................................................................. 113
Unitatea de învățare 8. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE CELELALTE TIPURI DE VENITURI OBȚINUTE DE
PERSOANELE FIZICE............................................................................................................................................................ 114
8.1. Introducere................................................................................................................................................................. 114
8.2. Obiectivele unităţii de învăţare .................................................................................................................................... 114
8.3. VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINŢEI BUNURILOR............................................................................................... 115
8.4. VENITURI DIN INVESTIŢII ........................................................................................................................................ 116
8.4.1. Impozitarea veniturilor din dobânzi ...................................................................................................................... 116
8.4.2. Impozitarea veniturilor din dividende ................................................................................................................... 117
8.4.3. Impozitarea câştigurilor din transferul titlurilor de valoare și a aurului financiar .................................................... 118
8.4.4. Impozitarea veniturilor din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane juridice ....................................... 119
8.5. VENITURILE DIN PENSII ........................................................................................................................................... 119
8.6. VENITURILE DIN ACTIVITĂŢI AGRICOLE, SILVICULTURĂ ȘI PISCICULTURĂ....................................................... 120
8.7. VENITURI DIN PREMII ŞI DIN JOCURI DE NOROC.................................................................................................. 122
8.8. VENITURI DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN PATRIMONIUL PERSONAL ........................... 123
8.9. VENITURI DIN ALTE SURSE ..................................................................................................................................... 123
8.10. Rezumat ................................................................................................................................................................... 124
8.11. Test de evaluare a cunoştinţelor 8............................................................................................................................. 124
8.12. Bibliografie ................................................................................................................................................................ 125
Tema de control nr. 2 ......................................................................................................................................................... 125
Unitatea de învățare 9. IMPOZITELE ŞI TAXELE LOCALE ................................................................................................. 126
9.1. Introducere.................................................................................................................................................................. 126
9.2. Obiectivele unităţii de învăţare .................................................................................................................................... 126
9.3. IMPOZITUL ŞI TAXA PE CLĂDIRI .............................................................................................................................. 127
9.4. IMPOZITUL ŞI TAXA PE TEREN ................................................................................................................................ 132
9.5. IMPOZITUL PE MIJLOACELE DE TRANSPORT ........................................................................................................ 135
9.6. Rezumat ..................................................................................................................................................................... 138
9.7. Test de evaluare a cunoştinţelor 9 .............................................................................................................................. 138
9.8. Bibliografie .................................................................................................................................................................. 139
Unitatea de învățare 10. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII.................................................................................... 140
10.1. Introducere................................................................................................................................................................ 140
10.2. Obiectivele unităţii de învăţare .................................................................................................................................. 140
10.3. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE VENITURILOR DIN SALARII ............................................. 141
10.4. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE VENITURILOR DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE ȘI DIN
DREPTURI DE PROPRIETATE INTELECTUALĂ.............................................................................................................. 142
10.5. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE ALTOR VENITURI ............................................................. 144
10.6. Rezumat ................................................................................................................................................................... 145
10.7. Test de evaluare a cunoştinţelor 10........................................................................................................................... 145
10.8. Bibliografie ................................................................................................................................................................ 145
Tema de control nr. 3 ......................................................................................................................................................... 146
Răspunsuri la testele de autoevaluare ................................................................................................................................. 147
BIBLIOGRAFIE GENERALĂ ................................................................................................................................................ 151
8
Unitatea de învățare 1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FISCALITATEA
Cuprins
Unitatea de învățare 1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FISCALITATEA
1.1. Introducere
1.2. Obiective
1.3. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FISCALITATEA
1.3.1. Sistemul fiscal
1.3.2. Elementele comune ale impozitelor
1.3.1. Metode de determinare şi de plată a impozitelor
1.4. Rezumat
1.5. Test de evaluare a cunoştinţelor 1
1.6. Bibliografie
1.1. Introducere
Prima unitate de învăţare prezintă conceptele de bază utilizate în domeniul fiscal,
pornind de la noţiunea de fiscalitate şi sistem fiscal şi continuând cu elementele comune
impozitelor şi taxelor.
1.2. Obiective
După parcurgerea acestei unităţi veţi fi capabili:
să definiţi noţiunea de fiscalitate şi de sistem fiscal
să enumeraţi componentele sistemului fiscal
să explicaţi funcţiile sistemului fiscal
să identificaţi modalităţile de realizare a prelevărilor fiscale
să explicaţi elementele comune ale impozitelor şi taxelor.
9
- aparatul fiscal care asigură aplicarea reglementărilor cu caracter fiscal şi buna
funcţionare a mecanismului fiscal;
- relaţiile care apar între componentele de mai sus ca urmare a proiectării,
legiferării, aşezării şi perceperii impozitelor;
Funcţiile sistemului fiscal se definesc prin prisma obiectivelor la a căror atingere
trebuie să contribuie şi a ansamblului instituţiilor şi reglementărilor fiscale. În literatura
de specialitate sunt enumerate patru funcţii de bază ale sistemului fiscal:
- funcţia de finanţare a cheltuielilor publice
- funcţia stimulativă
- funcţia socială
- funcţia de control
Sistemul fiscal se bazează pe un set de principii ce pot fi grupate astfel:
- principiul universalităţii impunerii: presupune ca toţi subiecţii care deţin sau
realizează acelaşi obiect impozabil să între în sfera de cuprindere a impunerii.
- principiul unităţii impunerii: presupune necesitatea existenţei unor criterii unitare
şi ştiinţifice de percepere a impozitelor şi taxelor.
- principiul echităţii impunerii: presupune ca fiecare subiect să plătească impozite
şi taxe în funcţie de puterea sa contributivă. Pentru aceasta este necesar să existe
cote de impunere diferenţiate (mai mici pentru venituri mai mici şi mai mari pentru
venituri mai mari). De asemenea este necesară stabilirea unui minim neimpozabil. În
practică există adesea derogări de la acest principiu.
- principiul randamentului impunerii: presupune maximizarea randamentului
impozitului pentru un cost dat sau diminuarea costului gestiunii sale pentru un
randament dat. Randamentul impunerii rezultă din compararea sumelor încasate din
impozite cu cele ocazionate de obţinerea lor. Costurile de mobilizare a resurselor
publice trebuie să fie minime, astfel încât sumele încasate să poată fi folosite în mai
mare măsură în susţinerea altor cheltuieli publice.
- principiul simplităţii impunerii: presupune necesitatea unor impozitele uşor de
administrat, uşor de înţeles de către contribuabili, prelevate potrivit unor reguli simple,
clare, care să nu dea naştere unor interpretări arbitrare.
- principiul flexibilităţii impunerii: presupune sensibilitatea bazei de impozitare la
evoluţia activităţii economice. Un impozit este elastic atunci când este capabil să se
adapteze nevoilor bugetare.
- principiul stabilităţii impunerii: subliniază necesitatea stabilităţii impozitelor, ca o
garanţie pentru contribuabili că nu vor fi supuşi unor hotărâri arbitrare în materie,
consolidându-le încrederea în sistemul fiscal. Modificările frecvente în materie fiscală
generează o stare de neîncredere şi incertitudine în rândul contribuabililor,
descurajând investitorii şi conducând adesea la ineficienţa sistemului fiscal.
- principiul legalităţii impunerii: presupune că orice impozit trebuie să aibă mereu
la bază o reglementare legală.
- principiul teritorialităţii: vizează atât întinderea în spaţiu a suveranităţii fiscale a
unui stat, cât şi modul de impozitare.
- principiul neretroactivităţii legii fiscale: este fundamental pentru securitatea
juridică a subiecţilor de drept, însă în plan fiscal el este uneori ignorat. Anualitatea
impozitului şi aplicarea regulii „faptului generator” conduc la retroactivitate de tip pasiv
în materie fiscală.
10
- Taxele, în sens general - reprezintă sume de bani plătite unor instituţii în
schimbul unor servicii prestate sau pentru obţinerea anumitor drepturi
c) Alături de impozite şi taxe cu caracter fiscal, în categoria prelevărilor fiscale se
includ şi contribuţiile. Acestea au caracteristici intermediare între impozite şi taxele
cu caracter fiscal.
Deosebirea dintre contribuţii şi impozite constă în existenţa în cazul primelor a
unei contraprestaţii tangibile cu caracter specific (economic, social, public). Statul
impune atât prestaţia, cât şi plata acesteia, considerând că persoanele obligate să
plătească contribuţia beneficiază de anumite avantaje. Obligativitatea plăţii şi lipsa
unei echivalenţe între costul prestaţiei şi cuantumul contribuţiei reprezintă elementele
comune ale contribuţiilor şi impozitelor.
Asemănarea dintre contribuţii şi taxele cu caracter fiscal constă în existenţa
prestaţiei, iar deosebirea în caracterul obligatoriu al plăţii în cazul contribuţiilor.
11
veniturile sau de situaţia personală a celui care cumpără mărfurile ce fac obiectul
acestor impozite.
12
preţ). Astfel, impozitele indirecte plătite de unele persoane sunt transpuse în sarcina
altor persoane (fenomenul repercusiunii impozitelor).
6. Plătitorul impozitului este cel mai adesea şi subiect al impozitului.
Există şi situaţii în care plătitorul este diferit de subiect. Exemple:
impozitul pe salarii (subiect este salariatul, iar plătitor este angajatorul),
impozitul pe dividende (subiect este acţionarul sau asociatul, iar plătitor este
societatea pe acţiuni) etc.
7. Cotele de impunere pot fi de două categorii:
- cote specifice, exprimate în unităţi monetare, pe unitatea de bază de calcul,
exprimată în unităţi fizice (metri pătraţi, tone, hectolitri,etc.);
- cote ad-valorem, exprimate în % şi aplicate asupra unei baze de calcul
exprimate în unităţi monetare. În funcţie de caracteristicile cotei faţă de evoluţia bazei
impozabile, aceste cote pot fi: proporţionale, progresive, regresive şi degresive.
Cotele proporţionale presupun existenţa unui procent unic care se aplică asupra
bazei de calcul. Între aceasta şi cuantumul impozitului se păstrează aceeaşi proporţie.
Astfel de cote se aplică în cazul impozitului pe profit, impozitului pe venit, impozitului
pe clădiri, unor taxe de timbru, etc.
Cotele progresive cresc pe măsură ce baza de calcul creşte. În funcţie de ritmul
creşterii cotei în raport cu creşterea bazei impozabile, acestea pot fi: simple (globale)
sau compuse (pe tranşe).
Cotele progresive simple cresc pe măsură ce baza de calcul creşte, într-un ritm
constant pe nivele de venituri. Cotele progresive compuse sunt stabilite pe tranşe de
venituri şi cresc într-un ritm variabil. Pentru fiecare tranşă de venit există o cotă care
se aplică veniturilor din tranşa respectivă, impozitul total fiind egal cu suma impozitelor
parţiale calculate pe fiecare tranşă de venit.
Exemplu
Se consideră următoarele cote progresive:
14
- Asieta (modul de aşezare) impozitului
- Termenul de plată
- Facilităţile acordate plătitorilor
- Drepturile şi obligaţiile plătitorilor
1.3.1. Metode de determinare şi de plată a impozitelor
15
Înştiinţarea de plată
Procesul verbal al organelor de control
Declaraţia privind obligaţia de plată la bugetul statului.
Documentele impunerii se întocmesc şi se depun de către contribuabil la organul
fiscal competent în momente diferite faţă de perioada impunerii, adică anterior,
concomitent sau ulterior perioadei respective.
Prin fiscalitate se constată, concomitent:
- obligaţia fiscală pentru contribuabil
- creanţa fiscală a statului asupra acestuia.
C. Urmărirea şi perceperea impozitelor
Activitatea de urmărire a impozitelor şi taxelor se desfăşoară de către aparatul
fiscal sau după caz, de către serviciile de specialitate ale autorităţii administraţiei
publice locale şi are în vedere depistarea contribuabililor plătitori, supravegherea şi
îndrumarea permanentă a acestora în scopul achitării integrale şi la termen a
obligaţiilor ce le revin faţă de bugetul de stat, precum şi organizarea evidenţei
debitelor, în cazurile prevăzute de lege.
Finalizarea impozitării se realizează prin operaţia de strângere (percepere) a
impozitelor.
Ansamblul operaţiilor prin care se realizează încasarea sumelor datorate de
contribuabili şi înregistrarea lor în conturile bugetare deschise la trezoreria publică
constituie activitatea de încasare a creanţelor fiscale. Aceasta se realizează prin:
a) procedee curente:
procedeul direct de încasare: determinarea impozitelor şi taxelor şi vărsarea
sumelor datorate la buget se realizează de către contribuabili, care poartă
întreaga răspundere pentru exactitatea acestor operaţiuni.
procedeul stopajului la sursă: presupune obligaţia plătitorului de venit (care
diferă de subiectul impozitului) de a calcula, reţine şi vărsa la termen impozitul
către buget. Suma datorată cu titlu de impozit se reţine deci la sursă de la
beneficiarul venitului şi este achitată de către persoana fizică sau juridică de
la care se obţine acest venit.
impunerea şi debitarea: presupune că organul fiscal înscrie în registrul de rol
sau în evidenţa informatizată debitele respective şi asigură perceperea
acestora prin înştiinţări de plată sau chiar prin încasarea directă de către
agenţii fiscali.
aplicarea şi anularea de timbre fiscale: constituie o procedură anticipată şi
indirectă de încasare. Procedeul se aplică în cazul taxelor de timbru, pentru
acte şi acţiuni judecătoreşti (de exemplu, litigii), notariale (de exemplu,
legalizări, succesiuni), administrative şi consulare.
b) procedee execuţionale
Decontarea bancară executorie. Constă în virarea sumei de bani
reprezentând creanţe fiscale restante din contul bancar al contribuabilului în
contul de venituri al bugetului.
Sechestrul asupra bunurilor imobiliare sau mobiliare. Nu pot face obiectul
executării silite locuinţa debitorului şi a familiei sale, împreună cu terenul şi
anexele aferente, şi nici bunurile mobiliare indispensabile vieţii sau muncii
debitorului.
Poprirea. Este procedeul prin care sunt indisponibilizate drepturi băneşti pe
care debitorul la are de primit de la o altă persoană, numită terţ poprit. Aceste
drepturi băneşti pot fi: salarii, pensii, drepturi de autor, chirii, venituri din
vânzări de bunuri, etc.
c) procedee speciale
Compensarea. Constituie stingerea unei obligaţii fiscale a unui contribuabil pe
seama unor sume plătite în plus sau de rambursat de la buget (de exemplu
TVA).
Scăderea debitului. Se aplică în următoarele două cazuri:
- insolvabilitatea debitorului
- dispariţia debitorului
Prescripţia. Este o procedură de stingere a obligaţiei fiscale ca urmare a
16
constatării imposibilităţii încasării acesteia într-o anumită perioadă de timp
scursă de la constituirea titlului de creanţă fiscală.
Anularea. Constituie un alt procedeu specific de stingere a obligaţiei fiscale,
care se poate realiza prin acte juridice cu caracter general sau prin acte
juridice individuale.
1.4. Rezumat
Sistemul fiscal cuprinde:
- ansamblul de impozite şi taxe pe care statul, prin organele sale specializate,
le percepe în baza unor reglementări legislative de natură fiscală
- mecanismul fiscal, respectiv totalitatea conceptelor, principiilor, metodelor şi
tehnicilor privind activitatea de dimensionare, aşezare şi percepere a impozitelor şi
taxelor, pentru realizarea funcţiilor sistemului fiscal, în condiţiile respectării
principiilor fiscale
- reglementările fiscale
- aparatul fiscal care asigură aplicarea reglementărilor cu caracter fiscal şi
buna funcţionare a mecanismului fiscal
- relaţiile care apar între componentele de mai sus ca urmare a proiectării,
legiferării, aşezării şi perceperii impozitelor
Funcţiile sistemului fiscal sunt:
- funcţia de finanţare a cheltuielilor publice
- funcţia stimulativă
- funcţia socială
- funcţia de control
Sistemul fiscal se bazează pe un set de principii ce pot fi grupate astfel:
- principiul universalităţii
- principiul unităţii
- principiul echităţii
- principiul randamentului impunerii
- principiul simplităţii
- principiul flexibilităţii
- principiul stabilităţii
- principiul legalităţii
- principiul teritorialităţii
- principiul neretroactivităţii legii fiscale
Prelevările fiscale se realizează prin intermediul impozitelor, taxelor fiscale şi
contribuţiilor.
Evaluarea materiei impozabile se realizează cu ajutorul unor metode ce se
clasifică astfel:
1. Evaluare directă (pe bază de declaraţii)
1.1. evaluare pe baza declaraţiilor fiscale ale contribuabililor
1.2. evaluare pe baza declaraţiilor terţilor; terţii sunt persoane care cunosc
exact situaţia contribuabililor sau a veniturilor obţinute de aceştia
2. Evaluare indirectă (prin prezumţie)
2.1. evaluare pe baza semnelor exterioare
2.2. evaluare forfetară; metoda se aplică atunci când stabilirea venitului este
dificilă şi când există un număr mare de mici subiecţi economici care nu sunt
obligaţi să ţină o evidenţă contabilă sau au obligaţia organizării unei evidenţe
contabile sumare.
2.3. evaluare administrativă (corectivă)
17
1.5. Test de evaluare a cunoştinţelor 1
18
1.6. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 5 – 24.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 1 – 12.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 1 - 48.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu modificările
ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
19
Unitatea de învățare 2. TAXELE VAMALE
Cuprins
Unitatea de învățare 2. TAXELE VAMALE
2.1. Introducere
2.2. Obiectivele unităţii de învăţare
2.3. DEFINIŢII ŞI PROCEDURI DE APLICARE A REGLEMENTĂRILOR VAMALE
2.4. REGIMURILE VAMALE DEFINITIVE
2.4.1. Punerea în liberă circulaţie (importul)
2.4.2. Exportul
2.4.3. Regimul vamal aplicabil călătorilor şi altor persoane fizice
2.5. REGIMURILE VAMALE SUSPENSIVE ŞI CU IMPACT ECONOMIC
2.5.1. Tranzitul mărfurilor
2.5.2. Antrepozitul vamal
2.5.3. Perfecţionarea activă
2.5.4. Transformarea sub control vamal
2.5.5. Admiterea temporară
2.5.6. Perfecţionarea pasivă
2.6. Rezumat
2.7. Test de evaluare a cunoştinţelor 2
2.8. Bibliografie
2.1. Introducere
Unitatea de învățare 2 descrie modul de calcul şi de plată în cazul taxelor vamale,
precum și regimurile vamale definitive şi suspensive în care pot fi plasate mărfurile care
trec graniţele teritoriului comunitar.
Cadru legal: Codul Vamal al României (legea nr. 86/2006, publicată în Monitorul Oficial,
Partea I nr. 350/ 19 aprilie 2006), cu modificările şi completările ulterioare;
Codul Vamal Comunitar (Regulamentul CEE nr. 2913/92 al Consiliului din 12
octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar), cu modificările şi
completările ulterioare;
Regulamentul Vamal Comunitar (Regulamentul CEE nr. 2454/93 a Comisiei
din 2 iulie 1993 privind dispoziţiile de aplicare a reglementarii CEE nr. 2913/92
al Consiliului de stabilire a Codului Vamal Comunitar), cu modificările şi
completările ulterioare;
Regulamentul Consiliului Nr. 2658/87 din 23 iulie 1987 privind tariful şi
nomenclatura statistică;
Tariful vamal comunitar (Jurnalul Oficial L 256, 07/09/1987).
20
2.3. DEFINIŢII ŞI PROCEDURI DE APLICARE A REGLEMENTĂRILOR VAMALE
Definiţii de bază:
a) taxe vamale - impozite indirecte percepute de către stat asupra mărfurilor
atunci când acestea trec graniţele vamale ale ţării, în vederea importului, exportului
sau tranzitului;
b) autoritate vamală - autoritate investită pentru aplicarea reglementărilor vamale
(în România, Autoritatea Naţională a Vămilor, care se organizează şi funcţionează în
subordinea Ministerului Finanţelor Publice, în cadrul Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală);
c) birou vamal – orice birou în care pot fi îndeplinite, în totalitate sau în parte,
formalităţile prevăzute de reglementările vamale; poate fi: birou de control, de plasare
şi de încheiere
d) statut vamal – statutul mărfurilor ca mărfuri comunitare sau necomunitare;
e) datorie vamală – obligaţia unei persoane de a plăti drepturile de import sau de
export;
f) drepturi de import/export – taxe vamale şi impuneri la import/export introduse
prin politica agricolă comună (PAC);
g) Tariful Vamal Integrat Comunitar (TARIC) - bază de date care cuprinde:
- nomenclatura combinată a mărfurilor,
- taxe vamale şi impuneri introduse prin PAC,
- suspendări de taxe vamale;
- contingente tarifare;
- regimul tarifar preferenţial (inclusiv pe bază de contingente tarifare
preferenţiale);
- sistemul generalizat de preferinţe tarifare (SGP) aplicabil ţărilor în curs de
dezvoltare;
- taxe antidumping sau de compensaţie (antisubvenţie);
- prohibiţii la import şi la export; restricţii la import şi la export;
- coduri adiţionale;
- restituţii la export;
- referiri cu privire la reglementările comunitare care au introdus o măsură
tarifară / netarifară;
- alte măsuri tarifare şi netarifare aplicabile în procesul de vămuire a mărfurilor.
h) destinaţia vamală a mărfurilor:
- plasarea mărfurilor sub un regim vamal,
- introducerea lor într-o zonă liberă sau antrepozit liber,
- reexportul acestora în afara teritoriului vamal al UE,
- distrugerea lor,
- abandonul în favoarea statului;
i) documentul administrativ unic (declaraţia vamală) - modelul oficial de
declaraţie vamală a mărfurilor întocmită în scris, în scopul plasării mărfurilor sub un
anumit regim vamal sau al reexportării acestora. Se compune de obicei din 8
exemplare consecutive, de la 1 la 8, din care: pentru export exemplarele 1, 2, 3,
pentru tranzit exemplarele 4, 5, iar pentru import exemplarele 6, 7, 8.
j) liber de vamă - actul prin care autoritatea vamală lasă la dispoziţia titularului
declaraţiei vamale mărfurile vămuite, în scopul prevăzut de regimul vamal sub care
acestea au fost plasate;
k) vămuire - ansamblul de operaţiuni efectuate de autoritatea vamală de la
prezentarea mărfurilor, a mijloacelor de transport şi a oricăror alte bunuri până la
acordarea liberului de vamă;
l) operatorul economic - persoana care, în cadrul activităţilor sale profesionale,
exercită activităţi reglementate de legislaţia vamală.
m) operatorul economic autorizat (AEO) - Începând cu data de 1 ianuarie 2008,
Statele Membre pot acorda la cerere, statutul de operator economic autorizat oricărui
21
operator economic stabilit în Comunitate şi care îndeplineşte anumite criterii
determinate la nivel comunitar privind sistemele de control, solvabilitatea financiară şi
antecedentele operatorului economic.
n) regimul vamal cuprinde totalitatea normelor ce se aplică în cadrul procedurii de
vămuire, în funcţie de scopul operaţiunii comerciale şi de destinaţia mărfii.
Regimurile vamale se pot grupa astfel:
Potrivit art. VII al Acordului General pentru Tarife şi Comerţ (GATT), valoarea în
vamă a mărfurilor reprezintă valoarea dată de preţul de tranzacţie, adică preţul
efectiv plătit sau de plătit pentru marfă. În măsura în care nu sunt incluse în preţul
extern, în valoarea în vamă a mărfurilor se cuprind şi:
comisioane şi cheltuieli de brokeraj
costul containerelor şi ambalajelor
redevenţe şi drepturi de licenţă pe care cumpărătorul trebuie să le
plătească vânzătorului
valoarea oricărei părţi din profitul oricărei vânzări sau utilizări ulterioare a
mărfurilor importate, care îi revine vânzătorului
cheltuielile de transport ale mărfurilor importate până la frontiera UE
cheltuielile de încărcare-descărcare şi de manipulare (conexe transportului)
ale mărfurilor de import, aferente parcursului extern
22
costul asigurării pe parcursul extern.
Nu se includ în valoarea în vamă, cu condiţia să fie evidenţiate separat de preţul
de tranzacţie, următoarele:
cheltuielile de transport ale mărfurilor importate după sosirea lor la locul de
intrare pe teritoriul vamal comunitar
cheltuielile de construcţie, montare, asamblare, întreţinere şi asistenţă
tehnică, întreprinse după importarea mărfurilor
valoarea dobânzilor aferente acordurilor de finanţare încheiate de
cumpărător
comisioane de cumpărare
Valoarea în vamă se determină şi se declară de către importator (sau de
către reprezentantul său).
Transformarea în lei a valorii în vamă se face la cursul de schimb înregistrat şi
publicat de Banca Naţională a României în penultima zi de miercuri a lunii. Acest curs
se utilizează pentru întreaga lună calendaristică următoare cu excepţia cazului în care
acesta înregistrează diferenţe pozitive de 5% sau mai mult faţă de valoarea iniţială.
Noul curs se utilizează începând din ziua de miercuri următoare, pentru întreaga
perioadă rămasă din luna calendaristică.
Exemplu
Un agent economic din România importă din SUA o cantitate de 1.000 kg de carne
de vită refrigerată, la preţul unitar de 2 USD/kg. Separat de acest preţ, factura mai
cuprinde cheltuieli de transport pe parcursul extern de 2.000 USD şi cheltuieli de
asigurare pe parcursul extern de 200 USD. Taxa vamală este în procent de 12,8% +
303,4 euro/100 kg, iar cursurile de schimb utilizate pentru determinarea valorii în vamă
sunt: 1 USD = 3 LEI şi 1 euro = 4 LEI.
Să se determine taxa vamală.
Rezolvare:
Pentru determinarea valorii taxei vamale datorate de importator, se calculează mai
întâi valoarea în vamă:
VV = (cantitate x preţ unitar + cheltuieli de transport + cheltuieli de asigurare) x
cursul de schimb =
= (2 USD/kg x 1.000kg + 2000 USD + 200 USD) x 3 LEI/USD =
= 4.200 USD x 3 LEI/USD = 12.600 LEI.
TV ad-valorem = VV x cota de impunere = 12.600. LEI x 12,8% = 1.613 LEI
TV specifică = 303,4 euro/100 kg x 1000 kg x 4 = 12.136 LEI
TV totală = 13.749 LEI
Un agent economic din România importă din SUA cereale pe bază de porumb în
cantitate de 4000 kg la prețul unitar de 3 USD/kg.
Separat de acest preț, factura mai cuprinde cheltuieli de transpot pe parcursul
extern de 3200 USD și cheltuieli de asigurare pe parcursul extern de 320 USD.
Taxa vamală este în procent de 3,8% + 20 €/100 kg, iar cursurile de schimb
utilizate pentru determinarea valorii în vamă sunt de 1 USD = 4 lei si 1€ = 4,5 lei.
Să se determine taxa vamală.
23
2.4.2. Exportul
Bunurile conţinute în bagajele personale ale călătorilor care vin dintr-o ţară terţă
sunt admise fără plata taxelor vamale cu condiţia ca importul să fie de natură
ocazională, iar bunurile să fie exclusiv de uz personal al călătorilor sau familiilor
acestora, sau destinate pentru cadouri.
De exemplu, sunt permise a fi importate în regim de scutire de taxe vamale
următoarele bunuri:
a) obiecte de uz personal necesare în mod rezonabil pentru călătorie (de ex:
îmbrăcăminte şi încălţăminte, articole de toaletă, bijuterii personale, aparate
fotografice şi aparate cinematografice de luat vederi, însoţite de o cantitate rezonabilă
de pelicule şi de accesorii camere video, aparate portative de înregistrare video,
însoţite de o cantitate rezonabilă de benzi, instrumente muzicale portabile, aparate
receptoare de radio portative, aparate receptoare de televiziune portative, calculatoare
personale portative);
b) bunuri de uz gospodăresc reprezentând efectele personale, lenjerie de pat,
mobilier şi echipament destinat uzului personal al persoanelor respective sau
satisfacerii necesităţilor lor gospodăreşti;
c) mărfuri pentru scopuri sportive (de ex: schiuri şi beţe, patine, sănii,
îmbrăcăminte, încălţăminte şi mănuşi de sport, mingi de orice fel, rachete, crose,
plase, bastoane şi altele similare);
d) produse din tutun:
- 200de ţigarete sau
- 100 de cigarillos (trabucuri cu o greutate maximă de 3 grame fiecare), sau
- 50 de trabucuri, sau
- 250 grame de tutun de fumat, sau
- combinaţie proporţională a acestor produse diferite;
e) alcool şi băuturi alcoolice:
- băuturi distilate şi băuturi spirtoase, cu o tărie alcoolică mai mare de 22 %; alcool
etilic nedenaturat de 80 % şi mai mult: 1 litru sau
- băuturi distilate şi băuturi spirtoase, aperitive pe bază de vin sau alcool, tafia,
saké sau băuturi similare cu o tărie alcoolică de 22 % sau mai puţin, vinuri spumante,
vinuri licoroase: 2 litri sau o combinaţie proporţională a acestor produse diferite şi
- vinuri uşoare: 2 litri;
f) parfumuri 50 ml şi apă de toaletă: 250 ml;
g) medicamente: cantitate corespunzătoare nevoilor personale ale călătorilor;
h) bunuri diverse în limita unei valori globale de 175 EURO pentru fiecare călător.
Dacă aceste limite sunt depăşite, călătorii pot importa bunuri aflate în bagajele
personale cu plata taxelor vamale, a taxei pe valoarea adăugată(24%) şi a accizelor,
după caz.
Taxele vamale aplicabile la importul de bunuri sunt cele cuprinse în TARIC.
Valoarea în vamă la care se aplică taxele vamale este preţul efectiv plătit pentru
achiziţionarea bunurilor, care rezultă din preţurile înscrise în facturi sau alte
documente fiscale echivalente.
24
În situaţiile în care preţul efectiv plătit nu poate fi luat în considerare, valoarea în
vamă este cea stabilită în lista de valori în vamă aprobată prin Ordinul Ministrului
Finanţelor Publice nr. 1076/2006 pentru aprobarea valorilor în vamă.
Să ne reamintim...
Regimurile vamale definitive sunt:
punerea în liberă circulaţie
exportul
introducerea/scoaterea din ţară de bunuri aparţinând călătorilor/altor persoane fizice,
necomercianţi
Taxa vamală = cota x valoarea în vamă a mărfurilor, exprimată în lei.
25
Regimul de tranzit comunitar extern se încheie atunci când mărfurile şi
documentele corespunzătoare sunt prezentate la biroul vamal de destinaţie. Biroul
vamal de destinaţie înregistrează mijlocul de transport şi mărfurile prezentate şi
confirmă biroului vamal de plecare primirea mărfurilor.
Declaraţia vamală de tranzit constituie titlu executoriu pentru plata taxelor vamale
şi a drepturilor de import, în cazul în care transportatorul nu prezintă mărfurile la biroul
vamal de destinaţie în termenul stabilit sau le prezintă cu lipsuri ori substituiri.
3. România utilizează şi tranzitul comun, în calitate de parte contractantă a
Convenţiei de tranzit comun, la care a aderat prin OUG nr.150/2006, aprobată prin
Legea nr.22/2006. La această dată părţile contractante ale acestei Convenţii sunt:
Uniunea Europeană şi ţările AELS (Elveţia, Norvegia, Islanda şi Liechtenstein).
Antrepozitul vamal este locul aprobat de autoritatea vamală, aflat sub controlul
acesteia, în care mărfurile pot fi depozitate.
În antrepozitul vamal se permite intrarea:
- mărfurilor necomunitare, înainte ca ele să fie supuse obligaţiei de plată a
datoriei vamale sau unor măsuri de politică comercială,
- mărfurilor comunitare vămuite, care sunt depozitate până la expedierea lor în
afara teritoriului comunitar.
Titularul (deţinătorul) de antrepozit vamal este administrator sau gestionar al
acestuia, iar antrepozitarul este titularul declaraţiei vamale prin care mărfurile sunt
plasate în regimul de antrepozit vamal.
Tipuri de antrepozite:
Antrepozitul public poate fi utilizat de orice persoană pentru antrepozitarea de
mărfuri. Antrepozitarii utilizează amplasamentele puse la dispoziţie de deţinătorii de
antrepozit. Deţinătorul de antrepozit poate fi o companie sau o întreprindere privată
cum ar fi un comisionar în vamă sau o autoritate publică cum ar fi o cameră de comerţ.
Există trei categorii de antrepozit public:
- tip A, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea deţinătorului
antrepozitului;
- tip B, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea fiecărui
antrepozitar;
- tip F, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea autorităţii vamale.
Antrepozitul privat este rezervat antrepozitării de mărfuri de un anumit
operator, deţinător de antrepozit. Acesta este în acelaşi timp deţinător de antrepozit şi
antrepozitar de mărfuri, fără a fi neapărat proprietarul mărfurilor. Deţinătorul de
antrepozit poate depozita mărfurile necesare activităţii sale, aparţinând fie furnizorilor
săi, fie clienţilor săi.
Antrepozitul privat poate fi de trei tipuri:
- tip D, în cazul căruia punerea în liberă circulaţie a mărfurilor antrepozitate se
realizează prin procedură simplificată de vămuire, pe baza valorii în vamă
luate în considerare la momentul plasării sub regimul de antrepozitare;
- tip E, în care se aplică regimul de antrepozitare chiar dacă mărfurile nu
necesită depozitate într-un loc aprobat ca antrepozit vamal;
- tip C, antrepozit privat care nu face parte din categoriile D sau E.
Aprobarea de funcţionare a unui antrepozit vamal se acordă în baza unei cereri
scrise, depusă la biroul vamal în a cărui rază teritorială se află depozitul, conţinând
elementele necesare pentru justificarea antrepozitării. În aprobare se stabilesc
condiţiile de funcţionare a antrepozitului vamal şi termenul în cadrul căruia titularul de
antrepozit este obligat să solicite acordarea unui nou regim vamal. Autoritatea vamală
poate cere deţinătorului de antrepozit să constituie o garanţie care să asigure plata
drepturilor de import pentru mărfurile nevămuite, aflate în antrepozit.
Autoritatea vamală poate admite, în cadrul termenului de antrepozitare, depunerea
unei declaraţii vamale privind o nouă destinaţie vamală pentru mărfurile antrepozitate.
Dacă până la expirarea termenului de antrepozitare vamală mărfurile nu au primit
o altă destinaţie vamală, autoritatea vamală, din oficiu, încheie regimul vamal de
26
antrepozit şi încasează taxele vamale şi drepturile de import, pe baza unui act
constatator.
28
se determină pe baza elementelor de taxare în vigoare pentru mărfurile de import
valabile în domeniul înregistrării declaraţiei vamale prin care aceste mărfuri au fost
plasate sub regimul de transformare sub control vamal.
Încheierea regimului de transformare sub control vamal se face de titularul
autorizaţiei prin întocmirea unei declaraţii vamale în detaliu care se depune la biroul
vamal la care s-a depus şi declaraţia vamală de plasare sub regim de transformare. În
cazul în care se face la alt birou vamal, acesta transmite în termen de 15 zile, o copie
a acestei declaraţii vamale la biroul vamal care are în evidenţă regimul.
Să ne reamintim...
Regimurile vamale suspensive Regimurile vamale economice
antrepozitul vamal antrepozitul vamal
perfecţionarea activă a mărfurilor perfecţionarea activă a mărfurilor
(doar cea în sistem cu suspendare)
30
transformarea sub control vamal a transformarea sub control vamal a
mărfurilor mărfurilor
admiterea temporară a mărfurilor admiterea temporară a mărfurilor
tranzitul mărfurilor perfecţionarea pasivă a mărfurilor
2.6. Rezumat
Taxele vamale sunt impozite indirecte percepute de către stat asupra mărfurilor
atunci când acestea trec graniţele vamale ale ţării, în vederea importului, exportului
sau tranzitului.
Regimurile vamale se pot grupa astfel:
Regimurile vamale definitive
Regimurile vamale suspensive
Regimurile vamale economice
Punerea în liberă circulaţie (importul) conferă mărfurilor necomunitare statutul
vamal de mărfuri româneşti. Taxele vamale de import se determină pe baza cotelor
(procentuale sau mixte) din TARIC, care se aplică valorii în vamă a mărfurilor
importate, exprimată în lei. Valoarea în vamă a mărfurilor reprezintă valoarea dată de
preţul de tranzacţie, adică preţul efectiv plătit sau de plătit pentru marfă.
Regimul de export constă în scoaterea definitivă a mărfurilor româneşti de pe
teritoriul României. La exportul de mărfuri nu se încasează taxe vamale.
Regimul vamal aplicabil călătorilor şi altor persoane fizice prevede că bunurile
conţinute în bagajele personale ale călătorilor care vin dintr-o ţară terţă sunt admise
fără plata taxelor vamale cu condiţia ca importul să fie de natură ocazională, iar
bunurile să fie exclusiv de uz personal al călătorilor sau familiilor acestora, sau
destinate pentru cadouri.
Regimurile vamale suspensive sunt operaţiuni cu titlu temporar, care au drept
efect suspendarea plăţii taxelor vamale. Regimul vamal suspensiv încetează dacă
mărfurile plasate sub acest regim sau, după caz, produsele compensatoare ori
transformate obţinute primesc, în mod legal, o altă destinaţie vamală sau un alt regim
vamal. Dacă regimul vamal suspensiv nu încetează în aceste condiţii, taxele vamale şi
alte drepturi de import datorate se încasează din oficiu de birourile vamale în baza unui
act constatator, iar operaţiunea se scoate din evidenţa biroului vamal. Taxele vamale şi
alte drepturi de import datorate se determină pe baza elementelor de taxare în vigoare
la data înregistrării declaraţiei vamale pentru acordarea regimului vamal suspensiv.
2.7.2. Un agent economic importă 10 utilaje la preţul unitar de 2.000 USD. Separat de
preţul în vamă, factura mai cuprinde următoarele cheltuieli pe parcursul extern:
- cheltuieli de încărcare de 500 USD,
- cheltuieli de transport de 200 USD,
- cheltuieli de asigurare de 100 USD.
Taxa vamală este de 20%.
Cursul de schimb este 1 USD = 4 lei.
Să se determine taxa vamală.
2.7.3. Care este momentul în care se naşte o datorie vamală în cazul depunerii unei
declaraţii vamale?
a) în momentul completării declaraţiei vamale de către declarant
31
b) în momentul prezentării declaraţiei vamale la autoritatea vamală
c) în momentul acceptării declaraţiei vamale
d) în momentul acordării liberului de vamă
2.7.4. Care este cuantumul drepturilor de import de plătit pentru mărfurile plasate sub
regimul de admitere temporară cu exonerare parţială de drepturi de import?
a) 3% din valoarea de piaţă a mărfii
b) 3% pentru fiecare lună sau fracţiune de lună din cuantumul drepturilor care ar fi
fost plătite dacă astfel de mărfuri ar fi fost puse în liberă circulaţie
c) 20% din taxele vamale calculate la valoarea reziduală
d) 15% din valoarea facturii externe
2.8. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, „Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 35 - 53.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 80 – 111.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 245 – 261.
Legea nr. 86/2006 privind Codul Vamal al României, publicată în Monitorul Oficial, Partea
I, nr. 350/ 19 aprilie 2006
32
Unitatea de învățare 3. ACCIZELE ŞI ALTE TAXE SPECIALE
Cuprins
Unitatea de învățare 3. ACCIZELE ŞI ALTE TAXE SPECIALE
3.1. Introducere
3.2. Obiectivele unităţii de învăţare
3.3. ACCIZELE ARMONIZATE
3.3.1. Faptul generator şi exigibilitatea accizelor armonizate
3.3.2. Plătitorii de accize armonizate
3.3.3. Cuantumul unitar şi determinarea accizelor armonizate
3.3.4. Regimul de antrepozitare
3.3.5. Destinatarii înregistraţi
3.3.6. Deplasarea intracomunitară a produselor accizabile armonizate
3.3.7. Importatorul de produse supuse accizelor armonizate
3.3.8. Obligaţiile plătitorilor de accize armonizate
3.3.9. Scutiri la plata accizelor armonizate
3.4. ACCIZELE NEARMONIZATE
3.5. Rezumat
3.6. Test de evaluare a cunoştinţelor 3
3.7. Bibliografie
3.1. Introducere
Unitatea de învățare 3 tratează accizele armonizate (obligatorii în toate statele membre
ale Uniunii Europene), accizele nearmonizate (specifice ţării noastre) și impozitul la țițeiul
din producția internă. Pentru fiecare dintre cele trei categorii sunt precizate: faptul
generator, plătitorii, modul de calcul şi obligaţiile plătitorilor de accize.
Cadru Titlul VIII „Accize și alte taxe speciale” din Legea nr. 227/2015 privind Codul
legal: fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
33
3.3. ACCIZELE ARMONIZATE
Definiţii de bază:
1. regim suspensiv de accize (RSA) înseamnă un regim fiscal aplicat producerii,
transformării, deţinerii sau deplasării de produse accizabile care nu fac obiectul unei
proceduri ori al unui regim vamal suspensiv, accizele fiind suspendate;
2. antrepozitul fiscal este locul în care produsele accizabile sunt produse,
transformate, deţinute, primite sau expediate în regim suspensiv de accize de către un
antrepozitar autorizat în cadrul activităţii sale, în condiţiile prevăzute de codul fiscal şi de
normele metodologice;
3. antrepozitarul autorizat este persoana fizică sau juridică autorizată de
autoritatea competentă, în cadrul activităţii sale, să producă, să transforme, să deţină,
să primească sau să expedieze produse accizabile în RSA într-un antrepozit fiscal;
4. destinatar înregistrat este persoana fizică sau juridică autorizată de autoritatea
competentă să primească produse accizabile care se deplasează în RSA dintr-un alt
stat membru;
5. expeditor înregistrat înseamnă persoana fizică sau juridică care importă
produse accizabile şi este autorizată de autoritatea competentă exclusiv să expedieze
produsele accizabile care se deplasează în RSA în urma punerii în liberă circulaţie a
acestora;
6. import de produse accizabile înseamnă intrarea pe teritoriul Comunităţii de
produse accizabile, cu excepţia cazului în care produsele, la intrarea lor pe teritoriul
Comunităţii, sunt plasate sub un regim sau sub o procedură vamală suspensivă, precum
şi ieşirea lor dintr-un regim ori o procedură vamală suspensivă;
35
15.2.1. în scop comercial GJ 0,81 0,81 0,81
15.2.2. în scop necomercial GJ 1,52 1,52 1,52
16 Petrol lampant (kerosen)4)
16.1. utilizat drept combustibil pentru Tonă 2.640,92 2.640,92 2.640,92
motor 1.000 litri 2.112,73 2.112,73 2.112,73
16.2. utilizat drept combustibil pentru Tonă 2.226,35 2.226,35 2.226,35
încălzire 1.000 litri 1.781,07 1.781,07 1.781,07
17 Cărbune şi cocs
17.1. utilizat în scopuri comerciale GJ 0,71 0,71 0,71
17.2. utilizat în scopuri necomerciale GJ 1,42 1,42 1,42
18 Electricitate
18.1. Electricitate utilizată în scop Mwh 2,37 2,37 2,37
comercial
18.2. Electricitate utilizată în scop Mwh 4,74 4,74 4,74
necomercial
1) Gradul Plato reprezintă greutatea de zahăr exprimată în grame, conţinută în 100 g de soluţie măsurată la
origine la temperatura de 20°C/4°C.
2) Hl alcool pur reprezintă 100 litri alcool etilic rafinat cu concentraţia de 100% alcool în volum, la
temperatura de 20°C, conţinut într-o cantitate dată de produs alcoolic.
3) Prin gaze petroliere lichefiate utilizate în consum casnic se înţelege gazele petroliere lichefiate, distribuite
în butelii tip aragaz. Buteliile tip aragaz sunt acele butelii cu o capacitate de până la maximum 12,5 kg.
4) Petrolul lampant utilizat drept combustibil de persoanele fizice nu se accizează.
*) Structura accizei totale (acciză specifică + acciză ad-valorem) este stabilită prin hotărâre de guvern.
Notă:
Nivelul accizelor se actualizează anual cu creșterea prețurilor de consum din ultimele 12 luni,
calculată în luna septembrie a anului anterior celui de aplicare, comunicată oficial de Institutul Național
de Statistică până la data de 15 octombrie. Nivelul accizelor actualizat se publică pe site-ul
Ministerului Finanțelor Publice, până cel mai târziu pe data de 20 octombrie a fiecărui an. Aceste
prevederi nu se aplică în cazul în care în ultimele 12 luni are loc scăderea prețurilor de consum.
A) Accizele specifice
B) Acciza mixtă
Acciza mixtă (A) se aplică doar în cazul ţigaretelor. Aceasta se determină prin
însumarea accizei specifice (determinată prin înmulţirea cantităţii cu valoarea unitară a
accizei specifice) cu acciza ad valorem (determinată prin aplicarea cotei de impozitare
la baza impozabilă). Structura accizei totale (acciză specifică + acciză ad-valorem) se
aprobă anual prin hotărâre a Guvernului la propunerea Ministerului Finanţelor Publice.
A = A1 + A2
unde: A1 = acciza specifică
36
A2 = acciza ad valorem
A1 = a1 x Q1
A2 = a2 x PA x Q2
unde: a1 = acciza unitară specifică (euro/1000 ţigarete)
a2 = acciza ad valorem
PA = preţul de vânzare cu amănuntul (se stabileşte şi se declară de către
persoana care eliberează pentru consum ţigaretele în România sau care importă
ţigaretele şi este adus la cunoştinţa publică). Acesta reprezintă prețul cu care pachetul
de țigarete este vândut consumatorului final (inclusiv acciză, TVA).
Q1 = cantitatea exprimată în număr de ţigarete
Q2 = numărul de pachete de ţigarete aferent cantităţii Q1
Tabelul 3.2. Nivelul accizei totale și a accizei minime la țigarete în perioada 2017-2018
Exemplu
Pe data de 25.05.2018 un agent economic importă 2.000 pachete de ţigarete, a 20
ţigarete pe pachet. Preţul de vânzare cu amănuntul declarat de importator este de 15
lei/pachet.
Să se determine acciza aferentă importului celor 2.000 pachete de ţigarete.
Rezolvare:
A1 = a1 x Q1 = 337,727 lei/1.000 țig. x 2.000 pachete x 20 ţig./pachet = 13.509,08 lei
A2 = a2 x PA x Q2 = 14% x 15 lei/pachet x 2.000 pachete = 4.200 lei
A = 13.509,08 + 4.200 = 17.709,08 lei
Acciza determinată nu poate fi mai mică de 435,28 lei /1.000 ţigarete.
Amin = 435,28 lei /1.000 ţig x 2.000 pachete x 20 ţig./pachet = 17.411,20 lei
Acciza datorată este 17.709 lei.
37
Principiile de bază ale sistemului de antrepozitare fiscală sunt:
1. Producţia produselor accizabile poate avea loc numai într-un antrepozit fiscal.
Excepţie fac următoarele produse:
- bere, vinuri şi băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri, produse în
gospodării individuale pentru consum propriu.
- vinurile liniştite realizate de micii producători care obţin în medie mai puţin de
1.000 hl de vin pe an.
- energie electrică, gaze naturale, cărbune, cocs.
2. Depozitarea exclusivă a produselor accizabile în regim suspensiv de accize
poate avea loc în:
- antrepozitele fiscale ale antrepozitarilor autorizaţi pentru producţia de produse
energetice, pentru un număr maxim de 8 antrepozite fiscale de depozitare
pentru fiecare antrepozitar autorizat pentru producţia de astfel de produse din
România, inclusiv persoanele afiliate acestuia.
- antrepozitele fiscale aflate în zona aeroporturilor, destinate exclusiv
aprovizionării aeronavelor cu produse energetice.
- antrepozitele fiscale ale antrepozitarilor autorizaţi pentru producţia de ţigarete
a căror cotă de piaţă reprezintă peste 5%, pentru un număr maxim de două
antrepozite fiscale de depozitare pentru fiecare antrepozitar autorizat pentru
producţia de astfel de produse din România.
3. Circulaţia produselor accizabile între antrepozitele fiscale se face în regim
suspensiv de accize, transportul produselor între două antrepozite fiscale fiind însoţit
de un exemplar tipărit al documentului administrativ electronic (DAE), care conţine un
cod de referinţă administrativ unic alocat de autoritatea competentă;
4. Acciza este plătită de către antrepozitarul sau importatorul autorizat, la
momentul eliberării în consum a produselor accizabile;
5. Antrepozitul fiscal nu poate fi folosit pentru vânzarea cu amănuntul a
produselor accizabile;
6. Deţinerea de produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, pentru care nu se
poate face dovada plăţii accizelor, atrage plata acestora.
38
recepţia de produse accizabile.
Solicitantul nu poate realiza recepţia de produse accizabile într-o locaţie dacă nu
face dovada înregistrării acesteia la autoritatea fiscală teritorială unde este înregistrat
ca plătitor de impozite şi taxe şi nu are atribuit codul de accize.
Destinatarul înregistrat este obligat ca la primirea produselor accizabile să anunţe
autoritatea fiscală în raza căreia au fost primite produsele şi să păstreze produsele
accizabile în locul de recepţie cel puţin 48 de ore, în vederea verificării acestora şi a
certificării documentului administrativ electronic de către reprezentantul acestei
autorităţi.
Spre deosebire de antrepozitarii autorizaţi, destinatarii înregistraţi nu pot deţine
sau expedia produse accizabile în regim suspensiv. În momentul recepţiei produselor
accizabile, regimul suspensiv în care acestea au circulat încetează, iar acciza devine
exigibilă.
Fiecare stat membru are obligaţia de a întocmi o bază de date electronice care
să conţină informaţii despre persoanele autorizate ca antrepozitari şi destinatari
înregistraţi şi despre locurile autorizate ca antrepozite fiscale. Autorităţile fiscale ale
statelor membre atribuie fiecărei persoane autorizate ca antrepozitar sau destinatar
înregistrat, precum şi pentru fiecare locaţie autorizată ca antrepozit fiscal, câte un cod
de accize.
Datele înscrise în registrul electronic sunt transmise autorităţilor fiscale
competente din fiecare stat membru, în scopul utilizării lor pentru a verifica dacă
anumite persoane sau locuri sunt autorizate sau înregistrate.
Deplasarea produselor accizabile în spaţiul intracomunitar poate avea loc în
două variante:
39
1. În cazul în care produsele supuse accizelor armonizate care au fost
eliberate deja în consum într-un stat membru sunt deţinute în scopuri comerciale în
România, acciza va fi percepută în România.
Acciza este datorată de către comerciantul din România sau de persoana care
primeşte produsele pentru utilizare în România. Aceştia trebuie să îndeplinească
următoarele cerinţe:
a) înaintea expedierii produselor să dea o declaraţie autorităţilor fiscale
competente în legătură cu locul unde urmează să fie primite acestea şi să garanteze
plata accizelor;
b) să plătească accizele în prima zi lucrătoare următoare celei în care s-au
recepţionat produsele supuse accizelor armonizate;
c) să se supună oricăror controale care să permită autorităţii fiscale competente
confirmarea primirii efective a mărfurilor şi plata corespunzătoare a accizelor.
Produsele supuse accizelor, care au fost eliberate deja în consum într-un stat
membru circulă între statul membru şi România, însoţite de documentul de însoţire.
Acesta se întocmeşte de către expeditor în 3 exemplare şi se utilizează astfel:
a) primul exemplar rămâne la expeditor;
b) exemplarele 2 şi 3 însoţesc produsele accizabile pe timpul transportului până la
primitor;
c) exemplarul 2 rămâne la primitorul produselor;
d) exemplarul 3 trebuie să fie restituit expeditorului cu certificarea recepţiei şi cu
menţionarea tratamentului fiscal ulterior al mărfurilor în statul membru de destinaţie,
dacă furnizorul solicită în mod expres acest lucru în cadrul unei cereri de restituire de
accize.
40
3.4. Produsele supuse accizelor care au fost eliberate deja în consum într-un stat
membru circulă între statul membru şi România, însoţite de:.......................................
41
privind operaţiunile desfăşurate în antrepozitul fiscal, care să conţină informaţii cu
privire la stocul de materii prime şi produse finite la începutul lunii, achiziţiile de materii
prime, cantitatea fabricată în cursul lunii, stocul de produse finite şi materii prime la
sfârşitul lunii de raportare şi cantitatea de produse livrate.
- destinatarii înregistraţi, precum şi reprezentanţii fiscali au obligaţia de a depune o
Situaţie centralizatoare privind achiziţiile şi livrările de produse accizabile.
5. Întocmirea unor documente fiscale
Antrepozitarii sau importatorii autorizaţi pentru alcool etilic, ţigarete şi produse
energetice au obligaţia ca, la livrarea produselor, să emită facturi fiscale speciale,
inscripţionate pe diagonală cu termenii "alcool", "alcool sanitar", "distilate", "băuturi
alcoolice", "tutun prelucrat" şi "produse energetice" şi să păstreze un exemplar de pe
fiecare factură emisă.
Pentru produsele care sunt supuse accizelor armonizate Codul Fiscal prevede atât
scutiri generale, cât şi scutiri specifice, astfel:
Scutirile cu caracter general se aplică produselor accizabile atunci când sunt
destinate:
a) livrării în contextul relaţiilor consulare sau diplomatice;
b) organizaţiilor internaţionale recunoscute ca atare de către autorităţile publice ale
României, în limitele şi în condiţiile stabilite prin convenţiile internaţionale, care pun
bazele acestor organizaţii, sau prin acorduri încheiate la nivel statal sau
guvernamental;
c) forţelor armate aparţinând oricărui stat-parte la Tratatul Atlanticului de Nord, cu
excepţia Forţelor Armate ale României;
Scutiri speciale se aplică următoarelor produse accizabile:
(1) produsele accizabile furnizate de magazinele duty-free, transportate în bagajul
personal al călătorilor care se deplasează pe cale aeriană sau maritimă către un
teritoriu terţ ori către o ţară terţă.
(2) produsele furnizate la bordul unei aeronave sau al unei nave pe parcursul
călătoriei pe cale aeriană ori maritimă către un teritoriu terţ sau către o ţară terţă.
Scutiri specifice fiecărei categori de produse:
1. Tutunul prelucrat este scutit de la plata accizelor, atunci când este destinat în
exclusivitate testelor ştiinţifice şi celor privind calitatea produselor.
2. Alcoolul etilic şi alte produse alcoolice sunt scutite de plata accizelor, atunci
când sunt:
a) complet denaturate, conform prescripţiilor legale, sau denaturate şi utilizate
pentru producerea de produse care nu sunt destinate consumului uman;
b) utilizate pentru producerea oţetului, producerea de medicamente sau în
industria cosmetică;
c) utilizate pentru producerea de arome alimentare, pentru alimente sau băuturi
nealcoolice ce au o concentraţie ce nu depăşeşte 1,2% în volum;
d) utilizate în scop medical în spitale şi farmacii;
e) utilizate direct sau ca element al produselor semifabricate pentru producerea de
alimente cu sau fără cremă. Scutirea se acordă în cazul în care concentraţia de alcool
nu depăşeşte 8,5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia
ciocolatei şi 5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia altor
produse.
3. Produsele energetice scutite de la plata accizelor sunt următoarele:
42
a) produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru motor
pentru aeronave, altele decât aviaţia turistică în scop privat;
b) produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru motor
pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare,
inclusiv pentru pescuit, altele decât pentru navigaţia ambarcaţiunilor private de
agrement. De asemenea, este scutita de la plata accizelor şi electricitatea produsă la
bordul ambarcaţiunilor;
c) produsele energetice şi energia electrică utilizate pentru producţia de energie
electrică, precum şi energia electrică utilizată pentru menţinerea capacităţii de a
produce energie electrică;
d) produsele energetice şi energia electrică utilizate pentru producţia combinată de
energie electrică şi energie termică;
e) produsele energetice folosite de gospodării si/sau de organizaţii de caritate;
f) combustibilii pentru motor utilizaţi în domeniul producţiei, dezvoltării, testării şi
mentenanţei aeronavelor şi vapoarelor;
g) combustibilii pentru motor utilizaţi pentru operaţiunile de dragare în cursurile de
apă navigabile şi în porturi;
h) produsele energetice injectate în furnale sau în alte agregate industriale în scop
de reducere chimică, ca aditiv la cocsul utilizat drept combustibil principal;
i) produsele energetice care intră în România dintr-o ţară terţă, conţinute în
rezervorul standard al unui autovehicul cu motor destinat utilizării drept combustibil
pentru acel autovehicul, precum şi în containere speciale şi destinate utilizării pentru
operarea, în timpul transportului, a sistemelor ce echipează acele containere;
j) orice produs energetic care este scos de la rezerva de stat sau rezerva de
mobilizare, fiind acordat gratuit în scop de ajutor umanitar;
k) energia electrică produsă din surse regenerabile de energie etc.
Să ne reamintim...
43
b) lichidele cu conținut de nicotină destinate inhalării cu ajutorul unui dispozitiv
electronic de tip "Țigaretă electronică", cu încadrarea tarifară NC 3824 90 96.
Nivelul accizelor unitare pentru aceste două produse este prezentat în tabelul 3.3.
3.7. Un agent economic poate achiziţiona din alte state membre ale U.E. produse
supuse accizelor nearmonizate cu condiţia ..................................................................
...............................................................................................................................
3.5. Rezumat
Produsele supuse accizelor în România sunt grupate astfel:
1. produse care sunt supuse obligatoriu accizelor în ţările membre ale Uniunii
Europene, reglementate de Codul fiscal, Titlul VII, Capitolul „Accize armonizate”: bere,
vinuri, băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri, produse intermediare, alcool etilic,
tutun prelucrat, produse energetice, energie electrică.
2. alte produse pentru care se datorează accize, reglementate de Codul fiscal, Titlul
VII, Capitolul „Alte produse accizabile” (lichidul care conţine nicotină și tutunul conţinut
în produse din tutun încălzit).
Exigibilitatea accizei se produce atunci când produsele accizabile sunt eliberate în
consum.
Accizele se calculează astfel:
prin aplicarea sumelor specifice (exprimate în lei pe unitatea de măsură) asupra
cantităţilor;
în cazul ţigaretelor, prin însumarea accizei specifice (determinată prin înmulţirea
cantităţii cu valoarea unitară a accizei specifice) cu acciza ad valorem (determinată
prin aplicarea cotei de impozitare la preţul maxim de vânzare cu amănuntul declarat
de producători sau importatori).
Termenul de plată a accizelor este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare
celei în care acciza devine exigibilă.
Orice plătitor de accize are obligaţia de a depune la autoritatea fiscală competentă
declaraţia 103 privind accizele, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei la
care se referă declaraţia şi decontul 120 privind accizele, până la data de 30 aprilie
a anului următor.
3.6. Test de evaluare a cunoştinţelor 3
Notă: Se vor utiliza accizele unitare din tabelele 3.1., 3.2. și 3.3.
45
care conţine nicotină. Să se determine valoarea accizei datorate pentru acest import.
3.7. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura
Cartea Studenţească, 2009, p. 54 – 83.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 113 – 127.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 261 - 315.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările
ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
46
Unitatea de învățare 4. TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ
Cuprins
Unitatea de învățare 4. TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.1. Introducere
4.2. Obiectivele unităţii de învăţare
4.3. SFERA DE APLICARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.3.1. Clasificarea operaţiilor impozabile după tipul operaţiilor
4.3.2. Clasificarea operaţiilor impozabile după regimul scutirilor şi al dreptului de deducere
4.3.3. Clasificarea operaţiilor impozabile după regimul (normal sau special) de impozitare
4.4. TERITORIALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.5. FAPTUL GENERATOR ŞI EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.6. PLĂTITORII TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.7. CALCULUL TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.7.1. Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată
4.7.2. Cotele de impozitare
4.7.3. Regimul deducerilor taxei pe valoarea adăugată
4.7.4. Determinarea TVA de plată
4.8. TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ ÎN RELAŢIILE INTRACOMUNITARE
4.8.1. Livrarea intracomunitară (LIC) de bunuri din România către alt stat membru (SM)
4.8.2. Achiziţia intracomunitară (AIC) de bunuri
4.8.3. Achiziţii intracomunitare efectuate de „Grupul celor 3 neplătitori” (G3)
4.8.4. Transferul intracomunitar
4.8.5. Prestările de servicii intracomunitare
4.9. OBLIGAŢIILE PLĂTITORILOR TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
4.10. Rezumat
4.11. Test de evaluare a cunoştinţelor 4
4.12. Bibliografie
Tema de control nr.1
4.1. Introducere
Unitatea de învățare 4 descrie noțiuni referitoare la taxa pe valoare adaugată (sferă de
aplicare, teritorialitate, faptul generator, plătitorii, modul de calcul, obligaţiile plătitorilor).
Un loc aparte este acordat TVA aferente relațiilor intracomunitare.
Cadru legal: Titlul VII „Taxa pe valoarea adăugată” din Legea nr. 227/2015 privind Codul
fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu
modificările ulterioare
47
4.3. SFERA DE APLICARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
În sfera de aplicare a TVA intră diverse tipuri de operaţii economice, ce pot fi clasificate conform
mai multor criterii, astfel:
48
În continuare vom prezenta aceste operaţii conform celor patru criterii de
clasificare. Datorită complexităţii problemelor legate de TVA în relaţiile
intracomunitare, aceasta va fi prezentată separat în secţiunea 4.8.
A) Livrarea de bunuri
49
sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare, precum şi alte destinaţii
prevăzute de lege.
Variante de răspuns:
a) 1+2+3+4+5+6+7
b) 1+3+4+5
c) 2+6+7
d) 1+2
B) Prestările de servicii
D) Importul de bunuri
50
Test de autoevaluare a cunoştinţelor
52
sau importul unei asemenea nave în România sunt scutite de TVA.);
c) achiziţia intracomunitară de bunuri pentru care persoana care cumpără
bunurile în orice situaţie ar avea dreptul la rambursarea integrală a taxei care s-ar
datora, dacă respectiva achiziţie nu ar fi scutită;
c) importul definitiv de bunuri care îndeplinesc condiţiile pentru scutire definitivă
de taxe vamale;
d) importul de bunuri de către misiunile diplomatice şi birourile consulare care
beneficiază de scutire de taxe vamale;
e) importul de bunuri efectuat de reprezentantele organismelor internaţionale şi
interguvernamentale acreditate în România, precum şi de către membrii acestora, în
limitele şi în conformitate cu condiţiile stabilite în convenţiile de înfiinţare a acestor
organizaţii;
f) importul de bunuri de către forţele armate ale statelor străine membre NATO;
g) reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a exportat
bunurile în afara Comunităţii, în aceeaşi stare în care se aflau la momentul exportului,
şi care beneficiază de scutire de taxe vamale;
h) reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a exportat
bunurile în afara Comunităţii, pentru a fi supuse unor reparaţii, transformări, adaptări,
asamblări, cu condiţia ca această scutire să fie limitată la valoarea bunurilor în
momentul exportului acestora în afara Comunităţii;
i) importul în porturi de capturi, neprocesate sau conservate în vederea
comercializării înainte de a fi livrate, realizate de persoane care efectuează pescuit
maritim;
j) importul de gaze naturale prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale şi
importul de energie electrică;
k) importul de aur efectuat de Banca Naţională a României.
O livrare intracomunitară de bunuri din România către un alt stat membru intră
în sfera operaţiunilor scutite de TVA, cu drept de deducere dacă sunt îndeplinite
următoarele condiţii:
bunurile sunt transportate din România către un alt stat membru;
furnizorul este persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA în
România (excepţie în cazul mijloacelor de transport noi);
cumpărătorul este înregistrat în scopuri de TVA în alt stat membru (deţine un
cod valid de TVA precedat de codul ISO care indică Statul Membru) şi
comunică acest cod de TVA furnizorului pentru a-l înscrie în factură (excepţie
în cazul mijloacelor de transport noi şi al produselor accizabile). În cazul
transferului, persoana care îşi transportă bunurile în alt stat membru va trebui
să fie înregistrată în scopuri de TVA în alt stat membru pentru a aplica
scutirea de TVA.
Sunt, de asemenea, scutite de taxă, cu drept de deducere:
a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii de către
furnizor sau de altă persoană în contul său;
b) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii de către
cumpărătorul care nu este stabilit în România sau de altă persoană în contul sau, cu
excepţia bunurilor transportate de cumpărătorul însuşi şi care sunt folosite la
echiparea sau alimentarea ambarcaţiunilor de agrement şi a avioanelor de turism
sau a oricărui alt mijloc de transport de uz privat. Este scutită, de asemenea, şi
livrarea de bunuri care sunt transportate în bagajul personal al călătorilor care nu
sunt stabiliţi în Comunitate;
c) prestările de servicii legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile
plasate în regim de antrepozit de taxă pe valoarea adăugată sau în unul dintre
regimurile vamale suspensive;
d) prestările de servicii de transport, prestările de servicii accesorii transportului
şi alte servicii direct legate de importul de bunuri, dacă valoarea acestora este
53
inclusă în baza de impozitare a bunurilor importate;
e) transportul internaţional de persoane etc.
Variante de răspuns:
a) 1+2+3+4+5+6+7+8
b) 1+2+3+4+5+6
c) 4+5+6+7+8
d) 7+8
54
A) Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici
Să ne reamintim...
Condiţiile ce trebuie îndeplinite pentru ca o operaţie să între sub incidenţa TVA în
România sunt:
- să fie o operaţie efectuată cu plată sau o operaţie asimilată acestora;
- locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie România;
- să fie efectuată de persoane impozabile, adică orice persoană, indiferent de
statutul său juridic, care efectuează de o manieră independentă activităţi economice;
- să rezulte dintr-o activitate economică.
Test de autoevaluare a cunoştinţelor
55
4………………………………………………………………………………….
5. …………………………………………………………………………………
56
Închirierea pe termen scurt a mijloacelor locul unde mijlocul de
de transport = posesia sau utilizarea transport este pus efectiv la
continuă a acestora pe perioadă de dispoziţia clientului
maximum treizeci de zile (în cazul
ambarcaţiunilor maritime - nouăzeci de
zile)
Serviciile de restaurant şi catering locul de plecare a
furnizate efectiv la bordul navelor, transportului de călători
aeronavelor sau trenurilor în timpul unei
părţi a unei operaţiuni de transport de
călători efectuată în Comunitate
57
b) stocuri puse la dispoziţia clientului: data la care beneficiarul devine
proprietar al bunurilor;
c) bunuri livrate pentru testare sau pentru verificarea conformităţii: data la
care beneficiarul devine proprietar al bunurilor;
d) bunuri imobile: data transferului dreptului de proprietate;
e) prestările de servicii decontate pe bază de lucrări: la data emiterii
situaţiilor de lucrări sau, după caz, a acceptării acestora de către
beneficiar;
f) livrări de bunuri şi prestări de servicii care se efectuează continuu (gaze
naturale, apă, energie electrică, telefon): ultima zi a perioadei
specificată în contract pentru plată, dar nu mai mult de un an;
g) închiriere, leasing, concesionare, arendare: data plăţii specificată în
contract;
h) import: data la care se supun plăţii taxele vamale, taxele agricole sau alte
taxe comunitare.
Exigibilitatea ia naştere concomitent cu faptul generator.
Ca excepţie, exigibilitatea TVA este anticipată faptului generator în
următoarele situaţii:
a) la data emiterii unei facturi, dacă factura se emite înainte de faptul generator;
Observație: Sistemul de plată a TVA la încasarea facturii presupune
colectarea taxei la momentul încasării contravalorii livrărilor/prestărilor
efectuate. Pentru acest sistem pot opta doar contribuabilii cu o cifră de
afaceri inferioară plafonului de 500.000 de euro (2.250.000 lei). Acest regim
presupune și amânarea dreptului de deducere până la plata facturilor primite
atât de către contribuabilii eligibili, cât si de către beneficiarii acestora.
b) la data la care se încasează avansul: pentru plăţile în avans efectuate înainte
de data la care intervine faptul generator;
c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de
servicii realizate prin maşini automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.
În cazul în care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole
sau altor taxe comunitare similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul
generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervin la data la care intervin
faptul generator şi exigibilitatea respectivelor taxe comunitare.
Dacă bunurile nu sunt supuse taxelor comunitare, faptul generator şi exigibilitatea
taxei pe valoarea adăugată intervin la data la care ar interveni faptul generator şi
58
exigibilitatea acelor taxe comunitare dacă bunurile importate ar fi fost supuse unor
astfel de taxe.
Dacă bunurile sunt plasate într-un regim vamal special, faptul generator şi
exigibilitatea taxei intervin la data la care acestea încetează a mai fi plasate într-un
astfel de regim.
4.6. PLĂTITORII TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ
Conform Codului fiscal, baza de impozitare a TVA pentru livrările de bunuri şi/sau
prestările de servicii este formată din tot ceea ce constituie contrapartida obţinută sau
care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului,
beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul acestor
operaţiuni, exclusiv taxa pe valoarea adăugată.
De asemenea, în baza de impozitare a TVA mai sunt cuprinse impozitele, taxele
(dacă nu este prevăzut contrariul prin lege), precum şi cheltuielile accesorii
(comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare, decontate
cumpărătorului sau clientului).
59
Ca excepţii, baza de impozitare a TVA este constituită din preţurile de achiziţie
sau, în lipsa acestora, preţul de cost, determinat în momentul livrării/prestării în
următoarele cazuri:
• preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate
de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea
economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părţilor lor
componente a fost dedusă total sau parţial.
• utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei impozabile în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică sau pentru a fi puse la
dispoziţie în mod gratuit, altor persoane fizice sau juridice, dacă TVA aferentă acestor
bunuri a fost dedusă total sau parţial;
• prestarea de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică, pentru uzul personal al
angajaţilor săi sau al altor persoane, dacă TVA aferentă acestor prestări a fost
dedusă total sau parţial.
În baza de impozitare a TVA nu se cuprind:
a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de
furnizori direct clienţilor în vederea stimulării vânzărilor, în condiţiile prevăzute în
contractele încheiate. Condiţiile pentru ca aceste reduceri să nu fie incluse în baza de
impozitare a TVA sunt:
1) să fie efective şi în sume exacte în beneficiul clientului;
2) să nu constituie remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o
prestaţie oarecare;
3) să fie reflectate în facturi fiscale sau în alte documente legale.
b) penalizările, precum şi sumele reprezentând daune-interese stabilite prin
hotărâre judecătorească definitivă, solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parţială
a obligaţiilor contractuale. Acestea sunt excluse din baza de impozitare numai dacă
sunt percepute peste preţurile sau tarifele negociate.
c) dobânzile percepute pentru plăţi cu întârziere;
d) sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se
decontează acestuia;
e) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin
schimb, fără facturare;
Baza de impozitare a TVA se reduce în următoarele cazuri:
a) dacă a fost emisă o factură si, ulterior, operaţiunea este anulată total sau
parţial, înainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor;
b) în situaţia refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, preţurile sau alte
elemente cuprinse în facturi ori în alte documente legal aprobate;
c) în situaţia în care reducerile de preţ privind rabaturile, remizele, risturnele,
sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de furnizori direct clienţilor în vederea
stimulării vânzărilor sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
d) în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se
poate încasa din cauza falimentului beneficiarului.
e) în situaţia în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat
marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare.
60
asigurare, manipulare şi alte asemenea pe parcursul extern).
În baza de impozitare sunt cuprinse şi cheltuielile accesorii care intervin după
introducerea mărfii în ţară până la primul loc de destinaţie al bunurilor: comisioanele,
cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare. Prin primul loc de destinaţie se
înţelege locul care figurează pe documentul de transport care însoţeşte bunurile la
intrarea în ţară.
Exemplu
Un agent economic importă 20 haine de blană în următoarele condiţii:
- preţ unitar 1.000 USD,
- cheltuieli cu transportul şi asigurarea pe parcursul extern 1.000 USD,
- taxa vamală 20%,
- comisionul vamal 0,5%,
- cheltuieli de transport în România până la primul loc de destinaţie 100 lei,
- cursuri de schimb la care se determină valoarea în vamă: 1 USD = 4 lei.
Să se determine baza de impozitare a TVA aferente acestor operații.
Rezolvare:
Valoarea în vamă: VV = (20 x 1.000 + 1.000) x 4 = 84.000 lei.
Taxa vamală: TV = 20% x 84.000 = 16.800 lei.
Comisionul vamal: Cv = 0,5% x 16.800 = 840 lei.
Baza de impozitare a TVA ce trebuie plătită în vamă:
VV + TV + Cv = 84.000 + 16.800 + 840 = 101.640 lei.
Baza de impozitare a TVA aferente cheltuielilor cu transportul intern = 100 lei.
Baza de impozitare a serviciului unic este constituită din marja de profit, exclusiv
taxa, care se determină astfel:
BI = Suma totală care va fi plătită de călător, fără taxă - Costurile agenţiei
de turism, inclusiv taxa
Costurile agenţiei de turism includ următoarele elemente:
a) preţul, inclusiv TVA, aferent livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii de
transport, hoteliere, de restaurant etc. în beneficiul direct al călătorului, în cazul în
care aceste livrări şi prestări sunt realizate de alte persoane impozabile;
b) cheltuielile efectuate de agenţie sau de organizatorul de circuite turistice, cum
ar fi cheltuielile privind: asigurarea auto a mijlocului de transport, taxe pentru viză,
diurnă şi cazare pentru şofer, taxe de autostradă, taxe de parcare, combustibil.
În prezent există două cote reduse de TVA care se aplică în cazul următoarelor
prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri:
61
Cote reduse
Baza de impozitare
de TVA
a) livrarea de proteze şi accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare;
b) livrarea de produse ortopedice;
c) livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar;
d) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv
închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
9% e) livrarea următoarelor bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepţia băuturilor
alcoolice, destinate consumului uman şi animal, animale şi păsări vii din specii
domestice, seminţe, plante şi ingrediente utilizate în prepararea alimentelor, produse
utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele.
f) serviciile de restaurant şi de catering, cu excepţia băuturilor alcoolice, altele decât
berea la draft.
a) serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee, case memoriale,
monumente istorice, monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi
botanice, târguri, expoziţii şi evenimente culturale, evenimente sportive,
cinematografe, altele decât cele scutite;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate
exclusiv sau în principal publicităţii;
c) Livrarea locuinţelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care acestea
sunt construite, adică:
livrarea de clădiri destinate a fi utilizate drept cămine de bătrâni şi pensionari;
livrarea de clădiri destinate a fi utilizate drept case de copii şi centre de
recuperare şi reabilitare pentru minori cu handicap;
5%
livrarea de locuinţe care au o suprafaţă utilă de maximum 120 m 2, exclusiv
anexele gospodăreşti, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu
depăşeşte suma de 450.000 lei, exclusiv TVA, achiziţionate de orice persoană
necăsătorită sau familie. Cota redusă se aplică numai în cazul locuinţelor care în
momentul vânzării pot fi locuite ca atare şi dacă terenul pe care este construită
locuinţa nu depăşeşte suprafaţa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuinţei, în
cazul caselor de locuit individuale. Orice persoană necăsătorită sau familie poate
achiziţiona o singură locuinţă cu cota redusă de 5%.
livrarea de clădiri către primării în vederea atribuirii de către acestea cu chirie
subvenţionată unor persoane sau familii a căror situaţie economică nu le permite
accesul la o locuinţă în proprietate sau închirierea unei locuinţe în condiţiile pieţei.
Cota de TVA aplicabilă este cea în vigoare la data la care ia naştere faptul
generator al TVA. Cota aplicabilă pentru un import de bunuri este cea aplicată în
interiorul ţării pentru livrarea aceluiaşi bun.
TVA se calculează prin aplicarea cotei standard sau a cotei reduse asupra
bazei de impozitare.
Ca excepţie, TVA se calculează prin aplicarea cotei recalculate asupra
prețurilor și tarifelor cu amănuntul (preţuri care cuprind şi TVA). Cota recalculată se
determină pe baza formulei:
Cota recalculată = cota TVA / (100 + cota TVA) x 100
62
.................................................................................................................
4.13. Cota redusă a TVA de 5% se aplică pentru:
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
TVA se stabileşte deci ca diferenţă între taxa colectată şi taxa dedusă potrivit
legii. Se pot întâlni două cazuri:
- dacă TVA colectată > TVA de dedus, rezultă TVA de plată
- dacă TVA de dedus > TVA colectată, rezultă Sumă negativă de taxă (TVA
de recuperat)
TVA de plată trebuie virată la buget până pe data de 25 a lunii următoare celei
pentru care se calculează.
Suma negativă de taxă pentru luna de raportare, stabilită prin decontul de TVA,
se regularizează în ordinea următoare:
a) prin compensarea efectuată de persoana impozabilă în limita taxei rămase de
plată rezultate din decontul lunii anterioare sau din deconturile lunilor următoare,
după caz, fără avizul organului fiscal, la întocmirea decontului de taxă pe valoarea
adăugată;
b) prin compensarea cu alte impozite şi taxe datorate bugetului de stat de
persoana impozabilă, efectuată de organele fiscale din oficiu sau, după caz, la
solicitarea expresă a persoanei impozabile, în termen de 30 de zile de la data
depunerii cererii de compensare;
c) prin rambursarea efectuată de organele fiscale. Nu poate fi solicitată
rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscală de raportare, mai
mic de 5.000 lei inclusiv, acesta fiind reportat obligatoriu în decontul perioadei fiscale
următoare.
Exemplu
O societate comercială plătitoare de TVA efectuează în luna octombrie 2018
următoarele operaţii:
a) achiziţionează materii prime în valoare de 10.000 lei din care achită 70%;
b) contravaloarea unor servicii prestate către societate este de 1.190 lei, inclusiv
TVA, achitată integral;
c) livrează mărfuri în valoare de 20.000 lei;
d) exportă mărfuri în valoare de 30.000 lei;
e) livrează mărfuri în valoare de 8.000 lei, acordând o reducere de 10%.
În luna anterioară societatea a înregistrat o sumă negativă de taxă în valoare de
300 lei.
Societatea nu aplică sistemul de TVA la încasare.
Cota standard de TVA = 19%.
Să se calculeze TVA aferentă fiecărei operaţii şi TVA de plată /de recuperat
aferentă acestei luni.
Rezolvare:
a) Întrucât firma nu aplică sistemul de TVA la încasare, TVA se calculează la
valoarea de facturare:
TVA deductibilă = 10.000 x 19% = 1.900 lei
64
b) TVA deductibilă = 1.190 x 0,19 / 1,19 = 190 lei
c) TVA se calculează la valoarea de facturare:
TVA colectată = 20.000 x 19% = 3.800 lei
d) Operația este scutită de TVA, cu drept de deducere (nu se calculează TVA
colectată).
e) TVA colectată = (8.000 - 8.000 x 10%) x 19% = 1.368 lei
Se determină TVA de plată:
TVA deductibilă = 1.900 + 190 = 2.090 lei
TVA colectată = 3.800 + 1.368 = 5.168 lei
TVA de plată = 5.168 – 2.090 = 3.078 lei
TVA rămasă de plată = 3.078 – 300 = 2.778 lei.
Exemplu
O societate comercială plătitoare de TVA realizează în luna mai 2018
următoarele operaţii:
- livrări de marfă la intern, cota TVA 19%, 26.000 lei;
- livrări de marfă la export (operații scutite de TVA, cu drept de deducere), 4.000 lei;
- prestări de servicii pe piața internă, scutite de TVA, fără drept de deducere, 8.000
lei;
- cumpărări de marfă, cota TVA 19%, 24.000 lei.
Să se calculeze TVA de plată pentru luna mai 2018, știind că societatea
calculează pro-rata lunar.
Rezolvare:
Pro-rata = livrări supuse TVA/total livrări = (26.000 + 4.000) / (26.000 + 4.000 +
8.000) = 78,947% = 79% (se rotunjeşte la cifra unităţilor imediat următoare)
TVA colectată = 26.000 x 19% = 4.940 lei.
TVA deductibilă = 24.000 x 19% = 4.560 lei.
TVA de dedus = 4.560 x 79% = 3.602 lei.
TVA de plată = 4.940 – 3.602 = 1.338 lei.
Diferenţa dintre TVA deductibilă şi TVA de dedus se trece pe costuri.
Exemplu
O societate comercială plătitoare de TVA importă pe 10.06.2018 2.000 de
pachete de țigări cu câte 20 țigări/pachet la preţul unitar de 2 USD/pachet.
Cheltuielile cu transportul şi asigurarea pe parcurs extern sunt facturate separat la
valoarea de 200 USD. Societatea datorează în vamă: taxa vamală de 20%, comision
vamal de 0,5%, acciza de 303,23 lei / 1.000 bucăți, TVA de 19%.
Cheltuielile cu transportul de la intrarea în țară până la sediul importatorului sunt
de 100 lei + TVA.
Importatorul practică un adaos comercial de 10%. El vinde întreaga cantitate de
țigări unui angrosist.
65
Angrosistul practică un adaos comercial de 20%. El vinde jumătate din
cantitatea de țigări unui detailist.
Detailistul practică un adaos comercial de 30%. El vinde țigările în magazinul
propriu.
Cursul de schimb pentru determinarea valorii în vamă este de 1 USD = 4 lei.
Să se calculeze:
- taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii
- preţul cu amănuntul (inclusiv TVA) al unui pachet de țigări în magazin.
Rezolvare:
a) Importator
Valoarea în vamă: VV = (2.000 x 2 + 200) x 4 = 16.800 lei
Taxa vamală: TV = 20% x 16.800 = 3.360 lei
Comisionul vamal: Cv = 0,5% x 16.800 = 84 lei
Acciza: A = 303,23 lei / 1.000 bucăți x 2.000 x 20 bucăți = 12.129 lei
Baza de impozitare a TVA:
Preț import = VV + TV + Cv + A = 16.800 + 3.360 + 84 + 12.129 = 32.373 lei
TVA deductibilă = 32.373 x 19% = 6.151 lei (se plăteşte în vamă, împreună cu
taxa vamală și comisionul vamal)
Preț transport intern = 100 lei
TVA deductibilă = 100 x 19% = 19 lei
Prețul total de cumpărare va fi:
Preţ de cumpărare = Preț import+Preț transport intern=32.373+100=32.473 lei
Adaos comercial = 32.473 x 10% = 3.247,30 lei
Preţ de vânzare = 32.473 + 3.247,3 = 35.720,30 lei
TVA colectată = 35.720,30 x 19% = 6.786,86 lei
b) Angrosist
Preţ de cumpărare = 35.720,30 lei
TVA deductibilă = 35.720,30 x 19% = 6.786,86 lei
Adaos comercial = 35.720,30 x 20% = 7.144,06 lei
Preţul de vânzare pentru jumătate din cantitate (1.000 pachete):
Preţ de vânzare = (35.720,30 + 7.144,06) / 2 = 21.432,18 lei
TVA colectată = 21.432,18 x 19% = 4.072,11 lei
c) Detailist (magazin)
Preţ de cumpărare = 21.432,18 lei
TVA deductibilă = 21.432,18 x 19% = 4.072,11 lei
Preţ de cumpărare unitar = 21.432,18 / 1.000 = 21,43 lei/pachet
Adaos comercial unitar = 21,43 x 30% = 6,43 lei/pachet
Preţ de vânzare unitar = 21,43 + 6,43= 27,86 lei/pachet
TVA colectată unitară = 27,86 x 19% = 5,29 lei/pachet
Preţ cu amănuntul unitar = 27,86 + 5,29 = 33,15 lei/pachet
67
Să ne reamintim...
LIC de bunuri din România către AIC de bunuri din alt SM în România este
un alt SM este scutită de TVA, impozabilă în România dacă:
cu drept de deducere dacă: 1) bunurile sunt transportate din SM în
1) bunurile sunt transportate din România;
România către un alt SM; 2) cumpărătorul este persoană impozabilă,
2) furnizorul este persoană înregistrată în scopuri de TVA în România;
impozabilă, înregistrată normal în 3) furnizorul este înregistrat în scopuri de TVA
scopuri de TVA în România; în alt SM
3) cumpărătorul este înregistrat în În acest caz se aplică taxarea inversă
scopuri de TVA în alt SM utilizându-se cota de TVA din România:
TVA deductibilă=TVA colectată=cota de TVA
din România x preț
Exemplu
Societatea comercială X înregistrată în scopuri de TVA în România efectuează
în luna iunie 2018 următoarele operaţii:
a) achiziţionează materii prime la preţ de achiziţie 100.000 lei de la o societate
din România înregistrată în scopuri de TVA.
b) achiziţionează materii prime la preţ de achiziţie 100.000 lei de la o societate
din Bulgaria înregistrată în scopuri de TVA. Societatea X transmite furnizorului din
Bulgaria codul său de înregistrare în scopuri de TVA, iar acesta transportă materiile
prime din Bulgaria în România.
c) livrează mărfuri la preţul de vânzare de 200.000 lei, unei societăţi din
România, înregistrată în scopuri de TVA.
d) livrează mărfuri la preţul de vânzare de 200.000 lei, unei societăţi din
Ungaria, care face dovada înregistrării în scopuri de TVA. Mărfurile se transportă din
România în Ungaria.
Să se calculeze taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii şi TVA de
plată sau de rambursat aferentă acestei luni, știind că TVA în România = 19%.
Rezolvare:
a) TVA deductibilă = 100.000 x 19% = 19.000 lei
b) Întrucât sunt respectate cele 3 condiţii, operaţia este impozabilă în România şi
se aplică taxarea inversă:
TVA deductibilă = TVA colectată = 100.000 x 19% = 19.000 lei
c) TVA colectată = 200.000 x 19% = 38.000 lei
d) Întrucât sunt respectate cele 3 condiţii, operaţia este scutită de TVA, cu drept
de deducere (nu se calculează TVA colectată)
Se determină TVA de plată:
TVA deductibilă = 19.000 + 19.000 = 38.000 lei
TVA colectată = 19.000 + 38.000 = 57.000 lei
TVA de plată = 57.000 – 38.000 = 19.000 lei
68
Definiţie G3 este format din:
- întreprinderi mici (persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de
afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 65.000 euro,
şi care a solicitat scutirea de TVA.);
- alte persoane impozabile neînregistrate în scopuri de TVA, care efectuează
doar operaţiuni scutite fără drept de deducere (de exemplu: bănci, companii de
asigurări, organizaţii non-profit, spitale, etc.);
- persoane juridice neimpozabile (în special instituţiile publice, pentru activităţile
desfăşurate în calitate de autorităţi publice).
Condiţii Pentru a aplica regulile specifice achiziţiilor intracomunitare efectuate de un
membru al G3 în România, trebuie îndeplinite următoarele condiţii:
- bunurile să fie cumpărate din alt SM de către un membru G3 din România;
- bunurile să fie transportate din alt SM în România;
Achiziţiile intracomunitare efectuate de G3 pot fi impozabile sau
neimpozabile.
AIC Un membru al G3 nu datorează TVA în România pentru achiziţiile
neimpozabile intracomunitare efectuate, dacă:
efectuate de G3 - suma totală a achiziţiilor intracomunitare efectuate de respectivul membru al
grupului în anul curent sau precedent nu depăşeşte echivalentul în lei al
plafonului pentru achiziţii comunitare (10.000 euro) stabilit la cursul valutar valabil
la data aderării României la UE;
- respectivul membru G3 nu a optat pentru taxarea achiziţiilor sale
intracomunitare în România.
Livrările către un membru G3 vor fi facturate de furnizor cu TVA din SM de livrare.
AIC impozabile Un membru G3 datorează TVA în România pentru o achiziţie intracomunitară în
efectuate de G3 următoarele cazuri:
1) Dacă un membru G3 depăşeşte plafonul pentru achiziţii intracomunitare
(echivalentul în lei a 10.000 euro), acesta este obligat la plata TVA în România
pentru valoarea integrală a achiziţiei prin care depăşeşte plafonul, precum şi
pentru toate achiziţiile sale intracomunitare din perioada rămasă din anul
calendaristic în care plafonul a fost depăşit şi pentru anul calendaristic următor.
2) Dacă un membru G3 optează pentru taxarea achiziţiilor sale
intracomunitare în România, acesta este obligat la plata TVA în România
pentru toate achiziţiile intracomunitare efectuate, începând din momentul în care
îşi exercită această opţiune pe perioada rămasă din anul calendaristic în care a
optat, precum şi pentru cel puţin următorii doi ani calendaristici.
Obligaţii Obligaţiile membrului G3 din România legate de achiziţiile intracomunitare sunt:
aferente AIC - să informeze autorităţile fiscale cu privire la depăşirea plafonului pentru achiziţii
efectuate de G3 intracomunitare sau exercitarea opţiunii pentru taxarea acestor achiziţii în
România şi să solicite înregistrarea în scopuri de TVA;
- să ţină evidenţa achiziţiilor intracomunitare;
- să depună decontul special de TVA pentru lunile în care efectuează achiziţii
intracomunitare taxabile;
- să plătească efectiv TVA datorată pentru AIC taxabile până la data de 25
inclusiv a lunii următoare celei în care taxa devine exigibilă;
- să comunice codul său de înregistrare în scopuri de TVA furnizorilor din alte SM
(doar în perioada în care este obligat la plata TVA în România pentru AIC
efectuate).
69
4.8.4. Transferul intracomunitar
70
persoanele impozabile sunt obligate să se înregistreze ca plătitori de TVA,
urmând procedurile privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite şi taxe;
b) să solicite organului fiscal scoaterea din evidenţă ca plătitori de TVA, în
caz de încetare a activităţii, în termen de 15 zile de la data actului legal în care se
consemnează situaţia respectivă.
c) agenţii economici care efectuează tranzacţii intracomunitare sunt obligați
să se înregistreze în Registrul Operatorilor Comunitari.
2. Întocmirea documentelor
a) să consemneze livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii în
facturi fiscale sau în alte documente legal aprobate şi să completeze în mod
obligatoriu următoarele date: denumirea, adresa şi Codul fiscal ale
furnizorului/prestatorului şi, după caz, ale beneficiarului, data emiterii, denumirea
bunurilor livrate şi/sau a serviciilor prestate, cantităţile, după caz, preţul unitar,
valoarea bunurilor / serviciilor fără TVA, suma taxei pe valoarea adăugată;
b) să solicite de la furnizori/prestatori facturi fiscale ori documente legal
aprobate şi să verifice întocmirea corectă a acestora, iar pentru operaţiunile cu o
valoare a TVA mai mare de 5000 lei sunt obligate să solicite şi copia de pe
documentul legal care atestă calitatea de plătitor de TVA a furnizorului /
prestatorului;
c) să întocmească declaraţia vamală de import, să determine baza de
impozitare pentru bunurile importate şi să calculeze TVA datorată bugetului de
stat.
3. Evidenţa operaţiunilor
a) să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina baza
de impozitare şi TVA colectată şi deductibilă;
b) să asigure condiţiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea
informaţiilor şi conducerea evidenţelor prevăzute de reglementările în domeniul
TVA;
c) să întocmească şi să depună la organul fiscal diverse declaraţii pentru
fiecare perioadă fiscală (luna calendaristică sau trimestrul calendaristic pentru
persoana impozabilă care în cursul anului calendaristic precedent a realizat o
cifră de afaceri care nu a depăşit plafonul de 100.000 euro):
Formularul 300 Decont de taxa pe valoarea adăugată se depune la
organul fiscal competent până în data de 25 inclusiv a lunii următoare încheierii
perioadei fiscale.
Formularul 301 Decont special de taxă pe valoarea adăugată se
depune la organul fiscal de către persoanele care nu sunt înregistrate și care nu
trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA, dar realizează AIC impozabile în
România. Se depune până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care ia
naștere exigibilitatea TVA.
Formularul 390 VIES Declaraţie recapitulativă privind livrările /
achiziţiile / prestările intracomunitare se depune lunar, până în data de 25
inclusiv a lunii următoare, de către persoanele înregistrate în scopuri de TVA care
au efectuat livrări, achiziţii sau prestări de servicii în ţările membre ale UE, sau în
cadrul unei operaţii triunghiulare.
Formularul 394 Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi
achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional se depune la organul fiscal competent
până în data de 30 inclusiv a lunii următoare încheierii perioadei fiscale.
4. Plata
a) să achite TVA datorată, potrivit decontului întocmit, până la data de 25 a
lunii următoare încheierii perioadei fiscale;
b) să achite TVA aferentă bunurilor plasate în regim de liberă circulaţie
(import), la organul vamal.
71
4.10. Rezumat
Operaţiile economice ce intră în sfera de aplicare a TVA sunt:
A) Livrarea de bunuri
B) Prestările de servicii
C) Achiziţia intracomunitară de bunuri
D) Importul de bunuri
Regimurile speciale privind TVA sunt:
- Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici
- Regimul special pentru agenţiile de turism
- Regimuri speciale pentru bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de
colecţie şi antichităţi
- Regimul special pentru aurul de investiţii
- Regimul special pentru persoanele impozabile nestabilite care prestează servicii
electronice persoanelor neimpozabile
Teritorialitatea TVA:
- Locul livrării bunurilor se consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în
momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt
expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ.
- Locul prestării serviciilor se consideră a fi sediul activităţii economice sau
un sediu stabil de la care sunt prestate serviciile ori, în lipsa unui astfel de sediu,
domiciliul sau reşedinţa obişnuită a prestatorului.
- Locul achiziţiei intracomunitare a bunurilor este locul unde se găsesc
bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor.
- Locul importului de bunuri se află pe teritoriul statului membru în care au
intrat bunurile pe teritoriul Comunităţii sau statul membru în care au ieşit din regim
vamal suspensiv.
Faptul generator al taxei pe valoarea adăugată reprezintă operaţiunea care, prin
realizarea ei, duce la includerea sub incidenţa TVA a unor operaţiuni.
Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită,
în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar
dacă plata acestei taxe poate fi amânată.
Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a
plăti taxa la bugetul statului. După această dată se calculează majorările de
întârziere.
Sunt obligate la plata TVA:
a) persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, pentru operaţiuni
taxabile;
b) titularii operaţiunilor de import de bunuri şi de achiziţii intracomunitare
taxabile;
c) persoanele fizice, pentru bunurile introduse în ţară potrivit regulamentului
vamal aplicabil acestora;
d) persoanele juridice sau persoanele fizice cu sediul ori cu domiciliul stabil în
România, beneficiare ale prestărilor de servicii efectuate de prestatori cu sediul
sau cu domiciliul în străinătate, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoarea
adăugată.
Baza de impozitare a TVA (BI):
- la livrările de bunuri şi prestări de servicii: BI = contrapartida obţinută sau
care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului,
beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul acestor
operaţiuni, exclusiv taxa pe valoarea adăugată.
- la achiziţiile intracomunitare de bunuri: BI se stabileşte ca în cazul livrărilor
de bunuri pe plan intern.
- la importul de bunuri: BI = valoarea în vamă + taxe vamale + comision
vamal + accize
În România cota standard a TVA este de 19% şi se aplică operaţiunilor
impozabile, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoarea adăugată.
TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă, dacă pro-rata = 100%
TVA de plată = TVA colectată - TVA de dedus, dacă pro-rata < 100%
TVA de dedus = TVA deductibilă x pro-rata
TVA datorată bugetului de stat se stabileşte lunar, până pe data de 25 a lunii
următoare celei pentru care se calculează. Persoanele impozabile trebuie să
depună la organele fiscale competente până la aceeaşi dată un decont de taxă.
72
4.11. Test de evaluare a cunoştinţelor 4
74
4.12. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 85 – 119.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 128 – 173.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 315 - 378.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
75
Unitatea de învățare 5. IMPOZITUL PE PROFIT
Cuprins
Unitatea de învățare 5. IMPOZITUL PE PROFIT
5.1. Introducere
5.2. Obiectivele unităţii de învăţare
5.3. CONTRIBUABILII ŞI SFERA DE CUPRINDERE A IMPOZITULUI
5.4. SCUTIRI DE LA PLATA IMPOZITULUI PE PROFIT
Test de autoevaluare a cunoştinţelor
5.5. CALCULUL PROFITULUI IMPOZABIL ȘI A IMPOZITULUI PE PROFIT
Test de autoevaluare a cunoştinţelor
5.6. PLATA IMPOZITULUI ŞI DEPUNEREA DECLARAŢIILOR FISCALE
5.7. Rezumat
5.8. Test de evaluare a cunoştinţelor 5
5.9. Bibliografie
5.1. Introducere
Unitatea de învățare 5 prezintă modul de calcul al impozitului pe profit, contribuabilii si
sfera de cuprindere, scutirile de la plata acestui impozit, precum și modalitatea de plată și
de depunere a declarațiilor fiscale aferente.
Cadru Titlul II „Impozitul pe profit” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O.
legal: 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
76
5.3. CONTRIBUABILII ŞI SFERA DE CUPRINDERE A IMPOZITULUI
77
5.5. CALCULUL PROFITULUI IMPOZABIL ȘI A IMPOZITULUI PE PROFIT
A) Venituri neimpozabile
B) Cheltuieli deductibile
79
BC = Profit contabil - Venituri neimpozabile + Cheltuieli cu impozitul pe profit +
Costurile excedentare ale îndatorării + Amortizarea fiscală
h) cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de
serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii
secundare sunt deductibile deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor
construite prevăzute de legea locuinţei, care se majorează din punct de vedere fiscal
cu 10%. Diferenţa nedeductibilă trebuie recuperată de la beneficiari, respectiv
chiriaşi/locatari;
i) cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat
în locuinţa proprietate personală a unei persoane fizice, folosită şi în scop personal
sunt deductibile deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia
societăţii în baza contractelor încheiate între părţi;
j) cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate
exclusiv în scopul activităţii economice, cu o masa totală maximă autorizată care să
nu depaşească 3.500 kg şi care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri,
incluzând şi scaunul soferului, aflate in proprietatea sau in folosinta contribuabilului
sunt deductibile în limita a 50%.
Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situaţiile în care vehiculele
respective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:
1. vehicule utilizate exclusiv pentru servicii de urgenţă, servicii de pază şi protecţie
şi servicii de curierat;
2. vehicule utilizate de agenţii de vânzări şi de achiziţii;
3. vehicule utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru
serviciile de taximetrie;
4. vehicule utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea
către alte persoane sau pentru instruire de către şcolile de şoferi;
5. vehicule utilizate ca mărfuri în scop comercial.
5.2. Un agent economic datorează dobânzi unei entităţi, alta decât o bancă sau o
instituţie de credit autorizată, în valoare de 120.000 lei. Rata dobânzii pentru acest
împrumut este cu 3 puncte procentuale mai mare decât nivelul ratei de referinţă pentru
dobânzi al BNR (la nivelul dobânzii de referinţă al BNR, cheltuielile cu dobânzile ar fi
fost de 100.000 lei). Gradul de îndatorare al agentului economic este 2.
Care este volumul cheltuielilor cu dobânzile pentru care se acordă deductibilitate?
D) Cheltuieli nedeductibile
E) Deduceri
80
Amortizarea Amortizarea fiscală este egală cu valoarea care rezultă conform Codului fiscal.
fiscală Reguli conform Codului fiscal:
a) în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;
b) în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor,
precum și pentru computere și echipamente periferice ale acestora, contribuabilul
poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;
c) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de
amortizare liniară sau degresivă.
Amortizarea fiscală se calculează începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix
amortizabil se pune în funcţiune.
Pentru autoturisme, cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile în limita a 1.500
lei/lună/autoturism.
Cheltuieli cu Cheltuielile cu dobânzile și diferenţele de curs valutar (aferente împrumuturilor obţinute
dobânzile de la alte entităţi decât bănci sau instituţii specializate de credit) reportate din perioada
reportate din precedentă se reportează până când gradul de îndatorare este mai mic sau egal cu 3.
perioada
precedentă
Rezerva Rezerva legală este deductibilă în limita a 5%x (venituri impozabile – cheltuieli totale +
legală cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile), până ce rezerva legală atinge a cincia
deductibilă parte din capitalul social subscris şi vărsat. Dacă rezerva legală este utilizată pentru
acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a
rezervei nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil
Provizioane Cheltuielile cu provizioane sunt deductibile în limita a 30% din valoarea creanţelor
fiscale incerte asupra clienţilor, dacă aceste creanţe îndeplinesc cumulativ condiţiile:
1. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei;
2. nu sunt garantate de altă persoană;
3. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului.
Deduceri Pentru activităţile de cercetare-dezvoltare se acordă o deducere suplimentară la
suplimentare calculul profitului impozabil, în proporţie de 50%, a cheltuielilor eligibile pentru aceste
pentru activităţi; deducerea suplimentară se calculează trimestrial/anual; dacă se realizează
cercetare – pierdere fiscală, aceasta se recuperează în următorii 7 ani
dezvoltare
F) Pierderi fiscale
Pierderea fiscală anuală realizată începând cu anul 2009, stabilită prin declaraţia
de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 7
ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se efectuează în ordinea înregistrării
acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale
în vigoare din anul înregistrării acestora.
Ceilalţi agenţi economici (cazul 25 aprilie pt. Ip aferent trim. I Decl. priv. obligaţiile de plată la buget. de stat (100)
general)** 25 iulie pt. Ip aferent trim. II Decl. priv. obligaţiile de plată la buget. de stat (100)
25 oct. pt. Ip aferent trim. III Decl. priv. obligaţiile de plată la buget. de stat (100)
25 martie pt. Ip aferent anului Declaraţia anuală de impozit pe profit (101)
82
nemaifiind posibilă aplicarea sistemului de plăți anticipate.
Să ne reamintim...
Cheltuieli cu deductibilitate limitată în calculul profitului impozabil:
cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra sumei
dintre profitul contabil, cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe
profit;
cheltuielile sociale, în limita unei cote de 5%, aplicată asupra valorii
cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Codului muncii;
cheltuielile cu dobânzile care depășesc plafonul de 200.000 euro
calculat la cursul de schimb comunicat de BNR valabil pentru ultima zi a
trimestrului/anului fiscal, după caz, sunt deduse limitat în perioada fiscală
în care sunt suportate, până la nivelul a 10% din următoarea bază de
calcul: Profit contabil - Venituri neimpozabile + Cheltuieli cu impozitul pe
profit + Costurile excedentare ale îndatorării + Amortizarea fiscală;
cheltuielile cu amortizarea contabilă.
Cheltuieli nedeductibile în calculul profitului impozabil:
cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat;
dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile de
întârziere datorate către autorităţile române sau străine.
cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat efectuate potrivit legii.
Exemplu
O societate plătitoare de impozit pe profit prezintă următoarele venituri şi
cheltuieli aferente anului 2018:
- Venituri totale 900.000 lei, din care:
Venituri din vânzări 800.000 lei
Venituri din dobânzi 500 lei
Dividende primite de la altă persoană juridică română 20.000 lei
- Cheltuieli totale 300.000 lei, din care:
Cheltuieli de protocol (trataţii pentru partenerii de afaceri) 20.000 lei
Cheltuieli de sponsorizare 24.000 lei
Cheltuieli sociale 1.000 lei
Cheltuieli cu dobânzile aferente unor împrumuturi bancare 5.000 lei
Cheltuieli cu dobânzile aferente împrumutului de la un asociat 4.000 lei;
Majorări de întârziere aferente impozitelor neplătite 100 lei
Majorări de întârziere pentru neplata la timp a furnizorilor 300 lei
Cheltuieli cu salariile 15.000 lei
Cheltuieli cu impozitul pe profit achitat în cursul anului 70.000 lei
Alte cheltuieli deductibile 160.600 lei
Rezolvare:
Profit contabil = venituri totale – cheltuieli totale = 900.000 – 300.000 = 600.000
lei
Profit impozabil = profit contabil – venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile
– deduceri
Venituri neimpozabile = Dividende primite de la altă persoană juridică română =
20.000 lei
Cheltuieli nedeductibile:
Cheltuieli de sponsorizare 24.000 lei
Majorări de întârziere aferente impozitelor neplătite 100 lei
Cheltuieli cu impozitul pe profit achitat în cursul anului 70.000 lei
Cheltuieli deductibile limitat:
Cheltuieli de protocol
Cheltuieli sociale
Cheltuieli cu dobânzile
Limita cheltuielilor de protocol deductibile = (600.000 + 20.000 + 70.000) x 2% =
83
13.800 lei
Cheltuieli de protocol nedeductibile = 20.000 – 13.800 = 6.200 lei
Cheltuieli cu dobânzile = 5.000 + 4.000 = 9.000 lei < 200.000 euro. Cheltuielile cu
dobânzile sunt deductibile în totalitate.
5.7. Rezumat
Profit contabil = Venituri din orice sursă – Cheltuieli efectuate în scopul realizării
activităţii economice
Profit impozabil = Profit contabil – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile –
Deduceri
sau
Profit impozabil = Venituri impozabile – Cheltuieli deductibile – Deduceri
Ip = 16% x (Profit impozabil – Pierdere fiscală de recuperat din anii precedenţi)
Ip datorat = Ip - cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat
Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat scad din
impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ
următoarele limite maxime:
1. 5 0/00 (0,5%) din cifra de afaceri;
2. 20% din impozitul pe profit datorat.
Agenţii economici pot aplica unul din următoarele 2 sisteme de calcul al impozitului
pe profit:
84
sistemul real: calculează şi evidenţiază trimestrial (pt. trim. I, II şi III), cumulat
de la începutul anului, impozitul pe profit. Regularizarea se face până la data de 25
martie anul următor.
sistemul anticipat. Începând cu data de 1 ianuarie 2013, agenţii economici pot
opta pentru sistemul anticipat, specific societăţilor bancare. Opţiunea se efectuează
până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal pentru care se solicită acest sistem.
Opţiunea efectuată este obligatorie pentru cel puţin 2 ani fiscali consecutivi. Ieşirea din
sistemul anticiat se efectuează până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal
pentru care se solicită aplicarea sistemului real.
85
- Cheltuieli totale 300.000 lei, din care:
Cheltuieli de protocol (mese cu partenerii de afaceri) 15.000 lei
Cheltuieli de sponsorizare 5.000 lei
Cheltuieli sociale 600 lei
Cheltuieli cu dobânzi aferente creditelor de la un asociat 50.000 lei;
Penalităţi ca urmare a întârzierii la plata impozitelor 60 lei
Majorări de întârziere pentru neplata la timp a furnizorilor 150 lei
Cheltuieli salariale 28.000 lei
Cheltuieli cu indemnizaţia de deplasare în interes de serviciu pentru 2 zile
acordată pentru 2 salariaţi 200 lei;
Cheltuieli cu impozitul pe profit achitat în cursul anului 30.000 lei.
5.9. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 123 – 137.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 175 -209.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 48 - 115.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
86
Unitatea de învățare 6. IMPOZITUL PE DIVIDENDELE REPARTIZATE CĂTRE O PERSOANĂ
JURIDICĂ ROMÂNĂ. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR
Cuprins
6.1. Introducere
Unitatea de învățare 6 prezintă impozitul pe dividendele repartizate către o persoană
juridică română (plătitorii, modul de calcul, scutirile aferente, termenul de plată) și
impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (plătitorii, modul de calcul, excepții, plata
impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale).
Cadru legal: Titlul II. „Impozitul pe profit” (Capitolul V Impozitul pe dividende) din Legea nr.
227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
Titlul III. „Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor” Legea nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
87
6.3. IMPOZITUL PE DIVIDENDELE REPARTIZATE CĂTRE O PERSOANĂ
JURIDICĂ ROMÂNĂ
Plata
Impozitul pe dividende se declară şi se plăteşte la bugetul de stat până la data de
25 inclusiv a lunii următoare celei în care se distribuie/plăteşte dividendul. În cazul în
care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârşitul anului în care s-au
aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende aferent se plăteşte până la
data de 25 ianuarie a anului următor.
Exemplu
O societate comercială are, la începutul anului 2018, profit de repartizat din
exerciţiul precedent în sumă de 15.000 lei. Acesta se repartizează astfel:
- 10.000 lei către acţionari persoane fizice;
- 1.000 lei către un acţionar persoană juridică română;
- 4.000 lei către un alt acţionar persoană juridică română.
Să se determine impozitul pe dividende datorat de acţionari.
Rezolvare:
Societatea va reţine şi va vira impozit pe dividende astfel:
pentru acţionarii persoane fizice române:
Impozit = 10.000 x 5% = 500 lei;
pentru acţionarul persoană juridică ce deţine mai puţin de 10% din capitalul
social al societăţii comerciale (1.000 x 100 / 15.000 = 6,67%)
Impozit = 1.000 x 5% = 50 lei;
pentru acţionarul persoană juridică ce deţine minimum 10% din capitalul social
al societăţii comerciale (4.000 x 100 /15.000 = 26,67%), avem două variante:
- dacă acţionarul deţine minimum 10% din capitalul social al societăţii pe o
perioadă de 1 an împlinit până la data plăţii dividendelor, nu se datorează impozit pe
dividende.
Impozit = 0
- dacă acţionarul deţine minimum 10% din capitalul social al societăţii pe o
perioadă mai mică de 1 an împlinit până la data plăţii dividendelor, se datorează
impozit pe dividende.
Impozit = 4.000 x 5% = 200 lei
O societate comercială are, la începutul anului 2018, profit de repartizat din
exerciţiul precedent în sumă de 20.000 lei. Acesta se repartizează astfel:
- 15.000 lei către acţionari persoane fizice;
- 2.000 lei către un acţionar persoană juridică română;
- 3.000 lei către un alt acţionar persoană juridică română.
Să se determine impozitul pe dividende datorat de acţionari, știind că structura
acționariatului nu s-a schimbat în ultimii doi ani anteriori datei plăţii dividendelor.
88
6.4. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR (IVM)
Să ne reamintim...
Microîntreprinderea este persoana juridică română care îndeplineşte cumulativ,
la 31 decembrie anul fiscal precedent următoarele condiţii:
c1: capitalul social al acesteia este deţinut de persoane, altele decât statul şi
autorităţile locale;
c2: nu se află în dizolvare urmată de lichidare, înregistrată în registrul comerţului
sau la instanţele judecătoreşti
c3: a realizat venituri (cele care intră în baza de calcul a IVM) care nu au depăşit
echivalentul în lei al 1.000.000 euro/an (la cursul BNR de la închiderea exerciţiului
financiar precedent).
Cotele de impozitare sunt:
c) 1% pentru microîntreprinderile care au cel puţin un salariat
d) 3% pentru microintreprinderile care nu au salariați.
Baza impozabilă o reprezintă veniturile din orice sursă din care se scad anumite
venituri.
Calculul, declararea (formularul 100) și plata IVM se efectuează trimestrial, până
la data de 25, inclusiv, a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează
impozitul.
Exemplu
O persoană juridică încadrată în categoria microîntreprinderilor, fără salariați,
prezintă următoarea situaţie a veniturilor în contul de profit şi pierdere al anului 2018:
90
Cursul BNR la 31.12.2017 este 4.6597 lei/euro.
Rezolvare:
Se observă că pe parcursul anului 2018 nu se depășește echivalentul în lei al
sumei de 1.000.000 euro:
265.000/4.6597 = 59.337,61 euro
Impozitul se determină prin aplicarea cotei de 3% asupra veniturilor realizate
trimestrial.
6.5. Rezumat
Impozitul pe dividendele plătite către persoanele juridice române se calculează
astfel:
Impozit pe dividende = 5% x dividendul brut
Impozitul reţinut se plăteşte la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care se plăteşte dividendul.
Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor se calculează astfel:
IVM = cota (1% sau 3%) x veniturile impozabile.
Calculul şi plata impozitului pe veniturile microîntreprinderilor se efectuează
trimestrial, până la data de 25, inclusiv, a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul. Declaraţia de impozit pe veniturile microîntreprinderilor se
depune până la data de plată a impozitului.
6.6.1. O societate comercială are profit de repartizat aferent anului 2017 în sumă
de 50.000 lei. Acesta se repartizează astfel:
- 30.000 lei către acţionari persoane fizice române;
- 20.000 lei către următorii acţionari persoane juridice române:
Acţionarul A: 10.000 lei
Acţionarul B: 5.000 lei
Acţionarul C: 3.000 lei
Acţionarul D: 2.000 lei
Să se determine impozitul pe dividende datorat de acţionari în ipoteza în care
structura acţionariatului este neschimbată în ultimii 2 ani anteriori datei plăţii
dividendelor.
91
Iunie 100.000
Iulie 130.000
August 155.000
Septembrie 200.000
Octombrie 220.000
Noiembrie 250.000
Decembrie 270.000
6.7. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 201, p. 137 - 142.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 251, p. 211 - 215.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 115 – 133.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
92
Unitatea de învățare 7. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE VENITURILE DIN ACTIVITĂȚI
DEPENDENTE ȘI INDEPENDENTE
Cuprins
Unitatea de învățare 7. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE VENITURILE DIN ACTIVITĂȚI DEPENDENTE ȘI
INDEPENDENTE
7.1. Introducere
7.2. Obiectivele unităţii de învăţare
7.3. ELEMENTE COMUNE IMPOZITĂRII VENITURILOR OBŢINUTE DE PERSOANELE FIZICE
7.4. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE
7.4.1. Impozitarea veniturilor din activităţi independente în sistem real
7.4.2. Impozitarea veniturilor din practicarea unor meserii pe baza normelor de venit
7.4.3. Impozitarea la sursă a veniturilor realizate în baza contractelor de activitate sportivă
7.5. VENITURI DIN DREPTURI DE PROPRIETATE INTELECTUALĂ
7.6. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI DEPENDENTE (SALARII)
7.6.1. Determinarea impozitului pe venitul din salarii la funcţia de bază
7.6.2. Determinarea impozitului pe venitul din salarii în afara funcţiei de bază
7.6.3. Obligaţii fiscale aferente impozitului pe venitul din salarii
7.7. Rezumat
7.8. Test de evaluare a cunoştinţelor 7
7.9. Bibliografie
7.1. Introducere
Unitatea de învățare 7 analizează impozitul pe veniturile din activități
independente (venituri comerciale, venituri din profesii libere şi venituri din alte surse),
veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală și veniturile din activități
dependente (venituri din salarii) prin prisma modalității de determinare a acestora și a identificării
obligațiilor fiscale aferente.
Cadru legal Titlul III „Impozitul pe venit” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O.
688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
93
7.3. ELEMENTE COMUNE IMPOZITĂRII VENITURILOR OBŢINUTE DE PERSOANELE
FIZICE
Venituri neimpozabile:
a) ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin, acordate din bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale şi din alte fonduri
publice, precum şi cele de aceeaşi natură primite de la alte persoane, cu excepţia
indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă.
b) sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate şi
orice alte drepturi (de exemplu, răscumpărări parţiale în contul persoanei asigurate, plăţi
eşalonate, rente, venituri rezultate din fructificarea rezervelor constituite din primele plătite de
asiguraţi, precum şi orice alte sume de aceeaşi natură, indiferent de denumirea sau forma sub
care sunt plătite, în contul persoanei asigurate), cu excepţia câştigurilor primite de la
societăţile de asigurări ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi, cu ocazia
tragerilor de amortizare;
c) sumele primite drept despăgubiri pentru pagube datorate calamităţilor naturale, precum
şi pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii;
d) pensiile pentru invalizii de război, orfanii, văduvele/văduvii de război, sumele fixe pentru
îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate, precum şi pensiile,
altele decât pensiile plătite din fonduri constituite prin contribuţii obligatorii la un sistem de
asigurări sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaţionale şi cele finanţate
de la bugetul de stat;
e) contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu
gratuit persoanelor fizice conform dispoziţiilor legale în vigoare;
94
f) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat;
g) drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus,
studenţii şi elevii unităţilor de învăţământ din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi
siguranţă naţională şi persoanele civile, precum şi cele ale gradaţilor şi soldaţilor concentraţi
sau mobilizaţi;
h) veniturile primite ca urmare a transmiterii dreptului de proprietate asupra bunurilor
imobile şi mobile din patrimoniul personal, altele decât câştigurile din transferul titlurilor de
valoare şi din transferul proprietăţilor imobiliare;
i) bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau
perfecţionare în cadru instituţionalizat;
j) sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire şi donaţie etc.
Cotele de impozitare
La determinarea impozitului pe veniturile realizate de persoanele fizice se practică
principiul cotei unice de impozitare de 10%. Totuşi, pentru anumite categorii de venituri se
folosesc încă şi cote de impozitare specifice:
- veniturile din jocuri de noroc se impozitează cu 1% sau 16% sau 25%;
- veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal se impozitează
cu 3%.
Perioada impozabilă
Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic. Perioada
impozabilă este inferioară anului calendaristic, în situaţia în care decesul contribuabilului
survine în cursul anului.
95
6. persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare,
reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care
reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;
7. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal
angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii;
96
d) 1+3+4
Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente impozitate în sistem real sunt
obligaţi să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, cu respectarea
reglementarilor în vigoare privind evidenţa contabilă, şi să completeze Registrul-jurnal de
încasări şi plăti, Registrul-inventar, Registrul de evidență fiscală şi alte documente contabile
prevăzute de legislaţia din domeniu.
Venitul net din activităţi independente se determină, în sistem real, ca diferenţă între
venitul brut şi cheltuielile deductibile aferente realizării venitului:
Vn = Vb – Ch af ded
97
- cheltuieli de natură salarială;
- cheltuielile cu impozitele, taxele, altele decât impozitul pe venit;
- cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurările sociale, pentru constituirea
Fondului pentru plata ajutorului de şomaj, pentru asigurările sociale de sănătate, pentru
accidente de muncă şi boli profesionale, precum şi alte contribuţii obligatorii pentru
contribuabil şi angajaţii acestuia;
- cheltuielile cu amortizarea, în conformitate cu reglementările prevăzute de Codul Fiscal
în cazul impozitului pe profit;
- cheltuielile cu funcţionarea şi întreţinerea, aferente bunurilor care fac obiectul unui
contract de comodat, potrivit înţelegerii din contract, pentru partea aferentă utilizării în scopul
afacerii;
- alte cheltuieli efectuate pentru realizarea veniturilor.
98
Test de autoevaluare a cunoştinţelor
7.4. O persoană fizică obţine dintr-o activitate independentă venituri brute în valoare de
40.000 lei și următoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu sponsorizarea în valoare de 1.200 lei,
- cheltuieli cu protocolul în valoare de 800 lei,
- cheltuieli cu cotizaţii plătite la o asociaţie profesională în valoare de 200 lei,
- cheltuieli reprezentând contribuţiile profesionale obligatorii datorate organizaţiilor
profesionale în valoare de 1.000 lei,
- alte cheltuielile deductibile 18.000 lei.
Să se determine cheltuielile deductibile totale.
1. Contribuabilii sunt obligaţi să depună on line declaraţia unică 212 în care estimează
veniturile nete, impozitul pe venit și contribuțiile sociale obligatorii aferente la următoarele
termene:
- până la data de 15 martie a anului pentru care se face estimarea;
- în maxim 30 zile de la data începerii activității, dacă încep o activitate în cursul anului
fiscal.
Contribuabilii pot modifica în cursul anului venitul estimat, caz în care depun din nou
D212 (rectificativă).
Impozitul se poate plăti oricând înainte de 15 martie anul următor, dar pentru plata
anticipată până la 15 decembrie anul curent se acordă o bonificație de 5%.
2. Pentru realizarea impunerii definitive contribuabilii depun din nou declaraţia unică 212
până la data de 15 martie a anului următor, în care determină venitul net realizat, contribuțiile
sociale obligatorii1 și diferenţa de impozit de plată sau de încasat, astfel:
Venit net impozabil = Venit net – Pierderi fiscale reportate
Impozit pe venit = 10% x Venit net impozabil
Diferenţa de impozit de plată / recuperat = Impozit pe venit - Impozit plătit
Impozitul datorat diferă de cel plătit dacă venitul net estimat este diferit de cel realizat
și/sau dacă există pierderi fiscale anterioare ce se reportează.
Plata impozitului anual datorat se efectuează la bugetul de stat până la data de 15 martie
inclusiv ale anului următor celui de realizare a venitului.
Exemplu
Domnul Ion Popescu, domiciliat în sectorul 3 al municipiului Bucureşti, începe în data de
13 aprilie 2018 o activitate de cizmărie bazată pe libera iniţiativă, într-un atelier situat în
sectorul 2. Pentru desfăşurarea activităţii, el va angaja 1 salariat.
Domnul Ion Popescu estimează următoarele venituri şi cheltuieli legate de desfăşurarea
activităţii pentru anul 2018:
- venituri din activitatea de cizmărie = 150.000 lei;
- venituri dintr-o sponsorizare = 5.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 25.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 21.300 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 2.000 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite (deductibile) = 5.700 lei.
Persoana fizică se împrumută pe 30 aprilie cu suma de 50.000 lei de la o bancă. Conform
graficului de rambursare cheltuielile cu dobânzile aferente anului 2018 sunt de 2.292 lei.
Din creditul obţinut, în luna iunie va face o investiţie de 30.000 lei, amortizabilă în 3 ani,
prin metoda liniară.
După încheierea anului 2018, se constată că veniturile și cheltuielile înregistrate în 2018
sunt:
1
Vezi Unitatea de învățare 10
99
- venituri din activitatea de cizmărie = 180.000 lei;
- venituri dintr-o sponsorizare = 5.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 30.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 24.100 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 2.100 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite (deductibile) = 5.700 lei;
- alte cheltuieli deductibile = 1.200 lei.
- cheltuielile cu dobânda şi amortizarea mijloacelor fixe au rămas la nivelul estimat.
Se cere:
a) Să se determine impozitul pe venitul estimat în Declarația 212 depusă până la data de
13 mai 2018
b) Să se determine impozitul pe venitul realizat în anul 2018 conform Declarației 212
depuse până la data de 15 martie 2019.
Rezolvare:
1) Determinarea venitului net estimat şi a impozitului pe venit estimat
Determinarea venitului net se va realiza în sistem real.
Domnul Ion Popescu completează şi depune Declaraţia 212 până la data de 13 mai
2018.
Venit net estimat = venit brut estimat - cheltuieli deductibile estimate.
Venitul brut este constituit din veniturile din activitatea de cizmărie, deci 150.000 lei.
Veniturile din sponsorizare de 5.000 lei şi veniturile de 50.000 lei din împrumutul bancar nu
sunt incluse în venitul brut.
Cheltuielile deductibile sunt: cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu personalul,
cheltuielile cu diferite impozite şi taxe, cheltuielile de protocol (doar o parte din ele), cheltuielile
cu dobânda şi cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe.
Cheltuielile nedeductibile sunt: cheltuielile de protocol (parţial) şi ratele lunare aferente
împrumutului.
Determinăm cheltuiala cu amortizarea mijlocului fix:
Cota anuală de amortizare = 100 / 3 ani = 33,33%. Pentru că amortizarea pentru anul
2018 se calculează doar pentru 6 luni (începând cu luna următoare celei în care s-a
achiziţionat mijlocul fix), valoarea amortizării este 6/12 din amortizarea anuală.
Cheltuieli cu amortizarea = 30.000 x 33.33% x 6/12 = 5.000 lei.
Determinăm cheltuielile de protocol deductibile:
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar în limita a 2% aplicată asupra diferenţei
dintre venitul impozabil şi cheltuielile deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 25.000 + 21.300 + 5.700 + 2.292
+ 5.000 = 59.292 lei.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile:
2% x (150.000 - 59.292) = 1.814,16 lei.
Cheltuielile de protocol deductibile = 1.814,16 lei
Cheltuielile de protocol nedeductibile = 2.000 - 1.814,16 = 185,84 lei.
Cheltuielile deductibile totale = 59.292+ 1.814,16 = 61.106 lei
Venit net estimat = 150.000 - 61.106,16 = 88.894 lei.
Impozit pe venit estimat = 88.894 x 10% = 8.889 lei.
2) Determinarea venitului net realizat şi a impozitului pe venit datorat
Domnul Ion Popescu depune declaraţia 212 până la data de 15 martie 2019.
Venit net = venit brut - cheltuieli deductibile.
Venit brut = 180.000 lei
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 30.000 + 24.100 + 5.700 + 1.200
+ 2.292+ 5.000 = 68.292 lei.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile:
2% x (180.000 - 68.292) = 2.234,16 lei.
Cheltuielile de protocol efectuate în valoare de 2.100 lei sunt în întregime deductibile.
Cheltuielile deductibile totale = 68.292 + 2.100 = 70.392 lei
Venit net realizat = 180.000 - 70.392= 109.608 lei.
Impozit pe venit datorat = 109.608 x 10% = 10.961 lei.
100
7.4.2. Impozitarea veniturilor din practicarea unor meserii pe baza normelor de venit
Veniturile din activități independente (altele decât venituri din profesii liberale) obţinute de
persoanele fizice din practicarea unor meserii se impozitează pe baza normelor de venit
numai dacă acele meserii sunt incluse în nomenclatorul elaborat de Ministerul Finanţelor
Publice.
Exemple de astfel de activităţi:
Comerţ cu produse agricole şi alimentare
Comerţ cu obiecte de uz casnic şi unelte gospodăreşti
Comerţ cu îmbrăcăminte şi încălţăminte nouă şi uzată
Confecţionare şi/sau reparare de bijuterii din metale şi pietre preţioase
Panificaţie, patiserie, gogoşerie, covrigărie, cofetărie
Pescuit şi comercializare de peşte
Reparare aparate foto, radio, TV, calculatoare, telefoane, obiecte de uz casnic
Reparare şi recondiţionare încălţăminte
Servicii de încărcat sifoane
Servicii de pompe funebre
Servicii executate de instructorii auto
Servicii de spălătorie şi curăţătorie chimică
Servicii de tinichigerie, vopsitorie, electricitate auto
Servicii de vânzare de ziare, reviste şi cărţi
Tapiţare
Tâmplărie
Taximetrie auto pentru mărfuri şi persoane
Observaţii:
1) Normele anuale de venit stabilite și publicate de către direcțiile generale regionale ale
finanțelor publice se ajustează de către contribuabili, în sensul majorării/reducerii, prin
aplicarea unor coeficienți de corecție. La stabilirea coeficienților de corecție se vor avea în
vedere următoarele criterii:
a) vadul comercial și clientela;
b) vârsta contribuabililor;
c) timpul afectat desfășurării activității;
d) gradul de handicap sau de invaliditate a contribuabilului;
e) activitatea se desfășoară într-un spațiu proprietate a contribuabilului sau închiriat;
f) realizarea de lucrări, prestarea de servicii și obținerea de produse cu material propriu
sau al clientului;
101
g) folosirea de mașini, dispozitive și scule, acționate manual sau de forță motrice;
h) caracterul sezonier al unor activități;
i) durata concediului legal de odihnă;
j) desfășurarea activității cu salariați;
k) contribuția fiecărui asociat în cazul activității desfășurate în cadrul unei asocieri;
l) informațiile cuprinse în declarația informativă depusă în scop de TVA;
m) alte criterii specifice.
Contribuabilii care beneficiază de mai mulți coeficienți de corecție, în sensul reducerii /
majorării normelor de venit anuale, iau în calcul coeficientul cel mai mare.
Pentru cei care îşi desfăşoară activitatea pe perioade mai mici de un an, norma de venit
se reduce proporţional cu:
- perioada de la începutul anului și până la momentul autorizării din anul începerii
activității;
- perioada nelucrată, în cazul întreruperilor temporare de activitate în cursul anului,
cauzate de accidente, spitalizare sau alte cauze obiective, inclusiv cele de forță majoră,
dovedite cu documente justificative
- perioada rămasă până la sfârșitul anului fiscal, în situația încetării activității, la cererea
contribuabilului.
2) Dacă un contribuabil desfăşoară două sau mai multe activităţi desemnate, venitul net
din aceste activităţi se stabileşte prin însumarea nivelului normelor de venit corespunzătoare
fiecărei activităţi.
3) În cazul în care un contribuabil desfăşoară o activitate pentru care sunt prevăzute
norme de venit şi o altă activitate pentru care nu sunt prevăzute astfel de norme, atunci
venitul net din activităţile independente desfăşurate de contribuabil se determină în sistem
real.
4) Contribuabilii care în cursul anului fiscal nu mai îndeplinesc condiţiile de impunere
pe bază de normă de venit sau încep o activitate pentru care nu sunt prevăzute norme de
venit) vor fi impuşi în sistem real de la data respectivă, venitul net anual urmând să fie
determinat prin însumarea fracţiunii din norma de venit aferentă perioadei de impunere pe
bază de normă de venit cu venitul net rezultat din evidenţa contabilă.
5) Contribuabilii au obligația să completeze numai rubrica de încasări din Registrul-jurnal
de încasări și plăți.
6) Contribuabilii care în anul fiscal anterior au înregistrat un venit brut anual mai mare
decât echivalentul în lei al sumei de 100.000 euro (la cursul de schimb mediu anual
comunicat de BNR, la sfârșitul anului fiscal), au obligația determinării venitului net anual în
sistem real începând cu anul fiscal următor. Această categorie de contribuabili are obligația
să completeze corespunzător și să depună declarația unică până la data de 15 martie anul
următor.
7) Contribuabilii impuşi pe bază de norme de venit au dreptul să opteze pentru
determinarea venitului net în sistem real. Opțiunea este obligatorie pentru contribuabil pe o
perioadă de 2 ani fiscali consecutivi și se consideră reînnoită pentru o nouă perioadă dacă
contribuabilul nu solicită revenirea la sistemul anterior, prin completarea corespunzătoare a
declarației unice și depunerea acesteia până la 15 martie inclusiv anul următor expirării
perioadei de 2 ani.
Exemplu
Exemplu
O persoană fizică salariată obţine în cursul anului 2018 următoarele categorii de venituri:
- în ianuarie: venituri din drepturi de autor 10.000 lei
- în iulie: venituri din drepturi de autor 5.000 lei
- în octombrie: venituri din moştenirea unor drepturi de autor 3.000 lei, pentru care
comisionul plătit societăţii de gestionare colectivă a drepturilor de autor este 100 lei.
Să se determine impozitul pe venit datorat.
Rezolvare:
Vom determinarea cheltuielile deductibile, venitul net și impozitul pe venit astfel:
Impozitul este reținut la sursă de fiecare plătitor de venit la data acordării venitului și este
achitat la bugetul de stat până la data de 25 luna următoare reținerii la sursă.
104
Să ne reamintim...
Există următoarele modalităţi de stabilire a impozitului pe veniturile din activităţi
independente și din drepturi de proprietate intelectuală:
- în sistem real:
Venit net = venit brut - cheltuieli deductibile
Impozit datorat = 10% x Venit net
- pe bază de norme de venit (pentru venituri din anumite meserii):
Venit net = norma de venit
Impozit datorat = 10% x Venit net
- prin reținere la sursă (pentru venituri din contracte de activitate sportivă):
Impozit datorat = 10% x Venit brut
- pe bază de cheltuieli forfetare (pentru venituri din drepturi de proprietate
intelectuală):
Venit net = Venit brut – 40% x Venitul brut
Impozit datorat = 10% x Venit net
7.6. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI DEPENDENTE (SALARII)
Veniturile din activităţi salariale sunt cele mai cunoscute venituri din activităţi considerate
dependente. Prin contractul individual de muncă o persoană fizică, numită salariat, se obligă
să presteze munca pentru şi sub autoritatea unei alte persoane fizice sau juridice, numită
angajator.
Veniturile din salarii cuprind sumele primite pentru munca prestată ca urmare a
contractului individual de muncă, a contractului colectiv de muncă, precum şi pe baza actului
de numire. Aceste sume se referă la :
salariul de bază;
indemnizaţii;
sporurile la salariul de bază;
adaosurile salariul de bază.
recompensele şi premiile de orice fel;
sumele reprezentând premiul anual şi stimulentele acordate, potrivit legii, personalului
din instituţiile publice,
sumele reprezentând stimulentele din fondul de participare la profit, acordate
salariaţilor agenţilor economici după aprobarea bilanţului contabil, potrivit legii;
sumele primite pentru concediul de odihnă;
sumele primite din bugetul asigurărilor sociale de stat, în caz de incapacitate
temporară de muncă;
indemnizaţii prevăzute în contractul de muncă plătite de angajator pe perioada
suspendării contractului de muncă datorită participării salariaţilor la cursuri sau stagii
de formare profesională, ce presupun scoaterea integrală din activitate;
indemnizaţii pentru trecerea temporară într-o altă muncă;
indemnizaţii pentru reducerea timpului de muncă, pentru carantină, precum şi
indemnizaţii de orice fel.
105
tichetele de masă, tichetele de creşă şi voucherele de vacanţă
- tichetele de masă (în format hârtie sau card): 15,09 lei.
- tichetele de creşă: au valoarea de 440 lei şi se acordă numai dacă părinții nu
beneficiază de concediul si indemnizația pentru creșterea copilului în vârstă
de până la doi ani
- voucherele de vacanţă (în format hârtie sau card): 1.450 lei. Se acordă
salariaților din instituțiile și autoritățile publice. Cu aceste vouchere, salariaţii
pot achiziţiona pachete turistice complete din unităţile turistice afiliate de pe
teritoriul României: agenţii de turism, hoteluri, pensiuni, baze de tratament
balnear şi agrement.
Observație: Dacă o persoană are mai multe locuri de muncă, poate primi astfel de
tichete doar la funcţia de bază.
avantajele în bani şi în natură sunt considerate a fi orice foloase primite de salariat
de la terţi sau ca urmare a prevederilor contractului individual de muncă ori a unei
relaţii contractuale între părţi, cum ar fi:
utilizarea oricărui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii,
în scop personal, cu excepţia deplasării pe distanţă dus-întors de la domiciliu la
locul de muncă;
cazare, hrană, îmbrăcăminte, personal pentru munci casnice, precum şi alte bunuri
sau servicii oferite gratuit sau la un preţ mai mic decât preţul pieţei;
împrumuturi nerambursabile;
anularea unei creanţe a angajatorului asupra angajatului;
abonamentele şi costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, în scop
personal;
permise de călătorie pe orice mijloace de transport, folosite în scopul personal;
primele de asigurare plătite de către suportator pentru salariaţii proprii sau alt
beneficiar de venituri din salarii, la momentul plăţii primei respective, altele
decât cele obligatorii;
tichete-cadou (cu excepția celor acordate în condițiile de la punctul 2) de mai jos)
Veniturile în natură, precum şi avantajele în natură primite cu titlu gratuit sunt
evaluate la preţul pieţei la locul şi data acordării avantajului. Aceste preţuri cuprind,
după caz, accize şi TVA.
Excepții:
Nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, în înţelesul impozitului pe
venit:
1) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii
ca urmare a calamităţilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele
pentru naştere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaţilor, cadourile
oferite salariatelor, contravaloarea transportului la şi de la locul de muncă al salariatului, costul
prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul pentru salariaţii proprii şi membrii de
familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaţii proprii sau alte persoane, astfel
cum este prevăzut în contractul de muncă.
2) Cadourile oferite de angajatori în beneficiul angajaților și copiilor minori ai
acestora, cu ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor
culte religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt
neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie din
cele de mai sus, nu depăşeşte 150 lei.
3) contravaloarea folosinţei locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii,
potrivit repartiţiei de serviciu;
4) cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia oficialităţilor
publice, a angajaţilor consulari şi diplomatici care lucrează în afara ţării, în conformitate cu
legislaţia în vigoare;
5) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecţie şi de
lucru, a alimentaţiei de protecţie, a medicamentelor şi materialelor igienico-sanitare, a altor
drepturi de protecţie a muncii, precum şi a uniformelor obligatorii şi a drepturilor de
echipament, ce se acordă potrivit legislaţiei în vigoare;
6) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care
angajaţii îşi au domiciliul şi localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la nivelul unui
106
abonament lunar, pentru situaţiile în care nu se asigură locuinţă sau nu se suportă
contravaloarea chiriei, conform legii;
7) sumele primite, potrivit dispoziţiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare
în interesul serviciului;
8) indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate
situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea
studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi indemnizaţiile de instalare şi
mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituţiile publice şi celor care îşi
stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, în care îşi au locul
de muncă;
9) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de creare de programe pentru
calculator;
10) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de cercetare-dezvoltare aplicativă
și/sau de dezvoltare tehnologică (de la 01.08.2016).
11) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi perfecţionarea
angajatului legată de activitatea desfăşurată de acesta pentru angajator;
12) costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele
telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;
13) contribuţiile la fonduri de pensii facultative suportate de angajator pentru angajaţii
proprii, în limita a 400 € pe an pentru fiecare salariat;
14) primele de asigurare voluntară de sănătate suportate de angajator pentru angajații
proprii, în limita a 400 euro anual pentru fiecare persoană.
Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se calculează şi se
reţine la sursă de către plătitorii de venituri.
Impozitul lunar se determină diferit în funcţie de locul obţinerii salariilor: la funcţia de bază
şi în afara funcţiei de bază.
Prin locul unde se află funcţia de bază se înţelege:
- pentru persoanele fizice angajate la un singur loc de muncă, locul în care are încheiat
contractul individual de muncă;
- în cazul cumulului de funcţii, locul declarat (pe proprie răspundere) de persoanele fizice.
Venit lunar
Persoane aflate în întreținere
brut
De la la 0 1 2 3 Minim 4
1 1950 510 670 830 990 1310
1951 2000 495 655 815 975 1295
2001 2050 480 640 800 960 1280
2051 2100 465 625 785 945 1265
2101 2150 450 610 770 930 1250
2151 2200 435 595 755 915 1235
2201 2250 420 580 740 900 1220
2251 2300 405 565 725 885 1205
2301 2350 390 550 710 870 1190
2351 2400 375 535 695 855 1175
2401 2450 360 520 680 840 1160
2451 2500 345 505 665 825 1145
2501 2550 330 490 650 810 1130
2551 2600 315 475 635 795 1115
2601 2650 300 460 620 780 1100
2651 2700 285 445 605 765 1085
2701 2750 270 430 590 750 1070
2751 2800 255 415 575 735 1055
2801 2850 240 400 560 720 1040
2851 2900 225 385 545 705 1025
2901 2950 210 370 530 690 1010
2951 3000 195 355 515 675 995
3001 3050 180 340 500 660 980
3051 3100 165 325 485 645 965
3101 3150 150 310 470 630 950
3151 3200 135 295 455 615 935
108
3201 3250 120 280 440 600 920
3251 3300 105 265 425 585 905
3301 3350 90 250 410 570 890
3351 3400 75 235 395 555 875
3401 3450 60 220 380 540 860
3451 3500 45 205 365 525 845
3501 3550 30 190 350 510 830
3551 3600 15 175 335 495 815
109
Impozit = 320 x 10%= 32 lei
Salariu net = 1300 – 32 = 1.268 lei (din care se reține cotizaţie sindicat 5 lei).
Contribuţiile obligatorii şi impozitul pe salariu se reţin de către angajator şi se achită de
către acesta la bugetul de stat, BASS și la FNUAS până la 25 luna următoare.
Exemplu
O persoană fizică obţine la al doilea loc de muncă (altul decât cel unde are funcţia de
bază) într-o lună un salariu de 1.900 lei şi sporuri în valoare de 100 lei. Persoana fizică are în
întreţinere 2 copii şi pe mama sa. De asemenea, angajatul plăteşte o cotizaţie pentru sindicat
de 5 lei. Să se calculeze impozitul pe salariu datorat.
Rezolvare:
Venit brut = 1.900 + 100 = 2.000 lei
CAS = 25% x 2.000 = 500 lei.
CASS = 10% x 2.000 = 200 lei.
Total contribuţii obligatorii = 700 lei.
Venit net = 2.000 - 700 = 1.300 lei.
Contribuabilul nu beneficiază de deduceri personale şi nu poate deduce cotizaţia pentru
sindicat.
Venit impozabil = 1.300 lei.
Impozit = 1.300 x 10%= 130 lei
Salariu net = 1300 – 130 = 1.170 lei.
Contribuţiile sociale obligatorii şi impozitul pe salariu se reţin de către angajator şi se achită
de către acesta la bugetul de stat, BASS și la FNUAS până la 25 luna următoare.
Observație: Contribuabilii pot dispune asupra destinației unei sume reprezentând 2% sau
3,5% din impozitul stabilit, astfel:
a) în cotă de 2% pentru susținerea entităților nonprofit care se înființează și funcționează în
condițiile legii și a unităților de cult, precum și pentru acordarea de burse private, conform
legii; sau
b) în cotă de 3,5% pentru susținerea entităților nonprofit și a unităților de cult, care sunt
furnizori de servicii sociale acreditați cu cel puțin un serviciu social licențiat, în condițiile legii.
Organului fiscal are obligația calculării și plății sumei prevăzute mai sus, pe baza
declarației unice 212 depuse de salariat.
Excepție: Contribuabilii pot opta pentru calcularea, reținerea și plata de către angajator a
sumei reprezentând 2% sau 3,5% din impozitul lunar datorat până la termenul de plată a
impozitului. Opțiunea se exercită în scris de către contribuabil și se aplică începând cu
impozitul datorat pentru veniturile din salarii și asimilate salariilor aferente lunii următoare celei
în care contribuabilul a depus cererea la angajator. Opțiunea rămâne valabilă pentru o
perioadă de cel mult 2 ani fiscali consecutivi.
7.7. Rezumat
Modul de calcul al impozitului pe veniturile din activități independente și dependente:
a) Venituri din activităţi independente
Există următoarele modalităţi de stabilire a impozitului pe veniturile din activităţi
independente:
- în sistem real:
Venit net = venit brut - cheltuieli deductibile
Impozit datorat = 10% x Venit net
- pe bază de norme de venit (pentru venituri din anumite meserii):
Venit net = norma de venit
Impozit datorat = 10% x Venit net
- prin reținere la sursă (pentru venituri din contracte de activitate sportivă):
Impozit datorat = 10% x Venit brut
- pe bază de cheltuieli forfetare (pentru venituri din
b) Veniturile din drepturi de proprietate intelectuală:
Venit net = Venit brut – 40% x Venitul brut
Impozit datorat = 10% x Venit net
c) Veniturile din salarii cuprind sumele primite pentru munca prestată ca urmare a
contractului individual de muncă, a contractului colectiv de muncă, precum şi pe baza actului
de numire.
Pentru determinarea impozitului pe veniturile din salarii obţinute la locul unde se află
funcţia de bază se aplică următorul algoritm:
1. Venit brut = suma veniturilor din salarii şi asimilate salariilor
2. Venit net = Venit brut – Contribuţii obligatorii (CAS și CASS)
3. Venit impozabil = Venit net – deducerea personală aferentă lunii respective
– cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă
– contribuţiile la schemele de pensii facultative
– primele de asigurare voluntară de sănătate
4. Impozit = 10% x Venit impozabil
Pentru impozitarea veniturilor obţinute în afara funcţiei de bază, se aplică următorul
algoritm:
1. Venit brut = suma veniturilor din salarii şi asimilate salariilor
111
2. Venit net = Venit brut – Contribuţii obligatorii
3. Venit impozabil = Venit net
4. Impozit = 10% x Venit impozabil
7.8. Test de evaluare a cunoştinţelor 7
7.8.1. O persoană fizică începe în luna ianuarie anul N o activitate de comerţ bazată pe
libera iniţiativă, folosind personal angajat.
Estimarea veniturilor şi cheltuielilor legate de desfăşurarea activităţii pentru anul 2016
este următoarea:
- venituri din activitatea de comerţ = 300.000 lei;
- cheltuieli cu mărfurile = 50.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 60.000 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 3.000 lei;
- cheltuieli cu sponsorizarea în valoare de 10.000 lei.
- cheltuieli sociale în valoare de 900 lei;
- cheltuieli cu indemnizaţia de deplasare în interes de serviciu de 2.000 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite şi taxe 1.000 lei.
După încheierea anului N se constată că datele efectiv înregistrate în acest an au fost:
- venituri din activitatea de comerţ = 320.000 lei;
- cheltuieli cu mărfurile = 54.000 lei;
- cheltuieli sociale în valoare de 950 lei;
- cheltuieli cu indemnizaţia de deplasare în interes de serviciu de 2.500 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite şi taxe 900 lei.
Cheltuielile cu personalul angajat, cu protocolul și cu sponsorizarea au rămas la nivelul
prestabilit.
a) Să se determine impozitul pe venitul estimat
b) Să se determine impozitul pe venitul realizat
7.8.4. O persoană fizică obţine în luna iunie următoarele venituri din salarii la locul de
muncă unde are funcţia de bază:
112
- salariu de bază de 2.700 lei
- sporuri în valoare de 300 lei
- cadouri de 1 iunie pentru copii în valoare de 600 lei (fără TVA)
- venituri în natură la valoarea de piaţă de 200 lei (fără TVA)
Salariatul plăteşte o cotizaţie lunară pentru sindicat de 5 lei.
Acesta contribuie de doi ani la o schemă facultativă de pensii facultative, contribuţia
lunară fiind de 70 €. Cursul de schimb este 1 € = 4,5 lei.
Persoana fizică are în întreţinere 3 copii minori.
Să se calculeze impozitul pe salariu datorat şi salariul net primit de persoana fizică.
7.8.5. O persoană fizică obţine în luna decembrie următoarele venituri din salarii la locul
de muncă unde are funcţia de bază:
- salariu de bază: 2.000 lei
- sporuri: 300 lei
- indemnizaţie de conducere: 300 lei
- diurnă de deplasare pentru 2 zile: 200 lei
- 300 lei reprezentând cadou de Crăciun pentru copii.
Salariatul plăteşte o cotizaţie lunară pentru sindicat de 10 lei.
Persoana fizică are în întreţinere:
- 2 copii minori;
- tatăl care deţine un teren agricol de 25.000 m2 şi nu realizează alte venituri;
- mama soţiei care nu are nici un venit.
Pentru luna decembrie salariatul a primit un avans din salariu, reprezentând prima
chenzină, de 800 lei.
Să se calculeze impozitul pe salariu datorat şi suma primită de salariat la chenzina a doua
(lichidare).
7.8.6. O persoană fizică obţine la al doilea loc de muncă (altul decât cel unde are funcţia
de bază) următoarele venituri lunare:
- salariu 3.000 lei
- spor de vechime 15%
- primă 300 lei
Persoana fizică are în întreţinere 3 copii şi pe mama sa.
Angajatul plăteşte o cotizaţie lunară pentru sindicat de 6 lei.
Pentru luna respectivă salariatul a primit un avans din salariu de 1.000 lei.
Să se calculeze impozitul pe salariu datorat şi suma primită de salariat la lichidare.
7.9. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 142 – 164.
L L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 215 - 244.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 183 – 245.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
113
Unitatea de învățare 8. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE CELELALTE TIPURI DE VENITURI
OBȚINUTE DE PERSOANELE FIZICE
Cuprins
Unitatea de învățare 8. IMPOZITUL PE VENIT. IMPOZITUL PE CELELALTE TIPURI DE VENITURI OBȚINUTE DE
PERSOANELE FIZICE
8.1. Introducere
8.2. Obiectivele unităţii de învăţare
8.3. VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINŢEI BUNURILOR
8.4. VENITURI DIN INVESTIŢII
8.4.1. Impozitarea veniturilor din dobânzi
8.4.2. Impozitarea veniturilor din dividende
8.4.3. Impozitarea câştigurilor din transferul titlurilor de valoare și a aurului financiar
8.4.4. Impozitarea veniturilor din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane juridice
8.5. VENITURILE DIN PENSII
8.6. VENITURILE DIN ACTIVITĂŢI AGRICOLE, SILVICULTURĂ ȘI PISCICULTURĂ
8.7. VENITURI DIN PREMII ŞI DIN JOCURI DE NOROC
8.8. VENITURI DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN PATRIMONIUL PERSONAL
8.9. VENITURI DIN ALTE SURSE
8.10. Rezumat
8.11. Test de evaluare a cunoştinţelor 8
8.12. Bibliografie
Tema de control nr. 2
8.1. Introducere
Unitatea de învățare 8 prezintă modul de calcul al impozitului pe venit şi obligaţiile de
plată şi declarative aferente pentru următoarele categorii de venituri obţinute de
persoanele fizice: venituri din cedarea folosinţei bunurilor (chirii), venituri din investiţii
(dobânzi, dividende, transferul titlurilor de valoare etc.), venituri din pensii, din activităţi
agricole, din premii şi jocuri de noroc, din vânzarea de bunuri imobiliare şi din alte surse.
Cadru legal Titlul III „Impozitul pe venit” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O.
688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările
ulterioare
114
8.3. VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINŢEI BUNURILOR
Etape ale impozitării veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor în sistem forfetar
Etapa 1. În termen de maxim 30 de zile de la încheierea contractului de închiriere,
contribuabilii care realizează venituri din chirii sunt obligaţi să înregistreze acest contract la
organul fiscal şi să depună declaraţia unică 212 în care completează:
a) Venit brut estimat = totalitatea sumelor în bani şi/sau echivalentul în lei al veniturilor
în natură, respectiv chiria prevăzută în contractul încheiat pentru fiecare an fiscal, indiferent
de momentul încasării chiriei.
b) Cheltuieli deductibile estimate = Cheltuieli forfetare = 40% x Venitul brut estimat
Cheltuielile forfetare ar trebui să acopere uzura bunurilor închiriate, impozitul,
asigurarea, comisionul intermediarului etc.
c) Venitul net estimat = Venitul brut estimat – Cheltuieli deductibile estimate
d) Impozit anual estimat = 10% x Venit net anual impozabil
Plata impozitului se face până la data 15 martie anul următor. Pentru plata efectuată
până la 15 decembrie anul curentse acordă o bonificație de 5%.
Observaţii:
1. Dacă în timpul anului apar modificări care influențează venitul brut (de exemplu:
modificări ale clauzelor contractuale, investiții efectuate de chiriaș, rezilierea contractului
etc.), proprietarul are obligația de a depune o nouă Declarație 212.
2. Dacă potrivit clauzelor contractuale venitul din cedarea folosinţei bunurilor reprezintă
echivalentul în lei al unei sume în valută, se utilizează următoarele cursuri:
- pentru venitul anual estimat: cursul de schimb al BNR din ziua precedentă depunerii
Declarației 212.
- pentru venitul anual realizat: cursul de schimb al BNR din ultima zi a fiecărei luni din
perioada de impunere.
3. Persoanele fizice care obţin venituri din cedarea folosinţei bunurilor pot opta pentru
determinarea venitului net în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în partidă
simplă.
4. Persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinţei bunurilor din
derularea unui număr mai mare de 5 contracte de închiriere sau subînchiriere la sfârşitul
anului fiscal califică aceste venituri în categoria veniturilor din activităţi independente
începând cu anul fiscal următor. În acest caz, venitul net se stabilește în sistem real ca în
cazul veniturilor din activităţi independente (v. cap. 7.4.1.).
5. Sunt considerate venituri din cedarea folosinței bunurilor și veniturile obținute de către
proprietar din închirierea camerelor situate în locuințe proprietate personală, având o
capacitate de cazare în scop turistic cuprinsă între una și 5 camere inclusiv. În acest caz se
aplică impozitarea pe bază de norme de venit (v. cap. 7.4.1.).
Dacă în cursul anului fiscal, proprietarul obține venituri din închirierea în scop turistic a
115
unui număr mai mare de 5 camere de închiriat, situate în locuințe proprietate personală, de
la data producerii evenimentului, respectiv de la data depășirii numărului de 5 camere de
închiriat, și până la sfârșitul anului fiscal, determinarea venitului net se realizează în sistem
real ca în cazul veniturilor din activități independente. Regularizarea impozitului se face pe
baza declarației 212.
Exemplu
Două persoane fizice încheie la data de 15 decembrie 2018 un contract de închiriere a
unei garsoniere. Contractul prevede o perioadă de închiriere începând cu data de 1 ianuarie
2019 până pe data de 31 decembrie 2019 şi o chirie lunară de 1.000 lei.
După încheierea anului, se constată că în cursul anului 2019 chiria lunară a rămas la
nivelul prestabilit.
Se cere:
a) Să se determine impozitul pe venit datorat sub formă de plăţi anticipate în cursul
anului şi diferenţa de impozit rezultată la sfârşitul anului.
b) Să se precizeze cine are obligaţia completării declaraţiilor fiscale şi la ce
termene?
Rezolvare:
Până la data de 14 ianuarie 2018, beneficiarul venitului din închiriere este obligat să
depună on line declaraţia 212. Aceasta cuprinde următoarele informaţii privind venitul
estimat:
Venit brut estimat = 12 x 1.000 = 12.000 lei.
Cheltuieli forfetare = 12.000 x 40% = 4.800 lei.
Venit net estimat = 12.000 - 4.800 = 7.200 lei.
Impozit anual estimat = 10% x Venit net estimat = 10% x 7.200 = 720 lei
Impozitul trebuie achitat până la 15 martie 2019.
Întrucât nu apar modificări ale venitului estimat, impozitul calculat este final, nefiind
necesară depunerea unei noi declarații 212.
Să ne reamintim...
Impozitul pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor se calculează astfel:
Cheltuieli deductibile estimate = Cheltuieli forfetare = 40% x Venitul brut estimat
Venitul net estimat = Venitul brut estimat – Cheltuieli deductibile estimate
Impozit anual estimat = 10% x Venit net estimat
Plata impozitului se face până la data 15 martie anul următor. Pentru plata efectuată
până la 15 decembrie anul curentse acordă o bonificație de 5%.
Veniturile sub formă de dobânzi sunt venituri obţinute din titluri de creanţe de orice
natură şi orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor împrumutaţi.
În cadrul veniturilor din dobânzi se includ:
- veniturile din dobânzile pentru obligaţiuni, altele decât cele emise de stat,
- veniturile din dobânzi aferente depozitelor la termen (inclusiv cele aferente
certificatelor de depozit, altele decât cele emise de stat),
- venituri din dobânzi la depozitele la vedere/conturile curente;
- dobânzi obţinute din instrumente alternative de investire de tipul structurilor (depozite
structurate) în care este legat un instrument derivat cu un depozit
- suma primită sub formă de dobânzi pentru diferite forme de împrumuturi acordate,
- alte venituri din titluri de creanţă obţinute de persoanele fizice.
116
Sunt neimpozabile veniturile din dobânzi aferente titlurilor de stat şi obligaţiunilor
municipale.
Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 10% din suma acestora.
Impozit dobândă = 10% x Dobândă
Impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii acestor venituri astfel:
- la momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului, în cazul
dobânzilor capitalizate,
- la momentul răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire,
- la momentul plăţii dobânzii, în situaţia sumelor primite sub formă de dobândă pentru
împrumuturile acordate în baza contractelor civile.
Virarea impozitului pentru veniturile din dobânzi la bugetul statului se face lunar astfel:
- până la data de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării/răscumpărării, în cazul unor
instrumente de economisire,
- la momentul plăţii dobânzii, pentru venituri din dobânzi aferente împrumuturilor
acordate în baza contractelor civile.
Plătitorii de dobânzi (băncile) au obligaţia depunerii Declaraţiei informative 205 privind
impozitul reţinut la sursă şi câştigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de venit,
până în ultima zi a lunii februarie a anului următor reţinerii impozitelor.
8.1. O persoană fizică obţine în luna decembrie 2018 următoarele venituri sub formă de
dobânzi:
a) venituri din dobânzi aferente depozitelor la vedere: 50 lei;
b) venituri din dobânzi aferente unor depozitelor la termen de o lună: 200 lei;
c) venituri din dobânzi aferente titlurilor emise de stat: 300 lei;
d) venituri din dobânzi aferente unor obligaţiuni municipale: 150 lei;
e) venituri din dobânzi aferente unor obligaţiuni corporatiste: 100 lei;
Să se determine impozitul pe aceste venituri şi să se precizeze termenul de plată.
Dividendul este orice distribuire făcută de o persoană juridică, în bani şi/sau în natură, în
favoarea acţionarilor sau asociaţilor, din profitul stabilit pe baza bilanţului contabil anual şi a
contului de profit şi pierderi. Veniturile sub formă de dividende, inclusiv sume primite ca
urmare a deţinerii de titluri de participare la fondurile închise de investiţii, se impun cu o cota
de 5% din suma acestora.
Impozit dividende = 5% x Dividende brute
Obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub forma de dividende revine
persoanelor juridice odată cu plata dividendelor către acţionari sau asociaţi.
Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei
în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acţionarilor
sau asociaţilor până la sfârşitul anului în care s-a aprobat bilanţul contabil, termenul de plată
a impozitului pe dividende este până la data de 25 ianuarie anul următor.
Plătitorii de dividende au obligaţia depunerii Declaraţiei informative 205 privind
impozitul reţinut la sursă şi câştigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de venit,
până în ultima zi a lunii februarie a anului următor reţinerii impozitelor.
8.2. O societate comercială distribuie în luna mai 2018 dividende aferente anului 2017 în
sumă de 100.000 lei. Societatea are 3 acţionari persoane fizice:
- primul acţionar, care deţine 70% din acţiunile firmei, ridică dividendele pe data de 10 iunie
2018,
- al doilea acţionar, care deţine 20% din acţiunile firmei, ridică dividendele pe data de 15
117
iulie 2018,
- al treilea acţionar, care deţine 10% din acţiunile firmei, nu îşi ridică dividendele până la
sfârşitul anului 2018.
Să se determine impozitul pe dividende datorat de cei trei acţionari şi să se precizeze
termenul de plată.
Exemplu
O persoană fizică efectuează în 2018 următoarele tranzacţii cu titluri de valoare
aparţinând unor societăţi deschise:
- vinde 30.000 acţiuni la un preţ de 40 lei/titlu. Acestea fuseseră achiziţionate la un preţ
de 35 lei/titlu.
- vinde 20.000 acţiuni la un preţ de 50 lei/titlu. Acestea fuseseră achiziţionate la un preţ
de 40 lei/titlu.
- vinde 10.000 acţiuni la un preţ de 60 lei/titlu. Acestea fuseseră cumpărate la un preţ de
70 lei/titlu.
Prețurile includ comisioanele de tranzacţionare.
În anul 2017 persoana fizică a înregistrat o pierdere din tranzacţii cu titluri de valoare de
5.000 lei.
Să se determine impozitul pe venit.
Determinarea câştigului/pierderii de către fiecare intermediar, la fiecare tranzacţie:
Câştig1 = 30.000 x 40 – 30.000 x 35 = 150.000 lei
Câştig2 = 20.000 x 50 – 20.000 x 40 = 200.000 lei
Pierdere = 10.000 x 60 – 10.000 x 70 = - 100.000 lei
Determinarea câștigului net anual impozabil în cadrul Declarației 212 ce se depune
până la 15 martie 2019:
Câştigul net anual = (150.000 + 200.000) – 100.000 = 150.000 lei
Câştig net anual impozabil = câştig net anual - pierdere reportată = 150.000 - 5.000 =
145.000 lei
118
Impozit = 10% x 145.000 = 14.500 lei
8.3. O persoană fizică vinde în iunie 2018 acțiuni ale societății X la o valoare totală de
25.000 lei. Acestea fuseseră achiziționate în 2015 la prețul de 20.000 lei. Să se determine
impozitul datorat de persoana fizică și termenul de plată a acestuia.
Venitul impozabil realizat din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice
reprezintă excedentul distribuţiilor în bani sau în natură peste aportul la capitalul social al
persoanei fizice beneficiare.
Venit impozabil = Activul net contabil (ANC) - Aportul la capitalul social
ANC = valoarea elementelor de activ - sumele reprezentând datoriile societății
Impozit = 10% x Venit impozabil
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine reprezentantului legal persoanei
juridice.
Impozitul calculat şi reţinut la sursă se virează până la data depunerii situaţiei financiare
finale la oficiul registrului comerţului, întocmită de reprezentantul legal al persoanei juridice.
Impozitul este final.
Plătitorii de venituri din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice au
obligaţia depunerii Declaraţiei 205 privind impozitul reţinut pe veniturile cu regim de
reţinere la sursă, pe beneficiari de venit, până în ultima zi a lunii februarie din anul următor
reţinerii impozitelor.
8.4. În anul 2018 se lichidează o societate comercială care are o persoană ca unic
asociat. Aportul la capitalul social al persoanei juridice a fost de 10.000 lei. Ca urmare a
lichidării societăţii, asociatului îi revine, după plata datoriilor firmei, suma de 70.000 lei. Să se
determine impozitul pe venit.
Să ne reamintim...
Veniturile din investiţii se impozitează astfel:
- Veniturile sub formă de dobânzi
Impozit dobândă = 10% x Dobândă
- Veniturile sub formă de dividende
Impozit dividende = 5% x Dividende brute
- Veniturile din transferul titlurilor de valoare și a aurului financiar
Câştigul/pierderea = preţ de vânzare/valoare de înstrăinare – valoare fiscală
Câştigul net anual = ∑ câştiguri - ∑ pierderi
Câştigul net anual impozabil = Câştigul net anual – Pierderi fiscale
Impozit anual = 10% x Câştig net anual impozabil
- Venitul realizat din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice
Venit impozabil = Activ net contabil - Aportul la capitalul social
Impozit = 10% x Venit impozabil
119
Veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înfiinţate din
contribuţiile sociale obligatorii, făcute către un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din
schemele facultative de pensii ocupaţionale, şi cele finanţate de la bugetul de stat.
Impozitul pe veniturile din pensii se calculează pentru fiecare lună astfel:
Venit impozabil din pensii = Venit brut din pensii – Sumă lunară neimpozabilă
Începând cu 01.02.2017, pensionarii nu mai datorează CASS, iar suma lunară
neimpozabilă este de 2.000 lei
Impozitul pe veniturile din pensii = 10% x Venit impozabil din pensii
Impozitul pe veniturile din pensii se calculează, se reţine lunar de către administratorii
fondurilor de pensii şi se virează de către unităţile plătitoare ale acestor venituri până la data
de 25 a lunii următoare celei pentru care se face plata pensiilor, la organul fiscal în a cărui
raza îşi au sediul plătitorii de venituri. Impozitul reţinut este impozit final.
Plătitorii de venituri din pensii au obligaţia depunerii Declaraţiei informative 205
privind impozitul reţinut la sursă şi câştigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de
venit, până în ultima zi a lunii februarie a anului următor.
Exemplu
Vom calcula impozitul pe venit pentru următoarele valori ale venitului lunar brut din pensii
obținut în luna mai a anului 2017 (lei):
A. Veniturile impozabile din activităţi agricole obţinute de persoanele fizice sunt cele
din:
a) cultivarea produselor agricole vegetale
b) exploatarea plantaţiilor viticole, pomicole, arbuştilor fructiferi şi altele asemenea
c) creşterea şi exploatarea animalelor, inclusiv din valorificarea produselor de origine
animală, în stare naturală
B. Veniturile din silvicultură şi piscicultură reprezintă veniturile obţinute din
recoltarea şi valorificarea produselor specifice fondului forestier naţional, respectiv a
produselor lemnoase şi nelemnoase, precum şi cele obţinute din exploatarea amenajărilor
piscicole.
Sunt neimpozabile:
a) veniturile din valorificarea în stare naturală a produselor:
- culese din flora sălbatică, exclusiv masa lemnoasă. În cazul masei lemnoase sunt
venituri neimpozabile numai veniturile realizate din exploatarea şi valorificarea acesteia în
volum de maximum 20 m 3/an din pădurile pe care contribuabilii le au în proprietate.
- capturate din fauna sălbatică, cu excepţia celor realizate din activitatea de pescuit
comercial.
b) veniturile din activități agricole care se încadrează în următoarele limite:
Exemplu
O persoană fizică deţine în județul Vrancea 110 capete vaci și o exploataţie de 50 ha pe
care cultivă porumb.
Să se calculeze impozitul datorat pentru 2018 cunoscând că normele de venit sunt:
- 162 lei/ha pentru cereale
- 153 lei/cap de vacă
a) Pentru primele 2 ha din grupa cereale, venitul este neimpozabil. Pentru următoarele 48
ha, se aplică norma de venit de 449 lei/ha:
venit anual impozabil = 48 ha x 162 lei/ha = 7.776 lei;
impozit = 7.776 lei x 10% = 778 lei.
b) Pentru primele două capete de vaci, venitul este neimpozabil. Pentru restul de 108, se
aplică norma de venit de 153 lei/cap animal, astfel:
venitul anual impozabil = 108 capete x 153 lei/cap de animal = 16.524 lei;
impozit = 16.524 x 10% = 1.652 lei;
total impozit 778 lei + 1.652 lei= 2.430 lei.
121
Plata impozitului se efectuează către bugetul de stat până la data de 15 martie 2019.
Excepție:
Nu sunt impozabile veniturile obținute ca urmare a participării la jocurile de noroc
caracteristice cazinourilor, cluburilor de poker, slot-machine și lozuri sub valoarea
sumei neimpozabile de 66.750 lei, inclusiv, realizate de contribuabil pentru fiecare venit brut
primit. Verificarea încadrării în plafonul neimpozabil se efectuează la fiecare plată, indiferent
de tipul de joc din care a fost obținut venitul respectiv.
Exemplu
O persoană fizică obţine în 2018 următoarele venituri:
a) pe 5 octombrie câştigă la loz în plic suma de 400 lei;
b) pe 10 octombrie câştigă la Loto 6/49 suma de 70.000 lei;
c) pe 15 noiembrie câştigă la un concurs de şah suma de 650 lei;
Să se determine impozitul pe venit.
Rezolvare:
a) pentru câştigul la loz în plic în sumă de 400 lei contribuabilul nu datorează impozit.
b) pentru câştigul la Loto în sumă de 70.000 lei de pe 10 octombrie:
Impozit = 667,5 + 16% x (70.000 – 66.750) = 1.187,5 lei.
c) pentru premiul de 650 lei obţinut pe 15 noiembrie la concursul de şah:
Impozit = 10% (650 – 600) = 5 lei.
122
8.8. VENITURI DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN PATRIMONIUL
PERSONAL
123
comercial.
Impozitul se calculează prin reţinere la sursă la momentul plăţii veniturilor de către
plătitorii de venituri astfel:
Impozit pe venit = 10% x Venit brut
8.10. Rezumat
Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit (altele decât cele din activităţi
independente şi dependente) sunt:
a) Veniturile din cedarea folosinţei bunurilor
Cheltuieli deductibile = Cheltuieli forfetare = 40% x Venitul brut
Venitul net = Venitul brut – Cheltuieli deductibile
Impozit pe venit = 10% x Venit net
b) Veniturile din investiţii cuprind:
b1) Veniturile sub formă de dobânzi
Impozit dobândă = 10% x Dobândă
b2) Veniturile sub formă de dividende
Impozit dividende = 5% x Dividende brute
b3) Veniturile din transferul valorilor mobiliare și a aurului financiar
Câştigul/pierderea = preţ de vânzare/valoare de înstrăinare – valoare fiscală
Câştigul net anual = ∑ câştiguri - ∑ pierderi
Câştigul net anual impozabil = Câştigul net anual – Pierderi fiscale
Impozit anual = 10% x Câştig net anual impozabil
b4) Venitul realizat din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice
Venit impozabil = Activ net contabile - Aportul la capitalul social
Impozit = 10% x Venit impozabil
c) Veniturile din pensii
Venit impozabil = Venit brut – Sumă lunară neimpozabilă
Impozitul pe veniturile din pensii = 10% x Venit impozabil
6) Veniturile impozabile din activităţi agricole obţinute de persoanele fizice.
Impozit = 10% x Venit net (norme de venit)
7) Veniturile din premii şi din jocuri de noroc
Impozitul pe premii = 10% x (Venitul brut – 600 lei)
8.12.1. O persoană fizică închiriază unei alte persoane fizice un apartament cu 4 camere
începând cu data de 1 ianuarie 2018 până pe data de 31 decembrie 2018, stabilind prin
contract o chirie lunară de 2.500 lei.
În luna septembrie 2018 chiriaşul a reziliat contractul, ultima chirie plătită fiind cea
aferentă lunii septembrie.
Să se precizeze care sunt obligaţiile declarative ale contribuabilului şi să se determine
impozitul pe venit datorat.
124
8.12.2. O persoană fizică obţine în anul 2018 următoarele venituri:
- venituri din dobânzi aferente unor obligaţiuni municipale: 200 lei;
- venituri din dobânzi aferente depozitelor la vedere: 10 lei;
- venituri din dobânzi aferente unor depozite la termen de 3 luni: 100 lei.
- venituri din dividende: 500 lei;
- venituri din vânzarea de acțiuni în valoare de 15.000 lei. Acestea fuseseră cumpărate
în urmă cu 2 ani la valoarea de 10.000 lei. Comisioanele ocazionate de tranzacţie sunt de
100 lei.
- câştig la Loto 6/49: 17.000 lei;
- câştig la loz în plic: 17.000 lei;
- câştig la un concurs de bridge: 800 lei;
Să se determine impozitul datorat pentru fiecare venit şi să se precizeze termenul de
plată al acestuia.
8.12. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 164 – 198.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 247-263.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 183 - 245.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
Cuprins
Unitatea de învățare 9. IMPOZITELE ŞI TAXELE LOCALE
9.1. Introducere
9.2. Obiectivele unităţii de învăţare
9.3. IMPOZITUL ŞI TAXA PE CLĂDIRI
9.4. IMPOZITUL ŞI TAXA PE TEREN
9.5. IMPOZITUL PE MIJLOACELE DE TRANSPORT
9.6. Rezumat
9.7. Test de evaluare a cunoştinţelor 9
9.8. Bibliografie
9.1. Introducere
Unitatea de învățare 9 prezintă informații referitoare la modul de calcul şi de plată al celor
mai semnificative impozite și taxe locale: impozitul pe clădiri, impozitul pe teren și
impozitul pe mijloacele de transport.
Cadru legal: Titlul IX „Impozite şi taxe locale” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal
(M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu
modificările ulterioare
126
Impozitele şi taxele locale sunt:
a) impozitul şi taxa pe clădiri;
b) impozitul şi taxa pe teren;
c) impozitul pe mijloacele de transport;
d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;
e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;
f) impozitul pe spectacole;
g) taxe speciale;
h) alte taxe locale.
Autorităţile administraţiei publice locale sunt responsabile pentru stabilirea,
controlul şi colectarea impozitelor şi taxelor locale, precum şi a amenzilor şi
penalizărilor aferente.
Nivelul anumitor impozite sau taxe locale se stabileşte în funcţie de rangul
localităţii şi/sau de zona din cadrul localităţii în care se datorează aceste impozite.
Rangul este atribuit unei localităţi conform legii astfel:
a) rangul 0 - Capitala României, municipiu de importanţă europeană;
b) rangul I - municipii de importanţă naţională, cu influenţă potenţială la nivel
european;
c) rangul II - municipii de importanţă interjudeţeană, judeţeană sau cu rol de
echilibru în reţeaua de localităţi;
d) rangul III - oraşe;
e) rangul IV - sate reşedinţă de comună;
f) rangul V - sate componente ale comunelor şi sate aparţinând municipiilor şi
oraşelor.
Zonele din cadrul localităţii sunt stabilite de consiliul local, în funcţie de poziţia
terenului faţă de centrul localităţii, de reţelele edilitare, precum şi de alte elemente
specifice fiecărei unităţi administrativ-teritoriale, conform documentaţiilor de
amenajare a teritoriului şi de urbanism, registrelor agricole, evidenţelor specifice
cadastrului imobiliar-edilitar sau altor evidenţe agricole sau cadastrale care pot
afecta valoarea terenului. Numărul zonelor din intravilanul localităţilor poate fi egal
sau diferit de numărul zonelor din extravilanul localităţilor. Identificarea zonelor atât
în intravilanul, cât şi în extravilanul localităţilor se face prin literele: A, B, C şi D (zona
A este cea cu valoarea cea mai mare).
127
încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;
3. clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor
religioase recunoscute de lege şi părţile lor componente locale, cu excepţia
încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;
4. clădirile instituţiilor de învăţământ preuniversitar sau universitar, autorizate
provizoriu sau acreditate, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi
economice;
5. clădirile unităţilor sanitare cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru
activităţi economice;
6. construcţiile şi amenajările funerare din cimitire, crematorii;
7. clădirile sau construcţiile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice,
potrivit legii;
8. clădirile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale
în lipsa de moştenitori legali sau testamentari;
9. construcţii speciale precum:
a) sonde de ţiţei, gaze, sare;
b) platforme de foraj marin;
c) orice centrală hidroelectrică, centrală termoelectrică, centrală
nuclearoelectrică, reţea aeriană de transport şi distribuţie a energiei electrice;
d) canalizaţii şi reţele de telecomunicaţii subterane şi aeriene;
e) poduri, viaducte, apeducte şi tuneluri etc.
128
ale celor situate la subsol, exceptând suprafeţele podurilor care nu sunt utilizate ca
locuinţă şi suprafeţele scărilor şi teraselor neacoperite.
Valoarea impozabilă a clădirii rezidențiale se ajustează în funcţie de amplasarea
clădirii, prin înmulţirea acesteia cu coeficientul de corecţie corespunzător.
VALOAREA IMPOZABILĂ
UNITARĂ (lei/m2)
Clădire cu instalaţii Clădire fără
electrice, de apă, instalaţii
de canalizare şi de electrice, de apă,
TIPUL CLĂDIRII încălzire (condiţii de canalizare
cumulative) sau de încălzire
1. Clădiri:
a) cu pereţi sau cadre din beton armat, din cărămidă arsă 1000 600
sau din orice alte materiale rezultate în urma unui tratament
termic şi/sau chimic
b) cu pereţii din lemn, din piatră naturală, din cărămidă 300 200
nearsă, din vălătuci sau din orice alte materiale nesupuse
unui tratament termic şi/sau chimic
2. Construcţii anexe, situate în afara corpului principal al
clădirii:
a) cu pereţi sau cadre din beton armat, din cărămidă arsă 200 175
sau din orice alte materiale rezultate în urma unui tratament
termic şi/sau chimic
b) cu pereţii din lemn, din piatră naturală, din cărămidă 125 75
nearsă, din vălătuci sau din orice alte materiale nesupuse
unui tratament termic şi/sau chimic
3. Încăperi situate la subsol, la demisol sau la mansardă, 75% din suma 75% din suma
care au destinaţie de spaţiu de locuit care s-ar aplica care s-ar aplica
clădirii clădirii
4. Încăperi situate la subsol, la demisol sau la mansardă, 50% din suma 50% din suma
care nu au destinaţie de spaţiu de locuit care s-ar aplica care s-ar aplica
clădirii clădirii
Observaţii:
(1) dacă dimensiunile exterioare ale unei clădiri nu pot fi efectiv măsurate
pe conturul exterior, atunci suprafaţa construită desfăşurată a clădirii se determină
prin înmulţirea suprafeţei utile a clădirii cu un coeficient de transformare de 1,4.
(2) Valoarea impozabilă a clădirii rezidențiale se reduce în funcţie de anul
terminării acesteia, după cum urmează:
a) cu 50%, pentru clădirea care are o vechime de peste 100 de ani la data de
1 ianuarie a anului fiscal de referinţă;
b) cu 30%, pentru clădirea care are o vechime cuprinsă între 50 de ani şi 100
de ani inclusiv, la data de 1 ianuarie a anului fiscal de referinţă.
b) cu 10%, pentru clădirea care are o vechime cuprinsă între 30 de ani şi 50
de ani inclusiv, la data de 1 ianuarie a anului fiscal de referinţă.
(3) în cazul clădirii la care au fost executate lucrări de reconstruire,
129
consolidare, modernizare, modificare sau extindere, din punct de vedere fiscal,
anul terminării este cel în care a fost efectuată recepția la aceste lucrări.
(4) în cazul unui apartament amplasat într-un bloc cu mai mult de 3 niveluri şi 8
apartamente, coeficientul de corecţie se reduce cu 0,10.
Exemplu
Un contribuabil persoană fizică deţine în proprietate o clădire rezidențială situată
în București, în zona B, cu o suprafaţă construită desfăşurată de 75 mp, construită în
anul 1965. Clădirea este construită din beton armat și este dotată cu instalaţie
electrică, de apă, de canalizare şi de încălzire.
Să se determine impozitul pe clădiri datorat pentru anul 2016 știind că pentru
acest an cota de impozit este de 0,1%.
Rezolvare:
Valoare impozabilă = 75 x 1.000 x 2,50 = 187.500 lei
Reducere valoare impozabilă pentru vechime de 51 ani = 30% x 187.500 =
56.250 lei
Valoare impozabilă redusă =187.500 – 56.250 = 131.250 lei
Impozit = 131.250 x 0,1% = 131,25 lei
Să ne reamintim...
Orice persoană care are în proprietate teren situat în România datorează pentru
acesta un impozit pe teren, bugetului local al unităţii administrativ-teritoriale în raza
căreia este situat terenul.
Pentru terenurile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor
administrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă,
după caz, persoanelor juridice, se stabileşte taxa pe teren, care reprezintă sarcina
fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de
folosinţa, după caz, în condiţii similare impozitului pe teren.
Scutiri de la plata impozitului pe teren:
a) orice teren proprietate a statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a altor
132
instituţii publice, aferent unei clădiri al cărui titular este oricare din aceste categorii de
proprietari, exceptând suprafeţele acestuia folosite pentru activităţi economice;
b) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege şi al unei unităţi locale a
acestuia, cu personalitate juridică;
c) orice teren al unui cimitir, crematoriu;
d) orice teren al unei instituţii de învăţământ preuniversitar şi universitar,
autorizată provizoriu sau acreditată;
e) orice teren al unei unităţi sanitare de interes naţional care nu a trecut în
patrimoniul autorităţilor locale;
f) orice teren deţinut, administrat sau folosit de către o instituţie publică, cu
excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice;
g) terenurile care prin natura lor şi nu prin destinaţia dată sunt improprii pentru
agricultură sau silvicultură, orice terenuri ocupate de iazuri, bălţi, lacuri de acumulare
sau căi navigabile, cele folosite pentru activităţile de apărare împotriva inundaţiilor,
gospodărirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor
de apă, cele folosite ca zone de protecţie definite în lege, precum şi terenurile utilizate
pentru exploatările din subsol, încadrate astfel printr-o hotărâre a consiliului local, în
măsura în care nu afectează folosirea suprafeţei solului etc.
Impozitul pe teren se stabileşte în funcţie de:
- suprafaţa terenului,
- rangul localităţii în care este amplasat terenul,
- zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, conform încadrării făcute de
consiliul local.
Tabelul nr. 9.3. Valoarea unitară a impozitului - teren amplasat în intravilan, cu construcţii
Tabelul nr. 9.4. Valoarea unitară a impozitului - teren amplasat în intravilan, cu altă
categorie de folosinţă decât construcţiile
Zona (lei / ha)
133
Nr. Categoria de folosinţă A B C D
crt.
1. Teren arabil 28 21 19 15
2. Pășune 21 19 15 13
3. Fâneață 21 19 15 13
4. Vie 46 35 28 19
5. Livadă 53 46 35 28
6. Pădure sau alt teren cu vegetație 28 21 19 15
forestieră
7. Teren cu apă 15 13 8 X
8. Drumuri şi căi ferate X X X X
9. Teren neproductiv X X X X
Nr.
Categoria de folosinţă Impozit (lei)
crt.
22-31
2. Teren cu construcții 42-50
3. Arabil 20-28
4. Pășune 20-28
5. Fâneață 48-55
5.1. Vie pe rod, alta decât cea prevăzută la nr. crt. 5.1 X
6. Vie până la intrarea pe rod 48-56
6.1. Livada pe rod, alta decât cea prevăzută la nr. crt. X
6.1
7. Livada până la intrarea pe rod 8-16
7.1. Pădure sau alt teren cu vegetație forestieră, cu X
excepția celui prevăzut la nr. crt. 7.1
8. Pădure în vârstă de până la 20 de ani şi pădure cu 1-6
rol de protecție
8.1. Teren cu apă, altul decât cel cu amenajări piscicole 26-34
9. Teren cu amenajări piscicole X
10. Drumuri şi căi ferate X
134
Exemplu
O persoană fizică deţine în Bucureşti (rangul localităţii - 0) în zona C o
proprietate cu o suprafaţă de 1.100 mp. Pe această proprietate este situată o casă
cu o suprafaţă la sol de 100 mp. Conform registrului agricol, 300 mp din proprietatea
deţinută are destinaţie de teren arabil. Să se determine impozitul datorat pentru
acest teren.
Rezolvare:
a) Impozitul pentru terenul cu destinaţie de teren cu construcţii
Suprafaţa impozabilă cu destinaţie de teren cu construcţii = 1.100 - 300 -100 =
700 mp = 0,07 ha.
Impozit = 0,07 x 6.499 (impozitul pe hectar aferent zonei) = 454,93 lei.
b) Impozitul pentru suprafaţa de teren arabil
Suprafaţa impozabilă cu destinaţie de teren arabil = 300 mp = 0,03 ha.
Impozit = 0,03 x 19 (impozitul pe hectar aferent zonei) x 8 (coeficientul de
corecţie datorat rangului localităţii) = 4,56 lei.
Impozit total = 454,93 + 4,56 = 459,49 lei.
Plata impozitului
Impozitul pe teren se plăteşte anual, în două rate egale, până la datele de 31
martie şi 30 septembrie, inclusiv. Dacă impozitul datorat este mai mic de 50 lei, plata
se va face integral până la 31 martie.
Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe clădiri, datorat pentru întregul an de
către persoanele fizice, până la data scadenţei primei rate, se acordă o bonificaţie de
până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local.
135
transportul de pasageri în afara unei localităţi, dacă tariful de transport este stabilit în
condiţii de transport public;
e) vehiculele istorice.
Calculul impozitului
Impozitul pe mijloacele de transport (IMT) se calculează în funcţie de tipul
mijlocului de transport, astfel:
- mijloace de transport cu tracţiune mecanică: Imt = n x Imtu
n = numărul de grupe (+ fracţiunea dintr-o grupă) de 200 cm 3
Imtu = valoarea unitară a impozitului, conform tabelului nr. 9.7.
- celelalte mijloace de transport terestru: impozitul anual (lei/vehicul) variază
între limitele prezentate în tabelul nr. 9.7., în funcţie de tipul autovehiculului, masa
totală autorizată, numărul axelor, tipul sistemului de suspensie.
- mijloace de transport pe apă: impozitul anual (lei/vehicul) este prezentat în
tabelul nr. 9.8.
* În cazul unui ataş, impozitul pe mijlocul de transport este de 50% din impozitul pentru
motocicletele, motoretele şi scuterele respective.
Plata impozitului
Impozitul pe mijloacele de transport se plăteşte anual, în două rate egale, până la
datele de 31 martie şi 30 septembrie, inclusiv. Dacă impozitul datorat este mai mic de
50 lei, plata se va face integral până la 31 martie.
Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe mijloacele de transport datorat pentru
întregul an de către persoanele fizice, până la data scadenţei primei rate, se acordă o
bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local.
Exemplu
O persoană fizică achiziționează pe 10.02.2014 un autoturism cu capacitatea
cilindrică a motorului de 2.967 cmc. Să se determine impozitul datorat de contribuabil
în 2016 şi termenele de plată ale acestuia.
Nr. grupe = 2.967/200 = 14,835 ~ 15 grupe (se rotunjește întotdeauna în plus)
Impozit = 144 x 15 = 2.160 lei, achitat în 2 tranşe de 1.080 lei până la 31 martie şi
30 septembrie 2016.
137
9.6. Rezumat
Impozitele şi taxele locale sunt:
a) impozitul şi taxa pe clădiri se stabilește în funcție de:
- destinația clădirii (rezidențială sau nerezidențială)
- proprietar (persoană fizică sau persoană juridică)
138
care are o suprafaţă desfăşurată de 80 mp, la care se adaugă:
- o mansardă locuită cu suprafaţa desfăşurată de 40 mp
- un beci cu suprafaţa desfăşurată de 20 mp.
- un garaj cu pereţi exteriori din cărămidă arsă, situat în afara corpului principal
al clădirii, cu o lungime de 6 m şi o lăţime de 4 m (măsurate pe conturul exterior),
dotat doar cu instalaţie electrică, construit în 1978.
Imobilul cu destinaţie de locuinţă şi garajul sunt situate pe un teren cu suprafaţa
totală de 1.500 de mp, pe care nu se mai găsesc alte construcţii.
2. O casă de vacanţă, cu pereţii din lemn, construită în 1996, situată în zona A a
unui sat reşedinţă de comună, cu o suprafaţă desfăşurată de 100 mp, dotată cu
instalaţie electrică şi de apă. Imobilul este situat pe un teren cu suprafaţa totală de
1.000 mp, din care 500 mp au destinaţie de teren arabil.
Să se determine impozitul pe clădiri şi terenuri datorat în anul 2016 de această
persoană, considerând o cotă de 0,1%.
9.8. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 207 – 219.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 265 – 292.
N. Vintilă, M. O. Filipescu, P. Lazăr, „Fiscalitate aplicată şi elemente de management
fiscal”, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2013, p. 378 – 427.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
139
Unitatea de învățare 10. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII
Cuprins
Unitatea de învățare 10. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII
10.1. Introducere
10.2. Obiectivele unităţii de învăţare
10.3. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE VENITURILOR DIN SALARII
10.4. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE VENITURILOR DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE ȘI DIN
DREPTURI DE PROPRIETATE INTELECTUALĂ
10.5. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE ALTOR VENITURI
10.6. Rezumat
10.7. Test de evaluare a cunoştinţelor 10
10.8. Bibliografie
Tema de control nr. 3
10.1. Introducere
Unitatea de învățare 10 prezintă contribuțiile sociale obligatorii aferente veniturilor din
salarii şi pensii, dar şi celorlate venituri obţinute de persoanele fizice. Pentru fiecare tip
de venit sunt precizate următoarele: plătitorii, modul de calcul, reținere și virare a
acestora la diferite bugete.
Cadru legal: Titlul IX „Contribuții” din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 /
10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu
modificările ulterioare
140
10.3. CONTRIBUŢIILE SOCIALE OBLIGATORII AFERENTE VENITURILOR DIN
SALARII
CONTRIBUŢII
ANGAJATOR
COTA BAZA IMPOZABILĂ
CAM 2,25% fond de salarii lunar*
4% (doar pt. condiţii deosebite)
CAS fond de salarii lunar*
8% (doar pt. condiţii speciale)
* exclusiv valoarea tichetelor de masă, voucherelor de vacanţă şi tichetelor de
creşă acordate conform legii.
Depunerea declaraţiei
Contribuţiile sociale individuale se reţin şi se virează la bugetele şi fondurile
cărora le aparţin până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se
datorează, împreună cu contribuţia angajatorului sau a persoanelor asimilate
angajatorului.
141
Până la aceeași dată, angajatorii au obligația depunerii online a Formularului 112:
„Declarație privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe
venit si evidența nominală a persoanelor asigurate”
Contribuabilii mici, care au până la trei salariați şi o cifră de afaceri anuală de
până la 100.000 euro depun declaraţia 112 și achită contribuțiile trimestrial.
Să ne reamintim...
Calculul contribuţiilor sociale individuale se realizează prin aplicarea cotelor de
impunere asupra bazei impozabile lunare.
Baza impozabilă lunară este:
Pentru angajați: Venitul brut lunar obţinut
Pentru angajatori: suma câştigurilor brute lunare realizate de angajați
Exemplu
S.C. X S.R.L. are doi angajaţi cu contract individual de muncă având următoarele
venituri:
- primul are un salariu de bază de 3.000 lei, spor de vechime de 3% şi spor de
toxicitate de 100 lei:
- al doilea are un salariu de bază de 3.900 lei şi spor de toxicitate de 100 lei.
Să se calculeze contribuţiile sociale obligatorii datorate de fiecare contribuabil precum
şi de către societate pentru o lună.
Rezolvare:
10.1. O societate comercială are în anul 2018, 2 angajaţi având funcția de bază:
- angajatul 1 cu un salariu de bază de 4.000 lei;
- angajatul 2 cu un salariu de bază de 4.800 lei şi un spor de vechime de 200 lei;
Angajaţii îşi desfăşoară activitatea în condiţii deosebite de muncă.
Determinaţi impozitul pe salariu și contribuţiile de asigurări sociale datorate de
contribuabilii de mai sus în luna octombrie 2014.
După cum am precizat în secțiunea 10.4. persoanele fizice datoreză CASS dacă
pe parcursul unui an obțin venituri de cel puțin 12 salarii minime brute pe țară (22.800
lei în 2018) cumulat din următoarele surse de venit:
venitul net din drepturi de proprietate intelectuală;
venitul net din cedarea folosinței bunurilor,
venitul și/sau câștigul din investiții (dividende, dobânzi etc.),
venitul net din activități agricole, silvicultură și piscicultură,
venitul net din activități independente,
venitul brut si/sau venitul impozabil din alte surse.
Excepție: Persoanele fizice care obțin venituri din pensii sau salarii nu plătesc
CAS și CASS pentru veniturile obtinute din drepturi de proprietate intelectuală.
O persoană fără venituri depune declarația unică 212 prin care dobândește
calitatea de asigurat și plătește CASS la 6 salarii minime și este asigurat 12 luni
(indiferent dacă declarația unică este depusă înainte sau după termenul normal de
depunere).
Pentru anul 2018 contribuția persoanei fără venituri este de:
CASS = 1.900 x 6 luni x 10% = 1.140 lei
Dobândirea calității de asigurat în sistemul public de sănătate se obține de
la data depunerii declarației unice. Calitatea de asigurat în sistemul de asigurări
sociale de sănătate nu este condiționată de plata unor contribuții înainte de 15 martie
anul următor.
144
10.6. Rezumat
Contribuţiile sociale obligatorii aferente veniturilor din salarii sunt:
CONTRIBUŢII
ANGAJATOR
COTA BAZA IMPOZABILĂ
CAM 2,25% fond de salarii lunar*
4% (doar pt. condiţii deosebite)
CAS fond de salarii lunar*
8% (doar pt. condiţii speciale)
* exclusiv valoarea tichetelor de masă, voucherelor de vacanţă şi tichetelor de
creşă acordate conform legii.
10.7.1. O societate comercială are în anul 2018, 3 angajaţi având funcția de bază:
- angajatul 1 cu un salariu de bază de 4.500 lei şi un spor de fidelitate de 300 lei;
- angajatul 2 cu un salariu de bază de 4.200 lei şi un spor de vechime de 100 lei;
- angajatul 3 cu un salariu de bază de 4.000 lei.
Angajaţii îşi desfăşoară activitatea în condiţii de muncă normale.
Determinaţi impozitul pe salariu și contribuţiile sociale obligatorii datorate de
contribuabilii de mai sus în luna octombrie 2018.
10.8. Bibliografie
M. Grigore, M. Gurău, “Fiscalitate. Noţiuni teoretice şi lucrări aplicative”, Editura Cartea
Studenţească, 2009, p. 221 - 265.
L. Ţâţu, C. Şerbănescu, D. Ştefan, D. Cataramă, A. Nica, „Fiscalitate. De la lege la
practică”, Ediţia 8, Editura All Beck, Bucureşti, 2013, p. 298 - 313.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (M.O. 688 / 10.09.2015), cu modificările ulterioare
H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal (M.O. Partea I nr. 22 / 13.01.2016), cu modificările ulterioare
145
Tema de control nr. 3
146
Răspunsuri la testele de autoevaluare
1.1. Impozitele directe pot fi grupate în: impozite reale şi impozite personale.
1.2. În categoria impozitelor directe intră: impozitul pe terenuri, pe clădiri, pe
salarii, pe dividende, pe profit, etc.
1.3. În categoria impozitelor indirecte intră: taxa pe valoarea adăugată, taxele
vamale, accizele, taxele de timbru şi de înregistrare.
1.4. Impozitele au următoarele elemente comune:
- Faptul generator
- Obiectul impozabil
- Baza de calcul sau materia impozabilă
- Subiectul impozitului
- Suportatorul (destinatarul) impozitului
- Plătitorul impozitului
- Cotele de impunere
- Asieta (modul de aşezare) impozitului
- Termenul de plată
- Facilităţile acordate plătitorilor
- Drepturile şi obligaţiile plătitorilor
1.5. Asieta impozitului reprezintă ansamblul măsurilor privind identificarea
subiectului şi obiectului impozitului, evaluarea obiectului impozabil, determinarea
impozitului datorat statului.
2.1. Antrepozitul public poate fi utilizat de orice persoană pentru antrepozitarea de
mărfuri.
2.2. Antrepozitul public poate fi de următoarele trei categorii:
- tip A, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea deţinătorului
antrepozitului;
- tip B, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea fiecărui
antrepozitar;
- tip F, în care depozitul şi mărfurile sunt sub răspunderea autorităţii vamale.
2.3. Antrepozitul privat poate fi utilizat de deţinătorul de antrepozit.
2.4. Antrepozitul privat poate fi de următoarele trei tipuri:
- tip D, în care punerea în liberă circulaţie a mărfurilor antrepozitate se
realizează prin procedură simplificată de vămuire;
- tip E, în care se aplică regimul de antrepozitare chiar dacă mărfurile nu
necesită depozitare într-un loc aprobat ca antrepozit vamal;
- tip C, antrepozit privat care nu face parte din categoriile D sau E.
3.1 Antrepozitarul autorizat este persoana fizică sau juridică autorizată să
producă şi/sau să deţină produse supuse accizelor armonizate.
3.2. Destinatarul înregistrat este persoana fizică sau juridică autorizată în
exercitarea activităţii să primească produse supuse accizelor în regim suspensiv
provenite de la antrepozitari autorizaţi din alte state membre U.E.
3.3. Pe durata deplasării unui produs supus accizelor armonizate, acciza se
suspendă dacă produsul este însoţit de documentul de însoţire.
3.4. Produsele supuse accizelor, care au fost eliberate deja în consum într-un stat
membru circulă între statul membru şi România, însoţite de documentul de însoţire
simplificat.
3.5. Termenul de plată a accizelor este 25 inclusiv a lunii următoare celei în care
acciza devine exigibilă.
3.6. În cazul importatorilor înregistraţi termenul de plată a accizelor este
momentul înregistrării declaraţiei vamale de import.
3.7. Operatorul economic poate achiziţiona din alte state membre ale U.E.
produse supuse accizelor nearmonizate cu condiţia deţinerii unei autorizaţii pentru
achiziţii intracomunitare de astfel de produse, emise de autoritatea fiscală teritorială
la care este înregistrat ca plătitor de impozite şi taxe.
3.8. Termenul de plată a accizelor nearmonizate pentru produsele provenite din
147
teritoriul comunitar este ziua lucrătoare imediat următoare celei în care au fost
recepţionate produsele.
3.9. Termenul de plată a accizelor nearmonizate pentru produsele provenite din
import este momentul înregistrării declaraţiei vamale de import.
4.1. b
4.2. Achiziţia intracomunitară de bunuri reprezintă obţinerea dreptului de a
dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate
la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de
către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat
membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.
4.3. b
4.4. Regimurile speciale de TVA sunt:
- Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici
- Regimul special pentru agenţiile de turism
- Regimuri speciale pentru bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de
colecţie şi antichităţi
- Regimul special pentru aurul de investiţii
- Regimul special pentru persoanele impozabile nestabilite care prestează
servicii electronice persoanelor neimpozabile
4.5. Locul livrării bunurilor (cazul general) se consideră a fi locul unde se găsesc
bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul.
4.6. Locul prestării serviciilor (cazul B2B) se consideră a fi locul unde este stabilit
beneficiarul.
4.7. Locul achiziţiei intracomunitare a bunurilor se consideră a fi locul unde se
găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor.
4.8. Locul importului de bunuri se consideră a fi statul membru în care au intrat
bunurile pe teritoriul Comunităţii sau statul membru în care au ieşit din regim vamal
suspensiv.
4.9. În general, în cazul livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii, faptul
generator apare în momentul efectuării livrării de bunuri şi prestării serviciilor, iar
exigibilitatea apare concomitent cu faptul generator.
4.10. Nu sunt obligate să se înregistreze în scop de TVA înainte de a realiza
operaţiuni supuse TVA următoarele categorii de persoane impozabile:
- întreprinderile mici, cu cifră de afaceri anuală mai mică de 65.000 euro;
- persoanele care realizează numai operaţiuni scutite fără drept de deducere.
4.11. Cota standard a TVA este de 20%.
4.12. Cota redusă a TVA de 9% se aplică pentru următoarele prestări de servicii
şi/sau livrări de bunuri:
a) livrarea de proteze şi accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare;
b) livrarea de produse ortopedice;
c) livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar;
d) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară,
inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
e) livrarea următoarelor bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepţia băuturilor
alcoolice, destinate consumului uman şi animal, animale şi păsări vii din specii
domestice, seminţe, plante şi ingrediente utilizate în prepararea alimentelor, produse
utilizate pentru a completa sau înlocui alimentele.
f) serviciile de restaurant şi de catering, cu excepţia băuturilor alcoolice, altele
decât berea la draft.
4.13. Cota redusă a TVA de 5% se aplică pentru:
a) bilete la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de
arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii şi
evenimente culturale, evenimente sportive, cinematografe, altele decât cele scutite;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate
exclusiv sau în principal publicităţii;
c) livrarea locuinţelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care
acestea sunt construite.
4.14. Cota recalculată a TVA se aplică pentru sumele obţinute din vânzarea
148
bunurilor comercializate prin comerţul cu amănuntul sau din unele prestări de servicii
- transport, poştă, telefon, telegraf şi altele de aceeaşi natură - ale căror tarife
practicate cuprind şi taxa pe valoarea adăugată.
4.15. AIC este impozabilă în România dacă:
1) bunurile sunt transportate din SM în România;
2) cumpărătorul este persoană impozabilă, înregistrată în scopuri de TVA în
România, normal sau numai pentru achiziţii intracomunitare, şi comunică codul de
TVA furnizorului pentru a-l înscrie în factură.
3) furnizorul este înregistrat în scopuri de TVA în alt SM
5.1. a
5.2. Cheltuielile cu dobânzile sunt deductibile doar la nivelul ratei de dobândă de
referinţă comunicată de BNR. Rezultă că se pot deduce cheltuieli cu dobânzile în
valoare de 100.000 lei. Deoarece gradul de îndatorare al agentului economic este
mai mic decât 3, dobânzile în valoare de 100.000 lei se deduc în totalitate. Diferenţa
de 20.000 lei reprezintă cheltuială nedeductibilă fără a se mai lua în calcul în
perioadele următoare.
7.1. d
7.2. b
7.3. a
7.4. Cheltuielile cu cotizaţii plătite la o asociaţie profesională (700 lei) sunt în
întregime deductibile, deoarece nu depășesc 4.000 euro.
Limita maximă a deductibilității cheltuielilor cu contribuţiile profesionale obligatorii
este: 5% x 40.000 = 2.000 lei.
Cheltuielile cu contribuţiile profesionale obligatorii (1.300 lei) sunt în întregime
deductibile.
Cheltuielile deductibile (exclusiv cheltuielile de sponsorizare și protocol) sunt:
18.000 + 700 + 1.300 = 20.000 lei
Baza de calcul pentru cheltuielile de sponsorizare, cheltuielile de protocol şi
cotizaţiile plătite la asociaţiile profesionale este:
Baza de calcul = 40.000 – 20.000 = 20.000 lei
Limita maximă a cheltuielilor cu sponsorizarea deductibile este:
5% x 20.000 = 1.000 lei.
Cheltuielile cu sponsorizarea deductibile sunt de 1.000 lei, iar cele nedeductibile
sunt de 200 lei.
Limita maximă a cheltuielilor cu protocolul deductibile este:
2% x 20.000 = 400 lei.
Cheltuielile cu protocolul deductibile sunt de 400 lei, iar cele nedeductibile sunt
de 400 lei.
Cheltuielile deductibile totale = 20.000 + 1.000 +400 = 21.400 lei
7.5. a
7.6. d
8.1. Veniturile obţinute sub formă de dobânzi aferente titlurilor de stat şi
obligaţiunilor municipale nu se impozitează.
Impozitul se va calcula numai în cazul veniturilor aferente depozitelor la termen,
depozitelor la vedere şi obligaţiunilor corporatiste.
Impozit dobânzi depozite la vedere = 50 x 10%= 5 lei (se reţine la sursă în
momentul înregistrării dobânzii în cont şi se virează la bugetul statului până la data
de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării).
Impozit dobânzi depozite la termen = 200 x 10%= 20 lei (se reţine la sursă în
momentul înregistrării dobânzii în cont şi se virează la bugetul statului până la data
de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării).
Impozit dobânzi obligaţiuni corporatiste = 100 x 10%= 10 lei (se reţine la sursă în
momentul plăţii dobânzii şi se virează la bugetul statului până la data de 25 inclusiv a
lunii următoare).
8.2. Primul acţionar
Dividend brut = 100.000 x 70% = 70.000 lei
Impozit = 70.000 x 5% = 3.500 lei.
Acest impozit trebuie calculat şi reţinut de către societatea comercială pe data
149
ridicării dividendului şi virat la bugetul de stat până la data de 25 iulie 2018.
Dividend net = 70.000 – 3.500 = 66.500 lei.
Al doilea acţionar
Dividend brut = 100.000 x 20% = 20.000 lei
Impozit = 20.000 x 5% = 1.000 lei.
Acest impozit trebuie calculat şi reţinut de către societatea comercială pe data
ridicării dividendului şi virat la bugetul de stat până la data de 25 august 2018.
Dividend net = 20.000 – 1.000 = 19.000 lei.
Al treilea acţionar
Dividend brut = 100.000 x 10% = 10.000 lei
Impozit = 10.000 x 5% = 500 lei.
Dividend net = 10.000 – 500 = 9.500 lei.
Deoarece cel de-al treilea acţionar nu a ridicat dividendele până la sfârşitul
anului, agentul economic trebuie să calculeze, reţină şi vireze la bugetul de stat până
pe data de 25.01.2019 impozitul pe dividende aferent. Acest impozit este datorat de
al treilea acţionar.
8.3. Câştig = 25.000 - 20.000 = 5.000 lei
Impozit = 10% x 5.000 = 500 lei
Se achită până la 15 martie 2019.
8.4. Venit impozabil = 70.000 – 10.000 = 60.000 lei.
Impozit = 60.000 x 10% = 6.000 lei.
8.5.
a) dacă preţul de vânzare este 400.000 lei
Impozit = 0
b) dacă preţul de vânzare este 500.000 lei
Impozit = (500.000 – 450.000) x 3% = 1.500 lei
9.1. a) Valoare impozabilă = 75 x 1.000 x 2,50 = 187.500 lei
Reducere valoare impozabilă pentru vechime de 51 ani = 30% x 187.500 =
56.250 lei
Valoare impozabilă redusă =187.500 – 56.250 = 131.250 lei
Impozit = 5% x 131.250 = 6.562,5 lei
b) Impozit = 1,5% x 100.000 = 1.500 lei
10.1.
Contribuabil Cota Baza de impozitare (lei) CAS (lei)
angajatul 1 10,5% 2.000 210
angajatul 2 10,5% 3.000 315
angajator 20,8% 5.000 1.040
150
BIBLIOGRAFIE GENERALĂ
151