Tema 8.

Exercitarea auditului pe cicluri

al operaţiunilor economice şi grupe de
conturi

1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-încasări”

2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”
 
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-încasări”

• Aspecte generale privind auditul ciclului vînzări

 Obiectivele generale ale auditului ciclului vânzări constau în a determina
dacă tranzacţiile şi soldurile conturilor implicate sunt corect prezentate
prin prisma principiilor contabile general acceptate (exemplu).
 Ciclul vânzări este unul dintre ciclurile de bază, care este examinat în
cadrul oricărui audit. Conturile tipice incluse în ciclu vânzări sunt:
• conturile curente în monedă naţională şi străină;
• creanţe, provizioane privind creanţele compromise;
• venituri din vânzări.
 Natura conturilor poate varia, în funcţie de ramura economiei, de clientul
auditat.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-încasări”

 Ciclul vânzări cuprinde deciziile şi procesele necesare pentru transferul către clienţi a
dreptului de proprietate asupra bunurilor şi serviciilor, după ce aceste bunuri şi
servicii devin disponibile pentru vânzare.
 El începe cu o solicitate formulată de un cumpărător şi se încheie cu transformarea
bunului sau serviciului într-o creanţă comercială curentă, în sfârşit, în numerar. (de
prezentat schema)
 Ciclul dat include următoarele grupe de categorii de operaţiuni::
- vânzari (cu plată imediată şi pe credit);
- încasarea;
- vânzări restituite şi rabaturi acordate;
- derecunoașterea creanţelor compromise;
- estimarea cheltuielilor privind creanţele compromise.
Categoriile de operaţiuni, conturile şi funcţiile economice incluse în ciclul vânzări
1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”
Categorii de Conturi Funcţii economice
operaţiuni
Vânzări Vânzări Prelucrarea comenzii
Creanţe-clienţi clienţilor
Acordarea creditului
comercial
Livrarea bunurilor
Facturarea clienţilor şi
înregistrarea vînzărilor
Încasări Cont bancar curent Prelucrarea şi înregistrarea
Creanţe-clienţi încasărilor
Vânzări Vânzări restituite şi Prelucrarea şi înregistrarea
restituite şi rabaturi acordate bunurilor restituite şi a
rabaturi Creanţe-clienţi rabaturilor acordate
acordate
Derecunoaștere Creanţe-clienţi Scoaterea creanţelor
a creanţelor Provizioane privind irecuperabile din gestiune
irecuperabile creanţele compromise
din gestiune

Cheltuieli Cheltuieli privind Acoperirea cheltuielilor

privind creanţele compromise privind privind creanţele
creanţele Provizioane privind compromise
compromise creanţele compromise
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

 Este important să se înţeleagă funcţiile economice, precum şi documentele contabile pentru

a evalua riscul de control, a proiecta testele de control şi procedurile de fond ale
operaţiunilor.
 Sursele de informare în cadrul auditului ciclului vânzări:
- politicile contabile ale entităţii auditate;
- comanda cumpărătorului;
- facturile comerciale;
- registrul vânzărilor;
- contractele aferente vânzărilor, dările de seamă ale gestionarilor;
- scrisorile-reclamaţii ale cumpărătorilor;
- actele inventarierii creanţelor;
- ordinele de plată, extrasul de cont bancar, dispoziţiile de încasare, registrul de casă;
- jurnalul de înregistrare a dispoziţiilor de casă;
- cartea casierului-operaţionist;
- borderourile şi jurnalele-order, fişa şi analiza contului la conturile corespunzătoare
- situaţiile financiare ş.a.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

Actele normative de bază pe care trebuie să le cunoască auditorul:

 Legea contabilităţii și raportării financiare,
 Legea privind auditul situațiilor financiare;
 Legea privind protecţia consumatorilor;
 Codul Fiscal;
 Standardele Internaţionale de Audit;
 Standardele Internaţionale de Contabilitate;
 SNC „Venituri”; SNC „Prezentarea situaţiilor financiare”; SNC
„Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi
evenimente ulterioare”; SNC “Diferenţe de curs valutar şi de sumă”
ş.a;
 Regulamentul privind inventarierea etc.
• Auditul veniturilor din vânzări
Pe parcursul auditului veniturilor din vânzări auditorul
trebuie să determine corectidudinea ţinerii evidenţei
acestora.
 În acest scop el va aplica procedurile de audit, care pot
fi:
- testarea controlului intern (testele de control);
- proceduri de fond:
 proceduri analitice;
 testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldului conturilor.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

 Înțelegerea controlului intern

▪ Limitarea accesului către încăperile unde se află stocurile de mărfuri.
▪ Respectarea condiţiilor de păstrare a mărfurilor.
▪ Verificarea periodică inopinată a existenţei şi stării stocurilor de mărfuri.
▪ Existenţa contractului de răspundere materială a:
- depozitarului;
- casierului.
▪ Existenţa regulamentului intern cu privire la împuternicirile şi responsabilităţilor
persoanelor autorizate să:
- ia decizii de vînzare;
- elibereze marfa din depozitele întreprinderii;
- întocmească şi să elibereze facturile comerciale;
- înregistreze tranzacţiile de vânzare;
- permită intrarea sau ieşirea autocamioanelor cu marfă.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

▪ Limitarea accesului către:

- documentaţia contabilă ce conţine informaţie cu privire la vânzări;
- baza de date şi programei computerizate vizând intrările în casierie.
▪ Existenţa măsurilor de securitate a informaţiei.
▪ Testarea controlului intern
 Vânzările contabilizate sunt confirmate de facturile comerciale, întocmite în baza
comenzilor clienţilor.
 Toate vânzările sunt perfectate în formulare tipizate ale documentelor de strictă
evidenţă.
 La înregistrarea informaţiei din documentaţia de expediţie în documentaţia de stocare
se examinează seria şi numărul formularelor acestor documente.
 La înregistrarea vânzărilor în documentaţia de stocare se compară datele din
documentaţia de expediţie cu cele din darea de seamă a depozitarului.
 Se întocmeşte atât balanţa de verificare analitică cât şi cea sintetică la completarea
Cărţii mari.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

 Totalurile din documentaţia de stocare şi din registrele contabile sunt verificate

de contabilul autorizat să controleze calitatea lucrărilor de contabilizare a
operaţiunilor economice.
 În mod regulat se solicită confirmarea creanţei de către cumpărător.
 Sistematizarea informaţiei se efectuează în baza formulelor contabile ce
corespund Modului de aplicare a conturilor contabile.
 La înregistrarea informaţiei din documentaţia de expediţie în documentaţia de
stocare se verifică dacă data vînzării corespunde perioadei de gestiune în care au
fost realizate aceste operaţiuni.
 Persoanele care primesc banii în casierie nu sunt implicaţi în eliberarea mărfurilor
şi facturilor comerciale.
 Vânzările în numerar sunt verificate, spre exemplu, dispoziţiile de încasare sunt
numerotate preventiv.
 Înregistrările în registrul de casă sunt contrapuse cu extrasele din contul bancar.
 Datele aferente incasărilor în casierie sunt prelucrate corect şi integral.
. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

▪ Proceduri de fond
 Proceduri analitice
Procedurile analitice se utilizează conform ISA 520 şi includ analiza indicatorilor relativi şi
tendinţelor indicatorilor ciclului vânzări. Ei por include:
- analiza modificărilor în volumul vânzărilor;
- examinarea în dinamică a ponderilor: costului vânzărilor în volumul veniturilor din
vânzări; numerarului incasat din vânzări în volumul veniturilor din vânzări etc.
Dacă au fost stabilite careva interconexiuni între indicatorii nominalizaţi auditorul trebuie
să stabilească dacă informaţia examinată conţine denaturări. În acest scop el aplică
testele de detaliu a tranzacţiilor respective sau soldurilor conturilor, care pot include:
- examinărea documentelor;
- examinărea înregistrărilor;
- compararea documentelor;
- confirmărea soldului contului de către debitori;
- recalcularea sumelor etc.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

 Auditorul trebuie să acumuleze probe de audit pentru următoarele

aspecte ale situaţiilor financiare (afirmaţii ale conducerii):
1. Autenticitatea veniturilor. Se verifică dacă veniturile reflectate în
situaţiile financiare au fost obţinute cu adevărat de către entitate.
Pentru confirmarea acestui aspect poate utiliza următoarele
procedee:
- examinarea facturilor comerciale, borderourilor de evidenţă
analitică a veniturilor;
- solicitarea confirmării de la clienţi;
- exminarea încasărilor din vânzări;
- confruntarea informaţiei din documentele primare, borderourile de
evidenţă analitică şi informaţia persoanelor terţe.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

2. Constatarea veniturilor. Se verifică dacă veniturile raportate cuprind

beneficii economice primite sau de primit în nume propriu. Se examinează
dacă în componenţa veniturilor nu s-au inclus sume încasate în numele
persoanelor terţe (TVA, accize, sumele colectate în cazul contractelor de
intermediere).
3. Evaluarea veniturilor. Auditorul trebuie să verifice dacă veniturile sunt
evaluate la valoarea justă a contraprestaţiei (mijlocului de plată) primite
sau de primit diminuată cu valoarea oricăror reduceri de preţ, bonusuri şi
altor reduceri comerciale acordate de către vânzător.
4. Prezentarea şi dezvăluirea veniturilor. Auditorul examinează dacă
veniturile au fost identificate, clasificate şi înregistrate corect în situaţiile
financiare. De asemenea, se studiază dacă notele explicative cuprin
informaţii complete despre metodele de recunoaştere şi evaluare a
veniturilor.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-
creanţe-încasări”

• Auditul gestionării creanţelor

Scopul auditului - de a determina corectidudinea ţinerii
evidenţei creanţelor privind facturile comerciale.
Auditul gestionării creanţelor trebuie să îndeplinească
următoarele sarcini:
• verificarea corectitudinii perfectării documentelor primare
aferente vânzărilor;
• verificarea corectitudinii reflectării în conturi a creanţelor,
confirmarea achitării lor la timp;
• evaluarea corectitudinii perfectării şi reflectării în evidenţă a
reclamaţiilor înaintate.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 Procedurile de audit
Procedurile de audit utilizate la auditul creanţelor
privind facturile comerciale sunt:
 testarea controlului intern (vezi mai sus);
 proceduri de fond:
- proceduri analitice;
- testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldului conturilor.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 Proceduri analitice
Un pas important în aplicarea procedurilor analitice constă în
determinarea duratei de rotaţie al creanţelor (în zile). Indicatorul dat
caracterizează durata medie a unei rotaţii a creanţelor şi se determină
după formula:
Drc = (Valoarea medie anuală a creanţelor/Veniturile din vânzări
anuale)*365 zile
Modificarea considerabilă a indicatorului nominalizat de la o perioadă
la alta, ori diferenţa în comparaţie cu indicatorii medii pe ramură poate
să indice la o eroare în contabilitate, la o situaţie neobişniută sau a
fraudei potenţiale.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 Interpretările posibile ale modificării considerabile ale duratei de

rotaţie a creanţelor
Micşorarea considerabilă a indicatorului poate fi determinată de:
 lucrul insuficient cu conturile de creanţe, politica de creditare
necorespunzătoare;
 numărul mare de debitori care nu achită conturile la timp;
 constatarea incorectă a veniturilor din vânzări, adică până la
transmiterea dreptului de proprietate;
 reflectarea neoportună a vânzărilor în numerar (sunt micşorate), iar
cele în credit majorate;
 vânzări fictive în credit.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

Majorarea considerabilă a indicatorului poate fi

determinată de:
 anularea unei părţi considerabile din creanţe – poate fi
rezultatul politicii necorespunzătoare de creditare în
trecut sau a fraudei pentru ascunderea vânzărilor fictive;
 eroare în reflectarea datelor – vânzările în numerar sunt
majorate, iar cele în credit micşorate;
 nereflectarea în evidenţă a vânzărilor pe credit.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 De asemenea auditorul poate efectua analiza creanţelor după termenele de

apariţie şi a creanţelor compromise.
 Testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldurilor condurilor sunt aceleaşi ca şi în
cazul auditului conturilor de venituri.
Auditorul trebuie să acumuleze probe de audit pentru următoarele aspecte ale
situaţiilor financiare (afirmaţii ale conducerii):
1 . Existenţa creanţelor. Auditorul verifică dacă creanţele există cu adevărat.
În acest scop el solicită de la clienţi confirmări cu privire la recunoaşterea lor.
2. Drepturi şi obligaţii. Pentru verificarea acestui aspect auditorul acumulează
probe care să confirme faptul că creanţele la data raportării reprezintă drepturi
juridice ale entităţii ca creditor de a primi la scadenţă numerar sau alte valori de
la debitori conform condiţiilor contractului.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

3. Plenitudine (exhaustivitate). Confirmarea aspectului dat urmăreşte obţinerea probelor

dacă toate tranzacţiile care au generat creanţe sunt înregistrate în contabilitate. Se
verifică dacă toate tranzacţiile sunt documentate şi dacă toate tranzacţiile documentate
sunt contabilizate.
4. Evaluare. Verificarea corectitudinii evaluării creanţelor constată dacă s-a efectuat
corect calculul crenţelor potrivit normelor legale. Se examinează înregistrările contabile
pentru a verifica dacă a fost înregistrată valoarea contractuală a bunurilor livrate sau
serviciilor prestate, inclusiv TVA după caz. De asemenea, auditorul acordă atenţie
respectării principiului prudenţei, care prevede formarea la entitate a provizioanelor
privind creanțele compromise. În acest scop se verifică modalitatea de formare şi utilizare
a provizioanelor pentru creanțe compromise.
5. Prezentare şi dezvăluire. Se verifică dacă soldurile conturilor creanţelor au fost
identificate, clasificate şi înregistrate corect în situaţiile financiare; dacă informaţiile cu
privire la existenţa, mişcarea şi evaluarea creanţelor din notele explicative sunt complete.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 De asemenea, auditorul trebuie să acorde o atenţie sporită derecunoașterii

creanţelor compromise.
 Este preocupat de posibilitatea ca clientul să acopere o deturnare de active
prin scoaterea din evidenţă a unor creanţe care deja au fost încasate.
 Procedura de bază pentru prevenirea acestui tip de eroare este autorizarea
adecvată a scoaterii din evidenţă a creanţelor compromise, irecuperabile de
către o persoană împuternicită de la un nivel de conducere, numai după o
investigare profundă a motivului neachitării facturii de către client.
 De aceea, auditorul examinează autorizările făcute de persoanele
împuternicite şi verifică corectitudinea înregistrărilor în contabilitate a
creanţelor compromise.
 1. Auditul ciclului „Vânzări-creanţe-
încasări”

 Auditorul trebuie să cunoască indicii de bază ai riscului erorilor şi fraudei pentru

conturile de clienţi.
Ei sunt următorii:
• controlul ineficient asupra încasării creanţelor ce au depăşit termenul de achitare;
• la încheerea contractelor cu cumpărătorii nu se efectuează evaluarea situaţiei lor
financiare;
• efectuarea neregulată a inventarierii creanţelor;
• înrăutăţirea structurii creanţelor pe perioada de gestiune (mărirea numărului facturilor
cu depăşirea termenului de achitare, mărirea termenului mediu de achitare);
• numărul mare de reclamaţii din partea clienţilor;
• vânzarea unei sume mari a mărfurilor nemijlocit până la finisarea perioadei de gestiune;
• ponderea înaltă a creanţelor etc.
 
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

• Aspecte generale privind ciclul „Procurări-stocuri-datorii”

 Obiectivul general al auditului ciclului cumpărări-plăţi constă în a
evalua dacă toate conturile afectate de cumpărările de bunuri şi
servicii şi de plăţile în contul acestor cumpărări sunt corect prezentate
în conformitate cu principiile contabile general acceptate.
 Ciclul cumpărări-plăţi implică deciziile şi procesele desfăşurate
pentru obţinerea bunurilor şi serviciilor necesare bunei funcţionări a
unei entităţi. Ciclul începe cu iniţierea unei cereri de aprovizionare de
către un angajat împuternicit care are nevoie de anumite bunuri şi
servicii şi se încheie cu achitarea contravalorii acestora.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-
datorii”

În ciclu sunt incluse trei categorii de operaţiuni şi anume:

 cumpărări de bunuri şi servicii;
 plăţi;
 cumpărări restituite, rabaturi şi reduceri directe acordate.
Din cauza numărului mare de conturi din acest ciclu auditul
durează mai mult decât auditul oricărui alt ciclu de operaţiuni.
 Înregistrarea operaţiunilor nominalizate implică derularea a
patru funcţii economice:
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Categorii de Conturi Funcţii economice

operaţiuni

Cumpărări 1. Stocuri 1. Prelucrarea comenzilor de

2. Plăţi efectuate în avans cumpărare
3. Datorii-furnizori  
4. Cheltuieli de distribuire  
5. Cheltuieli  
administrative  
  2.Recepţia bunurilor şi
serviciilor
3.Constatarea (înregistrarea
datoriei)

Plăţi Conturi bancare curente Prelucrarea şi înregistrarea

plăţilor
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Aceste funcţii se desfăşoară în orice entitate în cursul

înregistrării celor trei categorii de operaţiuni ale ciclului
procurări.
 Primele trei funcţii economice corespund înregistrării
achiziţiei de bunuri şi servicii pe credit, în timp ce ultimul
proces vizează plăţile făcute către furnizori.
 Prelucrarea procurărilor restituite şi a rabaturilor
obţinute, precum şi a reducerilor imediate obţinute
este, de asemenea, o funcţie economică a acestui ciclu,
însă sumele operaţiunilor care le corespund nu sunt
semnificative pentru majoritatea entităţilor.
 2. Auditul ciclului „Procurări-
stocuri-datorii”

 Sursele de informare în cadrul auditului ciclului procurări:

• politica de contabilitate;
• cererea de aprovizionare;
• comanda de procurare;
• facturile comerciale aferente procurărilor;
• registrul procurărilor;
• contractele încheiate cu furnizorii;
• listele de inventariere;
• procesele-verbale privind rezultatele inventarierii stocurilor
(contabilizarea lipsurilor şi a plusurilor constatate);
• dările de seamă ale gestionarilor;
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

• registrul de evidenţă analitică a stocurilor;

• comenzile furnizorilor, conturile înaintate de furnizor;
• actele de îndeplinire a lucrărilor;
• actele de prestare a serviciilor;
• ordinul de plată de la conturile curente;
• registrul de evidenţă analitică a decontărilor cu furnizorii;
• listele de inventariere a datoriilor furnizorilor;
• borderourile şi jurnalele-order, fişa şi analiza contului la
conturile corespunzătoare
• situaţiile financiare ş.a.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Actele normative pe care trebuie să le cunoască auditorul:

• Legea Contabilităţii și raportării financiare;
• Legea privind activitatul situațiilor financiare;
• Legea privind protecţia consumatorilor;
• Codul Fiscal;
• Standardele Internaţionale de Audit;
• Standardele Internaţionale de Contabilitate;
• SNC „Stocuri”; SNC „Prezentarea situaţiilor financiare”; SNC
„Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi
evenimente ulterioare”; SNC “Cheltuieli”; SNC “Diferenţe de curs
valutar şi de sumă” ş.a;
• Regulamentul privind inventarierea etc.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Auditul stocurilor
 La auditul stocurilor auditorul utilizează următoarele
proceduri de audit:
- testarea controlului intern;
- proceduri de fond: proceduri analitice şi testele de
detaliu a tranzacţiilor şi sodului contului.
Auditul cuclului începe cu înţelegerea şi testarea
controlului intern aferentă operaţiunilor de procurare-
plăţi.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Înțelegerea controlului intern

1. Existenţa regulamentului intern cu privire la împuternicirile şi
responsabilităţilor persoanelor autorizate să:
 ia decizii de procurare;
 primească valorile materiale procurate;
 înregistreze valorile materiale procurate;
 ia decizii de plată a conturilor furnizorilor;
 permită intrarea sau ieşirea autocamioanelor cu marfă.
2. Existenţa contractului de răspundere materială a depozitarului.
3. Limitarea accesului către încăperile unde se află valorile materiale.
4. Respectarea condiţiilor de păstrare ale valorilor materiale.
5. Verificarea periodică inopinată a existenţei şi stării valorilor materiale.
 
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

6. Limitarea accesului către:

documentaţia contabilă ce conţine informaţie cu privire la procurări şi plăţi;
baza de date şi programei computerizate vizînd procurările şi plăţile.
7. Existenţa măsurilor de securitate a informaţiei.
 Testarea controlului intern
1. Procurările contabilizate sunt confirmate de documentele de intrare, întocmite
în baza comenzilor de procurare.
2. Persoana autorizată să ia decizii de procurare dispune de argumente adecvate
şi suficiente cu privire la justeţea deciziilor sale.
3. Intrarea valorilor materiale procurate pe teritoriul entităţii se efectuează în
baza documentelor, acceptate de persoanele autorizate să ia decizii de
procurare.
4. La înregistrarea informaţiei din documentaţia de procurare în documentaţia de
stocare se examinează seria şi numărul formularelor acestor documente.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

5. La înregistrarea procurărilor în documentaţia de stocare se compară datele

din documentaţia de procurare cu cele din darea de seamă a depozitarului.
6. Se întocmeşte atît balanţa de verificare analitică cît şi cea sintetică la
completarea Cărţii mari.
7.Totalurile din documentaţia de stocare şi din registrele contabile sunt
verificate de contabilul autorizat să controleze calitatea lucrărilor de
contabilizare a operaţiunilor economice.
8. În mod regulat se efectuează inventarierea datoriilor faţă de furnizori.
9.Sistematizarea informaţiei se efectuează în baza formulelor contabile ce
corespund Modului de aplicare a conturilor contabile stabilit de entitate.
10. Datele aferente plăţilor către furnizori sunt prelucrate corect şi integral.
11.La înregistrarea informaţiei din documentaţia de procurare în documentaţia
de stocare se verifică dacă data procurării corespunde perioadei de gestiune
în care au fost realizate aceste operaţiuni.
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 După înţelegerea şi testarea controlului intern aferentă operaţiunilor de procurare-plăţi auditorul

urmează să determine nivelul riscului de control şi să planifice procedurile de fond.
 Procedurile de fond
Procedurile analitice:
Ele includ determinarea:
1) ratei stocurilor=stocuri/active curente
Nivelul înalt al raportului dat şi creşterea lui în dinamică pot să creeze probleme în finanţarea
activităţii curente.
2) urmărirea pe total şi pe categorii a stocurilor efective în comparaţie cu cele optime sau medii;
3) examinarea cauzelor care au provocat apariţia stocuriloe efective peste cele optime;
4) determinarea duratei de rotaţie a stocurilor=365/(costul vînzărilor/valoarea medie a stocurilor).
Caracterizează eficienţa activităţii entităţii în aşa direcţii cum sunt aprovizionarea, producerea şi
desfacerea. Cu cît nivelul acestui coeficient este mai mic, cu atît entitatea îşi organizează mai eficient
relaţiile sale cu furnizorii, determină graficul achiziţiilor şi efectuează controlul stării stocurilor.
Nivelul înalt al acestui raport demonstrează existenţa la entitate a stocurilor “slab” realizate,
probabil, supuse anulării, ce ar duce la creşterea riscului de a suporta pierderi.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldurilor conturilor includ:

• Inspecţia:
- examinarea activelor (inventarierea). Auditorul trebuie să verifice
autenticitatea inventarierilor efectuate de entitate. În acest scop sunt utilizate
următoarele documente:
• ordinul de creare a comisiilor de inventariere;
• borderourile de inventariere;
• situaţiile comparative;
• procesele-verbale privind contabilizarea lipsurilor şi a plusurilor constatate.
Totodată se determină dacă cu adevărat a avut loc inventarierea, sau în listele
de inventariere au fost pur şi simplu trecute soldurile stocurilor din registrele
contabile. Deasemenea se verifică existenţa şi respectarea Regulamentul
privind inventarierea.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Auditorul poate participa nemijlocit la inventarierea fizică a stocurilor.

Pentru acesta este necesar:
 preventiv de a coordona cu conducerea clientului metoda inventarierii;
 perioada petrecerii;
 personalul ce va participa (membrii comisiei trebuie să posede cunoştinţe în
domeniu, pentru a putea determina:
• apartenenţa fiecărui fel de stocuri la denumirea respectivă;
• calitatea lui şi alţi parametri.
În timpul inventarierii se stabileşte corectitudinea măsurării, cântăririi, numărării,
precum şi determinarea lipsurilor şi plusurilor cu reflectarea acestora în
contabilitate. (de repetat)
Este necesar de a grupa stocurile în cele pentru care este necesară o verificare
totală (de exemplu pentru cele scumpe) şi în cele pentru care se va aplica
verificarea eşantionată.
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

- examinarea documentelor;
- compararea documentelor;
- examinarea înregistrărilor;
• Recalcularea
• Interogarea
O atenţie deosebită se acordă:
 verificării corespunderii documentelor primare cu dările de seamă ale gestionarilor;
- verificării corectitudinii întocmirii corespondenţei conturilor aferente intrărilor, trecerii
la scăderi a stocurilor;
- corectitudinii evaluării stocurilor, ţinînd cont de prevederile SNC „Stocuri” şi SNC
„Particularităţile contabilităţii în agricultură” (evaluarea iniţială, curentă, ulterioară);
- verificării măsurilor adoptate de client pentru recuperarea lipsurilor, constatate la
inventariere;
- respectării termenilor legali de inventariere a diferitor elemente patrimoniale (de
explicat).
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Auditorul trebuie să cunoască indicii de bază ai riscului fraudei pentru stocuri.

Ei sunt următorii:
• mărirea considerabilă a sumei stocurilor pe parcursul perioadei de gestiune;
• existenţa contractelor privind procurarea stocurilor în surplus;
• modificarea politicilor contabile în sfera evaluării stocurilor;
• păstrarea stocurilor la depozitele persoanelor terţe;
• existenţa stocurilor în tranzit;
• lipsa mijloacelor de supraveghere a stocurilor contra deteriorării şi sustragerii;
• accesul la depozitul stocurilor a persoanelor, ce nu au împuterniciri
corespunzătoare;
• evaluarea incorectă a genurilor specifice a stocurilor intrate;
• efctuarea neregulată a inventarierii stocurilor etc. (de meditat asupra fiecărui
indicator)
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Auditul datoriilor comerciale şi plăţilor

 În cadrul auditului datoriilor comerciale şi a plăţilor
sunt utilizate următoarele proceduri de audit:
 1) testarea controlului intern (vezi întrebarea
precedentă);
 2) proceduri de fond:
• proceduri analitice
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Procedura analitică Eroare posibilă

1. Analiza listei datoriilor faţă de furnizori pentru a Eroare de clasificare a
detecta datoriile: datoriilor
- neobişnuite; necomerciale
- fără legătură cu furnizorii;  
- purtătoare de dobînzi.  
2. Compararea cu anii precedenţi a soldurilor  Conturi neînregistrate
datoriilor faţă de furnizori sau inexistente sau
  prezentări eronate
3. Calcularea indicatorilor:
- raportul dintre cumpărări şi datoriile faţă de Conturi neînregistrate
furnizori; sau inexistente sau
- raportul dintre datoriile faţă de furnizori şi datoriile prezentări eronate
pe termen scurt.  
 
 
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

• testele de detaliu a tranzacţiilor şi sodului contului.

 Includ:
1. confirmarea datoriilor faţă de furnizori.
Pentru a confirma soldul contului de datorii este necesar:
 de a descifra lista creditorilor,
 din această listă se aleg acei cu cele mai mari rulaje, chiar dacă soldul este egal cu zero;
 de a expedia scrisori din numele clientului pe foi cu antet a clientului;
 în scrisoare de indicat că răspunsul trebuie îndreptat pe numele auditorului şi la adresa
acestuia.
2. inspecţia:
• examinarea documentelor;
• confruntarea documentelor;
• examinarea înregistrărilor;
3. interogarea;
4. recalcularea.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

Testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldului contului sunt

efectuate prin prisma aspectelor calitative ale situaţiilor finaciare
şi includ:
 Existenţa, veridicitatea
1. Solicitarea şi examinarea registrului de evidenţă a facturilor
comerciale primite.
2. Compararea informaţiei din registrul de evidenţă a comenzilor
executate cu informaţia din registrul de evidenţă a decontărilor
cu furnizorii.
3. Examinarea dărilor de seamă ale depozitarului şi confruntarea
lor cu datele înregistrate în registrul de evidenţă a decontărilor cu
furnizorii.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Drepturi şi obligaţii, plenitudine

1. Studierea contractelor încheiate cu furnizorii pentru
stabilirea respectării termenului de achitare a datoriilor.
2. Examinarea semnăturilor şi ștampilelor din facturile
comerciale primite.
3. Stabilirea faptului dacă informaţia din facturile
comerciale (denumirea, codul fiscal, codul bancar, numărul
contului bancar etc.) corespunde cu cea reflectată în
registrul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii şi cu
informaţia din contractele încheiate cu furnizorii respectivi.
2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Evaluare, măsurare
1. Stabilirea faptului, dacă toate facturile comerciale primite au fost înregistrate în
contabilitate prin compararea informaţiei din:
- darea de seamă a depozitarului;
- registrul de evidenţă a comenzilor executate;
- situaţia de evidenţă a termenului de achitare a datoriei faţă de furnizor,
întocmită de secţia creditară;
- registrul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii, întocmit de secţia contabilitate.
2. Examinarea corectitudinii calculării sumelor totale din registrul de evidenţă a
decontărilor cu furnizorii şi compararea totalurilor cu sumele înregistrate în
registrele contabile la conturile 211, 216, 217 etc.
3. Stabilirea integrităţii datelor înregistrate în Cartea mare la coturile 521, 211, 217
etc. în baza datelor din balanţa de verificare şi registrele contabile la conturile
respective.
 2. Auditul ciclului „Procurări-stocuri-datorii”

 Prezentare şi dezvăluire
Examinarea informaţiei din situaţiile financiare pentru stabilirea faptului dacă datoriile
comerciale au fost reflectate conform cerinţelor stipulate de standardele corespunzătoare.
 Indicii de bază ai riscului erorii şi fraudei pentru datoriile comerciale:
• existenţa unui număr mare a comenzilor neîndeplinite şi sumelor considerabile de datorii
creditoare cu termen expirat;
• probabilitatea înaltă a returnărilor de marfă către furnizori;
• mărirea achiziţionărilor în ultima lună a perioadei de gestiune comparativ cu volumul total al
procurărilor;
• lucrul cu partenerii străini;
• existenţa comenzilor neautorizate de către conducere;
• ponderea înaltă a mărfurilor (serviciilor), primite de la un singur furnizor;
• plata procurărilor fictive;
• procurarea prin intermediul entităţii a mărfurilor ce trec în folosinţa personală a membrilor
conducerii;
• prezentarea facilităţilor anumitor furnizori etc.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Ciclul „Salarii-personal” se referă la angajarea şi remunerarea

tuturor angajaţilor. Scopul auditului ciclului dat constă în
exprimarea unei opinii întemeiate despre veridicitatea
prezentării şi dezvăluirii informaţiei aferente operaţiunilor
acestuia în situaţiile financiare ale entităţii auditate.
 Pentru a atinge scopul dat auditorul terbuie să verifice
respectarea prevederilor legislaţiei muncii, să determine
corectitudinea:
• calculării retribuţiilor şi reţinerilor din salariu;
• perfectării documentare şi reflectării în evidenţă a decontărilor
cu angajaţii.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

 Actele normative aferente auditului:

1. Legea contabilităţii.
2. Legea privind activitatea de audit.
3. Legea salarizări nr. 847-XV din 14.02.02.
4. Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul respectiv.
5. Codul fiscal.
6. Codul muncii.
7. Notărîrea Guvernului R.M. privind aprobarea Modului de calculare a salariului
mediu nr. 426 din 26.04.04.
8. Standardele Internaţionale de Audit;
9. SIC 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”; SIA 19 „Beneficiile angajaţilor”; SIA 26
„Contabilizarea şi raportarea planurilor de pensii” etc.;
10. SNC „Prezentarea situaţiilor financiare”; SNC „Politici contabile, modificări ale
estimărilor contabile, erori şi evenimente ulterioare”; SNC “Cheltuieli”etc.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

 Sursele de informare în cadrul auditului ciclului:

• politicile contabile aferente decontărilor cu personalul;
• statele de personal;
• ordinele privind anganjarea sau eliberarea din funcţie, acordarea concedilor;
• fişele personale ale personalului;
• instrucţiunile interne aferente calculării salariului, acordării premiilor;
• contractele de muncă;
• tabelul de pontaj;
• calculul pentru incapacitatea temporară a muncii;
• cererile privind acordarea scutirilor fiscale;
• contractele privind acordarea creditelor;
• borderourile şi jurnalele-order la conturile corespunzătoare;
• Cartea mare, situaţiile financiare etc.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

Pentru a realiza mai eficient auditul la sectorul dat e necesar

de cunoscut natura proseselor legate de el. Ele pot include:
 angajarea şi concedierea lucrătorilor;
 determinarea tarifelor salariale, reţinerilor din salariu şi
eliberarea în scopuri fiscale;
 înregistrarea orelor lucrate în balanţa timpului de muncă;
 introducerea datelor despre timpul lucrat;
 crearea documentelor de calculare-achitare;
 achitarea salariului;
 evidenţa salariului.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

Operaţiile privind retribuirea muncii includ nu numai operaţiile legate de

calcularea şi achitarea salariului, dar şi operaţii ce reflectă reţineri în fondul de
pensii, a impozitului pe venitul persoanelor fizice, compensarea daunelor
materiale, pentru mărfurile vîndute în credit, asigurarea personală şi a proprietăţii
etc.
Pentru a determina procedurile de audit este important de a cunoaşte deosebirile
între ciclul „salarii-personal” şi celelalte cicluri. Ele se reduc la următoarele:
 numai o singură grupă de operaţiuni este implicată;
 operaţiiunile au o importanţă mai mare decît soldurile pe conturi;
 controlul intern la compartimentul dat se determină a fi eficient pentru
majoritatea entităţilor economice.
Reeşind din cele trei deosebiri ale ciclul „salarii-personal” pe parcursul auditului,
auditorul efectuează testarea controlului intern, testele de detaliu a operaţiilor şi
procedurile analitice, în timp ce testelor de detaliu a sodurilor conturilor i se
acordă comparativ puţin timp.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

 Informaţia aferentă operaţiiunilor privind ciclul

„salarii-personal” se repartizează pe conturi diferite.
Deseori auditull la sectorul dat se realizează în timpul
auditului altor compartimente, spre exemplu:
numerarului, cheltuielilor şi veniturilor. Rezultatele se
confruntă cu rezultatele altor controale, desfăşurate
în procesul auditului.
 Conturile implicate în operaţiile privind retribuirea
muncii (de meditat)
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

Procedurile de audit
 Testarea controlului intern
Pentru aprecierea controlului intern în cadrul ciclului „Salarii-personal”
auditorul trebuie să înţeleagă procedurile corespunzătoare controlului
existente la client. Ele reprezintă acţiunile îndreptate spre
preîntîmpinarea, evidenţierea, corectarea încălcărilor şi abaterilor care
pot apărea în procesul evidenţei operaţiilor la entitate.
Principalul neajuns al controlului intern aferent operaţiunilor de
retribuire a muncii constă în repartizarea neadecvată a obligaţiunilor.
Pentru a înţelege mai bine structura controlului intern, a procedurilor
folosite este necesar de a urmări cu atenţie circulaţia documentelor în
sistem (de la angajarea lucrătorului până la achitarea salariului) şi a
analiza chestionarul controlului intern.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

Întrebările care pot fi incluse în chestionar

 Toate hotărîrile cu privire la cadre în mod corespunzător sunt confirmate şi argumentate.
 Toate deciziile de cadre se includ la timp în sistemul de prelucrare a salariului.
 Există separarea obligaţiunilor persoanelor ce îndeplinesc următoarele funcţii:
 decizii de cadre;
 pregătirea listei de decontări;
 semnarea ordinului de achitare a salariului;
 achitarea salariului;
 reflectarea în evidenţă a operaţiilor privind retribuirea muncii.
 Calcularea salariului se efectuează în baza tarifelor salariale şi datelor despre timpul lucrat.
 Contabilul verifică datele despre volumul de lucru efectuat cu salariul calculat.
 Pregătirea salariilor şi reflectarea lui în evidenţă se verifică de conducător sau de auditorul intern.
 Se efectuează regulat (lunar) verificarea corespunderii evidenţei analitice şi sintetice a operaţiilor de retribuire a
muncii.
 Accesul la documentele aferente cadrelor şi retribuirii muncii este limitat.
 Sunt elaborate la entitate instrucţiuni aferente evidenţei cheltuielilor şi reţinerilor din salariu.
 Există în contabilitate actele normative de bază aferente evidenţei cheltuielilor şi reţinerilor din salariu.
 Se contrapun datele despre salariul calculat cu datele dărilor de seamă aferente asigirărilor sociale şi medicale
ş.a.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

 Procedurile analitice.
Ele pot include:
 compararea soldurilor conturilor datoriilor privind
retribuirea muncii cu datele perioadei precedente;
 compararea cheltuielilor privind retribuirea muncii cu
datele corespunzătoare perioadei precedente;
 compararea datelor privind impozitul pe veniturile
persoanelor fizice cu datele perioadei precedente;
 verificarea sumelor mari şi neobişniute în conturile
datoriilor privind personalul în Cartea mare.
 3. Auditul ciclului „Salarii-
personal”

 Testele de detaliu a tranzacţiilor şi sodurilor conturilor. Ea

include:
1. Inspecţia:
 • examinarea înregistrărilor contabile;
 • examinarea documentelor;
 • compararea şi urmărirea documentelor;
2. Recalcularea sumelor (salariilor, impozitului, defalcărilor la
asigurările sociale sau medicale etc.);
3. Interogarea personalului şi a conducerii entităţii.
 Testele de detaliu a tranzacţiilor şi sodurilor conturilor este
efectuată de către auditor prin prisma aspectelor calitative ale
situaţiilor financiare.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Existenţa, veridicitate
Solicitarea listei personalului entităţii existent la sfîrşitul
anului raportat, precum şi obţinerea informaţiei despre
persoanele angajate şi concediate pe parcursul
perioadei de gestiune.
2. Examinarea informaţiei despre concediile de odihnă şi
cele oferite din cauza pierdrii temporare a capacităţii de
muncă.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Drepturi şi obligaţii
1. Examinarea contractelor de anganjare a personalului entităţii pentru a stabili dacă
sunt stipulate drepturile şi responsabilităţile angajaţilor.
2. Studierea contractelor de răspundere materială perfectate cu gestionarii activelor
entităţii.
3. Solicitarea informaţiei de la angajaţi despre responsabilităţile şi drepturile cu care
sunt împuterniciţi şi compararea acestei informaţii cu cea existentă în contractul de
angajare.
4. Solicitarea explicaţiilor de la personalul administrativ şi de conducere al clientului
despre drepturile şi responsabilităţile acestora.
5. Examinarea cererilor lucrătorilor cu privire la scutirile de la impozitul pe venit şi
compararea acestei informaţii cu datele din fişa personală şi situaţia de calcul a
retribuţiilor.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Plenitudine
1. Compararea numelor, prenumelor persoanelor
concediate cu numele, prenumele angajaţilor incluşi în
lista de plată.
2. Studierea retribuţiilor neobişnuite înregistrate în
situaţia de calcul a salariilor cu cele din registrele
contabile la conturile 531, 533, 534, 811, 812, 712, 713, 121
etc.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Evaluare, măsurare
1. Examinarea informaţiei din tabelul de pontaj, bonurile de lucru în acord, documentaţia ce
confirmă mărimea tarifului pe oră sau unitate de produs, notele contabile întocmite la
calcularea tarifului efectiv pe unitate de timp sau unitate de produs.
2. Verificarea corectitudinii efectuării calculelor privind retribuţiile în baza datelor din tabelul
de pontaj şi notei contabile.
3. Verificarea corectitudinii contabilizării cheltuielilor şi costurilor legate de retribuirea muncii
şi calculării contribuţiilor la asigurările sociale.
4. Examinarea contractelor de anganjare a personalului administrativ.
5. Obţinerea confirmărilor care justifică mărimea retribuţiilor personalului administrativ.
 Prezentare şi dezvăluire
1. Stabulirea faptului, dacă informaţia despre datoriile entităţii faţă de personal sunt
prezentate şi dezvăluite în situaţiile financiare conform cerinţelor standardelor
corespunzătoare.
3. Auditul ciclului „Salarii-personal”

 Auditorul trebuie să cunoască erorile caracteristice acestui segment al evidenţei, care pot
include:
• lipsa documentelor ce confirmă legalitatea eliberării numerarului personalului (ordine, instrucţiuni,
contracte de îndeplinire a lucrărilor);
• neincluderea în venitul total al lucrătorilor a premiilor şi cadourilor oferite;
• calculul incorect a impozitului pe veniturile persoanelor fizice;
• erori în calcularea salariului mediu lunar (în cazul concediilor, incapacităţii temporare a muncii);
• organizarea neadecvată a evidenţei (corespondenţa incorectă a conturilor, divergenţe dintre
datele evidenţei analitice şi celei sintetice ş.a);
•nerespectarea ordinii de eliberare a numerarului titularilor de avans şi întoarcerii sumelor
neutilizate;
• trecerea la scăderi a pierderilor de valori materiale asupra limitei de perisabilitate naturală la
cheltuielile entităţii în loc de trecere în contul persoanelor vinovate;
• nerespectarea ceriţelor legislaţiei muncii (neplătirea orelor suplimentare, oferirea concediului cu o
durată mai mică decît cea prevăzută, achitarea întîrziată a salariului etc.)