TEMA 2.

ORGANIZAREA ACTIVITĂŢII DE AUDIT FINANCIAR ÎN REPUBLICA MOLDOVA

1. Locul auditului în structura sistemului de control financiar
2. Reglementarea juridică a activităţii de audit
3. Certificarea activităţii profesionale de audit financiar
4. Supravegherea activităţii de audit financiar
 
1. LOCUL AUDITULUI ÎN STRUCTURA SISTEMULUI DE CONTROL FINANCIAR
În Republica Moldova s-a stabilit următoarea structură a controlului financiar:
- Controlul financiar de stat
- Controlul independent
- Controlul financiar propriu

La rândul său controlul financiar de stat include:

- Control al legislativului, care se exercită prin intermediul: Curţii de Conturi și Centrului Naţional Anticorupţie.
- Control al executivului, care se exercită prin intermediul: Ministerului Finanţelor.

Ministerul Finanţelor organizează controlul financiar prin intermediul: Serviciului Fiscal de Stat; Serv. Vamal; Inspecţiei
Financiare

Controlul financiar independent se exercită de către companiile de audit sau auditori, care activează de sine stătător în baza
Legii privind auditul situațiilor financiare.
Controlul financiar propriu (intern) se organizează de entităţile economice cu scopul verificării activităţii sistemelor existente la
entitate. Este înfăptuit de către comisia de cenzori, secţia auditului intern. Totodată auditul intern poate fi exercitat şi de către
companiile de audit în bază de contract.

2. REGLEMENTAREA JURIDICĂ A ACTIVITĂŢII DE AUDIT

Reglementarea activităţii de audit în R.M. se efectuiază în următoarele nivele:
 reglementarea de stat, care include:
▪ asigurarea normativă – acte normative obligatorii prin intermediul cărora statul influinţează dezvoltarea auditului şi
determină rolul lui în economie;
▪ certificarea.
 reglementarea efectuată de societăţile de audit – norme interne elaborate în baza standardelor de audit, altor acte
normative (angajamente, contracte, rapoarte de audit, metodica de exercitare a auditului etc.)

În prezent reglementarea de stat a activităţii de audit în R.M. include:

 Legea privind auditul situațiilor financiare nr.271 din 15.12.2017;
 Standardele Internaţionale de Audit (ISA);
 Note internaționale de practică privind auditul;
 Codul etic al profesioniştilor contabili (Codul etic);
 Alte acte normative din domeniul auditului (Norme de pregătire profesională a stagiarilor în activitatea de audit, Normele
de recunoaştere a certificatelor internaţionale de calificare în domeniul contabilităţii şi auditului, Regulamentul de
activitate al Consiliului de supraveghere publică a auditului etc.).

Activitatea de audit fiind o activitate antreprenorială, nu poate fi în afara reglementării legislaţiei cu privire la antreprenoriat şi a
legislaţiei fiscale, cum ar fi următoarele acte:
 Legea cu privire la activitatea de antreprenoriat şi întreprinderi nr. 845-XII din 03.01.92;
 Codul fiscal;
 Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul respectiv etc.

Legea privind auditul situațiilor financiare nr.271 din 15.12.2017

Prezenta lege stabilește cadrul juridic privind organizarea auditului de către entitățile de audit, reglementează exercitarea profesiei
de auditor, supravegherea auditului, precum și cerințele specifice auditului entităților de interes public.
Structura legii este examinată împreună cu studenții la http://cspa.md/

În lege sunt nominalizate principiile fundamentale ale activităţii de audit, care sunt:
    a) integritate;
    b) obiectivitate;
    c) competenţă profesională şi atenția cuvenită;
    d) confidenţialitate;
    e) comportamentul profesional.
   
Conform Legii privind auditul situațiilor financiare, auditul se exercită de către societăţile de audit şi auditorii întreprinzători
individuali. Societatea de audit poate fi constituită sub formă de societate cu răspundere limitată (SRL) sau de societate pe
acţiuni. Cea mai mare parte a valorii aporturilor la capitalui social al societăţii de audit trebuie să aparţină:
▪ în cazul SRL – auditorilor;
▪ în cazul societăţii pe acţiuni – societăţilor de audit rezidente sau nerezidente.
Auditorul poate activa în calitate de salariat al societăţii de audit sau de auditor întreprinzător individual.

Normele şi recomandările practice cu privire la activitatea de audit sunt descrise de către Standardele Internaţionale de Audit
(ISA), care îndeplinesc funcţia documentelor normative de bază a activităţii respective.
În ele este stipulată succesiunea exercitării auditului, procedurile esenţiale de audit şi aprecierea rezultatelor auditului.
(de expus şi analizat nomenclatorul ISA)
Standardele date sunt aplicate pe teritoriul R.M. începând cu 1 ianuarie 2012. (de expus cum a fost anterior)
la momentul actual mai mult de 100 de ţări ale lumii utilizează sau sunt în proces de aprobare a ISA.

Procesul de elaborare a ISA constă din următoarele etape:

Studierea şi consultarea. La această etapă se pune sarcina de a cerceta şi consulta problemele majore, este elaborat proiectul
standardelor.
Dezbaterea transparentă. Proiectul standardului se include pe ordinea zilei al Consiliului pentru Standarde de Audit şi Asigurare
al IFAC cu scopul de a lua hotărârea despre publicarea lui pentru consultarea cu publicul.
Publicarea proiectului pentru discuţii ample. Proiectul standardului este publicat pe site-ul Consiliului şi este destinat pentru
discuţii ample. Perioada discuţiilor constituie nu mai puţin 100 de zile.
Examinarea observaţiilor şi propunerilor obţinute pe parcursul discutării acestuia.
Aprobarea standardului. Apobarea proiectelor standardelor are loc cu votul a două treimi din membrii Consiliului.
Pentru a fi mai bine înţelese, structura standardelor este unificată şi conţine următoarele capitole:
1. Introducere;
2. Obiectivele generale ale auditorului;
3. Definiţii;
4. Dispoziții;
5. Materiale privind aplicarea şi alte materiale explicative.

În „Introducere” se reflectă domeniul de aplicare al standardului, de asemenea data intrării acestuia în vigoare.
În capitolul „Obiectivele generale ale auditorului” sunt indicate obiectivele pe care trebuie să le atingă auditorul, utilizând
standardul respectiv.
În capitolul „Definiţii” sunt prezentate definiţiile şi terminologia utilizată în standard.
În dependenţă de conţinutul fiecărui standard, în capitolul „Dispoziții” sunt reflectate anumite cerinţe pentru efectuarea auditului în
conformitate standardul dat. Spre exemplu, în capitolul respectiv al ISA 210 „Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit”
sunt prezentate condiţiile preliminare pentru o misiune de audit, convenirea asupra termenilor misiunilor de audit etc.
Capitolul „Materiale privind aplicarea şi alte materiale explicative” este destinat explicării celor mai complicate momente ale
standardului.

Tipologia misiunilor de audit

 Toate misiunile (angajamentele) care pot fi realizate de un auditor conform ISA se împart în:
- misiuni (angajamente) de audit si asigurare asupra situatiilor financiare ale unei entitãti considerate misiuni de audit, de bazã,
care sunt reglementate de Standardele Internationale de Audit (ISA);
- misiuni de revizuire asupra situatiilor financiare ale unei entitãti, reglementate prin Standardele Internationale privind
Angajamentele de Revizuire (ISRE);
 - misiuni privind alte angajamente de asigurare reglementate prin Standardele Internationale privind Angajamentele de Asigurare
(ISAE);
- misiuni conexe de audit, reglementate prin Standardele Internationale de Misiuni Conexe (ISRS).
(misiuni de examinare a informatiilor financiare pe baza de proceduri convenite; misiuni de compilare a informatiilor financiare).

3. CERTIFICAREA ACTIVITĂŢII PROFESIONALE DE AUDIT FINANCIAR

Din cauza responsabilităţii înalte a auditorului faţă de investitorii particulari, societate şi organele de stat, urmează a fi garantat, că
în activitatea de audit sunt încadraţi numai profesionişti.
Organele de stat stabilesc anumite reguli, care urmează să reglementeze accesul la exercitarea activităţii de audit şi să asigure
calitatea înaltă a lucrului auditorului.
Condiţiile spre admitere constau în susţinerea examenului de calificare (certificarea).

La examinare sunt admise persoanele  care, la data depunerii cererii de admitere, întrunesc următoarele cerinţe:
    a) dețin diplomă de studii superioare în domeniul economic sau în cel juridic;
    b) au  vechime în muncă de cel puţin 3 ani în domeniul economic sau în cel juridic, dintre care cel puțin 2 ani în calitate de
stagiar în audit;
    c) nu au antecedente penale;
    d) posedă limba română.

Sunt admise la examen persoanele fizice care au o vechime în muncă de cel puțin 15 ani în domeniul economic sau în cel juridic
(fără a efectua stagierea în audit).

Examenul constă în probe scrise la următoarele discipline:

    a) auditul:
    – cerinţele legislative în domeniul auditului;
    – standardele de audit;
    – standardele de control al calităţii;
    – Codul etic;
    b) contabilitatea financiară:
    – principiile şi bazele contabilităţii;
    – cerinţele legislative privind contabilitatea și raportarea financiară;
    – standardele de contabilitate;
    c) contabilitatea managerială:
    – contabilitatea costurilor;
    – principiile de bază ale gestionării entității;
    d) managementul financiar:
    – analiza financiară;
    – gestionarea riscurilor şi controlul intern;
    – economia afacerilor, economia generală şi financiară;
    – matematica şi statistica;
    e) dreptul:
    – legislaţia muncii, a asigurărilor sociale şi medicale;
    – legislaţia fiscală, civilă şi comercială;
    – legislaţia privind insolvabilitatea şi procedurile similare;
    f) gestiunea tehnologiilor informaţionale şi a sistemelor computerizate.

În urma examinării se emite un certificat de calificare al auditorului pentru auditul general pe un termen nelimitat (de expus cum
era mai înainte).

În afară de certificatul pentru auditul general se mai emit:

- certificat de calificare pentru auditul instituţiilor financiare;
- certificat de calificare pentru auditul participanților profesioniști la piața asigurărilor;
- certificat de calificare pentru auditul participanților profesioniști la piața valorilor mobiliare;
- certificat de calificare pentru auditul asociațiilor de economii și împrumut.

Pentru obţinerea certificatelor mai sus nominalizate, pretendenţii susţin examene şi primesc certificatele de calificare
corespunzătoare la organele abilitate respective (Banca Naţională a Moldovei, Comisia Naţională a Pieţei Financiare)
numai după susţinerea examenului şi primirea certificatului pentru auditul general.
Pentru evidenţa eliberării certificatelor de calificare se întocmeşte Registrul de stat al auditorilor şi se actualizează în funcţie de
modificările intervenite.
Legislaţia prevede că certificatul de calificare al auditorului poate fi retras de către Consiliul de supraveghere publică a
auditului în cazul, în care:
- certificatul a fost obținut pe bază de documente false ori au fost depistate date neautentice în documentele prezentate;
- titularul certificatului a fost recunoscut vinovat de comiterea cu intenție a unei infracțiuni;
- tularului certificatului i s-au aplicat măsuri disciplinare în baza art. 42 alin. (2) lit. e).

Auditorilor și entităților de audit li se aplică următoarele măsuri disciplinare:

    a) avertisment scris;
    b) mustrare scrisă;
    c) declararea raportului auditorului ca fiind necorespunzător cerințelor prezentei legi și standardelor de audit;
    d) suspendarea activității entității de audit sau a auditorului pentru efectuarea auditului pe o perioadă cuprinsă între 1 și 3 ani;
    e) retragerea certificatului de calificare al auditorului;
    f) radierea entității de audit din Registrul public al entităților de audit.
  
Entităților de audit și auditorilor li se aplică măsuri disciplinare în urma:
    a) efectuării auditului concomitent cu alte servicii de audit art. 21 alin. (7) (le-am studiat în tema precedentă)l;
    b) comiterii încălcărilor în procesul efectuării auditului, inclusiv a lipsei probelor de audit pentru emiterea concluziilor pe care se
bazează opinia auditorului;
    c) nerespectării prevederilor art. 8
√ Entitatea de audit poate fi constituită sub formă de societate cu răspundere limitată sau societate pe acțiuni. Peste 50%
din capitalul social al entităţii de audit aparţin auditorilor şi/sau entităţilor de audit rezidente sau nerezidente.
√Administratorul entităţii de audit este un auditor. Majoritatea membrilor organului executiv al entității de audit trebuie să
fie reprezentată de auditori
d) neachitării plăților și a cotizațiilor; 
    e) constatării unor neconformități în urma efectuării controlului extern al calității;
    f) încălcării cerințelor de instruire profesională continuă ;
    - altele (neprezentării raportului privind transparența şi a raportului privind respectarea procedurilor de control al calității
auditului; neplasării pe pagina web oficială proprie a raportului privind transparenţa; neprezentării informației prevăzute în lege
(art. 7 alin. (4) și art. 10 alin. (4))

La aplicarea măsurilor disciplinare se ține cont de gravitatea și durata încălcării, de circumstanțele în care a fost comisă încălcarea
și gradul de răspundere a persoanei, de activitatea și comportamentul anterior al auditorului sau al entității de audit, inclusiv de
existența unor încălcări anterioare.

Activitatea auditorului se suspendă de către Consiliu în cazul în care acesta:

    a) deţine o funcţie publică incompatibilă cu efectuarea auditului, conform legislaţiei;
    b) depune o cerere de suspendare a activităţii sale – de la data depunerii acesteia sau de la o dată ulterioară indicată în cerere;
    c) are aplicată măsura disciplinară prevăzută sub forma de suspendare a activității.

Conform OMF nr.48 din 31.03.2010 au fost aprobate Normele de recunoaştere a certificatelor internaţionale de calificare în
domeniul contabilităţii şi auditului. Drept cretificat internaţional de calificare în domeniul contabilităţii şi auditului se recunoaşte
documentul confirmativ (certificate, adeverinţă, diplomă) reeşind din practica internaţională, care atestă susţinerea examenelor
conform programului pentru obţinerea calificării respective. Lista certificatelor cu recunoaştere internaţională se stabileşte ţinând
cont de examenele susţinute conform disciplinelor pentru certificare internaţională care corespund celor stabilite pentru obţinerea
calităţii de auditor pentru auditul general.

Tipurile certificatelor de calificare care sunt recunoscute conform normelor date:

1. Autorizarea auditorilor statutari în ţările membre ale UE;
2. ACCA;
3. DipIFR;
4. CIPA, CAP. (de explicat împreună cu materialul din raportul privind piața serviciilor de audit)

4. SUPRAVEGHEREA ACTIVITĂŢII DE AUDIT FINANCIAR

În conformitate cu Legea privind auditul situațiilor financiare a fost înfiinţat Consiliul de supraveghere publică a auditului.
Consiliul este o instituție publică autonomă, cu statut de persoană juridică, responsabilă pentru supravegherea publică a auditului.
Toți auditorii și toate entitățile de audit constituie obiectul supravegherii publice.
    
Consiliul îndeplinește următoarele funcții:
    a) de înregistrare a stagiarilor și de monitorizare a stagiului;
    b) de certificare și de înregistrare a auditorilor;
    c) de înregistrare a entităților de audit;
    d) de monitorizare a instruirii profesionale continue;
    e) de asigurare a calității auditului;
    f) de investigare și de aplicare a măsurilor disciplinare auditorilor și entităților de audit;
    g) de elaborare și de aprobare a actelor normative în vederea exercitării funcției de supraveghere publică.

Atribuții:
    - elaborează recomandări pentru ameliorarea sistemului de instruire profesională continuă a auditorilor;
    - organizează procesul de certificare a auditorilor;
    - stabileşte cerinţe minime pentru executarea programului de pregătire a stagiarului în audit;
    - examinează solicitările aferente supravegherii publice a auditului, inclusiv privind calitatea efectuării auditului;
    - adoptă decizii privind aplicarea măsurilor disciplinare auditorilor şi entităților de audit;
    - supraveghează şi controlează activitatea stagiarilor în audit, auditorilor și entităților de audit;
    - elaborează acte normative în vederea exercitării funcției de supraveghere publică;
    - ține Registrul public al auditorilor şi Registrul public al entităţilor de audit;
    - ţine, în modul stabilit, şi plasează pe pagina web oficială a Consiliului lista organizaţiilor şi a instituţiilor de instruire profesională
continuă a auditorilor;
    - efectuează controlul extern al calității auditului;
    - colaborează cu Ministerul Finanțelor, cu alte autorități publice și cu asociațiile profesionale;
    - colaborează cu autoritățile internaționale de supraveghere publică a auditului.