CUPRINS

CAPITOLUL I . INSTITUŢII CU ATRIBUŢII FISCALE 4

1.1. Necesitatea instituţiilor centrale şi locale cu atribuţii fiscale 4

1.2. Curtea de conturi 6
1.3. Ministerul finanţelor publice şi atribuţiile sale 12
1.4. Agenţia naţională de administrare fiscală 16
1.5. Direcţia generală a controlului financiar de stat 16
1.6. Direcţia generală a vămilor 18
1.7. Garda financiară 20
1.8. Organele financiare teritoriale 21
1.9. Comisia de cenzori 26

CAPITOLUL II. CONTROLUL FISCAL 29

2.1. Definirea şi formele controlului fiscal 29
2.2. Controlul fiscal – parte integrantă a sistemului fiscal 33
2.3. Sfera controlului fiscal 36
2.4. Principiile fiscaliutăţii, obiective şi aribuţii 38
2.5. Metodologia de exercitarte a controlului fiscal 40
2.5.1. Formele controlului fiscal 40
2.5.2. Perioada supusă controlului fiscal 40
2.5.3. Selectarea contribuabililor ce urmează a se controla 41
2.6. Proceduri de exercitare a controlului fiscal 42
2.6.1. Reguli de procedură 42
2.6.3. Administrarea şi aprecierea probelor 45

CAPITOLUL III. CONSULTANŢA ŞI AUDITUL FINANCIAR – 53

FISCAL
3.1. Consultanţă fiscală 53
3.1.2. Organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă 54
fiscală în România
3.2. Auditul financiar fiscal 57
3.2.1. Conceptul de audit 57
3.2.2. Obiectivul şi aria de aplicare a auditului. Tipuri de 59
audit
3.2.3. Principii de desfăşurare a activităţii de audit 67
3.2.4. Probele de audit financiar-fiscal. Conceptul şi 67
caracteristicile probelor de audit
3.2.5. Planificarea auditului financiar – fiscal 74
3.2.6. Documentaţia auditului financiar – fiscal 77

BIBLIOGRAFIE 81

3
 CAPITOLUL I
INSTITUŢII CU ATRIBUŢII FISCALE

1.1. Necesitatea instituţiilor centrale şi locale cu atribuţii fiscale

Elaborarea, aprobarea, executarea şi controlul sistemului fiscal aparţin

organelor legislative şi executive ale statului.
Activitatea fiscală a statului cuprinde latura legislativă care se înfăptuieşte de
către Parlamentul ţării şi latura executivă realizată de Guvern prin instituţiile
administraţiei publice de specialitate, în structura cărora se includ şi instituţiile
fiscale.
Astfel, Parlamentul României, ca organ suprem al puterii de stat are
importante prerogative în legiferarea şi urmărirea încasării şi utilizării eficiente a
veniturilor statului.
Parlamentul României este organul reprezentativ suprem al poporului român
şi unică autoritate legiuitoare a ţării, alcătuit din Camera Deputaţilor şi Senat, ales
pe un mandat de patru ani, care poate fi prelungit prin lege organică, în caz de
război sau de catastrofă.
Parlamentul României are următoarele competenţe:
a) dezbate şi aprobă programul Guvernului privind activitatea economico-
socială şi financiară şi urmăreşte realizarea lui;
b) dezbate şi adoptă legea finanţelor publice;
c) dezbate şi adoptă legi privind impozitele, taxele şi alte venituri ale
bugetului statului, ale bugetelor locale şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat;
d) dezbate şi adoptă bugetul public naţional şi contul general anual de
execuţie a bugetului de stat;
e) adoptă legi privind activitatea financiară, bancară, de asigurări sociale,
asigurări de persoane, de bunuri şi de răspundere civilă, legea privind atragerea şi
fructificarea economiilor băneşti ale populaţiei, legile privind organizarea şi
funcţionarea ministerelor, legea privind organizarea şi funcţionarea Curţii de
Conturi, legi privind controlul financiar şi fiscal etc.
Anumite atribuţii are şi Preşedintele României care promulgă legile, când
efectuează şi un anumit control asupra legislaţiei.
Guvernul României este organul suprem al puterii executive care, potrivit
programului său de guvernare acceptat de Parlament, asigură realizarea politicii
economice şi financiare interne şi externe şi exercită conducerea generală a
administraţiei publice.
În îndeplinirea atribuţiilor sale, Guvernul României cooperează cu
organismele economice şi sociale interesate; el adoptă hotărâri şi ordonanţe.
Hotărârile se emit pentru organizarea executării legilor. Ordonanţele se emit în
temeiul unei legi speciale de abilitare, în limitele şi în condiţiile prevăzute de
aceasta.
4
 Guvernul României exercită conducerea generală a activităţii executive în
domeniul finanţelor publice pe întregul teritoriu al ţării, urmărind dezvoltarea
echilibrată a ramurilor economiei naţionale. Guvernul României conduce,
coordonează şi controlează activitatea ministerelor şi a celorlalte organe
administrative centrale, a organelor locale ale administraţiei de stat, elaborează
proiectul bugetului de stat, întocmeşte raportul cu privire la realizarea bugetului şi
contul general anual de execuţie a bugetului de stat, pe care le supune spre
dezbatere şi adoptare Parlamentului şi stabileşte măsurile pentru înfăptuirea lor.
Guvernul României aprobă trimestrial limitele emisiunii de monedă,
examinează periodic situaţia financiară a economiei naţionale, pe ramuri
economice şi pe domenii de activitate, analizează mersul executării veniturilor şi
cheltuielilor bugetului public naţional, studiază executarea celorlalte planuri
financiare. De asemenea, stabileşte măsurile care urmează să fie luate pentru
realizarea resurselor financiare necesare dezvoltării economico-sociale a ţării, se
preocupă de realizarea şi menţinerea echilibrului financiar, monetar şi valutar, de
continua întărire a rolului finanţelor şi creditului, de înfăptuirea unei circulaţii
băneşti sănătoase şi de obţinerea eficienţei maxime în toate domeniile de activitate.
Guvernul României este autorizat să elaboreze programe de măsuri pentru
întărirea răspunderii în gestionarea banului public, cu privire la creşterea
productivităţii muncii, reducerea cheltuielilor de producţie şi, în primul rând, a
celor materiale, utilizarea integrală a capacităţilor de producţie, raţionalizarea
cheltuielilor administrativ-gospodăreşti, înfăptuirea gestiunii economice şi a
autofinanţării, aplicarea unui regim strict de economii, creşterea eficienţei
economice, combaterea oricărei forme de risipă, să introducă modificări în
volumul şi structura veniturilor şi a cheltuielilor bugetare, în concordanţă cu
măsurile care se iau în economie, să utilizeze în cursul anului veniturile realizate
peste cele prevăzut iniţial pentru finanţarea unor acţiuni noi referitoare la
dezvoltarea economico-socială a ţării, să exercite conducerea generală şi controlul
asupra instituţiilor centrale, financiare şi bancare etc.
Guvernul României răspunde de recuperarea creanţelor externe ale statului
român rezultate din activitatea de comerţ exterior, de cooperare economică
internaţională şi din alte activităţi derulate în baza acordurilor guvernamentale.
Consiliile locale ca organe locale ale puterii de stat soluţionează toate
problemele de importanţă locală, având următoarele atribuţii: dezbaterea şi
adoptarea bugetului local, aprobarea contului anual de închidere a exerciţiului
bugetar, stabilirea impozitelor şi taxelor locale.
Consiliile judeţene şi ai municipiului Bucureşti dezbat şi adoptă bugetul
propriu (judeţean), bugetul judeţului, municipiului, aprobă repartizarea
cheltuielilor şi veniturilor între bugetele locale de pe teritoriul judeţului, precum
şi resursele şi modalităţile de echilibrare bugetară locală, exercită controlul în
toate domeniile de activitate locală.
Prefecturile şi primăriile ca organe locale ale administraţiei de stat
elaborează, cu concursul instituţiilor financiare locale, proiectul bugetului local din
fiecare an şi îl supune spre dezbatere şi adoptare consiliului local, acţionează
pentru încasarea impozitelor, taxelor etc. şi finanţarea acţiunilor economice şi
5
social-culturale, verifică modul cum este condusă contabilitatea execuţiei de casă
cugetului, controlează activitatea economică, financiară şi informează periodic, în
rapoarte şi dări de seamă, organele ierarhic superioare asupra mersului executării
bugetului local. De asemenea, întocmesc contul anual de încheiere a exerciţiului
bugetar local.
Prefecturile judeţene şi a capitalei examinează şi aprobă bugetele centralizate
privind autofinanţarea unităţilor locale, aprobă unele virări de credite bugetare etc.
Departamentul de control economico-financiar de pe lângă primul-
ministru al Guvernului exercită. Controlul preventiv asupra executării cheltuielilor
bugetului de stat şi prezintă propuneri pentru înlăturarea deficienţelor şi
îmbunătăţiri activităţii.
Departamentul de control al Guvernului are competenţa să constate modul de
respectare a legislaţiei economico-financiare de către aparatul de lucru al
Guvernului, al ministerelor şi al celorlalte organe de specialitate ale administraţiei
publice organizate în subordinea Guvernului, a ministerelor şi a altor organe
centrale.
În vederea realizării atribuţiilor sale, Departamentul de control
economico-financiar efectuează controale prin aparatul propriu sau în colaborare
cu alte instituţii de specialitate.
Acţiunile de control se declanşează cu aprobarea primului-ministru sau a
şefului departamentului.
Departamentul de control economico-financiar este condus de un subsecretar
s stat numit de primul-ministru. Structura organizatorică a departamentului
cuprinde: direcţia de control economic, direcţia de control financiar şi direcţia de
analiză a activităţii organelor de control şi soluţionare a sesizărilor şi petiţiilor. În
cadrul direcţiilor sunt organizate servicii şi birouri.

1. 2. Curtea de conturi

Curtea de Conturi este organul suprem de control financiar şi de jurisdicţie în

domeniul financiar care funcţionează pe lângă Parlamentul României.
Curtea de Conturi îşi exercită funcţiile în mod independent şi în conformitate
cu prevederile Constituţiei şi ale celorlalte legi ale ţării. Curtea de Conturi are
sediul în Bucureşti; ea decide în mod autonom asupra programului său de control.
Fiind instituţia supremă de control financiar din România, Curtea de Conturi
are toate prerogativele stabilite prin lege de a verifica modul de respectare a
legalităţii, de utilizare a banilor publici, buna administrare a acestora şi eficienţa
utilizării lor.
Acţiunile de control se iniţiază din oficiu şi pot fi oprite numai de către
Parlament în cazul depăşirii competenţelor stabilite prin lege.
Senatul şi Camera Deputaţilor pot cere Curţii de Conturi efectuarea unor
controale.
6
 Curtea de Conturi are acces neîngrădit la acte, documente şi informaţii
necesare exercitării funcţiilor sale de control şi jurisdicţionale, oricare ar fi
persoanele juridice sau fizice deţinătoare.
Persoanele juridice şi cele fizice supuse controlului sau jurisdicţiei Curţii
Conturi sunt obligate să-i transmită actele, documentele şi informaţiile solicitate la
termenele stabilite de Curte şi să-i asigure accesul la sediile lor, dacă aceasta
hotărăşte efectuarea controlului sau cercetarea la faţa locului.
În cazurile în care Curtea de Conturi ia cunoştinţă de informaţii care
constituie secrete de stat, de serviciu, comerciale sau personale, aceasta este
obligată să respecte caracterul lor şi să înştiinţeze autorităţile îndreptăţite.
Curtea de Conturi poare să participe la activitatea organismelor
internaţionale de specialitate şi să devină membră a acestora. De asemenea, Curtea
de Conturi poate colabora cu organismele internaţionalele de profil şi poate
exercita, în numele lor controlul asupra gestionarii fondurilor puse la dispoziţia
României, dacă prin tratate, convenţii sau alte înţelegeri internaţionale se stabileşte
această competenţă.
Curtea de Conturi are în structura sa: Secţia de Control Preventiv: Secţia de
Control Ulterior; Secţia Jurisdicţională; Colegiul Jurisdicţional; Secretariatul
General; camerele de conturi judeţene.
Pe lângă Curtea de Conturi funcţionează procurori financiari.
Procurorul financiar este membru al Procuraturii (Parchetului) care
supraveghează justa aplicare a legilor, reprezintă interesele statului şi funcţionează
pe lângă Curtea de Conturi.
Procurorul financiar investeşte cu act de sesizare Colegiul Jurisdicţional cu
privire la faptele şi la persoanele asupra cărora este sesizat de organele de control
proprii al Curţii de Conturi.
Dacă procurorul financiar constată inexistenţa prejudiciului ori a răspunderii,
clasează, motivat, actul de control. În celelalte alternative, procurorul financiar
procedează, motivat, la restituirea acestora pentru completarea sau refacerea lor.
Procurorul financiar sesizează organele de urmărire penală competente
asupra faptelor cu caracter infracţional rezultate în urma examinării actelor de
control cu care a fost sesizat.
Procurorul financiar participă la şedinţele Colegiului Jurisdicţional ca
instanţă de fond şi de executare, la şedinţele Secţiei Jurisdicţionale, precum şi la
şedinţele Curţii de Conturi. De asemenea, poate participa la şedinţele completelor
de judecată în care sunt examinate rapoartele întocmite în urma examinării
conturilor.
Procurorul financiar exercită căile ordinare şi extraordinare de atac împotriva
hotărârilor colegiilor şi Secţiei Jurisdicţionale, precum şi calea ordinară a
recursului împotriva încheierilor colegiilor jurisdicţionale etc.
Membrii Curţii de Conturi sunt consilieri de conturi, aleşi pe nouă ani, care
alcătuiesc plenul Curţii.
Curtea de Conturi este condusă de către plenul său, de comitetul de
conducere, de preşedintele şi vicepreşedinţii Curţii, Comitetul de conducere se
compune din preşedinte, vicepreşedinţi, preşedinţii de secţii şi cinci consilieri de
7
conturi aleşi de plenul Curţii. La şedinţele plenului participă procurorul general
financiar şi secretarul general.
Curtea de Conturi controlează modul de formare, de administrare şi de
întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, precum şi
modul de gestionare a patrimoniului public şi privat al statului şi unităţilor
administrativ-teritoriale, urmărind respectarea legilor şi aplicarea principiilor de
economicitate, eficacitate şi eficienţă în gestionarea mijloacelor materiale şi
băneşti.
Curtea de Conturi controlează:
 formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului
asigurărilor sociale de stat şi ale bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale,
precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;
 constituirea, utilizarea şi gestionarea fondurilor speciale şi a fondurilor
de tezaur;
 formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor
guvernamentale pentru creditele interne şi externe;
 utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor, a
transferurilor şi a altor forme de sprijin financiar din partea statului a unităţilor
administrativ-teritoriale; constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice
de către instituţiile publice autonome cu caracter comercial şi financiar şi de către
organismele autonome de asigurări sociale;
 situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat
al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale de către instituţiile publice,
companiile naţionale, regiile autonome, societăţile comerciale sau alte persoane
juridice în baza unui contract concesiune sau închiriere;
 diferite alte domenii.
Curtea de Conturi controlează:
 statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice
de drept public, cu serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau nu;
 Banca Naţională a României;
 companiile naţionale, regiile autonome;
 societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale,
instituţiile publice sau regiile autonome deţin singure sau împreună, integral sau
mai mult de jumătate din capitalul social;
 organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care
gestionează bunuri, valori fonduri într-un regim legal obligatoriu.
De asemenea, Curtea de Conturi poate efectua controale şi la alte persoane
juridice care: beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii
sau de alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-
teritoriale sau instituţiilor publice; administrează, în baza unui contract de
concesiune sau de închiriere de bunuri aparţinând domeniului public sau privat al
statului sau la unităţile administrativ-teritoriale; desfăşoară o activitate economică
la care persoanele juridice menţionate participă cu mai puţin de 50% la formarea
capitalului social; nu-şi îndeplinesc obligaţiile financiare către stat, unităţile
administrativ-teritoriale şi instituţiile publice.
8
 Controlul executării bugetelor Camerei Deputaţilor, Senatului. Preşedinţiei şi
Guvernului se exercită numai de Curtea de Conturi.
Execuţia bugetului propriu al Curţii de Conturi se aprobă de Parlament.
Curtea de Conturi exercită controlul preventiv şi posterior.
Curtea de Conturi exercită controlul preventiv prin organe proprii de
control, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului
asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale, asupra: angajamentelor din care
ar deriva, direct sau indirect, obligaţii de plată în sarcina statului; efectuării unor
plăţi din fondurile publice; deschiderii şi repartizării creditelor bugetare;
modificării situaţiei iniţiale a repartizării pe trimestre şi pe subdiviziunile
clasificaţiei bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;
concesionării sau închirierii de bunuri publice:
Organele de control preventiv ale Curţii se pronunţă asupra legalităţii
angajamentelor şi efectuării unor plăţi, precum şi asupra utilizării creditelor
bugetare în limita şi conform destinaţiei stabilite prin legea bugetară anuală.
Controlul preventiv se exercită prin viză. Nici o operaţiune dintre cele supuse
controlului preventiv nu poate fi executată fără această viză.
Când controlul financiar consideră că operaţiunea nu îndeplineşte condiţiile
prevăzute de lege pentru acordarea vizei de control preventiv, el semnalează acest
lucru în scris ordonatorului principal de credite, făcând cunoscute motivele
refuzului de viză. Dacă ordonatorul principal de credite insistă în efectuarea
operaţiunii, ei înaintează Secţiei de Control Preventiv actele a căror viză a fost
refuzată, motivele refuzului şi punctul său de vedere. Secţia de Control Preventiv
soluţionează cererea în termen de zece zile, într-un complet constituit din trei
consilieri de conturi. Acest complet poate cere completarea documentelor
prezentate şi lămuriri de la ordonatorul principal de credite. Completul se pronunţă
asupra cererii de viză printr-o decizie care se comunică celor interesaţi. Dacă se
respinge cererea şi se menţine refuzul de viză, ordonatorul se poate adresa
Guvernului, care hotărăşte în următoarele 15 zile. Hotărârea Guvernului de
autorizare a operaţiunilor refuzate la viza de control preventiv se comunică Curţii
de Conturi şi ordonatorului principal de credite în termen de cinci zile.
Curtea de Conturi informează lunar Parlamentul asupra operaţiunilor
refuzate la viza de control preventiv şi autorizate de Guvern, aducându-i la
cunoştinţă şi motivele refuzului său.
Curtea de Conturi exercită şi controlul posterior, când verifică:
 contul general anual de execuţie a bugetului de stat;
 conturile anuale de execuţie a bugetelor locale;
 conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale;
 conturile fondurilor de tezaur;
 contul anual al datoriei publice a statului şi situaţia garanţiilor
guvernamentale pentru credite interne şi externe contractate de alte persoane
juridice.
În exercitarea acestor atribuţii, Curtea de Conturi, în baza programului
propriu de control, verifică pe parcursul exerciţiului bugetar şi la finele acestuia:

9
  conturile gestiunilor publice de bani. alte valori şi bonuri materiale
publice;
 conturile execuţiei de casă a bugetelor publice;
 conturile de execuţie a subvenţiilor şi a alocaţiilor bugetare pentru
investirii acordate altor beneficiari decât instituţiile publice;
 bilanţurile şi conturile de execuţie ale ordonatorilor de credite bugetare
şi ale administratorilor care gestionează fonduri supuse regimului
bugetului public;
 conturile operaţiunilor referitoare la datoria publică.
Prin verificarea conturilor, Curtea de Conturi constată dacă: conturile supuse
controlului sunt exacte şi conforme cu realitatea şi dacă inventarierea patrimoniului
public a fost făcută la termenele şi în condiţiile legale; veniturile statului, ale
unităţilor administrativ - teritoriale, ale asigurărilor sociale de stat şi ale instituţiilor
publice finanţate integral sau parţial din mijloace extrabugetare au fost legal
stabilite şi încasate la termenele prevăzute de lege; cheltuielile au fost angajate,
lichidate, ordonanţate, plătite şi modificările aduse prevederilor iniţiale ale
bugetelor sunt autorizate şi s-au făcut în condiţiile legii; subvenţiile şi alocaţiile
pentru investiţii s-au acordat de la buget sau din fonduri speciale, în condiţiile
di, şi s-au utilizat conform destinaţiilor stabilite; contractarea împrumuturilor
stat, rambursarea ratelor scadente ale acestora şi plata dobânzilor aferente s-au
făcut în condiţiile legii; creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor
administrativ - teritoriale sunt îndreptăţite sau garantate, iar activele sunt protejate
potrivit legii.
De asemenea, Curtea de Conturi analizează: necesitatea şi
oportunitatea angajării unor cheltuieli bugetare, acordării unor subvenţii, efectuării
unor transferuri între bugetele publice, aprobării unor viramente de credite
bugetare şi acordării unor credite suplimentare; calitatea gestiunii financiare din
punctul de vedere al economicităţii, eficacităţii şi eficienţei.
Prin controalele efectuate la persoanele juridice, Curtea de Conturi
urmăreşte, în principal: exactitatea şi realitatea bilanţurilor contabile şi a conturilor
de profit pierdere; îndeplinirea obligaţiilor fiscale către bugetul statului sau către
alte fonduri stabilite prin lege; utilizarea gestiunii economico - financiare, dacă
prin aceasta se efectuează drepturile statului, ale unităţilor administrativ -
teritoriale sau ale instituţiilor publice ori se creează obligaţii în sarcina acestora.
De asemenea, Curtea de Conturi verifică modul de formare, administrare şi
întrebuinţare a resurselor financiare ale celorlalte organe centrale de stat.
Curtea de Conturi exercită controlul conturilor la sediul său sau la faţa
locului.
Ca organ suprem de control financiar, Curtea de Conturi mai are următoarele
competenţe: să evalueze activitatea de control financiar propriu a persoanelor
juridice controlate; să emită instrucţiuni cu caracter obligatoriu pentru organele de
control financiar, necesare exercitării în bune condiţii a competenţelor acestei
înalte instituţii de control; să solicite organelor de control financiar şi ale Băncii
Naţionale a României; verificarea cu prioritate a unor obiective, în cadrul
atribuţiilor lor legale; să ceară şi să utilizeze, pentru exercitarea funcţiilor de
10
control şi jurisdicţionale, rapoartele celorlalte organisme cu atribuţii de control
financiar.
Curtea de Conturi are dreptul să decidă: suspendarea aplicării măsurilor ;care
contravin reglementarilor legale în domeniul financiar, contabil şi fiscal; blocarea
fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficientă a acestora; înlăturarea neregulilor constatare în activitatea financiar -
contabilă corectarea bilanţurilor contabile, a conturilor de profit şi pierderi şi a
conturilor de execuţie.
Curtea de Conturi are şi importante atribuţii jurisdicţionale. Astfel, Colegiul
Jurisdicţional al Curţii de Conturi judecă şi hotărăşte, în primă instanţă, cu privire
la plata despăgubirilor civile pentru pagube cauzate şi plata de amenzi pentru
abateri cu caracter financiar comise de administratori, gestionari şi contabili,
precum şi de celelalte persoane supuse jurisdicţiei Curţii.
Colegiul Jurisdicţional judecă şi hotărăşte cu privire la plata de despăgubiri
civile şi de către alte persoane, în cazul în care acestea au participat la producerea
daunei.
Colegiul Jurisdicţional judecă, în primă instanţă, contestaţiile introduse
împotriva actelor de imputaţie de către administratorii, gestionarii, contabilii,
precum şi de către ceilalţi salariaţi care au participat împreună cu aceştia la
producerea pagubelor cauzate persoanelor juridice în legătură cu formarea,
administrarea şi întrebuinţarea resurselor financiare ale statului şi, ale sectorului
public, precum şi cu gestionarea patrimoniului public şi privat al statului şi al
unităţilor administrativ - teritoriale.
Colegiul Jurisdicţional judecă, în prima-instanţă, întâmpinările introduse
împotriva deciziilor emise de şefii compartimentelor de control ale curţilor
judeţene de conturi; de asemenea,judecă, în primă şi ultimă instanţă, plângerile
introduse împotriva încheierilor prin care completele constituite au dispus
descărcarea de gestiune, plângerile introduse împotriva proceselor-verbale de
constatare şi sancţionare a contravenţiilor încheiate de organele de control ale
Curţii.
Curtea de Conturi-judecă, în ultimă instanţă: recursurile în interesul legii
declarate de procurorul general financiar împotriva hotărârilor definitive ale
colegiilor şi Secţiei Jurisdicţionale; conflictele de competenţă ivite între Secţia
Jurisdicţională şi Colegiile Jurisdicţionale; cererile de reexaminare introduse
împotriva soluţiilor procurorului general financiar date asupra actelor de clasare.
Conflictele de competenţă ivite între instanţele Curţii de Conturi şi instanţele
judecătoreşti se soluţionează de înalta Curte de Casaţie şi Justiţie.
Curtea de Conturi poate cere celor în drept suspendarea din funcţie a
persoanelor răspunzătoare de săvârşirea faptelor cauzatoare de pagube Importante
său abaterilor grave cu caracter financiar, constatate de organele de control ale
Curţii şi pentru care sunt judecate, până la pronunţarea Comisiei pentru Politică
Financiară, Bancară şi Bugetară a Senatului şi a Comisiei pentru Buget şi Finanţe a
Camerei Deputaţilor, pentru un mandat de şase ani, mandat care poate fi reînnoit.
Organele de conducere ale Curţii de Conturi sunt: plenul Curţii de Conturi,
comitetul de conducere, preşedintele Curţii.
11
 Curtea de Copturi Judeţeană este organul teritorial al Curţii de Conturi
compus din Compartimentul de Control Financiar şl Colegiul Jurisdicţional.
Compartimentul de Control Financiar este format din controlori financiari şi este
condus de un şef de compartiment. Colegiul Jurisdicţional este format din
judecători financiari şi este condus de un preşedinte. Pe lângă Curtea de Conturi
judeţeană funcţionează procurori financiari.

1.3. Ministerul finanţelor publice şi atribuţiile sale

Ministerul Finanţelor este instituţia publică centrală de specialitate a

administraţiei de stat, cu rol de sinteză, care aplică strategia şi programul
Guvernului României în domeniul finanţelor, exercită administrarea generală a
finanţelor publice şi acţionează pentru stimularea desfăşurării activităţii economice
pe criterii de eficienţă, de rentabilitate şi de echilibru economic, prin folosirea
instrumentelor economice, financiare şi monetar-valutare, în concordanţă cu
cerinţele economiei de piaţă.
În economia naţională, Ministerul Finanţelor îndeplineşte sarcini de mare
răspundere, cum sunt: conducerea la nivel macroeconomic a economiei financiare
naţionale şi supravegherea financiară a întreprinderilor şi a instituţiilor publice;
analizarea şi menţinerea echilibrului financiar şi monetar-valutar al economiei
naţionale; înfăptuirea politicii fiscale a statului şi întocmirea inventarului general
patrimoniului statului şi al avuţiei naţionale; supravegherea creditării economiei,
activităţii de asigurări, a investiţiilor, a caselor de pensii şi a ocrotirii sociale;
mizarea proiectelor de legi, a hotărârilor guvernamentale şi ale administraţiei
locale; realizează şi controlează procesul de formare a preţurilor şi tarifelor în
economie şi asigură dezvoltarea economico-socială; exercitarea controlului
economico - financiar al utilizării eficiente a resurselor materiale şi financiare
proprietate publică, al constituirii veniturilor şi efectuării cheltuielilor statului,
respectarea legalităţii în activitatea economico-financiară; efectuarea controlului
operativ şi inopinat în vederea descoperirii infracţiunilor fiscale, financiare şi de
păgubire a statului; iniţierea, negocierea, şi încheierea de acorduri internaţionale
domeniul relaţiilor financiare şi monetar-valutare; reprezentarea României la
organizaţiile internaţionale cu caracter financiar-monetar etc.
În vederea îndeplinirii sarcinilor sale, Ministerul Finanţelor are o serie de
atribuţii importante. El întocmeşte lucrările privind proiectul bugetului de stat,
stabileşte clasificaţia bugetară a veniturilor şi a cheltuielilor statului şi ale
instituţiilor publice; clasificaţia indicatorilor financiari ce se folosesc în economie,
metodologia de elaborare a bugetelor unităţilor economice, procedura de elaborare
de exercitare a bugetelor locale; elaborează normele privind executarea de casă
bugetului, aprobă repartizarea pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare,
precum şi cererile de deschidere de credite bugetare, avizează cererile de
suplimentare a cheltuielilor cu acoperirea din rezerva bugetară la dispoziţia
Guvernului, întocmeşte şi prezintă trimestrial Guvernului rapoarte asupra execuţiei
12
bugetului, pregăteşte dările de seamă contabile asupra execuţiei bugetului,
elaborează propuneri referitoare la legislaţia privind veniturile statului, la
stabilirea, urmărirea, încasarea şi controlul veniturilor statului.
Ministerul Finanţelor participă la elaborarea programului economic al
Guvernului şi, cu deosebire, la armonizarea obiectivelor economico-sociale cu cele
financiare şi monetar-valutare, la consolidarea echilibrului în toate domeniile,
analizează şi propune măsuri pentru crearea, supravegherea şi menţinerea cadrului
generai de constituire şi de stimulare în economie a formării surselor de capital,
stimularea procesului de economisire, a investiţiilor de capital în activităţi
productive şi de servicii de către agenţii economici, indiferent de forma de
proprietate, analizează rezultatele financiare ale activităţii economice, pe
ansamblul economiei naţionale, pe ramuri, pe forme de proprietate, întreprinderi,
evoluţia situaţiei financiare şi monetar-valutare pe economie şi propune
Guvernului masuri care să conducă la dezvoltarea econom ico-socială, la realizarea
echilibrului economic şi la promovarea relaţiilor economice externe în condiţii
avantajoase, urmăreşte cazurile de dezechilibru financiar al companiilor naţionale,
regiilor autonome şi societăţilor comerciale cu capital de stat, intervenind în cazuri
justificate cu măsuri pentru redresare.
Concomitent, Ministerul Finanţelor elaborează propuneri privind programele
financiare şi monetar-valutare, cu obiective anuale şi pe termen mediu şi lung, pe
care Ie prezintă spre aprobare Guvernului, elaborează balanţa financiară generală a
economiei referitoare la sursele existente şi proiecţia creşterii, utilizării şi
modificării acestora, cu desfăşurarea pe ramuri economice şi forme de proprietate,
efectuează analize în execuţie şi propune sau ia măsuri corespunzătoare, urmăreşte
formarea, atragerea şi circulaţia capitalurilor în economie, folosirea creditului în
dezvoltarea echilibrată a economiei naţionale, pe ramuri, subramuri şi forme de
proprietate, elaborează şi analizează execuţia balanţei de plăţi externe, acţionează
pentru menţinerea echilibrului valutar, sporirea rezervelor valutare şi asigurarea
eficienţei valutare a schimburilor cu străinătatea, participă la elaborarea şi la
analiza, în colaborare cu băncile, a balanţei de venituri şi cheltuieli băneşti ale
populaţiei şi a masei monetare şi propune măsuri pentru menţinerea echilibrului
monetar; elaborează balanţa creanţelor şi angajamentelor externe pe ţări şi relaţii
cu eşalonarea pe ani, pe care o prezintă anual Guvernului, analizează trimestrial
modul de realizare şi prezintă propuneri sau ia măsuri pentru încasarea creanţelor
şi achitarea datoriilor scadente; acţionează pentru creşterea puterii de cumpărare a
monedei naţionale şi înfăptuirea treptată a convertibilităţii leului; propune măsuri
şi asigură înfăptuirea, coordonarea şi eficienţa reglementărilor vamale; avizează
proiectele de autorizare a emiterii şi punerii în circulaţie a banilor, a obligaţiunilor
şi a altor titluri de credit de către stat sau unităţi de stat.
Ministerul Finanţelor elaborează propuneri privind programul Guvernului în
domeniul preţurilor şi tarifelor, de influenţare a dezvoltării economico - sociale, de
asigurare a stabilităţii economice, de consolidare a echilibrului economic, de
creştere a eficienţei economice şi de consolidare a puterii de cumpărare a leului;
realizează măsurile privind trecerea treptată la liberalizarea preţurilor etc.

13
 In acelaşi timp, Ministerul Finanţelor elaborează şi prezintă Guvernului
proiecte de acte normative privind organizarea şi exercitarea controlului
economico-financiar în economie., elaborează norme metodologice privind
naţionale, regiilor autonome şi societăţilor comerciale cu capital de stat,
supraveghează activitatea de control economico-financiar a organelor de control
din companiile naţionale, regiile autonome şi societăţile comerciale cu capital de
stat; exercită controlul asupra activităţii economico-financiare a ministerelor, a
celorlalte organe centrale şi locale ale administraţiei de stat şi a unităţilor din
subordinea acestora: exercită controlul asupra tuturor agenţilor economici şi sociali
care datorează statului, sub orice formă, sume de bani sau care utilizează fonduri
primite de la bugetul de stat; exercită controlul activităţii organelor financiare şi
bancare în domeniul execuţiei bugetului de stat; controlează respectarea integrităţii
patrimoniului public, efectuarea inventarierii, recuperarea pagubelor şi stabilirea
răspunderilor în administrarea proprietăţii publice etc.
Cu privire la împrumuturile de stat şi la datoria publică, Ministerul
Finanţelor are următoarele atribuţii: elaborează strategia atragerii şi utilizării
capitalului disponibil de pe piaţa internă şi externă: acţionează pentru aplicarea
legilor care vizează contractarea împrumuturilor de stat; elaborează şi propune
Guvernului proiecte de acte normative în domeniul împrumuturilor de stat; încheie,
în numele statului, contracte de împrumut de pe piaţa financiară internă;
analizează, avizează şi participă la negocierea contractării sau a garantării
împrumuturilor externe; asigură, împreună cu Banca Naţională a României,
resursele necesare rambursării împrumuturilor; urmăreşte evoluţia creditului şi a
dobânzii pe piaţa financiară şi face propuneri pentru operaţiuni de conversiune a
datoriei publice; organizează şi ţine evidenţa tuturor angajamentelor de plată
interne şi externe asumate prin contracte, acorduri, convenţii şi alte instrumente
juridice şi urmăreşte execuţia acestor angajamente; informează Guvernul,
Parlamentul şi organismele internaţionale cu care are încheiate înţelegeri în acest
sens asupra evoluţiei şi utilizării împrumuturilor de stat şi a datoriei publice;
supraveghează utilizarea împrumuturilor generatoare de datorie publică potrivit
destinaţiei aprobate; angajează şi reprezintă statul în relaţiile cu persoanele fizice şi
juridice, precum şi în faţa instanţelor judecătoreşti, în domeniul împrumuturilor de
stat; evaluează riscurile financiare ce decurg din garantarea împrumuturilor
externe, oportunitatea şi condiţiile de emitere a garanţiei; ţine evidenţa garanţiilor
acordate şi urmăreşte ca angajamentele ce decurg din acordarea de garanţii să nu
afecteze credibilitatea financiară a statului român pe plan internaţional.
Prin organele sale specializate, Ministerul finanţelor exercită controlul
asupra folosirii resurselor împrumutate potrivit destinaţiilor aprobate.
Ministerul Finanţelor ia parte la elaborarea de programe cu privire la
activitatea de comerţ exterior şi de cooperare cu alte ţări, inclusiv în domeniul
efectuării de investiţii cu capital străin în România şi cu capital românesc în
străinătate; participă la tratative externe la nivel guvernamental în probleme
financiar-valutare, la avizarea acordurilor, a convenţiilor şi a altor angajamente
externe din care rezultă drepturi sau obligaţii pentru stat sau pentru economia
naţională; împreună cu alte ministere, participă la iniţierea, negocierea şi
14
încheierea de acorduri, convenţii şi alte documente guvernamentale privind
activitatea de comerţ exterior şi de cooperare economică internaţională;
administrează direct datoria externă a României, care constituie angajamente
guvernamentale şi acordarea de credite externe guvernamentale şi încasarea
creanţelor în concordanţa cu prevederile acordurilor etc.
Ministerul Finanţelor exercită supravegherea, generală a activităţii de
finanţare şi de creditare a investiţiilor, elaborează anual balanţa financiară a
surselor şi a cheltuielilor de investiţii; exercită supravegherea generală a activităţii
de atragere în bancă, în instituţii de credit şi de economii a disponibilităţilor
agenţilor economici şi ale populaţiei; exercită supravegherea generală a
reglementărilor şi metodologiei, formelor, garanţiei şi răspunderilor în formarea,
investirea şi circulaţia capitalurilor în economia românească; elaborează anual
balanţa formării capitalurilor pe economie, ramuri economice şi forme de
proprietate; exercită supravegherea generală în domeniul reglementărilor privind
asigurările de persoane, de bunuri şi de răspundere civilă, urmărind extinderea
sferei şi domeniilor de asigurare; elaborează metodologia privind organizarea şi
conducerea contabilităţii, efectuarea inventarierii patrimoniului public, întocmirea,
expertizarea şi publicarea bilanţurilor contabile etc.
În vederea realizării atribuţiilor sale, Ministerul Finanţelor are dreptul: să dea
agenţilor economici, ca urmare a controlului efectuat, dispoziţii obligatorii pentru
luarea măsurilor de respectare a legii; să solicite agenţilor sociali respectarea legii;
să ia măsuri pentru aplicarea sancţiunilor legale; să dispună plata din conturile
agenţilor economici şi sociali a vărsămintelor obligatorii la bugetul statului
neachitate la scadenţă, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor pentru întârzierea în
plată; să aprobe scutiri şi alte înlesniri de plată, precum şi restituiri de impozite, cât
şi repunerea în termen a cererilor şi contestaţiilor.
Ministerul Finanţelor are în structura sa organizatorică departamente, direcţii
generale, direcţii, servicii şi birouri.
Conducerea Ministerului Finanţelor se realizează de către ministru. Ministrul
reprezintă ministerul în raporturile cu celelalte ministere şi autorităţi publice şi cu
organizaţii din ţară, cu organisme similare din străinătate, precum şi cu persoane
juridice şi fizice.
În cadrul Ministerului Finanţelor funcţionează Colegiul ministerului, ca
organ consultativ.
Departamentele din cadrul ministerului sunt conduse de secretari de stat -
şefi de departamente, iar direcţiile independente sunt conduse de subsecretari de
stat. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este condusă de un secretar de stat.
Pe teritoriul ţării, Ministerul Finanţelor are în subordine: direcţiile generale
ale finanţelor publice şi ale controlului financiar de stat judeţene şi a municipiului
Bucureşti, administraţiile finanţelor publice municipale şi ale sectoarelor
municipiului Bucureşti, circumscripţiile fiscale orăşeneşti, percepţiile rurale.

15
 1.4. Agenţia naţională de administrare fiscală

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a luat fiinţă pe baza Ordonanţei

nr. 86 din 28 august 2003, ca organ de specialitate al administraţiei publice
centrale, instituţie publică cu buget propriu şi personalitate juridică în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice, având subunităţi în subordine.
Agenţia este condusă de un secretar de stat care are şi calitatea de
preşedinte, este ordonator de credite şi reprezintă Agenţia în relaţiile cu terţii.
Activitatea agenţiei se desfăşoară în domeniul impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi al altor venituri bugetare, prin intermediul procedurilor de
gestiune, colectare, control fiscal, soluţionare a contestaţiilor şi dezvoltarea unor
relaţii de parteneriat cu contribuabilii, inclusiv prin prestarea de servicii de
asistenţă.
Agenţia este responsabilă, atât la nivel central, cât şi la nivel teritorial, în
numele şi în contul statului, de aplicarea legislaţiei privind impozitele, taxele,
contribuţiile şi alte venituri ale bugetului de stat, precum şi veniturile altor
autorităţi şi instituţii publice centrale sau ale Comunităţii Europene, a căror
administrare îi este conferită prin acte normative sau convenţii, exclusiv veniturile
datorate în vamă.
Prin atribuţiile încredinţate, Agenţia este chemată să asigure: aplicarea
unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile şi alte
venituri bugetare, colectarea veniturilor bugetare, exercitarea prerogativelor
stabilite prin lege în vederea aplicării unui tratament echitabil tuturor
contribuabililor, utilizarea tehnologiilor noi în susţinerea managementului Agenţiei
şi îmbunătăţirea relaţiilor cu contribuabilii.

1.5. Direcţia generală a controlului financiar de stat

Direcţia generală a controlului financiar de stat este o instituţie care

funcţionează în cadrul Ministerului Finanţelor şi are următoarele atribute:
 controlează administrarea şi utilizarea fondurilor acordate de la
bugetul de stat, de la bugetele locale pentru cheltuielile de funcţionare şi de
întreţinere ale organelor centrale şi locale ale administraţiei de stat, precum şi ale
unităţilor finanţate de la buget;
 controlează utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea
investiţiilor de interes general, subvenţionarea unor activităţi şi produse etc;
 verifică folosirea mijloacelor şi a fondurilor din dotare şi respectarea
reglementărilor financiar-contabile în activitatea companiilor naţionale, a regiilor
autonome şi a societăţilor comerciale cu capital de stat;
 urmăreşte exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţele
prevăzute de lege şi de actele de constituire a societăţilor comerciale şi a celorlalţi
agenţi economici, verificând stabilirea corectă şi îndeplinirea integrală şi la
termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat etc.
16
 De asemenea, Direcţia generală a controlului financiar de stat îndeplineşte
şi alte atribuţii de control stabilite prin lege.
Organele controlului financiar de stat au dreptul să ceară, iar conducerile şi
salariaţii administraţiei, instituţiilor publice şi agenţii economici supuşi controlului
au obligaţia:
 să pună la dispoziţie registrele şi corespondenţa, actele, piesele
justificative, dările de scamă, bilanţurile contabile, precum şi alte documente
necesare controlului;
 să prezinte pentru verificare valorile de orice fel pe care le
gestionează sau au în păstrare, care, potrivit legii, se află sub incidenţa controlului;
 să dea informaţii şi explicaţii verbale şi în scris, după caz, în legătură
cu problemele care formează obiectul controlului;
 să elibereze, potrivit legii, documentele solicitate în original sau copii
certificate (de dorit să se elibereze copii);
 să asigure sprijinul şi condiţiile necesare bunei desfăşurări a
controlului şi să-şi dea concursul pentru clarificarea constatărilor.
Nerespectarea obligaţiilor de mai sus constituie contravenţie şi se
sancţionează cu amendă. În caz de recidivă, amenda se dublează; de asemenea, se
poate suspenda activitatea pe o perioadă de până la şase luni. În baza constatărilor
rezultate din controlul efectuat, organele de control au dreptul să dispună:
 luarea de măsuri în vederea înlăturării şi prevenirii neregulilor
constatate în activitatea financiar-contabilă a administraţiei centrale şi locale, a
companiilor naţionale şi a regiilor autonome;
 corectarea şi completarea bilanţurilor contabile şi vărsarea la bugetul
de stat sau la bugetul local a impozitelor, a taxelor şi a altor venituri datorate legal
statului;
 aplicarea de măsuri pentru respectarea prevederilor legale în domeniul
preţurilor şi tarifelor;
 suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor
financiar - contabile şi fiscale.
Controlul financiar de stat nu exclude controlul financiar propriu, preventiv
sau de gestiune. Astfel, ministerele, departamentele, celelalte organe centrale de
stat, prefecturile şi Primăria Municipiului Bucureşti au obligaţia să asigure
organizarea şi funcţionarea controlului financiar de gestiune privind patrimoniul
propriu şi controlul financiar preventiv asupra veniturilor şi al cheltuielilor pentru
care sunt ordonatori de credite. De asemenea, companiile naţionale, regiile
autonome, societăţile comerciale şi alte persoane juridice cu activităţi economico-
sociale îşi organizează controlul financiar propriu, în concordanţă cu prevederile
legale şi statutare.
Într-un an calendaristic, un agent economic poate face obiectul unui singur
control al contabilităţii, pentru sinceritatea bilanţurilor şi determinarea sumelor
datorate cu orice titlu. Controlul poate avea o durată de maximum trei luni, dar
trebuie să cuprindă întregul interval de timp scurs de la ultima verificare de fond.

17
 În timpul efectuării controlului contabilităţii, în vederea determinării
sumelor datorate statului cu orice titlu, agenţii economici au dreptul să fie asistaţi
de către un consilier, la alegere, de regulă din rândul contabililor autorizaţi sau al
experţilor autorizaţi.
Organele controlului financiar de stat comunică celor controlaţi, în termen
de 30 de zile de la terminarea verificării, la sediul acestora, măsurile respective,
care pot fi contestate la Ministerul Finanţelor, în termen de 30 de zile de la data
primirii notificării, iar soluţionarea contestaţiilor se comunică în termen de 45 de
zile. Decizia privind soluţionarea contestaţiei emisă de Ministerul Finanţelor este
executorie, dar poate fi atacată în termen de 30 de zile de la luarea Ia cunoştinţă, la
instanţa judecătorească competentă.

1.6. Direcţia generală a vămilor

Direcţia generală a vămilor este un organ central cu personalitate juridică,

cu patrimoniu propriu şi cont la bancă, subordonat Ministerului Finanţelor, care
organizează, conduce şi controlează activitatea vamală din România şi înfăptuieşte
politica vamală a Guvernului.
Direcţia generală a vămilor are următoarele atribuţii:
 organizează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale ale
vămilor;
 exercită controlul, urmărirea şi supravegherea pe întregul teritoriu naţional a
respectării, legislaţiei vamale în procesul operaţiunilor de import, export şi
tranzit;
 ia măsuri de prevenire şi combatere a oricăror infracţiuni şi contravenţii în
domeniul vamal;
 participă împreună cu alte organe de specialitate ale administraţiei publice
centrale, la elaborarea proiectelor de proceduri, regimuri vamale şi norme de
vămuire şi asigură aplicarea prevederilor legale la Tariful vamal de import al
României şi a altor acte normative referitoare la acesta;
 aplică măsurile cu caracter vamal rezultate din Acordul de asociere a
României la Comunitatea Europeană, din Acordul cu ţările A.E.L.S. şi din
Strategia naţională de pregătire a aderării României la Uniunea Europeană;
 asigură aplicarea prevederilor cu caracter vamal din convenţiile şi tratatele
internaţionale la care România este parte;
 urmăreşte aplicarea corectă a regulilor de interpretare a Nomenclaturii
sistemului armonizat, a regulilor generale de stabilire a originii bunurilor,
precum şi de evaluare în vamă a mărfurilor şi de aplicare a taxei pe valoare
adăugată, a accizelor şi a altor drepturi vamale;
 verifică modul de declarare de către titularul operaţiunii vamale sau de către
comisionarul vamal a drepturilor cuvenite bugetului de stat;
 încasează şi virează aceste drepturi la bugetul de stat;

18
  stabileşte din oficiu, eventualele diferenţe pe baza controalelor ulterioare şi
asigură încasarea lor;
 stabileşte formulele şi instrumentele de plată şi de garantare a plăţii taxelor
şi drepturilor vamale;
 coordonează, îndrumă şi îndeplineşte sarcinile ce revin unităţilor vamale
pentru prevenirea şi combaterea traficului ilicit de droguri, arme, explozivi,
obiecte din patrimoniul cultural naţional;
 urmăreşte, în cooperare cu celelalte organe abilitate ale statului, cazurile de
spălare a banilor prin operaţiuni vamale;
 încheie, pe bază de mandat, acorduri de cooperare cu alte administraţii
vamale privind schimbul de informaţii în domeniul combaterii fraudei
vamale;
 controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export
sau aflate în tranzit şi verifică legalitatea şi regimul vamal ai mărfurilor;
 reţine, în vederea confiscării, mărfurile care fac obiectul unor abateri de la
legislaţia vamală;
 verifică, pe timp de zi şi de noapte, clădiri, depozite, terenuri, sedii şi alte
obiective şi poate preleva probe pe care le analizează în laboratoarele proprii
în vederea identificării şi expertizării mărfurilor care fac obiectul
operaţiunilor de import, de export şi de tranzit;
 efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări în cazurile semnalate;
 verifică registrele, corespondenţa şi alte evidenţe care se referă la operaţiuni
de import-export;
 sesizează organele de urmărire penală competente în cazurile în care
constată încălcarea legii şi care necesită continuarea cercetărilor;
 exercită controlul ulterior la sediul agenţilor economici asupra operaţiunilor
de comerţ exterior efectuate pe o perioadă de 5 ani retroactiv;
 asigură informatizarea activităţii şi realizează statistica vamală;
 reprezintă interesele statului în faţa instanţelor judecătoreşti în cazurile de
încălcare a normelor vamale;
 întocmeşte studii, analize şi elaborează proiecte de acte normative privind
îmbunătăţirea organizării şi desfăşurării activităţii vamale;
 reprezintă Ministerul Finanţelor, îşi dă avizele la proiectele de acte
normative elaborate de alte ministere şi instituţii centrale, care cuprind
măsuri referitoare la domeniul vamal;
 aplică legislaţia muncii pe linia resurselor umane - angajare, avansare,
sancţionare si încheierea raporturilor de muncă - pentru personalul propriu şi
pentru cei din cadrul unităţilor vamale teritoriale;
 elaborează şi fundamentează programul de investiţii şi proiectul bugetului
activităţii vamale şi asigură realizarea lor.
Direcţia Generală a Vămilor este condusă de către un director general,
secretar de stat în Ministerul Finanţelor, care o reprezintă în raporturile cu
ministerele, cu alte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale,
precum şi în relaţiile cu organisme, organizaţii, agenţi economici, instituţii, alte

19
persoane juridice şi fizice, din ţară şi din străinătate; el răspunde în faţa ministrului
Finanţelor pentru întreaga activitate.

1.7. Garda financiară

Garda Financiară este o instituţie publică financiară, constituită dintr-un

corp de control financiar militarizat, înarmat, neîncazarmat, investit cu
prerogativele necesare activităţii de poliţie economică şi care funcţionează în
cadrul Ministerului Finanţelor.
Competenţa Gărzii Financiare vizează controlul operativ şi inopinat în
legătură cu: aplicarea şi executarea legilor fiscale şi a reglementărilor vamale,
urmărind împiedicarea evaziunii fiscale, adică a oricărei sustrageri sau eschivări de
la plata a impozitelor şi taxelor; respectarea normelor de comerţ, urmărind să
împiedice activităţile de contrabandă, şi orice procedee interzise de lege; orice alte
atribuţii şi activităţi date în competenţa ei.
Garda Financiară desfăşoară zilnic său la anumite perioade controale de
specialitate, fără să fie necesar un ordin special, precum şi acţiuni care se execută
numai în baza ordinelor sau delegaţiilor speciale date de Ministerul Finanţelor.
În vederea îndeplinirii atribuţiilor de serviciu, organele Gărzii Financiare au
dreptul:
 să efectueze controale în localurile şi dependinţele în care se produc, se
depozitează, se comercializează bunurile sau se desfăşoară activităţi care fac
obiectul impozitării;
 să verifice existenţa şi autenticitatea documentelor justificative pe timpul
transportului, precum şi în locurile de desfăşurare a unor activităţi de
producţie, prestări de servicii, cât şi fapte de comerţ, când există indicii de
sustragere de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale sau de realizare a unor
procedee nelegale;
 să verifice registrele şi orice alte documente din care rezultă îndeplinirea
obligaţiilor fiscale;
 să efectueze percheziţii în localuri publice sau particulare - case, dependinţe,
curţi, grădini, dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse mărfuri sau
instalaţii cu care se fabrică produse fără îndeplinirea obligaţiilor fiscale sau
dacă se comit alte fraude fiscale;
 să confişte - potrivit prevederilor legii - obiectele sau produsele, corpuri
delicte, sustrase de la plata impozitelor şi taxelor sau a căror fabricaţie şi
desfacere sunt interzise, precum şi să ridice documentele care pot servi la
dovedirea fraudelor sau contravenţiilor descoperite;
 să constate contravenţii şi să aplice sancţiunile corespunzătoare potrivit
competenţelor legale;
 să sesizeze organele de urmărire penală în legătură cu infracţiunile
constatate cu ocazia exercitării atribuţiilor de serviciu;

20
  să poarte uniformă, să păstreze, să folosească şi să facă uz de armamentul şi
de mijloacele din dotare, potrivit prevederilor legii.
Garda Financiară este comandată de un comisar general, a cărui activitate
este coordonată de comandamentul gărzii, condus de un secretar sau subsecretar de
stat din Ministerul Finanţelor. Comandamentul gărzii este alcătuit din conducătorii
direcţiilor de impozite şi taxe, Direcţiei Generale a Controlului Direcţiei Generale
a Vămilor, Inspecţiei Generale de Preţuri şi Tarife, precum şi comisarul general al
Gărzii Financiare.
Membrii Gărzii Financiare sunt funcţionari publici şi au următoarele grade:
comisar-şef, comisar principal I şi comisar principal II. La angajare, membrii
Gărzii Financiare depun jurământul solemn pentru respectarea şi aplicarea
întocmai a normelor legale.
După cum s-a menţionat mai sus, personalul Gărzii Financiare are dreptul
să constate contravenţii şi să aplice sancţiunile legale.
Împotriva procesului-verbal de constatare a contravenţiei se poate face
plângere în termen de 30 de zile de la înştiinţarea celor în cauză, care pot contesta
măsurile ce le sunt aplicate.
Plângerile se depun la secţia Gărzii Financiare din care face parte agentul
constatator, însoţită de procesul-verbal de constatare a contravenţiei. Sancţiunile
stabilite se comunică celor controlaţi în termen de 30 de zile de la terminarea
controlului şi pot fi contestate la Comisarul general, în termen de 30 de zile de la
data primirii notificării. Comisarul general este obligat să soluţioneze contestaţiile
şi să comunice soluţiile în termen de 45 de zile de la primirea acestora.
Când constatările organelor Gărzii Financiare se referă la plata unor
impozite şi taxe, valorificarea acestora se face potrivit reglementărilor legale în
materie fiscală, prin Direcţiile Generale a Finanţelor Publice şi a Controlului
Financiar ale judeţelor sau municipiului Bucureşti, după caz.
Personalul Gărzii Financiare, în limitele competenţelor legale, colaborează
cu alte organe specializate ale statului, care au atribuţii în domeniul fiscal şi al
reglementărilor vamale, al respectării normelor de comerţ şi de protecţie a
populaţiei, pentru împiedicarea oricăror sustrageri sau eschivări de la plata
impozitelor şi taxelor, a activităţii de contrabandă şi a oricăror procedee interzise
de lege şi de activitatea de comerţ.

1.8. Organele financiare teritoriale

Instituţiile cu atribuţii fiscale cuprind pe lângă organele proprii ale

Ministerului Finanţelor şi organele financiare teritoriale care prin activitatea lor
acoperă întregul teritoriu al ţării.
Între organele financiare teritoriale se află: Direcţiile generale ale finanţelor
publice şi a controlului financiar, judeţene şi a capitalei, în subordinea cărora
funcţionează administraţiile finanţelor publice ale municipiilor şi ale sectoarelor

21
municipiului Bucureşti, circumscripţiile financiare orăşeneşti, percepţiile rurale şi
agenţii fiscali comunali.
Instituţiile financiare teritoriale realizează politica statului în domeniul
finanţelor locale, pregătesc lucrările necesare elaborării proiectelor de bugete
locale, urmăresc executarea bugetelor locale, coordonează şi conduc munca de
elaborare a proiectelor de bugete de către agenţii economici şi instituţiile publice
subordonate consiliilor locale, stabilesc şi încasează impozitele, ţin contabilitatea
veniturilor şi a utilizării cu maximum de eficienţă a creditelor bugetare, urmăresc
întărirea gestiunii economico - financiare a unităţilor administrativ-teritoriale şi a
disciplinei financiare la agenţii economici şi instituţiile publice locale, întocmesc
dări de seamă contabile şi informează periodic primăriile, prefecturile şi Ministerul
Finanţelor asupra modului cum s-a desfăşurat activitatea financiară locală.
Instituţiile financiare teritoriale ca organe de specialitate din aparatul
financiar al României sunt chemate să contribuie la înfăptuirea, în mod unitar, al
politicii de stat în domeniul finanţelor locale. Aceste instituţii sunt conduse şi
controlate de către consiliile judeţene sau al municipiului Bucureşti, pe lângă care
funcţionează şi de Ministerul Finanţelor.
Instituţiile financiare au, în general, următoarele atribuţii:
 întocmirea şi pregătirea lucrărilor necesare elaborării proiectelor de bugete
locale;
 coordonarea şi conducerea muncii de elaborare a proiectelor de bugete de
către unităţile şi instituţiile subordonate consiliilor locale;
 elaborarea, în colaborare cu organele teritoriale şi cu băncile, a planului
financiar în profil teritorial;
 întocmirea planurilor de echilibrare bugetară;
 urmărirea executării bugetelor locale;
 stabilirea şi încasarea impozitelor, a taxelor şi a celorlalte venituri ale
economiei locale de la persoanele fizice şi juridice;
 stabilirea şi încasarea primelor la asigurările prin efectul legii;
 ţinerea evidenţei provenienţei veniturilor şi utilizării lor;
 controlul constituirii şi utilizării mijloacelor din afara bugetului;
 finanţarea cheltuielilor din bugetele locale;
 urmărirea executării în bune condiţii a bugetelor locale şi realizarea
indicatorilor financiari de către unităţile locale;
 întocmirea dărilor de seamă contabile asupra executării bugetelor locale şi
informarea periodică a primăriilor, a consiliilor locale, judeţene şi a
Ministerului Finanţelor asupra modului cum s-a desfăşurat activitatea
financiară locală;
 elaborează lucrările privind contul de încheiere a exerciţiului bugetar;
 urmăresc şi fac propuneri referitoare la creşterea eficienţei economice pe
calea reducerii cheltuielilor de producţie şi de circulaţie, a sporirii
rentabilităţii pe produse şi pe unităţi economice;
 prezintă consiliului local propuneri referitoare la perfecţionarea relaţiilor
financiare ale unităţilor economice şi instituţiilor locale cu bugetul local;

22
 îndrumă şi controlează activitatea organelor locale de specialitate
subordonate.
Structura organizatorică a instituţiilor financiare cuprinde: serviciul buget,
serviciul impozite şi taxe, biroul de expertize contabile gestionare.
Instituţiile financiare teritoriale se ocupă în ansamblu de administrarea
impozitelor şi taxelor.
Administrarea impozitelor şi taxelor cuprinde activităţile desfăşurate de
organele fiscale în legătură cu:
 înregistrarea fiscală;
 declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor şi taxelor;
 soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale.
Administrarea impozitelor şi taxelor se realizează conform dispoziţiilor Codului
fiscal, Codului de procedură fiscală, precum şi în concordanţă cu alte prevederi
legale.
Organul fiscal are obligaţia să aplice unitar prevederile legislaţiei fiscale,
urmărind stabilirea corectă a impozitelor şi taxelor datorate statului. De asemenea,
organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor
ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege,
întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în
cauză.
În acelaşi timp, organul fiscal înştiinţează contribuabilul asupra drepturilor
şi obligaţiilor ce îi revin în desfăşurarea procedurii fiscale, este îndreptăţit să
examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi
documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a
contribuabilului.
În activitatea sa, organul fiscal are obligaţia să examineze în mod obiectiv
starea de fapt, precum şi să îndrume contribuabilii pentru depunerea declaraţiilor şi
a altor documente pentru completarea declaraţiilor sau a documentelor, ori de câte
ori este cazul.
Instituţia fiscală îndrumă contribuabilul în aplicarea legislaţiei fiscale;
îndrumarea se face fie ca urmare a solicitării contribuabililor, fie din iniţiativa
organului fiscal.
În administrarea impozitelor şi taxelor se foloseşte limba română. Dacă la
organele fiscale se depun petiţii, documente justificative, certificate sau alte
înscrisuri într-o limbă străină, organele fiscale solicită ca acestea să fie însoţite de
traduceri în limba română certificate de traducători autorizaţi.
Înainte de a lua o decizie, organul fiscal este obligat să asigure
contribuabilului posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere cu privire la faptele
şi împrejurările relevante în luarea deciziei.
Organul fiscal nu este obligat să aplice prevederile de mai sus în cazul în
care:
 întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situaţiei
fiscale reale privind executarea obligaţiilor contribuabililor sau pentru luarea unor
măsuri legale;

23
 situaţia de fapt, prezentată urmează să se modifice nesemnificativ cu privire
la cuantumul creanţelor fiscale;
 se acceptă informaţiile prezentate de contribuabil pe care acesta le-a dat într-
o declaraţie sau într-o cerere;
 urmează să se ia măsuri de executare silită.
Contribuabilii au obligaţia să coopereze cu organele fiscale pentru
determinarea corectă a stării fiscale de fapt şi în prezentarea probelor.
Organele fiscale sunt obligate să păstreze secretul fiscal.
Relaţiile dintre contribuabili şi organele fiscale trebuie să se bazeze pe
bună-credinţă.
Agenţii economici au obligaţia legală să calculeze din proprie iniţiativă pe
baza legislaţiei în vigoare, impozitele şi taxele datorate bugetului de stat sau
bugetelor locale şi să le preleve în termenele stabilite. Aşadar, agenţii economici
nu sunt supuşi, de regulă, operaţiunilor de impunere din partea organelor fiscale.
Menţionăm însă că agenţii economici rămân răspunzători de calcularea corectă şi
de plata la timp a impozitelor şi taxelor datorate.
Organele fiscale teritoriale efectuează controlul fiscal folosind în acest scop
informaţiile şi documentele de raportare lunare, trimestriale, semestriale şi anuale
pe care agenţii economici sunt obligaţi să le depună la aceste organe, dintre care
reamintim: declaraţiile privind obligaţiile de plată la bugetul de stat sau la bugetul
local, bilanţul contabil, contul de profit şi pierdere, decontul privind taxa pe
valoarea adăugată, alte documente anexe. Aceste documente se verifica din punctul
de vedere al contribuabilului şi al formei, urmărindu-se modul în care au fost
achitate obligaţiile fiscale de către fiecare agent economic.
Organele fiscale teritoriale efectuează verificări şi la sediul agenţilor
economici, folosind în acest scop informaţiile din contabilitatea analitică şi
sintetică, din documentele justificative cum sunt: facturile fiscale, chitanţele,
extrasele conturilor bancare, statele de plată, cecurile, ordinele de plată etc. precum
şi datele din evidenţele fiscale speciale pe care agenţii economici sunt obligaţi să le
conducă în legătură cu plata impozitelor şi taxelor.
Constatările organelor fiscale se consemnează în actele de control pe care le
întocmesc, în care se relevă obligatoriu obiectivele controlate, perioada supusă
controlului, abaterile constatate şi modul de fundamentare a lor. Uneori controlul
fiscal se încheie cu stabilirea unor sume care trebuie plătite în plus la bugetul de
stat sub formă de impozite şi taxe, dobânzi, majorări de întârziere, amenzi
contravenţionale etc. în procesele-verbale trebuie să se precizeze actul normativ în
baza căruia s-a făcut constatarea, încălcările săvârşite, sursele de informare,
termenele de plată a sumelor datorate etc.
Actele de control sunt titluri executorii, ceea ce înseamnă că ele pot fi
aplicate fără alte formalităţi.
Relaţiile dintre organele fiscale şi contribuabilii persoane fizice se
realizează în mod diferit faţă de cele cu agenţii economici. Cetăţenii sunt supuşi
unor operaţiuni de impunere prealabile din partea organelor financiare locale. In
acest scop, contribuabilii persoane fizice sunt obligaţi să depună declaraţii de
impunere. În vederea calculării impozitului, organele fiscale efectuează verificări
24
prealabile în scopul stabilirii exactităţii informaţiilor cuprinse în declaraţiile de
impunere, întocmesc procese-verbale de impunere şi comunică plătitorilor sumele
rămase definitive prin înştiinţări de plată.
Organele financiare teritoriale efectuează şi controlul ulterior Ia sediul
contribuabililor, urmărind condiţiile în care aceştia îşi desfăşoară activitatea,
veniturile efectiv realizate şi alte aspecte necesare impunerii reale.
Organele financiare teritoriale organizează şi o evidenţă nominală, potrivit
registrului rolului fiscal în cuprinsul căruia fiecare contribuabil este debitat cu
sumele datorate sub formă de impozite şi taxe şi creditat pe măsură ce îşi onorează
obligaţiile fiscale.
În baza HG nr. 333 din 28 aprilie 1999 privind aprobarea Protocolului
cadru şi a acţiunii de predare-preluare a exercitării de către consiliile judeţene,
consiliile locale şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti a atribuţiilor
prevăzute de Legea nr. 189 din 1998 şi a O.U. nr. 45/2003, publicată în Monitorul
Oficial al României, nr. 431 din 06/12/2003 privind finanţele publice locale,
unităţile fiscale teritoriale din subordinea Ministerului Finanţelor au transferat
atribuţiile fiscale privind impozitele, taxele şi alte venituri ale bugetelor locale
către autorităţile administraţiei publice locale.
Autorităţile administraţiei publice locale exercită atribuţiile ce le revin pe
baza legii privind stabilirea, constatarea, controlul, urmărirea şi încasarea
impozitelor, taxelor şi altor venituri ale bugetelor locale, inclusiv dobânzi, majorări
de întârziere şi a amenzilor, soluţionarea obiecţiunilor, contestaţiilor şi plângerilor
formulate la actele de control şi de impunere, precum şi executarea creanţelor
bugetelor locale.
Contestaţiile şi obiecţiunile sunt căi administrativ-jurisdicţionale de atac
prin care se solicită diminuarea sau anularea, după caz, a impozitelor, taxelor
locale, dobânzilor, majorărilor de întârziere aferente, a penalităţilor şi a altor sume,
precum şi împotriva măsurilor constatate şi aplicate de serviciile de specialitate ale
consiliilor locale, ale Consiliului General al Municipiului Bucureşti sau ale
consiliilor judeţene, potrivit competenţelor legale.
Contribuabilii nemulţumiţi de măsurile stabilite de serviciile de specialitate
ale consiliilor locale, ale consiliilor judeţene sau ale Consiliului General al
Municipiului Bucureşti, după caz, plătitori de impozite şi taxe locale, precum şi de
alte sume pot face obiecţiuni în termen de 15 zile de la data comunicării actului
administrativ. Obiecţiunile se depun la serviciul de specialitate din cadrul
consiliilor locale, judeţene sau ale Consiliului General al Municipiului Bucureşti,
după caz, care au încheiat actele respective. Obiecţiunile respective se soluţionează
de şeful serviciului de specialitate respectiv, iar decizia motivată se comunică
petiţionarului în cauză în termen de 30 de zile de la înregistrarea obiecţiunii.
Contribuabilul - persoană fizică sau juridică - nemulţumit de modul în care
au fost soluţionate obiecţiunile poate face contestaţie, în termen de 15 zile de la
data primirii răspunsului, la primarul unităţii administrativ-teritoriale respective în
care petiţionarul îşi are domiciliul (sediul). Contestaţia se soluţionează în termen
de 30 zile de la înregistrarea de către primarul respectiv, prin decizie motivată, care
se trimite contribuabilului în cauză, în termen de maximum 5 zile de la data la care
25
a fost emisă. Contestaţia adresată primarului nu poate avea ca obiect alte sume sau
alte măsuri decât cele asupra cărora s-au soluţionat obiecţiunile.
Prin soluţionarea obiecţiunilor şi contestaţiilor nu se pot stabili impozite şi
taxe mai mari decât cele contestate şi aplicate prin actul administrativ atacat.
Decizia emisă de primar poate ti atacată la tribunalul teritorial competent,
solicitându-se anularea actului respectiv. Termenul de introducere a acţiunii este de
15 zile de la data comunicării deciziei emisă de primarul respectiv.
Contribuabilul - persoană fizică sau juridică - nemulţumit de sentinţa
tribunalului se poate adresa cu recurs, în termen de 15 zile de la data comunicării
sentinţei, la Curtea de Apel, ca instanţă ultimă.
Pe lângă instituţiile fiscale, la perceperea unor impozite şi taxe contribuie şi
alte instituţii publice, cum sunt următoarele:
 instanţele de judecată (judecătoriile şi tribunalele) care percep taxele de
timbru pentru actele şi litigiile care intră sub incidenţa lor;
 notariatele, care percep taxe de timbru şi de succesiune pentru notificări şi
autentificări de acte, dezbaterea succesiunilor şi pentru alte prestaţii care se
află în competenţa lor;
 primăriile care asigură perceperea unor taxe pentru eliberări de titluri de
proprietate, autorizaţii de funcţionare şi alte acte taxabile cu taxa de timbru;
 organele poliţiei, care percep taxe pentru examinarea conducătorilor de
autovehicule, eliberarea permiselor de conducere etc.;
 unităţile Casei de Economii şi Consemnaţiuni care încasează unele impozite
şi taxe;
 alte instituţii publice care, după caz, încasează taxe de metrologie, taxe
pentru analize efectuate de laboratoare, taxe pentru proiecte de invenţie şi
înregistrarea mărcilor de fabrică, taxe pentru protecţia mediului etc.

1.9. Comisia de cenzori

Controlul financiar şi fiscal se efectuează şi de către comisia de cenzori.

Comisia de cenzori este organul de control al societăţii comerciale pe
acţiuni, financiare, bancare, de asigurări etc., ales de către adunarea generală a
acţionarilor.
Gestiunea economică şi financiară a societăţii comerciale se controlează de
către acţionari şi de către comisia de cenzori.
Cât timp statul este unicul acţionar cenzorii sunt reprezentanţi ai
Ministerului Finanţelor.
Durata mandatului cenzorilor este de trei ani şi pot fi realeşi.
Cenzorii îşi exercită personal mandatul. Majoritatea cenzorilor trebuie să
fie cetăţeni români.
Cenzorii sunt obligaţi să depună la societate o garanţie reprezentând a treia
parte din garanţia cerută administratorilor.

26
 De regulă comisia de cenzori este formată din trei membri titulari şi doi
supleanţi, numărul cenzorilor trebuie să fie impar.
La societăţile comerciale în care statul deţine cel puţin 20% din capitalul
social, unul dintre cenzori trebuie să fie recomandat de Ministerul Finanţelor.
Există anumite interdicţii în ce priveşte calitatea de cenzor. Astfel, nu pot fi
cenzori, iar dacă au fost aleşi decad din mandatul lor: rudele sau afinii până la al
patrulea grad inclusiv sau soţii (soţiile) administratorilor; persoanele care primesc
de la administratori sau de la societate. De asemenea, sunt incompatibile cu
calitatea de cenzor persoanele inapte profesional sau care au fost condamnate
pentru gestiune frauduloasă, abuz de încredere, fals, înşelăciune, delapidare,
mărturie mincinoasă, dare sau luare de mită, precum şi pentru alte infracţiuni
referitoare la societăţile comerciale.
Cenzorii sunt obligaţi să supravegheze gestiunea societăţii, să verifice dacă
bilanţul şi contul de profit şi pierderi sunt legal întocmite şi în concordanţă cu
registrele, dacă acestea din urmă sunt corect ţinute şi dacă evaluarea patrimoniului
s-a făcut potrivit normelor stabilite pentru întocmirea bilanţului. Adunarea generală
a societăţii comerciale nu aprobă bilanţul şi contul de profit şi pierderi dacă acestea
nu sunt însoţite de raportul comisiei de cenzori.
Pentru a putea exercita dreptul de control, acţionarilor şi cenzorilor li se
prezintă, la cerere, date cu privire la activitatea societăţii, situaţia patrimoniului, a
beneficiilor, pierderilor, impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale etc.
Comisia de cenzori are următoarele atribuţii principale:
 efectuează în fiecare lună, inopinant, inspecţii la casa de bani şi verifică
existenta titlurilor şi valorilor care sunt proprietatea societăţii sau au fost primite în
gaj, cauţiune ori depozit;
 în cursul exerciţiului financiar, verifică gospodărirea mijloacelor fixe şi a
activelor circulante, a portofoliului de efecte şi registrele de evidenţă contabilă şi
informează consiliul de administraţie asupra neregulilor constatate;
 la încheierea exerciţiului financiar controlează exactitatea inventarului, a
documentelor şi a informaţiilor prezentate de consiliul de administraţie asupra
conturilor societăţii, bilanţului şi contului de profit şi pierderi, prezentând adunării
generale a acţionarilor un raport scris;
 prezintă adunării generale a acţionarilor punctul său de vedere, la
propunerile de reducere a capitalului social sau/şi de modificare a statutului şi
obiectului de activitate al societăţii;
 în caz de lichidare a societăţii controlează toate operaţiunile de lichidare.
Comisia de cenzori se întruneşte la sediul societăţii şi ia decizii în
unanimitate. Dacă nu se realizează unanimitatea, raportul cu divergenţe se
înaintează adunării generale a acţionarilor.
Comisia de cenzori consemnează într-un registru special deliberările sale,
precum şi constatările făcute în exercitarea mandatului său.
Comisia de cenzori poate convoca adunarea generală extraordinară a
acţionarilor dacă aceasta nu a fost convocată de consiliul de administraţie, în cazul
în care capitalul social s-a diminuat cu mai mult de 10% timp de doi ani
consecutivi sau ori de câte ori consideră necesar pentru alte situaţii, privind
27
încălcarea dispoziţiilor legale sau statutare. Membrii comisiilor de cenzori pot fi
revocaţi numai de către adunarea generală a acţionarilor.
Toate organele cu atribuţii fiscale au obligaţia să supravegheze şi să
controleze aplicarea corectă a legislaţiei fiscale, realizarea integrală şi în termen a
impozitelor, taxelor, să combată şi să prevină evaziunea fiscală.
Controlul fiscal nu trebuie să-şi limiteze sarcinile la constatarea, la fotografierea
deficienţelor, ci să ia măsuri pentru lichidarea şi preîntâmpinarea lor pentru
întărirea ordinii şi disciplinei economice şi financiare.

28
 CAPITOLUL II
CONTROLUL FISCAL

2.1. Definirea şi formele controlului fiscal

Controlul fiscal cuprinde ansamblul activitaţilor care au ca scop:

- verificarea realităţii, legalităţii şi sincerităţii delaraţiilor de impozite şi
taxe;
- verificarea corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii, conform legii, a
obligaţiilor fiscale de catre contribuabili;
- activitatea de investigare şi constatare a evaziunii fiscale.
Obligaţiile fiscale cuprind:
- obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile, sau, după caz,
impozitele datorate, taxele, contribuţiile la fondurile speciale;
- obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată,
la termenele legale, impozitele, taxele, contribuţiile la fondurile speciale;
- obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată,
la termenele legale, impozitele care se realizeaza prin stopaj la sursă;
- orice alte obligaţii legale care revin contribuabililor, persoane fizice sau
juridice, în aplicarea legilor fiscale.
Sunt supuse controlului fiscal, respectiv sunt contribuabili:
- persoanele fizice şi juridice, române si străine;
- asociaţiile fară personalitate juridică, cărora le revin, în condiţiile legii,
obligaţii fiscale.
Controlul fiscal include în sfera sa:
- sumele datorate, potrivit legii, bugetului de stat şi bugetelor locale;
- orice alte sume care constituie venituri de natură fiscală, a căror
administrare revine Ministerului Finanţelor Publice sau autorităţilor administraţiei
publice locale.
Controlul fiscal se exercită de organele de control fiscal din cadrul
Ministerului Finanţelor Publice şi al unitaţilor sale teritoriale, precum şi de către
serviciile de specialitate ale autoritaţilor administraţiei publice locale. Organele de
control fiscal îndeplinesc o funcţie ce implică exerciţiul autoritaţii de stat.
Organizarea, competenţa teritorială şi atribuţiile aparatului de control
fiscal se aprobă de către ministrul finanţelor publice.

Controlul fiscal poate fi:

A. Din punct de vedere al scopului pentru care se efectuează:
a) Informativ, care are:
- caracter educativ-profesional;
- ca scop informarea agenţilor economici nou înregistraţi asupra drepturilor
şi obligaţiilor fiscale ce le revin;

29
 b) De rutină, care are ca scop:
- menţinerea legaturii cu contribuabilii;
- urmărirea modului de respectare, de către contribuabili a obligaţiilor de
înregistrare ca plătitori de impozite şi taxe, precum şi a celor fiscale.
B. Din punct de vedere al sferei de cuprindere:
a) General, atunci când cuprinde toate impozitele şi taxele datorate de
contribuabil. Controlul general este specific economiilor cu sistem fiscal integrat;
b) Parţial, când se controlează anumite impozite şi taxe.
C. Din punct de vedere al operaţiunilor supuse controlului fiscal, acesta
poate fi:
a) Complet (aprofundat, de fond), când se controlează toate operaţiunile,
documentele şi evidenţele care stau la baza calculării şi urmăririi unui impozit.
Controlul fiscal complet:
- începe printr-un test de credibilitate privind sistemul de evidenţă
contabilă;
- se realizează prin inspectarea: conturilor contabile care contribuie la
determinarea obligaţiilor fiscale; documentelor referitoare la achiziţii şi vânzari
(prin sondaj); conformitaţii între documentele justificative şi înregistrările din
evidenţele contabile;
b) Selectiv (prin sondaj), când se controlează numai anumite operaţiuni,
documente sau perioade cu privire la calculul şi evidenţa unui impozit.
Controlul selectiv depinde de urmatorii factori: volumul de activitate,
sarcinile inspectorului fiscal, situaţia fiscală a întreprinderii, antecedentele fiscale
ale întreprinderii, seriozitatea contribuabilului.
D. Din punct de vedere al cunoaşterii realitaţii unor operaţiuni ce nasc
obligaţii fiscale, controlul fiscal poate fi:
a) Documentar, când se examinează forma şi conţinutul evidenţelor, pentru
stabilirea realitaţii şi legalitaţii operaţiunilor pe baza documentelor prezentate de
contribuabil.
Controlul documentar poate fi:
a.1) Control de formă, care:
- are ca obiect modul de completare a declaraţiei depuse de contribuabil;
- identifică erorile din declaraţia depusă de contribuabil: erori de calcul, de
completare, de aplicare a cotelor de impozitare, care conduc la stabilirea incorectă
a obligaţiei de plată;
- corectează erorile prin înscrierea sumelor corecte, având în vedere:
aplicarea corectă a cotelor de impozitare, înscrierea corectă a sumei reprezentând
impozitul sau taxa datorată, rezultată din înmulţirea cotei legale de impozitare cu
baza impozabilă sau taxabilă; înscrierea corectă a sumelor în rubricile formularului
şi anularea celor înscrise eronat în alte rubrici; corectarea calculelor aritmetic
eronate;
a.2) Control de conţinut, prin care se compară datele şi informaţiile cuprinse
în declaraţie cu orice date şi informaţii deţinute de organul de control fiscal în
legatură cu contribuabilul controlat;

30
 b) Faptic, când se controlează existenţa şi mişcarea mijloacelor materiale şi
băneşti şi modul cum acestea sunt reflectate în documente, pentru a cunoşte
sinceritatea contribuabilului în întocmirea evidenţelor şi declaraţiilor sale, precum
şi pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală.
E. Controlul fiscal se poate realiza şi sub formă de:
a) Control operativ şi inopinat:
- se desfaşoară în orice loc unde se derulează operaţiuni şi se întocmesc
documente ce au ca efect naşterea unor obligaţii fiscale ( depozite, localuri,
dependinţe, puncte vamale, porturi, aeroporturi, pieţe, târguri etc.);
- presupune o îmbinare a mai multor procedee de control (prin sondaj,
faptic, documentar);
- nu poate fi integrat unui program de control stabilit anticipat;
- îmbracă, de fapt, forma unei anchete şi presupune, mai întâi, o activitate
pregatitoare: supravegherea, culegerea de date şi documente, alegerea momentului
optim pentru declanşare;
b) Control reciproc şi încrucişat:
- presupune o cercetare atentă şi complexă privind confruntarea datelor şi
informaţiilor furnizate sau culese de la clienţi, furnizori, organe vamale, diverse
instituţii, persoane fizice etc., cu cele din declaraţiile şi evidenţele contribuabililor,
cu scopul identificării omisiunilor, neconcordanţelor sau relei-credinţe şi prin
urmare, a sustragerilor de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale;
- constă din mai multe vizite de control, la mai mulţi agenţi economici
între care există relaţii contractuale, în scopul comparării datelor pe parcursul
întregului proces ce cuprinde producerea, prelucrarea şi comercializarea produselor
contractate;
c) Control de grup, care presupune:
- control inopinat şi simultan al tuturor societaţilor între care există legături
financiare sau comerciale, pentru stabilirea legalitaţii şi realitaţii operaţiunilor
derulate între acestea şi a sinceritaţii evidenţelor întocmite, cu scopul de a depista
cazurile de evaziune fiscală;
- îmbinarea tuturor formelor de control (faptic, documentar-contabil,
reciproc şi încrucişat, total şi prin sondaj) cu cunoştinţe din domenii colaterale
(juridic, comerţ etc.)
d) Control diagnostic:
- este controlul tematic care presupune cercetarea, investigarea globală, de
ansamblu, a unei societaţi, cu scopul de a stabili corectitudinea fiscală a
întreprinderii;
- este un control de scurtă durată;
- evaluează seriozitatea contribuabilului;
- dacă acest control relevă nereguli, se trece la un control complet.

31
Schema 1.

Informativ
Din punct de vedere
al scopului pentru
care se efectuează De rutină
General
Din punct de vedere al
sferei de cuprindere Parţial

Complet
Din punt de vedere al
operaţiunilor supuse
controlului fiscal Selectiv

Tipuri de
control
Din punct de vedere al Documenta
cunoaşterii realităţii unor r
operaţiuni ce nasc obligaţii Faptic
fiscale

Control reciproc şi încrucişat

Sub formă de: Control operativ şi inopinat

Control de grup

Control diagnostic

32
 2.2. Controlul fiscal - parte integrantă a sistemului fiscal

Controlul fiscal este o componentă a raportului juridic fiscal. Raportul de

drept procedural fiscal cuprinde drepturile şi obligaţiile ce revin părţilor, potrivit
legii, pentru îndeplinirea modalităţilor prevăzute pentru stabilirea, exercitarea şi
stingerea drepturilor şi obligaţiilor părţilor din raportul de drept material fiscal.
Subiecte ale raportului juridic fiscal sunt statul, unităţile administrativ-
teritoriale, contribuabilul şi alte persoane care dobândesc drepturi şi obligaţii în
cadrul acestui raport.
Contribuabilul este orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate
fară personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume
bugetului general consolidat în condiţiile legii.
Statul este reprezentat de Ministerul Finanţelor Publice prin Agenţia
Naţională de Administrare Fiscală şi unităţile sale teritoriale. Unităţile
administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autorităţile administraţiei publice
locale şi de compartimentele de specialitate ale acestora, în limita atribuţiilor
delegate de către autorităţile respective.
Denumirea organe fiscale include Agenţia Naţională de Administrare
Fiscală, în a cărei structură este şi Direcţia de control fiscal, unităţile sale
teritoriale, precum şi compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei
publice locale. Ca atare, controlul fiscal este parte integrantă a sistemului de
organe fiscale.
O problemă, nu lipsită de semnificaţie pentru controlul fiscal, o constituie
aplicarea prevederilor legale cu privire la împuterniciţi şi reprezentanţii fiscali
desemnaţi, curatorul fiscal şi obligaţiile reprezentanţilor legali.

Referitor la împuterniciţi şi reprezentanţii fiscali desemnaţi potrivit

Codului fiscal, controlul fiscal ţine seama de faptul că:
 în relaţiile cu organul fiscal, contribuabilul poate fi reprezentat printr-un
împuternicit, iar limitele reprezentării sunt cele cuprinse în împuternicire sau
stabilite de lege;
 împuternicitul are obligaţia să înregistreze la organul fiscal actul de
împuternicire în formă autentică şi în condiţiile prevăzute de lege. Revocarea
împuternicitului operează faţă de organul fiscal de la data înregistrării actului de
revocare;
 în cazul reprezentării contribuţiilor în relaţiile cu organele fiscale, prin
avocat, forma şi continutul împuternicirii sunt cele prevăzute de dispoziţiile legale
privind organizarea şi exercitarea profesiei de avocat;
 contribuabilul fără domiciliu fiscal în România, care are obligaţii de a
depune declaraţii la organele fiscale, are obligaţia să desemneze un împuternicit cu
domiciliul fiscal în România, care să îndeplinească obligaţiile acestuia faţă de
organul fiscal.

33
 Prevederile referitoare la împuternicit sunt aplicabile şi reprezentantului
fiscal, dacă legea nu prevede altfel, al persoanei impozabile stabilite în străinătate
care realizează prestări servicii supuse taxei pe valoarea adaugată, pentru care locul
prestării este considerat a fi în România. Reprezentantul fiscal în România
desemnat de prestatorul de servicii – persoana impozabilă stabilită în străinătate –
îndeplineşte, în numele acesteia, obligaţiile cu privire la taxa pe valoarea adaugată,
inclusiv obligaţia de a solicita înregistrarea fiscală în scopul plăţii taxei pe valoarea
adaugată în numele persoanei stabilite în străinătate.
Desemnarea reprezentantului fiscal se face pe bază de cerere depusă de
persoana impozabilă stabilită în străinătate la organul fiscal la care reprezentantul
propus este înregistrat ca plătitor de impozite şi taxe. Cererea este însoţită de:
- declaraţia de începere a activităţii, care cuprinde data, volumul şi natura
activităţii pe care o va desfăşura în România. Ulterior începerii activităţii, volumul
şi natura activităţii pot fi modificate potrivit prevederilor contractuale, aceste
modificări urmând a fi comunicate şi organului fiscal;
- copie de pe actul de constituire în străinătate a persoanei impozabile
respective;
- acceptul scris al persoanei propuse ca reprezentant fiscal, prin care acesta
se angajează să îndeplinească obligaţiile ce-i revin conform legii şi în care
precizează natura operaţiunilor şi valoarea estimată a acestora.
Controlul fiscal ţine seama de prevederile legale potrivit cărora nu se
admite:
 decât un singur reprezentant fiscal pentru ansamblul operaţiunilor
taxabile sau scutite cu drept de deducere, desfăşurate în România de persoana
impozabilă stabilită în străinătate;
 coexistenţa mai multor reprezentanţi fiscali cu angajamente limitate.
Pot fi desemnate ca reprezentanţi fiscali orice persoane impozabile
înregistrate ca plătitori de taxă pe valoare adaugată.
Organul fiscal controlează îndeplinirea condiţiilor menţionate şi, în
termen de cel mult 30 de zile de la data emiterii cererii, comunică decizia luată atât
persoanei impozabile stabilite în străinătate, cât şi persoanei propuse ca
reprezentant fiscal de aceasta. În cazul acceptării cererii, concomitent cu
transmiterea deciziei de aprobare se indică şi codul de identificare fiscală atribuit
reprezentantului fiscal, care este diferit de codul de identificare fiscală atribuit
pentru activitatea proprie a acestuia. În cazul respingerii cererii, decizia se
comunică ambelor părţi cu motivarea refuzului.
După ce a fost acceptat de organul fiscal competent, reprezentantul fiscal
este angajat din punct de vedere al drepturilor şi obligaţiilor privind taxa pe
valoarea adaugată, atât timp cât durează mandatul său, pentru operaţiunile
efectuate în România de persoana impozabilă stabilită în străinătate, cu excepţia
următoarelor servicii: închirierea de bunuri mobile corporale; operaţiunile de
leasing având ca obiect utilizarea bunurilor mobile corporale; transferul şi/sau
transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale; serviciile de publicitate şi marketing; serviciile de consultanţă, de
inginerie, juridice şi de avocatură, serviciile contabililor şi experţilor contabili;
34
prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii; operaţiunile bancare, financiare şi
de asigurări; punerea la dispoziţie de personal; telecomunicaţiile; serviciile de
radiodifuziune şi televiziune; serviciile furnizate pe cale electronică. În situaţia în
care mandatul reprezenantului fiscal încetează înainte de sfârşitul perioadei în care
persoana impozabilă stabilită în străinătate ar avea obligaţia plăţii taxei pe valoare
adaugata în România, aceasta este obligată să prelungească mandatul
reprezentantului fiscal pe perioada rămasă.
Operaţiunile efectuate de reprezentantul fiscal în numele persoanei
impozabile stabilite în străinătate nu se evidenţiează în contabilitatea proprie a
persoanei desemnate ca reprezentant fiscal, acestea nefiind operaţiunile sale, ci ale
persoanei pe care o reprezintă.
Reprezentantul fiscal poate să renunţe la angajamentul asumat printr-o
cerere adresată organului fiscal. În cerere se precizează:
 ultimul decont de taxa pe valoarea adaugată, pe care îl depune în această
calitate şi propune o dată ulterioară depunerii cererii când va lua sfârşit mandatul
său;
 dacă renunţarea la mandat se datorează încetării activităţii în România a
persoanei impozabile stabilite în străinătate. În cazul în care persoana impozabilă
stabilită în străinătate îşi continuă activitatea în România, cererea poate fi acceptată
numai dacă persoana impozabilă stabilită în străinătate a întocmit toate
formalităţile necesare desemnării unui alt reprezentant fiscal sau, după caz, i-a
înregistrat un sediu permanent în România pentru aceeaşi activitate.
Dacă activitatea pe care o desfăşoară în România persoana impozabilă
stabilită în străinătate implică obligativitatea înregistrării unui sediu permanent,
aceasta nu mai poate să-şi desemneze un reprezentant fiscal în România. Sediul
permanent se înregistrează ca plătitor de taxă pe valoarea adaugată şi îndeplineşte
toate obligaţiile privind taxa pe valoarea adaugată.
Pentru activităţile care nu sunt atribuibile sediului permanent, desfăşurate
în România de persoana impozabilă stabilită în străinătate, sediul permanent aplică
o procedură similară celei stabilite pentru reprezentantul fiscal.
Sediul permanent este angajat din punct de vedere al drepturilor şi
obligaţiilor privind taxa pe valoarea adaugată şi pentru toate operaţiunile efectuate
în România de persoana impozabilă stabilită în străinătate care nu sunt atribuibile
sediului permanent.
În situaţia în care, ulterior desemnării unui reprezentant fiscal, persoanei
impozabile stabilite în străinătate îi revine obligaţia înregistrării unui sediu
permanent, acesta renunţă la reprezentantul fiscal, iar drepturile şi obligaţiile în
ceea ce priveşte taxa pe valoarea adaugată sunt preluate de sediul permanent.
În cazul curatorului fiscal, controlul are în vedere prevederea Codului de
procedură fiscală potrivit căreia, dacă nu există împuternicit, organul fiscal, în
condiţiile legii, are obligaţia să solicite instanţei judecătoreşti competente numirea
unui curator fiscal pentru contribuabilul absent, al cărui domiciliu fiscal este
necunoscut ori care, din cauza bolii, unei infirmităţi, bătrâneţii sau unui handicap
de orice fel, nu poate să îşi exercite şi să îşi îndeplinească personal drepturile şi
obligaţiile ce îi revin potrivit legii. Pentru activitatea sa, curatorul fiscal este
35
remunerat potrivit hotărârii judecătoreşti, toate cheltuielile legate de această
reprezentare fiind suportate de cel reprezentat.
Controlul fiscal stabileşte dacă reprezentanţii legali ai contribuabilului,
persoană juridică sau asociere fără personalitate juridică, îndeplinesc obligaţiile
fiscale ale persoanelor reprezentate în numele şi din averea acestora. În cazul în
care, din orice motiv, obligaţiile fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică nu
se achită, controlul fiscal aplică prevederea legală conform căreia asociaţii răspund
solidar pentru îndeplinirea acestora.

2.3. Sfera controlului fiscal

Controlul fiscal include în sfera sa impozitele, taxele şi celelalte venituri ale

bugetului de stat, ale bugetelor locale şi ale bugetelor fondurilor speciale, şi
anume: Fondul de asigurări sociale de sănătate, Fondul special pentru dezvoltarea
sistemului energetic, Fondul special al drumurilor publice, Fondul special pentru
protejarea asiguraţilor.
a) Impozite, taxe şi alte venituri pentru bugetul de stat:
* Venituri fiscale
Impozite directe:
- Impozitul pe profit;
- Impozitul pe venit;
- Alte impozite directe
- Contribuţii
Impozite indirecte
- Taxa pe valoarea adăugată;
- Accize;
- Taxe vamale
- Alte impozite indirecte

* Venituri nefiscale
- Vărsăminte din profitul net al regiilor autonome;
- Vărsăminte de la instituţiile publice;
- Diverse venituri
* Venituri din capital
- Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului.
* Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate
- Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate.

b) Impozite, taxe şi alte venituri pentru bugetele locale:

* Venituri fiscale
1. Impozite directe:

36
 - Taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat;
- Impozitul pe clădiri şi terenuri de la persoane juridice:
- Alte impozite directe.
2. Impozite indirecte
- Impozitul pe spectacole;
- Alte impozite indirecte.
* Venituri nefiscale
1. Vărsăminte din profitul net al regiilor autonome;
2. Vărsăminte de la instituţiile publice.
3. Diverse venituri.

Venituri din capital

1. Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului.
Venituri cu destinaţie specială
1.Venituri cu destinaţie specială.
Prelevări din bugetul de stat
1. Cote defalcate din impozitul pe venit.

c) Impozite, taxe şi alte venituri pentru bugetele fondurilor speciale

- Veniturile Fondului de asigurări de sănătate:

A. Venituri fiscale
.1. Impozite directe: Contribuţii la Fondul de asigurări sociale de sănătate.
B. Venituri nefiscale
1. Diverse venituri: încasări din alte surse.
- Veniturile Fondului special pentru dezvoltarea sistemului energetic:
A. Venituri fiscale
1. Impozite indirecte: Alte impozite indirecte:
- taxa de dezvoltare cuprinsă în tariful energiei electrice şi termice.
- Veniturile Fondului special al drumurilor publice:
A. Venituri fiscale
1. Impozite indirecte: - cota asupra preţului cu ridicata, exclusive accizele,
pentru carburanţii
auto livraţi la intern de producători, şi a valorii în vamă pentru carburanţii
auto importaţi.
- Veniturile Fondului special pentru protejarea asiguraţilor:
B. Venituri nefiscale.1.Diverse venituri: - venituri din cota asupra volumului de
prime brute.

37
 2.4. Principiile fiscalităţii, obiective şi atribuţii

Un obiectiv esenţial¹ 1 al controlului fiscal îl constituie respectarea

principiilor pe care se bazează impozitele şi taxele reglementate de Codul fiscal,
cum sunt:
a) Neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferite categorii de investitori,
capitaluri şi forme de proprietate, asigurând condiţii egale investitorilor,
capitalului român şi străin.
b) Certitudinea impunerii, pe bază de norme juridice clare, care:
- nu conduc la interpretări arbitrare;
- stabilesc cu precizie termenele, modalitatea şi sumele de plată pentru fiecare
agent economic – plătitor de impozite şi taxe;
- fac posibile urmărirea şi înţelegerea, de către fiecare plătitor, a sarcinii fiscale
pentru a determina influenţa deciziilor de management ale agenţilor economici
asupra sarcinii lor fiscale.
c) Eficienţa impunerii prin asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor
Codului fiscal, astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte
retroactive defavorabile pentru agenţii economici, în raport cu impozitarea în
vigoare la data adoptării de către aceştia a unor decizii investiţionale majore.
Respectarea acestui principiu are ca temei prevederea legală potrivit căreia
Codul fiscal se modifică şi se completează numai prin lege, promovată, de regulă,
cu şase luni înainte de data intrării în vigoare a acesteia. De asemenea, se are în
vedere ca orice modificare sau completare a Codului fiscal intră în vigoare cu
începere din prima zi a anului următor celui în care a fost adoptată prin lege.
În exercitarea controlului fiscal se ţine seama şi de prevederea Codului
fiscal potrivit caruia Ministerul Finanţelor Publice are atribuţia elaborării normelor
necesare pentru aplicarea unitară a legislaţiei fiscale.
În categoria normelor se cuprind normele metodologice, instrucţiunile şi
ordinele. Normele metodologice se aprobă de Guvern prin hotărâre şi se publică în
„Monitorul Oficial al României”, Partea I. Ordinele şi instrucţiunile se emit de
Ministerul Finanţelor Publice şi se publică în „Monitorul Oficial al României”,
partea I.
Instituţiile publice din subordinea Guvernului, altele decât Ministerul
Finanţelor Publice, nu pot elabora şi emite norme care să aibă legătură cu
prevederile Codului fiscal, cu excepţia celor prevăzute de acesta.
Anual, Ministerul Finanţelor Publice colectează şi sistematizează toate
normele în vigoare având legătură cu prevederile Codului fiscal şi pune această
colecţie oficială la dispoziţia altor persoane, spre publicare.

1
Mircea Boulescu, Marcel Ghiţă, Valerică Mareş, „Controlul fiscal şi auditul financiar-fiscal „ Ed.CECCAR,2003

38
 Responsabilităţile elaborării deciziilor cu privire la aplicarea unitară a
Codului fiscal revin Comisiei fiscale centrale, înfiinţată de Ministerul Finanţelor
Publice.
Comisia fiscală centrală are competenţa de a emite soluţii fiscale
individuale anticipate, la solicitarea contribuabililor mari, iar de la 1 ianuarie 2007
şi la solicitarea celorlalţi contribuabili, în baza analizelor efectuate asupra
documentaţiilor depuse de către aceştia.
Soluţia fiscală individuală anticipă:
 este actul administrativ fiscal emis de Comisia centrală fiscală în vederea
soluţionării unor situaţii fiscale de fapt viitoare;
 este opozabilă şi obligatorie faţă de organele fiscale numai dacă situaţia
de fapt ulterioară coincide cu prezentările şi documentele avute în vedere la
emiterea soluţiei fiscale individuale anticipate. În caz contrar, soluţia fiscală
individuală anticipată se consideră desfiinţată cu efect retroactiv;
 nu mai este valabilă dacă prevederile legale în baza cărora a fost luată
decizia se modifica.
Controlul fiscal are ca obiectiv general modul de administrare a impozitelor,
taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat,
respectiv ansamblul activităţilor desfăşurate de organele fiscale în legătură cu:
- înregistrarea fiscală;
- declararea, stabilirea şi colectarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a
altor sume datorate bugetului general consolidat;
- soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale.
Controlul fiscal examinează dacă impozitele, taxele, contribuţiile şi alte
sume datorate bugetului general consolidat se administrează cu respectarea
prevederilor Codului de procedură fiscală, ale Codului fiscal şi a altor reglementări
date în aplicarea acestora. Se are în vedere ca procedura fiscală prevăzută de Cod
constituie procedura de drept comun pentru administrarea impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, iar unde Codul
de procedură fiscală nu dispune se aplica prevederile Codului de procedură civilă.
Controlul fiscal are ca obiect bazele de impunere, legalitatea şi conformitatea
declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor de către
contribuabili, respectarea prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile, stabilirea
diferenţelor obligaţiilor de plată, precum şi accesoriile aferente acestora.
În sfera sa, controlul fiscal include toate persoanele, indiferent de forma lor
de organizare, care au obligaţia de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor
si contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Controlul fiscal are următoarele atribuţii:
a) constatarea şi investigarea fiscală a actelor şi faptelor rezultând din
activitatea contribuabilului supus controlului sau altor persoane privind legalitatea
şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii
obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru
aplicarea legii fiscale;
b) analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării
declaraţiilor fiscale cu informaţiile proprii sau din alte surse;
39
 c) sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri
pentru prevenirea şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei fiscale.

2.5. Metodologia de exercitare a controlului fiscal

2.5.1 Formele controlului fiscal

Controlul fiscal poate avea după întinderea sa, următoarele forme:
 control fiscal general, care are în vedere toate obligaţiile fiscale ale unui
contribuabil, pe o perioadă de timp determinată;
 control fiscal parţial, care are în vedere una sau mai multe obligaţii fiscale, pe o
perioadă de timp determinată.
Controlul fiscal parţial se poate extinde asupra tuturor raporturilor pentru
impozitare, dacă acestea prezintă interes pentru aplicarea legii fiscale.
Organul de control fiscal decide asupra efectuării unui control fiscal
general sau parţial în temeiul dreptului de apreciere şi al rolului său activ.
Organul de control fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele
atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să
adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor
împrejurărilor edificatoare în cauză. În aprecierea unei situaţii fiscale asupra căreia
urmează a lua o decizie, organul de control fiscal determină stările de fapt
relevante din punct de vedere fiscal prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute
de lege.
Pentru manifestarea rolului său activ, organul de control fiscal:
- înştiinţează contribuabilul asupra drepturilor şi obligaţiilor ce îi revin în
desfăşurarea procedurii legale de control fiscal. Înştiinţarea contribuabilului se face
verbal sau în scris. Dacă se face verbal, organul de control fiscal întocmeşte o notă
în care consemnează îndeplinirea obligaţiei şi orice alte detalii legate de acestea pe
care le consideră relevante. Nota se ataşează la dosarul de control fiscal;
- este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să
utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a
situaţiei fiscale a contribuabilului. În analiza efectuată, organul de control fiscal
identifică şi are în vedere toate circumstanţele edificatoare ale fiecărui caz;
- are obligaţia să examineze în mod obiectiv starea de fapt şi să îndrume
contribuabilul pentru respectarea obligaţiilor prevăzute de legislaţia fiscală;
- decide asupra felului şi volumului examinărilor, în funcţie de
circumstanţele fiecărui caz în parte şi de limitele prevăzute de lege.

2.5.2 Perioada supusă controlului fiscal.

Controlul fiscal se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a
dreptului de a stabili obligaţii fiscale.
La contribuabilii mari, perioada supusă controlului fiscal începe de la
sfârşitul perioadei controlate anterior, cu respectarea termenului de prescripţie.
40
 La celelalte categorii de contribuabili, controlul fiscal se efectuează asupra
creanţelor născute în ultimii trei ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii
declaraţiilor fiscale.
Controlul fiscal se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de
a stabili obligaţii fiscale, dacă:
 există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor
sume datorate bugetului general consolidat;
 nu au fost depuse declaraţii fiscale;
 nu au fost îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor
şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Controlul fiscal stabileşte dacă reprezentanţii legali ai contribuabilului,
persoană juridică sau asociere fără personalitate juridică, îndeplinesc obligaţiile
fiscale ale persoanelor reprezentate în numele şi din averea acestora. În cazul în
care, din orice motiv, obligaţiile fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică nu
se achită, controlul fiscal aplică prevederea legală conform căreia asociaţii răspund
solidar pentru îndeplinirea acestora.

2.5.3. Selectarea contribuabililor ce urmează a se controla.

Selectarea contribuabililor se efectuează după mai multe criterii:
 criterii materiale:
- constatările controlului anterior
- indicii de evaziune
 criterii fiscale:
- depunerea declaraţiei
- plata obligaţiilor fiscale
- cereri de rambursare
 criterii privind egalitatea în faţa legii:
- stimularea confirmării voluntare
- contribuabilii să fie conştienţi că ar putea deveni, în orice moment,
subiecţi ai controlului fiscal
 criterii generale prioritare de selectare, elaborate la nivel central, cu
posibilitatea ierarhizării şi completării la nivel local.
 Categoriile de contribuabili
- mari -se controlează anual.
- mijlocii şi mici - se selectează aleatoriu, într-un procent posibil de
controlat faţă de numărul total existent, avându-se în vedere contribuabilii la care:
- cu ocazia controlului anterior s-au constatat deficienţe în aplicarea
legislaţiei fiscale.
- în baza unor informaţii de la terţi sau a unor nereguli depistate în
declaraţiile fiscale sunt suspectaţi de evaziune fiscală.
 Restul contribuabililor mijlocii şi mici, în raport de capacitatea de control
rămasă, se selectează pe bază de criterii specifice, şi anume contribuabilii:
- care sistematic nu depun declaraţiile fiscale

41
 - în ale căror declaraţii fiscale au fost constatate sistematic deficienţe
şi/sau neconcordanţe
- care înregistrează sistematic pierderi
- care au beneficiat de înlesniri la plata impozitelor şi taxelor, dar nu
respectă condiţiile legale
- rău platnici.

 Criteriile specifice se coroborează cu urmatoarele criterii generale:

- frecvenţa organului fiscal la contribuabili
- cuprinderea în control a tuturor categoriilor socio-profesionale şi a
tuturor domeniilor de activitate
- asigurarea controlului pe întreg teritoriul, conform competenţei
teritoriale.

2.6. Proceduri de exercitare a controlului fiscal

2.6.1. Reguli de procedură

Controlul fiscal se desfăşoară, în baza deciziei conducătorului organului de
control fiscal:
- la sediul, domiciliul ori reşedinţa contribuabilului;
- la sediul organului de control fiscal sau
- in orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul, acesta din urma
având obligaţia de a asigura condiţiile necesare pentru derularea normală a acţiunii
de control.
Controlul fiscal se efectuează:
- pe perioada stabilită de organele de control fiscal, în funcţie de obiectivele
controlului, care nu poate fi mai mare de 3 luni. În cazul marilor contribuabili sau
al celor care au subunităţi, filiale ori sucursale în ţară, durata controlului nu poate fi
mai mare de 6 luni;
- o singură dată pentru fiecare impozit şi pentru fiecare perioadă supusă
controlului.
Prin excepţie, conducătorul organului de control fiscal competent poate
decide repetarea controlului pentru o anumită perioadă, dacă de la data încheierii
controlului fiscal şi până la împlinirea termenului de prescripţie apar date
suplimentare, necunoscute organului de control fiscal la data efectuării controlului,
care influenţează sau modifică rezultatele acestuia. În acest caz, se pot controla din
nou impozitele sau perioadele impozabile care fuseseră controlate cu ocazia unui
control anterior.
Datele suplimentare, necunoscute organelor de control fiscal la data
efectuării controlului fiscal la un contribuabil, pot apărea în situaţii cum sunt:
- efectuarea controlului încrucişat asupra documentelor justificative ale unui
grup de contribuabili din care face parte şi contribuabilul în cauză;

42
 - obţinerea, pe parcursul acţiunilor de control efectuate la alţi contribuabili, a
unor date sau informaţii suplimentare, referitoare la activitatea contribuabilului
într-o perioadă care a fost deja supusă controlului fiscal;
- solicitări ale organelor de urmărire penală în cadrul cercetării cazurilor de
evaziune fiscală;
- informaţii obţinute de la terţi, de natură să modifice sau să influenţeze, în
mod semnificativ, rezultatele controlului fiscal anterior.
Reverificarea unei perioade impozabile se realizează numai la iniţiativa
organelor de control fiscal şi nu la solicitarea contribuabilului, acesta din urmă
având dreptul de a contesta deciziile organelor de control fiscal.
Organul de control fiscal solicită, până la îndeplinirea termenului de
prescripţie, reverificarea unei perioade impozabile prin întocmirea unui referat în
care prezintă motivele solicitării. Referatul se supune aprobării conducătorului
organului de control fiscal.
Exercitarea controlului fiscal presupune un anumit mod de acţiune, de
cercetare şi de examinare în vederea stabilirii imaginii fidele cu privire la
declararea, calcularea şi plata obligaţiilor fiscale.
La nivel de concept metodologic, acţiunea de control fiscal se desfăşoară
avându-se în vedere o anumită filieră, cu aplicarea anumitor proceduri tehnice.
a) Pregătirea controlului fiscal.
b) Înştiinţarea contribuabilului ce urmează a fi supus controlului fiscal.
c) Prezentarea la contribuabil.
d) Solicitarea prezenţei contribuabilului sau a reprezentantului legal al
acestuia la sediul organului de control fiscal.
e) Solicitarea, de la contribuabil, de informaţii, justificări sau explicaţii
referitoare la declaraţiile sau documentele supuse controlului fiscal.
Contribuabilul are obligaţia de a furniza organului de control fiscal informaţiile
solicitate.
f) Examinarea de înscisuri, documente, registre sau evidenţe contabile ale
contribuabilului, care pot fi relevante pentru stabilirea corectă a impozitelor
datorate şi pentru modul de respectare a obligaţiilor fiscal de către acesta.
g) Efectuarea de constatări faptice cu privire la natura activităţilor
producătoare de venituri impozabile sau pentru identificarea bunurilor ori a
surselor impozabile.
h) Obţinerea de copii după orice înscris, document sau înregistrare
contabilă, precum şi reşinerea, în scopul protejării împotriva înstrăinării sau
distrugerii, a oricărui document sau element material care poate constitui o probă
sau o dovadă referitoare la determinarea impozitelor datorate de către
contribuabili.
i) Solicitarea de informaţii de la terţi (persoane, organe şi instituţii), în
scopul determinării modului de respectare a obligaţiilor fiscale ce revin
contribuabilului controlat şi al stabilirii exacte a impozitelor datorate.
j) Exercitarea controlului fiscal în aşa fel, încât să afecteze cât mai puţin
desfăşurarea activităţilor curente ale contribuabilului controlat.

43
 k) Acţionarea, de către organele de control fiscal, pe întreaga durată a
controlului fiscal, cu profesionalism, corectitudine şi obiectivitate în relaţiile cu
contribuabilul controlat şi cu celelalte persoane cu care vin în contact pe parcursul
îndeplinirii atribuţiilor de serviciu.
l) Protejarea secretului fiscal.
m) Asistenţa de specialitate.
n) Cooperarea contribuabilului la desfăşurarea în condiţii optime a
controlului fiscal.
o) Stabilirea, dacă este cazul, de diferenţe de impozite şi taxe în sarcina
contribuabilului controlat şi calcularea de majorări de întârziere, penalităţi şi
penalităţi de întârziere pentru neplata la termenele legale a impozitelor şi/sau
taxelor datorate.
p) Constatarea contravenţiilor şi aplicarea amenzilor şi penalităţilor
prevăzute de legile fiscale.
q) Dispunerea măsurilor necesare îndeplinirii corecte, de către
contribuabil, a obligaţiilor ce îi revin.
r) Informarea contribuabilului, de către organul de control fiscal, asupra
desfăşurării controlului şi asupra situaţiilor neclare. Data comunicării către
contribuabil a rezultatelor controlului este considerată data semnării de către
acesta sau de către reprezentantul său legal a procesului-verbal de control.
s) Analiza justificărilor, obiecţiunilor şi punctelor de vedere ale
contribuabilului, dacă acesta le-a exprimat.
Legal, în exercitarea atribuţiilor ce le revin, organelor de control fiscal sau
după caz, serviciile de specialitate ale autorităţiilor administraţiei publice centrale
şi locale mai au următoarele drepturi şi obligaţii:
Drepturi:
- să controleze în totalitate sau prin sondaj orice documente, înscisuri,
registre sau evidenţe contabile ale contribuabililor controlaţi, referitoare la obiectul
controlului, să primească copi după orice înscris, document sau înregistrare
contabilă;
- să confişte, în condiţiile legii, obiectele sau produsele reprezentând
bunuri sustrase de la plata impozitelor şi taxelor, precum şi sumele în lei şi în
valută dobândite ilicit;
- să stabilească obligaţiile fiscale prin asimilare sau estimare, în situaţia în
care în evidenţa contabilă nu există documente justificative sau contribuabilul
refuză prezentarea acestora, demonstrate pe bază de înscrisuri, cu excepţia
cazurilor de forţă majoră;
- să răspundă pentru rezultatele controlului, în limita documentelor supuse
controlului şi constatărilor efectuate şi consemnate în actul de control;
- să dispună corectarea în contabilitate a eventualelor erori constatate după
aprobarea şi depunerea situaţiilor financiare anuale, în anul în care au fost
constatate;
- să anuleze aplicarea măsurilor care contravin reglementărilor contabile şi
fiscale şi să dispună măsurile necesare îndeplinirii corecte de către contribuabili a
obligaţiilor fiscale ce le revin;
44
 - să controleze modul de aducere la îndeplinire a măsurilor dispuse de
organele de control fiscal;
- să beneficieze de protecţie din parte organelor abilitate ale statului la
solicitarea acestora.
Obligaţii:
- să acorde atenţie întrebărilor, nelămuririlor, reclamaţiilor contribuabililor
şi să dea dovadă de înţelegere şi solicitudine în soluţionarea acestora, potrivit legii;
- să întocmească şi să depună, la sediul unităţii de care aparţin, actele de
control privind rezultatele controlului, potrivit metodologiei de control;
- să utilizeze cu eficienţă timpul de control, să păstreze şi să apere secretul
operaţiunilor contribuabililor controlaţi;
- să nu se angajeze direct sau indirect ţn relaţii de afaceri cu persoane
fizice sau juridice controlate, relaţii care pot afecta îndeplinirea cu corectitudine a
sarcinilor de control fiscal încredinţate;
- să sesizeze organele de urmărire penală în legătură cu anumite constatări
ce ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni constatate cu ocazia
executării atribuţiilor de control fiscal;
- să nu pretindă şi să nu primească nici un fel de bunuri în natură sau în
bani, să nu îşi creeze avantaje în legătură cu serviciul sau cu exercitarea funcţiei;
- să consemneze, conform legii, în registrul unic de control existent la
contribuabil, datele privind începerea controlului, obiectivele şi rezultatele sintetice
ale acestuia.
Contribuabili supuşi controlului fiscal, pe toată durata exercitării
acestuia, au următoarele drepturi:
- să fie informaţi asupra desfăşurării controlului şi a eventualelor situaţii
neclare;
- să fie primii solicitaţi, în cazul în care sunt disponibili, pentru a furniza
informaţii, documente şi elemente pentru clarificarea şi justificarea operaţiunilor
efectuate;
- să beneficieze de asistenţă de specialitate sau juridică pe toată durata
controlului;
- să beneficieze din partea organului de control de un tratament just,
confidenţial şi echitabil;
- să solicite din proprie iniţiativă să fie controlaţi;
- să conteste constatările înscrise în actele de control încheiate;
- să fie protejaţi asupra secretului fiscal.

2.6.2. Actele administrative fiscale .

Actele emise de organele fiscale sunt o sursă semnificativă de informaţii
pentru exercitarea controlului fiscal. Pe baza informaţiilor din actele administrative
fiscale, în conformitate cu datele efective-reale, se constată aplicarea corectă sau
incorectă a legislaţiei şi se stabilesc măsurile necesare.
Cu privire la actele administrative fiscale, controlul fiscal are în vedere:
noţiunea şi conţinutul, comunicarea, opozabilitatea, desfiinţarea şi modificarea,
precum şi îndreptarea erorilor.
45
 A. Conţinutul actului administrativ fiscal.
Actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în
aplicarea legislaţiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi
obligaţiilor fiscale.
Acest act:
- se emite numai în formă scrisă;
- cuprinde următoarele elemente: denumirea organului fiscal emitent; data
la care a fost emis şi data la care îşi produce efectele; datele de identificare a
contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil, după caz; obiectul
actului administrativ fiscal; motivele de fapt; temeiul de drept; numele şi
semnătura persoanelor împuternicite, ale organului fiscal; ştampila organului fiscal
emitent; posibilitatea de a fi contestat termenul de depunere a contestaţiei şi
organul fiscal la care se depune contestaţia; menţiuni privind audierea
contribuabilului;
- emis prin intermediul tehnicii de calcul este valabil şi în cazul în care nu
poartă semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal potrivit legii şi
ştampila organului emitent, dacă îndeplineşte cerinţele legale aplicabile în materie.
B. Comunicarea actului administrativ fiscal.
Actul administrativ-fiscal se comunică, obligatoriu contribuabilului căruia îi
este destinat prin:
- prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal emitent şi primirea
actului administrativ fiscal de către acesta sub semnătură, data comunicării fiind
data ridicării sub semnătura a actului;
- persoanele împuternicite ale organului fiscal;
- poşta, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu scrisoare recomandată
cu confirmare de primire;
- alte mijloace, cum sunt fax, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului
actului şi confirmarea primirii acestuia;
- publicarea unui anunţ într-un cotidian naţional de largă circulaţie şi/sau
într-un cotidian local ori în „Monitorul Oficial al României”, Partea a IV-a, în care
se menţionează că a fost emis actul pe numele contribuabilului, în cazul în care se
constată lipsa contribuabilului sau a oricărei persoane îndreptăţite să primească
actul administrativ fiscal al acestuia sau refuzul de a primi actul administrativ
fiscal. În acest caz, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în a cincea zi
de la data publicării anunţului.
Anunţul se emite în trei variante, care se utilizează în cazul în care se
comunică: numai un singur act administrativ-fiscal; mai multe acte administrative
fiscale de acelaş tip; mai multe acte administrative fiscale de diferite tipuri.
Conţinutul anunţului:
 adresa organului fiscal care a emis actul administrativ fiscal;
 denumirea actului administrativ-fiscal, numărul şi data emiterii;
 denumirea contribuabilului: persoane juridice, asociaţii sau alte entităţi
fără personalitate juridică;
 codul de identificare fiscal al contribuabilului: codul unic de înregistrare,
în cazul comercianţilor; codul de înregistrare fiscală, în cazul persoanelor juridice,
46
cu excepţia comercianţilor, precum şi pentru asocieri şi alte entităţi fără
personalitate juridică;
 domiciliul fiscal al contribuabilului;
 organul fiscal emitent.
C. Opozabilitatea actului administrativ-fiscal.
În argumentarea constatărilor, controlul fiscal ia în considerare situaţiile
privind opozabililatea şi nulitatea actului administrativ fiscal.
Actul administrativ fiscal produce efecte din momentul în care este
comunicat contribuabilului sau la o dată ulterioară menţionată în actul
administrativ comunicat. Organul fiscal nu poate pretinde executarea obligaţiei
stabilite în sarcina contribuabilului prin actul administrativ, dacă acest act nu a fost
comunicat contribuabilului potrivit legii.
Nulitatea actului administrativ-fiscal, care se poate constata la cerere sau din
oficiu, este atrasă de lipsa unuia dintre elementele acestuia referitoare la numele,
prenumele şi caliatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi
prenumele ori denumirea contribuabilului, a declaraţiei actului administrativ-fiscal
sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia situaţiei în
care actul administrativ fiscal este emis prin intermediul mijloacelor informatice şi
este valabil fără să poarte semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal
şi ştampila organului emitent.
D. Desfiinţarea sau modificarea actelor administrative fiscale.
Actul administrativ fiscal poate fi modificat sau desfiinţat cu respectarea
procedurii iniţiale.
Actele administrative fiscale se modifică sau se desfiinţează în situaţii cum
sunt:
- îndreptarea erorilor materiale;
- constatarea nulităţii actului administrativ fiscal;
- dovedirea titlului dreptului de proprietate în scopul impunerii;
- desfiinţarea sau modificarea deciziei de impunere sub rezerva controlului
ulterior;
- anularea sau îndreptarea actului de executare ori a titlului executoriu
contestat ca urmare a soluţionării de către instanţa judecătorească a contestaţiei la
executarea silita;
- desfiinţarea totală sau parţială a actului administrativ atacat, ca urmare a
soluţionării de către organul fiscal competent a contestaţiei formulate.
F. Îndreptarea erorilor materiale.
Organul fiscal îndreaptă erorile materiale din cuprinsul actului administrativ-
fiscal, din oficiu sau la cererea contribuabilului. Actul administrativ fiscal corectat
se comunică, potrivit legii, contribuabilului.
Erorile materiale reprezintă greşelile sau omisiunile cu privire la numele,
calitatea şi susţinerile părţilor din raportul juridic fiscal sau cele de calcul. Aceste
erori nu pot privi fondul actului, respectiv, existenţa sau inexistenţa obligaţiilor
fiscale stabilite prin actul administrativ-fiscal.
Dacă îndreptarea erorii materiale se face prin adăugiri sau ştersături operate
în cuprinsul actului administrativ-fiscal, acestea se semnează şi se ştampilează de
47
organul fiscal, în caz contrar nefiind luate în considerare. Îndreptarea erorii
materiale se operează pe toate exemplarele originale ale actului administrativ-
fiscal.
După efectuarea îndreptării erorii materiale, organul fiscal are obligaţia de a
comunica contribuabilului sau oricărei alte persoane interesate de îndată
operaţiunea efectuată.
În cazul în care îndreptarea erorii materiale nu se poate efectua direct pe
actul administrativ-fiscal, se emite un act administrativ fiscal, care se comunică, de
asemenea, contribuabilului.

2.6.3. Administrarea şi aprecierea probelor.

A. Mijloacele de probă
Starea de fapt fiscală se determină prin administrarea mijloacelor de probă.
Această procedură este utilizată atât de organul fiscal cu atribuţii de stabilire a
impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general
consolidat, cât şi de organele cu atribuţii de control fiscal.
În scopul determinării corectitudinii şi legislaţiei stării de fapt fiscale a
contribuabilului, controlul fiscal examinează şi modul în care se analizează şi se
apreciază probele în faza de stabilire a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor
sume datorate bugetului general consolidat.
Pentru determinarea stării de fapt fiscale se administrează mijloace de probă,
cum sunt: solicitarea informaţiilor din partea contribuabililor şi a altor persoane;
solicitarea de expertize; folosirea înscrisurilor; efectuarea de cercetări la faţa
locului. Probele administrate sunt coroborate şi apreciate în raport de forţa lor
doveditoare recunoscută de lege.
B. Modalitatea de obţinere a informaţiilor şi lămuririlor
Informaţii şi lămuriri necesare stabilirii situaţiei fiscale reale pot fi obţinute
de organul fiscal şi de control fiscal prin următoarele modalităţi:
 Solicitarea prezenţei contribuabilului la sediul organului fiscal/de control
fiscal cu documentele indicate de acest organ. Când este cazul, solicitarea se face
în scris şi cuprinde în mod obligatoriu: data, ora şi locul la care contribuabilul este
obligat să se prezinte; baza legală a solicitării; scopul solicitării; documentele pe
care contribuabilul este obligat să le prezinte.
 Comunicarea reciprocă între organele fiscale, dacă într-o procedură
fiscală se constată fapte care prezintă importanţă pentru alte raporturi juridice
fiscale.
 Solicitarea de informaţii altor persoane, atunci când starea de fapt fiscală
nu este clarificată de către contribuabil. Aceste informaţii se iau în considerare
numai în măsura în care sunt confirmate şi alte mijloace de probă.
C. Obligaţia de a furniza informaţii
Contribuabilul sau altă persoană împuternicită de acesta are obligaţia de a
furniza organului fiscal informaţiile necesare pentru determinarea stării de fapt
fiscale.

48
 Cererea de furnizare a informaţiilor se formulează în scris şi specifică natura
informaţiilor solicitate pentru determinarea stării de fapt fiscale şi documentele
care susţin informaţiile furnizate.
Declaraţia persoanelor obligate să furnizeze informaţii se prezintă sau, după
caz, se consemnează în scris. În situaţia în care persoana obligată să furnizeze
informaţia în scris este, din motive independente de voinţa sa, în imposibilitatea de
a scrie, organul fiscal întocmeşte un proces-verbal.
Codul de procedură fiscală prevede dreptul rudelor şi al altor persoane de a
refuza furnizarea de informaţii, şi anume:
- soţul/soţia şi rudele contribuabilului până la gradul al 3-lea inclusiv;
- preoţii, avocaţii, notarii publici, consultanţii fiscali, executorii
judecătoreşti, auditorii, experţii contabili, medicii şi psihoterapeuţii, precum şi
persoanele asimilate acestora, adică asistenţii şi persoanele care participă la
activitatea profesională a acestora. Aceste persoane pot refuza să furnizeze
informaţii cu privire la datele de care au luat la cunoştinţă în exercitarea activităţii
lor. Cu excepţia preoţilor, persoanele menţionate pot furniza informaţii, cu acordul
persoanei despre care au fost solicitate informaţiile.
Informaţiile se obţin şi de la bănci, care, legal, sunt obligate să comunice
organelor fiscale lista titularilor persoanelor fizice, juridice sau orice alte entităţi
fără personalitate juridică ce deschid ori închid conturi, forma juridică pe care
aceştia o au şi domiciliul sau sediul acestora.
Această comunicare se face în prima jumătate a fiecărei luni, cu referire la
conturile închise sau deschise în luna anterioară. Comunicarea se adresează
Ministerului Finanţelor Publice. Acesta transmite informaţiile deţinute la cererea
autorităţilor administraţiei publice locale. Procedurile privind transmitera acestor
informaţii se elaborează de Ministerul Finanţelor Publice împreună cu Banca
Naţională a României
D. Expertiza
Ori de câte ori consideră necesar, organul fiscal are dreptul să apeleze la
serviciile unui expert pentru întocmirea unei expertize, situaţie în care:
- numeşte, prin decizie, unul sau mai mulţi experţi. Numele experţilor se
comunică agentului economic supus controlului fiscal;
- stabileşte obiectivele asupra cărora să se pronunţe experţii;
- dacă nu este lămurit prin expertiza efectuată, poate dispune întregirea
expertizei sau o nouă expertiză.
Agentul economic poate să numească un expert pe cheltuiala proprie.
Experţii întocmesc expertiza în scris şi au obligaţia să păstreze secretul fiscal
asupra datelor şi informaţiilor pe care le dobândesc.
Costul expertizei se suportă din bugetul organului fiscal care dispune
expertiza.
E. Prezentarea de înscrisuri
În vederea stabilirii stării de fapt fiscale, contribuabilul are obligaţia să pună
la dispoziţia organului fiscal registre, evidenţe, documente de afaceri şi orice alte
înscrisuri.

49
 Organul fiscal are dreptul de a solicita şi altor persoane înscrisuri, dacă
starea de fapt fiscală nu este clarificată pe baza înscrisurilor puse la dispoziţie de
către contribuabil. Organul fiscal poate solicita punerea la dispoziţie a înscrisurilor
la sediul sau/ori la domiciliul fiscal al persoanei obligate să le prezinte.
F. Cercetarea la faţa locului
În condiţiile legii, organele fiscale şi cele de control fiscal pot efectua
cercetare la faţa locului.
Contribuabilii – agenţi economici au obligaţia să permită persoanelor
împuternicite să efectueze cercetarea la faţa locului, precum şi experţilor folosiţi
pentru această acţiune, intrarea pe terenuri, în încăperi şi în orice alte incinte, în
măsura în care acest lucru este necesar pentru a face constatări de interes fiscal.
Deţinătorii terenurilor ori incintelor respective se înştiinţează în timp util
despre cercetare, cu excepţia cauzelor în care se efectuează control inopinat ca
urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei
fiscale.
La cererea organului de control fiscal, organele de poliţie, judecătoria şi alţi
agenţi ai forţei publice au obligaţia să îi acorde sprijinul pentru aplicarea
prevederilor cu privire la cercetarea la faţa locului.
Cercetarea la faţa locului poate implica şi unele măsuri asiguratorii, cum ar
fi sigilarea/desigilarea în situaţiile în care există:
 indicii că în locurile de producţie, depozitare, comercializare se găsesc
bunuri sau produse a căror provenienţă nu este legală sau a căror fabricaţie este
interzisă de lege sau se produce fără autorizaţie, iar acţiunea de control fiscal nu
poate fi finalizată, urmând a fi continuată în ziua următoare;
 posibilitatea ca documentele şi actele necesare controlului fiscal să fie
sustrase, distruse ori nu se poate face inventar al documentelor în vederea reţinerii
acestora. În situaţia în care nu este prezent un reprezentant al contribuabilului,
sigilarea/desigilarea se efectuează în prezenţa unor martori asistenţi.
Pentru desfăşurarea controlului fiscal prin producerea sigilării/desigilării,
personalul cu atribuţii de control financiar fiscal este dotat cu sigilii personalizate.
Sigiliile aparţinând autorităţilor fiscale competente sunt înseriate şi poartă în
mod obligatoriu însemnele acestora.
Eliberarea sigiliilor se face la propunerea conducătorului organelor de
control fiscal în cadrul cărora sunt salariate persoanele care au atribuţii de control
fiscal, pe baza unei evidenţe nominale în care se menţionează numărul sigiliului,
numele şi prenumele, codul numeric personal, numărul legitimaţiei de control
fiscal, funcţia titularului, instituţia, data eliberării, data predării şi semnătura de
primire.
Pierdera sau furtul sigiliului se publică în presă şi se anunţă direcţiei
emitente în termen de 48 de ore, în vederea consemnării în evidenţă.
La data încetării activităţii, titularul sigiliului depune sigiliul la organul care
l-a eliberat, în vederea anulării şi consemnării în evidenţă.

50
 G. Colaborarea între autorităţile publice
Controlul fiscal se exercită cu luarea în considerare a prevederilor Codului
de procedură fiscală, potrivit căruia autorităţile publice, instituţiile publice sau de
interes public au obligaţia:
- să furnizeze informaţii şi acte organelor fiscale, la cererea acestora.
Această obligaţie revine şi serviciilor descentralizate ale autorităţilor publice
centrale;
- să colaboreze, în limita atribuţiilor specifice, la realizarea scopului
Codului de procedură fiscală. Nu constituie acte de colaborare acţiunile inteprinse
de autorităţile menţionate în conformitate cu atribuţiile ce le revin potrivit legii.
Organul fiscal care solicită colaborarea răspunde pentru legaliatea solicitării,
iar autoritatea solicitată răspunde pentru datele furnizate.
Dacă autoritatea publică, instituţia publică sau de interes public solicitată
refuză colaborarea, decide autoritatea publică superioară ambelor organe. În
situaţia în care asemenea autoritate nu există, decizia se ia de autoritatea superioară
celei solicitate.
Colaborarea interstatală dintre autorităţile publice se realizează, în baza
convenţiilor internaţionale, de organele fiscale cu autorităţi fiscale similare din alte
state. În lipsa unei convenţii, organele fiscale pot acorda şi pot solicita colaborarea
altei autorităţi fiscale din alt stat pe bază de reciprocitate.
H. Forţa probantă a documentelor justificative şi a evidenţelor contabile
Documentele justificative şi a evidenţelor contabile constituie probe la
stabilirea bazei de impunere. În cazul în care există şi alte acte doveditoare, acestea
se iau în considerare la stabilirea bazei de impunere.
I. Sarcina probei în dovedirea situaţiei de fapt fiscale
Contribuabilul are sarcina de a dovedi actele şi faptele care stau la baza
declaraţiilor sale şi a oricăror cereri adresate organului fiscal. Organul fiscal are
sarcina de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii.
J. Dovedirea titularului dreptului de proprietate în scopul impunerii
În cazul în care constată că anumite bunuri, venituri sau alte valori care,
potrivit legii, constituie bază impozabilă sunt obţinute de persoane care în mod
continuu beneficiază de câştigurile sau orice foloase obişnuite aduse de acestea şi
că persoanele respective declară în scris că nu sunt proprietarii bunurilor,
veniturilor sau valorilor în cauză, fără să arate însă care sunt titularii dreptului de
proprietate, organul fiscal procedează la stabilirea provizorie a obligaţiei fiscale
corespunzătoare în sarcina acelor persoane. În condiţiile legii, obligaţia fiscală
privind baza impozabilă menţionată poate fi stabilită în sarcina titularilor
drepturilor de proprietate, care datorează despăgubiri persoanelor care au făcut
plata pentru stingerea obligaţiei stabilite.
K. Estimarea bazei de impunere
Dacă organul fiscal nu poate determina baza de impunere, aceasta se
estimează. În acest caz, se au în vedere toate datele şi documentele care au
relevanţă pentru estimare. Estimarea constă în identificarea acelor elemente care
sunt cele mai apropriate situaţiei de fapt fiscale.

51
 Pentru estimarea bazei de impunere se are în vedere preţul de piaţă al
tranzacţiei sau bunului impozabil, respectiv, suma care ar fi plătită de un client
independent unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru
acelaşi bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiţii de concurenţă loială.
Estimarea bazelor de impunere are loc în situaţii cum sunt:
 contribuabilul nu depune declaraţii fiscale sau cele prezentate nu permit
stabilirea corectă a bazei de impunere;
 contribuabilul refuză să colaboreze la stabilirea stării de fapt fiscale,
inclusiv situaţiile în care contribuabilul obstrucţionează sau refuză acţiunea de
control fiscal;
 contribuabilul nu conduce evidenţa contabilă şi fiscală;
 când au dispărut evidenţele contabile şi fiscale sau actele justificative
privind operaţiunile producătoare de venituri şi contribuabilul nu şi-a îndeplinit
obligaţia de refacere a acestora.
Organul fiscal identifică acele elemente care sunt cele mai apropriate
situaţiei de fapt fiscale, luând în considerare preţul de piaţă al tranzacţiei sau
bunului impozabil şi informaţii şi documente existente la dosarul fiscal al
contribuabilului care sunt relevante pentru impunere, iar, în lipsa acestora, organul
fiscal are în vedere datele şi informaţiile deţinute de acesta despre contribuabili cu
activităţi similare.

52
 CAPITOLUL III
CONSULTANŢA ŞI AUDITUL FINANCIAR-FISCAL

3.1. Consultanţă fiscală

Consultanţa fiscală este activitatea independentă, specifică economiei de

piaţă, care are menirea să asigure aplicarea corespunzătoare a prevederilor legale în
domeniul fiscal de către contribuabili şi de organelle de fiscale.
Auditorul financiar profesionist-consultantul fiscal acordă servicii fiscale
profesionale pentru a determina cea mai bună poziţie în favoarea unui client sau a
unui angajator, cu condiţia ca serviciul:
- să fie acordat cu competenţă profesională;
- să nu afecteze în nici un fel integritatea şi obiectivitatea;
- să fie în conformitate cu legea.
Competenţa profesională impune ca auditorii financiari profesionişti-
consultanţii fiscali să nu se prezinte ca având expertiza sau experienţa pe care nu o
au.
Competenţa profesională poate fi divizată în două etape separate:
a) atingerea competenţei profesionale, care presupune:
- un înalt standard al studiilor generale, urmate de studii de specialitate;
- pregătire profesională şi examinări susţinute în legătură cu subiectele
profesionale relevante;
- o perioadă de experienţă profesională.
b) păstrarea competenţei profesionale, care impune o cunoaştere permanentă
a ultimelor evoluţii din domeniul profesiunii de auditor financiar-consultant fiscal,
inclusiv hotărârile relevante luate la nivel naţional şi internaţional în domeniul
contabilităţii, auditului, legislaţiei fiscale, precum şi alte reglementări şi cerinţe
statutare.
Obiectivitatea constă într-o combinaţie de imparţialitate, onestitate
intelectuală şi lipsă a conflictelor de interese.Auditorul financiar profesionist-
consultant fiscal are obligaţia să fie correct şi să nu îngăduie ca obiectivitatea să fie
afectată de prejudecăţi, conflicte de interese sau influenţe externe.
Conform prevederilor Codului privind conduita etică şi profesională în
domeniul auditului financiar, referitoare la consultanţa în domeniul fiscal,
auditorul financiar-consultant fiscal are responsabilitatea:
a) să nu ofere clientului sau angajatorului asigurarea că declaraţia fiscală şi
consultanţa fiscală oferite sunt neatacabile.
b) să comunice clientului sau angajatorului, când îşi asumă sau ajută la
pregătirea unei declaraţii fiscale, că responsabilitatea pentru conţinutul declaraţiei
revine, în primul rand, clientului sau angajatorului.

53
 c) să nu fie asociat cu nici o declaraţie sau informaţie care există motiv să se
creadă că:
- cuprinde o informaţie falsă sau care induce în eroare;
- conţine situaţii sau informaţii furnizate în mod nechibzuit sau fără orice
cunoştinţă necesară
faptului dacă ele sunt adevărate sau false;
- omite sau nu prezintă clar informaţia cerută şi asemenea omisiuni sau
neclarităţi vor induce
în eroare autorităţiile fiscale;
d) să pregătească declaraţii fiscale ce presupun folosirea de estimări, dacă o
asemenea folosire este în general acceptată sau dacă nu este practice în
circumstanţele respective să se obţină date exacte. În pregătirea declaraţiei
fiscale, auditorul profesionist se bazează, în mod obişnuit, pe informaţia
furnizată de client sau angajator, cu condiţia ca informaţia să pară
rezonabilă.
Deşi examinarea sau revizuirea documentelor sau a altor probe în sprijinul
informaţiei nu sunt cerute, auditorul financiar profesionist trebuie să încurajeze,
când este cazul, furnizarea unor asemenea date de sprijin.
In plus, este necesar ca auditorul financiar profesionist-consultantul fiscal:
- să folosească declaraţiile clientului pentru anii anteriori, oricînd acest lucru
este posibil;
- să facă investigaţii rezonabile, când informaţia prezentată apare ca fiind
incorectă sau incompletă.
e) să informeze prompt clientul sau angajatorul asupra erorii sau a omisiunii
semnificative în declaraţia fiscală a anului anterior sau despre neînregistrarea unei
declaraţii fiscale şi să recomande aducerea la cunoştinţa autorităţilor fiscale.

3.1.2 Organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă fiscală în

România
Profesia de consultant fiscal2 presupune un cadru general de probleme, cum sunt:
A. Consultanţa şi consultantul fiscal
Activitatea de consultanţă fiscală:
- este activitatea independentă exercitată de persoanele care au dobândit
calitatea de consultant fiscal. Exercitarea independentă a activităţii de consultant
fiscal se realizează numai pe baza raporturilor juridice civile şi comerciale cu
persoanele fizice sau juridice cărora le acordă consultanţă şi faţă de vare acestea nu
are nici un fel de interese materiale directe sau indirecte, cu excepţia onorariilor
cuvenite pentru munca prestată în această calitate;
- constă în acordarea de servicii profesionale privind asistenţa de specialitate
la: întocmirea declaraţiilor de impozite şi taxe; asistenţa pe probleme fiscale şi
referitor la creanţele bugetare, cum sunt amenzile, penalităţile şi majorările;
reprezentarea în faţa organelor fiscale, iar în faţa organelor judecătoreşti în calitate
de expert.
2
Mircea Boulescu, Marcel Ghiţă, Valerică Mareş, „Controlul fiscal şi auditul financiar-fiscal „ Ed.CECCAR,2003

54
 B. Reguli de atribuire a calităţii de consultant fiscal
Pentru atribuirea calităţii de consultant fiscal, candidaţii, persoane fizice,
trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:
- să fie licenţiaţi ai unei facultăţi cu profil economic;
- să aibă o experienţă de minimum cinci ani în una din următoarele activităţi:
elaborarea şi aplicarea legislaţiei fiscale, administrarea şi colectarea veniturilor
publice, controlul fiscal, soluţionarea contestaţiilor, elaborarea şi aplicarea
reglementărilor contabile, activitatea financiar-contabilă;
- să nu aibă antecedente penale;
- să aibă capacitate deplină de exerciţiu;
- să promoveze examenul pentru atribuirea calităţii de consultant fiscal;
- plata în contul Ministerului Finanţelor Publice a taxei pentru înscrierea la
examenul pentru atribuirea calităţii de consultant fiscal. Aceste venituri se folosesc
pentru organizarea examenelor.
C. Examenul pentru atribuirea calităţii de consultant fiscal:
- se organizează de Ministerul Finanţelor Publice;
- constă în susţinerea unei probe scrise şi a unei probe orale la disciplinele:
legislaţie fiscală, gestiune financiară şi contabilitatea întreprinderii, elemente de
drept financiar şi fiscal.
D. Certificatul de atestare a consultantului fiscal se eliberează de Ministerul
Finanţelor Publice candidaţilor care au susţinut şi promovat examenul pentru
atribuirea calităţii de consultant fiscal. Persoana care a obţinut certificatul de
atestare se înregistrează la Camera consultanţilor fiscali. Aceasta eliberează
carnetul profesional, care permite posesorului exercitarea profesiei şi utilizarea
titlului de consultant fiscal.
E. Consultanţii fiscali se pot organiza în societaţi comerciale care au în
obiectul de activitate consultanţa fiscală.
Pentru exercitarea activităţii de consultanţă fiscală, societăţiile comerciale
trebuie să fie autorizate de Camera consultanţilor fiscali. În vederea obţinerii
autorizaţiei, societăţile comerciale plătesc o taxă în contul Camerei, al cărei
cuantum se stabileşte de către acesta.
Consultanţii fiscali şi societăţile comerciale de consultanţă pot desfăşura, pe
lângă activitatea de consultanţă fiscală, şi activităţi de expertiză contabilă, audit
financiar şi instruire şi perfecţionare în domeniul fiscal.
Consultantul fiscal îşi poate exercita activitatea la două sau mai multe
societăţi comerciale, dacă nu sunt afectate obiectivitatea şi independenţa
profesională, conform prevederilor Codului privind conduita etică şi profesională
în domeniul consultanţei fiscale.
F. Retragerea certificatului de atestare. Certificatul de atestare a calităţii de
consultant fiscal a persoanei fizice se retrage astfel:
a) de către Ministerul Finanţelor Publice, când atestatul de consultant fiscal a
fost obţinut ca urmare a săvârşirii infracţiunii de fals şi uz de fals;
b) de către Cameră, când consultantul fiscal încalcă prevederile Codului
privind conduita etică şi profesională în domeniul consultanţei fiscale, precum şi în
caz de neplată a cotizaţiei pe o perioadă de un an.
55
 G. Retragerea autorizaţiei de funcţionare. Autorizaţia de funcţionare a
societăţii comerciale de consultanţă fiscală se retrage de Camera consultanţilor
fiscali în cazurile în care:
- societatea comercială s-a dizolvat;
- după emiterea autorizaţiei se constată că aceasta nu ar fi trebuit acordată;
- condiţiile de autorizare nu mai sunt îndeplinite;
- nu se plăteşte cotizaţia pe o perioadă de un an.
H. Utilizarea titlului de consultant fiscal sau denumirii de societate
comercială de consultanţă fiscală este interzisă în cazul retragerii certificatului de
atestare a consultantului fiscal, respectiv a autorizaţiei societăţilor comerciale de
consultanţă fiscală. Împotriva deciziei de retragere a calităţii de consultant fiscal
sau a autorizaţiei societăţilor comerciale de cosultanţă fiscală se poate formula
plângere în justiţie.
I. Organizarea Camerei consultanţilor fiscali
Camera consultanţilor fiscali:
- are ca scop coordonarea activităţii de consultanţă fiscală, precum şi
apărarea drepturilor membrilor săi în exercitarea calităţii de consultant fiscal;
- este organizaţie profesională de utilitate publică, persoană juridică fără
scop lucrativ;
- îşi poate constitui unităţi teritoriale, conform regulamentului propriu de
organizare şi funcţionare.
Atribuţii principale ale Camerei consultanţilor fiscali:
- coordonează activitatea de consultanţă fiscală;
- apără interesele profesionale ale tuturor membrilor;
- oferă sprijin şi asistenţă membrilor Camerei în probleme profesionale;
- elaborează norme privind activitatea de consultanţă fiscală;
- mediază între membrii Camerei în caz de diferende şi la cerere;
- mediază între membrii Camerei şi clienţii lor în caz de diferende şi la
cerere;
- stabileşte măsuri disciplinare;
- organizează cursuri de perfecţionare a consultanţilor fiscali;
- ţine Registrul membrilor Camerei consultanţilor fiscali;
- colaborează cu asociaţiile profesionale de profil din ţară şi din străinătate;
- editează publicaţii de specialitate;
- alte atribuţii stabilite prin lege sau prin regulament.
Organele de conducere ale Camerei: Conferinţa naţională, Consiliul superior
al Camerei şi Biroul permanent al Consiliului superior.
Camera îşi acoperă cheltuielile din venituri proprii, care se constituie din:
- taxa de autorizare a societăţilor comerciale de consultanţă fiscală;
- taxa de înscriere în evidenţa Camerei;
- cotizaţiile membrilor Camerei;
- încasări din vânzarea publicaţiilor proprii;
- donaţii şi sponsorizări;
- alte venituri din activitatea Camerei.

56
 Membrii Camerei pot fi persoanele cărora li s-a eliberat carnetul profesional
de consultant fiscal, precum şi, societăţile comerciale de consultanţă fiscală care au
obţinut autorizaţia Camerei.
Camera are obligaţia să aprobe Codul privind conduita etică şi profesională
în domeniul consultanţei fiscale şi Normele privind pregătirea şi perfecţionarea
consultanţilor fiscali, ambele elaborate de Comitetul provizoriu al Camerei
consultanţilor fiscali.
J. Comitetul provizoriu al Camerei consultanţilor fiscali:
- se constituie prin ordin al ministrului finanţelor publice;
- este format din nouă membri, dintre care unul îndeplineşte funcţia de
preşedinte, reprezentanţi ai direcţiilor generale din cadrul Ministerului Finanţelor
Publice, şi anume: direcţiile generale de politică şi legislaţie fiscală, proceduri
fiscale, administrare a veniturilor publice şi a monopolurilor, îndrumare şi control
fiscal, soluţionare a contestaţiilor, reglementări contabile, precum şi Direcţia
generală juridică;
- elaborează: Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei
consultanţilor fiscali, care cuprinde şi prevederile referitoare la modul de
desemnare a atribuţiilor organelor de conducere ale Camerei; Codul privind
conduita etică şi profesională în domeniul consultanţei fiscale; Norme privind
pregătirea şi perfecţionarea consultanţilor fiscali;
- funcţionează până la organizarea primei Conferinţe naţionale a Camerei,
care este convocată în termen de trei luni de la data aprobării, prin hotărâre a
Guvernului, a Regulamentului de organizare şi funcţionare a Camerei
consultanţilor fiscali.

3.2. Auditul financiar fiscal

3.2.1 Conceptul de audit

Auditul reprezintă examinarea de către o persoană competentă şi
independentă a fidelităţii inregistrărilor contabile, financiare şi fiscale, a probităţii
şi credibilităţii tranzacţiilor economice.
Obiectul auditului a evoluat de la o corectare specifică a fraudelor în
documentele contabile, până la o apreciere globală de fidelitate a rapoartelor emise
de o agenţie economică şi o analiză critică a procedurilor şi structurilor acestora.
Auditul este:
 analiză profesionistă a unor informaţii economice, financiare, contabile
şi fiscale, în vederea expunerii unei opinii responsabile şi independente, prin
raportarea la un criteriu sau standard de calitate;
 o cercetare,cu scopul de a produce o judecată motivată şi independentă,
cu referinţă la normele de evaluare, în vederea aprecierii fiabilităţii ori eficacităţii
sistemelor şi procedurilor unui agent economic;

57
  un examen obiectiv al unui element, cu scopul de a emite o opinie sau de
a obţine o concluzie asupra obiectului auditului;
 un aport de credibilitate asupra informaţiilor economice publicate de
unitatea patrimonială, cu privire la situaţiile financiar-fiscale.
 o revedere critică pentru evaluarea unor situaţii financiare, contabile şi
fiscale determinate;
 o evaluare efectuată de un profesionist competent şi independent, în
vederea exprimării unei opinii motivate asupra validităţii şi corectei aplicări a
procedurilor interne stabilite de conducerea unităţii patrimoniale, precum şi asupra
imaginii fidele, clare şi complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a
rezultatelor obţinute de unitate. Imaginea fidelă este asociată cu regularitatea şi
sinceritatea contabilităţii:
- regularitatea presupune conformitate cu regulile şi procedurile contabile;
- sinceritatea presupune aplicarea cu bună credinţă a regulilor şi
procedurilor contabile, în funcţie de cunoaşterea pe care responsabilii conturilor
trebuie să o aibă despre realitatea şi importanţa operaţiilor, evenimentelor şi
situaţiilor din cadrul agentului economic;
 o atestare sau o certificare a documentelor şi evidenţelor, a sistemului
contabil în ansamblu. Pentru auditori, îmbunătăţirea continuă a sistemului de
control intern aduce un ajutor clienţilor lor şi permite reducerea lucrărilor de audit,
întrucât are ca efect creşterea calităţii documentelor şi evidenţelor contabile. Din
punct de vedere al auditului, sistemul de control intern reduce lucrările de rutină,
verificările mecanice asupra exactităţii totalizărilor contabile şi implică
raţionamentul şi judecata, accentuarea examenului de ansamblu, analiza, evaluarea
şi sondajul statistic.
Auditul are ca obiective:
- reflectarea imaginii fidele a situaţiei patrimoniului şi a rezultatelor
financiare în bilanţul contabil şi în contul de profit şi pierdere.
- exprimarea unei opinii, de a şti dacă situaţiile financiare prezintă o
imagine fidelă a afacerilor agentului economic la data bilanţului şi a rezultatelor
pentru exerciţiul financiar încheiat, cu respectarea legilor în vigoare şi a practicilor
din ţara în care agentul economic îşi are sediul;
- menţinerea calităţii şi coerenţei sistemului contabil,astfel încât să asigure
certitudinea reflectării în bilanţ şi în contul profit şi pierdere, în mod correct, sincer
şi complet a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor exerciţiului;
- îmbunătăţirea utilizării informaţiei contabile;
- aprecierea performanţelor şi a eficienţei sistemelor de informare şi
organizare.
Auditul financiar-contabil, inclusiv auditul fiscal presupune o metodologie
de evaluare care să asigure o opinie independentă, astfel încât să apere, în mod
egal, toţi utilizatorii informaţiei contabile: acţionarii/asociaţii, statul, salariaţii,
băncile, organismele de bursă, debitorii, furnizorii, clienţii etc.
Auditul fiscal este definit ca o procedură de control al obiectivelor
întreprinderii sau ca o muncă de investigaţii, care să permită evaluarea procedurilor

58
contabile, administrative sau altora în vigoare, într-o întreprindere, cu scopul de a
garanta sinceritatea informaţiilor şi regularitatea acestora.
Informaţiile obţinute în urma examinării obiectivelor fiscale se utilizează
atât de controlul fiscal, cât şi de auditul fiscal. Dacă, în cazul controlului fiscal,
informaţile obţinute în urma aplicării tehnicilor de control adecvate se utilizează,
cu prioritate, pentru stabilirea măsurilor de remediere a deficienţelor, ilegalităţilor,
erorilor, fruudelor din domeniul fiscal, în cazul auditului fiscal, informaţiile
obţinute ca urmare a aplicării procedurilor specifice se utilizează, cu prioritate,
pentru exprimarea de opinii cu caracter independent, cu privire la activitatea,
competenţele, drepturile şi obligaţiile fiscale.
Opiniile exprimate ca urmare a auditului fiscal sunt raţionamente
profesionale independente care furnizează managerilor informaţii competente
pentru eficientizarea activităţii fiscale, în condiţii de respectare a legalităţii şi
regularităţii în domeniu, precum şi pentru perfecţionarea sistemului fiscal. Auditul
fiscal este o examinare independentă a informaţiilor fiscale consemnate în sistemul
de documente şi evidenţe şi în situaţiile financiare.
La nivel de entitate, auditul fiscal are ca obiectiv evaluarea controlului fiscal,
a riscurilor îdomeniul impozitelor şi taxelor, a managementului, a politicilor fiscale
şi a performanţei sistemului fiscal.
Pentru administraţiile fiscale, auditul are în vedere asigurarea conformităţii
şi eficienţei mecanismului fiscal în ansamblu, cu respectarea politicilor fiscale.
Pentru a reflecta această semnificaţie se utilizeauă noţiunea de AUDIT
FINANCIAR-FISCAL.

3.2.2 Obiectivul şi aria de aplicabilitate a auditului. Tipuri de audit.

Obiectivul auditului are la bază necesitatea exprimării opiniei auditorului cu
privire la:
- întocmirea situaţiilor financiare sub toate aspectele semnificative, în
conformitate cu un cadru general de rapoarte financiară (auditul de atestare
financiară);
- respectarea reglementărilor legale, a statului şi a reglementărilor, a
normelor şi deciziilor manageriale (auditul conformităţii sau legalităţii);
- aplicarea bunei practice şi respectarea principiilor sănătoase de
management în utilizarea fondurilor (auditul performanţei sau al rezultatelor).
Opinia emisă de auditor, prin raportul de audit sau, în unele cazuri, prin
certificatul de audit sporeşte credibilitatea situaţiilor financiare, atestă
conformitatea cu legile în vigoare şi recunoaşte respectarea şi promovarea
principiilor economicităţii, eficienţei şi eficacităţii în activitatea entităţilor auditate.
Cu toate acestea, utilizatorul raportului de audit nu trebuie să considere că opinia
este o garanţie a viabilităţii viitoare a activităţii şi a eficienţei de perspectivă a
conducerii entităţii audiate.
Aria de aplicabilitate a auditului este definită de procedurile de audit
considerate a fi necesare în circumstanţele date pentru a realize obiectivul

59
auditului, conform Standardelor Internaţionale de Audit ale Federaţiei
Internaţionale a Contabililor-IFAC.
Procedurile de audit se determină de auditor pe baza:
- standardelor de audit;
- cerinţelor organismelor profesionale relevante;
- legislaţiei şi reglementărilor în vigoare;
- termenilor angajamentului şi cerinţelor de raportare.
Standardele naţionale de audit reprezintă un set de standarde privind
activitatea de audit, definite prin lege sau prin reglementări, ori de către o
autoritate competentă la nivel naţional, a căror aplicare este obligatori pentru
efectuarea unui audit.
Angajamentul de audit reprezintă acordul între auditor şi entitatea audiată
(client) privind obiectivul şi aria de aplicabilitate a auditului. Termenii
angajamentuli de audit, agreaţi de ambele parţi, se pot înregistra într-o scrisoare de
angajament sau intr-o altă formă adecvată de contact, stabilită de părţi.
Probele de audit sunt informaţiile obţinute de auditor pentru formularea
concluziilor pe care este fundamentată opinia de audit. Probele de audit au la bază
documentele justificative şi înregistrările contabile utilizate la întocmirea situaţiilor
financiar-fiscale, dar şi informaţii corborate din alte surse.
Definirea ariei de aplicabilitate a auditului necesită relevarea a cel puţin
două probleme importante pentru auditor şi utilizatoriii raportului de audit, şi
anume:
- necesitatea delimitării clare a ariei de aplicabilitate a auditului de
domeniul auditului. În cele mai multe cazuri, domeniul auditului este diferit de aria
de aplicabilitate, în sensul că domeniul auditului cuprinde ansamblul activitaţilor
desfăşurate de o entitate în concordanţă cu obiectul său de activitate într-o anumită
perioadă de timp. Ori, auditorul nu poate şi nici nu trebuie să aplice procedurile de
audit la tot domeniul. Aria auditului se întinde în cadrul unui domeniu atât cât se
întind procedurile de audit aplicate;
- întinderea procedurilor de audit este în funcţie de limitele inerente ale
auditului, care, la rândul său, depinde de particularităţile şi limitele fiecărei
proceduri în parte şi de specificul fiecărui tip fundamental de audit.
În consecinţă, aria de aplicabilitate a auditului conformităţii sau a auditului
performanţei este, de regulă, mult mai întinsă decât a auditului de atestare
financiară, chiar dacă auditurile respective cuprind aceeaşi entitate şi aceeaşi
perioadă de timp.
Din literatura de specialitate, rezultă că auditul se clasifică din mai multe
puncte de vedere, astfel:
 În raport cu obiectivul şi aria de aplicabilitate a auditului, există:
- auditul conformităţii sau legalităţii;
- auditul de atestare financiară;
- auditul performanţei sau al rezultatelor.
Auditul conformităţii sau legalităţii cuprinde atestarea responsabilităţii
financiare a entităţiilor şi presupune examinarea şi evaluarea înregistrărilor
financiar-fiscale şi exprimarea opiniilor asupra situaţiilor financiare finale.
60
 Acest audit constă înauditarea:
- sistemelor şi tranzacţiilor financiare, respective evaluarea conformităţii
cu statutele şi reglementările în vigoare;
- controlul intern şi al funcţiilor acestuia;
- onestităţii şi a caracterului adecvat în legătură cu deciziile administrative
luate în cadrul entităţii audiate.
Auditul de atestare financiară reprezintă exprimarea opiniei asupra
declaraţiilor financiar-fiscale din sectorul public, precum şi asigurarea, prin
rapoarte de audit, de către un auditor independent, a credibilităţii asupra situaţiilor
financiar-fiscale din sectorul privat. Atestarea declaraţiilor financiare finale
prezintă garanţia corectitudinii situaţiilor financiar-fiscale şi a tranzacţiilor
efectuate de entitate.
Practic, auditul de conformitate şi auditul de atestare financiară se
derulează concomitent, fiind cunoscute sub denumirea de audit de regularitate,
numite generic audituri financiare.
Auditul performanţei, numit şi auditul rezultatelor, este definit în variante
multiple, astfel:
- Auditul performanţei este sinonim cu sintagma ”valoare pentru bani”,
respectiv răspunde la întrebarea câţi lei au fost economisiţi pentru un leu
utilizat în activitatea de control şi în cea de audit. Deoarece auditul
performanţei este privit ca fiind responsabilitatea managementului, el se
mai numeşte şi auditul managementului.
- Auditul performanţei constă în economicitate, eficienţă şi eficacitate şi
acoperă urmatoarele domenii:
 activităţi economice şi administrative, urmărind principii şi practice de
management;
 eficienţa utilizării resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea
sistemelor de informare asupra indicatorilor de performanţă şi procedurilor
aplicate de entităţile audiate;
 eficienţa şi performanţa în legătură cu atingerea obiectivelor entităţii
audiate;
 impactul efectiv al activităţilor comparative cu impactul dorit.
- Auditul performanţei este o examinare obiectivă şi sistematică a realităţii
pentru evaluarea performanţei unei organizaţii guvernamentale, program
sau activitate, în scopul de a obţine informaţii referitoare la utilizarea
fondurilor publice şi facilitatea luării deciziilor de către manageri în
legătură cu supravegherea şi iniţierea măsurilor corective care se impun.
Pe lângă economicitate şi eficienţă, auditul performanţei cuprinde şi
auditul programelor, care include determinarea măsurii în care
rezultatele dorite sunt realizate şi dacă entitatea a respectat legile şi
reglementările importante care se referă la programele în cauză.
- Prin auditul performanţei se urmăreşte dacă banii publici au fost bine
cheltuiţi. Auditul performanţei este un audit al eficienţei şi eficacităţii
politicii Guvernului în utilizarea banilor publici. Auditul performanţei

61
 examinează măsurile întreprinse de etităţile audiate pe linia respectării
economicităţii, eficienţei şi eficacităţii şi rezultatele obţinute în atingerea
indicatorilor de performanţă.
- Auditul performanţei urmăreşte dacă activitatea a condus la rezultatele
programate, motiv pentru care procedurile auditului se deplasează de la
procese spre rezultate.
Deşi abordările privind auditul performanţei sunt relative eterogene,
principiile care îl definesc ramân aceleaşi, şi anume, acest audit combină rigoarea
auditului de conformitate şi a auditului de atestare financiară cu principiul de bază
al auditului, acela de adăugare de valoare şi credibilitate în condiţii de
independenţă şi obiectivitate ale auditorului.
 Sub aspect organizatoric şi funcţional, auditul poate fi:
- audit intern;
- audit extern sau independent.
Auditul intern se efectuează de personal specializat care aparţine unităţii
patrimoniale şi este o activitate de atestare sau certificare a documentelor financiar-
contabile-fiscale.
Auditul intern nu se confundă cu noţiunea de control intern al unităţii
patrimoniale, care indică ansamblul dispozitivelor utilizate în cadrul unităţii
patrimoniale pentru a obţine o perfectă stăpânire a funcţionării sale, şi reprezintă:
- o activitate independentă de apreciere, pentru conducerea unităţii
patrimoniale, prin examinarea operaţiilor contabile, financiare, fiscale şi
altele privind ansamblul serviciilor;
- o evaluare de natură managerială, care operează prin măsurarea şi
aprecierea calităţii altor acţiuni de control;
- o evaluare a sarcinilor, a conformităţii înregistrărilor contabile,
rapoartelor, elementelor de active, capitalurilor şi rezultatelor;
- o activitate de analiză organizată în cadrul unei unităţi, sub forma unui
serviciu.
Locul auditorului intern în organizarea unităţii patrimoniale este determinat
de:
- Autoritate. Auditorul intern nu exercită o autoritate directă asupra altor
persoane ale unităţii patrimoniale. El controlează lucrările, în calitate de
colaborator al unităţii patrimoniale;
- Responsabilitate. Auditorul intern are libertatea de a aprecia politicile,
planurile, procedurile şi înregistrările, dar aprecierile sale nu scutesc, de nici o
manieră, alte persoane din cadrul unităţii patrimoniale de responsabilităţile ce le
sunt încredinţate;
- Independenţă. Independenţa auditorului intern este determinată de
statutul juridic ce i se acordă în cadrul unităţii patrimoniale. Principala activitate
care îi revine este rezervată constatărilor şi recomandărilor. Statutul juridic acordat
este completat de obiectivitate. Auditorii interni nu elaborează şi nu aplică
proceduri, nu pregătesc documente şi nu se angajează în nici o altă activitate, dar,
în mod normal, lor le revine activitaea de analiză, apreciere şi evaluare. Libertatea

62
de acţiune şi atenţia dată recomandărilor auditorilor interni constituie principii
esenţiale ale eficienţei auditului intern.
Activitatea de audit intern asistă entitatea în gestionarea riscurilor prin
evaluarea şi identificarea riscurilor semnificative şi îmbunătăţirea procesului de
management al resurselor. Evaluarea riscurilor se realizează cel puţin anual şi ia în
considerare factorii interni şi externi care pot afecta şi pot avea un impact asupra
mediului de control şi nivelului riscurilor.
Auditorii interni:
- evaluează controlul intern în privinţa mediului sistemelor informatice,
integrităţii informaţiilor operaţionale şi financiare, eficienţei activităţii şi
conformităţii cu reglementările;
- revizuiesc programele şi activitatea pentru a constata dacă corespund
obiectivelor şi ţintelor stabilite şi dacă programele sunt implementate şi realizate
conform planificării;
- constată dacă obiectivele programului sunt conforme cu cele ale entităţii
şi dacă au fost atinse;
- constată dacă s-au stabilit criterii adecvate pentru a determina dacă
obiectivele au fost realizate;
- comunică Consiliului de administraţie rezultatele şi concluziile
angajamentului de audit.
Activitatea de audit intern asistă entitatea în atingerea obiectivelor sale,
prin evaluarea şi îmbunătăţirea procesului de monitorizare a acestora.
Auditul extern sau independent presupune existenţa auditorului extern, ca
profesionist independent calificat, care să examineze şi să certifice sinceritatea
documentelor financiar-contabile-fiscale.
Auditorul extern:
- acţionează în perfectă independenţă, în vederea certificării sincerităţii
documentelor financiar-fiscale ale clientului;
- nu este un funcţionar al unităţii patrimoniale şi deci actele sale nu sunt
supuse controlului conducerii unităţii patrimoniale.
- are responsabilitate limitată în baza avizului său asupra documentelor
financiar-fiscale pe care le examinează.
- examinează documentele financiar-contabile-fiscale în accord cu normele
general acceptate şi include toate procedurile considerate necesare.
- exercită control prin sondaj şi, în consecinţă, constatările sale nu reflectă
o certitudine absolută. Expresia de opinie este limita extremă până la care poate să
avanseze auditorul. Când exprimă opinia asupra documentelor financiar-fiscale,
auditorul independent indică dacă aceste documente prezintă informaţii de o
manieră satisfăcătoare, în conformitate cu principiile contabile general acceptate;
- prezintă opinia rezultată în urma examinării documentelor finaciar-
contabile-fiscale, sub forma unui document scris (raport). Raportul constituie
certificatul că documentele financiar-fiscale sunt corecte. Certificarea este numai o
expresie de opinie, şi nu o garanţie absolută.
Auditul financiar extern se efectuează de către persoane fizice sau persoane
juridice care au calitatea de auditor financiar dobândită în condiţii legale.
63
 Pe baza momentului in care se efectuează auditul, se face distincţie între auditul
preventive şi auditul ulterior.
- Auditul preventiv se defineşte ca o exprimare a operaţiunilor
administrative sau financiare anterior desfăşurării lor efective, având avantajul de a
putea preveni prejudicial înainte să apară.
- Auditul ulterior se defineşte ca o examinare a operaţiunilor
administrative sau financiare după desfăşurarea lor.

Schema 2 Tipuri fundamentale de audit

În raport cu obiectivul şi aria Auditul conformităţii

de aplicabilitate a auditului
Auditul de atestare
financiară

Auditul performanţei

Sub aspect organizatoric Auditul intern

şi funcţional
Auditul extern

Auditul preventiv
În raport cu momentul în
care se efectuează auditul
Auditul ulterior

Societăţile comerciale ale căror conturi anuale se supun auditării se stabilesc

de Ministerul Finanţelor Publice.

64
 Tendinţa predominantă, pe plan modial, în domeniul auditului, o reprezintă
standardizarea, în vederea formulării unie teorii care să fie utilă în descrierea,
explicarea şi prognozarea activităţilor practice de audit.
Fundamentele care stau la baza teoriei auditului sunt: postulatele,
conceptele, standardele, procedurile.
Postulatele sunt definite ca un ansamblu de ipoteze, premise, principii şi
condiţii care constituie baza elaborării standardelor de audit, exprimări adevărate
sau adecvate, considerate adevărate fără a fi demonstrate. Un asemenea postulat
poate fi aplicabilitatea standardelor de audit în domenii considerate
importante.Anumite standarde nu pot fi aplicate în întregime unor segmente de
activitate, cum este fiscalitatea. În aceste sfere de activitate sunt necesare
standarde specifice, aplicabile domeniului respectiv. În consecinţă, se impune ca,
în baza postulatelor general aplicabile şi în funcţie de specificul sistemului fiscal să
se sintetizeze standarde specifice auditului fiscal.
În acest context, ar putea fi luate în considerare postulate constând în:
- examinarea tuturor situaţiilor care apar pe parcursul auditării fiscale;
- controlul entităţilor cu obligaţii şi gestiuni fiscale, concomitant cu
informarea opiniei publice;
- elaborarea unor sisteme de informaţii, control, evaluare şi raportare fiscală
care să contribuie substanţial la aprecierea activităţii fiscale;
- adoptarea de standarde de contabilitate pentru raportarea fiscală de către
autorităţile competente, care să asigure o prezentare fidelă în domeniul fiscal;
- reducerea la maximum a riscurilor apariţiei erorilor şi abaterilor de natură
fiscală, prin organizarea unui sistem intern de control fiscal performant;
- elaborarea unor acte normative care să asigure datele necesare evaluării
complete a activităţilor fiscale auditate;
- evitarea apariţiei conflictului de interese între auditorul fiscal şi entitatea
auditată etc.
Conceptele sunt generalizări, idei centrale fundamentale pentru
raţionamentul theoretic, deduse din postulatele auditului financiar-fiscal, şi cuprind
probele de audit financiar-fiscal, respectarea profesiei de auditor financiar-fiscal şi
conduita etică a auditorului financiar-fiscal.
Standardele de audit sunt declaraţii dezvoltate la cel mai înalt nivel de
conceptualizare şi stau la baza îndeplinirii unei misiuni de audit financiar-fiscal.
Standardele asigură criteriile pentru îndeplinirea şi evaluarea activităţii de audit
financiar-fiscal, crează premisele comportamentului professional al auditorilor
financiar-fiscali. Standardele de audit sunt influenţate de mediul legislaţiei privind
impozitele şi taxele şi de politica fiscală şi susţin credibilitatea auditorilor în faţa
utilizatorilor rapoartelor de audit fiscal.
În concepţia standardelor, auditul în domeniul fiscal poate fi audit al
regularităţii şi legalităţii fiscale, audit de atestare fiscală şi audit al performanţei
fiscale.
Auditul regularităţii şi legalităţii fiscale cuprinde certificarea răspunderii
fiscale a entităţilor auditate şi a administraţiei fiscale ca întreg. Acest audit are ca

65
obiective auditarea sistemului de impozite şi taxe, a controlului fiscal preventive şi,
ulterior, şi a corectitudinii decizilor fiscale în cadrul entităţilor auditate.
Auditul de atestare fiscală constă în confirmarea credibilităţii sistemului de
impozite şi taxe şi asigurarea acurateţei raportării fiscale.
Auditul performanţei fiscale are ca obiectiv examinarea economicităţii,
eficienţei şi eficacităţii în domeniul fiscal, avându-se în vedere atât stimularea
dezvoltării economice a contribuabililor, prin sistemul de impozite şi taxe, cât şi
sporirea veniturilor fiscale ale bugetului de stat, ale bugetelor locale şi ale altor
bugete.
Standardele generale de audit se bazează pe independenţă, competenţă,
calitatea recrutării personalului. Standardele aplicabile auditului fiscal au ca scop
să sprijine auditorul pentru a acţiona precis, sistematic şi echilibrat, în vederea
atingerii obiectivelor misiunii de audit fiscal.
Standardele aplicabile auditului fiscal se referă la:
- programarea auditului fiscal;
- supervizarea muncii de audit fiscal;
- examinarea şi evaluarea controlului fiscal;
- controlul conformităţii cu legile şi reglementările fiscale în vigoare;
- obţinerea de probe de audit fiscal suficiente şi adecvate pentru
fundamentarea aprecierilor şi concluziilor;
- analiza situaţilor fiscale, în vederea stabilirii dacă entităţile auditate s-au
conformat sau nu normelor contabile de raportare fiscală.
În timp ce standardele de audit fiscal sunt exprimări generalizate ale
principiilor auditului fiscal, procedurile de audit fiscal reprezintă etape detaliate
pentru aplicarea acestor principii.
Procedurile de audit fiscal pot varia, pot fi adaptate şi modificate în funcţie
de specificul entităţii auditate şi mediul de control fiscal. Alegerea, adaptarea şi
modificarea procedurilor de audit fiscal ţin exclusiv de raţionamentul şi de
capacitatea profesională a auditorilor fiscali.
În funcţie de tipul auditului fiscal, se întocmesc:
- procedurile auditului fiscal de atestare a sincerităţii situaţilor ce includ
informaţii fiscale;
- procedurile auditului fiscal de legalitate specifice auditului privind
conformitatea conducerii entităţii cu normele legale privind impozitele şi taxele şi
cu asigurarea acurateţei raportării fiscale;
- procedurile auditului perfomanţei fiscale, prin care se examinează
economicitatea, eficienţa şi eficacitatea în domeniul fiscal, avandu-se în vedere
stimularea dezvoltării economice a contribuabililor, prin sistemul de impozite şi
taxe, precum şi sporirea veniturilor fiscale bugetare.

3.2.3 Principii de desfăşurare a activiţăţii de audit

Activitatea de audit financiar se desfăşoară pe baza princiliilor privind:
66
  Independenţa. Mandatul de auditor financiar poate fi exercitat
independent numai de către persoanele care: au dobândit această calitate în condiţii
legale; nu au raporturi juridice de muncă sau civile cu societăţiile comerciale
auditate; nu au nici un fel de alte interese materiale directe sau indirecte în raport
cu societaţiile comerciale auditate, cu excepţia onorariilor cuvenite pentru munca
prestată în calitate de auditor. Independenţa faţă de unitatea auditată şi faţă de alte
grupuri de interese este indispensabilă pentru auditorii fiscali.
 Incompatibilitatea şi conflictul de interese. Prin incompatibilitate se
înţelege orice situaţie care conduce la ştirbirea cerinţei fundamentale de
independenţă în exercitarea mandatului de auditor financiar. Sunt incompatibile
activităţiile desfăşurate în acele domenii care pot afecta respectarea principiilor
etice fundamentale ale auditorului financiar. Auditorii fiscali trebuie să-ţi păstreze
independenţa şi să evite conflictele de interese, prin refuzul de a primi cadouri sau
gratificaţii care le-ar putea influenţa sau ar putea fi percepute ca putându-le
influenţa independenţa şi integritatea.
 Integritatea în toate relaţiile profesionale de afaceri şi personale.
Integritatea implică onestitate, justeţe şi corectitudine şi nu trebuie să fie afectată
de interese de natură financiară.
 Obiectivitatea în exercitarea profesiei. Obiectivitatea este actul de
conştiinţă ce se referă la considerentele pentru fiecare angajament.
 Competenţa. Auditorii financiari trebuie să accepte sau să desfăşoare o
activitate pentru care au competenţă.
 Confidenţialitatea. Auditorii financiari trebuie să îşi desfăşoare
activitatea cu respectarea confidenţialităţii asupra informaţiei cu care operează.

3.2.4. Probele de audit financiar-fiscal. Conceptul şi caracteristicile

probelor de audit
Activitatea auditorului are ca scop întocmirea raportului de audit financiar,
care constă, în fapt, în exprimarea unei opinii proprii, în legătură cu respectarea de
către entitatea auditată a legilor, regulilor şi reglementărilor cu caracter financiar-
fiscal, precum şi modul de reflectare a acestora la întocmirea situaţiilor financiar-
fiscale.
Termenul probe de audit reprezintă informaţiile obţinute de către auditor,
pe baza cărora trebuie să fixeze concluziile pe care se va sprijini opinia de audit.
Principalele surse pentru obţinerea probelor de audit financiar-fiscal sunt
documentele primare şi înregistrările contabile care au stat la baza întocmirii
situaţiilor financiar-fiscale, corborate cu informaţii din alte surse. Astfel, atât
informaţiile conţinute în conturile de cheltuieli, venituri, deconturi şi rezultate, cât
şi informaţiile din situaţiile financiare anuale sunt surse pentru probele de audit,
utilizate de auditor.
Probele de audit sunt obţinute printr-o combinaţie adecvată de teste de
control şi proceduri de fond.

67
 Testele de control reprezintă testele eficiente pentru a obţine probe de audit
privind proiectarea adecvată şi respectiv modul efectiv de funcţionare a sistemului
contabil şi a celui intern.
Procedurile de fond reprezintă testele efectuate pentru a obţine probe de
audit în scopul detectării erorilor semnificative din situaţiile financiare şi sunt:
- teste de detaliu ale tranzacţiilor şi soldurilor;
- proceduri analitice.
Proba de audit financiar-fiscal reprezintă o informaţie competentă, relevantă
şi rezonabilă de natură documentară, vizuală sau orală privind entitatea auditată,
care susţine certitudinea globală şi credibilitatea raportului de audit.
Proba de audit competentă este informaţia caracterizată ca fiind suficientă şi
adecvată.
Proba de audit relevantă este acea informaţie care este pertinentă, în sensul
că susţine exact obiectivele auditului.
Proba de audit rezonabilă este informaţia care, din punct de vedere al
costului colectării, comparat cu relevanţa ei, respectă principiul economicităţii şi
eficienţei.
Aprecierea probelor de audit ca suficiente şi adecvate ţine de raţionamentul
auditorului, influenţat de:
- evaluarea de către auditor a naturii şi a mărimii riscului inerent, atât la
nivelul situaţiilor financiare, cât şi la nivelul soldurilor unor conturi sau categorii
de operaţiuni;
- nivelul de organizare şi modul de funcţionare, precum şi marimea
riscului de control;
- pragul de materialitate global şi pentru fiecare element în parte;
- rezultatele aplicării procedurilor de audit, inclusiv fraudele şi/sau erorile
descoperite;
- sursa şi credibilitatea probelor de audit;
- experienţa proprie a auditorului.
În practică, auditorul urmăreşte să se sprijine pe probe de audit care sunt de
natură diferită sau care provin din mai multe surse, astfel încât mai degrabă să-şi
argumenteze opinia de audit, decât să conducă la concluzii.
Cantitatea de probe de audit necesară pentru a da auditorului gradul de
certitudine de care are nevoie depinde de: obiectivele auditului, criteriile de
evaluare utilizate, evaluarea riscurilor, precum şi de evaluarea costurilor şi
avantajelor diverselor tehnici de obţinere a probelor de audit.
Obiectivele misiunii de audit pentru entităţiile şi operaţiunile financiar-
fiscale auditate constau în realizarea unor evaluări privind acurateţea declaraţiilor
financiar-fiscale şi ale caracterului lor complet în legătură cu entitatea auditată
şi/sau legalitatea şi realitatea operaţiunilor care stau la baza declaraţiilor.
Criteriile de evaluare a probelor de audit utilizate reprezintă principii sau
standarde pe care auditorul le aplică în evaluarea entităţii auditate şi în fucţie de
care îşi fundamentează opinia de audit.
Auditorul poate utiliza unul sau mai multe criterii de evaluare pe parcursul
derulării misiunii sale, în funcţie de specificitatea domeniului şi de obiectivele
68
auditului, de legislaţia care guvernează entitatea auditată, de obiectivele declarate
de acesta sau poate emite propriile sale criterii normative pe care le consideră
relevante şi importante.
Procedee de culegere a probelor de audit financiar-fiscal
Procedeele folosite în mod curent pentru detectarea şi culegerea probelor de
audit sunt examenul documentar şi examinarea faptică.
Examenul documentar
Examenul documentar este cel mai frecvent folosit în audit. El constă, în
esenţă, în apropierea şi analiza unor operaţiuni, procedee sau fenomene economice,
pe baza documentelor justificative care le reflectă, cu scopul de a stabili realitatea,
legalitatea şi eficienţa acestora. Examenul documentar se exercită printr-o serie de
tehnici, care se utilizează selectiv şi combinat, în fucţie de situaţia concretă
analizată, a sistemului informaţional al entităţii şi a modului de gestionare a
patrimoniului acesteia.
Principalele tehnici ale examenului documentar sunt:
 Examenul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi
indosarierii documentelor. Documentele se examinează pe fiecare zi, la rând, în
ordinea în care sunt păstrate sau îndosariate, fără nici o grupare sau sistematizare
prealabilă. Această tehnică de control este simplă, însă distribuie atenţia
auditorului asupra unui mare număr de operaţiuni, de diferite feluri, necesită
folosirea concomitentă a unui material legislativ bogat şi duce la îngreunarea
studierii succesive şi aprofundate a fiecărui fel de operaţiune. Se exercită cu
uşurinţă, dar nu dă posibilitatea să se urmărească de la început până la sfârşit o
anumită problemă.
 Examenul invers-cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul
perioadei auditate, începând cu cele mai recente operaţii şi documente şi se
continuă din prezent spre trecut. Această tehnică se foloseşte atunci când se
urmăreşte o operaţiune (tranzacţie) sub aspectul coroborării momentului iniţierii cu
procesul evoluţiei sale şi cu operaţiile care au legătură cu ea. De asemenea, se
utilizează atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare pentru
identificarea cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziţie cu
poziţie a lucrărilor întocmite anterior.
 Examenul sistematic sau pe probleme presupune gruparea documentelor
pe probleme (operaţii de casă, aprovizionare, salarizare etc.)şi apoi examinarea lor
în ordine cronologică. Examenul pe probleme reprezintă o modalitate mai eficientă
de examinare a documentelor şi înregistrărilor contabile, prin aceea că dă
posibilitatea auditorului să urmărească cu mai multă atenţie un obiectiv,
eventualitatea omisiunilor este mai redusă şi se pot stabili concluzii privind fiecare
problemă în parte.
 Examenul reciproc constă în cercetarea şi confruntarea la aceeaşi entitate
a unor documente sau evidenţe cu conţinut identic, diferite ca formă, pentru
aceeaşi operaţie sau pentru operaşii diferite, dar legate reciproc. Examenul reciproc
este o confirmare internă a datelor înscrise în documente şi evidenţe.
 Examenul încrucişat constă în cercetarea şi confruntarea tuturor
exemplarelor unui document, existente la entitatea auditată şi la alte entităţi cu care
69
s-au făcut decontări, de la care s-au primit sau cărora li s-au livrat materiale,
produse, mărfuri sau alte valori. Pe lângă confruntarea tuturorexemplarelor unui
document, examenul încrucişat cuprinde documente sau evidenţe diferite, din a
cşror confruntare se pot desprinde concluzii asupra aceleiaşi operaţii. Examenul
încrucişat constituie o confirmare externă a datelor înscrise în documentele sau
evidenţele entităţii auditate.
 Examenul combinat sau mixt al documentelor reprezintă, de fapt, o
îmbinare a tehnicilor de mai sus şi constă în gruparea documentelor pe feluri,
probleme sau operaţiuni şi examinarea fiecărui set sau pachet de documente în
ordinea cronologică ori invers cronologică a întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
lor. Avantajele pe care le coferă această tehnică sunt incontestabile, astfel încât ea
este foarte uzitată în practica auditului.
 Calculul de control presupune reproducerea muncii îndeplinite de
contabili. Prin aceasta se obţin probe asupra exactităţii calculelor aritmetice din
contabilitate.
 Examenul critic implică examinarea documentelor şi evidenţelor, astfel
încât să se acorde atenţie problemelor mai importante. Această tehnică se
utilizează, de exemplu, în cazul plaăţilor care urmează a se efectua în cursul
perioadelor următoare.
 Balanţele analitice. Elementele de activ şi de pasiv se reflectă în
contabilitate atât în întregul lor, cât şi în părţile lor componente, cu ajutorul
conturilor sintetice şi al celor analitice. Conturile sintetice oglindesc elemente de
activ şi de pasiv în expresie bănească, pe grupe sau categorii, iar conturile analitice
oglindesc părţile componente ale acestora fie în expresie bănească (valorică), fie în
expresie cantitativ-valorică. În acest fel, conturile analitice contribuie la buna
gestionare a patrimoniului, la asigurarea imtegrităţii lui. Exprimarea valorică şi,
îndeosebi, cantitativă creează condiţii optime pentru exercitarea auditului, în sensul
că dă posibilitatea să se stabilească cantitativ şi valoric mişcările şi stocurile pe
fiecare subdiviziune structurală a entităţii auditate, dar şi pe feluri de elemente
patrimoniale.
Între conturile sintetice şi cele analitice există o strânsă legătură. Pentru
examinarea concordanţei dintre datele unui cont sintetic şi acelea din conturile
sale analitice se utilizează balanţa analitică de control, care cuprinde
următoarele corelaţii:
- soldul iniţial al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale
ale conturilor sale analitice;
- totalul mişcarilor debitoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul
mişcărilor debitoare ale conturilor analitice;
- totalul mişcarilor creditoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul
mişcărilor creditoare ale conturilor analitice;
- soldul final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor finale ale
conturilor analitice.
Lipsa acestor corelaţii arată că s-au strecurat erori fie la înregistrarea
operaţiunilor economice în conturi, fie la efectuarea calculelor, care trebuie
identificate şi corectate.
70
  Balanţa sintetică. Examinarea înregistrărilor se face prin confruntarea
fiecărei balanţe analitice cu sumele respective ale contului sintetic din
balanţa sintetică.
Contabilitatea dispune de un sistem de conturi în care reflectarea
operaţiunilor rezultate din mişcarea şi transformarea valorilor materiale şi băneşti
are la bază principiul dublei înregistrări. Acest principiu permite cuprinderea cu
ajutorul sistemului conturilor a întregului obiect al contabilităţii şi menţinerea unui
echilibru permanent, necesar pentru controlul exactităţii datelor înregistrate în
conturi.
Respectarea principiului dublei înregistrări se asigură prin balanţa sintetică
de control contabil, cu ajutorul căreia se obţine garanţia exactităţii înregistrărilor
efectuate în conturi şi a întocmirii unor bilanşuri contabile reale şi complete.
Controlul exactităţii înregistrărilor în conturi se efectuează prin existenţa
egalităţii permanente între totalurile balanţei sintetice de control (solduri iniţiale
debitoare şi creditoare, rulaje lunare debitoare şi creditoare, total sume debitoare şi
creditoare, rulaje cumulate debitoare şi creditoare, solduri finale debitoare şi
creditoare).
Cu ajutorul balanţei sintetice de control contabil se semnalează înregistrarea
greşită a unor operaţiuni economice, ca urmare a: nerespectării principiului dublei
înregistrări, însumării eronate a rulajelor şi a stabilirii greşite a soldurilor. Erorile
de înregistrare se identifică prin intermediul egalităţilor care trebuie să existe între
totalurile diferitelor coloane, precum şi prin intermediul corelaţeie care se
stabileşte cu ajutorul lor.
Posibilitatea de descoperire a erorilor cu ajutorul balanţei sintetice de control
contabil, prin intermediul egalităţilor dintre coloane este limitată numai la acele
erori care se bazeză pe inegalităţi, fără a se sesiza şi erorile care denaturează însuşi
sensul înregistrărilor contabile, cum sunt: omisiunile de înregistrare a operaţiilor,
erorile de compensaţie, erorile de imputaţie şi erorile de înregistrae în registrul
jurnal.
Examinarea faptică
Examinarea faptică este procedeul de stabilire a realităţii, existenţei şi
mişcării mijloacelor materiale şi băneşti şi a desfăşurării activităţiilor economico-
financiare. Examinarea faptică se execută la locul de existenţă a mijloacelor
materiale şi băneşti şi are ca obiectiv determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor
existente, a stării în care se găsesc, a stadiului şi modului de prelucrare, a
respectării legalităţii şi principiilor economicităţii, eficienţei şi eficacităţii în
aprovizionarea şi utilizarea lor. Principalele modalităţi sau tehnici de examinare
faptică sunt: inventarierea, expertiza tehnică şi analiza de laborator, observarea
directă, inspecţia fizică.
 Inventarierea, ca tehnică principală de examinare faptică, are ca obiectiv
constatarea, la un moment dat, a existenţei cantitative şi calitative a elementelor de
activ şi de pasiv ale unei entităţi, precum şi a calităţii gestiunii acestora. Pe lângă
constatarea stocurilor şi soldurilor faptice, inventarierea include şi compararea
acestora cu cele scriptice şi stabilirea eventualelor diferenţe.

71
 Inventarierea este o tehnică specială de control contabil. Contabilitatea se
caracterizează prin realitatea şi exactitatea informaţiilor pe care le produce şi le
furnizează. Din cauze obiective sau subiective, în timpul gestionării bunurilor este
posibil ca unele operaţii să nu fie consemnate în documente în momentul
producerii lor şi ca atare să nu fie înregistrate în conturi. De exemplu: ca rezultat al
influenţei agenţilor naturali, unele bunuri pierd din greutatea sau calitatea lor;
neglijenţa sau intenţia gestionarilor poate duce la dispariţia unor bunuri; datele
înregistrate în conturi pot să concorde cu realitatea, ca urmare a greşelilor de calcul
şi de înregistrare; măsurarea greşită a bunurilor, întocmirea defectuoasă a
documentelor privind unele operaţii economice ş.a. Datorită acestor cauze, este
necesar să se controleze existenţa tuturor valorilor materiale şi băneşti, în scopul
descoperirii neconcordanţelor dintre datele înregistrate în evidenţă şi realitate. Prin
inventariere se examinează şi modul de conservare a bunurilor.
 Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt două tehnici care se
utilizează în audit atunci când complexitatea unor probleme depăşeşte nivelul de
pregătire, aparatura de care dispune sau competenţa legală atribuită auditorului. În
aceste cazuri, se recurge la serviciile unor specialişti din domeniul tehnic, chimic,
sanitar etc. Expertizele tehnice şi analizele de laborator depăşesc cadrul strict
economico-financiar, dar foarte adesea ele sunt indispensabile organelor de control
pentru cunoaşterea realităţii şi formularea unor concluzii juste.
 Observarea directă este o tehnică utilizată în audit şi constă în urmărirea
la faţa locului a modului de desfăşurare a muncii din diferite sectoare sau
compartimente ale entităţii auditate, cu scopul de a constata modul în care
personalul îşi îndeplineşte obligaţiile de serviciu, precum şi pentru cunoaşterea
unor situaţii de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau evidenţe,
cum sunt: asigurarea pazei bunurilor; respectarea măsurilor de securitate privind
păstrarea şi depozitarea nu,erarului etc. În acest scop, auditorul foloseşte procedee
tehnice ca: fotografierea, cronometrarea, testarea de aptitudini etc.
 Inspecţia fizică constă în examinarea activelor şi este o tehnică sigură
pentru constatarea existenţei unui anumit post de activ sau a documentelor
justificative înregistrate în evidenţe.
În cazul unui audit financiar-fiscal, auditorul urmăreşte să estimeze nivelul
global al erorii, neregularităţii sau inexactităţii, şi dacă acesta este considerat ca
fiind material, atunci problema este adusă în atenţia utilizatorilor situaţiilor
financiar-fiscale. Deoarece trebuie obţinute probe de audit competente, relevante şi
rezonabile pentru a-şi susţine judecata şi concluziile, auditorul trebuie, în fapt, să
obţină garanţia că situaţiile financiar-fiscale care au fost examinate nu sunt
esenţialmente eronate.
Abordarea auditului financiar-fiscal. Tipurile de abordare a auditului
Prin abordarea auditului se înţelege combinaţia diferitelor tipuri de
proceduri pe care le efectuează auditorul pentru obţinerea probelor necesare
realizării obiectivelor misiunii sale de audit.
În general, este posibil să se adopte fie o abordare bazată pe sisteme (ABS),
fie o abordare directă de fond (ADF), indiferent dacă este vorba de un audit
financiar sau de auditul performanţei.
72
 Abordarea bazată pe sisteme (ABS)
În conformitate cu prevederile legale, entităţile economice, fie ele instituţii
publice sau agenţi economici, sunt obligate să-şi stabilească anumite sisteme de
control propriu, proiectate pentru a asigura acurateţea şi consistenţa declaraţiilor
financiare, legalitatea şi realitatea tranzacţiilor pe care le reflectă, precum şi
economicitatea, eficienţa şi eficacitatea operaţiunilor.
Un principiu de bază în audit este acela că, în general, dacă auditorul este
satisfăcut de acurateţea examinărilor sale, atunci testarea directă de fond a
declaraţiilor financiare, a tranzacţiilor sau performanţelor entităţii poate fi redusă în
mod corespunzător.
Abordarea în cadrul căreia, pentru obţinerea probelor, auditorul se bazează
pe sistemul de control intern al entităţii este cunoscută ca abordarea bazată pe
sisteme (ABS).
În cadrul abordării bazate pe sisteme, auditorul foloseşte aşa-numitele teste
de control pentru conformitate, cu scopul de a obţine probe de audit privind
funcţionarea eficientă a sistemului contabil şi de control intern.
Testele de control pentru conformitate constau în:
a) identificarea şi evaluarea în profunzime a controalelor cheie relevante şi
evaluarea măsurii în care auditorul se poate baza pe aceste controale, presupunând
că ele au fost organizate şi funcţionează corespunzător;
b) testarea pentru conformitate a controalelor cheie pentru a stabili dacă ele
au operat eficace pe parcursul perioadei supuse auditării;
c) evaluarea rezultatelor testării de conformitate pentru a stabili dacă gradul
de siguranţă previzionat a fost îndeplinit în modul de funcţionare a controalelor
interne;
d) testarea prin proceduri de fond a unui număr de tranzacţii, situaţii
contabile etc., pentru a determina, indiferemt de sistemul de controale al entităţii,
dacă declaraţiile financiare ale acesteia sunt întocmite complet şi cu acurateţe,
tranzacţiile de bază au fost legale şi reale si/sau au fost respectate criteriile de
economicitate, eficienţă, eficacitate.
Abordarea directă de fond (ADF)
Abordarea în cadrul căreia, pentru obţinerea probelor de audit, auditorului
nu i se cere în mod expres să evalueze, în cadrul misiunii sale, modul de operare al
sistemului contabil şi de control intern ale entităţii, obiectivele auditului pot fi
realzate pe baza acestor sisteme, fără efectuarea de teste de conformitate, este
cunoscută sub numele de abordare directă de fond (ADF).
În cadrul abordării directe de fond, auditorul utilizează aşa-numitele
proceduri de fond, care reprezintă testele efectuate de auditor pentru a obţine probe
de audit, în scopul detectării erorilor semnificative în situaţiile financiare.
În practică, procedurile de fond pot fi atât teste de detaliu ale operaţiunilor
financiare şi ale soldurilor, cât şi proceduri analitice.
Abordarea directă de fond (ADF) este, în fapt, o formă a abordării bazate pe
sisteme (ABS) în care examinarea sistemelor este minimizată, deoarece nu este
relevantă pentru auditor.

73
 Atunci când auditorului nu i se cere în mod expres să adopte o abordare
bazată pe sisteme, alegerea între ABS şi ADF se va baza de obicei pe o evaluare a
resurselor de audit, deci pe costul obţinerii de probe competente şi fiabile.

3.2.5 Planificarea auditului financiar-fiscal

Auditorul trebuie să planifice auditul într-o manieră care să asigure că
misiunea va fi îndeplinită în condiţii de economicitate, eficienţă, eficacitate şi la
termenul convenit.
Planificarea auditului constă în construirea unei strategii generale şi abordări
detaliate cu privire la natura, durata şi gradul de cuprindere preconzat al auditului.
Activitatea de planificare a auditului comportă următoarele caracteristici:
- Raţionalitatea. Procesul de planificare şi rezultatele acestuia permit
auditorului evaluarea logică a îndeplinirii sarcinilor, precum şi stabilirea
de obiective clare;
- Anticiparea. Procesul de planificare permite dimensionarea sarcinilor în
timp, astfel încât priorităţile să fie clar scoase în evidenţă;
- Coordonarea. Planificarea permite coordonarea atât a politicilor de audit,
de către instituţiile de audit, cu auditurile realizate efectiv, cât şi a
activităţii desfăşurate de alţi auditori sau experţi. Activitatea de
planificare este în funcţie de mărimea entităţii auditate, complexitatea
auditului, experienţa auditorului şi gradul de cunoaştere a activităţii
entităţii.
Principalele obiective ale planificării auditului sunt:
a) stabilirea modalităţilor prin care obligaţiile legale ce revin auditorului şi
alte priorităţi de audit sunt respectate;
b) identificarea întinderii atribuţiilor şi rezultatelor previzibile ale
auditurilor;
c) definirea modului în care vor fi obţinute şi analizate probele de audit
necesare atingerii obiectivelor auditului;
d) identitatea resurselor ce vor fi necesare, utilizarea lor efectivă şi stabilirea
bugetului de timp şi a costurilor;
e) controlarea şi supravegherea de către conducerea entităţii auditate a
auditurilor individuale, iar de către instituţiile supreme de audit realizarea
unui control şi a unei supravegheri totale.
Misiunea de audit este definită ca o sarcină separată şi identificabilă, care se
finalizează prin emiterea de către auditor a unui punct de vedere, declaraţie sau
opinie, consemnate potrivit unor reguli într-un raport, asupra îndeplinirii unor
obiective clare şi bine determinate, aferente unui grup structurat pe acţiuni,
activităţi, programe sau organisme, numite generic”entitate auditată”.
Obiectivul misiunilor de audit constă în auditul de atestare financiară,
auditul de legalitate şi/sau conformitate, auditul performanţei ori combinaţii între
acestea.

74
 Planul de audit.
Planul misiunii de audit este un document cheie. În elaborarea lui este
esenţială eşalonarea activităţilor în timp, urmărindu-se cuprinderea tuturor
informaţiilor necesare, dar trebuie să rămână sintetic, clar şi concis.
Având în vedere că nu este posibilă elaborarea unui plan universal de audit,
în continuare se prezintă un conţinut minimal al unui plan de audit:
- cadrul legal al auditului;
- scurtă descriere a activităţii, programului sau entităţii;
- motivul auditării;
- factorii ce influenţează auditul, inclusiv aceia care determină
materialitatea (semnificaţia sau importanţa relativă) problemelor luate în
consideraţie;
- aprecierea riscurilor; materialitatea şi pragul de materialitate;
- obiectivele auditului;
- întinderea şi modul de abordare a auditului, probele de audit ce trebuie
obţinute pentru atingerea obiectivelor auditului: Unde? Când? Cum?
- sistemele ce urmează a fi evaluate şi testate;
- startegii de eşantionare;
- strategii de eşantionare anticipate;
- mărimea eşantioanelor anticipate;
- sprijinul altor auditori sau experţi;
- alte probleme specifice de prevăzut;
- resursele necesare şi la ce moment:
- personalul auditului (în detaliu), responsabilităţi;
- personal de specialitate (Cine? Şi Când?);
- experţi externi;
- necesarul de deplasări;
- timp afectat şi bugetul de cheltuieli;
- estimarea unei taxe pentru audit (dacă este cazul);
- detalii privind persoanele din interiorul entităţii auditate, care asigură
legătura cu auditorul;
- programul desfăşurării auditului şi data la care proiectul de raport va fi
disponibil pentru discutarea lui preliminară;
- forma, conţinutul şi utilizatorii raportului final.
Auditorul elaborează un program de audit care să stabilească natura, durata
şi întinderea procedurilor de audit planificate, necesare pentru implementarea
planului de audit.
Programul de audit se constituie într-un set de instrucţiuni adresate
membrilor echipei de audit şi într-un mijloc de control şi evidenţă privind
desfăşurarea activităţii de audit. El cuprinde, de asemenea, obiectivele auditului
pentru fiecare domeniu şi un grafic de timp pentru fiecare domeniu de procedură
de audit.
La întocmirea programului de audit se iau în considerare evaluările riscurilor
inerente şi de control şi nivelul necesar de asigurare garantată de procedurile de
fond. De asemenea, auditorul ia în considerare durata efectuării testelor de control
75
şi a procedurilor de fond, asistenţa din partea entităţii şi implicarea altor auditori
sau experţi.
Planul general de audit
Auditorul trebuie să elaboreze şi să documenteze un plan general de audit
prin care să se descrie sfera de cuprindere şi desfăşurarea auditului.
Aspectele ce trebuie luate în considerare de către auditor în dezvoltarea unui
plan general de audit includ:
Cunoaşterea activităţii entităţii:
- factorii economici generali şi condiţiile specifice sectorului de activitate
ce afectează entitatea;
- caracteristicile importante ale activităţii entităţii, activitatea sa,
performanţele financiare şi cerinţele de raportare, inclusiv schimbările
intervenite de la ultimul audit;
- nivelul general de competenţă al conducerii;
- categoriile şi tipurile de impozite şi taxe specifice entităţii auditate;
- înlesniri (amânări, scutiri, reduceri) la plata impozitelor şi taxelor
datorate;
- analiza conţinutului dosarului fiscal aflat la organele fiscale.
Înţelegerea sistemului contabil şi de control intern:
- politicile contabile adoptate de entitate şi schimbările intervenite în
acestea;
- efectele noilor reglementări contabile sau de audit;
- actualizarea sistematică a obligaţiilor fiscale şi a modului de înregistrare
în contabilitate, ca urmare a modificărilor legislaţiei fiscale;
- cunoaşterea cumulativă de către auditor a sistemelor de contabilitate şi de
control intern şi a accentului relativ estimat a fi pus pe testele de control
şi procedurilor de fond.
Riscul şi pragul de semnificaţie:
- evaluarea estimată a riscurilor inerente şi de control şi identificarea
domeniilor semnificative de audit;
- stabilirea nivelurilor pragului de semnificaţie pentru scopurile auditului;
- posibilitatea existenţei unor informaţii eronate semnificative, incluzând
experienţa pierderilor anterioare sau a unor fraude;
- identificarea domeniilor complexe de contabilitate, inclusiv a celor care
implică estimări contabile.
Natura, durata şi întinderea procedurilor:
- schimbările posibile privind importanţa domeniilor specifice de audit;
- efectul tehnologiei informaţionale asupra auditului;
- activitatea internă de audit şi efectul său estimat asupra procedurilor de
audit extern;
- stabilirea unor proceduri de audit intern pentru urmărirea ansamblului
obligaţiilor fiscale ale entităţii.
Coordonarea, îndrumarea, supervizarea şi revizuirea:
- implicarea altor auditori în auditul componentelor, de exemplu, al
filialelor, sucursalelor şi diviziunilor;
76
 - implicarea experţilor;
- cerinţele de personal.
Alte aspecte:
- posibilitatea ca prezumţia de continuitate a activităţii să fie pusă în
discuţie;
- condiţii ce solicită o atenţie specială, cum ar fi existenţa părţilor afiliate;
- termenii angajamentului şi alte responsabilităţi statutare;
- natura şi momentul efectuării rapoartelor sau altor comunicări cu
entitatea, care se estimează în timpul angajamentului.
Auditorii trebuie să elaboreze şi să documenteze programe de audit pe
domenii de activitate (fiscal, financiar-contabil, achiziţii creanţe, mediu ş.a.), care
să stabilească natura, durata şi întinderea procedurilor de audit planificate, cerute
pentru implementarea planului general de audit.
Planul general de audit şi programele de audit pe domenii de activitate
trebuie revizuite ori de câte ori este necesar în timpul derulării auditului.

3.2.6 Documentaţia auditului financiar-fiscal

Indiferent de tipul de audit pe care îl desfăşoară, auditorii trebuie să
reunească în dosarele lor de lucru documente suficiente şi cu valoare probatorie,
mai ales în ceea ce priveşte baza planificării, domeniile auditate, activitatea
desfăşurată şi constatările auditului.
Documentaţia este etapa auditului prin care se adună laolaltă materialele
(documentele) de lucru pregătite de şi pentru auditor sau obţinute şi păstrate de
acesta în cursul efectuării auditului, sub forma înscrisurilor pe suport de hârtie,
filme, pe suporturi electronice sau pe alţi purtători de informaţii.
Documentaţia adecvată ajută auditorul să-şi îmbunătăţească eficienţa şi
eficacitatea prin aceea că:
a) facilitează planificarea misiunii de audit;
b) furnizează o evidenţă a punctelor slabe, erorilor şi neregulilor
depistate de audit;
c) confirmă şi susţine judecăţile, opiniile şi rapoartele auditorului;
d) reprezintă o sursă de informare în pregătirea rapoartelor sau
răspunde la întrebări despre entitatea auditată, furnizând date
pentru un viitor audit;
e) dovedeşte conformitatea cu standardele şi manualele de audit şi
cu procedurile interne ale auditorului;
f) susţine sau furnizează probe contra plângerilor, acţiunilor
judiciare şi a altor proceduri legale împotriva auditorului;
g) ajută şi furnizează dovada evoluţiei şi perfecţionării
profesionale a auditorilor;
h) facilitează revizuirea, examinarea şi asigurarea calităţii în audit,
deoarece:
- îl ajută pe cel care revizuieşte să stabilească dacă au fost îndeplinite
obiectivele auditului, să se asigure dacă activităţile delegate altor auditori
77
 sau experţi au fost îndeplinite în mod corespunzător, să aprecieze
judecăţile emise de auditor pe parcursul auditului şi să identifice
domeniile unde ar fi necesară o activitate pentru obţinerea probelor de
audit;
- furnizează baza pentru revizuirea asigurării independente a calităţii.
Conţinutul documentelor de lucru
Toate etapele unei misiuni de audit trebuie să fie atent documentate, sub
aspectul observaţiilor şi concluziilor rezultate. Această documentaţie este
cunoscută sub denumirea de documente de lucru sau dosare de lucru.
Documentele (dosarele) de lucru reprezintă principala modalitate de
consemnare a activităţii auditorului, precum şi a concluziilor rezultate în legătură
cu probleme importante (materiale, semnificative), pe baza raţionamentului
profesional al auditorului. Documentele (dosarele de lucru) sunt esenţiale în
susşinerea unei misiuni de audit, toate etapele, de la planificare şi până la
pregătirea proiectului raportului, fiind regăsite în acestea. Fiecare instituţie de audit
îşi dezvoltă propriile tehnici de pregătire, revedere şi îndosariere a documentelor
de lucru, bazate pe experienţa proprie, în general, şi pe nevoile şi împrejurările
proprii, în special.
Aria de cuprindere a documentelor de lucru este o problemă de raţionament
profesional, deoarece nu este posibilă o prestabilire a ceea ce ar trebui să cuprindă
documentele de lucru. Totuşi, la evaluarea gradului de cuprindere a documentelor
de lucru care trebuie să fie evaluate şi păstrate, ca un principiu general un dosar de
lucru bine documentat va fi suficient de complet şi amănunţit, astfel încât să
permită unui auditor neexperimentat (care nu a avut legătură cu auditul respectiv)
să stabilească din aceste documente ce muncă a fost realizată şi temeiul
principalelor decizii, nu şi aspectele de detaliu ale auditului. Un astfel de auditor
poate înţelege aspectele de profunzime ale activităţii respective de audit numai
discutând cu auditorul care a realizat dosarul de lucru.
Documentele (dosarul) de lucru trebuie să aibă o serie de calităţi, cum ar fi:
- claritate;
- lizibilitate;
- relevanţă;
- acurateţe;
- concizie;
- corectitudine;
- integralitate(unitate).
Dacă este utilizat suportul electronic de date (disc, CD etc)este necesară
asigurarea unei identificări adecvate care să descrie complet originea, conţinutul şi
localizarea datelor în fişiere.
Forma şi conţinutul documentelor de lucru sunt influenţate de următorii
factori:
- obiectivul auditului;
- forma raportului de audit;
- natura şi complexitatea obiectului de activitate al entităţii auditate;

78
 - natura şi particularităţile sistemelor contabil şi de control intern ale
entităţii auditate;
- metodologia de audit utilizată.
Documentele de lucru trebuie planificate şi, în multe cazuri, structurate într-
o fază anterioară auditului.
Documentele de lucru cuprind, de regulă, următoarele:
- informaţii privind structura juridică şi organizaţională a entităţii;
- extrase sau copii ale documentelor, contractelor, proceselor-verbale
importante;
- informaţii privind sectorul de activitate, mediul economic, legislativ în
care funcţionează entitatea;
- planul de audit, programul de audit în formă iniţialăşi orice modificări ale
acestora;
- acţiunile întreprinse şi rezultatele (probele de audit) obţinute de auditor
privind sistemele contabil şi de control intern ale entităţii auditate;
- acţiunile întreprinse şi rezultatele (probele de audit) obţinute de auditor
privind evaluarea riscurilor interne şi de control, ca şi orice revizuire a acestora,
efectuată pe parcursul auditului;
- acţiunile întreprinse şi rezultatele (probele de audit) obţinute de auditor în
legătură cu evaluarea auditului intern al entităţii auditate;
- analize ale operaţiunilor contabile şi ale soldurilor conturilor;
- analize ale unor indicatori şi tendinţe semnificative;
- înregistrarea naturii, eşalonării şi coordonării în timp, precum şi a
gradului de cuprindere al procedurilor de audit efectuate şi rezultatelor lor;
- dovezi că activitatea realizată de auditorii asistenţi a fost vizată şi
revizuită (dacă este cazul);
- copii ale comunicărilor cu alţi auditori, experţi sau terţi;
- copii ale scrisorilor sau notelor care privesc problemele de audit
comunicate sau discutate cu entitatea auditată, incluzând, după caz, termenii şi
condiţiile angajamentului şi carenţele semnificative ale sistemului de control intern
al acesteia;
- scrisorile privind persoanele care vor reprezenta entitatea în relaţiile cu
auditorii;
- concluziile la care a ajuns auditorul în ceea ce priveşte aspectele
semnificative ale activităţii de audit, inclusiv modul de soluţionare a excepţiilor
sau problemelor neobişnuite apărute în cursul desfăşurării auditului (dacă a fost
cazul);
- copii ale situaţiilor financiare şi ale raportului de audit.
Deoarece în unele cazuri se poate vorbi de audituri recurente (efectuate de
acelaşi auditor-în cazul instituţiilor supreme de audit, Curtea de Conturi şi Camera
Auditorilor, dar valabil şi pentru alţi auditori), practica a impus ca anumite dosare
să fie considerate permanente, cele care sunt actualizate cu noi informaţii în mod
permanent, şi altele să fie considerate curente sau ale exerciţiului, cele care conţin
informaţii cu privire la auditul unei singure perioade.

79
 Auditorul trebuie să folosească notaţii (semne) convenţionale pentru a indica
sursa comparaţiilor şi procedeelor de audit aplicate. Unde nu este cazul notaţiilor
sau unde auditorul utilizează semne neconvenţionale din diferite motive, sensul
semnelor trebuie clar indicat.
Pentru uşurarea consultării şi înţelegerea conţinutului documentelor de lucru
şi, în special, pentru găsirea şi evaluarea probelor de audit care susţin concluziile,
recomandările şi relatările, se foloseşte tehnica dublei încrucişări, prin care pe
fiecare document se menţionează atât sursa din care a fost obţinut, cât şi
destinaţia lui. Aplicarea acestei tehnici presupune o legătură iniţială logică şi clară
a tuturor documentelor de lucru.
Dosarele de lucru trebuie pregătite pornind de la ideea că ele pot fi folosite
ca probe în orice procedură legală ce ar putea apărea (litigii, reclamaţii, probe în
instanţe judecătoreşti etc). De aceea, auditorii trebuie să dateze şi să semneze
documentele pe care le introduc în dosarele de lucru.
Auditorul are, în mod frecvent, acces la informaţii ce pot fi sensibile din
punct de vedere comercial, politic sau de securitate. De aceea, auditorul trebuie să
manifeste grija necesară pentru a se asigura că astfel de informaţii sunt protejate în
mod corespunzător. În acest scop, sunt necesare proceduri de control care să
asigure integritatea fizică a documentelor de lucru, dar şi protecţia conţinutului lor
împotriva folosirii în scopuri neadecvate. Respectarea cerinţelor legale şi
profesionale în materie de arhivare poate satisface aceste deziderate.
Oricum, în cazul instituţiilor supreme de audit ( Curtea de Conturi) trebuie
echilibrată necesitatea confidenţialităţii informaţilor obţinute cu orice prevedere
legală care permite informarea cetăţenilor (Rapoarte publice).
Documentele de lucru sunt proprietatea auditorului. Deşi anumite părţi sau
extrase din documente pot fi puse la dispoziţia entităţii cu acordul auditorului,
documentele auditorului nu înlocuiesc documentele contabile sau necontabile ale
entităţii auditate.

80
 BIBLIOGRAFIE

 Comaniciu C., Popovici, M., Moldovan, I. - Fiscalitatea, între teorie şi

pragmatism, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2001
 Comaniciu, C. - Fiscalitate, dispoziţii şi efecte, Ed. Continent, Sibiu, 2003
 Comaniciu, C. - Fiscalitate: valenţe multidimenisionale, Ed. Universităţii
„Lucian Blaga” din Sibiu, 2005
 Condor, I. - Drept financiar şi fiscal, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1996
 Condor, I. - Procedura fiscală, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 2000
 Corduneanu, C. - Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor, Ed. Codecs, Bucureşti,
1998
 Hoanţă, N. - Economie şi finanţe publice, Ed. Polirom, Iaşi, 2000
 Negruş, M. - Plăţi şi garanţii internaţionale, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2006
 Şaguna, D., Tutungiu, M.E. - Evaziunea fiscală (pe înţelesul tuturor), Ed. Oscar
Print, Bucureşti, 1995
 Ungureanu, A. M. - Finanţe publice, Ed. Conphys, Râmnicu Vâlcea, 2003
 Văcărel, I. - Relaţii financiare internaţionale, Ed. Academiei Române,
Bucureşti, 1995
 Văcărel, I. - Politici fiscale şi bugetare în România: 1990-2000, Ed. Expert,
Bucureşti, 2001
 Vlăsceanu, P. - Fiscalitatea în România în contextul integrării în Uniunea
Europeană, Ed. Conphys, Râmnicu Vâlcea, 2006
 Voicu, C., Ungureanu, G., Voicu, A. - Investigarea criminalităţii financiar-
bancare, Ed. Polipress, Bucureşti, 2003
 *** ANAF - Agenţia fiscală în 2004
 *** ANAF - Raport de performanţă pentru perioada 2004-2005
 *** ANAF - Raport de performanţă pentru perioada 2005-2006
 *** Comisia Europeană - Cartea albă, Reforma Comisiei, partea a II-a (Planul
de acţiune), nr. 200/2000
 *** Comisia Europeană - Raport privind evoluţia reformei Comisiei: după
reformă, Comunicarea Comisiei Europene către Parlamentul European şi
Consiliu, nr. 668/decembrie 2005
 *** Garda Financiară - Raport de activitate 2001-2007
 *** - Convenţia PIF - Convenţia privind protecţia intereselor financiare
comunitare, adoptată prin Actul Consiliului nr. 316/03 din 26 iulie 1995
 *** - Legea nr. 64/1999 pentru aprobarea OG nr. 70/1997 privind controlul
fiscal
 *** - Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările şi completările
ulterioare
 *** - Legea nr. 132/2004 pentru aprobarea OG nr. 91/2003 privind organizarea
Gărzii Financiare

81
 *** - Hotărârea Guvernului nr. 886/1999 pentru aprobarea Instrucţiunilor de
aplicare a OG nr. 70/1997 privind controlul fiscal
 *** - Hotărârea Guvernului nr. 1538/2003 privind organizarea şi funcţionarea
Gărzii Financiare
 *** - Hotărârea Guvernului nr. 403/2004 pentru modificarea şi completarea HG
nr. 1574/2003 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor
Publice şi Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
 *** - Hotărârea Guvernului nr. 208/2005 privind organizarea şi funcţionarea
Ministerului Finanţelor Publice şi Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,
care abrogă HG nr. 403/2004 şi HG nr.1574/2003
 *** - Hotărârea Guvernului nr. 533/2007 modificată prin HG nr. 1171/2007
privind organizarea şi funcţionarea Gărzii Financiare
 *** - Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1753/2003 privind Codul etic
al inspectorului de control fiscal
 *** - Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr.
713/2004 privind aprobarea Cartei drepturilor şi obligaţiilor contribuabililor
pe timpul desfăşurării inspecţiei fiscale
 *** - Ordonanţa Guvernului nr. 70/1997 privind controlul fiscal, modificată şi
completată prin OG nr. 62/2002 şi Legea nr. 49/2003
 *** - Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală,
republicată în 31.07.2007
 *** - Ordonanţa Guvernului nr. 91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare
 *** - Ordonanţa Guvernului nr. 8/2005 privind stabilirea unor măsuri de
preluare a Gărzii Financiare şi a Autorităţii Naţionale a Vămilor în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice, precum şi a unor măsuri de reorganizare a
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, aprobată prin Legea nr. 154/2005
 *** Business standard, colecţia 2007
 *** Capital, colecţia 2005-2007
 *** Finanţe publice şi contabilitate, colecţia 2005-2007
 *** Piaţa financiară, colecţia 2005-2007
 *** Tribuna Economică, colecţia 2005-2007
 *** www.mfinante.ro, www.anaf.mfinante.ro
 *** www.onpcsb.ro

82